EL PAGO COMO FORMA DE EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

NDICE

1.- INTRODUCCIN--------------------------------------------------------------------------------------------1 2.- EL PAGO--------------------------------------------------------------------------------------------------2-10 2.1. Concepto------------------------------------------------------------------------------------------2 2.2. Quin debe efectuar el pago----------------------------------------------------------------3 2.3. Forma y Lugar de Pago--------------------------------------------------------------------3-4 2.3.1. Forma de Pago----------------------------------------------------------------------4 2.3.2. Lugar de Pago-----------------------------------------------------------------------4 2.3.3. Plazo de Pago-----------------------------------------------------------------------4 2.3.4. Obligados al Pago------------------------------------------------------------------5 2.4. Formas de Pago de la Deuda Tributaria----------------------------------------------5-7 2.4.1. Modalidades de Pago----------------------------------------------------------7-9 3.- LA DEUDA TRIBUTARIA-------------------------------------------------------------------------------10 3.1. Concepto-----------------------------------------------------------------------------------------10 3.2. Componentes de la Deuda Tributaria--------------------------------------------------10 3.2.1. Cuota Tributaria---------------------------------------------------------------10-11 3.2.2 Multas e Intereses-------------------------------------------------------------10-11 3.3. La mora constituye una infraccin?----------------------------------------------11-12 4.- CONCLUSIN----------------------------------------------------------------------------------------------12

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1.- INTRODUCCIN En el tema de la extincin de la obligacin tributaria, se plantea el punto de la distincin entre Derecho tributario material y Derecho tributario formal. As, las normas de Derecho tributario material o sustantivo regulan las distintas formas o modos de extincin de la obligacin tributaria (pago, prescripcin, etc.); las normas de Derecho tributario formal regulan el procedimiento a seguir por los sujetos de la obligacin tributaria para que tal extincin, en sus distintos modos, pueda producirse (procedimiento de pago en perodo voluntario, procedimiento para aplicar la compensacin, procedimiento en va de apremio, etc.). La Obligacin Tributaria es la relacin jurdica establecida entre un sujeto acreedor y un sujeto deudor, que se genera como consecuencia del acontecimiento del hecho, cuyo objeto es el cumplimiento de la prestacin tributaria, que es justamente el pago de la deuda tributaria. As, el artculo 1 del Cdigo Tributario (CT) vigente estable que La obligacin tributaria, que es de derecho pblico, es el vnculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria, siendo exigible coactivamente. En este sentido, el cumplimiento de la prestacin tributaria, consiste en el pago de la deuda tributaria, y constituye por excelencia el medio de extincin de la obligacin tributaria.

El Pago, es el cumplimiento de la prestacin, la entrega de una suma de dinero, establecida en la obligacin tributaria, efectuada por los contribuyentes o responsables (sea sustituto o representante). El pago debe hacerse a un sujeto legitimado para cobrarlo, a fin de que produzca sus efectos liberatorios. Existen dos conceptos bsicos que definen dos tipos de sujetos legitimados para el cobro: la competencia y la autorizacin. La competencia: Reconoce que sea el mismo acreedor de la obligacin tributaria quien cobre. La autorizacin: Tercera persona o ente sin competencias recaudatorias pero est habilitada por ley o decreto para el cobro. Ej. Bancos, cooperativas, Institucin Nacional de Salud, etc.

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2.- EL PAGO 2.1. Concepto El pago en materia tributaria consiste en que el sujeto pasivo ponga a disposicin del acreedor tributario una cierta cantidad de dinero, que en estricto debera corresponder al tributo debido, pero tambin constituye pago si el sujeto obligado pone a disposicin del fisco una parte de la deuda tributaria, es decir, no es necesario que se pague todo lo que se debe para que se configure el pago. Siendo el pago el cumplimiento de la prestacin debida, este instituto presupone la existencia de un crdito por suma lquida a favor del Estado. Esto a su vez significa que la obligacin tributaria ya fue determinada, de tal manera que existe un crdito a favor del fisco, que el contribuyente se encuentra obligado a pagar, a ese crdito lo denominamos deuda tributaria, que en principio slo debera estar compuesta por el tributo adeudado, pero generalmente se le agrega los intereses y las multas que se hubieren devengado como consecuencia del tributo no pagado oportunamente (intereses), o de las multas impagas (intereses), y por las multas no pagadas dentro del plazo establecido, tal como lo establece el artculo 28 del Cdigo Tributario vigente. Este concepto de pago difiere del que establece el Derecho Civil, as el artculo 1220 del Cdigo Civil (CC) vigente establece que Se entiende efectuado el pago slo cuando se ha ejecutado ntegramente la prestacin, y adems el artculo 1221 seala que No puede compelerse al acreedor a recibir parcialmente la prestacin objeto de la obligacin, a menos que la ley o el contrato lo autoricen. Como se puede apreciar en Derecho Civil, la prestacin debe efectuarse ntegramente, cosa que en Derecho Tributario no es as, hay pago aunque no sea por el ntegro de la prestacin de dar debida, (el pago ser por el monto cancelado, constituyendo un pago parcial de la deuda), de otro lado, en materia civil, la prestacin debida no necesariamente es el pago en dinero o en especie, sino el cumplimiento de la prestacin debida, consista o no en dar una suma de dinero o especie. Esto significa que el legislador ha optado por la concepcin ms restringida del pago que existe, y no por la concepcin amplia adoptada por nuestro CC vigente, ya que si se hubiera regido por el principio de integridad (recogido por el CC), el sujeto pasivo tendra que cumplir ntegramente con el pago de la deuda tributaria, para que se entienda efectuado el pago. Esto no sucede en materia tributaria, ya que el artculo 37 del Cdigo Tributario vigente establece que El rgano competente para recibir el pago no podr negarse a admitirlo, an cuando no cubra la totalidad de la deuda tributaria. Esto significa que la Administracin Tributaria se encuentra obligada a recibir del sujeto pasivo el monto que ste entregue (el sujeto obligado a cumplir con la prestacin tributaria), aunque no cubra el monto de lo adeudado, y, de la misma manera, el sujeto pasivo tiene el derecho de pagar a la Administracin Tributaria, el monto que l pueda (o decida que puede), no tiene que cumplir con entregar el monto total adeudado, y se entender que el sujeto pasivo est pagando parte de la deuda tributaria. Hay pues, por un lado la obligacin en

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el cumplimiento de una prestacin, pero por otro lado, hay la libertad de entregar el monto que se tenga, y se estar efectuando el pago de la deuda tributaria. Por su parte, la Administracin entender pagada (cumplida la prestacin parcialmente) el monto entregado, y no puede negarse a admitir el pago parcial de la deuda. Se puede apreciar cmo se ha regulado en forma distinta, y esto se debe a que al Fisco le interesa que ingrese dinero, y si se optara por exigir el pago total de la deuda, se estara perjudicando la propia Administracin, ya que si el sujeto pasivo no cuenta con el total de lo adeudado, no podra efectuar el pago, pero con la frmula adoptada, aunque no ingrese el total, ingresa parte del total. El primer Cdigo Tributario del Per, estableci en su artculo 29 que La Administracin Tributaria deber exigir el pago total de la deuda tributaria, de la cual forman parte las sanciones respectivas, as como el recargo a que se refiere el artculo 30. 2.2. Quin debe efectuar el pago En el Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina (MCTAL), seala en el artculo 42 que El pago de los tributos debe ser efectuado por los contribuyentes o por los responsables. Nuestro Cdigo Tributario seala en el artculo 30 que El pago de la deuda tributaria ser efectuado por los deudores tributarios y, en su caso, por sus representantes. Los terceros pueden realizar el pago, salvo oposicin motivada del deudor tributario. En relacin al Modelo del Cdigo Tributario del Centro Interamericano de Administradores Tributarios (CT-CIAT), precisa en el artculo 33 que, El pago de los tributos debe ser realizado por los sujetos pasivos. Tambin podrn realizar el pago los terceros extraos a la obligacin, subrogndose slo en cuanto al derecho de crdito y a las garantas y privilegios sustanciales. Nuestro Cdigo Civil por su parte, seala en el artculo 1222 que puede hacer el pago cualquier persona, tenga o no inters en el cumplimiento de la obligacin, sea con el asentimiento del deudor o sin l, salvo que el pacto o su naturaleza lo impidan. Esto significa que puede efectuar el pago una persona distinta al deudor. 2.3. Forma y Lugar de Pago Como sabemos, el acontecimiento del hecho trae como principal consecuencia el potencial de obligacin de una persona de pagar un tributo al fisco. Siendo el pago el cumplimiento de la prestacin debida; SUNAT es el instituto que admite la existencia de un crdito por suma lquida a favor del Estado. Esto a su vez significa como hemos sealado anteriormente, que la obligacin tributaria ya fue determinada, de tal manera que existe un crdito a favor del estado, que el contribuyente se encuentra obligado a pagar, a ese crdito lo denominamos deuda tributaria.

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2.3.1. Forma de Pago Nuestro Cdigo Tributario regula la forma de pago en el artculo 29, y precisa que El pago se efectuar en la forma que seala la Ley, o en su defecto, el Reglamento, y a falta de stos, la Resolucin de la Administracin Tributaria. El legislador en relacin a la forma de pago no lo establece en forma directa, no precisa claramente que es una atribucin de la Administracin Tributaria, sino que en principio, la Ley lo regular, a falta de Ley, la norma Reglamentaria, y a falta de norma Reglamentaria, la Administracin Tributaria, ya que como sabemos, la norma reglamentaria est constituida por un Decreto Supremo que en este caso no puede ser emitido por la Administracin Tributaria. 2.3.2. Lugar de Pago Cosa distinta regula nuestro cdigo en relacin al lugar de pago, El lugar de pago ser aqul que seale la Administracin Tributaria mediante Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar ( Artculo 29). Vemos como nuestro legislador otorga expresamente a la Administracin Tributaria la facultad de regular el lugar de pago, pero no la forma de pago. 2.3.3. Plazo de Pago En relacin a los plazos, nuestro Cdigo Tributario seala en el artculo 29 que: a. Los tributos de determinacin anual que se devenguen al trmino del ao gravable se pagarn dentro de los tres (3) primeros meses del ao siguiente. b. Los tributos de determinacin mensual, los anticipos y los pagos a cuenta mensuales se pagarn dentro de los doce (12) primeros das hbiles del mes siguiente. c. Los tributos que incidan en hechos imponibles de realizacin inmediata se pagarn dentro de los doce (12) primeros das hbiles del mes siguiente al del nacimiento de la obligacin tributaria. d. Los tributos, los anticipos y los pagos a cuenta no contemplados en los incisos anteriores, las retenciones y las percepciones se pagarn conforme lo establezcan las disposiciones pertinentes. e. Los tributos que graven la importacin, se pagarn de acuerdo a las normas especiales. En relacin al plazo, el legislador (con el Decreto Legislativo 953) ha modificado el artculo 29 del CT, reemplazando liquidacin por determinacin, ya que los tributos son de determinacin anual o mensual y no de liquidacin anual o mensual (sabemos que la liquidacin es una parte de la determinacin de la obligacin tributaria).

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Este cambio era necesario ya que la liquidacin es slo una parte de la determinacin tributaria, y en este caso en particular, la precisin est bien efectuada, no slo es liquidacin, es determinacin. Como sabemos, la determinacin de la obligacin tributaria est destinada a establecer: i) La configuracin del presupuesto de hecho, ii) La medida de lo imponible, y iii) El alcance de la obligacin. Asimismo, debemos sealar que la Administracin Tributaria se encuentra facultada para establecer cronogramas de pago, el mismo que se realiza en funcin del ltimo dgito del Registro nico del Contribuyente. Estos plazos establecidos tienen siempre una fecha de vencimiento, esto significa que se busca el ingreso del tributo mediante el pago voluntario del mismo, dentro de los plazos establecidos por la Administracin. 2.3.4. Obligados al Pago Quien debe cumplir con la prestacin de dar, indica este artculo es el deudor tributario, que como sabemos de acuerdo a lo sealado por el artculo 7 de este Cdigo Tributario, es el contribuyente o el responsable. En el caso que el contribuyente o el responsable (sea persona natural o jurdica) decidan tener un representante, el pago de la deuda tributaria, tambin puede ser efectuada por este representante, quien ejecutar la prestacin en nombre de quien le dio el encargo. Lo sealado anteriormente, a su vez significa que a quienes puede la Administracin Tributaria requerir el pago de un tributo, es al deudor tributario, sea que se trate del contribuyente o del responsable. En el caso de un tercero, ajeno a la relacin jurdico tributaria, la norma ha previsto que stos puedan realizar el pago, salvo que el deudor tributario se oponga al mismo. El problema que todava faltara resolver, es en el caso que esto ocurra, imaginemos que no se trata de un principal contribuyente, sino de un mediano o pequeo contribuyente, stos pueden efectuar el pago de la deuda tributaria en las entidades del sistema financiero con los que la Administracin Tributaria haya celebrado convenios, todos ellos deberan estar informados de esto. Y hasta donde tenemos entendido no existe un sistema operativo que haya previsto esta situacin. 2.4. Formas de Pago de la Deuda Tributaria El artculo 32 del CT se establece que El pago de la deuda tributaria se realizar en moneda nacional. Para efectuar el pago se podrn utilizar los siguientes medios: a) Dinero en efectivo; b) Cheques; c) Notas de Crdito Negociables; d) Dbito en cuenta corriente o de ahorros; y, e) Otros medios que la Administracin Tributaria apruebe. Este artculo establece claramente que el pago de la deuda tributaria se deber efectuar en moneda nacional, entendiendo por esto a la moneda nacional de curso legal, que es el Nuevo Sol. Como sabemos, mediante el artculo 1 de la Ley 25295 se estableci como

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unidad monetaria del Per el Nuevo Sol, el mismo que es divisible en 100 c ntimos, cuyo smbolo es S/.". Asimismo, establece este artculo 32, que para efectuar el pago de la deuda, se pueden utilizar varios medios: a) Dinero en efectivo, no es otra cosa que efectuar el pago con billetes y monedas de curso legal. b) Cheques bancarios, emitidos de acuerdo con las especificaciones y formalidades establecidas por la Administracin Tributaria. c) Notas de Crdito Negociables, que son documentos valorados emitidos por SUNAT, que sirven para el pago de tributos, intereses y multas, que constituyan ingreso del Tesoro Pblico. Se debe tener presente que estos documentos valores debern expresarse en moneda nacional. d) Dbito en cuenta corriente o de ahorros, los mismos que surtirn efecto siempre que se hubiera realizado la acreditacin en la cuenta correspondiente de la Administracin Tributaria. e) Otros medios que la Administracin Tributaria apruebe, los mismos que debern expresarse en moneda nacional. Tambin se permite el pago de tributos en especie, en este sentido precisa el artculo que estamos comentando que, de manera excepcional, mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economa y Finanzas se podr disponer el pago de tributos en especie; los mismos que sern valuados, segn el valor de mercado en la fecha en que se efecten. En relacin a los Gobiernos Locales, se ha establecido que mediante el instrumento normativo Ordenanza Municipal, se podr disponer que el pago de sus tasas y contribuciones se realice en especie. Asimismo, se establece que de manera excepcional en el caso de Impuestos Municipales, se podr disponer el pago de esos tributos en especie a travs de bienes inmuebles, siempre que: i) se encuentren inscritos en Registros Pblicos, ii) no tengan gravmenes y iii) que se encuentren desocupados. En este caso, la norma ha establecido que el valor de los inmuebles ser el mismo que aparece en el autoavalo del predio, o el valor de tasacin comercial que se efecte por el Consejo Nacional de Tasaciones, de estos dos valores, se tomar el que resulte mayor. Asimismo, seala el artculo que para la aplicacin del ltimo prrafo que estamos comentando que, se considerar como bien inmueble aquellos bienes susceptibles de inscripcin en el Registro de Predios a cargo de la Superintendencia Nacional de los Registros Pblicos. Como sabemos, los actos asumen distintas formas, segn las exigencias del orden jurdico, la convencin de las partes o la propia voluntad de los autores de la declaracin, para que tenga validez o existan como tales y tambin para que puedan ser probados. La forma de todo acto o negocio jurdico se concreta en los medios con que la voluntad se

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exterioriza, en procura de una finalidad, en el campo del derecho. En este sentido, el artculo 140 de nuestro Cdigo Civil vigente establece que El acto jurdico es la manifestacin de voluntad destinada a crear, regular, modificar o extinguir relaciones jurdicas. Para su validez se requiere: i) Agente capaz, ii) Objeto fsica y jurdicamente posible, iii) Fin lcito y iv) OBSERVANCIA DE LA FORMA PRESCRITA BAJO SANCIN DE NULIDAD. En este mismo orden de ideas, precisa el artculo 143 que Cuando la ley no designe una forma especfica para un acto jurdico, los interesados pueden usar la que juzguen conveniente, por lo que en nuestro caso, el legislador ha previsto las formas de pago de la deuda tributaria, por lo que en relacin a las formas, que se materializan en los medios de pago, el sujeto deudor se encuentra obligado a utilizar cualquiera de esos medios y no otros. De otro lado, como el legislador no ha sancionado con nulidad la forma de pago, sta constituye slo un medio de prueba de la existencia del acto. 2.4.1. Modalidades de Pago Aqu es importante diferenciar las formas de pago o medios de pago, de las modalidades del pago. Las formas o medios constituyen aquellas vas o mecanismos (con que cuenta el deudor tributario) y que han sido autorizados por la Ley para efectuar el pago, de tal manera que si no se hubiera establecido como un medio o forma de pago (por ejemplo) al cheque, ste no sera un medio vlido de pago, y no se podra efectuar el pago utilizando ese medio. Es decir, si bien es cierto, el pago es poner a disposicin del fisco el adeudo tributario, para que ste surta efecto se debe realizar utilizando las formas o medios previamente aprobados. Cosa distinta son las modalidades del pago. Nos explicamos: En relacin a las modalidades del pago de la deuda tributaria, podemos mencionar que si bien es cierto como medios de pago puede efectuar en dinero en efectivo, cheques, notas de crdito negociables, dbito en cuenta corriente, entre otros, stos pueden ser: i) Pago Total, ii) Pago Parcial, iii) Pago Fraccionado, iv) Pago Anticipado, v) Pago a Cuenta, vi) Pago Indebido y tambin vii) Pago en Exceso. El Pago Total es el pago efectuado en una sola armada del tributo adeudado. O de ser el caso de la deuda tributaria. En relacin al Pago Fraccionado, el Cdigo Tributario establece que Se puede conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria con carcter general, excepto en los casos de tributos retenidos o percibidos, de la manera que establezca el Poder Ejecutivo. En casos particulares, la Administracin Tributaria est facultada a conceder aplazamiento o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria al deudor tributario que lo solicite, con excepcin de tributos retenidos o percibidos, siempre que dicho deudor cumpla con los requerimientos o garantas que aqulla establezca mediante Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar, y con los siguientes requisitos: (). El incumplimiento de lo establecido en las normas reglamentarias, dar lugar a la ejecucin de las medidas de cobranza coactiva, por la totalidad de la amortizacin e intereses correspondientes que estuvieren pendientes de pago. ().

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El Pago Parcial llamado tambin Pago Incompleto, significa que la obligacin tributaria ya naci, y el contribuyente efecta un pago parcial del total de la deuda tributaria. Como sabemos en materia tributaria, de acuerdo a lo sealado por el Artculo 37 del Cdigo Tributario, el rgano competente para recibir el pago no puede negarse a admitirlo, an cuando no cubra la totalidad de la deuda tributaria. Por ello, el pago parcial se da en cualquier caso en que se paga un monto inferior al debido sea por el tributo, la multa o el inters. Debemos notar que en materia tributaria no se trata de un acuerdo entre acreedor y deudor, sino que por ley el acreedor se encuentra obligado a recibir el pago aunque ste no sea el total debido. En relacin al Pago Anticipado este se efecta antes que nazca la Obligacin Tributaria, esto es antes que se realice el hecho imponible, en este sentido, el artculo 45 del MCTAL indica que Los pagos anticipados deben ser expresamente dispuestos o autorizados por la ley. En los impuestos que se determinan sobre la base de declaraciones juradas, la cuanta del anticipo se fijar teniendo en cuenta las estimaciones del contribuyente. En este mismo sentido, el artculo 36 del CT-CIAT establece que Los pagos anticipados debern establecerse o autorizarse expresamente por ley, y se ingresarn de acuerdo a las normas generales que establezca la Administracin Tributaria. Vemos un agregado al MCTAL, si bien es cierto la exigencia de anticipos de pago solamente podr establecerse o autorizarse en norma expresa por ley, se atribuye a la Administracin Tributaria la definicin de las formalidades para el ingreso de los mismos al fisco. Nuestro Cdigo Tributario guarda silencio en relacin a los anticipos, no obstante ello, los menciona en diferentes artculos, aunque sin diferenciar su naturaleza jurdica de los pagos a cuenta. Consideramos que sera conveniente que el legislador peruano se pronuncie sobre los anticipos, ya que tanto el MCTAL como el CT-CIAT precisan claramente que para que exista obligacin de pago de anticipos, se debe cumplir con el principio de legalidad. Ello debido a que justamente cuando se trata de anticipos la obligacin tributaria todava no ha nacido y en ese sentido, no se podra en estricto regular temas como la obligacin de pago del anticipo, el devengamiento automtico de intereses por los anticipos impagos, ni la comisin de infracciones de deberes de naturaleza formal de anticipos, en la medida en que no se ha otorgado a la Administracin Tributaria la potestad de regular los anticipos. Sino, veamos que seala el artculo 50 de nuestro Cdigo Tributario La SUNAT es competente para la administracin de tributos internos y de los derechos arancelarios, veamos el artculo 28 de la misma norma, cuando precisa que La Administracin Tributaria exigir el pago de la deuda tributaria que est constituida por el tributo, las multas y los intereses, aqu no encajan los anticipos; de otro lado, el artculo 32 precisa las formas de pago de la deuda tributaria. Nos preguntamos los anticipos son parte de la deuda tributaria?, creemos que la respuesta es no. El artculo 30 indica que El pago de la deuda tributaria ser efectuada por los deudores tributarios. Entonces tenemos claro

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que el pago es de la deuda tributaria, y los anticipos al no ser parte de la deuda tributaria, deberan tener una regulacin especfica. Por ejemplo en el caso del Impuesto a la Renta se denomina Pagos a Cuenta a los pagos que tcnicamente son Anticipos y no Pagos a Cuenta, pues se abonan al fisco antes que nazca la obligacin de pago del Impuesto a la Renta. Por ejemplo, los llamados pagos a cuenta efectuados durante todos los meses del ejercicio 2007, corresponden en estricto a pagos anticipados, ya que el Impuesto a la Renta que es un tributo de periodicidad anual nace el 31 de diciembre del 2007, razn por la cual todos los pagos efectuados durante el ejercicio 2007 tcnicamente constituyen pagos anticipados y no pagos a cuenta. En relacin a los pagos anticipados, no obstante lo que hemos sealado en los prrafos anteriores, el Tribunal Fiscal con la RTF 4435-4-2003 del 08-08-03 ha establecido que los pagos anticipados mensuales- del Impuesto a la Renta constituyen obligaciones tributarias; as lo indica la sumilla correspondiente .toda vez que si bien no se trata de un tributo, sino de un anticipo del tributo definitivo, tales pagos a cuenta constituyen "obligaciones tributarias", por lo que el declarar cifras o datos falsos al respecto influye en la determinacin de la obligacin tributaria, lo que se encuentra tipificado como infraccin en el dispositivo mencionado. Como ya hemos referido, el llamado Pago a Cuenta, constituye el pago efectuado luego del nacimiento de la Obligacin Tributaria. Sobre el Pago Indebido, el Cdigo Civil seala en el artculo 1267 que El que por error de hecho o de derecho entrega a otro algn bien o cantidad en pago, puede exigir la restitucin de quien la recibi. Por ello, el pago indebido constituye el pago que no se debe, y es por eso que al efectuarlo se constituye la figura del Pago Indebido. En materia tributaria, el tratamiento del Pago Indebido es el siguiente: i) El pago puede ser indebido desde que se efecta o, ii) Puede devenir en esa condicin por desaparecer su causa. Por otro lado, si el deudor efecta un pago no debido al acreedor tributario, puede repetir contra ste. Si es un tercero quien realiza el pago no debido, el Tribunal Fiscal ha establecido que slo el deudor tributario puede pedir la devolucin y no un tercero ajeno a la relacin jurdico tributaria. Finalmente, la solicitud de devolucin planteada en va de accin se tramita como procedimiento no contencioso, mediante una solicitud a la Administracin Tributaria. Sobre el Pago en Exceso, ste se da cuando se paga una cantidad de dinero mayor a la debida. Por ejemplo, si se efectu mal el clculo del monto de la deuda tributaria debida, y se paga una cantidad mayor a la efectivamente adeudada. Se calcula mal el impuesto y se paga de ms. Por otro lado, hay pagos que devienen en exceso, ejemplo, pagos a cuenta o anticipos, cuando se termina el ejercicio y se calcul en exceso, en ese momento el pago deviene en exceso.

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3.- LA DEUDA TRIBUTARIA 3.1. Concepto Aunque el MCTAL no contempla un artculo expreso en relacin a la deuda tributaria, el CT-CIAT en el artculo 31 establece que La deuda tributaria estar constituida por el tributo debido, por los anticipos, por las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener, por los recargos exigibles legalmente, por los intereses moratorios y por las sanciones pecuniarias. De esta manera, el concepto de deuda tributaria pretende establecer en forma explcita los conceptos exigibles a los sujetos pasivos, los cuales debern ser cancelados mediante alguno de los medios de extincin de las obligaciones tributarias establecidas en el Cdigo Tributario. 3.2. Componentes de la Deuda Tributaria Para nuestro sistema tributario, la deuda tributaria, de acuerdo al artculo 28 del Cdigo Tributario es la suma adeudada al acreedor tributario, por los tributos, multas e intereses, as seala que La Administracin Tributaria exigir el pago de la deuda tributaria que est constituida por i) el tributo, ii) las multas y iii) los intereses. 3.2.1. Cuota Tributaria En este artculo se seala que la Administracin en el ejercicio de su potestad tributaria, puede exigir a los sujetos deudores de la prestacin tributaria, el cumplimiento de la misma. Lo normal es que la prestacin tributaria que es una prestacin de dar una determinada cantidad de dinero, est compuesta por la denominada cuota tributaria, es decir el tributo, pero el legislador est indicando que la deuda tributaria adems del tributo est constituida por los intereses y las multas. No obstante lo establecido por el artculo 28 del CT, esto es que La deuda tributaria est constituida por el tributo, las multas y los intereses, debemos aclarar que en estricto la obligacin de pago sera la obligacin de pago de la cuota tributaria, esto es, la cantidad que segn el hecho imponible realizado, y por aplicacin de los elementos de cuantificacin definidos por la ley de cada tributo, queda obligado a entregar al fisco el sujeto deudor de la relacin jurdico tributaria. Los otros componentes de la deuda tributaria sealados en el CT presentan carcter eventual, no integrando el contenido esencial de la deuda que se reserva a la cuota tributaria, esos otros componentes (multas e intereses) constituyen el objeto de obligaciones diferenciadas, accesorias de la principal, surgidas por la realizacin de presupuestos de hecho diferentes al hecho imponible del tributo. En esta acepcin estricta de cuota tributaria, la obligacin tributaria, es el vnculo jurdico en virtud del cual el sujeto pasivo debe ingresar al ente pblico la cuota tributaria, y sta a su vez es el objeto de dicha obligacin de dar. Pero debemos atender a la norma positiva (artculo 28 CT) que est indicando, que adems pueden haberse generado intereses por el tributo no pagado oportunamente, o por las multas impagas, y por las multas (que es la sancin de naturaleza tributaria establecida por el propio Cdigo Tributario).

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3.2.2 Multas e Intereses De otro lado, como sabemos el legislador ha optado en el artculo 74 de la Constitucin vigente por la clasificacin tripartita, en este sentido, cuando el artculo 28 del CT seala tributo, la referencia puede ir a Impuesto, Contribucin o Tasa. Por otro lado, cuando se seala a la multa, el legislador se est refiriendo a un tipo de sancin, que se aplica como consecuencia de la comisin de una infraccin. En relacin a los intereses, el legislador tributario utiliza de los dos tipos de inters que existen teniendo en cuenta su origen (legal y convencional), el inters legal, que nace y se devenga porque la ley as lo ha previsto, y donde la voluntad de las partes es completamente ajena. Y en relacin a la funcin que cumple ese inters (compensatorio o moratorio), ha decidido por el inters moratorio, que tiene por finalidad indemnizar la mora en el cumplimiento de una prestacin dineraria, y por el inters compensatorio. En este sentido, es que este artculo precisa que el inters puede ser: i) El inters moratorio por el pago extemporneo del tributo; este inters tiene origen legal, y se devenga automticamente a partir del da siguiente al vencimiento del plazo otorgado por el legislador para el pago del tributo. Asimismo, se indica que a este inters se le denomina TIM (Tasa de Inters Moratorio) a que se refiere el artculo 33 del CT, ii) El inters moratorio por el pago extemporneo de las multas impagas; ste es el mismo inters (TIM) que se aplica a los tributos impagos referidos anteriormente, y iii) El inters por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago previsto en el artculo 36. 3.3. La mora constituye una infraccin? El artculo 116 del MCTAL seala que Incurre en mora el que paga la deuda tributaria despus de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido antes de tal fecha la prrroga que permite el artculo 46 del MCTAL, esto es que las prrrogas y dems facilidades deben solicitarse antes del vencimiento del plazo para el pago. Para este Cdigo Modelo, la mora constituye una infraccin, ya que tal como lo seala el artculo 117 del MCTAL, La mora ser penada con una multa equivalente al importe de los intereses previstos en el artculo 61, independientemente del pago de stos. Esto significa que adems de encontrarse obligado a los intereses que se devengan, se debe una multa equivalente al monto de los intereses devengados. A diferencia del MCTAL, para nuestro Cdigo Tributario, la mora en el cumplimiento del pago de la deuda tributaria no constituye una infraccin, ya que tal como se establece en el artculo 33 del CT, El monto del tributo no pagado dentro de los plazos indicados en el Cdigo devengar un inters equivalente a la TIM. En tal sentido, en nuestro sistema tributario se aplica la mora automtica, por lo que, el no pago oportuno de la deuda tributaria, trae como consecuencia inmediata el devengamiento de intereses, pero no constituye una infraccin. Algo distinto sucede en el caso de los Agentes de Retencin y Percepcin, la mora en el pago es una infraccin sancionable, de acuerdo a las normas del CT, y esto es as, porque

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EL PAGO COMO FORMA DE EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

los agentes de retencin y/o percepcin estn incumpliendo con un deber de naturaleza formal, que es el entregar al fisco el tributo retenido y/o percibido. Es importante diferenciar que los agentes de retencin y/o percepcin pueden actuar como contribuyentes, en cuyo caso el no pago de un tributo debido por ellos no acarrea la comisin de una infraccin sancionable, sino slo el devengamiento de intereses; diferente es si ellos actuando como agentes de retencin y/o percepcin, no cumplen con un deber formal que es entregar al fisco el monto del tributo retenido o percibido del contribuyente. Asimismo, debemos tener presente los efectos de la mora (como sabemos la mora es una situacin en la que se encuentra un sujeto deudor), para nuestro Cdigo Tributario, la mora: i) es automtica, ii) se devengan intereses moratorios como consecuencia de la mora, iii) la obligacin tributaria ya nacida se vuelve exigible. 4.- CONCLUSIN Los Medios de extincin son: Pago Compensacin Confusin Condonacin Prescripcin El Pago: Este es el cumplimiento de la prestacin del tributo debido y debe ser efectuado por los sujetos pasivos. La administracin podr conceder discrecionalmente prorrogas para el pago de tributos, que no podran exceder del plazo de un ao, cuando a su juicio se justifiquen las causas que impiden el cumplimiento normal de la obligacin. Las prorrogas deben solicitarse antes del vencimiento del plazo para el pago y la decisin negatoria no admitir recursos algunos. Las Prorrogas que se conceden devengaran los intereses compensatorios y moratorios establecidos en la ley. La Compensacin: Cuando los sujetos activos y pasivos de la obligacin tributaria son deudores recprocos uno del otro, podr operarse con ellos una compensacin parcial o total que extinga ambas deudas hasta el limite de la menor. La administracin tributaria de oficio o a peticin de la parte podr compensar total o parcialmente la deuda tributaria del sujeto pasivo con el crdito que ste tenga a su vez contra el sujeto activo por concepto de cualquiera de los tributos, intereses y sanciones pagados indebidamente o en exceso, siempre que tanto la deuda como el crdito sean ciertos lquidos exigibles y se refieran a periodos no prescriptos. La Confusin: Cuando el sujeto activo de la obligacin como consecuencia de la transmisin de bienes o derechos objeto del tributo, quedare colocado en la situacin del deudor, producindose iguales efectos del pago, de esta forma se extingue la obligacin. La Prescripcin: La extincin de la obligacin prescribe a los tres aos: a) Las acciones del fisco para exigir las declaraciones jurada o impugnadas efectuadas, recurrir al pago del impuesto y practicar la estimacin de oficio. b) Las acciones por violacin a las leyes tributarias

Alumna. Elsa Ribadeneyra

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