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EMPRESAS PBLICAS PRESTADORAS DE SERVIOS PBLICOS E O ALCANCE DO DIREITO AOS BENEFCIOS TRIBUTRIOS
Cleucio Santos Nunes Advogado. Mestre em Direito pela Universidade Catlica de Santos Professor Universitrio. Consultor Jurdico do Ministrio das Cidades

Sumrio: 1. Introduo. 2. Os campos materiais de servios ou atividades pblicas imunes tributao. 3. Ponderaes acerca da iseno ao pagamento das contribuies previdencirias para prestadoras de servios pblicos. 4. O alcance do direito a benefcios tributrios para empresas estatais prestadoras de servio pblico. 5. A adequada exegese da vedao a privilgios fiscais para companhias estatais prestadoras de servios pblicos no extensveis ao setor privado. 6. Concluso. 1. Introduo De acordo com o artigo 150, VI, c, da Constituio Federal, as institui-

es de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, desde que atendidos os requisitos da lei, so imunes a impostos incidentes sobre a renda, prestaes de servios e patrimnios. Alm da imunidade quanto aos impostos referidos, a Constituio da Repblica tambm concede o mesmo benefcio s entidades de assistncia social que, no possuindo finalidade lucrativa, observem requisitos definidos em lei (CF, art. 195, 7). Apesar de o dispositivo constitucional referir-se a iseno, existe certo consenso jurisprudencial de que a Carta Magna no outorga exatamente isenes tributrias. 1 A funo da Constituio em matria tributria, dentre outras, a de distribuir competncias, e a imunidade, no fundo, uma limitao do exerccio da competncia tributria, pois, para certas pessoas ou bens, no h como os entes competentes cobrarem tributos.

1 RMS 22.192, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 28-11-95, DJ de 19-12-96

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Por outro lado, subsiste ponto encontradio que torna o tema intrigante. Trata-se da

misso de concluir se os benefcios tributrios dados pela Constituio devem ser entendidos restritivamente. Como se sabe, o Cdigo Tributrio Nacional, no artigo 111, em sntese, refere-se aplicao da interpretao gramatical para os casos de iseno de obrigaes tributrias e suspenso do crdito tributrio. Nessa linha, em se tratando de empresas pblicas, sociedades de economia mista e subsidirias, todas pessoas jurdicas de direito privado segundo definio legal (Decreto-lei 200/67), o tratamento tributrio a ser dado para esse tipo de entidade, em leitura preliminar da Constituio Federal, deve ser o mesmo que dispensado s empresas particulares da iniciativa privada (CF, art. 173, 1, II). Essa constatao, por si s, enseja inegvel duelo entre normas constitucionais con-

juntamente com o prprio Cdigo Tributrio e as noes conceituais que se erguem a partir do sentido jurdico possvel das locues empresa pblica prestadora de servios e empresa pblica prestadora de servios pblicos. Caso caiba interpretao literal nessa matria, ainda que em sede constitucional, o ponto saber se existe distino suficiente entre as duas locues mencionadas que permita concluir se uma ou outra podem ficar de fora das imunidades. Para os propsitos deste texto, h que se definir, primeiramente, se empresa pblica

pode desempenhar atividade de educao ou de assistncia social nos limites do que prev a Constituio no artigo 173. Em seguida, h que se investigar a situao das companhias estatais prestadoras de servios pblicos diversos dos conceitos de educao e de assistncia social, mas que gozam ou podem vir a gozar de isenes tributrias. Refletidos esses pontos, desdobra-se a necessidade de se saber se os benefcios fiscais insertos na Constituio Federal alcanam as empresas pblicas, sociedades de economia mista e subsidirias, apesar da igualdade de tratamento tributrio pretendida pelo constituinte entre empresas da iniciativa privada e as empresas estatais (CF, art. 173, 1, II). Essa possvel concesso de benefcio fiscal deve ser contextualizada com as noes de servio pblico e atividade econmica, sob pena de se confrontar, mais especificamente, com a vedao de favores fiscais para entes estatais no extensveis ao setor privado (CF, art. 173, 1). 2. Os campos materiais de servios ou atividades pblicas imunes tributao Somente compreensvel que empresas estatais devam se sujeitar ao mesmo regi-

me jurdico tributrio das empresas particulares quando se constatar que o Estado, por meio de entidade por ele criada, desempenhe atividade econmica em inegvel concorrncia com o setor privado (CF, art. 173, 1). Deve-se distinguir, com efeito, atividade econmica de36

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senvolvida pelo Estado, de prestao de servios pblicos. Aquela atividade h de ser desempenha excepcionalmente, conforme, alis, reza o Texto Constitucional; esta, por sua vez, dever do Poder Pblico executar, quer diretamente, quer por meio de entidades criadas para tal fim. No caso dos servios de sade e assistncia social, os incisos II e V do artigo 23, da

Constituio Federal prescrevem, respectivamente, que competncia dos entes federados cuidar da sade e assistncia pblica. Adiante, fixando a atribuio da execuo dos servios de sade e assistncia social, a Constituio categrica: Art. 197. So de relevncia pblica as aes e servios de sade, cabendo ao Poder Pblico dispor, nos termos da lei, sobre sua regulamentao, fiscalizao e controle, devendo sua execuo ser feita diretamente ou atravs de terceiros e, tambm, por pessoa fsica ou jurdica de direito privado. [grifamos] Quanto assistncia social, a Constituio Federal evitou o vocbulo servio. De

fato, o conceito de assistncia social fluido o bastante a ponto de faz-lo escapar da noo substancial de servio pblico, que se assenta no significado das palavras utilidade e comodidade.2 Consoante Srgio Pinto Martins, a assistncia social um conjunto de princpios,

de regras e de instituies destinado a estabelecer uma poltica social aos hipossuficientes, por meio de atividades particulares e estatais, visando concesso de pequenos benefcios e servios, independentemente de contribuio por parte do prprio interessado.3 Logo se observa que a noo de assistncia social transcendente ao Direito en-

quanto arcabouo de regras e regimes normativos. A assistncia social est intimamente relacionada ao, que pode ser por parte do Estado ou do particular. Trata-se, pois, de atitude de proteo pessoa carente do mnimo existencial que lhe permita ultrapassar a linha da indignidade. Da por que a assistncia social ser mais bem definida como poltica pblica de promoo dos mnimos sociais (Lei 8742/1993, art. 1). Os servios pblicos so instrumentos de alcance das polticas. A assistncia social a prpria poltica.

2 Para Celso Antonio Bandeira de Mello, sotoposto ao conceito de servio pblico h um substrato material, que compe a noo desse conceito. Da por que refere: [...] cumpre observar que a atividade estatal denominada servio pblico a prestao consistente no oferecimento, aos administrados em geral, de utilidades ou comodidades materiais. Curso de direito administrativo. 23 ed. So Paulo: Malheiros, 2007. pp. 655-656. 3 Direito da seguridade social: custeio da seguridade social, benefcios, acidente do trabalho, assistncia social e sade. 19 ed. So Paulo: Atlas, 2003. p. 486.

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No existe, entretanto, incoerncia sistmica em se inserir a assistncia social no

conceito amplo de servio pblico lembrado por Maria Sylvia Zanella di Pietro ao citar vrios tratadistas. 4 Por essa acepo, lastreada nas primeiras escolas sobre servio pblico desenvolvidas pelo Direito francs, toda atividade do Estado, ou dos seus delegados, de carter essencial, era entendida como servio pblico.5 Seja como for, a assistncia social no se adaptada com propriedade ao conceito de ser-

vio, simplesmente porque medida de proteo pessoa desprovida dos servios pblicos ou privados, da sua situao de vulnerabilidade que justifica a ao protetora. Os servios, por sua vez, pretendem oferecer ao interessado benefcios que pressupem, ainda que no necessariamente, sua situao fora do campo de vulnerabilidade social que justifica a ao de assistncia. Voltando-se ao ponto, no se pode perder de vista que a necessidade de se distinguir

sade de assistncia social, reside no fato de a Constituio da Repblica aludir imunidade tributria para entidades de assistncia social e de educao sem fins lucrativos (art. 150, VI, c e art. 195, 7). Note-se que a Constituio no se referiu expressamente ao direito imunidade para as entidades da rea da sade. Por essa razo, o intrprete se obriga a desvendar, sob o ponto de vista da materialidade dos conceitos, o que se compreende por sade e assistncia social. A omisso do constituinte em chamar assistncia social de servio pblico, deve-se ao fato de aquela ser mais abrangente do que este, levando a crer que as aes no campo da sade, podem constituir tambm modo de operao de assistncia social, na medida em que oferecem proteo infncia, maternidade, adolescncia, velhice e pessoa portadora de deficincia. No campo do conceito de assistncia social a proteo poder se dar meramente por meio de benefcios pecunirios; a proteo social, dada por intermdio das aes de sade, o que tambm significa assistncia social, pode ser feita na forma de servio pblico. Em resumo, apesar de sade, assistncia social e previdncia integrarem o gnero

adotado pela Constituio Federal conhecido por seguridade social, entre as duas primeiras espcies no existem divises estanques, quando analisadas na perspectiva da materialidade de suas aes. O servio pblico de sade, por sua vez, ser prestado pelo Estado diretamente ou mediante terceira pessoa, que poder ser constituda pelo Poder Pblico exclusivamente para esse fim.
4 Direito administrativo. 18 ed. So Paulo: Atlas, 2005. p. 96. 5 De acordo com Maria Sylvia Zanella di Pietro, na Frana destacaram-se como protagonistas da corrente do servio pblico em sentido amplo, Leon Duguit e Roger Bonnard; no Brasil, Mrio Mazago, Jos Cretella Jnior e Hely Lopes Meirelles.

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Fica a critrio do ente governamental constituir empresa pblica destinada comu-

nidade, o que revela sua finalidade de prestador de servio de sade pblica, que no concorre com o particular. Ressalte-se que para a empresa pblica no concorrer com os hospitais privados na execuo dos servios de sade h que se separarem as atividades. O servio de sade pblico quando prestado pelo Estado de forma direta ou por seus entes criados para esse fim. Ser particular quando desempenhado por sociedades particulares. No existindo confuso entre os regimes de prestao do referido servio, segue-se que os hospitais pblicos e particulares no competem no mesmo mercado. Por outro lado mas no longe dessa temtica , no adequado sustentar que

em matria de sade se esteja diante de um mercado concorrente. O pressuposto da concorrncia a liberdade de oferecimento de bens de consumo ou de servios. Significa dizer que, para a concorrncia, o bem ou servios oferecidos devem ser suscetveis ao estmulo de suas respectivas aquisies. O consumidor de tais bens, mesmo que no os necessite, poder ser estimulado a adquiri-los por meio da propaganda ou outras formas de se atrair o consumidor. 6 No se pode admitir que com a sade ocorra o mesmo fenmeno. O consumidor de

servios mdicos demanda o fornecedor por necessidades vitais de manuteno de sua incolumidade fsica. Da por que os servios mdicos no so alvos do que se vulgarizou chamar de marketing, caracterstica emblemtica da concorrncia. No nenhum despautrio concluir que empresas estatais da rea da sade (hospi-

tais) no disputam mercado com hospitais privados, simplesmente porque, em matria de sade, no h que se falar em mercado, mas em atividade de relevncia pblica na qual lcita a atuao do particular (CF, art. 199). Isso, entretanto, no impede a estatal de lograr receita com os servios mdicos que presta. No pode, evidentemente, distribuir lucro, porque assim se iguala empresa particular.

6 Aps demonstrar que o mercado no consegue se apresentar em regime de concorrncia perfeita, isto , aquele que se caracteriza pela fixao natural dos preos em patamar ideal, sem a presena de externalidades, ou de elementos subjetivos que conduzem a deciso dos consumidores, a doutrina econmica aduz existncia da concorrncia imperfeita. Nesta, externalidades e fatores subjetivos (como o caso da propaganda), do a essncia desse tipo de mercado que predomina nas economias modernas. Da por que a caracterstica central do mercado concorrencial a oferta de produtos e servios que se apresentam sob formas e condies diversas. Um dos fatores que leva a essa diversidade a propaganda que procura inculcar na mente do consumidor que determinado produto til para suas necessidades. Cf. NUSDEO, Fabio. Curso de economia. 4 ed. So Paulo: RT, 2005. pp. 269-270.

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Em caso parelho, o Supremo Tribunal Federal pronunciou-se a favor de imunidade

fiscal a empresa pblica, justamente porque sua atividade no implicava o exerccio de atividade econmica, mas servio pblico de carter relevante. RECURSO EXTRAORDINRIO 407.099-5/RS RECORRENTE: EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELGRAFOS ECT RECORRIDO: MUNICPIO DE SO BORJA EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELGRAFOS: IMUNIDADE RECPROCA: CF., art. 150, VI, a EMPRESA PBLICA QUE EXERCE ATIVIDADE ECONMICA E EMPRESA PBLICA PRESTADORA DE SERVIO PBLICO: DISTINO. I As empresas pblicas prestadoras de servio pblico distinguem-se das que exercem atividade econmica. A empresa Brasileira de Correios e Telgrafos prestadora de servio pblico de prestao obrigatria e exclusiva do Estado, motivo por que est abrangida pela imunidade tributria recproca: C.F., art. 150, VI, a II R.E. conhecido em parte e, nessa parte, provido.7
8

Eros Roberto Grau, em estudo percuciente, distingue atividade econmica de serPara o autor, no artigo 173, a Constituio prev a possibilidade de o Estado exercer

vio pblico, por meio de critrios explcitos e implcitos no texto da Constituio Federal. atividade econmica em sentido estrito, devendo observar, para tanto, imperativos da segurana nacional ou relevante interesse coletivo. No artigo 170, a Constituio estabelece as diretrizes para o exerccio da atividade econmica em sentido amplo, nas quais se incluem os servios pblicos. Igualmente, quando a atividade exercida pelo Estado tiver por fim atender ao interesse social e no exatamente ao interesse coletivo, tem-se a presena de servio pblico. O ponto central a ser observado saber se, ao desempenhar atividade econmica em sentido estrito, poder o Estado prestar servios pblicos a partir da noo de servio pblico proposta por Duguit, por meio da qual se tem o servio pblico como atividade necessria ao desenvolvimento coeso e interdependente da sociedade.9

7 RE 407.099-5/RS, Rel. Min. Carlos Velloso. 8 GRAU, Eros Roberto e GERRA FILHO, Willis Santiago (org.). Constituio e servio pblico. In: Direito constitucional: estudos em homenagem a Paulo Bonavides. So Paulo: Malheiros, 2003. pp. 249-267. 9 DUGUIT, Leon. Trate de droit Droit Constitutionnel. 3 ed. t.2. Paris: E. de Boccard, 1928. p. 61 apud GRAU, Eros Roberto, op. cit., p. 267.

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Observe-se que o alinhamento ao conceito de servio pblico proposto pelo tratadista francs no deriva de mera opo acadmica ou ideolgica. No existe outro sentido ao que se pode considerar servio pblico: ou este corresponde a algo que a sociedade no consegue sobreviver desprovida, porquanto sua ausncia compromete o desenvolvimento e manuteno da sociedade, ou se trata de atividade facultativa que pode ou no ser prestada. Ao desempenhar atividade econmica em sentido estrito, ainda que a ttulo de pres-

tao de servio, o Estado, necessariamente, no executa servio pblico caracterizado como atividade necessria ao desenvolvimento coeso e interdependente da sociedade. Certamente por isso o 1 do artigo 173 da Constituio, ao se referir na parte final a prestao de servios, no a qualifica como prestao de servios pblicos. Diferentemente, o artigo 175 claro ao se referir a servio pblico. A omisso do constituinte quanto ao vocbulo pblico no artigo 173 no pode ser casual, sob pena de o texto constitucional tornar-se tautolgico. Afinal, no haveria nenhuma utilidade em se argumentar que no artigo 173 trata-se de servio pblico enquanto atividade econmica desenvolvida pelo Estado; e no artigo 175 falar-se a mesma coisa, apenas acrescentando-se a possibilidade de o servio pblico ser delegado a particulares. Note-se, porque relevante, que o artigo 175 tambm estabelece que o servio poder ser prestado diretamente pelo Estado, o que no mencionado no artigo 173. evidente que se trata de conceitos e situaes diferentes. O artigo 173 versa sobre atividade econmica em sentido estrito; o artigo 175, por sua vez, de servios pblicos, os quais podem ser executados pelo Poder Pblico por meio dos seus rgos (prestao direta) ou por terceiros delegados (concesso e permisso). Realmente, cuidam-se de disposies diferentes, tanto assim que o artigo 173 da Constituio Federal omite o qualificativo pblico e fica simplesmente com a locuo prestao de servio para tornar claro que o Estado poder prestar servios que so inerentes ao setor privado e, neste caso, ser atividade econmica em sentido estrito, como afirma Eros Roberto Grau.10 Retomando-se o ponto central, h que se observar se o servio de sade pblico ou atividade econmica em sentido estrito que poder ser exercida pelo Estado na forma do artigo 173 da Constituio Federal. Evidentemente que, seno por razes bvias, ao menos pelo que dispe a Constituio Federal nos artigos 196 e 197, as aes e servios de sade so, indubitavelmente, atividades necessrias no apenas ao desenvolvimento coeso e interdependente da sociedade, como tambm imprescindvel sua manuteno em condies dignas.

10 Constituio e servio pblico. In: Direito constitucional: estudos em homenagem a Paulo Bonavides, p. 251.

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Da por que as aes e servios na rea da sade so servios pblicos. Cumpre salien-

tar, entretanto, que o fato de a atividade (servio) possuir materialidade (substrato) de servio pblico, no afasta o particular da possibilidade de executar essa mesma atividade. Por isso a classificao sugerida por Eros Roberto Grau de servio pblico privativo e no-privativo. 11 Na primeira modalidade, o servio dever ser prestado pelo Estado diretamente. Se for conveniente, a Administrao poder deleg-lo ao particular, o que no desnatura o carter privativo do servio, porquanto permanece com a titularidade do Poder Pblico, sendo transferida ao particular somente a execuo do servio. No caso dos servios pblicos no-privativos, na hiptese da prestao do servio se dar pelo particular, a titularidade do servio no chega a ser do Poder Pblico, da por que, no caso de delegao do servio, mas execuo deste pela pessoa de direito privado. Compete ao Poder Pblico, entretanto, autorizar sua prestao ao particular, justamente porque o servio guarda em sua materialidade a caracterstica essencial de ser necessrio ao desenvolvimento coeso e interdependente da sociedade. Assim, quando executado pelo setor privado, o servio pblico no-privativo ser atividade econmica em sentido estrito. 12 A escolha de ser um servio pblico privativo ou no-privativo feita pela Constituio Federal. Por conseguinte, esses modos-de-ser dos servios pblicos (privativo ou no-privativo) no esto na atividade em si mesma, mas no momento histrico em que se verificam. No caso do servio de sade, a Constituio vigente permitiu sua explorao pelo particular (CF, art. 199) independentemente de delegao (concesso ou permisso). Logo no caso de servio pblico privativo, mas o oposto. Feitas estas consideraes, fica evidente que, no caso das empresas pblicas que rea-

lizam servios pblicos de sade, o que se tem a prestao de servio pblico no-privativo (servio de sade) por empresa pblica que, por possuir essa condio, desempenha o servio no lugar do Estado por razes de convenincia e eficincia administrativas. Verificando-se que a materialidade do servio de sade corresponde caracterstica de coeso e interdependncia social a que alude a doutrina de Duguit, outra inferncia no se pode ter, a no ser que os Hospitais Pblicos, vinculados a Universidades Pblicas, por exemplo, prestam servios pblicos e no atividade econmica em sentido estrito. Desse modo, sua atuao no corresponde hiptese do artigo 173 da Constituio Federal, mas a do artigo 197 da mesma Carta. Em caso semelhante, o TRT 4 da Regio, apreciando o tema da impenhorabilida-

de de bens do Hospital de Clnicas de Porto Alegre enquanto empresa pblica prestadora

11 Em geral, a doutrina chama os servios privativos e no-privativos de prprios e imprprios. Maria Sylvia Di Pietro alerta para a designao: servio pblico exclusivo e no exclusivo, apesar de reconhecer a impropriedade deste ltimo, na medida em que falta um elemento integrante de seu conceito, qual seja, a presena do Estado para poder qualificar o servio como pblico. Cf. DI PIETRO, Maria Sylvia Zanela. Direito administrativo. So Paulo: Atlas, 2005. pp. 106107. 12 GRAU, Eros Roberto, op. cit., p. 252.

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de servio pblico na rea de sade, ao distinguir atividade econmica em sentido estrito (CF, art. 173) de prestao de servio pblico (CF, art. 197), decidiu afastar alegao de inconstitucionalidade de Medida Provisria que tornava impenhorveis os bens do hospital. TRIBUNAL REGIONAL DO TRABALHO DA 4 REGIO AC: 06716.006/89-3 AP EMENTA: MEDIDA PROVISRIA. ARGIO INCIDENTAL DE INCONSTITUCIONALIDADE. IMPENHORABILIDADE DE BENS. HOSPITAL DE CLNICAS DE PORTO ALEGRE. No inconstitucional, por vulnerao do disposto no art. 173, par. 1, da Constituio, o art. 9 da Medida Provisria n 2.216-37, de 31.08.2001, que declara impenhorveis os bens do Hospital de Clnicas de Porto Alegre - HCPA. Anlise da matria luz da distino, firmada na doutrina, entre os servios pblicos que exercem atividade econmica em sentido estrito daqueles que atendem ao interesse social e que, embora podendo desempenhar atividade econmica em sentido amplo, dada a sua constituio sob a forma de empresa pblica, no deixam, ainda assim, de possuir a essncia de atividade prestada em regime pblico. Considerao de que o HCPA no desenvolve atividade econmica tpica, antes funcionando em claro e ostensivo exerccio de servio pblico. A interpretao sistemtica do conjunto de normas da Constituio permite concluir que est conformada a esse sistema a norma jurdica editada com o fim de declarar impenhorveis os bens de entidade paraestatal que presta servio pblico existencial, voltado ao interesse social. Observncia dos precedentes do Supremo Tribunal Federal acerca da constitucionalidade de norma legal que torna impenhorveis os bens de ente paraestatal prestador de servio pblico tpico. Necessidade de adequao da jurisprudncia deste Tribunal Regional orientao j pacificada pela Suprema Corte na apreciao da matria. Declarao de inconstitucionalidade que se rejeita. VISTOS e relatados estes autos de AGRAVO DE PETIO, interposto de deciso do Exmo. Juiz da 6 Vara do Trabalho de Porto Alegre, sendo agravante HOSPITAL DE CLINICAS DE PORTO ALEGRE e agravada VILMA MARIA FIGUER DA FONTOURA. [grifamos] Apesar de no ter julgado matria exatamente tributria, o aresto transcrito demons-

trou que o Hospital de Clnicas de Porto Alegre, ainda que seja empresa pblica, no se vincula s restries do artigo 173 da Constituio Federal, justamente em razo dos servios que presta e no pelo critrio formal de sua constituio jurdica.
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judicioso admitir que a proteo tributao sobre renda, patrimnio e prestao

de servios das empresas estatais prestadoras de servios pblicos decorre da interpretao sistemtica da Constituio, com base nos artigos 150, VI, c combinado com art. 173 e 175. 3. Ponderaes acerca da iseno ao pagamento das contribuies previdencirias para prestadoras de servios pblicos A locuo tributos federais, habitualmente utilizada para conceder isenes de tribu-

tos de competncia da Unio, alm dos impostos, taxas, contribuies de melhoria e emprstimos compulsrios, poder englobar as contribuies federais, quais sejam, contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse de categorias profissionais e econmicas (CF, art. 149). O Supremo Tribunal Federal, por ocasio do julgamento do RE n. 146733-9/SP, Rel. Min. Moreira Alves, pacificou que as contribuies, inclusive as destinadas ao custeio da seguridade social (CF, art. 195) so espcies do gnero tributo: RECURSO EXTRAORDINRIO N 146733-9/SP Rel. Min. Moreira Alves RECORRENTE: UNIO FEDERAL RECORRIDA: VIAO NASSER S.A Ementa: Contribuio Social sobre o Lucro das pessoas jurdicas. Lei 7689/88. No inconstitucional a instituio da contribuio social sobre o lucro das pessoas jurdicas, cuja natureza tributria. Constitucionalidade dos artigos 1, 2 e 3 da Lei 7689/88. Refutao dos diferentes argumentos co que se pretende sustentar a inconstitucionalidade desses dispositivos legais. Ao determinar, porm, o artigo 8 da Lei 7689/88 que a contribuio em causa j seria devida a partir do lucro apurado no perodo-base a ser encerrado em 31 de dezembro de 1988, violou ele o princpio da irretroatividade contido no artigo 150, III, a, da Constituio Federal, que probe que a lei que institui tributo tenha, como fato gerador deste, fato ocorrido antes do incio da vigncia dela. Recurso extraordinrio conhecido com base na letra b do inciso III do artigo 102 da Constituio Federal, mas a que se nega provimento porque o mondado de segurana foi concedido para impedir a cobrana das parcelas da contribuio social cujo fato gerador seria o lucro apurado no perodo-base que se encerrou em 31 de dezembro de 1988. Declarao de inconstitucionalidade do artigo 8 da Lei 7689/88.
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................................................................................................................................... Sendo, pois, a contribuio instituda pela Lei 7.689/88 verdadeiramente contribuio destinada ao financiamento da seguridade social, com base no inciso I do artigo 195 da Carta Magna, segue-se a questo de saber se essa contribuio tem, ou no, natureza tributria em face dos textos constitucionais em vigor. Perante a Constituio de 1988, no tenho dvida em manifestar-me afirmativamente. De feito, a par das trs modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribuies de melhoria) a que se refere o artigo 145 para declarar que so competentes para institu-los a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios, os artigos 148 e 149 aludem a duas outras modalidades tributrias, para cuja instituio s a Unio competente: o emprstimo compulsrio e as contribuies sociais, inclusive as de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais e econmicas. No tocante s contribuies sociais que dessas duas modalidades tributrias a que interessa para este julgamento , no s as referidas no artigo 149 que se subordina ao captulo concernente ao sistema tributrio nacional tm natureza tributria, como resulta, igualmente, da observncia que devem ao disposto nos artigos 146, III, e 150, I e III, mas tambm as relativas seguridade social previstas no artigo 195, que pertence ao ttulo Da ordem social. Por terem esta natureza tributria que o artigo 149, que determina que as contribuies sociais observem o inciso III do artigo 150 (cuja letra b consagra o princpio da anterioridade) exclui dessa observncia as contribuies para a seguridade social previstas no artigo 195, em conformidade com o disposto no par. 6 deste dispositivo, que, alis, em seu par. 4, ao admitir a instituio de outras fontes destinadas a garantir a manuteno ou expanso da seguridade social, determina se obedea ao disposto no art. 154, I, norma tributria, o que refora o entendimento favorvel natureza tributria dessas contribuies sociais. Deve-se considerar, entretanto, que a norma prevista no artigo 15 da lei em referncia concessiva de iseno. A iseno, como modalidade de excluso do crdito tributrio (CTN, art. 175), depende de critrios estabelecidos pelo legislador. [grifamos] Assim, cabe ao Cdigo Tributrio Nacional estabelecer normas gerais em matria

tributria, o que inclui as isenes. As normas gerais no podem, com efeito, distender o que a lei especfica restringir. De acordo com a Constituio Federal em vigor, o artigo 195, 7 concede imunida-

de ao pagamento de contribuies ao custeio da seguridade social s instituies de assistncia social que atenderem aos requisitos definidos em lei.
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Como se sabe, boa parte da tributao destinada seguridade social, cobrada das

empresas, tem por fato gerador e base de clculo a receita destes entes. As contribuies que incidem sobre a receita das pessoas jurdicas, so, notadamente, as contribuies ao PIS e a COFINS, regulamentadas pelas Leis 9.718/98, 10.637/2002 e 10.833/2003. Alm dessas, tambm se conhece a incidncia de contribuies sobre a remunerao paga a terceiros, as quais esto previstas no artigo 22, III e IV da Lei 8.212/1991. No caso das companhias estatais que prestam servios pblicos o objetivo de eventual

desonerao dessas contribuies sociais , evidentemente, propiciar a elevao dos resultados operacionais da entidade, de modo a ensejar maior mobilidade financeira para investimentos nas finalidades essenciais da instituio. Apesar de o artigo 195, 7, da Constituio Federal, ter se referido ao direito de

iseno das contribuies seguridade pelas entidades de assistncia social, existe consenso na jurisprudncia do STF de que a norma constitucional que concede favor fiscal o faz por meio de imunidade, como ficou pacificado no RMS 22192/DF, Rel. Min. Celso de Melo. EMENTA: MANDADO DE SEGURANA - CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA - QUOTA PATRONAL - ENTIDADE DE FINS ASSISTENCIAIS, FILANTRPICOS E EDUCACIONAIS - IMUNIDADE (CF, ART. 195, 7) - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. - A Associao Paulista da Igreja Adventista do Stimo Dia, por qualificar-se como entidade beneficente de assistncia social - e por tambm atender, de modo integral, as exigncias estabelecidas em lei - tem direito irrecusvel ao benefcio extraordinrio da imunidade subjetiva relativa s contribuies pertinentes seguridade social. - A clusula inscrita no art. 195, 7, da Carta Poltica - no obstante referir-se impropriamente iseno de contribuio para a seguridade social -, contemplou as entidades beneficentes de assistncia social, com o favor constitucional da imunidade tributria, desde que por elas preenchidos os requisitos fixados em lei. A jurisprudncia constitucional do Supremo Tribunal Federal j identificou, na clusula inscrita no art. 195, 7, da Constituio da Repblica, a existncia de uma tpica garantia de imunidade (e no de simples iseno) estabelecida em favor das entidades beneficentes de assistncia social. Precedente: RTJ 137/965. - Tratando-se de imunidade - que decorre, em funo de sua natureza mesma, do prprio texto constitucional -, revela-se evidente a absoluta impossibilidade jurdica de a autoridade executiva, mediante deliberao de ndole administrativa, restringir a eficcia do preceito inscrito no art. 195, 7, da Carta Poltica, para, em funo de exegese que claramente distorce a teleologia da prerrogativa fundamental em Referncia, negar,
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entidade beneficente de assistncia social que satisfaz os requisitos da lei, o benefcio que lhe assegurado no mais elevado plano normativo. [grifamos] Da por que lcito admitir que o 7 do artigo 195 da Constituio Federal previu

imunidade das instituies que menciona obrigao de pagar contribuies seguridade social, devendo a lei regular a extenso do exerccio desse direito. O artigo 55 da Lei 8.212/1991 estabelece as condies aludidas no texto da Constituio, como se v: Art. 55. Fica isenta das contribuies de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade beneficente de assistncia social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente: (Vide Lei n 9.429, de 26.12.1996) I - seja reconhecida como de utilidade pblica federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal; II - seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrpicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistncia Social, renovado a cada trs anos; (Redao dada pela Lei n 9.429, de 26.12.1996) Provisria n 2.187-13, de 24.8.2001) III - promova, gratuitamente e em carter exclusivo, a assistncia social beneficente a pessoas carentes, em especial a crianas, adolescentes, idosos e portadores de deficincia; (Redao dada pela Lei n 9.732, de 11.12.98) IV - no percebam seus diretores, conselheiros, scios, instituidores ou benfeitores, remunerao e no usufruam vantagens ou benefcios a qualquer ttulo; V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manuteno e desenvolvimento de seus objetivos institucionais apresentando, anualmente ao rgo do INSS competente, relatrio circunstanciado de suas atividades. (Redao dada pela Lei n 9.528, de 10.12.97) 1 Ressalvados os direitos adquiridos, a iseno de que trata este artigo ser requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que ter o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido. 2 A iseno de que trata este artigo no abrange empresa ou entidade que, tendo personalidade jurdica prpria, seja mantida por outra que esteja no exerccio da iseno. 3 Para os fins deste artigo, entende-se por assistncia social beneficente a prestao gratuita de benefcios e servios a quem dela necessitar. (Includo pela Lei n 9.732, de 11.12.98)
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(Vide Medida

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4 O Instituto Nacional do Seguro Social - INSS cancelar a iseno se verificado o descumprimento do disposto neste artigo. (Includo pela Lei n 9.732, de 11.12.98) 5 Considera-se tambm de assistncia social beneficente, para os fins deste artigo, a oferta e a efetiva prestao de servios de pelo menos sessenta por cento ao Sistema nico de Sade, nos termos do regulamento. (Includo pela Lei n 9.732, de 11.12.98) Para a efetividade do benefcio a essa imunidade, a entidade dever voltar sua atua-

o ao segmento da assistncia social para atender determinao constitucional. No comum o Estado constituir empresa pblica ou sociedade de economia mista

para desenvolver esse tipo de atividade. Na rea da sade, entretanto, existem exemplos de empresas pblicas que atendem tanto ao SUS quanto a demandas particulares. Assim, obtm receitas pagas por ambas as fontes. Pelo critrio da finalidade, no difcil concluir que um hospital pblico, ainda que

constitudo na forma de empresa pblica, desempenhe atividade de assistncia social, uma vez que o conceito decorrente dessa locuo no pode se restringir a um aspecto isolado de amparo pessoa em situao vulnerabilidade social. A interpretao sistemtica do artigo 195, 7 da Constituio Federal leva concluso de que entidade beneficente de assistncia social toda aquela que entregar sociedade bens sociais que o Estado poderia faz-lo como instrumento de alcance do bem-estar de todos. A sade, inegavelmente, um bem social, tanto que o captulo da Constituio Federal que disciplina essa matria pertence ao Ttulo VIII, que trata da ordem social. Seguindo esse entendimento, o Superior Tribunal de Justia concluiu que o Hospital

de Clnicas de Porto Alegre, empresa pblica criada pela Lei 5.604/1970 est enquadrado nos conceitos de instituio educacional e de assistncia social, fazendo jus aos benefcios dos arts. 150, VI, c e 195, 7, ambos da Constituio Federal. RECURSO ESPECIAL N 273.135/RS Rel. Min. Jos Delgado TRIBUTRIO. IPI E II. EQUIPAMENTOS HOSPITALARES. ISENO. HOSPITAL DE CLNICAS DE PORTO ALEGRE. EMPRESA PBLICA. LEI N 5.604/70, REVOGADA PELO DECRETO-LEI N 1.726/79. EXCEO ATIVIDADES CIENTFICAS, EDUCACIONAL E DE ASSISTNCIA SOCIAL. PRECEDENTES.
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1. Recurso Especial interposto contra v. Acrdo segundo o qual o Decreto-Lei n 1.726/79, ao revogar as isenes concedidas s importaes realizadas por entidades da Administrao Indireta Federal, Estadual e Municipal, excepcionou as operaes de importao realizadas por instituies cientficas, educacionais e de assistncia social, o que abrangeria o Hospital de Clnicas de Porto Alegre. [grifamos] (...) 7. Recurso especial improvido. fiscal. Isso ocorrendo, no se pode chegar a outra concluso, seno a de que os hospitais pblicos constitudos como empresas pblicas gozam tambm de imunidade ao recolhimento de contribuies sociais destinadas seguridade social, o que inclui: a) contribuio patronal (CF, art, 195, a e art. 22, I e II da Lei 8.212/1991); b) contribuio ao Programa de Integrao Social PIS (CF, art. 239, Lei 9.718/1998 e Lei 10.637/2002); c) contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COFINS (CF, art. 195, I, b, Lei 9.718/1998 e Lei 10.833/2003); d) contribuio Social sobre o Lucro CSL (CF, art. 195, I, c e Lei 7.689/1988); e) contribuio sobre a remunerao de terceiros (CF, art. 195, I a e art. 22, III e IV da lei 8.212/1991; f) contribuio social sobre importao de produtos estrangeiros e servios (CF, art. 149, 2 , II e arts. 2, VI e art. 10 da Lei 10.865/2004). 4. O alcance do direito a benefcios tributrios para empresas estatais prestadoras de servio pblico A lei que autoriza a criao de empresa estatal pode prever que a entidade fique Desde que a companhia estatal preencha todos os requisitos estabelecidos pelo ar-

tigo 55 da Lei 8.212/1991, no haver empecilho jurdico para que usufrua a imunidade

isenta do pagamento de tributos federais. Essa locuo deve ser contextualizada. Antes da Constituio Federal vigente, tomando-se por base a Carta anterior (1967 e a EC n 1 de 1969), consideravam-se espcies tributrias as que estavam definidas no artigo 5 do Cdigo Tributrio Nacional, quais sejam, impostos, taxas e contribuies de melhoria. O emprstimo compulsrio, apesar de constar do texto constitucional revogado (CF/1967, art. 21, 2, II), no era classificado, exatamente, como espcie tributria, porquanto possua como ainda possui a caracterstica da devoluo em espcie, o que gera polmicas na seara das finanas pblicas, pois pode no ser caracterizado como receita.
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As contribuies tambm estiveram presentes na Constituio passada, tanto as

destinadas ao custeio dos direitos sociais do trabalhador (CF/1967, art. 43, X) quanto as de interveno no domnio econmico e corporativas (CF/1967, art. 22, 2, I). Com lastro naqueles dispositivos, leis especficas podiam conferir isenes tribut-

rias a diversas empresas estatais voltadas prestao de servios pblicos. Como no havia dispositivo parelho ao artigo 173, 1, II da atual Constituio na Carta revogada, o benefcio fiscal outorgado s estatais convivia em objetiva harmonia com o ordenamento jurdico da poca. O advento da Constituio Federal de 1988 tornou o assunto controvertido, porquanto h um nmero considervel de sociedades estatais que gozavam de isenes de tributos federais (impostos e contribuies em regra). Igualmente, poderiam ser agraciadas tambm com isenes de tributos estaduais e municipais, caso houvesse relevante interesse social ou econmico nacional (CF/1967, art. 21, 2). Quanto a este ltimo aspecto, tem-se que tais leis no foram recepcionadas. O artigo 151, III, da Constituio em vigor veda que a Unio possa estabelecer isenes de tributos da competncia dos demais entes federados. Por outro lado, ao igualar, no inciso II do 1 do artigo 173 o regime jurdico das

empresas estatais ao regime do direito comum, a Constituio de 1988 no pretendeu, exatamente, confundir atividade econmica com servios pblicos. Cabe o exame concreto de quando se verifica uma ou outra atividade desenvolvida pelo ente. O fato de a Constituio Federal de 1988 ter previsto que a Lei estabeleceria o estatuto jurdico das empresas estatais sujeitando-as ao mesmo regime tributrio das empresas particulares, no pode levar ao entendimento de que a Constituio no teria recebido as leis que concederam isenes s estatais. Consoante o dispositivo: Art. 173. Ressalvados os casos previstos nesta Constituio, a explorao direta de atividade econmica pelo Estado s ser permitida quando necessria aos imperativos da segurana nacional ou a relevante interesse coletivo, conforme definidos em lei. 1 A lei estabelecer o estatuto jurdico da empresa pblica, da sociedade de economia mista e de suas subsidirias que explorem atividade econmica de produo ou comercializao de bens ou de prestao de servios, dispondo sobre: (Redao dada pela Emenda Constitucional n 19, de 1998)
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II - a sujeio ao regime jurdico prprio das empresas privadas, inclusive quanto aos direitos e obrigaes civis, comerciais, trabalhistas e tributrios; (Includo pela Emenda Constitucional n 19, de 1998) [grifamos] O artigo 173 da Constituio Federal no deve ser submetido a simples interpretao literal, sob pena de se distorcer a lgica que permitiu ao Constituinte ter includo esse dispositivo na Constituio. necessrio, conforme j se alertou, examinar o tipo de atividade exercido, se tal se encaixa na noo de servio pblico como elemento de interdependncia social, ou se mera atividade econmica. Da a concluso inevitvel, nessa linha de argumentos, de que se a legislao in-

fraconstitucional isentar a empresa do pagamento de tributos no ocorrer incompatibilidade com a Constituio vigente, porquanto a empresa estatal beneficiria estar fora do alcance da norma do artigo 173 da Constituio. Alm disso, ressalte-se, que a iseno a ser concedida pelo legislador poder ser ampla, abrangendo, inclusive, qualquer espcie tributria. 5. A adequada exegese da vedao a privilgios fiscais para companhias estatais prestadoras de servios pblicos no extensveis ao setor privado No se ignora o fato de que se pode alegar a paridade de regimes entre estatais e

empresas particulares com supedneo no 2 do artigo 173 da Constituio da Repblica, que prescreve: as empresas pblicas e as sociedades de economia mista no podero gozar de privilgios fiscais no extensivos s do setor privado. evidente que a anlise desse dispositivo depende da interseo dele com o 1 do

prprio artigo 173. O pargrafo em questo vincula as entidades que menciona (empresas pblicas, sociedades de economia mista e subsidirias) explorao de atividade econmica de produo ou comercializao de bens ou de prestao de servios. Com lastro no que j se articulou, a locuo prestao de servios (sem o qualificativo

pblico) est associada atividade econmica em sentido estrito, qual seja, aquela atinente ao mercado no qual os interesses no se atrelam noo de interdependncia dos indivduos que integram a sociedade. Da por que, ao desempenhar atividade econmica por meio de entidades estatais que se dedicam comercializao de bens ou prestao de servios, o Estado comparece no domnio econmico como se fosse o particular. No fim, o Poder Pblico utiliza sua condio privilegiada de detentor da gerao de capital e da produo de normas jurdicas oficiais para ingressar em seara que no lhe prpria. Dever, nesse caso, ter atuao excepcional.
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Isso no deve ser confundido com a prestao de servios pblicos, mxime porque estes se subsumem a verificao de interdependncia do todo que compe a sociedade. Noutras palavras, algumas atividades desenvolvidas pelo Estado tm carter compulsrio, sob pena de comprometer seu desenvolvimento coeso. A falta de determinados servios, quer por desinteresse do setor privado em sua prestao, quer por incria do Poder Pblico, obriga o indivduo a criar alternativas de soluo da carncia que podem privar terceiros dessa mesma soluo, ou, o que pior, a soluo empregada por uns propicia o prejuzo de outros. Com isso se tem um obstculo ao desenvolvimento coeso da sociedade. o que ocorre, por exemplo, com os servios de saneamento bsico, limpeza p-

blica, sade, educao ou transporte coletivo. A soluo privada de esgotamento sanitrio, por exemplo, diante da omisso da prestao do servio pblico, normalmente implica no despejo de dejetos em locais usufrudos por outros. A prtica de socializao das perdas no contribui, obviamente, para o desenvolvimento coeso da sociedade. O mesmo se diga sobre limpeza pblica, a retirada de resduos slidos pelo particular em local por ele determinado, no implica na limpeza do ambiente em sua necessria totalidade, o que priva terceiros desse benefcio. Os casos de sade e educao so emblemticos, porquanto tratam de bens de acesso ao desenvolvimento social em bases isonmicas. O fornecimento parcial desses bens por ausncia de sua prestao para todos propicia efeitos que comprometem a convivncia harmoniosa entre os integrantes da sociedade. Isso porque, em condies de higidez e detentora de conhecimentos especficos, a pessoa ter, provavelmente, melhor desempenho econmico em relao a que ficou desprovida desses bens. Os exemplos dados, apesar de evidentes, servem para reforar o argumento de que a prestao de servios pblicos se distingue do oferecimento de servios como atividade privada especfica, porquanto, naquele caso, a ausncia do servio leva a prejuzos vividos por todos, direta ou indiretamente; a falta do servio nesta ltima situao, privar de seu fornecimento somente o interessado. Por essa lgica, observa-se que no conveniente que o intrprete confunda as lo-

cues empregadas pela Constituio. Servio pblico deve ser executado em regime de direito pblico, salvo os casos de concesso em que pode pairar certo hibridismo de regimes. A prestao de servios como instrumento de interveno do Estado no domnio econmico congrega outras espcies de prestaes, as quais devem ser examinadas luz da tcnica residual ou de excluso dos conceitos. Primeiramente, cabe ao exegeta observar se a prestao executada se insere nas caractersticas de interdependncia. No se verificando essa hiptese, caso de prestao de servio comum.
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Todo o artigo 173, consequentemente, presta-se a regular a presena do Poder P-

blico no segmento privado, que no exclusivo dos particulares. Igualmente, a prestao de servios reservada ao Estado no privativa deste, podendo ser compartilhada com o setor privado, desde que tenha interesse. Eventuais isenes fiscais ao particular que atuar na seara da prestao de servios pblicos medida de poltica fiscal a cargo do Legislador. Quanto s companhias estatais que prestam servios pblicos, os benefcios fis-

cais so os determinados pela Constituio a ttulo de imunidade, quando o campo de atuao for a educao e assistncia social, incluindo-se nesta ltima a atividade de sade (CF, art. 150, VI, c). Nos demais campos de atuao, os favores fiscais devero ser outorgados pela lei. Diferentemente da atuao de entes estatais no setor produtivo, no caso da prestao

de servios pblicos executados tambm por particulares, no haver choque de legalidade na hiptese de uma companhia estatal possuir benefcios fiscais concedidos por lei e a empresa particular no contar com o mesmo favor tributrio. A regra do 2 do artigo 173 da Constituio dirigida para a prestao de servios

comuns que pode ser desempenhada pelo Poder Pblico em regime de direito privado. Nesses casos, no poder haver diferena de tratamento tributrio entre as empresas governamentais e as dos particulares. A outorga de benefcios fiscais para empresas pblicas e sociedades de economia mista no extensveis ao setor privado, quando o Estado estiver desempenhando atividade econmica em sentido estrito, implicar situao de desigualdade em relao empresa particular em segmento que prprio do regime privado. Na essncia, ficar evidente a disputa desleal de mercado entre Poder Pblico e particular, devendo aquele, possivelmente, lograr mais vantagens dessa situao. Na hiptese inversa, isto , a insero do particular no segmento da prestao de

servios pblicos, d-se no exatamente pela lgica da disputa de mercado, mas pelo compartilhamento de atuaes. Observe-se, consoante se alertou no item anterior, h duas maneiras de o setor privado atuar no campo reservado prestao de servios pblicos. O primeiro atravs das concesses e permisses de servio pblico. Nessas hipteses, o Estado abre mo da execuo direta do servio preferindo transferi-lo ao particular. A outra forma tem a ver com os servios no-privativos. Nesses casos, apesar de o setor privado poder prestar servio ontologicamente pblico, na media em que assume essa execuo, tem-se o desempenho de mera atividade econmica. Caso o Estado, por intermdio de companhias estatais, resolva tambm atuar nesse tipo de prestao, como ocorre com a prestao do servio pblico de sade atravs de hospitais (empresas pblicas), trata-se de servio pblico e no de atividade
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econmica. Para desempenhar atividade econmica o Estado tem que intervir no domnio econmico por meio de suas empresas (CF, art. 173). o caso, portanto, da situao prevista no 2 do artigo 173 da Constituio Federal, pois que, nessa hiptese, o Poder Pblico, por meio de companhias estatais decide desempenhar atividade econmica em sentido estrito, o que pode se dar atravs da prestao de servios (privados). Ainda que se possa argumentar que as leis que concederam isenes s estatais antes

da Constituio vigente no tenham sido recepcionadas, essa assero cai por terra quando se examina que o regime tributrio das empresas estatais prestadoras de servio pblico no pode ser o mesmo das empresas prestadoras de servios sob a tutela do regime privado. Assim, ao legislador lcito estabelecer regime tributrio favorecido s companhias estatais prestadoras de servios pblicos, mesmo que igual benefcio no seja concedido s empresas particulares. 6. Concluso A partir dos fundamentos apresentados, infere-se que as entidades estatais de eco-

nomia mista, empresas pblicas e subsidirias, quando prestadoras de servios pblicos de sade ou de atividades de assistncia social so imunes aos impostos a que se refere o artigo 150 caput da Constituio Federal. Do mesmo modo, tais entes tambm esto protegidos tributao por meio de contribuies sociais, ante a imunidade do artigo 195, 7 da Carta Poltica. Entende-se por servio pblico a atividade caracterizada por elemento material que

demonstre necessria relao de interdependncia entre os usurios, sem a qual no se alcana o desenvolvimento coeso da sociedade. Atividade econmica, por sua vez, atuao no mercado privado de oferta de produtos ou servios, com pretenso de lucro por parte de quem vende ou executa servios, sem relao de interdependncia entre todos os integrantes da sociedade. O inter-relacionamento dos agentes do mercado, por sua vez, d-se apenas entre os integrantes das relaes de troca daqueles bens. Por no desempenharem atividade econmica tpica do setor privado, as empre-

sas estatais quando prestadoras de servios pblicos no se sujeitam s normas estabelecidas no artigo 173 da Constituio Federal, as quais igualam a empresa estatal ao regime jurdico comum das empresas particulares, em especial no que tange s obrigaes tributrias. Somente estaro sujeitas ao regime tributrio das empresas comuns, as estatais que desempenharem atividade econmica como instrumento de interveno no domnio econmico.
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As isenes tributrias eventualmente outorgadas em favor de companhias estatais

antes da Constituio vigente foram recepcionadas, concluso que no se aplica aos casos de isenes cometidas por leis federais a tributos de competncia dos Estados, Distrito Federal e Municpio, por fora do artigo 151, III da Carta Magna. No estando abrangidas pelo artigo 173 da Constituio Federal, e por prestarem

servios pblicos, eventual receita decorrente das atividades executadas pelas empresas estatais isenta de tributos federais, desde que exista previso legal especfica. Por tributos federais entendem-se os impostos insertos no artigo 153, taxas a que alude o artigo 145, II, as contribuies de melhoria do artigo 145, III, emprstimos compulsrios referidos nos artigos 148, I e II, as contribuies dispostas no artigo 149 e as contribuies para a seguridade social inseridas no artigo 195, todos da Constituio da Repblica. 7. Referncias DUGUIT, Leon. Trate de droit Droit Constitutionnel. 3 ed. t.2. Paris: E. de Boccard, 1928. GRAU, Eros Roberto. GERRA FILHO, Willis Santiago (org.). Constituio e servio pblico. In: Direito constitucional: estudos em homenagem a Paulo Bonavides. So Paulo: Malheiros, 2003. p. 249-267. MARTINS, Srgio Pinto. Direito da seguridade social: custeio da seguridade social, benefcios, acidente do trabalho, assistncia social e sade. 19 ed. So Paulo: Atlas, 2003. p. 486. MELLO. Celso Antonio Bandeira de. Curso de direito administrativo. 23 ed. So Paulo: Malheiros, 2007. pp. 655-656. NUSDEO, Fabio. Curso de economia. 4 ed. So Paulo: RT, 2005. pp. 269-270. PIETRO, Maria Sylvia Zanella Di. Direito administrativo. 18 ed. So Paulo: Atlas, 2005. p. 96.

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