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C O N T E N I D O

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I N . O R M E E S P E C I A L

IN.ORME ESPECIAL Costos para la Toma de Decisiones .......................................................................................................................................

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Costos para la Toma de Decisiones

C.P. Percy De la Cruz Guerra / Miembro del Staff Interno de la Revista Actualidad Empresarial
n las empresas, en el devenir de los das, se enfrentan a mltiples situaciones que implican decisiones que conllevan: - La eleccin de una alternativa de accin entre varias posibles, para solucionar un determinado problema. - Esta eleccin puede realizarse en la prctica de diferentes maneras, dependiendo de las circunstancias; desde un proceso puramente intuitivo o cualitativo hasta un anlisis sumamente elaborado en trminos cuantitativos; y, en ambas ocasiones, como una mezcla de ambos. - Depender, casi siempre, de la naturaleza del problema del que se trate. Por ello, en el presente trabajo, realizaremos un anlisis de las formulaciones de los ganancias y prdidas a fin de tomar la decisiones mas adecuadas. I. Clasificacin de los costos para la toma de decisiones: Por el tipo de variabilidad podemos establecer dos clasificaciones, atendiendo al tema que trataremos. - Variables: aquellos costos que guardan una vinculacin directamente proporcional con el nivel real de actividad, se incurre en ellos al producir y comercializar una unidad de producto. Al volumen se le identifica como la variable independiente (causa) y el costo la dependiente (efecto). - .ijos: a todos los que no caben en la clasificacin anterior. Sus partidas se pueden agrupar en tres categoras: 1. Costos que se mantienen invariables ante cualquier cualesquier variacin del volumen. 2. Costos que se mantienen estticos dentro del rango normal de actividad. (si su capacidad de produccin es 1000 unidades en un turno, para producir 1100 unidades se necesitaran dos turnos, situacin que rebasa el rango) 3. Costos que guardan alguna proporcionalidad con el nivel de produccin o de entregas (repuestos, mantenimiento, lubricantes) II. Anlisis marginal: Nos corresponde analizar el concepto de contribucin marginal, pues con esta denominacin nos referiremos a la diferencia entre el precio de venta neto (deducido descuentos, rebajas y bonificaciones) de un

monto de contribucin es el apropiado para cada lnea de productos que comercialice una planta fabril no existe otra alternativa que partir de un porcentaje de utilidad neta, luego de determinarse el precio que pueden pagar los clientes. Relacionando esa ganancia meta con las entregas presupuestadas del perodo considerado se obtiene una tasa para el conjunto de lneas. Por ejemplo:
Lnea Relacin gasto Contribucin Ganancia de estructura- marginal Neta entregas apropiada % 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10 % 26.60 17.80 9.60 48.90 19.10 63.50 67.90 39.90 18.50 48.00 % 36.60 27.80 19.60 58.90 29.10 73.50 77.90 49.90 28.50 58.00

producto y su costo de venta variable. Una contribucin marginal adecuada ayuda a solventar la carga semiesttica de los gastos de estructura (fijos) y provee el margen de utilidad que todo negocio necesita. La contribucin marginal no representa una utilidad en su totalidad, puesto que a estos hay que restarle los gastos fijos o de estructura, quiere decir que al acrecentar la contribucin marginal no se asegura el crecimiento del beneficio neto. Analicemos el siguiente estado de resultados:
Precio de venta neto Costo variable: Produccin Ventas CONTRIB. MARGINAL Gastos fijos Produccin Ventas .inanciacin GANANCIA NETA S/. S/. 20 9 11 9 % 100 45 55 45

A B C D E . G H I J

7 2 6 1 2

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Es evidente que con este nuevo modelo desaparece el concepto de utilidad bruta. Observamos que el precio de venta de un artculo equivale a la suma de su costo variable y su contribucin marginal. Si el bien provee utilidad, su margen de contribucin puede desglosarse en gastos fijos y ganancia. Si el beneficio es nulo, la cifra de contribucin coincide con la de estructura (el producto est en equilibrio)
Margen de contribucin = Gastos fijos + ganancia

A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N 62

1: -1

PRIMERA QUINCENA - MAYO 2004

El porcentaje de contribucin marginal es un elemento muy empleado en la industria dado que con l se acostumbra medir la rentabilidad relativa de un producto o de una lnea. Prueba de ello son las expresiones es un artculo excelente, brinda el 50% de contribucin margina!, o es una lnea poco rentable, su margen es del 20 %. Sin embargo, ambas afirmaciones son falaces. La tasa de contribucin de una lnea de productos no tiene, por s sola, ningn significado en la medicin de las condiciones de rentabilidad de un grupo de artculos -tampoco lo tiene su monto- Por esto, no es posible sentar principios sobre qu debe entenderse como un porcentaje adecuado: ste depende de los precios y de la estructura de costos de cada lnea y de cada bien en particular. Para poder determinar qu margen o qu

Observando esto se confirma que es imposible hablar de una tasa de contribucin marginal ideal, apta para todas las compaas. Ya es sabido que la buena gestin exige preparar estado de ganancias y prdidas por lneas que permitan conocer la ganancia neta de cada una. Llegar slo a la contribucin marginal no basta. En empresas diversificadas que se contentan con obtener resultados hasta el nivel de contribucin marginal, no es posible conocer las prdidas que arrojan sus lneas de productos. Sus estados de ganancias y prdidas por lneas siempre muestran cifras positivas. Si se extendieran hasta el nivel de ganancia neta, en cambio, seran negativas. Se puede plantear que es un error desinteresarse de si una lnea absorbe o no la totalidad de sus gastos fijos, con tal que todas recuperen ntegramente los costos fijos mensuales. En resumen podemos expresar que el monto de contribucin marginal de una lnea no demuestra, por si solo, sus condiciones de rentabilidad. Ese monto debe ser evaluado a la luz de los costos fijos que le corresponde absorver. Definida ya la contribucin marginal, es til sealar que stas puede expresarse de tres maneras distintas: unitaria, porcentual y total. Las tres tienen aplicacin prctica en la toma de decisiones. III. Estado de Ganancias y Prdidas por lneas de productos. En los tiempos actuales no es posible administrar una empresa careciendo de estados de ganancias y prdidas mensuales por lneas de productos que muestren la escala en que cada una contribuye al beneficio total de un negocio. Con estos cuadros se pretende mostrar cmo un estado de resultados, incorrectamente ordenado dio lugar a una decisin errnea, que se tradujo en la supresin de una lnea:

IX
LNEAS

IN.ORME ESPECIAL
coincide con el total de la compaa.
B S/. 525,000 350,000 175,000 57,750 21,000 96,250 C TOTAL

Situacin 1: Tradicional
A S/. Entregas 875,000 Costos de entrega 787,500 Ganancia bruta 87,500 Gastos de comerc. 96,250 Costos financieros 35,000 Ganancia neta -43,750 S/. S/. 350,000 1,750,000 175,000 1,312,500 175,000 437,500 38,500 192,500 14,000 70,000 122,500 175,000

ENVASES LNEA A

N1

N2

N3 300 100 80 20 400

TOTAL

Entregas 1,400 200 Costos de entrega 720 180 Ganancia Bruta 680 20 Gast. de comercial. 280 40 Ganancia neta 400 -20

2,000 100 1,200 60 800 40 400 20 400 20

Situacin 2: Luego de cancelar la Lnea A

LNEAS A S/. B S/. 525,000 490,000 35,000 89,250 42,000 -96,250 C S/. 350,000 271,250 78,750 60 28 78,663 TOTAL S/. 875,000 761,250 113,750 89,310 42,028 -17,588

Entregas Costos de entrega Ganancia bruta Gastos de comerc. Costos financieros Ganancia neta

Situacin 3: Mtodo de Contribucin Marginal

LNEAS A S/. 875,000 B S/. 525,000 245,000 26,250 253,750 105,000 31,500 21,000 96,250 C TOTAL S/. S/. 350,000 1,750,000 122,500 17,500 210,000 52,500 21,000 14,000 122,500 918,750 87,500 743,750 393,750 105,000 70,000 175,000

Entregas Costos variables Produccin 551,250 Comercializ. 43,750 Contrib. marginal 280,000 Costos fijos Produccin 236,250 Comercializ. 52,500 .inancieros 35,000 Ganancia neta -43,750

PRIMERA QUINCENA - MAYO 2004

Se resolvi cancelar la lnea A, seguro de que las utilidades mejoraran alrededor de S/.43,750 por mes. Ya concretada la medida se nota que no solo las ganancias no se haban incrementado sino que con igual volumen en las restantes lneas, idnticos precios de venta y sin motivo que justificara un incremento en los costos se produjo un dficit de S/.105,000. Al confeccionarse un estado de resultado original segn el mtodo de la contribucin marginal se mostr que el error haba sido discontinuar los artculos comprendidos en el grupo A. Se podra sospechar de la capacidad tcnica del responsable del rea. Primero porque no se opuso a la clausura de la lnea A. Segundo porque adjudic a las dos lneas restantes los costos fijos no absorbidos, cuando lo que debi haber hecho era cancelar la cifra resultante a la cuenta de resultados Costos de Ociosidad . Tercero, por no haber diagramado la presentacin tal como qued formulada. Ella le habra permitido comprender que la lnea A es la ms conveniente dado que provee el mayor monto de contribucin marginal. En el siguiente ejemplo: una empresa produce tres lneas y la totalidad de su ganancia neta la provee A, puesto que los resultados de B y C se compensan entre s.
LNEAS Entregas Costos de entrega Ganancia Bruta Gast. de comercial. Ganancia neta A B C 1,200 1,000 200 232 -32 TOTAL % 2,000 800 1,200 600 800 200 400 168 400 32 4,000 100 2,800 70 1,200 30 800 20 400 10

Un empresario sagaz podra llegar a la conclusin de que resulta suficiente producir el envase 1 de la lnea A para lograr la ganancia de S/. 400,000. 0bviara muchos de los problemas que se le plantean al producir y comercializar los bienes restantes. Pero en los estados de ganancias y prdidas podemos destacar que las expresiones de contribucin marginal, previenen este peligro. En efecto, si bien los resultados de las lneas B y C se compensan, entre ambas recuperan S/. 400,000 de contribucin marginal. Otro tanto sucede con los tamaos 2 y 3 de la lnea A: aportan S/. 120,000 a la absorcin de los gastos de estructura. De los cuadros analizados cabe agregar que los que destacan la contribucin marginal y la ganancia neta resultan ms comprensibles. EL siguiente es el caso de una empresa que usa costos estndares. Se trata de una lnea que se fabrica en un centro monoproductor. La lnea comprende los resultados de un solo artculo. La produccin estndar que coincide con el volumen de ventas presupuestados es de 1,000 unidades. Este mes la produccin fue de un 30% menor al normal y las unidades vendidas son 20% menores.
Produccin estndar (unidades) 1,000 Produccin realizada (unidades) 700 Unidades presupuestadas 1,000 Unidades vendidas 800 Costos de produccin estndar Variable S/.30 Variaciones del mes S/. 2,000 .ijo: S/. 20 Cargo real S/. 19,000 (S/.20,000/1.000 unid.) Gastos de comercializacin Variable: 5% monto de entregas Sin variaciones .ijos: S/.8,000/1,000 unid. S/.8 Cargo real: S/.8.500 Costos financieros .ijos: S/.10,000/1,000 unid. S/.10 Cargo real 10.000 Precio de Venta S/.100

En costos financieros, en cambio, slo hay S/.2,000 de prdida por subabsorcin (- 20% de S/.10,000) La diferencia entre ambos conceptos permite conocer la ganancia sin efecto volumen, expresin que no est afectado por las sabreabsorciones, por las subabsorciones y por las diferencias por presupuesto. La suma de los costos variables de produccin, ms los costos fijos de produccin, brinda una cifra que en los estados de resultados tradicionales representa el costo de entregas.
ESTADOS DE GANANCIAS Y PRDIDAS S/. Entregas 800 unid. a S/.100 80,000 Costos variables Produccin 800unid. a S/.30 24,000 Comercializacin 5% s/entregas 4,000 Variac. costos de producc. 2,000 Contribucin marginal 50,000 Costos fijos absorbidos por las unidades entregadas Produccin 800unid. a S/.20 16,000 Comercializacin 800unid. a S/.8 6,400 .inanciacin 800unid. a S/.10 8,000 Ganancia sin efecto volumen 19,600 Sobre-subabsorcin Produccin 6,000 Comercializacin 1,600 .inanciacin 2,000 Variaciones presupuestadas Produccin -1,000 Comercializacin 500 .inanciacin 0 Ganancia Neta 10,500

En el afn de averiguar qu tamaos de la lnea A brindan su utilidad, prepara estados de resultados por tamao, observndose que es el 1, cuyo beneficio
INSTITUTO
DE

El costo de produccin standard suma S/.50. Los costos variables originaron en el mes una variacin negativa de S/. 2,000 atribuida al factor presupuesto. En cuanto a los costos fijos, el cargo real sum en el mes S/.19,000, lo que dio origen a un desvo positivo de S/.1,000. Pero como la produccin realizada fue de un 30% inferior a la normal, se produce un dficit de S/.6,000 (-%30 de S/.20,000) Los gastos comerciales variables normales representan el 5% del monto de entregas, sus cargas reales en el mes no originaron variaciones, el monto absorbido por las unidades vendidas coincidi con las cifras que surgen de los registros contables. No sucedi lo mismo con los gastos fijos, puesto que el presupuesto de S/.8,000 debe confrontarse con un cargo de S/.8,500 originando una diferencia por presupuesto de S/.500 de prdida, a la que se debe agregar una subabsorcin de S/.1,600 (20% de S/.10,000)

Esta formulacin de los estados de resultados por lneas ofrece las siguientes ventajas: S opera con la contribucin marginal y no con la ganancia neta. No induce a tomar decisiones errneas; por ejemplo, discontinuar una lnea porque su resultado neto es negativo. A nivel ganancia sin efecto volumen muestra la relacin entre los costos, el volumen y las ganancias, puesto que esa relacin no est tergiversada por los problemas de sobreabsorcin y subabsorcin. Distingue las lneas que crean riqueza de aquellas que consumen riqueza, dado que muestra la ganancia o prdida de cada una. .iguran las variaciones por sobreabsorcin y subabsorcin, que tanto suelen influir en los resultados. Los informes de resultados internos por lneas de artculos -como los expuestosdonde se contemplan los montos de gastos fijos, sern consecuencia de una correcta determinacin de los costos fijos unitarios y esta determinacin es a su vez de una inteligente centralizacin de la planta, de una racional distribucin de los centros de servicios indirectos, de la eleccin de un buen mdulo de asignacin de las cargas fabriles y de un conocimiento adecuado de la composicin de los costos por naturaleza, diagnostican los problemas y ayudan a las empresas a dirigirse por si mismas. Impiden adems caer en la tentacin de favorecer o perjudicar arbitrariamente a determinadas lneas.

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INVESTIGACIN EL PAC.ICO