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ESCE - IPVC

CET: Logstica

Disciplina: Planeamento e Controlo de Gesto

Professora: Lcia Serra

Ano letivo 2013/2014

DOS Controlo Oramental


Surge como um instrumento de acompanhamento dos objetivos e dos meios definidos no plano e no oramento, assumindo um papel muito ativo no processo da gesto oramental e do controlo de gesto. Com isto no queremos dizer que o controlo oramental represente um fim em si. A anlise de desvios no deve ser entendida como um meio de sanso dos gestores, mas sim como uma forma de ajuda sua tomada de deciso e conduo da empresa no sentido dos objetivos e da sua estratgia.

Sendo assim o controlo oramental apresenta-se como um importante instrumento de gesto, uma vez que: - Obriga o gestor a estabelecer objetivos atingveis e a escolher planos de ao exequveis; - Obriga o gestor a um acompanhamento da sua atividade, comparando permanente ou periodicamente as realizaes com as suas previses; - Obriga o gestor a conceber aes corretivas, isto , a recorrer a planos contingenciais com novas ideias, novos mtodos e recursos alternativos.

O controlo oramental merece ento um lugar de destaque dentro dos instrumentos de gesto uma vez que constitui no s um elemento de aprendizagem de gesto, como tambm um meio de ligao entre o presente e o futuro, levando o gestor a preocupar-se mais com o futuro do que com o passado.

Caractersticas do Controlo Oramental

O controlo oramental deve, por um lado, ser rpido e equitativo e, por outro, apresentar um conjunto de caratersticas das quais destacamos: a

decomposio por causas, a repreviso anual, a explicao dos desvios e as aes corretivas.

Um bom sistema de controlo oramental deve isolar o montante dos desvios por cada uma das suas causas, incluir um repreviso anual e explicar as razes dos desvios. - necessrio identificar as causas ou fatores que esto na origem dos desvios e qual a sua relevncia, no apenas como elemento explicativo, mas sobretudo de orientao para a ao e responsabilizao dos gestores. - A repreviso anual resulta da necessidade do gestor em conhecer o significado e impacto das variaes no resultado final. O gestor deve saber o impacto dos desvios no seu programa anual para planear alternativas ou refazer os seus objetivos. - Muitos gestores no gostam de admitir que alguns desvios possam resultar de erros cometidos por si, pelo que ser de esperar algum subjetivismo nessas explicaes. A integridade do processo oramental depende muito da imparcialidade da anlise. Por isso algumas empresas optam por atribuir a funo de controlo de gesto ao superior hierrquico do gestor em causa. O importante das anlises conduzirem a aes corretivas por forma a ultrapassar os desvios desfavorveis que possam existir.

Custos Padro
Sistema de Custeio Real versus Sistema de Custeio Terico Sistema de Custeio Real A produo avaliada medida que vai ocorrendo, ou seja, posteriori, uma vez conhecidos os custos reais. So consideradas as quantidades de bens e servios efetivamente consumidas, valorizadas aos preos de aquisio efetivos.

Contudo, verificam-se algumas excees, nomeadamente, as referentes ao apuramento do custo da mo-de-obra, uma vez que os encargos sociais so calculados atravs de uma taxa terica. O mesmo sucede com os gastos gerais de fabrico quando estes so imputados atravs de taxas tericas (exemplo: amortizaes).

Sistema de Custeio Terico Os custos tericos so fixados priori para a valorizao das prestaes de bens e servios (matrias, atividade das seces) e, consequentemente, para a valorizao da produo e existncias de produtos acabados e em vias de fabrico.

Desvios: Resultam da diferena entre os custos reais e os respetivos custos tericos.

Tipos de Custos Tericos Custos Padro: so custos definidos a partir de normas tcnicas de matrias, de mo-de-obra e gastos gerais de fabrico e no necessariamente atravs da gesto oramental ou de previses.

Por outras palavras, so os custos que a empresa obteria se trabalhasse em condies normais ou ideais de explorao. (Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e/ou a alteraes nos preos)

Custos Oramentados: so custos obtidos pelos servios tcnicos da empresa (no mbito da gesto oramental) com base em quantidades e preos de bens e servios exigidos para a produo de cada produto ou servio e para uma dada atividade.

(Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e a erros de previso) Preos de Mercado: so custos equivalentes aos preos que os bens e servios tm no mercado. Custos Histricos verificados em anos anteriores Custos verificados em empresas similares etc.

Os Custos Padro Condies para o seu Clculo Condies Ideais ou timas: Considera-se que os recursos humanos funcionam a pleno rendimento. O processo produtivo realiza as suas operaes sem nenhuma margem para tempos mortos ou interrupes, entre os quais: avarias de mquinas, operaes de manuteno, absentismo laboral, perdas por demora de materiais, operando, portanto, em condies ideais. O Custo Padro calculado com base nestas condies um custo mnimo que s ser possvel atingir nas condies produtivas mais eficientes e ideais. Ao serem praticamente inatingveis deixam de ser um objetivo realista.

Condies Normais ou Alcanveis Condies relativas ao mximo nvel em relao ao qual se pode operar eficientemente: incorporam no seu clculo as demoras que costumam produzirse de forma inevitvel. Ou seja, representam o nvel de atividade segundo o qual uma empresa pode operar eficientemente de forma realista. Os Custos Padro calculados com base nestas condies so alcanveis, pelo que devem ser estes os utilizados num Sistema de Custos Padro.

O objetivo mximo da empresa ser aproximar ao mximo o custo real ao custo padro j que este representa o custo que se obtm quando a empresa opera eficientemente.

Caracterizao e Utilizao dos custos padro como ferramenta de gesto para efeitos de planificao e controlo Caracterizao: O Custo Padro para cada produto especificar a quantidade de materiais, mo-de-obra direta e outros custos industriais que a empresa tem de incorrer para levar a cabo a fabricao do produto. So custos pr-determinados a partir de condies ideais/normais da atividade organizacional, portanto, eficientes. So uma das tcnicas para a mensurao do custo de inventrios prevista no SNC (NCRF 18 Inventrios).

Utilidade do Sistema de Custos Padro: Valorizao dos stocks de produtos acabados e em curso de fabrico; Determinao dos preos de venda e controlo da rendibilidade dos produtos; Controlo dos custos industriais e no industriais promovendo a eficincia de todas as operaes levadas a cabo na empresa para melhorar os resultados; Determinao do clculo e anlise dos desvios (apurando as

responsabilidades dos mesmos); Possibilidade de obteno de produtos de melhor qualidade ao custo mais baixo; Determinao dos resultados; Podem ser atualizados; Empresas de produo muito diversificada.

Atualizao dos Custos Padro: Podero ser atualizados sempre que se justifique a sua alterao. Normalmente, so revistos trimestralmente se houver alteraes significativas nos seus componentes. Deste modo, o Sistema de Custos Padro est sujeito a contnuas revises para que sirva como instrumento vlido de comparao com os dados histricos ou reais.
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necessrio uma grande quantidade de ferramentas de gesto e um esforo conjunto da Contabilidade, Engenharia, Gesto de Pessoal e de outras reas para o estabelecimento dos Custos Padro.

Anlise e Clculo dos Desvios nos Custos de Fabricao

Anlise e Clculo dos Desvios de Materiais Diretos

Desvios nos Materiais Diretos

Desvio total de MD = Qr Pr - Qp Pp Desvio de preo = Qr Pr - Qr Pp Desvio de quantidade = Qr Pp - Qp Pp

Anlise e Clculo dos Desvios de Mo de Obra Direta Desvios na Mo de Obra Direta

Desvio total de MOD = Hr Tr - Hp Tp Desvio de taxa = Hr Tr - Hr Tp Desvio de tempo = Hr Tp - Hp Tp

Anlise e Clculo dos Desvios de Gastos Gerais de Fabrico Desvios nos Gastos Gerais de Fabrico

Desvio total de GGF = Hr TGGFr - Hp TGGFp Desvio de custo/gasto = Gr - OHr Onde: OHr = CFp + CV1p * Hr Desvio de capacidade = OHr - Hr TGGFp Desvio de eficincia = Hr TGGFp - Gp

Legenda: Pr - Preo unitrio real de aquisio de materiais Pp - Preo unitrio padro de aquisio de materiais Qr - Quantidade de materiais real consumida para a produo Qp - Quantidade de materiais prevista para a produo
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Tr - Taxa horria real de mo de obra direta Tp - Taxa horria padro de mo de obra direta Hr - Quantidade de Horas reais gastas para a produo Hp - Quantidade de Horas padro previstas para a produo Gr - Total dos Gastos Gerais de Fabrico reais Gp - Total dos Gastos Gerais de Fabrico padro Br - Total de unidades reais da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico Bp - Total de unidades padro da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFr - Taxa/coeficiente real de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFp - Taxa/coeficiente padro de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico

Exemplo 1 A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade padro de materiais de 20 kgs da matria y, sendo o preo padro de cada kg, 30 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, consumindo para isso 22000 kgs da matria y ao preo de 31 cada kg. DTotal MP = (22 000 kg * 31 ) - (1 000 * 20 kg * 30 ) = 82 000 (D) D Preo = 31 * 22 000 kg 30 * 22 000 kg = 22 000 (D) Ou: (31 - 30 ) * 22 000 kg D Quantidade = 30 * 22 000 kg 30 * (1 000 * 20 kg) = 60 000 (D) Ou: (22 000 kg 1 000 * 20 kg) * 30 Verificao: DTotal MP = 22 000 + 60 000 = 82 000 (D)

Exemplo 2 A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade de horas padro de 30 minutos, sendo o preo padro de cada hora, 50 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, trabalhando para isso 550 horas. O custo real de cada hora foi de 55 . DTotal MOD = (550 Hh * 55 ) - (1 000 * 0,5 Hh * 50 ) = 5 250 (D) D Taxa = 55 * 550 Hh 50 * 550 Hh = 2 750 (D) Ou: (55 - 50 ) * 550 Hh D Tempo = 50 * 550 Hh 50 * (1 000 * 0,5 Hh) = 2 500 (D) Ou: (550 Hh 1 000 * 0,5 Hh) * 50 Verificao: DTotal MOD = 2 750 + 2 500 = 5 250 (D)

Exemplo 3 A empresa "Pumps, SA" produz bombas para o corpo de bombeiros e possui um departamento de contabilidade de custos para controlar e analisar os custos de produo. No fim de um determinado perodo, o departamento de contabilidade de custos apresentou os seguintes dados:

1 - Dados Reais: _ Produo 18 800 unidades _ Mo-de-Obra Horas reais trabalhadas 38 400 h Custo mdio real 22,5 /h _ Gastos Gerais de Fabrico Variveis 164 500 Fixos 59 500

2 - A ficha de Custo Padro para cada unidade demonstrava o seguinte: Materiais Diretos 6 Kg a 2 /kg Mo-de-Obra Direta 2 Hh a 22 /Hh
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GGFs 2 Hh a 6 /Hh 3 - A taxa de Gastos Gerais de Fabrico (GGFs) baseada numa atividade normal de 36 000 horas. Os GGFs oramentados so: GGFs variveis 153 000 GGFs fixos 63 000

Clculo e anlise dos desvios para GIF: DTotal GGF = GGFr GGFp = (164 500 + 59 500 ) (2 h * 18 800 * 6 ) = = 224 000 225 600 = - 1 600 (F) 1- Desvio no Custo/Gasto = GGFr OHR = 224 000 - (63 000 + 4,25 * 38 400 h) = 224 000 - 226 200 = - 2 200 (F) Cv1p= 153 000 / 36 000 h = 4,25 /h TGGFp = 6 Cf1p = 63 000 / 36 000 h = 1,75 /h 2- Desvio de Capacidade/Atividade = (Hn Hr) * CF1p = (36 000 h - 38 400 h) * 1,75 = - 4 200 (F) ou: OHR Hr * TGGFp = 226 200 38 400 * 6 = - 4 200 (F) ou: (100% - Hr/Hn) * CFp = (100% - 38 400 / 36 000) * 63 000 = - 4 200 (F) 3- Desvio de Eficincia = (Hr Hp) * TGGFp = (38 400 h - 2 h * 18 800) * 6 = = 4 800 (D) Verificao: DTotal GIF = D Custo/Gasto + D Capacidade/Atividade + D Eficincia = = - 2 200 - 4 200 + 4 800 = - 1 600 (F)

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Limitaes do Controlo Oramental


Limitaes como Instrumento de Informao - Uma das principais limitaes da anlise de desvios, como instrumento de informao, o facto de se exprimir apenas em termos financeiros. Trata-se de informaes expressas em termos pecunirios que, no colocando em causa o seu interesse, no traduzem tudo o que se passa e que possa afetar os resultados da empresa ou do centro de responsabilidade. - Outra limitao tema ver com a grande dependncia dos sistemas de

informao de ndole contabilstica e, em particular, da contabilidade analtica. Esta dependncia pode refletir-se negativamente no controlo de gesto por: atrasos nas informaes da contabilidade analtica; inadequao da estrutura de informao contabilstica face s necessidades e exigncias do controlo de gesto; as preocupaes de rigor das informaes contabilsticas confrontamse com as necessidades de rapidez exigida pelo controlo de gesto. Limitaes como Instrumento de Avaliao - Os resultados so afetados por mltiplas variveis, muitas das quais no possvel prever; - Muitas das variveis que afetam os resultados de determinado gestor podem estar total ou parcialmente fora do seu controlo ou do seu poder de deciso; - Estando a anlise de desvios centrada na avaliao do desempenho a curto prazo, poder motivar os gestores a tomarem algumas decises que melhorem esse desempenho, mas que condicionem os interesses da empresa a mdio e longo prazos; - os desvios encontrados ao nvel de um gestor podem depender mais da sua habilidade em fazer oramentos do que da sua capacidade de gesto; Com estas crticas no pretendemos que o controlo oramental seja excludo dos sistemas de controlo de gesto. Apresentamos seguidamente um quadro sntese dos pontos mais relevantes e de algumas sugestes para ultrapassar as limitaes apontadas.
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Limitaes da anlise de desvios - Informao muito financeira

Como minimiz-las? - Conceo de tableaux de board de gesto

-Desvios divulgados com atraso

- Melhoria do sistema contabilstico - Seleo das causas mais relevantes - Utilizao de preos standard

-Dificuldades desempenhos

na

avaliao

de - Seleo das causas face ao poder de deciso - Sistemas baseados no custo direto Escolha de indicadores

complementares e/ou de ajuda interpretao

- Desvios apresentados apenas em - Decomposio por causa ou fatores termos globais perturbadores - Analisar o segmento e o responsvel

- Dependncia da contabilidade que poder originar: . estrutura inadequada . princpios desarticulados . erros e omisses

Sistema

independente

da

contabilidade Utilizar como base outros

subsistemas de informao (pessoal, stocks,)

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