TODO SOBRE EXISTENCIAS

(Ver comentarios sobre aspectos tributarios, numeral 9)

CAP. I

Este procedimiento, no es recomendable porque permite ocultar las prdidas por este concepto o las ventas no facturadas. Consideraremos que una empresa por ms pequea que sea debera llevar registros (krdex) de su mercadera. 2.2.4 Mermas y Desmedros Las Mermas De acuerdo al Diccionario de Real Academia Espaola, la palabra merma significa, porcin de algo que se consume naturalmente o se sustrae, asimismo, significa bajar o disminuir algo o consumir una parte de ello. Las normas tributarias definen al concepto de Merma como prdida fsica en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. Las mermas de las existencias se producen en el proceso de su comercializacin o en el proceso productivo, en la evolucin en estos procesos se incurren en el transporte, almacenamiento, distribucin, produccin y venta de estos bienes que afecta su naturaleza y constitucin fsica, convirtindose en prdida cuantitativa, es decir, estas prdidas se pueden contar, medir, pesar, etc. en unidades. Veamos algunos ejemplos: En el comercio: 1. La prdida de peso en kilos del ganado, debido al tiempo que se mantiene encerrado en un medio de transporte en el traslado de una ciudad a otra, que puede comprender muchos kilmetros de distancia. 2. La prdida en galones o litros por la evaporacin de los combustibles, que ocurre en el transporte, depsito y distribucin, prdida que se produce por la naturaleza del bien, que se concreta en la disminucin del volumen de este bien que se puede cuantificar. 3. La prdida en cantidad de litros o mililitros de alcohol, tiner, aguarras, benzina y otros productos que se evaporan, debido a la manipulacin en su distribucin y venta por los comerciantes. 4. La prdida en unidades que se ocasiona por el almacenamiento, transporte y venta de menajes de vidrios, cristales y otros productos de similar naturaleza.

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

96

CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

En el proceso productivo: 1. La disminucin en miligramos o kilos de los productos marinos, en el proceso que comprende en el desmembramiento, cercenado y desmenuzado de vsceras, cabezas y aletas, en la industria de conservas de pescado. 2. Las prdidas en litros y unidades de tinta, papel y otros suministros en el proceso de impresin, compaginacin y empastado de libros y revistas, en la industria editorial. 3. La prdida de cuero, cuerina, badana y gamuza y otros materiales, en la elaboracin de zapatos, casacas y otras prendas de vestir, en la industria del calzado y confecciones. 4. La prdida en kilos y unidades de las frutas por descomposicin o deterioro que se produce por efecto del tiempo o en el proceso productivo, en la industria de conservas. Clasificacin de las Mermas en la Produccin: Mermas que se pueden vender: Esta clasificacin se aplica a los productos que se obtienen en el proceso productivo catalogado como subproductos, desechos y desperdicios, codificados como Cuenta 22 - Subproductos, Desechos y Desperdicios en el Plan Contable General Revisado. Estos bienes de acuerdo a su naturaleza pueden tener un valor econmico ya que se pueden vender de manera independiente del producto principal, de esta manera podr recuperarse el costo incurrido en estos bienes. Cuando la empresa logre efectuar las ventas de estos subproductos como tales o como desechos o desperdicios, la merma no incrementar el costo de las unidades producidas. Las Mermas Normales que no se pueden vender: Esta clasificacin corresponde a las mermas producidas en forma inevitable que ya estn absorbidas por el costo de las unidades producidas incrementando de esta manera el costo unitario de los productos terminados. En ambos casos, las Mermas sern registradas como gastos en el momento de las ventas de los productos terminados, sin embargo estas prdidas para que sean reconocidas como gastos tributarios deben cumplir con las condiciones que exigen las normas tributarias, que fueron sealadas anteriormente.
CAP. V CAP. IV CAP. I

CAP. II

CAP. III

INSTITUTO PACFICO

97

TODO SOBRE EXISTENCIAS

Merma Norma y Merma Anormal:

CAP. I

En el proceso productivo, las empresas industriales fijan porcentajes de prdidas por mermas de las materias primas o suministros que se consumen en la produccin de sus productos, que se consideran normales, estas mermas se aplican al costo de los productos elaborados en proporcin al volumen de produccin, es decir, las prdidas por esta clase de mermas ser asumida por el Costo de Produccin. En cuanto a lo que se refiere a la Merma Anormal, son aquellas mermas que se producen en el proceso de produccin cuyos valores exceden los montos estimados considerados normales, estas prdidas no formarn parte del costo de los productos elaborados, estas prdidas deben ser asumidas como gastos de la empresa. Por ejemplo, una empresa que produce calzado, en el proceso de produccin pierde diversos materiales como materias primas y suministros, la empresa a establecido como una prdida normal el 3 % del total producido, monto que ser asumido por el Costo de Produccin, las prdidas adicionales al 3% no sern consideradas como parte del Costo de Produccin, ser asumido como gasto de la empresa.

CAP. II

CAP. III

Se debe tomar en cuenta que un excesivo gasto de merma normal incluido en el Costo de Produccin, produce un excesivo costo del producto terminado que redundar en el precio del valor de venta, trayendo como consecuencia un precio no competitivo en el mercado, por tanto, bajar el volumen de ventas. Aspectos Tributarios de las mermas Con el propsito de establecer el pago de Impuesto a la Renta de las empresas dedicadas al comercio y la industria, la autoridad tributaria a clasificado esta renta como de tercera categora y a establecido una relacin de conceptos que sern deducidos como gastos del total de ingresos, dentro de estos gastos se ha considerado como tales los conceptos denominados mermas y desmedros de las existencias, siempre que stas sean debidamente acreditadas. Gasto tributario de las mermas Para que estas mermas sean aceptadas como gastos, el contribuyente deber acreditar mediante un informe tcnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo tcnico competente. Dicho informe deber contener por los menos la metodologa empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitir la deduccin. (Mayores comentarios de carcter tributario - ver numeral 1).
98
CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

CAP. IV

CAP. V

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

Los desmedros u obsolescencia De acuerdo al Diccionario de Real Academia Espaola, la palabra desmedro significa estropear, menoscabar, poner en inferior condicin algo, significa tambin disminuir algo, quitndole una parte, acortando, reducirlo, deteriorar o deslustrar algo, quitndole parte de la estimacin o lucimiento que antes tena. Las normas tributarias definen al concepto de desmedro como deterioro o prdida del bien de manera definitiva, as como a su prdida cualitativa, es decir a la prdida de lo que es, en propiedad, carcter y calidad, impidiendo de esta forma su uso, ya sea por obsoleto, tecnolgico, cuestin de moda u otros. Esta prdida es de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacindolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. Por ejemplo: Las mquinas de escribir, con la aparicin de las computadoras quedaron en desuso, perdiendo el valor que inicialmente tenan. Las conservas de frutas cuya fecha de vencimiento por efecto del tiempo han sido prescritas. Los discos Long Play quedaron en desuso con la aparicin de los nuevos equipos electrnicos que utilizan nuevos dispositivos de informacin musical. Las medicinas que tengan sus fechas de vencimiento prescritas. Las prendas de vestir de damas y caballeros que por el tiempo hayan pasado de moda.
CAP. I

CAP. II

CAP. III

Gasto tributario de los desmedros Para que estos desmedros sean considerados como gastos, la autoridad tributaria aceptar como prueba la destruccin de las existencias efectuadas ante Notario Pblico o Juez de Paz, a falta de aqul, siempre que se comunique previamente a la autoridad en un plazo no menor de seis (6) das hbiles anteriores a la fecha en que se llevar a cabo la destruccin de los referidos bienes. La autoridad tributaria podr designar a un funcionario para presenciar dicho acto; tambin podr establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. Estos conceptos han sido aprobados por Decretos Supremos, especficamente en el inciso c) art. 21 D.S. N. 122-94-EF, modificado por D.S. N. 194-99-EF.
INSTITUTO PACFICO
CAP. V

CAP. IV

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TODO SOBRE EXISTENCIAS

Aspecto contable
CAP. I

La Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N. 2 EXISTENCIAS, que se ocupa de prescribir o dar pautas o criterios contables para el tratamiento contable de las existencias. Un tema fundamental en la contabilizacin de las existencias es la determinacin del monto del costo que se ha de reconocer como un activo y mantenerlo o diferirlo hasta que los ingresos relacionados sean reconocidos. La norma estable pautas para: a. Para la determinacin del costo y su posterior reconocimiento como un gasto, incluyendo cualquier disminucin o castigo para llevarla a su valor neto de realizacin. b. En relacin con las frmulas de costeo que se usan para asignar los respectivos costos a las existencias. Sin embargo en esta norma no trata especficamente sobre los conceptos denominados como merma o desmedro, estas disminuciones del valor de las existencias son tratadas en el punto denominado valor neto realizable.

CAP. II

CAP. III

CASO N. 19 Mermas y desmedros 1. El 5 de noviembre del 2005, la empresa El Mayorista ha comprado un lote de conservas de pescado por S/. 20 000, dichas conservas tienen como fecha de vencimiento el 25 de mayo del 2006, de acuerdo a informaciones de aos anteriores y de mercaderas similares se estima que no se vender el 5% de la totalidad hasta la fecha de vencimiento. En concordancia a las Normas Contables especficamente, la NIC 2 - EXISTENCIAS al 31 de diciembre se debe registrar una provisin para desvalorizacin de existencias por el 5% de las mercaderas adquiridas. El 30 de junio, fecha en que se elaboran Estados Financieros Intermedios, se ha constatado que se han quedado sin vender un lote de conservas valorizadas en S/. 1 200. Para efectos tributarios se ha cumplido con los trmites y requisitos exigidos ante la autoridad tributaria para efectuar la destruccin de los referidos bienes, acto que se llev a cabo en presencia de un funcionario del gobierno. 05-11-05 Compra de mercaderas

2.
CAP. IV

3.

4.

a.

CAP. V

100

CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

x 60 40 42 COMPRAS 601 Mercaderas TRIBUTOS POR PAGAR 4011 IGV PROVEEDORES 421 Facturas por Pagar Por la compra de mercaderas x 20 61 MERCADERAS 201 611 Almacn VARIACIN DE EXISTENCIAS Mercaderas Por el destino de las compras de mercaderas

Debe 20 000

Haber
CAP. I

3 800 23 800

20 000 20 000
CAP. II

b.

31-12-06 Provisin para desvalorizacin de existencias

x 68 29 PROVISIONES DEL EJERCICIO 685 Desvalorizacin de existencias
CAP. III

Debe 1 000

Haber

PROVISIONES PARA DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS Por las provisiones del ejercicio relativo a la desvalorizacin de existencias.

1 000

x 94 79 GASTOS ADMINISTRATIVOS 945 791 Cargas Diversas 1 000 Cargas Imputables a cuenta de costos. CARGAS IMPUTABLES Por el destino de las provisiones para desvalorizacin de existencias 1 000

CAP. IV

c.

30-06-06 Por la destruccin de las mercaderas que se han declarados inservibles por desmedro
x 29 20 PROVISIONES PARA DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS EXISTENCIAS 201 Almacn Por la baja de las mercaderas inservibles por desmedro. Debe 1 000 1 000
CAP. V

Haber

INSTITUTO PACFICO

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TODO SOBRE EXISTENCIAS

x 66
CAP. I

Debe 200

Haber

CARGAS EXCEPCIONALES 669 Otras Cargas Excepcionales EXISTENCIAS 201 Almacn Por la destruccin de las mercaderas inservibles por desmedro.

20

200

Comentario 1.
CAP. II

El 31 de diciembre del 2005, se realiz la provisin para desvalorizacin de existencias en concordancia de las Normas Contables (NIC 2 - EXISTENCIAS), sin embargo este gasto no ser considerado como deduccin para efectos de calcular el Impuesto a la Renta, por lo que se tratar como una diferencia temporal. Para explicar mejor este caso vamos a suponer que en el ejercicio 2005, se ha obtenido una utilidad contable de S/. 54 200, entonces se proceder de la siguiente manera:
Contable RESULTADO Ms provisin no aceptada tributariamente 54 200 54 200 16 260 ====== Tributario 54 200 1 000 55 200 16 560 =====

CAP. III

RESULTADO IMPONIBLE 30 % Impuesto a la Renta

x 88 38 40
CAP. IV

Debe 16 260 300

Haber

IMPUESTO A LA RENTA CARGAS DIFERIDAS TRIBUTOS POR PAGAR Por el pago del impuesto a la renta considerando el pago diferido por la diferencia temporal.

16 560

2.

Al 31 de diciembre del ao 2006, se ha constatado la prdida por desmedro de las existencias por S/. 1 200 de los cuales S/. 1 000 fue provisionado, mientras que los S/. 200 ser un gastos extraordinario del ejercicio por no estar cubierto por provisiones; asimismo, como en este ejercicio la prdida por desmedro es constatado fsicamente y demostrado a la autoridad tributaria, ser aceptado tributariamente como gastos para efectos del Impuesto a la Renta. Para explicar mejor este caso vamos a suponer que en el ejercicio 2006, se ha obtenido una utilidad contable de S/. 25 200, entonces se proceder de la siguiente manera:

CAP. V

102

CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

Contable RESULTADO Menos provisiones no registrado el ao anterior RESULTADO IMPONIBLE 30 % Impuesto a la Renta 25 200 25 200 7 560 ======

Tributario 25 200 (1 000) 24 200 7 260 =====

CAP. I

x 88 38 40 IMPUESTO A LA RENTA CARGAS DIFERIDAS TRIBUTOS POR PAGAR Por el pago del Impuesto a la Renta considerando el pago diferido recuperado del ao anterior

Debe 7 560

Haber 300 7 260

CAP. II

2.2.5 Retiro por siniestro Se entiende por siniestro a la avera grave, destruccin fortuita o prdida importante que sufren las personas o la propiedad, en especial por muerte, incendio o naufragio. De acuerdo al Diccionario de la Real Academia Espaola, SINIESTRO significa dao de cualquier importancia que puede ser indemnizado por una compaa aseguradora. El siniestro puede ser considerado como siniestro total o prdida total cuando como resultado de un siniestro se da una de las dos, o las dos situaciones siguientes: - Cuando la reparacin de los daos producto del siniestro no es viable tcnicamente (viabilidad tcnica). - Cuando la reparacin de los daos producto del siniestro no es viable econmicamente (viabilidad econmica). La reparacin de un dao es tcnicamente viable cuando es posible mediante la tcnica devolverle al bien daado las mismas condiciones de uso, esttica y seguridad que tena con anterioridad al siniestro. La reparacin de un dao es econmicamente viable cuando su coste econmico (precio), se situ por debajo del valor de reposicin menos el valor de los restos recuperables. Esta situacin de siniestro total o prdida total, la determina un perito (tcnico experto), tras efectuar la correspondiente valoracin de daos, tasacin del valor de reposicin del bien siniestrado y tasacin del valor de los restos.
CAP. III

CAP. IV

CAP. V

INSTITUTO PACFICO

103

TODO SOBRE EXISTENCIAS

CAP. I

Las existencias son bienes que pertenecen al grupo de los activos, debido a que contiene potencial para contribuir beneficios econmicos futuros directamente al convertirse en efectivo, luego de su venta a los clientes. Estos activos estn expuestos a sufrir desvalorizaciones por mermas y desmedros; sin embargo, tambin pueden ser daados o sufrir prdidas totales por siniestros, stos sin embargo pueden estar cubiertos por seguros o no. Existen plizas de seguros o contratos de seguros que contemplan la indemnizacin por prdida total del objeto asegurado en este caso de las existencias. En cualquier caso, corresponde siempre a un perito tras determinar un siniestro total, el examen de las condiciones particulares de cada pliza en concreto y la elaboracin de la correspondiente propuesta de indemnizacin por prdida total. Es decir, para la compaa de seguros, siniestro comprende todo aqullo que implique la posible indemnizacin por parte de la compaa. Si por efecto de un siniestro se han perdido existencias y stas no estn aseguradas, entonces se convertir en una prdida debiendo en este caso aplicarse lo sealado en las normas tributarias.

CAP. II

CAP. III

Las normas tributarias consideran a las disminuciones o prdidas de las existencias por concepto de Mermas y Desmedros como gastos aceptados para determinacin de la base imponible del Impuesto a la Renta, asimismo en el enciso d) del artculo 37 del Texto nico Ordenado del Impuesto a la Renta determina que a fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital. Por tanto, se considera deducible las prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales prdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es intil ejercitar la accin judicial correspondientes.

CAP. IV

CAP. V

104

CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

CASO N. 20 Si por ejemplo una empresa tiene en sus almacenes mercaderas por S/. 50 000 y si stos por efectos de las lluvias han inundado sus almacenes causando el dao total de sus mercaderas, que no se encontraban aseguradas, el asiento ser el siguiente: a. Compra de Mercaderas
x 60 40 42 COMPRAS 601 4011 421 Mercaderas 9 500 59 500
CAP. II CAP. I

Debe 50 000

Haber

TRIBUTOS POR PAGAR IGV Facturas por Pagar PROVEEDORES Por las compras de mercaderas

x 20 61 MERCADERAS VARIACION DE EXISTENCIAS Por el destino de las compras de mercaderas 50 000 50 000

b.

Por la baja de las mercaderas

x Debe Haber

CAP. III

66 20

CARGAS EXCEPCIONALES 669 Otras Cargas Excepcionales MERCADERAS Por la prdidas de las mercaderas por siniestro

50 000 50 000

CASO N. 21 Si una empresa ha comprado mercaderas por S/. 150 000, la que mantiene en sus almacenes; si por causa de un incendio todas estas mercaderas han sido daadas e inutilizadas, sin embargo, la administracin de la empresa aseguro esta mercadera contra incendio. La empresa aseguradora devolvi el valor de las mercaderas prdidas a la empresa, luego que sta realizara los trmites y gestiones pertinentes.

CAP. IV

CAP. V

INSTITUTO PACFICO

105

TODO SOBRE EXISTENCIAS

a.
CAP. I

Compra de Mercaderas
x 60 40 42 COMPRAS 601 4011 421 Mercaderas 28 500 178 500 IGV Facturas por Pagar TRIBUTOS POR PAGAR PROVEEDORES Por las compras de mercaderas x Debe 150 000 Haber

CAP. II

20 61

MERCADERAS VARIACIN DE EXISTENCIAS Por el destino de las compras de mercaderas

150 000 150 000

b.

Por la baja de las mercaderas

x 66 20 CARGAS EXCEPCIONALES 669 Otras Cargas Excepcionales 150 000 MERCADERIAS Por la prdida de las mercaderas por siniestro. x 16 75 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 162 759 Reclamos a Terceros 150 000 Otros Ingresos Diversos INGRESOS DIVERSOS Por la recuperacin de las prdidasconcedidas por la compaa de seguros x 150 000 Debe 150 000 Haber

CAP. III

CAP. IV

10 16

CAJA Y BANCOS 104 162 Cuentas Corrientes CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS Reclamos a Terceros Por el cobro a la compaa aseguradora

150 000 150 000

CAP. V

106

CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P .C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P .C. ALEJANDRO FERRER QUEA

c.

Por la compra de Mercaderas que se reponen

x 60 40 42 COMPRAS 601 Mercaderas TRIBUTOS POR PAGAR 4011 IGV PROVEEDORES 421 Facturas por Pagar Por la compra de mercaderas Debe 150 000 28 500 178 500 Haber
CAP. I

x 20 61 MERCADERAS VARIACIN DE EXISTENCIAS Por el destino de la compra de mercaderas 150 000 150 000
CAP. II

En este caso, tanto el gasto por la prdida extraordinaria de las existencias, as como el ingreso producto de la devolucin de parte de la compaa aseguradora, no tiene efecto tributario para la determinacin de la base imponible para el pago del Impuesto a la Renta. Sin embargo, se deber tener en cuenta el inciso f) del artculo 1 del Reglamento del Impuesto a la Renta que dice lo siguiente: f) En los casos a que se refiere el inciso b) del artculo 3 de la Ley no se computar como ganancia el monto de la indemnizacin que, excediendo el costo computable del bien, sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien y siempre que para ese fin la adquisicin se contrate dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se perciba el monto indemnizatorio y el bien se reponga en un plazo que no deber exceder de dieciocho (18) meses contados a partir de la referida percepcin. En casos debidamente justificados, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT) autorizar un mayor plazo para la reposicin final del bien.

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

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