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UNIVERSIDAD DE EL SALVADOR

FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS

ESCUELA DE CONTADURIA PBLICA

CATEDRA: SEMINARIO DE CONTABILIDAD CATEDRTICO: LIC. EDWIN ALEXANDER PREZ QUIJANO. GRUPO TEORICO: 01 EQUIPO DE TRABAJO: 08 TEMA: ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS SECCION 9 NIIF PYMES ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS NIC 27 ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS. NIIF 10 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS.

CIUDAD UNIVERSITARIA, 08 DE OCTUBRE DE 2012

CONTENIDO
INTRODUCCIN ...............................................................................................................................i OBJETIVOS ....................................................................................................................................... ii I. I.I. I.I.I. I.I.I.I. I.I.I.II. I.I.I.III. I.II. I.III. II. II.I. II.II. II.II.I. MARCO LEGAL .........................................................................................................................1 CDIGO DE COMERCIO ....................................................................................................1 CREACIN Y CONSTITUCIN DE EMPRESAS ...........................................................1 Definicin de Empresa .....................................................................................................1 Sociedades de personas..................................................................................................2 Sociedades de Capitales .................................................................................................2 CDIGO TRIBUTARIO ........................................................................................................2 LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA .......................................................................3 MARCO TERICO ...................................................................................................................5 DEFINICIONES .....................................................................................................................5 INVERSIONES ......................................................................................................................6 CLASIFICACIN DE LAS INVERSIONES ...................................................................6

Temporales (Inversiones a Corto Plazo): ......................................................................................6 Permanentes (Inversiones a Largo Plazo): ...................................................................................6 II.III. II.IV. INVERSIONES PERMANENTES EN ACCIONES COMUNES .....................................6 NIVELES DE INVERSIN O CONTROL ......................................................................7

Nivel Simple: ......................................................................................................................................7 Nivel de Influencia Significativa: .....................................................................................................7

Nivel de Control: ................................................................................................................................8 II.V. METODOS APLICABLES PARA EL CONTROL DE LAS INVERSIONES PERMANENTES EN ACCIONES COMUNES .............................................................................8 II.V.I. II.VI. II.VI.I. II.VI.II. II.VI.III. II.VI.IV. II.VI.V. Criterios para la aplicacin de mtodos: .......................................................................9 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS ...............................9 Aspectos generales ..........................................................................................................9 Alcance ............................................................................................................................ 10 Presentacin de estados financieros consolidados .............................................. 10 Importancia de los estados financieros consolidados .......................................... 10 Ventajas y desventajas de los estados financieros consolidados ...................... 11

Ventajas ........................................................................................................................................... 11 Desventajas..................................................................................................................................... 11 II.VI.VI. II.VI.VII. II.VI.VII.I. Informacin a Revelar en los Estados Financieros Consolidados ..................... 12 Etapas del proceso de consolidacin...................................................................... 13 Preparacin de la informacin a consolidar ....................................................... 13

II.VI.VII.I.I. Pasos para la adecuada preparacin de informacin estados Financieros Consolidados .................................................................................................................................. 14 II.VI.VII.II. II.VI.VII.III. II.VI.VIII. Acumulacin algebraica ........................................................................................ 17 Elaboracin y presentacin de los estados financieros consolidados ........... 18 Comparativo de Normativas ..................................................................................... 19

EJERCICIO PRCTICO ............................................................................................................... 21 CONCLUSIONES........................................................................................................................... 39 BIBLIOGRAFIA............................................................................................................................... 40

INTRODUCCIN
NIIF para PYMES es un juego de normas independientes, las compaas que la apliquen tendrn la oportunidad de preparar en base a stas sus estados financieros lo cual permitir expandirse en el mundo financiero. Por tanto este trabajo se basa primordialmente en la comparacin de la NIC 27 con respecto a las PYMES seccin 9 y NIIF 10; Las compaas buscan cada da el incremento de sus beneficios siendo necesario crecer externamente y as poder tener un desarrollo empresarial. Es por ello que las relaciones entre empresa son muy importantes, ya que surgen uniones que dan paso a figuras como subsidiarias, empresas controladoras, negocios conjuntos, asociadas, entre otras. Este tipo de alianza facilita que se den movimientos entre diferentes compaas o entidades, en las cuales existe una toma el control sobre otras, es decir que conforman el grupo empresarial, donde la tenedora o matriz posee el poder para dirigir las polticas financieras y de operacin con el fin de obtener beneficios de sus actividades; estas compaas son llamadas dominantes porque tienen el poder de dirigir en todos los aspectos, ya sean las operaciones econmicas, transacciones, adquisiciones, etc. La finalidad de los grupos empresariales es el crecimiento y desarrollo de la empresa, esto incluye eliminacin de la competencia, distribucin de los riesgos y fortalecimiento. Las relaciones entre matriz-subsidiarias se dan por las diversas transacciones de importancia relativa entre ellas como la comercializacin de productos. Para una mejor comprensin financiera del ente no jurdico resultado del cmulo de empresas que conforman el grupo empresarial, se realizan estados financieros consolidados con la informacin individual de todas las entidades que conforman dicho grupo realizando eliminaciones y ajustes por las transacciones que entre ellas se incurrieron dentro del periodo consolidado con el fin de eliminar saldos recprocos que hay en la contabilidad de la matriz y las subsidiarias. As como una entidad puede dominar a otra asimismo pueden perder el control cuando carezca del poder de dirigir las polticas financieras y de operacin por lo cual se especificar su objetivo, alcance, polticas contables, la forma en cmo deben de recelarse las operaciones y la explicacin a travs de un caso prctico para determinar cmo deben de realizarse los registros contables y las operaciones entre ellas.

OBJETIVOS

GENERAL Establecer una comparacin entre normativa tcnica (NIC, NIIIF y NIIF PYME) para el tratamiento contable de la consolidacin de estados financieros entre una controladora y las entidades bajo su control.

ESPECIFICO Identificar y Definir de manera clara el objetivo principal, alcance y la aplicacin de cada una de las normas en el estudio. Establecer el marco de referencia para la elaboracin de estados financieros consolidados y separados. Establecer los diferentes criterios que determina la normativa contable, respecto a la informacin a revelar sobre partes relacionadas, para la adecuada presentacin de los Estados Financieros.

MARCO LEGAL CDIGO DE COMERCIO CREACIN Y CONSTITUCIN DE EMPRESAS

La creacin de empresas constituye la base del crecimiento y desarrollo econmico de los pases y de su formacin, depende el surgimiento de actividades u operaciones econmicas que satisfacen la oferta y la demanda de los individuos.

Definicin de Empresa

Una empresa puede ser definida como el conjunto de recursos humanos, materiales y financieros que se interrelacionan con el objeto de generar beneficios econmicos a travs de la oferta y la demanda. El Art. 2 del Cdigo de Comercio de el Salvador establece aquellos que ejercen el comercio pueden ser: Personas Naturales o Comerciantes Individuales: Personas de apariencia fsica real, alguien que segn el Cdigo Civil es capaz de obligarse Personas Jurdicas o comerciantes Sociales: Son personas creadas por ficcin de ley, sin apariencia fsica real, conocidas como sociedades o comerciantes sociales , cuyos titulares son ms de una persona natural o jurdica.

La definicin que el artculo 17 del Cdigo de Comercio de El Salvador prop orciona es un ente jurdico resultante de un contratos solemne, celebrado entre dos o ms personas, que estipulan poner en comn, bienes o recurso, con la finalidad repartir entre si los beneficios econmicos provenientes de los negocios a los que van a dedicarse.

Las sociedades se clasifican segn e Art. 18 del Cdigo de Comercio:

Sociedades de personas
En nombre Colectivo o Sociedades Colectivas. En comandita Simple o Sociedades Comanditarias Simples. De Responsabilidad Limitada

Sociedades de Capitales
Annimas En comandita por Acciones o Comanditarias por Acciones.

Adems del Cdigo de Comercio que establece los lineamientos de creacion y funcionamiento de las empresas en el pas, existe tambin normativa legal que vela por el cumplimiento de reglas establecidas para el tema en cuestin, Consolidacin de estados Financieros. Esto ms que todo en la forma de hacer cumplir los lineamientos en la consolidacin de las empresas, hablando mas claramente en la inversin en acciones de empresas. Esta normativa que rige tal inversin es: Cdigo Tributario y su Reglamento de Aplicacin Ley del Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento de Aplicacin Ley del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestacin de servicios y su Reglamento de Aplicacin Ley de inversiones

CDIGO TRIBUTARIO

Articulo 156, retencin por prestacin de servicios; cuando se paguen a sujetos o entidades domiciliados en el pas por gastos inherentes a la compra de acciones, se retendr el 10% sobre las sumas pagadas.

Articulo 158, retencin a sujetos de impuesto no domiciliado ; cuando se paguen a sujetos o entidades no domiciliados en el pas por gastos inherentes a la compra de acciones, se retendr el 20% sobre las sumas pagadas.

LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Poseer acciones comunes puede generar tres tipos de renta: Renta por dividendos Ganancia de Capital Renta ordinaria

Art. 72 LISR Retencin por pago o acreditacin de utilidades Se establece una retencin de carcter definitivo de 5%, sobre las utilidades pagadas o acreditadas a socios, accionistas, asociados, fideicomisos, partcipes, inversionistas o beneficiarios. Si a dichas utilidades no se les efectuase la retencin el sujeto pasivo deber declararlas separadamente y pagar el respectivo 5%. Se define la utilidad para efectos del clculo del impuesto: El resultado de la suma de rentas gravadas, exentas y no sujetas menos los costos, gastos, deducciones y el impuesto regulado en los artculos 37 y 41 de la presente ley en el ejercicio o perodo de imposicin . El concepto de utilidad para efectos tributarios difiere del concepto financiero o contable. Se comprender que las utilidades han sido pagadas o acreditadas, cuando sean realmente percibidas por el sujeto pasivo y que generen disponibilidad, indistintamente su denominacin, tales como dividendos, participaciones sociales, excedentes, resultados, reserva legal, ganancias o rendimientos, sean en : dinero en efectivo; ttulos valores, en especie, mediante compensacin de deudas; aplicacin a prdidas: cuando sea resultado de disminucin de capital relacionadas con capitalizacin de utilidades.

mediante operaciones contables:

Ejs.: Las utilidades se aplican por disposicin del accionista como pago de deudas de terceros, en depsito de garanta de terceros, pago de deudas con la sociedad. La mera provisin contable en libros del sujeto pasivo o el decreto de dividendos de junta general de accionistas no genera disposicin.

Esta retencin prevalece sobre cualquier norma que la contrare, salvo la retencin contenida en el artculo 158-A del Cdigo Tributario. (El Art. 158-A regula una tasa del 25% para sujetos domiciliados o constituidos en estados, pases o territorios con regmenes fiscales preferentes, de baja o nula tributacin o parasos fiscales)

MARCO TERICO DEFINICIONES

Estados Financieros Individuales Se refiere a estados financieros de carcter financiero, econmico y de flujos de efectivo, que las empresas preparan a partir de su contabilidad e informacin individual con el propsito de cumplir con las obligaciones, tcnicas, mercantiles, municipales y tributarias exigibles en cada pas. Estados Financieros separados Son estados financieros extra contables preparados por un inversionista ya sea este un ente controlador, un inversor en una asociada o un participante en una entidad controlada conjuntamente, en los que las inversiones correspondientes se contabilizan aplicando el Modelo del Costo. Estados Financieros combinados Son informes financieros de carcter extra contable preparados por compaas afiliadas con el propsito de reflejar para el accionista comn la situacin econmica y financiera de acuerdo con su participacin. Estados Financieros consolidados Son informes extra contables que muestran la situacin financiera resultado de operacin, cambios en la posicin econmica y flujos de efectivo de un grupo de empresas formado por la matriz y sus subsidiarias como si se tratare de una sola compaa, sin que estas pierdan su carcter de entidades legales independientes. Subsidiaria Es aquella entidad cuyo control lo ejerce la controladora. Asociada Es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni una participacin en un negocio conjunto. Control conjunto

Es el acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad econmica, y se da nicamente cuando las decisiones estratgicas, tanto financieras como operativas, de dicha actividad requieren el consentimiento unnime de las partes que estn compartiendo el control (los participantes).

Inversin simple Es aquella donde el inversionista no posee la capacidad de influir ni de controlar.

INVERSIONES

La necesidad de colocacin de recursos financieros ociosos, la especulacin, la evolucin empresarial y la bsqueda de ms y mejores beneficios, son algunos factores que las personas toman en cuenta para invertir. Partiendo de esta idea se define inversin como: Los recursos financieros que personas natural o jurdica utilizan para la adquisicin de activos, con la finalidad de incrementar sus riquezas por medio de los rendimientos producidos (intereses, dividendos u otras rentas), la revalorizacin de dichos bienes o la obtencin de beneficios derivados de las relaciones comerciales.

CLASIFICACIN DE LAS INVERSIONES

Segn el objetivo y tiempo para el cual se efectan, las inversiones se clasifican en:

Temporales (Inversiones a Corto Plazo): Son las destinadas a ser convertidas


en efectivo en un plazo no mayor a un ao, su caracterstica principal se basa en la facilidad y rapidez de negociacin y su adquisicin est orientada a la especulacin, administracin de recursos ociosos y la generacin de rentas rpidas.

Permanentes (Inversiones a Largo Plazo): Son aquellas que se efectan con


el propsito de conversarlas por un plazo mayor a un ao y su objetivo no es la especulacin, sino el aumento de utilidades, el fortalecimiento empresarial o el establecimiento de relaciones comerciales por medio de la influencia o el control que se pueda ejercer en las polticas y decisiones de las empresas relacionadas.

INVERSIONES PERMANENTES EN ACCIONES COMUNES

Las inversiones financieras de carcter permanente surgen como una estrategia empresarial para la insercin, competencia y desarrollo de las empresas ante los cambios econmicos, orientadas a la expansin y crecimiento externo de las operaciones que realizan. La compra de ttulos valores denominados acciones comunes es una forma de inversin por medio de la cual se puede obtener control o influencia significativa sobre una compaa, generando con ello beneficios econmicos y comerciales que contribuyan a su fortalecimiento. Las inversiones clasificadas como financieras se orientan a la adquisicin de ttulos valores, especficamente de participacin, denominados acciones comunes, dichas inversiones si se obtienen para un plazo mayor a un ao o con el objeto de obtener beneficios a travs de las relaciones comerciales, se clasificaran como permanente, generando con ello la formacin de grupos empresariales bajo la va patrimonial, cuyo tratamiento contable.

NIVELES DE INVERSIN O CONTROL

La tenencia de acciones comunes de carcter permanente puede generar fundamentalmente tres niveles de relacin o control:

Nivel Simple: Se cree que existe, cuando el inversionista no puede ejercer ni


influencia significativa ni control, generalmente sucede al adquirir un porcentaje de participacin entre el 0.01% y el 19.99%

Nivel de Influencia Significativa: Este nivel se identifica cuando el inversionista


s capaz de intervenir en las polticas administrativas y financieras de la empresa, es decir, capacidad de influir en sus decisiones, se cree que se ejerce con la adquisicin de un porcentaje de participacin del 20% al 50%. La influencia Significativa es la capacidad que tiene un inversionista de intervenir en las polticas administrativas, financieras y de operacin de la empresa participada sin llegar a controlarla. Con la llegada de las NIIF para PYMES, se establece la existencia de influencia significativa con una participacin del 20% o ms. Segn la normativa tcnica internacional existen elementos que permiten determinar cundo un inversionista ejerce influencia significativa, por ejemplo: a) Representacin en el consejo de administracin u rgano de direccin b) Participacin en los proceso de fijacin de polticas c) Participacin en las decisiones sobre dividendos y otras distribuciones

d) Intercambio de personal directivo e) Suministro de informacin tcnica esencial

Nivel de Control: Es aplicable cuando el inversionista adquiere la capacidad de


gobernar las polticas administrativas y financieras de la empresa y se cree que surge cuando se obtiene una participacin superior al 50% y hasta el 99.99%. Al igual que el nivel anterior, existen elementos que permiten identificar la capacidad que un inversionista tiene de gobernar (controlar) las polticas de una empresa. En resumen, se pues decir que existen dos criterios para determinar los diferentes niveles de relacin que se establecen con la tenencia de una inversin permanente en acciones comunes, el primero de ellos de carcter cualitativo, se refiere a la capacidad de influencia o control y el segundo cuantitativo basado en el porcentaje de participacin adquirido, entendiendo que este ltimo se aplica solo cuando no sea posible determinar con exactitud el primer criterio se debe al hecho que existen inversiones con un bajo porcentaje de participacin que demuestran capacidad de influencia significativa o viceversa, o que indica que la parte cuantitativa no siempre es determinante.

METODOS APLICABLES PARA EL CONTROL INVERSIONES PERMANENTES EN ACCIONES COMUNES

DE

LAS

En la actualidad se reconocen cuatro mtodos para la contabilizacin, valuacin y presentacin de las inversiones permanentes en acciones comunes, los cuales son: 1. Mtodo del Costo 2. Mtodo de Participacin 3. Mtodo de Consolidacin de Estados Financieros 4. Mtodo del Valor razonable (Modelo del Valor Razonable) Estos mtodos, segn el nivel de inversin, son aplicados para el desarrollo de las etapas del proceso contable (registro, evaluacin y presentacin) y su utilizacin no se realiza indistintamente, se requiere aplicar uno de ellos en forma especfica cuando prevalece un determinado conjunto de factores o caractersticas, relacionadas a los requerimientos normativos especficos al nivel de inversin, la poltica adoptada por la empresa, las necesidades de informacin y porque no, la facilidad en la aplicabilidad o elaboracin de estados financiero separados, los cuales estn ntimamente

relacionados a la influencia o control que el inversionista tiene sobre la empresa emisora de las acciones, reflejado generalmente en el porcentaje de participacin.

Criterios para la aplicacin de mtodos:


Requerimientos Normativos especficos segn el nivel de inversin. La poltica adoptada por la empresa. La necesidad de informacin de la empresa. La facilidad y practicidad de la tcnica.

En base a Las NIIF para las PYMES, se aplican segn el nivel de inversin y los criterios antes mencionados, la administracin, tiene opciones para elegir el mtodo a utilizar en el manejo de las inversiones patrimoniales, algo que se logra a travs de una valoracin especial, que da como resultado una poltica que define la tcnica a aplicar, depende en gran medida al nivel de inversin que se posee y tambin se toma en cuenta las ventajas desventajas que produce la aplicacin de uno u otro mtodo.

ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS Aspectos generales

La consolidaciones el proceso para presentar los estados financieros de un grupo de sociedades. Como si se tratasen de los de una sola entidad. Por separado no dan la imagen completa de las actividades de la entidad econmica, al ser solo una parte de los recursos implicados en esa direccin comn y de los resultados obtenidos de la gestin de dichos recursos por un lado, y por otro, no solo son parciales, sino distorsionados debido a la existencia de operaciones internas econmicas o financieras y a la colocacin de recursos de unas sociedades en otras que generan resultados recprocos que no son reales. Por medio de la consolidacin se trata, pues, de lograr una representacin significativa del conjunto de empresas que forman parte de la unidad empresarial y de ofrecer una visin de la realidad econmica nica que se ampara tras una pluralidad jurdica.

Alcance

La presente norma se aplicar a aquellas entidades que estn bajo el control de una denominada la controladora, en la elaboracin y presentacin del juego completo de estados financieros consolidados, dichas entidades se denominaran subsidiarias. El alcance de los estados financieros incluir todas las subsidiarias de la controladora. Se presumir que existe control, cuando la controladora posea ms de la mitad del voto de otras entidades (subsidiarias), para dirigir las polticas financieras y de operacin para obtener beneficios de sus actividades.

Presentacin de estados financieros consolidados

La presentacin de estados financieros consolidados, ha tenido a travs de la generacin de grupos empresariales y contina siendo su principal propsito, presentar informacin financiera del grupo como si fuera una sola empresa, con el objeto de reflejar las operaciones del grupo y las operaciones realizadas con terceros externos al grupo, de tal forma que se presenten las utilidades obtenidas como una sola entidad y no en forma individual, a fin de que los estados financieros consolidados brinden informacin apropiada en conjunto, para la toma de decisiones financieras administrativas, que permitan visualizar el rendimiento de las inversiones en forma grupal.

Importancia de los estados financieros consolidados

Los estados financieros consolidados, cobran en el medio gran importancia, ya que estos documentos representan un avance en materia de informacin contable al lograrse con ellos un amplio concepto de la situacin financiera que guarda el grupo de empresas considerada como una sola, objetivo difcil de lograr al menos con esa amplitud, de otra manera que no sea a travs de la observacin de los estados financieros consolidados.

Ventajas y desventajas de los estados financieros consolidados

Los estados financieros consolidados son documentos que presentan la informacin financiera de la controladora y sus subsidiarias pero por presentar tal informacin en forma global siempre deja algunos vacos de informacin.

Ventajas
Presentan la situacin financiera, los resultados de operacin y los cambios en la situacin financiera de una matriz y sus subsidiarias en un solo documento como si se tratara de una sola. Representan un documento que sirve de un mejor aval para crditos que se soliciten ante terceros por el valor acumulado de las empresas que consolidan. Son de utilidad para los inversionistas ya que sirven de base para la toma de decisiones en futuras inversiones y una mejor administracin.

Desventajas
Los estados financieros consolidados son preparados para una controladora y su subsidiaria, por lo tanto los aspectos legales de las entidades independientes se pasan por alto y se da nfasis a la unidad econmica bajo el control de una direccin, o sea prevalece la sustancia por encima de la forma legal. La utilidad que pueden tener los estados financieros consolidados para los accionistas minoritarios, acreedores de subsidiarias y agencias gubernamentales es limitada ya que los estados financieros antes mencionados no incluyen ningn detalle de las subsidiarias. Informacin a revelar

Informacin a Revelar en los Estados Financieros Consolidados

Para la consolidacin de estados financieros deber de revelarse la siguiente informacin:

a) La naturaleza de la relacin entre una controladora y una subsidiaria cuando la primera no posea, directa o indirectamente a travs de subsidiarias, ms de la mitad del poder de voto; b) Las razones por las que la propiedad, directa o indirectamente a travs de subsidiarias, de ms de la mitad del poder de voto actual o potencial de una inversin, no constituye control; c) El final del periodo sobre el que se informa en los estados financieros de la subsidiaria, cuando stos se hayan utilizado para elaborar los estados financieros consolidados y estn elaborados a una fecha o para un periodo que sea diferente del utilizado por los estados financieros de la controladora, as como las razones para utilizar una fecha o periodo diferentes; d) La naturaleza y el alcance de cualquier restriccin significativa, (por ejemplo, como las que se podran derivar de acuerdos sobre fondos tomados en prstamo o requerimientos de los reguladores) relativa a la capacidad de las subsidiarias para transferir fondos a la controladora, ya sea en forma de dividendos en efectivo o de reembolsos de prstamos o anticipos; e) Un cuadro que muestre los efectos de todos los cambios en la participacin de propiedad de una controladora en una subsidiaria que no d lugar a prdida de control sobre el patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora; y f) Cuando se pierda el control de una subsidiaria, la controladora revelar la ganancia o prdida, si la hubiese, reconocida segn el prrafo 34, y: i. La parte de esa ganancia o prdida atribuible al reconocimiento de cualquier inversin retenida en la anterior subsidiaria por su valor razonable en la fecha en la que pierda el control; y ii. La partida o partidas del estado del resultado integral en que se reconoce la ganancia o prdida (cuando no se la presenta por separado en este estado).

Etapas del proceso de consolidacin

Tcnicamente el proceso de consolidacin se desarrolla en tres etapas o fases, las cuales deben ser ejecutadas con minucioso cuidado y diligencia, a fin de evitar la distorsin en la informacin que se presentar en los informes financieros consolidados, dichas etapas son:

1) Preparacin de la informacin a consolidar 2) Acumulacin algebraica 3) Elaboracin y presentacin de los estados financieros consolidados.

Preparacin de la informacin a consolidar

Es la primera etapa del proceso y representa el punto de partida para lograr una adecuada y exitosa consolidacin, generando con ello informacin til para la toma de decisiones, esta fase se orienta a cuatro actividades principales: verificar, conciliar, ajustar y eliminar toda aquella informacin que pueda falsear los estados financieros consolidados evitando en todo caso: a) procesos inadecuados de consolidados. b) Distorsin en la informacin econmica por la incorporacin de ingresos y gastos autogenerados. c) Falta de razonabilidad en los estados consolidados. d) Duplicidad de activos y patrimonio. e) Distorsin en el anlisis de la informacin consolidada. f) Utilidades autogeneradas. g) Sobre o subvaluacin de activos que desvirten la razonabilidad de la informacin del grupo. h) Entre otros.

Pasos para la adecuada preparacin de informacin estados Financieros Consolidados


i. Obtencin de los estados financieros individuales de la compaa matriz y sus subsidiarias: a. Identificar el tipo de informe recibido y las empresas que pueden ser incluidas al proceso.

b. Verificar y adecuar la informacin a consolidar cuando sea necesario en cuanto a : Negocio en marcha Uniformidad en el periodo al que corresponden los estados financieros individuales. Moneda. La forma y cuentas en que se controlan las operaciones intragrupo. El orden y denominacin de las cuentas utilizadas para el control de las contabilidades individuales. identificacin de los mtodos de valuacin y registros aplicados por las empresas. Igualdad en los totales reflejados en los estados financieros. Y cualquier cambio que permita preparar adecuadamente la informacin. ii. Determinacin de la relacin de control existente: a. Establecer esquemticamente la relacin de control. Analizar como gira el control. Verificar la orientacin de las operaciones entre compaas. Determinar el porcentaje que corresponde al inters minoritario. b. Identificar la empresa encargada de la consolidacin. establecer las matrices controladoras, dominantes, intermedias. c. Comprobar el porcentaje de participacin del inversor en el patrimonio de la empresa emisora (adecuada aplicacin del Mtodo de Participacin). Aplicacin de la frmula para comprobar la correlacin en la participacin. Verificar la existencia de excesos y Fondo de Comercio as como los cuadros de justificacin y amortizacin correspondientes. Contrario a lo que se cree, es muy importante la determinacin de la relacin que une a las empresas ya que permite comprender entre otras cosas, la forma en que gira el control, identificando si se trata de relaciones: directas, indirectas, reciprocas, circulares o estratificadas; se aclara que dicha relacin no tiene injerencia alguna en la forma de aplicar el proceso de consolidacin, siempre y cuando la contabilidad individual se prepare utilizando el Mtodo de Participacin, por lo tanto su nica funcin es generar una visin adecuada de cmo fluye o gira la autoridad entre las empresas relacionadas, permitiendo identificar con facilidad, las matrices dominantes, controladoras, intermedias, subsidiarias, quien aplica la consolidacin, con respecto a quien se efectuaran los ajustes relacionados con las bases de valuacin, quien omitir la consolidacin por ser matriz y subsidiaria a la vez, los porcentajes de participacin, el inters minoritario existente y la forma en que fluyen las operaciones entre compaas, determinando si son ascendentes, descendentes u horizontales, de ah la importancia de desarrollar la tarea. Vista grfica de las relaciones de control:

Directas

Indirectas

Reciprocas

Circulares

Estratificadas

El siguiente esquema muestra un ejemplo de la forma que se identifica la empresa responsable de la consolidacin

MATRIZ DOMINANTE

ENCARGADA DE CONSOLIDAR

CONSOLIDAN SOLO SI SUS RESPECTIVASMATRICES NO LO HACEN O EL INTERES MENORITARIOLO REQUIERE

MATRIZ CONTROLADORA O INTERMEDIARIA SUBSIDIARIA Y MATRIZ SUBSIDIARIA

90%

60%

80%

Frmula para comprobar y determinar el porcentaje de participacin: % de participacin del inversor

iii. Unificacin de polticas financieras de valuacin a) Identificar y conciliar los mtodos de valuacin utilizados por las empresas. b) Ajustar los efectos econmicos de forma cumulativa producidos por la aplicacin de mtodos distintos.

iv. Conciliacin y ajuste de operaciones efectuadas entre compaas: a) Conciliar y ajustar saldos de las deudas entre compaas (prestamos, dividendos, anticipos, entre otros) b) Conciliar y ajustar los ingresos intragrupo (Venta de mercadera, prestacin de servicios, transferencia de activos fijos, entre otras). v. Eliminacin de operaciones entre compaas: a) Eliminar las deudas intragrupo. b) Eliminar los ingresos y gastos corrientes generados entre compaas adems de las utilidades no realizadas con terceros, tanto del ejercicio corriente como de aos anteriores. vi. Eliminacin de la participacin que posee en el patrimonio la subsidiaria y reconocimiento del inters minoritario: a) Reclasificar el informe de los resultados corrientes generados despus de la fecha de compra. b) Calcular por empresa, la participacin que posee en cada rengln del patrimonio al igual que la porcin correspondiente a los accionistas no controladores(inters minoritario) c) Eliminar la inversin permanente contra la participacin en el patrimonio de la empresa emisora (cuentas patrimoniales). d) Conciliar la utilidad de la subsidiaria para calcular la participacin que corresponde al inters minoritario de los resultados corrientes ya cumulados. e) Reclasificar el importe patrimonial propiedad de los socios no controladores a una cuenta especial denominada inters minoritario.

Acumulacin algebraica

Esta fase o etapa consiste en sumar algebraicamente a travs de una hoja de consolidacin las cuentas de la misma naturaleza, con el propsito de establecer los saldos totales a reflejar en los estados financieros consolidados, todo esto despus de haber preparado adecuadamente la informacin objeto de consolidacin, dicha etapa se logra mediante la ejecucin de estas tareas:

Elaboracin de la hoja de consolidacin: a) Vaciar la informacin individual a consolidar (estados financieros de la compaa matriz y sus subsidiarias), incorporando cualquier cambio relacionado con monedas, estructura de cuentas, entre otros; al realizar esta tarea ser necesario simular un balance de comprobacin para lograr practicidad en el proceso, esto es aplicable cuando se tiene como objetivo elaborar un conjunto completo de estados financieros. b) Vaciar los ajustes y eliminaciones que correspondan. c) Incorporar y clasificar el inters minoritario. d) Sumar algebraicamente los saldos, tanto horizontal como verticalmente. e) Analizar los saldos acumulados verificando que: La cuenta de inversiones permanentes relacionada con subsidiarias se muestre con saldo cero, salvo que exista un Fondo de Comercio. Las cuentas de las partes relacionadas estn eliminadas, excepto si existen saldos con asociadas, negocios conjuntos, entre otros. Que la cuenta de inters minoritario se presente segn los requerimientos normativos. Que el patrimonio que se refleja en los importes consolidados corresponda a los saldos reflejados por la empresa matriz en sus estados financieros individuales, con algunas excepciones en las utilidades o prdidas acumuladas. f) Actualizar la informacin consolidada del ejercicio anterior por la realizacin de utilidades provenientes de operaciones entre compaas. Verificar las utilidades eliminadas en aos anteriores que fueron realizadas durante el ejercicio, igual para la unificacin de mtodos y prestacin de servicios. Construir un cuadro para determinar el efecto neto en las utilidades y su impacto en el inters minoritario o actualizar los estados financieros consolidados del ao anterior a travs de una hoja de actualizacin.

Elaboracin y presentacin de los estados financieros consolidados


Esta etapa de proceso est orientada al formato y presentacin adecuada de la informacin econmica, financiera, cambios patrimoniales y flujo de efectivo, en otras palabras consiste en estructurar, clasificar y ordenar los elementos de la contabilidad segn los requerimientos de presentacin y revelacin previamente establecidos en la normativa contable internacional NIIf para las PYMES.

Un elemento importante para lograr que este proceso sea ms corto, practico y gil es conseguir previo a la consolidacin, que las empresas del grupo se coordinen o alineen para que las contabilidades individuales se preparen utilizando los mismos mtodos de valuacin, adems de la igualdad en los sistemas contables, uniformidad en los mtodos de registro, el uso estricto de partes relacionadas como cuentas especiales para controlar las deudas, ingresos y gastos intragrupo, la conciliacin peridica de los saldos relacionados con deudas e ingresos, estados financieros uniforme, entre otros; es decir, un trabajo en conjunto entre la matriz y sus subsidiarias para facilitar desde la contabilidad individual, el proceso de consolidacin, logrando con ello mayor efectividad y practicidad, lo que de ningn modo significa suprimir o dejar de aplicar todos los pasos enunciados, la ventaja est en la reduccin significativa del trabajo a realizar, lo que es posible por la relacin de control que une a la empresa matriz y sus subsidiarias. Por ser un proceso extracontable, la consolidacin no tiene injerencia en el mbito mercantil y tributario, en tanto no son aplicables las disposiciones contenidas en las diferentes leyes y cdigos que regulan el quehacer econmico del pas, en otras palabras son informes que no deben ser utilizados para el clculo o pago de impuestos ni para el cumplimiento de obligaciones formales con las instituciones que ejercen la vigilancia del estado salvadoreo.

Comparativo de Normativas
NIIF PYME 9 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS Combinacin de Estados Financieros de la controladora y subsidiarias lnea por lnea. Eliminacin del importe en libros de la inversin de la controladora en cada subsidiaria junto con la porcin del patrimonio perteneciente a la controladora. Medir y presentar las participaciones no controladoras en los resultados de las NIIF 10 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Combinacin partidas similares de activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos y flujos de efectivo de la controladora con los de sus subsidiarias. Compensacin el importe en libros de la inversin de la controladora en cada subsidiaria y la parte de la controladora en el patrimonio de cada subsidiaria. Eliminan en su totalidad los activos y pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de efectivo intragrupo relacionados NIC 27 ESTADOS FINANCIEROS SEPARADOS Cuando una entidad elabore estados financieros separados, contabilizar las inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas: (a) al costo, o (b) acuerdo con la NIIF 9. Una entidad reconocer un dividendo procedente de una subsidiaria,

subsidiarias por separado de las participaciones de los propietarios de control. Medir y presentar las participaciones no controladoras en los activos netos de las subsidiarias consolidadas por separado de la participacin en el patrimonio de los accionistas de la controladora.

con transacciones entre las entidades del grupo (resultados del periodo procedente de transacciones intragrupo que estn reconocidos en activos, tales como inventarios y activos fijos, se eliminan totalmente). Las prdidas intragrupo pueden indicar un deterioro de valor, que requerir su reconocimiento en los estados financieros consolidados. La NIC 12 Impuesto a las Ganancias se aplicar a las diferencias temporarias que surjan como consecuencia de la eliminacin del resultado del periodo procedente de las transacciones intragrupo.

negocio conjunto o asociada en el resultado de periodo en sus estados financieros separados cuando se establezca su derecho a recibirlo.

EJERCICIO PRCTICO
Cuando existen operaciones entre compaas, utilidades no realizadas y diferencias en el uso de mtodos de valuacin. Supuestos y consideraciones aplicables: El propsito de este ejemplo es explicar los efectos que se producen en la consolidacin cuando existen operaciones entre compaas, generadoras de ingresos, costos, gastes utilidades no realizadas y diferencias en la utilizacin de polticas de valuacin; para ello se elaborar un juego completo de estados financieros, potenciando la necesidad de aplicar un control apropiado de las operaciones entre compaas y la unificacin de polticas de valuacin a fin de simplificar el desarrollo de los procesos de consolidacin. Para una consolidacin de este tipo se deben considerar los siguientes aspectos: 1) Se ajustan las diferencias que existen en el uso de polticas de valuacin mientras las empresas relacionadas no logren la uniformidad en los estados financieros individuales, cuando esto se haya logrado se efectuarn ajustes para revertir las diferencias a nivel de consolidados. 2) Como parte de las operaciones entre compaas, se elimina la utilidad no realizada del ejercicio corriente y de aos anteriores cuyo efecto se ve reflejado en inventarios o activos fijos transferidos entre empresas relacionadas, an en poder de ellas. 3) Los ajustes y eliminaciones se efectan de forma acumulada.

Las condiciones bajo las cuales se desarrolla este ejemplo son ias siguientes: a) La consolidacin corresponde al ao 2011

b) El objetivo es elaborar un juego completo de estados financieros para e! ao 2011 c) La empresa matriz posee una participacin del 91% sobre el patrimonio de la subsidiaria, esto significa que el inters minoritario (participaciones no controladas) representan el 9% de los derechos patrimoniales. d) La contabilidad se ha preparado aplicando el Mtodo de Participacin.

e) Para efectos didcticos se har referencia a cada paso de! proceso de consolidacin, un aspecto que en la prctica no es necesario, PASO 1 - Obtencin de los estados financieros individuales de la compaa matriz y sus subsidiarias (Matriz)

(Subsidiaria)

Paso 2 - Determinacin de la relacin de control existente Frmula para comprobar la correcta relacin del mtodo de participacin

Empresa Matriz (encargada de la consolidacin) 91% de la participacin dominante

Inters Minoritario 9% Empresa subsidiaria

Paso 3 - Unificacin de polticas financieras de valuacin


1) La subsidiaria utiliza el mtodo de sumas dgitos como polticas para depreciar el mobiliario y equipo valorado en $2,100,000.00 mientras que la empresa matriz aplica para este mismo tipo de bienes, el modelo de lnea recta; dicho mobiliario posee un valor residual de cero y una vida til de 5 aos y fue adquirido el 03/01/2011, para el resto de los bienes las polticas de depreciacin son uniformes

* Ao de consolidacin Calculo (4/15= 0.266666666) x $ 2, 100,000.00 = $ 560,000.00 Para esto se requerir el siguiente Ajuste Registro segn la subsidiaria

Observe que con el mtodo de sumas dgitos la empresa aplic $279,999.99 de ms en gastos, en relacin a lo que hubiera registrado si utilizara el mtodo de lnea recta.

2) En relacin con la valuacin de inventarios se determin que la subsidiaria utiliza para tal efecto el mtodo PEPS, mientras que ia matriz io hace a travs del costo promedio, esto genera un efecto en e! costo de venta corriente segn los siguientes datos:

Ajuste

3) En relacion a la estimacion de cuentas incobrables las empresas utilzan metodos diferentes y al evaluar el efecto ecnomico se determino que la subsidiaria aplico el metodo de porcentaje sobre ventas , la matriz en cambio utiliza antigedad de saldos generando una diferencia en gastos de $ 75,525.09, segun se muestra en el siguiente cuadro

Ajuste

Paso 4 - Conciliacin y ajustes de operaciones realizadas entre compaas Despus de evaluar los sados de deudas, ingresos y servicios se determin que todas las operaciones entre compaas estn conciliadas por lo tanto no se requieren ajustes para igualar sus saldos. Los siguientes datos muestran un detalle de las operaciones cuyos saldos fueron tomados de os estados financieros individuales.

Saldos al cierre del 2011

Ingresos, costos y gastos fueron registrados por ambas empresas

Paso 5 - Eliminacin de operaciones entre compaas Saldos al cierre del 2011

Registro de Eliminacin

Eliminacin de Ingresos, Costos y utilidades no realizadas Durante el ao 2011, la empresa subsidiaria presto servivios a la compaa Matriz por un total de $169,920.00, esta ultima, registro dichos servicios como gastos de venta

La empresa matriz vendi a su subsidiaria durante el ao 2011, mercadera por un total de $ 3,045,600, con un costo asociado de $ 1,918,728, a la fecha de la consolidacin toda la mercadera relacionada se haba comercializado con terceros a un precio total de $ 3,600,000.00 Cuadro de Anlisis de las Ventas

Factor de utilidad

Durante el ao 2011 la compaa subsidiaria vendi a la empresa matriz mercadera por un total de $ 379,500.00 cuyo costo es de $ 246,675.00 a la fecha de la consolidacin la matriz posee un inventario equivalente al 42%, el resto comercializado con terceros a un precio final de $ 346,890.00

Cuadro de Anlisis de las Ventas

venta del 58%

Factor de utilidad

Paso 6 - Eliminacin de la participacin en la subsidiaria y reconocimiento del inters minoritario

Registro de reclasificacin

Cuadro para determinar los saldos despus del ajuste al informe de los resultados

Cuadro de distribucin de las participaciones mayoritarias y minoritarias

CONCLUSIONES

La NIC 27 En cuanto a Los criterios y procedimientos de consolidacin son substancialmente los mismos como los indicados bajo las NIIF PYMES. Estas ltimas introducen la opcin de presentar estados financieros combinados para dos o ms entidades controladas por un solo inversionista. Los criterios para medir la influencia o el control que un inversionista posee sobre una empresa emisora, es la influencia que ejerza en la fijacin de polticas y en la administracin de la empresa, la participacin que tiene en la toma de decisiones, el intercambio de personal administrativo y de direccin. Las transacciones que se pueden dar entre partes relacionadas y que deben eliminarse para efectos de consolidacin pueden ser compra y venta entre compaas, operaciones por venta de activo fijo, cuentas por cobrar y pagar entre compaas. El criterio que la entidad debe considerar al presentar la informacin entre partes relacionadas es revelar todo lo que pueda afectar la fiabilidad de los Estados Financieros, considerando que hayan ocurrido en el periodo transacciones realizadas o se posean saldos pendientes entre ellas, que incida en la posicin financiera y resultado del perodo. Las partes relacionadas son aquellas que ya sea de manera directa e indirecta pueden ejercer control sobre la entidad, son asociadas, negocios conjuntos, personal clave de la gerencia, son personas o familiares que pueden ejercer control.

BIBLIOGRAFIA.

NIC 27 estados Financieros Separados.

Versin 2012

Seccin 9 de la NIIF PYMES Estados Financieros Consolidados Y Separados. Fundacin IASC Versin 2009

NIIF 10 Estados Financieros Consolidados.

Inversiones permanentes en acciones comunes. Autor: Lic. Roberto Carlos Jovel Jovel Ao 2011

Contabilidad de Sociedades. Morales Ma. Elena

Ley del Impuesto Sobre la Renta

Cdigo de Comercio de El Salvador