Estancamiento en el proceso de Integracin del Mercosur

El Mercosur se encuentra en una etapa de estancamiento debido a que, no ha podido lograr aun la totalidad de los objetivos establecidos en la letra del artculo 1 inc. d del Tratado de Asuncin, en cuanto a la armonizacin de las normas de los Estados miembros en lo referente especficamente al rea tributaria. A partir de la firma del Tratado de Asuncin se ha destacado un avance respecto del cumplimiento de algunas etapas bsicas, que exigen como siguiente paso la Armonizacin de las Polticas Fiscales de los pases miembros. Al analizar el tema de la armonizacin fiscal en un espacio comn, conformado como zona de mercado comn, se debe tener bien presente la influencia y efectos que producen la aplicacin de impuestos, tasas y otros tributos de cualquier tipo que integran un sistema fiscal sui generis. Dicho de otra forma, cualquier medida de tipo tributaria adoptada por alguno de los pases miembros, puede alterar el flujo de capitales, el volumen de las transacciones comerciales y el grado de sustitucin de los factores productivos, entre otras diversas causas ms. Un lento proceso de armonizacin fiscal en la Unin Europea pone de manifiesto lo dificultoso que resulta para los pases asociados en un proyecto de integracin regional, apartarse de las caractersticas clsicas y tradicionales de los impuestos que vienen aplicando y ceder ante una autoridad supranacional, parte importante de la soberana que detentan concerniente al uso de sus propios poderes tributarios, lo que hace pensar que este proceso que se encuentra desarrollndose en nuestro espacio comn a medias y con algunas dificultades, no ha de resultar fcil de sobrellevar y de completar exitosamente, al menos en un corto plazo . Por ello es que parte de la doctrina lo ha tipificado como una Unin Aduanera Incompleta o Imperfecta, porque adems de encontrarse en proceso de transicin, registra que falta coordinar todava tanto polticas macro como microeconmicas, donde la cuestin de la armonizacin fiscal es uno de los temas permanentes mantenidos en agenda. (1) La conformacin de un mercado comn integrado se ven afectada por mltiples obstculos y entre ellos se destacan las distorsiones causadas por cuestiones tributarias tanto aduaneras como las referidas a los impuestos internos. En este ltimo aspecto, cabe sealar las disparidades originadas en la estructura jurdico impositiva de cada pas y en el tratamiento dispar que se otorga a determinadas figuras tributarias, an en aquellos gravmenes que generalmente son aceptados como no distorsionantes de la neutralidad fiscal. Los sistemas fiscales pueden diferir entre los pases en distintas formas y sobre la base de los siguientes elementos o aspectos a tener presente comparativamente: a) Lo que se tributa, la base tributaria; b) Cuanto se tributa, el tipo impositivo; y c) La clase de impuesto que se aplica, el tipo de impuesto. Se analizara en el trabajo las diferencias que exhiben comparativamente cada uno de los miembros en esta rea y que afectan al comercio de bienes y servicios, a los movimientos de capital, las migraciones laborales, as como tambin las decisiones en materia de localizacin de empresas.

Armonizacin o uniformidad tributaria y el principio de neutralidad

Cuando un grupo de pases decide formar un mercado comn, aparece la necesidad de adecuar o coordinar de algn modo sus sistemas tributarios. El propsito es que la fiscalidad interna facilite los logros que se buscan con el establecimiento del arancel externo comn y la liberacin del comercio intramercado.

La distinta legislacin de los pases provoca diversos efectos en el interior del mercado. As afectar, entre otras cosas, los costos internos y la localizacin de las inversiones . Estos efectos ya existen cuando se plantea el mercado comn, pero su magnitud se revela totalmente cuando se disminuyen las barreras aduaneras. La solucin al problema de las diferencias de legislacin tributaria interna se puede enfocar por medio de la uniformidad de normas o su compatibilizacin. (2) La uniformidad de normas consiste en igualar las cargas impositivas que recaen sobre la misma materia imponible en identidad de circunstancias esto requiere la igualacin de las leyes tributarias en todos sus aspectos importantes Si bien la uniformidad constituye el mecanismo ms idneo a efectos de la armonizacin fiscal, es ms factible su implementacin en etapas muy avanzadas de integracin econmica que no existen an en ningn mercado comn actual (3). La armonizacin, en cambio, significa adecuar la estructura de los gravmenes para que puedan aplicarse mecanismos compensatorios que permitan neutralizar o anular los efectos distorsionantes de la disparidad de cargas tributarias sobre el proceso de integracin. Las dos modalidades descriptas intentan evitar las distorsiones provocadas por las distintas cargas tributarias. Pero tambin hay otros aspectos de la legislacin tributaria interna de cada pas, que influyen en el proceso de integracin, tales como incentivos tributarios, o los convenios internacionales para atenuar la doble imposicin. Uno de los aspectos considerados como ms importantes en el proceso por el cual atraviesa actualmente el Mercosur y que tiene como meta la concrecin del Mercado Comn, es entonces, la necesidad de Armonizacin de las polticas tributarias de los pases miembros. Dicha armonizacin est establecida en el artculo 1 del Tratado de Asuncin como parte de sus objetivos, los cuales apuntan a la integracin a travs de la libre circulacin de bienes, servicios y factores productivos, el establecimiento de un arancel externo comn y la adopcin de una poltica comercial comn, la coordinacin de polticas macroeconmicas y sectoriales y la armonizacin de legislaciones en las reas pertinentes, entre ellas, la fiscal. Una de las herramientas vlidas para la concrecin de los objetivos propuestos en relacin al tema tributario, fue instaurada en el artculo 7 al establecer el Principio de no discriminacin. La importancia de la aplicacin de este principio en materia fiscal reside en que, los objetivos del espacio comn, no se puede alcanzar sin la existencia de neutralidad fiscal, por ello, el objetivo de este principio es suprimir los obstculos a la libre circulacin antes que realizar una armonizacin en sentido estricto de los Sistemas Tributarios Nacionales (4) Importante a esta altura es decir que el Mercosur no cumple actualmente este principio (1)

Armonizacin fiscal o competencia fiscal?

La poltica fiscal afecta de manera significativa la asignacin de recursos, debido a que influye sobre el flujo de bienes, servicios y factores y en la localizacin de las inversiones. A medida que se avanza en el proceso de liberacin del comercio entre los pases de un bloque regional, el flujo de los factores de capital entre esos pases aumenta como as tambin la importancia de las inversiones (por ser el elemento determinante del crecimiento econmico), generando la necesidad de la armonizacin de las polticas fiscales de cada Estado Miembro. El incremento del comercio internacional en los ltimos aos, y la mayor movilidad de factores que se produjo como consecuencia, originaron un fenmeno conocido como competencia fiscal la cual se

produce cuando los pases manipulan sus sistemas tributarios de modo de atraer capitales y consumidores extranjeros, incursionando as en las bases imponibles de otros pases, exportando su carga fiscal.(5) El resultado de este fenmeno se refleja a travs de la armonizacin espontnea, que implica la actuacin del mercado como va para la armonizacin de aspectos relativos a los esquemas tributarios de los pases, respondiendo a la necesidad de adaptarse a los constantes cambios del mercado para no quedar fuera del mismo. An cuando ciertas materias son posibles de armonizar naturalmente va mercado, las estructuras tributarias de los pases miembros no siempre permiten esa flexibilidad exigiendo que se recurra a la armonizacin concertada, la que mediante negociaciones procura la convergencia de los sistemas tributarios (que no es lo mismo que igualacin).

Los Caminos para una Armonizacin

Los mecanismos a los que se hizo referencia anteriormente, pueden implementarse a fin de armonizar los diferentes tipos de impuestos (directos e indirectos) e incentivos a las inversiones y a las exportaciones vigentes en las estructuras tributarias de cada pas. Seguidamente se explicarn las formas de abordar los procesos de armonizacin de los mismos. - La armonizacin fiscal de los impuestos indirectos responde, en primer lugar, al Principio de no discriminacin (6) por el cual se procura evitar las distorsiones en el flujo de bienes y servicios intercambiados entre los pases miembros, buscando asegurar el mismo tratamiento tributario tanto para los productos nacionales como para los productos extranjeros, de modo que la decisin del consumidor sea en base a los precios de los productos sin considerar los impuestos. El efecto de la aplicacin de diferentes cargas tributarias indirectas, es similar al efecto del arancel de importaciones, ya que aumenta el precio de los productos importados respecto de los productos nacionales, no siendo compatible con las polticas de liberacin del comercio que pretenden reducir los aranceles de importacin entre los pases.(7) Por otro lado, la armonizacin de impuestos indirectos, procura eliminar la doble imposicin originada en el comercio internacional cuando las operaciones son gravadas tanto por el pas exportador como por el pas importador. Esto requiere el acuerdo entre los pases para precisar a quin se atribuir la potestad exclusiva de imponer este tipo de tributos. Para ello existen dos criterios a ser considerados; el Principio de imposicin exclusiva en el pas de origen, por el cual los productos son gravados por el pas exportador pero no por el importador, o el Principio de imposicin exclusiva en el pas de destino , en que los pases exportadores comercializan las mercaderas libres de impuestos y el pas importador les aplica su propia carga tributaria. El primero permite la libre circulacin de las mercaderas prescindiendo de aduanas, pero requiere de la igualacin de las bases imponibles y las alcuotas a aplicar en todos los pases. El segundo requiere de ajustes fiscales en la frontera. Tomando en cuenta el estadio de avance del Mercosur, puede considerarse conveniente la adopcin del Principio de imposicin en el pas de destino dado que el otro criterio requiere de una etapa de madurez y equilibrio que aun no se ha alcanzado. Los incentivos a las exportaciones generan diferencias en la competitividad de los productos de la regin y resultan incompatibles con la conformacin de un Mercado Comn. An as, en principio podra admitirse la armonizacin de estos incentivos de modo que puedan ser utilizados por todos los pases miembros de igual manera sin afectar el flujo de bienes. Sin embargo, cuando comience a regir plenamente el Mercado Comn, ser indispensable su eliminacin - Por su parte, la armonizacin fiscal de los impuestos directos procura eliminar las discrepancias que se producen en la rentabilidad de las inversiones, de modo que las decisiones relativas a las mismas no resulten influidas por las diferentes cargas tributarias que gravan las ganancias o el patrimonio y afecten su localizacin. Se debe considerar que en caso de que sean trasladados al precio de los productos puede generar alteraciones similares a la de los impuestos indirectos.

Este tipo de armonizacin requiere la coordinacin gradual de las estructuras tcnicas de los impuestos, es decir, la compatibilizacin de las caractersticas que tipifican los impuestos vigentes en cada Estado, para lograr una asimilacin de las mismas, que es suficiente para el tipo de integracin existente. Tambin en este tipo de impuestos, los incentivos a las inversiones, provocan alteraciones en la rentabilidad, debido a la atraccin de capital que se produce en los pases, regiones o ramas de actividad a los cuales se otorga. En general son concedidas en forma de exenciones, desgravaciones o exoneraciones en los impuestos a las ganancias o al patrimonio, disminuyendo la carga tributaria de las empresas. La armonizacin de los impuestos indirectos es mucho ms simple de llevar a cabo que la armonizacin de impuestos directos, debido a que esta ltima es un rea altamente sensitiva a nivel poltico, porque la soberana fiscal es una parte fundamental de la soberana nacional (8); su renuncia presenta gran resistencia por parte de los Estados y al mismo tiempo requiere de arduas negociaciones para ceder parte de la misma en forma gradual.

Simetras y asimetras de los distintos tributos en los pases miembros del Mercosur
Una visin de conjunto de los sistemas fiscales de los pases miembros del Mercosur muestra que si bien existen diferencias tambin existen bastantes analogas. Las diferencias se detectan sobre la importancia relativa de cada impuesto respecto de los dems, y por otra parte en la tcnica de la imposicin, el tratamiento tributario acordado a los distintos fenmenos. (11) En base a la literatura existente sobre el tema, se puede decir que son dos los tipos de asimetras relevantes para un proceso de integracin. Las asimetras estructurales y las asimetras de poltica pblica. Entre las asimetras estructurales estn el tamao territorial, el tamao de las economas, la riqueza, la infraestructura, el nivel de capacitacin de la mano de obra, entre otras, en general las diferencias que generan las disparidades en el desarrollo econmico. Entre las asimetras de poltica relevantes para un proceso de integracin, estn los incentivos fiscales, los programas de promocin de inversiones y exportaciones, el financiamiento preferencial, la poltica monetaria, los subsidios gubernamentales, entre otras. La forma de buscar una solucin al tema de las asimetras tiene obviamente relacin con el tipo de asimetras. Las polticas a ser aplicadas para resolver las asimetras estructurales tienen un carcter diferente a las polticas que pueden ser aplicadas para resolver las asimetras de polticas pblicas, aunque estas ltimas inciden finalmente tambin en las primeras. (9) Si analizamos las recaudaciones por tipo de impuesto, se observa que en los cuatro pases predominan los impuestos al consumo (IVA, selectivos, etc.), seguidos por los impuestos y contribuciones sobre salarios, en tercer lugar los impuestos sobre la renta y finalmente los impuestos al comercio exterior y al patrimonio. (10)

Los impuestos indirectos y las exportaciones

La necesidad es entonces la de eliminar distorsiones en la competencia y asegurar el perfeccionamiento del Mercosur. Una importante distorsin es la resultante de la acumulacin de impuestos internos que se produce cuando el pas productor o exportador de bienes los grava y tambin lo hace el pas importado o consumidor. Para evitar esta distorsin en el comercio entre los Estados Partes es necesario que estos lleguen a un acuerdo que determine cul de ellos, el importador o exportador, retiene la potestad exclusiva de imponer este tipo de tributos internos. Por ello, se hace necesario elegir un

principio jurisdiccional que puede ser el principio de imposicin exclusiva en el pas de origen o de destino. El principio de tributacin en el pas de Destino establecido en el Art. VI del GATT, Acuerdo General sobre Aranceles y Comercio, comprende: los impuestos indirectos que gravan los bienes exportados y los tributos aduaneros que gravan la importacin de insumos de los productos exportados. La forma en que se aplica es mediante la liberacin del pago de los mismos, devolucin al exportador de los impuestos contenidos en los bienes exportados o una combinacin de ambas, como consecuencia de ello, el resto de los tributos, a la renta o al patrimonio, deben ser soportados por los exportadores. Asimismo, el pas de destino aplica los tributos que rigen su jurisdiccin, en el ejercicio de su potestad tributaria, debiendo abstenerse el pas del importador de aplicar sobre los productos importados, impuestos interiores distintos o de mayor magnitud, que los que aplicara sobre ellos si en lugar de ser importados fueran de origen local.

La estructura de los sistemas tributarios

En principio podramos decir que, es fundamental, para la armonizacin, que se entiende como imprescindible en el avance y xito del mercado comn , un funcionamiento del sistema impositivo bien estructurado en cada uno de los pases miembros ya que esto influir sobre la eficiencia interna y por ende en lograr mejores niveles de competitividad.

1. La armonizacin de la imposicin indirecta En este tipo de imposicin sobre bienes y transacciones se destacan los impuestos a las ventas y a los consumos especficos que inciden directamente sobre los factores de produccin y por ende en la competitividad de los productos. La armonizacin en este sentido implica buscar soluciones atenuando o eliminando las distorsiones que origina la carga tributaria en tal competitividad. Los pases de la regin debieran como meta, tender en su legislacin interna, a la instauracin de impuestos indirectos, plurifsicos y explcitos tipo valor agregado como forma de no afectar la competitividad y brindar un marco de eficiencia interna. Actualmente los cuatro Estados partes adoptan el sistema de gravamen en el pas de destino, recurriendo a los ajustes fiscales de frontera, eliminando por este mecanismo la sobre carga impositiva originada en la imposicin indirecta. Ello ocurrir siempre que ella pueda determinarse con veracidad y comprenda los gravmenes de competencia estadual, provincial, municipal y a su vez no haya demoras en su recupero que implique un mayor costo financiero. Con la adopcin de este criterio, los Estados partes, se independizan de una uniformidad en sus sistemas tributarios, posibilitando la existencia de regmenes diferentes, tasas distintas, exenciones etc., ya que todo ser compensado y neutralizado por los ajustes de fronteras. (12) La situacin es ms heterognea con relacin al tratamiento tributario de los servicios, ya que mientras en Argentina se aplica el criterio de destino, en Paraguay y Uruguay predomina el principio de origen -est gravada la prestacin de servicios dentro del territorio nacional-. (15) Los impuestos al valor agregado en Argentina, Uruguay y Paraguay, presentan ciertas similitudes debido a que pertenecen al gobierno central, gravan una gran cantidad de bienes y servicios, se aplican segn el principio de gravamen en el pas de destino, permiten la deduccin total de los crditos y tienen pocas alcuotas. Estas similitudes permiten que con pequeas modificaciones puedan coordinarse fcilmente con controles aduaneros. El desafo ms importante lo constituyen los impuestos ICMS (Imposto sobre Circulao de Mercadorias e prestao de Servios) y el ISS (Imposto sobre Servios de qualquer natureza ) en

Brasil, debido a su dispar aplicacin tanto en el mbito espacial (el primero es estadual y el segundo municipal) cuanto a la materia que gravan (el primero todos los bienes y solo dos servicios y el segundo el resto de los servicios). A su vez, el ICMS posee limitaciones a la deduccin de crditos y gran cantidad de alcuotas, generando distorsiones sobre las exportaciones, porque crea efectos acumulativos y distorsiones sobre las importaciones, ya que los estados brasileros han creado una serie de incentivos a las inversiones en ICMS que discrimina las importaciones de otros pases especialmente del Mercosur (13) Tambin en Brasil, el Gobierno federal, aplica impuestos para financiar la seguridad social (CONFINS y el PIS/PASEP), produciendo los efectos de acumulacin, no otorgan crdito fiscal y tambin distorsionan el costo de las exportaciones. Por sus efectos y al no otorgar crdito en las distintas etapas, estos gravmenes presentan la dificultad de la determinacin exacta de su incidencia en el producto exportado, por lo que justifican en general el otorgamiento de reembolsos, reintegros impositivos, etc. en el momento de las exportaciones. Este tipo de impuestos han dado lugar a importantes conflictos tributarios, llegando inclusive a la instancia Arbitral del Mercosur. Caso de las Carnes de Cerdo, por el cual el Estado Argentino reclamaba al Estado Brasileo que la aplicacin de las contribuciones PIS (Programa de Integracin Social) y COFINS (Contribucin a la Financiacin de la Seguridad Social) generaban un crdito en algunos productos afectando la competitividad y generando el correspondiente perjuicio- en virtud de un presunto subsidio que se otorgaba a los productos brasileos. Esta disputa tuvo su resolucin en el Laudo Arbitral N 2 del Mercosur que, favorable a Brasil, dictamin que el perjuicio alegado por Argentina no haba sido suficientemente probado. Lamentablemente, la cuestin de si aquellos impuestos configuraban verdaderas exoneraciones y reducciones tributarias no fue resuelta por el Tribunal Arbitral, que determin que ello se encontraba fuera del objeto del proceso por cuanto no estaba formalmente en la reclamacin inicial instaurada por Argentina. Esta cuestin procesal impidi una resolucin concreta que hubiera servido de precedente relevante para similares situaciones en la posterior solucin de otros casos. Otro tema atener en cuenta es la existencia de Zonas Francas en Argentina y Brasil (Tierra del Fuego y Manaos) en las cuales pueden ingresar productos sin pagar el Arancel Externo Comn hasta 2013 genera importantes disparidades.

2. La armonizacin de la imposicin directa Los impuestos que componen la imposicin directa (Impuestos a la Renta y al Patrimonio) que afectan la movilidad de los capitales, inversiones y personas, tambin deben ser objeto de armonizacin. La armonizacin de la imposicin directa es una de las tareas ms difciles en el proceso de integracin ya que sin que deba buscar como finalidad la igualacin de los sistemas impositivos debiera tenderse a su aproximacin para lograr el mayor grado de neutralidad, particularmente en la imposicin sobre el rendimiento del capital, para no afectar las condiciones de competitividad, en especial la que somete a tributacin los beneficios de las empresas. En relacin a impuestos a las ganancias, por un lado, las alcuotas son homogneas en los cuatro pases y todos gravan las rentas de las sociedades y empresas, y por otro lado, presentan algunas diferencias importantes: solo Argentina, Brasil y Uruguay gravan las rentas de las personas fsicas; Brasil y Argentina adoptan el criterio de renta mundial en tanto Uruguay y Paraguay el criterio de fuente (se gravan solo las ganancias generadas en su territorio); Argentina, Paraguay y Uruguay cuentan con alcuotas proporcional, mientras que en Brasil las alcuota es levemente progresiva; Argentina y Brasil cuentan con mecanismos especiales para los precios de transferencia. Como los pases de la regin no tienen un criterio de vinculacin jurisdiccional nico (renta mundial o fuente), se presenta el fenmeno de la doble imposicin internacional. Mientras los pases de la regin no adopten un criterio uniforme, los instrumentos idneos para evitar o atenuar tal fenmeno sern los Convenios de Doble Imposicin Internacional o mtodos de imputacin de crdito fiscal (tax credit, exencin, deduccin, etc.). (14).

Conclusiones
Actualmente el Mercosur se encuentra en una etapa de estancamiento, en parte debido al leve avance en los intentos de armonizacin fiscal, ya que an cuando existen materias susceptibles de comenzar a ser coordinadas no se ha avanzado de modo sustancial en este mbito. La armonizacin tributaria tiene por objeto eliminar las diferencias de fiscalidad entre los pases. La idea es que las decisiones de inversin y las transacciones se acuerden con independencia de la carga fiscal. Los pases del bloque enfrentan un gran desafo en ese sentido. De sus estructuras tributarias surgen tanto analogas como asimetras. Sin embargo, el proceso de integracin no se ha agotado, porque los gobiernos intentan solucionar los conflictos y demostrar el potencial que tiene el bloque. A medida que se vayan consolidando estos procesos de armonizacin fiscal y la integracin se profundice ser igualmente probable que la red de intercambios traiga consigo un aumento de conflictos de carcter fiscales. Por lo tanto, se hace imprescindible afianzar el Sistema de Solucin de Controversias vigente en el Mercosur para delinear un esquema que sea capaz de respaldar el sistema fiscal adoptado en su conjunto por los pases miembros y a su vez otorgar a los particulares la seguridad jurdica necesaria Como sealara Valds Costa (16) La armonizacin tributaria es condicin necesaria para que el mercado comn funcione como si fuera un solo pas; es decir, sin que los tributos impliquen controles fronterizos y sin que las diferencias provoquen distorsiones econmicas en cuanto a la radicacin de inversiones y movimientos de capitales, de servicios y de trabajadores. Mientras no se encuentren soluciones a estos problemas no hay mercado comn, habr slo una zona de libre comercio y una unin aduanera En la actualidad, los pases del Mercosur apremiados por necesidades fiscales y en particular por las crisis macroeconmicas modifican sus sistemas tributarios sin un ojo puesto en los objetivos del mercado comn (17). Por supuesto, las crisis repercutieron en el proceso de integracin y por ende en el campo tributario. En sntesis, el proceso de armonizacin fiscal tiende a alcanzar el mximo grado de coherencia fiscal, a travs del cual los pases miembros de un bloque econmico efectan de comn acuerdo modificaciones en sus legislaciones impositivas, tanto en materia aduanera como en la imposicin interna indirecta y directa, a fin de que converjan para lograr una carga fiscal equivalente. La tendencia en los sistemas a contar con impuestos internos explcitos a los consumos, debera ser una meta a alcanzar. No puede dejar de mencionarse el papel de las Administraciones Tributarias en el proceso de integracin. Deber prestarse a ellas la misma importancia que se otorga a los procesos de armonizacin de los sistemas tributarios en cuanto al logro de un nivel anlogo de eficiencia, condicin necesaria para que posean trascendencia las modificaciones legales que se instauren. Adquiere de tal forma importancia lo relativo al control de las operaciones internacionales y a la exigencia de una mayor cooperacin recproca a travs del intercambio de informacin. En este aspecto los convenios para evitar la doble imposicin internacional tambin lo son para prevenir la evasin fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio, previndose en ellos el intercambio de informacin entre los pases contratantes. Referencias bibliogrficas
(1) Cr. Vctor Hugo Meana escribe su libro "Perspectivas de armonizacin tributaria en el Mercosur" (2)Macn, Jorge: El federalismo fiscal en la Argentina Cuadernos Iberoamericanos de Estudios Fiscales Editoriales de Derecho Reunidas S.A. Madrid N 1 enero-abril 1986 pg. 114 y ss.

(3) Gonzlez Cano, Hugo: La armonizacin tributaria y la integracin econmica Ediciones Interocenicas Bs. As. 1994 (4) Gonzlez, Daro. Controversias Tributarias en el MERCOSUR. Boletn impositivo AFIP, Volumen 5/ N 36-Julio 2000. (5) Barreix, Alberto, Roca Jernimo y Villela, Luiz. Tributacin en el MERCOSUR y la necesidad de coordinacin. Boletn Impositivo AFIP Volumen 9/ N 102, Enero 2006. (6) Artculo 7 - Tratado de Asuncin (1991). (7) Gonzlez Cano, H. Armonizacin Tributaria en el MERCOSUR. Ensayos sobre los aspectos tributarios en el proceso de integracin. Ediciones Acadmicas. Bs. As. 1996. (8) Gonzlez Cano, Hugo. Armonizacin Tributaria del MERCOSUR: ensayos sobre los aspectos tributarios en el proceso de integracin. Ediciones acadmicas. Buenos Aires, Noviembre de 1996. (9) Documento de la Secretara del MERCOSUR en el Foro de Reflexin Un Nuevo Tratamiento de las Asimetras en la Integracin Sudamericana, realizado en La Paz el 21 de octubre de 2005. (10) Cuadernillos y Material de la Asignatura "Armonizacin Tributaria del Mercosur" de la Carrera de Posgrado Especializacin en Tributacin de la Facultad de Cs. Econmicas y Estadsticas de la UNR. (11) Estudios y notas / Crnica Tributaria 120-2006 - A. Lamagrande / Perspectivas de la armonizacin fiscal interna en el Mercosur (12) AMIGO, Rubn Oscar: Los impuestos indirectos y los procesos de integracin econmica Trabajo distinguido con el Segundo Premio, rea Tributaria del Concurso Centenario del Colegio de Graduados en Ciencias Econmicas, Boletn de Econmicas del C.G.C.E..C.F., Octubre 1992. (13) Mara Lina Leiva y Virginia Rivero - Armonizacin tributaria para la integracin del Mercosur: Obstculos, desafos y perspectivas (14) Publicacin CPCECABA UE N 77 - Octubre 2005 (15) Luiz Villela y Alberto Barreix Tributacin en el Mercosur y Posibilidades de Coordinacin (16) Valds Costa, Ramn: Aspectos Jurdico-Tributarios del Mercosur, Revista Jurdica del Centro de Estudiantes de Derecho, Ao II, N. 5, Montevideo, Uruguay, 1991, pg. 42 (17) ) Estudios y notas / Crnica Tributaria 120-2006 - A. Lamagrande / Perspectivas de la armonizacin fiscal interna en el Mercosur

Pginas Consultadas: http://www.gba.gov.ar/html/texto_mercosur.htm http://www.fiscalex.com.ar/art_fl24.htm http://www.mercosur.int/msweb/principal/contenido.asp http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/fiscalidad_internacional/120_Lamagrande.pdf