UNIVERSIDAD DE CHILE FACULTAD DE ECONOMA Y NEGOCIOS ESCUELA DE POSTGRADO, ECONOMA Y NEGOCIOS

FORMAS Y FIGURAS DE EVASION DE IMPUESTOS MS FRECUENTES EN CHILE

Tesis para Optar al Grado de Magster en Tributacin

Alumno: Carmen Gloria Pea Gonzlez Profesor Gua: Jaime Garca Escobar

SANTIAGO DE CHILE Mayo 2010

RESUMEN

Este trabajo aborda en trminos generales la problemtica de la evasin tributaria, constituyendo su objetivo principal el caracterizar e identificar las figuras y mecanismos ms recurrentes en nuestro pas, para evadir impuestos, conocer adems los segmentos y comportamientos tributarios de contribuyentes que evaden en nuestro pas, identificando con claridad los focos de evasin tributaria, perfiles y niveles de riesgos asociados y las principales fortalezas e insuficiencias del sistema tributario para combatir la evasin de impuestos. Respecto de la hiptesis, es menester hacer presente que en materia tributaria, como en otras reas del saber humano, la probabilidad de certeza, que se le asigna a la hiptesis antes de su comprobacin es una situacin subjetiva que variar de persona en persona. No obstante ello, se ha decidido por plantear la siguiente hiptesis: Existen variadas formas y figuras de evasin de impuestos en nuestro pas, ejercidas por los contribuyentes, las cuales se han ido diversificando y sofisticando a travs del tiempo. La metodologa empleada, se bas en la investigacin y recopilacin de antecedentes relacionados con el tema y la experiencia de la autora en estas materias.

TABLA DE CONTENIDOS
CAPITULO I INTRODUCCION CAPITULO II LA EVASION TRIBUTARIA 1.1.- Causas y consecuencias de la evasin tributaria... CAPITULO III LA FACTURA FALSA.. 2.1.- Concepto de factura. 2.2.- Efectos tributarios de la factura.. 2.3.- La factura Falsa. 5 5 5 7 3 4 1

2.3.1.- Indicios que hacen presumir que estamos en presencia de facturas falsas 8 2.3.2.- Efectos tributarios de la factura falsa. 11 2.3.3.- Conductas y participacin de contribuyentes y terceros en el uso de facturas falsas 13 2.3.4.- Marco legal y estrategias de fiscalizacin.. 16 CAPITULO IV EL COMERCIO CLANDESTINO 18 3.1.- La clandestinidad 18 3.2.- Normativa tributaria 19 3.2.1.- Artculo 97 N 8 del Cdigo Tributario 19 3.2.2.- Artculo 97 N 9 del Cdigo Tributario 21 3.3.- Otros ilcitos relacionados con el comercio ilegal 22 3.4.- Rubros y productos afectados por el comercio clandestino.. 22 3.5.- Casos reales vinculados con el comercio clandestino 22 3.6.- Estrategias de Fiscalizacin 26 3.6.1.- Coordinacin entre organismos pblicos y privados 26 3.6.2.- Creacin de Unidades Especializadas 26

3.6.3.- Acciones en el mbito de fiscalizacin.. 27 3.6.4.- Acciones en el mbito judicial 28 3.7.- Comentarios Finales 29 CAPITULO V DESCRIPCION DE MANIOBRAS DE EVASION MS FRECUENTES .30 CAPITULO VI FORMAS Y FIGURAS DE EVASION DE IMPUESTOS MS COMUNES POR TIPO DE IMPUESTO.44 CAPITULO VII FORMAS DE EVASION DE IMPUESTOS MS COMUNES CLASIFICADOS POR SEGMENTO DE CONTRIBUYENTES 48 CAPITULO VIII LA FUNCION DE FISCALIZACION Y EL CONTROL DE LA EVASION... 55 7.1.- Diagnstico de la administracin tributaria en Chile55 7.2.- La funcin de la fiscalizacin y el control de la evasin ..57 7.3.- Insuficiencias del sistema tributario, fortalezas y debilidades de las estrategias de fiscalizacin del Servicio de Impuestos Internos.... 59 7.4.- Evolucin de las formas de evadir. 60 7.5.- ltimos programas de fiscalizacin adoptados por el SII para combatir la evasin 62 7.6.- Programas de Fiscalizacin sugeridos..65 CONCLUSIONES Y SUGERENCIAS.. 66 BIBLIOGRAFIA 72 VITA.73

INTRODUCCION El tema de la evasin tributaria ha sido una constante preocupacin de todas las administraciones tributarias, en especial de aquellas pertenecientes a pases en vas de desarrollo. En efecto, la recaudacin de impuestos es la principal fuente de ingresos de una nacin y le permite contar con los recursos necesarios para que el gobierno pueda cumplir las funciones bsicas de administracin pblica y de servicios como salud, seguridad y otras, que por sus caractersticas no estn al alcance de la poblacin de menores recursos. Por lo anteriormente expuesto, la evasin tiene un inters permanente. Conocer en qu medida los contribuyentes y en general las personas, estn evadiendo sus obligaciones tributarias, es de gran importancia para los gobiernos y para la ciudadana. Pues, si bien en los ltimos tiempos se han conseguido niveles relativos de cumplimiento ms altos, la evasin ha tendido hacia figuras delictivas cada vez ms sofisticadas que responden a novedosas y complejas operaciones de negocios. Lo que se debe adems a la existencia de un mercado de bienes y servicios cada vez ms competitivo e integrado, en un mundo caracterizado por la globalizacin y la digitalizacin, que promueve y facilita la creacin de nuevas formas de evadir. Al respecto, cabe hacer la distincin, que este trabajo se abocar al estudio de las figuras de evasin que son llevadas a cabo en forma intencionada y voluntaria, es decir aquella en que concurre el nimo manifiesto del contribuyente de liberarse, en todo o parte de la carga tributaria a que se encuentra legalmente obligado; pues no debemos descartar que existe una evasin de impuestos, a la cual podramos llamar involuntaria, que puede obedecer a errores aritmticos, contables, computacionales, o bien los producidos por desconocimiento de la normativa tributaria. Por otro lado, tambin es menester sealar que el presente trabajo de investigacin no abordar otros conceptos que se tienden a asimilar con la evasin tributaria, tales como economa de opcin, elusin tributaria, ingeniera fiscal, planificacin tributaria, por nombrar algunos, los cuales, como ya se seal, no constituirn materia del presente estudio. Tampoco se estudiarn los fenmenos econmicos que fundamentan y subyacen en la evasin tributaria. El presente trabajo consta de siete captulos, los que se encuentran estructurados de la siguiente forma: El primer capitulo est dedicado a mencionar algunos aspectos conceptuales acerca de la evasin tributaria y sus causas, para luego pasar a analizar en el segundo captulo una de las formas mas frecuentes de evadir impuestos, que es a travs de facturas falsas, sin dejar de mencionar otra forma de evasin que es el comercio clandestino, el que se desarrolla en el tercer captulo.
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Posteriormente, en el cuarto capitulo, se dan a conocer en forma detallada algunas maniobras y figuras de evasin de impuestos ms comunes y frecuentes en nuestro pas. A continuacin, en el quinto captulo, se procede a clasificar y describir las formas de evasin, por tipo de impuesto, para luego pasar a analizar en el sexto captulo, las figuras de evasin ms comunes clasificadas por segmento de contribuyentes. Por ltimo, en el sptimo captulo, se har un breve anlisis de las fortalezas, debilidades e insuficiencias del sistema tributario, y de las estrategias de fiscalizacin adoptadas, haciendo una sntesis acerca de la evolucin de las formas de evadir impuestos, para dar paso finalmente a las conclusiones y resultados de la hiptesis planteada. El marco conceptual y la normativa legal relacionada con el presente trabajo, se encuentran en trminos generales en el Cdigo Tributario, la Ley sobre Impuesto a la Renta, la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, el D.S. N 55, de 1977, circulares, resoluciones del Servicio de Impuestos Internos, ms la jurisprudencia administrativa y judicial existente en materia tributaria. A la autora de esta tesis, su experiencia como funcionaria pblica del Servicio de Impuestos Internos, le ha permitido conocer ms de cerca la problemtica de la evasin y las diversas maniobras para eludir el cumplimiento tributario. El presente trabajo constituye un estudio de carcter emprico, que pretende dar a conocer las formas y mecanismos ms frecuentes en nuestro pas para evadir impuestos, abordndolo desde una perspectiva ms bien prctica, basada en situaciones y hechos reales.
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El contenido de este documento es enteramente a ttulo personal y no compromete en modo alguno la posicin oficial del Servicio de Impuestos Internos.

CAPITULO I LA EVASION TRIBUTARIA La evasin tributaria, en sus diversas formas, resulta un tema que concita el inters no slo a nivel local, sino tambin en los ms prestigiosos foros de discusin fiscal de todo el mundo. La permanente bsqueda por parte de los estados, de herramientas para evitar la merma de ingresos pblicos mediante las prcticas evasivas, se ha convertido en una preocupacin clave en el diseo de la poltica gubernamental de todos los pases. Evadir significa sustraerse, y evasin tributaria es el incumplimiento total o parcial de la declaracin y pago de las obligaciones legales que poseen los contribuyentes con el fisco. Segn Diccionario , evadir es Eludir con arte o astucia una dificultad prevista. La Comisin Real de Tributacin del Reino Unido, defina en 1955, la evasin como toda actividad a travs de la cual una persona no paga el impuesto exigido por la legislacin vigente . El Centro Interamericano de Administracin Tributaria CIAT, establece que se entiende por evasin tributaria las conductas ilcitas ocupadas por los contribuyentes para evitar reducir o retardar el pago del impuesto debido. Por ltimo, el diccionario bsico tributario contable del Servicio de Impuestos Internos define el trmino de evasin como: accin que se produce cuando un contribuyente deja de cumplir con su declaracin y pago de un impuesto segn lo que seala la ley. Esta accin puede ser involuntaria (debido a ignorancia, error o distinta interpretacin de la buena fe de la ley) o culposa (animo preconcebido de burlar la norma legal, utilizando cualquier medio que la ley prohbe y sanciona).
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Diccionario de la Lengua Espaola. Vigsima Segunda Edicin. Definicin citada por Oldam y Holland en un tratado presentado en la asamblea del CIAT de 1971 en Brasil.

1.1 Causas y consecuencias de la evasin tributaria Las causas de la evasin no son nicas. En este marco, la doctrina ha enunciado diferentes causas que le dan origen, en ese sentido mencionaremos las que a mi criterio son las ms comunes sin que con ello se pretenda agotar la existencia de mltiples factores que originan o incrementan sus efectos. Entre las causas que pueden originar la evasin, me permito citar las siguientes: El egosmo natural de la persona para desprenderse de una parte de sus ingresos en beneficio del bien comn, (lo que demuestra una escasa formacin cvico-tributaria); la existencia de un desequilibrio entre la carga tributaria y la capacidad econmica de los contribuyentes; el aumento de las tasas de los impuestos (los estudios sobre la materia revelan que a mayores tasas, mayores son los niveles de evasin); el establecimiento de franquicias tributarias para algunos sectores econmicos o zonas geogrficas, las que son utilizadas de manera incorrecta, adems algunas experiencias demuestran que estas herramientas no han tenido los resultados esperados ; la desconfianza y el desconocimiento del destino til del dinero originado en impuestos; la emisin de normas tributarias complicadas y complejas, lo que atenta contra la simplicidad y la neutralidad en la aplicacin de los tributos; la baja educacin de la poblacin en temas tributarios; la falta de conciencia tributaria, que est fuertemente influenciado por la idiosincrasia de cada pueblo y relacionado con el grado de insatisfaccin y aspiraciones frustradas de los ciudadanos, entre otros. Respecto de las consecuencias de la evasin tributaria podramos decir que sta no permite que el estado cuente con los recursos necesarios para brindar los servicios bsicos a la poblacin, especialmente a la de menores recursos; influye en la generacin de un dficit fiscal, que origina nuevos tributos, mayores tasas o crditos externos. La creacin de ms tributos o el aumento de las tasas de los tributos ya existentes afectan a los que cumplen con sus obligaciones, cuando lo lgico sera ampliar la base contributiva con respecto a los que poco o nada tributan. De otro lado, por los prstamos externos hay que pagar intereses, lo que significa mayores gastos para el estado, es decir, toda la sociedad debe hacer un esfuerzo para pagar los gastos ocasionados por quienes no cumplieron con sus obligaciones tributarias. Adems perjudica al desarrollo econmico del pas, no permitiendo que el estado pueda redistribuir el ingreso a partir de la tributacin, entre otros.
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Ejemplo de ello tenemos la incorporacin de los nmeros 24 y 25 del artculo 97 del Cdigo Tributario.

CAPITULO II LA FACTURA FALSA En este mbito, y dentro de las maniobras ms frecuentes para evadir impuestos, el uso de facturas falsas, es uno de los mecanismos ms recurrentes, junto con el ejercicio del comercio clandestino para pagar menos impuestos. Se entiende por falsa una factura, la que falta a la verdad o realidad de los datos contenidos en ella. La falsedad de una factura puede ser material, esto es, que altere el sentido del documento mismo en su materialidad, o ideolgica, es decir, que deje constancia de cosas falsas o mentirosas, siendo las formas usadas aparentemente reales o autnticas.
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Segn los antecedentes presentados por el Colegio de Contadores, las facturas falsas corresponden al 90% de los delitos tributarios que detecta el SII. 2.1 Concepto de Factura La factura encuentra su origen en el artculo N 88 del Cdigo Tributario, en los artculos 52 y 53 de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios y en el artculo 69 del D.S. N 55, de 1977. Es un documento por el cual estn obligados a emitir los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado, incluso respecto de sus ventas y servicios exentos, en las operaciones que realicen con otros vendedores, importadores y prestadores de servicios. Por su parte, el artculo N 88 del Cdigo Tributario, dispone adems que la Direccin podr exigir el otorgamiento de las facturas o boletas respecto de cualquier ingreso, operacin o transferencia que directa o indirectamente sirva de base para el clculo de un impu esto. De acuerdo al diccionario tributario del Servicio de Impuestos Internos, las facturas son documentos tributarios que los comerciantes envan usualmente a otro comerciante, con el detalle de la mercadera vendida, su precio unitario, el total del valor cancelable de la venta y, si correspondiera, la indicacin del plazo y forma de pago del precio . 2.2 Efectos Tributarios de la Factura Las facturas emitidas en la forma y casos que establece las leyes tributarias, producen efectos tributarios relevantes, los que se sealan a continuacin y que se refieren al original de la factura:
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Circular N 93 del 2001 del Servicio de Impuestos Internos. Abreviatura que se utilizar en este trabajo, para denominar al Servicio de Impuestos Internos.

Contiene informacin necesaria para determinar el dbito fiscal del periodo, en el caso del emisor.

Permite utilizar como crdito fiscal IVA el impuesto recargado separadamente en ella, respecto del comprador.

Constituye un antecedente idneo para efectuar un cargo a las cuentas de costos, gastos o de resultados, para los efectos de la determinacin de la Renta Imponible de Primera Categora.

Determina la naturaleza de la operacin que respalda: venta o prestacin de servicios. Indica si la operacin se encuentra afecta, exenta o no gravada. Permite establecer la fecha, lugar y forma de entrega de las especies. Consigna la identidad e individualizacin del emisor (nombre o razn social, RUT, naturaleza jurdica de la empresa, domicilio, giro o actividad, sucursales, bodegas u otros establecimientos).

Consigna la identidad e individualizacin del adquirente de las especies o del beneficiario del servicio.

Seala las caractersticas, cantidad y precios de los bienes vendidos. Respalda el traslado de las especies vendidas en el caso en que no se haya emitido gua de despacho.

Identifica la o las guas de despacho que se hayan emitido con ocasin de la operacin de que se trate.

Indica la forma de pago de las especies vendidas o de los servicios segn corresponda. Identifica la imprenta en que se confeccion la factura. Identifica la unidad del Servicio en que fue autorizada la factura. Permite conocer acerca de la persona que recibi las mercaderas o se benefici con la prestacin servicio.

Constituye un medio de prueba respecto de los hechos de que da cuenta, tanto para los efectos del cobro de diferencias adeudadas como asimismo, para establecer infracciones, o delitos tributarios, segn corresponda.

Abreviatura que se utilizar en este trabajo, para denominar al Impuesto al Valor Agregado.

2.3 La Factura Falsa En Chile se utilizan alrededor de 300 millones de facturas al ao, que la ley exige que estn previamente timbradas por el SII. Este elevado nmero, que crece conforme la economa se expande, hace que la evasin en la cual se utilizan facturas sea un problema siempre latente, no slo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sino tambin para el desarrollo de negocios. La factura falsa es un medio que se usa para cometer delito tributario frecuentemente se simulan compras, utilizando facturas falsas, las cuales se incluyen en la contabilidad a objeto de pagar un menor impuesto. Algunos casos de facturas falsas son: La factura que imita a una factura autntica. La factura que siendo autntica es adulterada. La factura que da cuenta de una operacin inexistente. La factura que contiene timbre falsificado del SII. Facturas emitidas por quien no tiene iniciacin de actividades. La que contiene RUT, nombre y domicilio de otra persona. La factura que indica gua de despacho inexistente Facturas que contienen datos esenciales no coincidentes con el resto de los ejemplares de la misma. La que representa operaciones que no son verdaderas entre las partes que all se indican. Facturas respecto de las cuales existe aviso de extravo, encontrndose sin emitir por parte del titular. En esta oportunidad lo que se pretende, respecto de las facturas falsas, es sealar y dar a conocer algunos aspectos prcticos que se han considerado como importantes y que no han sido tratados en la literatura existente sobre la materia. En general, se podra afirmar que la utilizacin y deteccin de documentos falsos, especialmente facturas, es un hecho bastante frecuente.
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Entrevista al seor Juan Toro Ex Director del SI I- El Mercurio, enero 2007. Los delitos tributarios por concepto de facturas falsas se encuentran tipificados en el Cdigo Tributario, especficamente en el artculo 97.

La falsedad es un vicio que afecta a un documento y tiene su origen en el actuar malicioso de una o ms personas, contribuyentes o no, cuyo objetivo es obtener beneficios generalmente pecuniarios, con la venta de estos documentos o, en el caso de los contribuyentes, mediante su utilizacin para obtener beneficios patrimoniales en detrimento del legtimo inters fiscal. Tambin se da el caso de contribuyentes que han hecho uso de documentos falsos de buena fe, como si habiendo adquirido efectivamente los bienes, el vendedor maliciosamente le proporciona un documento falso, sin que pueda percatarse del vicio con el solo examen visual de ste. Por ejemplo, como ocurrira si el documento consigna un timbre falso pero que tiene la apariencia de un timbre verdadero del SII. Los principales proveedores de facturas falsas se encuentran en sectores de ventas de bienes y servicios, que no se identifican con un sector en particular, como por ejemplo, transportes; y el uso de documentacin falsa es ms frecuente en los sectores primarios de produccin, como el agrcola, la pesca, el rea forestal y la minera. Sin embargo, a raz de los cambios estructurales de la economa y a los avances tecnolgicos, se ha detectado el uso de facturas falsas en otros sectores adicionales, tales como las actividades relacionadas con la construccin

(constructoras, contratistas, subcontratistas), servicios de vigilancia, de transporte, aseo y publicidad. 2.3.1 Indicios que hacen Presumir que Estamos en Presencia de una Factura Falsa: La factura tiene una finalidad esencialmente probatoria, por lo que la informacin que ella consigna, tiene una gran relevancia para fines tributarios. De ah la necesidad del examen acucioso de estos documentos, ya sea como organismo fiscalizador, en calidad de emisores, asesores tributarios o simplemente receptores de stos documentos. Al respecto, existen obligaciones formales establecidas en la ley, el reglamento, resoluciones e instrucciones del SII., las cuales hay que tener presente al momento de efectuar verificaciones a estos documentos tributarios. An as es posible distinguir situaciones e indicios que hacen presumir que estamos en presencia de facturas falsas, por ejemplo: Facturas, cuya numeracin no se encuentra dentro del rango autorizado por el SII. Facturas, cuyos emisores no registran un buen comportamiento tributario, es decir poseen anotaciones negativas en los sistemas computacionales del SII, deudas fiscales, inconcurrencias a notificaciones, entre otros.

La factura que indica un nmero de RUT muy antiguo. En el caso de las personas naturales, los delincuentes utilizan RUT, generalmente inferiores a dos millones, que pertenecen a personas fallecidas a quienes se les ha utilizado su RUT o se estn utilizando dolosamente sus facturas quedadas a la fecha de su fallecimiento.

El caso contrario, la factura indica un nmero de RUT muy nuevo, que puede corresponder a menores de edad o a personas muy jvenes que pueden haber sido engaadas por delincuentes, quienes previo pago de una determinada suma de dinero, hayan obtenido de stas un mandato para iniciar actividades y timbrar facturas.

Facturas que indican domicilios inexistentes o que corresponden a sitios eriazos donde evidentemente no se puede realizar la actividad o giro que indica la factura.

Domicilios que no guardan relacin con el detalle de la factura. Por ejemplo, el caso de una factura que indique como nico domicilio Moneda N 920, oficina N 809, comuna de Santiago y que en el detalle indique como operacin la venta de 50 cabezas de ganado bovino.

Facturas cuya direccin del emisor no coincide con la unidad de timbraje. La comuna determina la competencia de la Unidad del SII que debe autorizar las facturas, por lo que este antecedente debe corresponder a la Unidad que se indica bajo el recuadro de la factura. As, en el caso de la comuna de uoa, la autorizacin debe corresponder a la Unidad del Servicio del mismo nombre.

Inconsistencia del giro indicado en la factura con la operacin que da cuenta la factura. Generalmente se da el caso que la factura indica un giro determinado, como por ejemplo la venta de productos del mar y lo que se est vendiendo es artculos plsticos.

Factura que indica en el detalle la venta de una gran cantidad de mercaderas, pero que no hace referencia a una gua de despacho. Por ejemplo, la venta de 50.000 kilos de tomates, en este caso la generalidad es que haya ms de una gua de despacho asociada a la factura, ya que es imposible que la venta y entrega de los tomates se haya efectuado en un solo traslado con una factura, por cuanto excedera la capacidad de un camin convencional.

Facturas, cuyo monto de operacin no guarda relacin con la envergadura del negocio o de la empresa. En el caso de uso de facturas falsas, es frecuente que el monto de las facturas exceda notoriamente el promedio del monto de las operaciones normales efectuadas por la empresa.

Facturas cuyo detalle de la mercadera es impreciso o genrico. Pues se da el caso de facturas falsas que dan cuenta de operaciones inexistentes, por lo que la descripcin de las especies tiende a ser genrica e imprecisa de manera que el SII no pueda determinar a que tipo de mercaderas corresponderan aquellas de que da cuenta el documento falso, ya que de no ser as, mediante la correspondiente auditoria de las existencias del bien de que se trate, podra determinarse el faltante que probara la falsedad del documento.

Facturas que hacen mencin a montos de dinero altos, que no guardan relacin con el resto de las facturas y de cifras redondas, generalmente con muchos ceros.

Facturas por las cuales no existe documentacin anexa que respalde la operacin, tales como cotizaciones, presupuestos, rdenes de compra, ingreso a bodegas, tarjetas de existencia, contratos de prestacin de servicios, comprobantes contables, recepcin de mercaderas, rdenes de trabajo, etc.

Otro antecedente que debe tenerse en cuenta es el lugar de origen de las especies. En este sentido, puede ser un indicio de irregularidad el hecho que la factura de cuenta de una venta de un producto que no se produce en el lugar del domicilio del vendedor; como por ejemplo, la factura que da cuenta de una venta de papayas producida en Coyhaique.

Los datos de la imprenta que confeccion la factura tambin son importantes, por cuanto en muchos casos de falsedad de facturas, los antecedentes relacionados con la imprenta que habra confeccionado los documentos e impreso los textos, son igualmente falsos. Por lo tanto es de suma relevancia verificar que existan estos datos en la factura.

La forma o condiciones de pago indicado en la factura tambin es un antecedente de gran importancia, sobre todo en documentos que indican montos de dinero muy altos. Lo anterior, puesto que si la factura indica que se pag al contado, ello implica que a la fecha de la cancelacin, existan en caja los fondos necesarios para ello, situacin que si bien es cierto puede ocurrir, en la actualidad las condiciones y polticas de venta que se manejan para los montos altos son generalmente al crdito.

Facturas registradas al final del Libro de Compras, pues existe la prctica habitual de dejar espacios en blancos en este libro, generalmente al cierre del ejercicio, con el objeto de registrar all estas facturas, con la finalidad de cuadrar el IVA a fin de mes.

Facturas ilegibles, con enmendaduras, correcciones, borrones, con interlineaciones en su texto.

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Debe tenerse presente sobre esta materia que las circunstancias anteriormente expuestas, no constituyen por s solas presunciones suficientes para que de ellas se desprenda, en forma inequvoca, que la factura es falsa, siendo necesario en tales eventos, reunir otros antecedentes que permitan fundamentar vlidamente esta aseveracin. Por su parte, es menester sealar que en la verificacin de una factura, debe existir el mximo de acuciosidad. En primer lugar, la factura debera someterse a una especie de scanner respecto de sus antecedentes formales, para, en una segunda etapa abocarse a efectuar verificaciones de la informacin relacionada con la operacin que origin su emisin, adems de la informacin que podamos obtener del emisor del documento, la que en la actualidad se encuentra en la pgina web que el SII ha dispuesto para estos efectos. Para llevar a cabo la consulta se debe ingresar al sitio www.sii.cl, men Situacin Tributaria, opcin Consultar situacin tributaria de terceros o Consulta de documentos autorizados. A travs de estas opciones el SII proporciona informacin a los contribuyentes respecto de su situacin tributaria, fecha de iniciacin de actividades, giro o actividad, documentos timbrados, de manera que, tomen conocimiento del estado en que se encuentran y los problemas pendientes de solucin. Adems permite alertar a aquellos que efectan operaciones con contribuyentes con comportamiento tributario irregular. De ah, que, si hacemos un examen racional y sistemtico, es posible obtener informacin que nos permitir determinar la legalidad y autenticidad de una factura. 2.3.2 Efecto Tributario de las Facturas Falsas En principio, se debe sealar que el hecho que la factura sea falsa no slo genera implicancias en la recuperacin del crdito fiscal IVA, sino que tambin en el gasto o costo que en ella consta para efectos de la determinacin de la renta lquida imponible de primera categora. a) Efecto en el Impuesto al Valor Agregado El uso de facturas falsas, permite aumentar el Crdito Fiscal IVA. Conforme a lo dispuesto en el inciso primero del No. 5, del artculo 23 del D. L. N 825, de 1974, los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado, pierden el derecho al uso del crdito fiscal respecto a los impuestos recargados en: Facturas no fidedignas: Se entiende por "facturas no fidedignas" aquellas que, como su nombre lo indica, no son dignas de fe, esto es, que contienen irregularidades materiales que hacen presumir con fundamento que no se ajustan a la verdad.

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A modo de ejemplo de facturas no fidedignas pueden sealarse: facturas cuya numeracin y datacin no guarda debida correlatividad con el resto de la facturacin del contribuyente; facturas con correcciones, enmendaduras o interlineaciones en su texto; facturas que no guarden armona con los asientos contables que registran la operacin de que dan cuenta; casos en que no haya concordancia entre los distintos ejemplares de la misma factura, etc. Facturas falsas: Se entiende por falsa una factura que falte a la verdad o realidad de los datos contenidos en ella. La falsedad de una factura puede ser material, esto es, que altere el sentido del documento mismo en su materialidad, o ideolgica, es decir, que deje constancia de cosas falsas o mentirosas, siendo las formas usadas aparentemente reales o autnticas. Facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios: No cumplir con los requisitos legales o reglamentarios, significa omitir aquellos que se encuentran establecidos en los Artculos 54 del DL No. 825 y 69 del Reglamento contenido en el DS de Hacienda No. 55, de 1977, y otros establecidos o que establezca esta Direccin en uso de sus facultades legales. Los requisitos legales, reglamentarios o establecidos por el SII, que deben cumplir las facturas son, por ejemplo, nmero, timbre, nombre completo del emisor, Rol nico Tributario del emisor, direccin del establecimiento, giro del negocio, fecha de emisin, nombre del comprador, Rol nico Tributario del comprador, direccin del comprador, detalle de la operacin, recargo separado del impuesto, condiciones de la venta, dimensiones mnimas, color blanco del papel, fondo impreso, nombre del documento (factura), recuadro rojo, Unidad del Servicio en que debe efectuarse el timbraje, etc. Facturas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes del IVA: No dan derecho a crdito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto, sea por tratarse de personas que carecen de la calidad de vendedores habituales de bienes corporales muebles o inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, o del carcter de prestadores de servicios afectos al IVA, o bien, por no ser sujetos de las dems operaciones que constituyen hechos gravados con el tributo. En relacin a esta materia es preciso sealar, que la circunstancia de que el contribuyente no haya efectuado declaraciones de impuestos no lo priva de la calidad de contribuyente del IVA, sino que lo constituye en un contribuyente no declarante. Asimismo debe indicarse, que las circunstancias que el emisor de la factura no sea ubicado con posterioridad al otorgamiento del documento en el domicilio indicado en ste, presente inconcurrencia a notificaciones del Servicio de Impuestos Internos o se encuentre observado negativamente en los sistemas informticos que mantiene la administracin tributaria, no le quita su condicin de contribuyente del IVA y no permiten fundar slo en tales hechos el rechazo del crdito fiscal.

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b) Efecto en el Impuesto de Primera Categora El primer efecto que se produce al centralizar el total del libro de compras en la contabilidad del contribuyente de primera categora que determine la renta imponible sobre la base de renta efectiva demostrada por medio de contabilidad completa, es que el monto neto de las facturas falsas o de los registros de operaciones no realizadas rebaja indebidamente la base imponible del Impuesto de Primera Categora. Por lo que dichos montos, en la medida que se hayan deducido como costos o gastos, deben ser agregados a la renta lquida imponible del perodo correspondiente. c) Efecto en los Impuestos Personales y en Sociedades Annimas Es necesario determinar si la factura fue pagada, o se registr de una manera que implica o representa un desembolso. Al respecto, se debe aplicar lo instruido en la Circular N 45, del ao 1984, en el sentido que los gastos en que incurran las empresas individuales y las sociedades de personas que determinen su renta efectiva mediante contabilidad completa, independientemente de la forma del registro contable de tales sumas y siempre que correspondan a retiros de especies o a cantidades constitutivas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, se entendern que son retiradas de las empresas al trmino del ejercicio comercial respectivo por el propio empresario individual o por los socios de las sociedades de personas, en proporcin en este ltimo caso a la participacin en las utilidades de la empresa, todo ello para los efectos de la aplicacin de los impuestos Global Complementario o Adicional. En vista de lo anterior, aunque la factura falsa o la operacin que no se efectu haya sido registrada como un costo, si se acredita que el monto total o parte de l, corresponde a un retiro de especies o a cantidades constitutivas de desembolsos de dinero, dicha suma debe quedar gravada en cumplimiento de lo dispuesto por el artculo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, ya que la distincin entre gasto y costo es propia de operaciones regulares y lcitas, y no corresponde a casos de registros a travs de los cuales se ocultan egresos, que pretenden justificarse mediante documentos falsos. Estos montos, en el caso de sociedades annimas y de los contribuyentes afectos al impuesto adicional, segn lo dispuesto en el artculo 58 N 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, se gravan con un impuesto nico de 35%, tal como lo dispone el artculo 21 inciso tercero de la misma ley. 2.3.3 Conductas y participacin de contribuyentes y/o terceros en el uso facturas falsas. La falsedad que afecta a una factura es consecuencia del actuar doloso o malicioso de una o ms personas: el emisor, el receptor o terceros que las confeccionan, venden o facilitan, a cualquier ttulo, los documentos falsificados.
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Cabe tener presente que el hecho que un contribuyente tenga registrado en su libro de compras, como respaldo del crdito fiscal IVA, una o ms facturas falsas, no necesariamente implica que ste tiene participacin en la falsedad, por cuanto se debe considerar la posibilidad de que no obstante haber actuado de buena fe, haya sido engaado por terceros inescrupulosos quienes por una operacin real le hayan otorgado una factura falsa. 2.3.3.1 Conductas Realizadas por Personas que No son Contribuyentes a) Facturas autorizadas por el SII. Hurtadas a sus legtimos dueos por mandatarios, contadores, dependientes o terceros y vendidas a contribuyentes de IVA para respaldar costos o gastos respecto del Impuesto a la Renta o crdito fiscal del Impuesto a las Ventas y Servicios. Hurtadas desde la Seccin Timbraje del SII y vendidas a terceros para los fines sealados en el punto anterior. Hurtadas de la Seccin Trmino de Giro del SII, las que haban sido devueltas por los contribuyentes para su destruccin, y vendidas a terceros para los fines sealados en el primer punto. Hurtadas a sus legtimos dueos por mandatarios, contadores, dependientes o terceros y entregadas a contribuyentes de IVA para emitirlas por operaciones reales, evitando el pago del IVA recargado en ellas. b.) Facturas no autorizadas por el SII. Fabricadas y vendidas por delincuentes imitando el sello del SII mediante el uso de un cuo falso. Fabricadas y vendidas por delincuentes, copiando el formato de facturas de empresas conocidas, imitando el sello del SII utilizando un cuo falso. 2.3.3.2 Conductas Realizadas por Contribuyentes a) Facturas autorizadas por el SII. Emisin y/o venta de facturas que dan cuenta de operaciones (ventas o servicios) inexistentes Emisin de facturas que dan cuenta de operaciones (ventas o servicios) por un monto mayor o menor al real (sobrefacturacin o subfacturacin). Emisin de facturas que dan cuenta de un nmero de unidades vendidas mayor o menor al real

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Emisin de facturas que dan cuenta de la venta de productos distintos a los realmente vendidos.

Emisin de facturas que dan cuenta de parte de la operacin efectuada (subfacturacin) Se da aviso de prdida de facturas al SII (lo que efectivamente no ha ocurrido) y los documentos son vendidos por el contribuyente.

Emisin y venta de facturas que son utilizadas para respaldar operaciones realizadas con proveedores o prestadores de servicios que son contribuyentes pero no tienen facturas autorizadas por el SII.

Emisin del original de la factura por el monto real, pero las copias se adulteran y se registra un monto menor, con el fin de rebajar el dbito fiscal.

Adulteracin del original de la factura por el adquirente de las especies o beneficiario del servicio, con el fin de aumentar el monto del crdito fiscal del Impuesto a las Ventas y Servicios y los costos o gastos en el caso de la Ley de la Renta.

b)

Facturas no autorizadas por el SII. Emisin de facturas no autorizadas por el SII por operaciones (ventas o servicios) efectivamente realizadas (doble juego).

2.3.3.3 Participacin de Contribuyentes y Terceros en el Fraude Conforme a lo expresado, la participacin en la falsedad del documento puede ser: Unilateral, en la que se requiere slo la participacin de quien emite la factura falsa, como en el caso del doble juego, en que el adqui rente o beneficiario del servicio no tiene conocimiento ni participacin en el ilcito. Otro caso de unilateralidad se da si quien recibe la factura (adquirente o beneficiario del servicio), sin conocimiento del legtimo emisor del documento, la adultera para aumentar el crdito fiscal del impuesto a las Ventas y Servicios y los costos y/o gastos en el caso de la Ley de la Renta. Colusin, en la que se requiere el concierto de dos o ms personas (acuerdo ilcito para daar a un tercero, al SII, por ejemplo) entre el delincuente no contribuyente del Impuesto a las Ventas y Servicios, que vende o proporciona las facturas, y el contribuyente del tributo que las adquiere o recibe para su uso fraudulento.

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Otro caso de colusin, es aquel en que comprador y vendedor, ambos contribuyentes del impuesto, se conciertan para falsear la informacin de la factura y obtener en comn, un beneficio ilegtimo en perjuicio del inters fiscal.

2.3.4 Marco Legal y Estrategias de Fiscalizacin El marco legal que afecta a las facturas falsas lo encontramos en las distintas leyes tributarias existentes, adems de las instrucciones que el SII ha dictado, especficamente en sus Circulares N 93, del 2001 y Circular N 8 de 2010. Por otro lado, la creacin de la Fiscala Anti Facturas Falsas al interior del SII constituye una de las mayores innovaciones que se ha introducido desde el punto de vista estructural en la forma en que la administracin tributaria aborda el fenmeno de la aplicacin de crditos indebidos amparados en la utilizacin de documentacin falsa. Esta Fiscala tiene competencia en todo el territorio nacional y se dedica a presentar y sostener acciones criminales ante los tribunales de Justicia por delitos comunes detectados en las labores de fiscalizacin ordinaria que ejecuta el SII, tales como la utilizacin de documentacin falsificada, falsificacin de sellos del SII y el uso de estos sellos, declaraciones juradas en las que se falta a la verdad y otras figuras delictivas. Desde la perspectiva de la fiscalizacin, el SII est desarrollando constantemente planes tales como auditorias selectivas, Operacin IVA, timbraje de documentacin tributaria, denuncias de terceros, controles en ferias, carreteras, etc. La fiscalizacin de las solicitudes de cambio de sujeto y de IVA Exportadores, tambin contribuye a la deteccin de las facturas falsas. Uno de los ltimos programas de fiscalizacin llevados a cabo por la administracin tributaria dice relacin con el seguimiento a los documentos timbrados por los contribuyentes que han efectuado iniciacin de actividades, ocasin en que se revisa en terreno la existencia de la empresa, la legalidad de las facturas timbradas, su correcto registro y declaracin de los impuestos correspondientes. En materia de prevencin es posible destacar el lanzamiento de la factura electrnica, la promulgacin de la ley que otorga el merito ejecutivo a la factura, la incorporacin de la fecha de vencimiento, entre otros. Las estrategias de fiscalizacin para la deteccin y fiscalizacin de facturas falsas ms utilizadas y ejercidas por el SII, abarcan generalmente los siguientes procedimientos y actuaciones:

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Circularizacin de proveedores, que consiste en efectuar un cruce de informacin entre cliente - proveedor, a objeto de verificar y confrontar la emisin de facturas, su registro contable y el pago de los impuestos correspondientes. Este es el procedimiento mas utilizado, por cuanto permite establecer de manera inmediata la falsedad de un determinado documento.

Toma de Inventario Fsico de los bienes: Este medio de fiscalizacin es muy eficaz en los casos en que las facturas falsas objeto de la fiscalizacin se refieran a operaciones de compra o venta, total o parcialmente ficticias, de bienes corporales muebles por grandes cantidades, por cuanto permitir, mediante la confeccin del respectivo flujo, comprobar la inexistencia de las operaciones sealadas y por tanto la falsedad de las facturas.

Toma de Declaraciones Juradas, que consiste en citar a declarar respecto al contenido de declaraciones de impuestos, al propio contribuyente como a quienes intervinieron en su confeccin o a quienes tengan responsabilidad administrativa en la empresa, y a cualquier persona sobre actos o datos fiscalizados de terceras personas.

Arqueos de Caja, que consiste en efectuar un anlisis de las transacciones del efectivo, con el objeto de comprobar si se ha contabilizado todo el efectivo recibido y por tanto el saldo que arroja esta cuenta, corresponde con lo que se encuentra fsicamente en caja en dinero efectivo, cheques o vales.

Incautacin de Documentacin Contable y Tributaria :La incautacin puede ser un medio muy eficaz en el proceso de recopilacin de antecedentes (accin del SII por la cual se hace acopio de los elementos que se consideren necesarios para que el Director adopte la decisin consagrada en el inciso 3 del artculo 162 del Cdigo Tributario, vale decir los antecedentes que demuestran la materialidad de los hechos que puedan configurar un ilcito tributario, as como la participacin de las personas involucradas en su ejecucin y el monto del perjuicio fiscal, si corresponde) en la medida que sea debidamente planificada, de manera que se cumpla el objetivo para el cual fue dictada. Es necesario, adems, tener antecedentes que permitan conocer en que lugar o lugares se encuentran los libros y la documentacin que se desea obtener, por cuanto sta no siempre se encuentra en las oficinas de la empresa. En el caso de las facturas falsas, en muchos casos stas son guardadas por el contribuyente en forma especial, es decir, no con la documentacin normal, por lo que es conveniente considerar la posibilidad que se encuentren en su domicilio particular o en una caja de fondos en la empresa o en su domicilio.

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CAPITULO III EL COMERCIO CLANDESTINO El comercio informal, clandestino, contrabando y la piratera constituye otra de los mecanismos ms frecuentes para evadir impuestos, pues estn presentes en gran parte de las economas del mundo, y generan prdidas econmicas y sociales. El perjuicio fiscal se deriva, principalmente, de la conducta orientada a incumplir las obligaciones tributarias por la va de conductas delictivas tributarias. La concurrencia de estos delitos propicia el desarrollo de actividades ilegales de variada naturaleza. Una forma de realizar este delito es adquirir productos fuera de la ley y no declararlos, para as comercializarlos a un menor precio. La otra manera es abrir un negocio no registrado, en el cual se puedan vender productos adquiridos en regla pero sin las declaraciones y pago de impuestos pertinentes. Estas actividades ilcitas son comandadas por verdaderas redes delictivas, que actan en distintos mbitos, de ah la necesidad de accin coordinada de los organismos fiscalizadores y policiales para su desarticulacin, adems de la activa participacin del sector privado formal. 3.1 La Clandestinidad El Diccionario de la Lengua Espaola
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dice que es clandestino lo que se hace secretamente

por temor a la ley o para eludirla. Este concepto coincide con el sentido en que el Cdigo Tributario, us esta palabra, particularmente en su segunda acepcin; lo que se hace secretamente para eludir el cumplimiento de la ley. En consecuencia, puede decirse que es ejercicio clandestino del comercio o de la industria el ejecutar actos de comercio en forma oculta o inaparente, sea que ellos tengan el carcter de comerciales propiamente tales o industriales, con el objeto de eludir el pago de los tributos a que dichos actos dan origen y la fiscalizacin encargada a la autoridad. Vale decir, se sanciona a travs de esta figura una actividad comercial, que se oculta al control tributario ejercido por la autoridad, para eludir las obligaciones tributarias que impone la ley. Con relacin a lo expuesto, cabe precisar que el Reglamento del D.L. N 825, contenido en el Decreto Supremo N 55, de Hacienda, publicado en el Diario Oficial el 2 de febrero de 1977, en su artculo 6 define Industria como el conjunto de actividades desarrolladas en fbricas, plantas o talleres destinados a la elaboracin, reparacin, conservacin, transformacin, armadura, confeccin, envasamiento de

substancias, productos o artculos en estado natural o ya elaborados o para la prestacin de servicios, tales como molienda, tintoreras, acabado o terminacin de artcu los.

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Diccionario de la Lengua Espaola, Vigsima Segunda Edicin.

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En la actualidad, el SII estima que un comerciante o industrial cuyo establecimiento est abierto al pblico no sera clandestino, an cuando no hubiere presentado la declaracin inicial a que se refiere el Artculo 68 del Cdigo Tributario, hecho que, en todo caso, est sancionado en el Artculo 97, N 1, del mismo cuerpo legal. Debe, por el contrario, considerarse clandestino al comerciante que, pretendiendo ocultar la habitualidad con que se ejerce el comercio, se limita a publicar avisos en los diarios, simulando que realiza ventas ocasionales con motivo de viajes al extranjero, por ejemplo. El Decreto con Fuerza de Ley N 3 de 1969, en su artculo 16 dispone que: Las personas que realicen los hechos gravados en el Decreto ley N 825, de 1974, sin estar identificadas en el Rol nico Tributario, sern consideradas comerciantes o industriales clandestinos para los efectos de aplicarles la sancin contemplada en el N 9 del Artculo 97 del Cdigo Tributario. Esta norma establece una presuncin de clandestinidad, que se aplica a quien realice los hechos gravados en el Decreto Ley N 825, de 1974, sin estar identificadas en el Rol nico Tributario. En el caso de la figura penal en comento, cabe tener presente que reviste caractersticas particulares. En efecto, a diferencia de la regla general referida a los delitos tributarios, no requiere la concurrencia de un detrimento o perjuicio patrimonial efectivo ya que el bien jurdico protegido es el Orden Pblico Econmico. Adems, estamos frente a un delito instantneo y de peligro, sancionndose la conducta por el solo ejercicio del comercio o de la industria al margen de la ley y del sistema impositivo legal, en consecuencia, no requiere que el autor sea un contribuyente ni tampoco que se produzca un perjuicio fiscal. 3.2 Normativa Tributaria Relacionada con el Comercio Clandestino 3.2.1 Artculo 97 N 8 del Cdigo Tributario
Con formato: Fuente: (Predeterminado) Arial, 10 pto, Negrita Con formato: Nivel 3, Espacio Antes: 12 pto Con formato: Espacio Antes: 12 pto

Artculo 97 N 8 del Cdigo Tributario:

El comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderas, valores o especies de cualquiera naturaleza sin que se hayan cumplido las exigencias legales relativas a la declaracin y pago de los impuestos que graven su produccin o comercio, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento de los impuestos eludidos y con presidio o relegacin menores en su

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grado medio. La reincidencia ser sancionada con pena de presidio o relegacin menores en su grado mximo

Elementos de este delito:

1) Que se ejerza el comercio. Por comercio ejercido debe entenderse la ejecucin de uno o ms actos de comercio. Hay que tener presente, al respecto, que el Cdigo de Comercio no define el concepto de acto de comercio, sino que se limita a enumerar actos que se entienden por talesde comercio, en su artculo 3. Tambin cabe mencionar que existe numerosa jurisprudencia de nuestros Tribunales de Justicia en el sentido de que la comercialidad de un acto nunca se presume, ni an tratndose de actos entre comerciantes. Ella siempre debe ser probada y la prueba incumbe al que alega la comercialidad del acto. 2) Que el objeto del comercio sea mercaderas, valores o especies de cualquier naturaleza, cuya produccin o comercio est gravada con algn tributo. Entre las leyes que establecen tributos a la produccin o comercio de especies se pueden mencionar, entre otras, las siguientes: Ley sobre impuesto a las Ventas y Servicios; Ley de alcoholes y bebidas alcohlicas; Ley de tabacos. 3) Que no se haya cumplido con las obligaciones de declarar y pagar el impuesto de que se trate. El cumplimiento de cualquiera de estas obligaciones excluye el requisito, ya que se requiere en forma copulativa que no se haya declarado ni pagado el impuesto. 4) Que el contribuyente tenga conocimiento que no se ha cumplido con las obligaciones sealadas. La expresin a sabiendas que emple a el N 8 del artculo 97, en referencia, significa que el contribuyente debe tener conocimiento de la circunstancia de no haberse declarado ni pagado el impuesto que grava la produccin o comercio de las especies que, a su vez, son objeto del ejercicio del comercio. El conocimiento de esta circunstancia tan especial exigido al infractor, es de difcil prueba, ya que debe establecerse este hecho mediante la concurrencia de otros hechos que lo dejen en evidencia. Sin embargo, tratndose de algunas situaciones en las cuales el pago del impuesto se acredita con una faja o estampilla, se puede establecer que la persona que ejerce el

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comercio sobre especies que no llevan las fajas o estampillas correspondientes, lo hace a sabiendas de que no se ha declarado ni pagado el impuesto pertinente. Esto ocurre respecto de cigarrillos, cigarros, licores, etc. Por otra parte, el hecho de que una persona adquiera mercaderas de un comerciante y no se le entregue la correspondiente factura o boleta, puede ser un antecedente para presumir fundadamente que dicha venta no ser declarada y, por consiguiente, no se pagar el impuesto respectivo. Respecto de lo sealado en el punto 2., cabe aclarar que segn el Diccionario de la Lengua Espaola , mercadera es sinnimo de mercanca , la cual se define como cosa mueble que se hace objeto de trato o venta. El mismo diccionario define valores como Ttulos representativos o anotaciones en cuenta de participacin en sociedades, de cantidades prestadas, de mercaderas, de depsitos y de fondos monetarios, futuros, opciones, etc., que son objeto de operaciones mercantiles. Del tipo se desprende que especies de cualquiera naturaleza se refiere a bienes que no estn comprendidos en los trminos definidos anteriormente y que son susceptibles de producirse o comerciarse.
Con formato: Espacio Antes: 12 pto
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Se castiga con una pena mayor a quien reincide en el delito. En este caso no puede aplicarse adems la agravante de reincidencia. 3.2.2 Artculo 97 N 9 del Cdigo Tributario El ejercicio efectivamente clandestino del comercio o de la industria con multa del treinta por ciento de una unidad tributaria anual a cinco unidades tributarias anuales y con presidio o relegacin menores en su grado medio y, adems, con el comiso de los productos e instalaciones de fabricacin y envases respectivos. Son elementos de este delito, los siguientes: 1) Que se ejerza el comercio o la industria. Por ejercicio del comercio debe entenderse la ejecucin de uno o ms actos de comercio. En cuanto a la expresin comercio, el artculo tercero del Cdigo de Comercio hace una enumeracin enunciativa de actos que considera son de comercio (compra, ventas, permutas, arriendos, etc.), en los que impera la figura de la intermediacin entre el productor y el consumidor, y el nimo empleado en ellos, debiendo considerarse en tal concepto, todos los actos que se realizan entre la produccin y la venta del mismo.

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Vigsima segunda edicin

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Respecto del ejercicio de la industria cabe observar que el Cdigo de Comercio no distingue entre comerciantes e industriales y pueden considerarse a estos ltimos en relacin de especie a gnero con respecto a los primeros. La actividad industrial est considerada dentro de los actos de comercio, en el N 5 del artculo 3 del Cdigo de Comercio. Sin embargo, las leyes tributarias con frecuencia han distinguido entre comerciantes e industriales sin dar ningn antecedente ni definicin de dichos conceptos. En resoluciones dictadas por el Servicio de Impuestos Internos, para los efectos de fijar el alcance del concepto industria, se ha tomado la d efinicin que da al respecto el Reglamento sobre Rol Industrial del Ministerio de Economa y Comercio. 2) Que dicho ejercicio sea efectivamente clandestino, es decir, que se trate de una actividad oculta, furtiva, al margen del sistema impositivo y por ende de la autoridad administrativa llamada a su resguardo. 3.3 Otros ilcitos relacionados con el comercio ilegal En la actualidad existen otros delitos que se relacionan con el comercio ilegal y que infringen las leyes de propiedad intelectual e industrial. Estos los podemos encontrar en las siguientes leyes: Ley N 17.336: Ley de Propiedad intelectual Ley N 19.039: Ley de Propiedad Industrial Ley N 19.277 que crea el Fondo Nacional de Fomento del Libro y la Lectura. Ley N 19.342 que regula los derechos de obtentores de variedades vegetales. Ley de Tabacos DL. N 828.

3.4 Rubros y Productos Afectados por el Comercio Clandestino Si de especies y productos sometidos a piratera se trata, cabe sealar que existen muchos sectores los afectados, entre ellos la industria textil, siendo la ropa deportiva y los jeans, especialmente las marcas Levi's, Americanino y Calvin Klein, las preferidas . Las copias son tan elaboradas, que los mismos industriales textiles reconocen que a veces es difcil distinguirlas de una prenda autntica. El problema se extiende tambin a juguetes, donde los ms perjudicados son los representantes en el pas de firmas como Disney y Warner. Este pirateo de marcas industriales suele provenir desde Asia, y en especial de China, un pas muy cuestionado por la imitacin de marcas y patentes registradas.
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Diario El Mercurio (26/02/2001)

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Otras especies que se transan en el comercio ilegal son los libros, la msica, pelculas, software y juegos computacionales, los que se comercializan a travs de CD y DVD, tambin se encuentran los lentes de marcas, recursos hidrobiolgicos en veda, cigarrillos, medicamentos, en especial los antibiticos, perfumes, relojes, entre otros. 3.5 Casos Reales Vinculados con el Comercio Clandestino A continuacin se presentan resmenes de casos relevantes
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que muestran distintos

mecanismos dolosos utilizados por los contribuyentes para evadir impuestos a travs del comercio clandestino. 3.5.1 Comercializacin de Petrleo Los Hechos: Los conductores de una empresa de transportes sustraan petrleo de los camiones que les corresponda conducir, el cual vendan en las rutas que le eran asignadas, concentrndose tales ventas ilcitas y clandestinas de petrleo en la carretera 5 Sur, en una zona de servicios pasando el cruce a la ciudad de Rengo (Sexta Regin). Las operaciones de venta se verificaban materialmente en un puesto de vulcanizacin existente en la zona de servicios mencionada, con la ayuda de bombas y recipientes destinados a la sustraccin y almacenamiento del petrleo. Los dueos y dependientes de la vulcanizacin bajo la cual se esconda la venta de combustible, ofrecan comprar petrleo a los chferes que transitan por el sector, a fin de venderlo a su vez a transportistas de la zona. El valor al cual se adquira este combustible, de acuerdo con los antecedentes, variaba entre $250 y $300 pesos el litro; en tanto que era ofrecido para la venta informal a un valor de $390 pesos por litro, sin cumplir con la tributacin correspondiente a estas ventas. Por orden del Ministerio Pblico, la Polica de Investigaciones de Chile indag las denuncias, estableciendo la efectividad del comercio de combustible ejercido de manera clandestina, quedando registros magnticos de ello. En cuanto a la magnitud del negocio ilegal, segn las personas a cargo de ste, producira ganancias cercanas a los $200.000 diarios. Este delito tributario se encuentra previsto y sancionado en el artculo 97, N 9 del Cdigo Tributario. 3.5.2 Clonacin de Celulares Los Hechos: Los hechos sealan que en Santiago, en la calle Catedral, entre Puente y Bandera-, operaba una banda de nueve individuos con un equipo analizador de celulares o scanner, con el cual lograba captar los cdigos de telfonos Bellsouth encendidos en un

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Casos extrados de los distintos medios de prensa escrita existentes en nuestro pas.

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radio aproximado de 200 metros. Posteriormente y mediante un software que mantenan instalado en un notebook, eran convertidos y adaptados a telfonos celulares antiguos de la marca Motorola, modelo TAC, conocidos vulgarmente como chanchitos. Estos eran arrendados a terceros para efectuar llamadas a cualquier parte del extranjero, comunicaciones de larga distancia que en definitiva se consignaban en la cuenta del cliente, cuyo telfono celular haba sido clonado. Los cdigos sustrados slo se usaban por una semana, tras lo cual se desechaban por haber sido reventados, es decir, explotados al mximo, lo cual los haca vulnerables a ser detectados. Por ello, la Quinta Sala de la Corte de Apelaciones de Santiago someti a proceso a este grupo de cinco mujeres y cuatro hombres, por la comisin del delito tributario contemplado en el artculo 97, N9 del Cdigo Tributario 3.5.3 Comercializacin de Joyas Los Hechos: El 16.07.2003 funcionarios del SII, fiscalizaron locales comerciales de una conocida Joyera capitalina, donde se exhiban y comercializaban joyas y piedras preciosas, avaluadas en $ 700.000.000, regidas bajo el Rgimen de Admisin Temporal (art. 106 de la Ordenanza de Aduanas), es decir, que no pagan ningn tributo al ingresar al pas, pues solo entran transitoriamente, y por lo mismo, no pueden comercializarse. En dicha fiscalizacin se detect la comercializacin de las aludidas joyas, por lo que se procedi a la incautacin del total de la mercanca sujeta al rgimen de Admisin Temporal. Con fecha 03.10.2005, la Primera Sala de la Corte de Apelaciones de Santiago, presidida por la Ministra seora Gabriela Prez Paredes e integrada por el Ministro seor Alejandro Madrid y el Abogado Integrante seor Benito Mauriz Aymerich, confirmo el auto de procesamiento apelado de quince de diciembre de dos mil tres, y dictado originalmente por la jueza del 33 Juzgado del Crimen. de Santiago, el 15 diciembre del 2003. 3.5.4 Comercializacin de Libros Los Hechos: El 7 de agosto de 2003, funcionarios de la BICRIM de la Polica de Investigaciones, se constituyeron en un inmueble determinado, de la comuna de Recoleta, En el operativo, se encontraron alrededor de 500 libros falsificados de la serie Harry Potter, lo cual tuvo repercusin mundial ya que Chile fue el primer pas donde se reprodujo ilegalmente dicha obra y la Orden del Fenix y una cantidad equivalente en proceso de fabricacin. Adems, se encontraron ms de 1000 ttulos de diferentes autores, como Isabel Allende, Hernn Rivera Letelier y otros listos para su venta. Tambin se encontraron diversos artculos empleados en la fabricacin de los textos, como fotocopiadora, guillotina, materiales para pegar cartulas, papel, tintas y matrices metlicas. La confeccin de los libros, se efectuaba en la imprenta ilegal, la que no contaba con patente municipal, ni

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iniciacin de actividades ante el Servicio de Impuestos Internos, ni autorizacin alguna que la habilitara para operar en el rubro. Es as como el da 6 de Septiembre del ao 2004, el Juez Titular del 23 Juzgado del Crimen de Santiago, en causa Rol N 23000-2004, someti a proceso a los querellados por la comisin del delito tributario contemplado en el artculo 97 N9 del Cdigo Tributario. 3.5.5 Comercializacin de Lentes de sol Los Hechos: La incautacin por parte de Carabineros de ms de 6.700 lentes de sol falsificados, junto a centenares de etiquetas y de estuches igualmente falsos, permiti al Servicio de Impuestos Internos entablar una querella contra una comerciante por delitos contemplados en el nmero 8 del artculo 97 del Cdigo Tributario. La acusacin respectiva fue entablada en marzo y el caso se remonta a fines de 2002, cuando Carabineros detect en Maip un puesto que exhiba y comercializaba lentes de sol, procediendo a la fiscalizacin del local e incautando lentes falsificados marca Ray-Ban. El dependiente declar que adquiri las especies en un local de la Galera Santo Domingo, en Santiago, hasta la cual se trasladaron los funcionarios policiales. Una vez en ella inspeccionaron un local que mantena en exhibicin lentes de sol y en el cual se incautaron una gran cantidad de productos falsificados marca Oakley, Boll, RayBan y Adidas. Acto seguido, en una bodega del mismo establecimiento, se decomisaron lentes de sol falsificados marcas Nike, Calvin-Klein, Gucci, Fila, Oakley; Arman, Polo y Boss, adems, de un sinnmero de ganchos plsticos, etiquetas de cartn con los logos de estas marcas, etiquetas con sello ultravioleta y estuches de lentes. Mientras se revisaba la bodega, llegaron dos personas a hacer entrega de un pedido de 300 unidades de lentes de sol falsos marca Oakley, los cuales tambin fueron incautados. Posteriormente, el SII tom conocimiento del caso, realiz las investigaciones pertinentes y entabl una querella en el Tercer Juzgado del Crimen de Santiago. 3.5.6 Comercializacin de Cigarrillos Los Hechos: El SII, mediante su Fiscala Anti Comercio Clandestino, entabl querella contra dos comerciantes, luego que, en abril de 2002 y en el centro de Santiago, la camioneta en que se movilizaba la pareja fue sometido a un control por efectivos de Carabineros de Chile, descubriendo en el interior de la misma una gran cantidad de cigarrillos de diversas marcas, as como $ 490.000.- en efectivo. Esa suma, segn pudo

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comprobarse, eran el producto de las ventas de cigarrillos que comercializaban en el centro de Santiago a vendedores ambulantes. Las cajetillas no llevaban impresa la advertencia que dice relacin con el decreto N 106 referido a la prohibicin de venta de cigarrillos en cajetillas que no llevan impreso o etiquetado claramente la advertencia contra el cncer. Las pesquisas realizadas permitieron dar con una bodega donde se acumulaba una abundante cantidad de mercadera que, junto con lo decomisado en el vehculo, suma ms de 3.000 cartones de cigarrillos. El 23 Juzgado del Crimen de Santiago someti a proceso, el 30 de abril, a los comerciantes por infraccin al artculo 97, nmeros 8 y 9, del Cdigo Tributario. 3.6 Estrategias de Fiscalizacin La importancia que el Estado asigna al problema del comercio informal y la piratera, se refleja en el propsito de mantener una estrecha coordinacin y cooperacin con los organismos pblicos y privados que trabajan en el tema, como tambin en las polticas impulsadas en diferentes frentes. Esto se aprecia en los elementos de las estrategias de combate a la evasin del comercio informal y la piratera, las cuales se resumen en las siguientes acciones: 3.6.1 Coordinacin entre Organismos Pblicos y Privados Existe una activa participacin de distintos organismos pblicos en la Comisin Pblico- Privado Contra el Comercio Ilegal coordinada a nivel de Ministerio del Interior. sta constituye una valiosa instancia para la coordinacin de esfuerzos en el combate al comercio ilegal. La coordinacin entre las distintas reparticiones pblicas y representantes del sector privado, resulta indispensable para recopilar antecedentes que permitan identificar a las organizaciones delictivas que operan en el comercio ilegal. Al respecto, es menester sealar que se ha desarrollado una fructfera coordinacin entre el SII, el Servicio Nacional de Aduanas, Carabineros de Chile, Polica de Investigaciones, Ministerio Pblico y el Servicio Nacional del Consumidor. Asimismo, se han establecido contactos

regulares con organismos privados: Asociacin de Productores Fonogrficos de Chile A.G. (APDIF); Cmara Chilena del Libro; Asociacin de Distribuidores de Software (ADS); Consejo Nacional Antipiratera (CONAPI).

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Esta relacin obedece a un criterio fundamental que demanda una disposicin efectiva de un involucramiento del sector formal, entre otros aspectos, para aportar datos que permitan desarticular las redes asociadas al comercio ilegal. 3.6.2 Creacin de Unidades Especializadas Desde principios del ao 2002 el SII cuenta con dos unidades para combatir el comercio ilegal: la Oficina de Prevencin del Fraude Fiscal (OPFF) y la Fiscala Contra el Comercio Clandestino (FCC).A travs de la accin de la OPFF se busca debilitar la capacidad econmica y financiera de las redes criminales organizadas cortando as el flujo de ingresos que permite la continuidad de sus operaciones. La creacin de la FCC responde al desafo de perseguir y sancionar el ejercicio clandestino del comercio o de la industria, as como el comercio ejercido sobre mercaderas sin que se hayan cumplido las exigencias legales relativas a la declaracin y pago de los impuestos que gravan su produccin o comercio. 3.6.3 Acciones en el mbito de la Fiscalizacin Dado que se est frente a redes delictivas que comercian ilegalmente una gran variedad de productos, se ha privilegiado una estrategia que apunta a identificar y combatir este comercio ilcito en las distintas etapas de la cadena de comercializacin: desde el financista, pasando por los proveedores, y hasta los distribuidores finales. Las estrategias especficas para el diseo de planes de fiscalizacin y actividades de presencia fiscalizadora en terreno han dependido del tipo de producto y se han formulado considerando el comercio ilegal en un sentido amplio, vale decir: comercio de bienes lcitos vendidos en forma ilcita, y comercio de bienes ilcitos vendidos en forma ilcita. Las acciones constituyes labores de inteligencia fiscal que demandan un trabajo analtico muy riguroso Por su parte, los planes de fiscalizacin implantados por el SII, se han orientado al comercio ilegal de una variedad de productos, incluyendo: libros, fonogramas, videojuegos, pelculas, software, perfumes, medicamentos, tabaco, textiles, etc. Asimismo, el SII ha diseado planes especficos para fiscalizar el comercio ilegal de productos en perodos especficos de mayor venta (meses previos a la entrada a clases, navidad, fiestas patrias, etc.). En este mbito y respecto de algunos rubros especficos, se han efectuado las siguientes acciones:

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Libros: Se ha trabajado con editoriales y con la Cmara Chilena del Libro lo cual ha permitido recolectar informacin de individuos que comercializan libros falsificados y originales indistintamente. Estas personas han sido fiscalizadas obtenindose nombres de proveedores habituales de libros falsos. Posteriormente, la fiscalizacin se ha hecho extensiva a estos ltimos cortando as el circuito de distribucin en la cadena de comercializacin Fonogramas, pelculas, videojuegos y software: El objetivo principal ha sido detectar el flujo de provisin del insumo bsico, discos compactos (CDs) vrgenes. Considerando que la principal fuente de utilizacin de CDs vrgenes (industria fonogrfica) emplea CDs producidos internamente, se desprende que el gran volumen de CDs vrgenes que circula en el mercado chileno es importado. Por cierto, los niveles de importacin exceden la demanda para fines lcitos, por lo que identificar el destino de la sobre oferta de CDs importados ha constituido una prioridad. En este esfuerzo, el intercambio de informacin entre el SII con el Servicio Nacional de Aduanas y con la Asociacin de Productores Fonogrficos de Chile A.G. ha sido fundamental para la efectividad de las fiscalizaciones efectuadas. Perfumes y medicamentos: El SII ha trabajado con datos internos, con informacin aportada por el Servicio Nacional de Aduanas, con antecedentes aparecidos en los medios de prensa, y con denuncios. En el caso especfico de perfumes, el trabajo se ha orientado al anlisis de importaciones y a la deteccin de inconsistencias entre las declaraciones aduaneras y tributarias. En materia de medicamentos, el trabajo se ha centrado en la verificacin documentada de denuncios y en el desarrollo de actividades de presencia en terreno, especialmente en ferias libres y persas, a objeto de detectar la venta ilegal de frmacos Tabaco: La fiscalizacin se ha orientado ha identificar a aquellos comerciantes que comercializan cigarrillos ingresados ilegalmente al pas. En este contexto, se ha privilegiado una coordinacin estrecha entre el SII, el Servicio Nacional de Aduanas y Chiletabacos para

detectar actividades de contrabando. Esta coordinacin ha permitido el desarrollo de operaciones de fiscalizacin en terreno, donde funcionarios de Aduanas proceden a la incautacin y anlisis de la procedencia de los productos, correspondindole al SII. la fiscalizacin tributaria. Por otra parte, para un mejor control de los productos provenientes de Zona Franca, se ha inaugurado recientemente un control carretero ubicado en la Ruta 5, Sector La Negra, II Regin de Antofagasta; paso obligado de los camiones que vienen de Zona Franca hacia el Sur. 3.6.4 Acciones en el mbito Judicial Considerando el modo en que opera el comercio ilegal, la labor judicial del S.I.I. ha debido orientarse a la obtencin de medios de prueba contundentes a objeto de permitir a los

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abogados del SII, argumentar slidamente ante la autoridad judicial, respecto de que la concurrencia de esta clase de hechos, implica un delito tributario que ocasiona un grave perjuicio al inters fiscal. Por otra parte, dado que el SII, no est facultado para realizar pesquisas o indagaciones directas, un objetivo estratgico esencial ha sido la estructuracin de una red de informacin para la recoleccin de antecedentes en todos aquellos casos en que, por la naturaleza de los hechos, existan indicios de comercio ilegal o clandestino. En esta red de apoyo colaboran otros organismos. Entre estos ltimos destacan Carabineros de Chile y la Polica de Investigaciones de Chile. El Servicio Nacional de Aduanas tambin forma parte de esta red estratgica de apoyo, principalmente en las regiones I, II y V. En el mbito privado se ha buscado fortalecer las relaciones con aquellos organismos gremiales de defensa de intereses del derecho de autor, industrial, marcas y distribuidores. Otro elemento importante en la estrategia judicial ha sido el perfeccionamiento de la normativa tributaria que sanciona el comercio ilegal y clandestino. 3.7 Comentarios Finales El comercio informal (clandestino, contrabando) y la piratera es una de las formas de competencia desleal mas serias, por tanto debe ser combatida con energa y rigor, tanto por la evasin que implica como por sus consecuencias en el correcto desarrollo de la economa. El combate al comercio informal debe abordar la red delictiva compleja que atraviesa la cadena de abastecimiento desde el contrabando y fabricacin clandestina, comercializacin intermedia y bodegas clandestinas, hasta el comercio callejero, fin de esta cadena. Este accionar enrgico requiere de una coordinacin permanente entre sector pblico (organismos fiscalizadores y policiales) y sector privado formal, quienes pueden tener y aportar conocimiento del modo de operacin.

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CAPITULO IV DESCRIPCION DE MANIOBRAS DE EVASION MS FRECUENTES PARA EVADIR IMPUESTOS. En este captulo se presentan algunas descripciones de las figuras de evasin ms comunes, existentes en nuestro pas. En cuanto a las sanciones, stas las encontramos en su mayora en el Cdigo Tributario, especficamente en sus Artculos 97 y 100. 4.1 Confeccin y utilizacin de doble juego de facturas de venta De que se trata: Consiste en operar habitualmente con un doble juego de facturas, uno timbrado y autorizado legalmente por el SII, y el otro de formato y numeracin idntica, pero timbrado con un cuo falso. Las primeras, se utilizan para respaldar las operaciones efectivamente realizadas y por los montos realmente pagados, no siendo registradas ni declaradas por el emisor. Para ocultar esta situacin, se utiliza un segundo juego de facturas, con timbre falso, las cuales son registradas como nulas o por montos inferiores en el respectivo libro de compras y ventas, en reemplazo de aquellas que respaldan las operaciones reales. Con esta maniobra, se consigue registrar y declarar un menor dbito fiscal al que corresponde y omitir los ingresos respectivos. 4.2 Clonacin de Facturas de Venta De que se trata: Maniobra que consiste en la reproduccin o copia en forma irregular e idntica de facturas de venta autenticas, con la finalidad de vender y comercializar estos documentos, de manera de obtener el correspondiente beneficio pecuniario y/o aumentar fiscales IVA y los costos o gastos respectivos. Cabe sealar que al respecto, existen algunos casos en los cuales un contribuyente conocedor de que sus facturas han sido clonadas en alguna oportunidad
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los crditos

, utiliza un doble juego de

facturas con timbre falso, para obtener beneficios patrimoniales a costa del inters fiscal.

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El contribuyente toma conocimiento de que sus facturas han sido clonadas porque el SII lo ha notificado de esta situacin y ha procedido a registrar en su hoja de vida tributaria, la anotacin, causal 53, que significa: RUT con facturas observadas. Lo anterior, es una medida de alerta, cuya finalidad es que el contribuyente afectado tome los resguardos pertinentes, as como tambin sus clientes y el propio SII.

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4.3 Suplantacin de contribuyentes de buen comportamiento tributario De que se trata: Se confeccionan facturas falsas suplantando a contribuyentes de buen comportamiento, que tienen buena imagen comercial y tributaria, utilizando la numeracin y formato de facturas timbradas, con un cuo falso para darle apariencia de verdaderas. Con estos documentos se respaldan operaciones de venta, las que nunca han sido realizadas. Esta figura es conocida como colgados. Con lo anterior se pretende obtener beneficios pecuniarios, para el que vende las facturas y el abultamiento de las compras, generacin de crditos fiscales ficticios, aumento de los costos y/ o gastos, para el que recibe la factura. 4.4 Facturas autorizadas sin emitir sobre las cuales se da aviso al SII de extravo para posteriormente ser usadas en forma fraudulenta De que se trata: El contribuyente informa al SII, la prdida de sus facturas timbradas sin emitir, con el fin de utilizarlas posteriormente en forma fraudulenta. Muchas veces se simulan robos, sustracciones e inutilizacin, con la finalidad de que se califique la prdida como fortuita, a fin de evitar el pago de las multas correspondientes. Al respecto, la Ley N 20.125 de 18.10.2006 y la Circular 58 del 19.10.2006, regulan este tema. 4.5 Adulteracin de Facturas de Venta De que se trata: Maniobra que consiste en efectuar adulteraciones en las facturas de venta, ya sea con la finalidad de aumentar ficticiamente el crdito fiscal y los costos y/o gastos de la empresa, disminuir los debitos fiscales o postergar el pago del impuesto. Estas adulteraciones consisten bsicamente en aumentar o disminuir el monto del IVA, adulteraciones en el detalle de la mercadera o servicio prestado o modificaciones en la fecha de la factura, para postergar el pago del impuesto, esta ltima figura adquiere ms relevancia en el caso del mes de diciembre, en que tambin se afecta la tributacin del Impuesto a la Renta, la que se posterga para el ao tributario siguiente. 4.6 Declaraciones de Importacin registradas y utilizadas fuera de plazo De que se trata:. Existen contribuyentes que registran las declaraciones de importaciones en forma extempornea, con la finalidad de aumentar en forma indebida el crdito fiscal del mes y por consiguiente declarar y pagar un menor impuesto al valor agregado. Esto obedece fundamentalmente a que utilizan la factura que emite el Agente de Aduanas como respaldo del crdito fiscal por concepto de importacin, haciendo uso del plazo que tienen las facturas, para su registro, es decir, en el mes de su emisin o dentro de los dos perodos tributarios siguientes.

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Al respecto, es menester sealar que el crdito fiscal por importaciones (que es equivalente al pago realizado por la importacin de las especies al territorio nacional), slo puede usarse en el mismo perodo en que fue pagado, puesto que no existe ninguna disposicin que autorice un perodo mayor, segn lo dispuesto en el artculo 23, N 1, del D.L. N 825 de 1974. Ahora, respecto a su acreditacin, cabe sealar que el documento que respalda el IVA pagado en una importacin, se denomina Declaracin de Ingreso, cuya sigla es DIN, y tiene la responsabilidad de emitirla el Servicio de Aduanas, segn lo dispuesto en los artculos 23, N 1, y 25 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. De lo anteriormente expuesto, es posible concluir que para tener derecho a Crdito Fiscal en las operaciones de importacin, ste debe ser invocado slo en el perodo en que es pagado el IVA, pues no existe ninguna disposicin legal que permita su aprovechamiento en perodos posteriores. 4.7 Guas de Despacho no facturadas De que se trata. Contribuyentes emiten guas de despacho para amparar traslados de mercaderas que constituyen venta, no emitiendo posteriormente el correspondiente documento legal. Estos contribuyentes para evitar sospechas indican en la gua de despacho la leyenda traslado no constituye venta. Al respecto, cabe sealar, que el plazo para facturar una gua de despacho es hasta el quinto da del mes siguiente de efectuadas las operaciones, siempre que se seale como perodo tributario el que corresponda a la realizacin de dichas operaciones, segn lo dispuesto en el artculo 55 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. La normativa tributaria relacionada, la encontramos en el artculo 55 del DL 825 de 1974, el artculo 70 del D.S. N 55 de 1977, la Circular N 103 de 1979 y la Circular 62 de 1980. 4.8 Utilizacin de guas de despacho en forma irregular para amparar traslados que constituyen ventas a distintos clientes. De que se trata: Contribuyentes utilizan guas de despacho en forma irregular con la finalidad de evitar la facturacin de los productos que se trasladan y que constituyen venta. Dentro de estas figuras est la de emitir guas de despacho, dejando en blanco el espacio destinado a la fecha, a objeto de poder utilizar el mismo documento en variados traslados, indicando adems en forma genrica el detalle de los productos a trasladar. Lo anterior, con la finalidad de no ser descubierto ante una posible fiscalizacin en terreno, producto de los controles carreteros que ejercen funcionarios del SII. Al respecto, cabe sealar que el perodo de validez que tiene una gua de despacho para ser utilizada de respaldo en un traslado de mercaderas, est determinada por su fecha de emisin, la que debe tener exacta correspondencia con el inicio del traslado, considerando una demora razonable entre este inicio y el destino del mismo, cuando exista razn suficiente y calificada.

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La normativa tributaria relacionada, la encontramos en el artculo 55 del DL 825 de 1974, el artculo 70 del D.S. N 55 de 1977, la Circular N 103 de 1979, N 62 de 1980 y el Oficio 2476 de 06.06.2001 4.9 Utilizacin de facturas fuera de la fecha de vigencia De que se trata: Contribuyentes utilizan documentos fuera de su fecha de vigencia. Actualmente, los documentos cuya fecha de vigencia se encuentra caducada deben ser

anulados por el contribuyente y conservados en su poder, no pudiendo ser destruidos y debiendo ser inutilizados, dentro del mes de enero siguiente al ao en que dejan de tener vigencia para ser emitidos, procediendo a anularlos, uno por uno, en forma diagonal, archivarlos y resguardarlos. Este requisito fue establecido por la Res. Ex. N 14, de 2005. La informacin sobre vigencia de emisin obliga al receptor del documento a verificar que ste ha sido emitido dentro del plazo que establece la resolucin ya que, de lo contrario, de acuerdo al inciso 2 del artculo 71 bis del Reglamento, har aplicable lo dispuesto en el N 5 del artculo 23 de la Ley, es decir, no tendr derecho al crdito fiscal correspondiente al impuesto recargado en el documento emitido con posterioridad a su fecha de vigencia. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar la Resolucin N 14 de 2005 y Resolucin N 32 de 2006. 4.10 No declaracin de Liquidaciones de Facturas recibidas por concepto de venta de entradas a espectculos De que se trata: Las empresas organizadoras de espectculos encargan a otras empresas, (Ticketmaster, Puntoticket, Feriaticket, entre otras), la venta de entradas para el ingreso a espectculos, encomendndoles que en su nombre y representacin emitan las boletas de servicios correspondientes. Por su parte la empresa mandataria emite a la productora de espectculos, dentro de cada perodo tributario, una liquidacin factura, con el detalle por espectculo, del total de entradas vendidas por su cuenta durante el perodo y el Impuesto al Valor Agregado recargado, si el espectculo est afecto. El IVA incluido en las entradas vendidas, debe ser declarado y pagado por la empresa organizadora de espectculos. Algunas de estas empresas que reciben esta Liquidacin Factura no declaran ni registran en el Libro Ventas, el Impuesto al Valor Agregado, consiguiendo con ello la omisin del debito fiscal y el ingreso correspondiente. Lo anterior, debido a que estas empresas declaran solo las facturas y boletas por ellos emitidas, ocultando las liquidaciones de facturas recibidas.

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Existe un bajo riesgo de ser detectado, salvo que el SII, efecte un cruce de informacin entre mandante y mandatario. La normativa tributaria relacionada se encuentra en la Circular N 126 de 1977, la Resolucin Exenta N 5028, de 1998 y la Circular 22 de 2005. 4.11 No emisin de boleta de ventas y servicios por ventas menores De que se trata: Los contribuyentes no emiten la boleta de ventas y servicios por concepto de ventas menores. Al respecto, cabe sealar que existe la obligacin de emitir diariamente una boleta con la ltima numeracin del da, por el valor total de las ventas o servicios realizados por montos inferiores al mnimo . El original y la copia de este documento deben mantenerse en el negocio o establecimiento para los efectos del control del SII y anotarse en el Libro de Ventas Diarias. No es necesario llevar un cuaderno de ventas menores, timbrado por el SII, para registrar las ventas menores. En estos casos slo corresponde implementar un control interno (cuaderno, hoja u otro medio) en la forma en que disponga el contribuyente. Excepcin: En el caso de utilizar mquina registradora se debe emitir boleta por todas las operaciones de venta realizadas. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar la Ley N 18.682 de 31.12.1987, el artculo N 53, letra b) inciso segundo del DL N 825 de 1974, el artculo 88, inciso cuarto del DL N 830 de 1974 que faculta a la Direccin Nacional del SII para fijar un monto mnimo por el cual deben emitirse las boletas de ventas y servicios y la Resolucin N 22 de 07.01.1988 que fija la obligacin de emitir boletas por las ventas y servicios menores no documentadas. 4.12 No emisin de boletas de venta por retiros de bienes para el uso o consumo personal. De que se trata: Los contribuyentes efectan retiros de bienes de su empresa para el uso o
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consumo personal, sin emitir la documentacin legal correspondiente. Al respecto, es menester sealar que los retiros de bienes que realiza el dueo o socio de una empresa deben documentarse mediante la emisin de una boleta de ventas y servicios. Los retiros de bienes de la empresa se asimilan a ventas afectas a IVA, no generando un ingreso efectivo a nivel de la empresa vendedora, por lo cual no constituyen base imponible para los efectos de determinar los Pagos Provisionales Mensuales Obligatorios. La base imponible sobre la cual se aplica el Impuesto al Valor Agregado, corresponde al valor que el contribuyente tiene asignado a su bien o sobre el valor que tiene el mismo bien a nivel de mercado o en plaza, slo si este ltimo monto resulta ser mayor. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar el artculo 8 letra d) del DL 825 de 1974 y el Oficio 7305 de 22.11.1978.

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Actualmente $ 180. Resolucin N 3943 de 29.10.1992.

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4.13 Adulteracin de Boletas de Venta De que se trata: Los contribuyentes emiten documentos por un menor valor al real. Existen maniobras tales como utilizar lpices sin tinta en boletas autocopiativas con lo cual el verdadero valor de la venta o servicio queda reflejado en la copia que va al cliente, quedando el original en blanco, a objeto de completar posteriormente estas boletas por montos inferiores a los reales y as declarar un menor impuesto. Al respecto, cabe sealar que la emisin de boletas debe hacerse en duplicado y en medio autocopiativo, con el fin de garantizar que los datos del documento original y su respectiva copia queden registrados en el mismo instante de la emisin. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar los artculos 52 al 58 del DL 825 de 1974 y el artculo 69 del D.S.N 55 de 1977. 4.14 Emisin de comprobantes de venta no autorizados en reemplazo de boletas. De que se trata: Consiste en otorgar vales o comprobantes de ventas no autorizados por el SII, en reemplazo de boletas. Tal situacin se da por ejemplo en el caso de la entrega de vales de maquinas registradoras, las que no se encuentran autorizadas por el Servicio de Impuestos Internos, para funcionar. O el otorgamiento de comprobantes de venta que se utilizan al usar tarjetas de dbito. Lo anterior ha sido detectado principalmente en labores de fiscalizacin efectuadas en terreno y en cruces de informacin con empresas del rubro, especialmente con Transbank. Al respecto cabe sealar que estos documentos no reemplazan a la boleta de compraventa autorizada por el SII. La normativa tributaria relacionada se encuentra en el artculo 56 del DL 825 de 1974 y Resolucin N 53 del 2004. 4.15 Emisin de Notas de Crdito por operaciones inexistentes. De que se trata: Los contribuyentes emiten notas de crdito, con el fin de rebajar los debitos fiscales declarados y el impuesto a pagar, sin que correspondan a una operacin efectiva, ya que estos documentos no han sido entregados a los clientes . Esta maniobra es de difcil deteccin por parte del SII, quien no cuenta con la informacin relacionada con la emisin de las notas de crdito, a menos que se trate de documentos electrnicos. Al respecto y como normativa tributaria relacionada podemos sealar el artculo 57 del DL 825 de 1974 y el artculo 71 de DS 55 de 1977. 4.16 Imputacin de compras personales como gastos de la empresa. De que se trata: Consiste en adquirir bienes y/o servicios personales a nombre de la empresa.

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Actualmente es habitual que los negocios emitan facturas a todo evento, como es el caso, de las ventas de repuestos de automviles, de materiales de construccin, por los servicios de telefona mvil o consumos en restaurantes, por ejemplo, sin distinguir si el comprador se trata de un contribuyente de IVA o no; en estos casos, incluso, no se contempla la emisin de boletas por estas operaciones, contraviniendo las disposiciones que establece la normativa sobre el Impuesto a las Ventas y Servicios. Esta prctica favorece la evasin de impuestos, puesto que promueve la utilizacin de las facturas por consumos de bienes y servicios personales, emitidos a nombre de una empresa que puede aprovechar el crdito de IVA y rebajar del Impuesto a la Renta los gastos y/o costos asociados. Al respecto, es menester sealar que, las empresas pueden rebajar como crdito fiscal, el IVA que proviene exclusivamente de la adquisicin de bienes o utilizacin de servicios que sean necesarios para el giro del negocio. Sin embargo, algunas empresas incorporan irregularmente en sus crditos pagos de IVA realizados por los dueos, familiares y amigos al comprar bienes o servicios de uso personal, generalmente en establecimientos de venta directa al pblico. La normativa tributaria relacionada con este tema, se encuentra en la Ley N 19.578 de 1998, la Resolucin N 6.289 de 1998 y la Circular 67 de 1998. 4.17 Uso y/o goce de vehculos de la empresa para fines personales. De que se trata: Figura de evasin que consiste en la compra y/o arriendo de vehculos por parte de las empresas, haciendo uso del crdito fiscal IVA y los gastos asociados, en circunstancias que se comprueba que un nmero importante de quienes utilizan este tipo de vehculos son los dueos, socios o accionistas en actividades ajenas al giro de la empresa. Las normas vigentes establecen que estas franquicias slo pueden ser aplicadas en los casos en que el uso de los vehculos sea necesario e imprescindible para generar la renta de las empresas. Por lo anterior, las personas que utilizan estos vehculos para fines personales deben adquirirlos a su nombre y soportar el total de los impuestos que la ley establece para este tipo de operaciones, y no deben contabilizarlos en las empresas en las cuales participan o tienen relacin. Esta figura de evasin tambin ha quedado demostrada en las acciones de empadronamiento de vehculos tipo jeep que el SII ha realizado, en diversos puntos estratgicos de salida de la Regin Metropolitana, para verificar el correcto uso de estos vehculos. En este sentido se ha observado, por ejemplo, que los vehculos llevan carros de arrastre con lanchas o motocicletas o llevan artculos de prctica deportiva. El procedimiento utilizado en esta fiscalizacin consiste en registrar los datos de identificacin tanto del vehculo controlado como el RUT del propietario, adems de requerir del conductor los datos asociados a la actividad que se realiza, motivo del viaje y su vinculacin con la empresa duea del vehculo. Posteriormente, estos datos son procesados y cruzados con la informacin del SII, de modo de establecer si corresponden a contribuyentes del IVA o la Renta.

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Finalmente, se realiza la fiscalizacin en las empresas propietarias con el objeto de rechazar todo el crdito y gastos relacionados y aplicar todas las multas que permite el ordenamiento jurdico vigente. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar la Circular 37 de 1995, Resolucin N 286 de 1988, Circular 57 de 1988, Circular 59 de 1997, Circular 61 de 1997, los Oficios Ns 235 de 18.01.1991, N 4176 de 05.11.1993 y N Oficio N 2669 de 11.08.1988 4.18 Presentacin de antecedentes falsos ante el SII, con el fin de tramitar Declaraciones de Iniciacin de Actividades De que se trata: Personas que se dedican habitualmente a contactar a otras, (generalmente de escaso nivel cultural y socioeconmico) a cambio de dinero, los cuales firman documentos y poderes autorizndolos a realizar iniciaciones de actividades a su nombre, proporcionando datos y antecedentes falsos al SII. Como normativa tributaria relacionada podemos sealar la Ley N 19.738 del 2001 y la Circular N 63 de 14.09.2001 Esta maniobra es comnmente utilizada para obtener distintos beneficios, tales como: Creacin de empresas de papel para cobrar bonificaciones por la contratacin de personas cesantes que entrega el Servicio Nacional de Capacitacin y Empleo (Sence). El programa de Bonificacin al Aprendizaje entrega a las empresas un porcentaje del Ingreso Mnimo Mensual por cada trabajador contratado por un perodo determinado de meses y un bono en dinero que se gira por una sola vez para capacitacin, la que puede ser ejecutada directamente por la empresa o a travs de intermediarios. Creacin de empresas de papel, con la finalidad de efectuar contratos de trabajo falsos para cobrar el subsidio por licencias mdicas a las Isapres: Respecto de este delito, en el ao 2007, TVN present un reportaje denominado empresas de papel. En este mostr como operan algunas empresas para defrauda r al sistema provisional de salud. Estas compaas hacen inicio de actividades, timbran documentos y realizan contratos de trabajo por altas remuneraciones. Posteriormente los trabajadores de estas empresas comienzan a presentar licencias reiteradas y, por ende, a cobrar el subsidio. Por cierto, los certificados de cotizaciones presentados ante las Isapres son falsos. Las Isapres, al detectar las irregularidades proceden a notificar a los empleadores, pero en los domicilios informados nunca han funcionado las supuestas empresas. Creacin de empresas falsas con la finalidad de obtener timbraje de facturas y as comercializar en forma fraudulenta dichos documentos. Al respecto podemos mencionar el conocido caso de Publicam.

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Realizacin de iniciacin de actividades falsas y timbraje de boletas de honorarios, con el objetivo de obtener crditos ante Bancos e Instituciones Financieras.

Creacin de empresas falsas con la finalidad de obtener devoluciones indebidas de impuestos: Una forma de llevar a cabo esta figura consiste en reclutar vendedores ambulantes, no contribuyentes, y hasta personas muertas. Se crean con sus nombres y RUT, declaraciones falsas y se solicita la devolucin de impuestos respectiva, a cambio de una comisin.

Creacin de empresas ficticias con el fin de obtener beneficios y franquicias tributarias, tales como Ley Navarino, Crdito Especial Empresas Constructoras, entre otros.

4.19 Contribuyentes Calzados De que se trata: Consiste en calzar en forma intencionada, los dbitos con los crditos, del formulario 29, a fin de evitar o disminuir el pago del Impuesto al Valor Agregado. En esta situacin, el IVA por las ventas es similar o igual al IVA de las compras Estos contribuyentes presentan una situacin de calce en sus declaraciones de impuestos mensuales, en lo referente al Impuesto al Valor Agregado recargado en la venta de bienes o prestacin de servicios (IVA Dbito Fiscal) con respecto al Impuesto al Valor Agregado soportado en la compra de bienes o utilizacin de servicios (IVA Crdito Fiscal), es decir, estn calzados en su relacin dbito/crdito. Lo anterior resulta anmalo, toda vez que el comn de los contribuyentes del mismo negocio presenta una relacin dbito/crdito distinta. Estos contribuyentes presentan adems una baja relacin ingreso/egreso, lo que indica un escaso margen de utilidad del negocio, que prcticamente no le permitira cubrir sus costos y gastos mnimos. Este perfil de contribuyente, por lo general se sustenta en la omisin de ventas, o en la imputacin incorrecta del IVA soportado en la adquisicin de bienes y/o utilizacin de servicios afectos a tal tributo. 4.20 No efectuar la proporcionalidad de crditos de utilizacin comn destinadas a operaciones gravadas y exentas o no gravadas De que se trata: Los contribuyentes no aplican correctamente la proporcionalidad del Crdito Fiscal de IVA, cuando realizan operaciones afectas y no afectas o exentas de dicho impuesto, utilizando un crdito fiscal improcedente al registrar y declarar el 100% del impuesto proveniente de facturas de proveedores destinadas a ventas o servicios afectos y exentos o no gravados.

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El Crdito Fiscal proporcional del IVA se produce cuando la adquisicin que afecta a este impuesto es destinada, en forma simultnea, a generar ventas afectas y exentas, y su monto se determina aplicando el mecanismo tributario dispuesto en el artculo 43 del D.S. 55 de 1977. El contribuyente que tiene ventas afectas y exentas debe calcular el IVA de la siguiente manera: Si la compra est relacionada con ventas gravadas, el Crdito Fiscal podr aprovecharse en su totalidad. Si las compras se relacionan con ventas exentas o no gravadas, no existir derecho a Crdito Fiscal. Si las compras se destinan a ventas exentas y gravadas en forma simultnea, el IVA Crdito Fiscal se calcular en forma proporcional. Podr ser utilizado como Crdito Fiscal el porcentaje representado en las ventas afectas, el que se determinar mensualmente sobre la base de los montos acumulados de las operaciones. La normativa tributaria relacionada con este tema, se encuentra en Articulo 43 de D.S. N 55 de 1977, los Oficios N 392 de 05.02.1990, N 2223 de 06.06.2000, N 826 de 12.02.2004. 4.21 Utilizacin incorrecta del IVA Crdito Fiscal. De que se trata: Los contribuyentes utilizan en forma incorrecta el IVA soportado en la

adquisicin de bienes y/o utilizacin de servicios afectos a tal tributo, no cumplimiento con las disposiciones legales y vigentes sobre la materia. Ejemplo de ello pueden ser: El registro de crditos fiscales IVA sin la documentacin respaldatoria correspondiente, el registro e imputacin crditos fiscales de IVA por montos mayores a los contenidos en los documentos respaldatorios, la utilizacin de documentos de proveedores fuera de los plazos establecidos, el registro de notas de crdito como facturas de proveedores, utilizacin de IVA Crdito Fiscal proveniente de facturas que no guardan relacin directa con la actividad del contribuyente, IVA Crdito Fiscal sustentado en documentos de proveedores que no cumplen los requisitos legales y reglamentarios, el registro y utilizacin de crdito de factura de proveedor en mas de una oportunidad, entre otros. Estas maniobras se efectan con la finalidad de aumentar las compras y pagar un menor Impuesto al Valor Agregado. La normativa asociada la encontramos en el artculo 23 y 24 del D.L.N 825, de 1974, artculo 41 N 3, del D.S. N 55 de 1977. 4.22 Pagos de servicios generales al exterior que se hacen pasar por asesoras tcnicas. De que se trata: Contribuyentes simulan realizar pagos al exterior por concepto de asesoras tcnicas, sin cumplir los requisitos que lo califican como tal, quedando acogidos a la tasa del 15% por Impuesto Adicional, y no al 35% que grava los pagos de servicios prestados en el extranjero. Estos pagos de servicios generales al exterior se hacen pasar como asesoras tcnicas , los cuales tienen una tributacin menor que el de los servicios generales.
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Asesora tcnica: aquellos servicios profesionales o tcnicos que una persona o entidad conocedora de una ciencia o tcnica, presta a travs de un consejo, informe o plano.

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Como normativa tributaria relacionada podemos sealar el artculo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, Circular N 61 de 1997, oficio N 1479 de 14.07.2008, Oficio N 1298 de 29.03.2001. 4.23 Pagos por regalas, a personas sin domicilio ni residencia en Chile De que se trata: Contribuyentes realizan pagos al exterior, ya sea por remesas de utilidades o pagos de servicios varios, invocando la tasa de convenio vigente para el concepto de regalas. Otra alternativa es pagar por concepto de regala a una empresa ubicada en un pas con el que no se tiene convenio, y posteriormente colocar un intermediario en un pas con convenio sin que haya una razn de negocios. Los pagos que se realizan por el uso de marcas, patentes, frmulas, asesoras y otras prestaciones similares se encuentran afectos con tasa del 30% (Impuesto Adicional). Los convenios de doble tributacin disponen una tasa de entre 5% y 15% por estos conceptos de rentas, variacin que depende del pas de residencia del beneficiario efectivo de la renta. La normativa tributaria relacionada la encontramos en la Circular N 61 de 1997 4.24 Uso de exenciones de Impuesto Adicional sin cumplir con los requisitos De que se trata: Los contribuyentes hacen uso de la exencin del impuesto adicional dispuesta en el artculo 59 N 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta sin cumplir con los requisitos legales, establecidos. Como ejemplo de ello, podemos sealar el caso de contribuyentes que invocan como operaciones exentas de Impuesto Adicional aquellos pagos efectuados al exterior que no cumplen las condiciones para ser calificados como tales, pues declaran comisiones que no tiene el carcter de mercantil, o tambin hacen uso de esta exencin sin haber dado cumplimiento a la obligacin de que los servicios estn relacionados con la exportacin de bienes y servicios producidos en el pas, o declaran como operaciones exentas de Impuesto Adicional aquellos pagos o abonos en cuenta por concepto que no se encuentran asociados a bienes o servicios exportables.Como normativa tributaria relacionada podemos mencionar la Resolucin Exenta N 1 de 03.01.2003, la circular N 8 de 20.01.1993, la Circular N 62 del 15.10.1997, Oficios Ns. 844 del 27.02.2001, 379 de 01.02.200, N 3262 de 06.09.1992. 4.25 Omisin o Subdeclaracin de Pagos Provisionales Mensuales (PPM) De que se trata: Los contribuyentes obligados a efectuar mensualmente pagos provisionales a cuenta de los impuestos anuales, enteran en arcas fiscales, por dicho concepto, un monto inferior al que les corresponde pagar o simplemente no declaran ni efectan este pago. Estos contribuyentes generalmente alteran alguno de los elementos que inciden en la determinacin de los PPM o efectan imputaciones que no les corresponden.

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Dentro de las figuras de evasin en este mbito podemos sealar: Contribuyentes declaran una tasa variable de PPM inferior a la recalculada por el Servicio de Impuestos Internos, o utilizan una rebaja transitoria de PPM por un monto mayor al que le corresponde segn el nivel de ingresos brutos obtenidos. Contribuyentes no consideran todos lo ingresos brutos, para la aplicacin del PPM, por ejemplo consideran slo los ingresos afectos a IVA, declarados en el Formulario 29. Clculo errneo en la determinacin de la tasa variable de PPM. Contribuyentes que declaran en el formulario 29 una base imponible de PPM inferior a los ingresos declarados en el mismo formulario Contribuyentes suspenden errneamente el pago de PPM obligatorios en virtud del artculo 90 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, declarando prdidas en su formulario 22, pero teniendo FUT Positivo. Contribuyentes aplican una errnea aplicacin de la rebaja transitoria de PPM establecida en la Ley N 20.326, de 2009, incidiendo en una determinacin incorrecta del monto de los PPM a enterar en arcas fiscales y/o con la finalidad de evitar un desembolso. Como normativa tributaria relacionada se pueden mencionar la Circular 82 de 1976, Circular N 16, de 1991, Ley N 20.326, de 2009, Circular N 09, de 2009, Oficio N 3163, de 2003, 4.26 Inversiones, gastos o desembolsos, con recursos, por los cuales no se han declarado ni pagado los tributos correspondientes. De que se trata: Los contribuyentes y en general las personas, efectan inversiones, gastos o desembolsos, empleando recursos afectos a impuestos y por los cuales no han declarado ni pagado los tributos correspondientes. Estos contribuyentes presentan una notoria diferencia entre los ingresos declarados y las inversiones, gastos o desembolsos efectuados durante un periodo tributario. En otros casos se trata de contribuyentes que no cuentan con los recursos al momento de realizar las erogaciones, recurriendo para ello a dineros aportados por un tercero, los que no han sido debidamente documentados, estando afectos a declaracin y tributacin al momento de su transferencia. Por lo general estos contribuyentes son impugnados durante el proceso de Operacin Renta llevado a cabo por el SII, ocasin en la cual la persona debe desvirtuar el motivo de la notificacin demostrando el origen de los fondos con los que efectu los gastos, desembolsos o inversiones. Ahora, si el contribuyente no prueba la existencia de las rentas o ingresos sealados precedentemente o si el monto probado es inferior a lo presumido de derecho, resultar una suma afecta a impuestos que dar origen a una rectificatoria o a una liquidacin de impuestos.

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La normativa tributaria relacionada con este tema se encuentra en Ley de Impuesto a la Renta, en sus Arts. Ns 70 y 71,Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios: Inciso 2 del Art. 76, Circular N 8 del ao 2000, Oficio N 0192, de 24.01.2008. 4.27 Abultamiento indebido de los gastos efectivos De que se trata: Los contribuyentes personas naturales, que obtienen rentas clasificadas en la segunda categora, disminuyen la base imponible del Impuesto Global Complementario al cual se encuentran afectos, a travs del abultamiento indebido de los gastos efectivos, los cuales no cumplen con los requisitos legales necesarios para su deduccin. Al respecto, es menester sealar que las personas naturales que realizan actividades clasificadas en el N 2 del artculo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta tienen la atribucin de deducir de sus ingresos percibidos todos los gastos que se encuentren asociados a la generacin de dicha renta. Para hacer efectivo ese derecho, la ley les permite elegir entre dos alternativas; optar por deducir los gastos efectivos o deducir un porcentaje equivalente al 30% de sus ingresos brutos reajustados, con un tope de 15 Unidades Tributarias Anuales vigentes al cierre del ejercicio comercial respectivo, a ttulo de gastos presuntos.Al respecto, la Circular N 21 de 23.04.1991 que refunde y actualiza instrucciones sobre el sistema de tributacin aplicables a los profesionales, indica que, los contribuyentes que opten por rebajar sus gastos efectivos, deben atenerse a las normas sobre deduccin de gastos que la Ley de la Renta contempla para los contribuyentes de la Primera Categora, pero slo en aquella parte que dichas normas sean pertinentes o atinentes a la naturaleza de las actividades de Segunda Categora y a su rgimen tributario. La normativa tributaria relacionada la encontramos en Circular N 21, del 23.04.1991, Circular N 31 del 26 de Abril del 2002. 4.28 Contribuyentes omiten o subdeclaran las rentas tributables repartidas a sus propietarios, con el objeto de que estos ltimos, no cumplan con la tributacin que les corresponde. De que se trata: Existen determinados contribuyentes, que omiten o subdeclaran las rentas tributables por concepto de retiros, remesas o dividendos, con el objeto de que sus propietarios, personas naturales, no cumplan con la tributacin correspondiente. Estas empresas mantienen saldos de utilidades acumuladas superiores a sus capitales propios tributarios. Esta inconsistencia entre estos conceptos puede responder a que las empresas hayan soportado retiros o efectuado distribuciones a sus propietarios, no rebajando estas rentas desde sus utilidades tributarias, y al mismo tiempo, no informando de tal circunstancia al SII. Al respecto es menester sealar que el capital propio tributario est compuesto, principalmente, por los aportes de capital realizados por los dueos de las empresas, ms o menos sus variaciones.

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Desde el punto de vista tributario estas variaciones corresponden a las utilidades o prdidas que han beneficiado o afectado a las empresas, cuyos resultados se componen principalmente por la RLI y las participaciones percibidas. Esta RLI y las distintas participaciones percibidas, como retiros, dividendos, reinversiones, etc., se registran en el libro FUT, ya sea como utilidades tributarias o no tributarias. Es por ello, que siempre los resultados acumulados en los registros FUT y FUNT forman parte del Capital Propio tributario, dado que representan su variacin. De lo anteriormente expuesto, resulta irregular que un contribuyente pueda mantener utilidades acumuladas en su registro FUT por una suma superior a su capital propio tributario, debido a que este ltimo concepto incluye el primero. Del mismo modo, resulta anmalo que un contribuyente pueda mantener utilidades acumuladas en su registro FUT y al mismo tiempo mantenga un capital propio tributario negativo, lo cual principalmente puede tener su origen en una prdida tributaria, siendo en consecuencia, inconsistente con las mencionadas utilidades. 4.29 No declaracin del mayor valor obtenido por concepto de enajenacin de derechos sociales. De que se trata: Contribuyentes enajenantes de derechos sociales, de sociedades de responsabilidad limitada, no declaran los ingresos percibidos por concepto de mayor valor en tal enajenacin. Generalmente esta figura es detectada por el SII, a travs de la informacin computacional que posee, pues se dan casos en que stos contribuyentes son informados como socios de sociedades de responsabilidad limitada en un determinado momento, para posteriormente ser eliminados en aquellas sociedades, detectndose que no han declarado el mayor valor generado en la enajenacin de los derechos sociales que tenan en tales sociedades. La normativa relacionada la encontramos en la Ley de Impuesto a la Renta: Art. N 41, inciso tercero, inciso cuarto, Art. 41 N 9.

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CAPITULO V FORMAS Y FIGURAS DE EVASION DE IMPUESTOS MS COMUNES POR TIPO DE IMPUESTO Este captulo tiene un carcter ilustrativo de las formas de evasin ms frecuentes en los distintos impuestos. La descripcin se har para los principales impuestos existentes en nuestro pas. 5.1 Impuesto a las Ventas y Servicios (IVA) En el IVA, que es el principal impuesto de nuestro sistema tributario, todos los mecanismos utilizados para evadir su pago pasan necesariamente por una subdeclaracin de los dbitos, o bien, por un abultamiento de los crditos. As las figuras de evasin mas frecuentes que originan una subdeclaracin de los dbitos son las siguientes: la venta sin documento legal, en especial las ventas que se realizan a consumidor final, dbito fiscal subdeclarado por errores de traspaso desde libro de ventas a formulario de declaracin (Formulario 29), subdeclaracin del dbito fiscal por errores de sumatoria en Libro de Ventas, subdeclaracin del dbito fiscal del perodo por omisin de registro de facturas de venta emitidas, en Libro de Venta, IVA Dbito Fiscal no enterado en arcas fiscales por anulacin indebida de facturas de Venta, fraccionamiento de las ventas, la emisin de vales de maquinas registradoras no autorizadas, o facturacin de guas de despacho, emisin de facturas exentas debiendo ser gravadas, entrega de bienes del giro por parte de un vendedor con fines de promocin o propaganda, rebajas efectuadas al dbito fiscal sin nota de crdito, facturas de venta declaradas fuera de plazo, subdeclaracion del IVA debito fiscal del periodo por venta de bienes corporales muebles del activo fijo, adquiridos antes de que haya terminado su vida til normal o que hayan transcurrido cuatro aos contados desde su primera adquisicin, facturas contabilizadas por un menor valor en Libro de Ventas, retiros de bienes del giro efectuados por socios o dueos no facturados, dbito Fiscal no declarado, por venta segn factura, la que figura registrada como nula, por el vendedor, y que se comprueba que se encuentra pagada por el comprador, entre otras. En relacin a la sobredeclaracin del Crdito Fiscal IVA, podemos sealar las siguientes formas de evasin: e uso de facturas falsas, facturas no fidedignas o facturas relacionadas con operaciones exentas, crdito fiscal sobredeclarado por errores de traspaso desde libro de compras a formulario de declaracin (Formulario 29), declaraciones de ingreso registradas fuera de plazo, compras personales que se registran a nombre de la empresa, registro de facturas de proveedores que no guardan relacin con el giro de la empresa.

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Tambin tenemos el no efectuar la proporcionalidad de crditos de utilizacin comn destinadas a operaciones gravadas y exentas o no gravadas, duplicidad en el registro de facturas de proveedores, utilizacin de crditos fiscales IVA sin respaldo documentario, crditos fiscales extemporneos, sobredeclaracion del IVA Crdito fiscal del periodo por nota de crdito recibida no contabilizada, utilizacin del crdito fiscal IVA en forma improcedente, proveniente de adquisiciones de automviles, station wagons, similares, combustibles, lubricantes, repuestos

y reparaciones para su mantencin, sobredeclaracin de Crdito Fiscal IVA por nota de crdito recibida, registrada como factura de proveedor, entre otros. 5.2 Impuesto a la Renta
Con formato: Numeracin y vietas

En el Impuesto a la Renta de Primera Categora se deben contabilizar todas las formas de evasin del Impuesto al Valor Agregado, ya sea por un mayor costo o gasto o un menor ingreso. Al respecto, tenemos: la declaracin de salarios y honorarios ficticios, el uso indebido de crditos contra el impuesto, la subdeclaracin en los registros contables y en las declaraciones tributarias, el uso indebido por concepto de donaciones, el castigo por crditos declarados incobrables respecto de los cuales no se han agotado los medios prudenciales de cobro, cargos de gasto por concepto de Impuesto a la Renta, por Impuesto nico Artculo 21, gastos ajenos al giro de la empresa, deducciones a la RLI que no han sido contabilizadas como ingreso como por ejemplo los dividendos percibidos, gastos imputables a ingresos no renta o exentos, provisiones no agregadas a la RLI, no acreditacin de prdida tributaria de arrastre con documentacin fehaciente. Cargos varios a gasto no aceptados tributariamente, tales como : gastos de capacitacin

usados como crdito al impuesto; donaciones con derecho a ser utilizados como crdito al impuesto; provisin gastos por vacaciones del personal; provisin gratificaciones voluntarias; gastos imputables a ingresos no tributables, retiros de socios cargados a gastos; prdida de empresas filiales cargadas a gastos; gastos que no son del ejercicio; gastos relacionados con automviles, station wagons o similares; gasto por correccin monetaria pasivo en leasing; depreciaciones extraordinarias no aceptadas tributariamente; depreciacin normal o acelerada de bienes de la empresa que son utilizados por el dueo, socio o accionista; depreciacin de bienes en leasing, registrados en gastos no agregados a la utilidad; desembolsos por gastos de bienes del activo de la empresa utilizados por el empresario, socio, accionista y por el cnyuge o hijos no emancipados legalmente y los entregados para uso particular de empleados de la empresa; provisin indemnizacin por aos de servicio cuando no haya convenio o contrato a todo evento; gastos por intereses, reajustes y multas pagados al fisco, municipalidades y organismos o instituciones pblicas creadas por ley, entre otros.

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5.3 Impuesto Global Complementario En este impuesto, todas las formas de evadir IVA, que tengan incidencia en el Impuesto a la Renta de Primera Categora son formas de evadir el Impuesto Global Complementario. Entre las figuras de evasin ms frecuentes tenemos la no emisin de boletas de honorarios o la adulteracin de ellas, el consumo personal a travs de la empresa, contribuyentes personas naturales, que obtienen rentas clasificadas en la segunda categora y que disminuyen la base imponible del impuesto, al cual se encuentran afectos a travs del abultamiento indebido de gastos efectivos que no cumplen con los requisitos legales necesarios para su deduccin. Tambin se han dado casos de contribuyentes que no incorporan dentro de su Base Imponible rentas de fuente extranjera en la determinacin de su Base imponible o personas extranjeras con ms de tres aos de residencia o domicilio en el pas, que obtienen rentas de fuentes extranjeras y por las cuales no presentan declaraciones de impuestos, entre otros. 5.4 Impuesto nico de Segunda Categora En el impuesto de Segunda Categora, probablemente donde ms limitadas estn las posibilidades de evasin, igualmente se han detectado situaciones como el uso indebido de asignaciones de gastos (colacin, traslados, viticos, becas); la no declaracin del Impuesto nico; remuneraciones accesorias pagadas a los empleados no incluidos en la Base Imponible del Impuesto nico, tales como pago arriendo de casa, participaciones en utilidades, gastos de representacin y viticos, pago colegiatura hijos, entre otros; errores en el clculo por aplicacin de la tasa de Impuesto nico; indemnizaciones por aos de servicios pagadas que excede el monto no renta en artculo 17 N 13 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, entre otros. 5.5 Impuesto Adicional En este mbito, nos encontramos con figuras de evasin que dicen relacin con la

determinacin errnea de la Base Imponible de Impuesto Adicional, remesas de dinero por servicios prestados en el exterior sin retener ni declarar el Impuesto Adicional, tambin tenemos el reconocimiento de gastos incurridos en el exterior sin contar con la documentacin de respaldo que acredite la efectividad de la operacin, las deducciones por gastos o deudas ficticias generadas en el exterior, pagos de servicios generales al exterior que se hacen pasar por asesoras tcnicas, el uso de las exenciones del impuesto adicional dispuesta en el artculo 59 N 2 de la Ley de Impuesto a la Renta sin haber dado cumplimiento con los requisitos all establecidos, como por ejemplo que los servicios estn relacionados con la exportacin de bienes y servicios producidos en el pas, o que las comisiones tengan el carcter de mercantil, sobrevaloracin del monto de remuneraciones por servicios prestados en el exterior a objeto de remesar utilidades encubiertas a empresas relacionadas, entre otras.
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5.6 Impuesto Adicional a las Bebidas Alcohlicas Las ventas o importaciones de bebidas alcohlicas se encuentran afectas, adems del IVA, a un Impuesto Adicional segn lo dispuesto en el Artculo 42 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. De acuerdo a fiscalizaciones efectuadas, los fabricantes y envasadores de licores y bebidas alcohlicas efectan una serie de maniobras tendientes a evadir el pago de estos Impuestos. Dentro de las figuras de evasin mas frecuentes tenemos: Contribuyentes que no emiten facturas por la totalidad de los productos que venden a botilleras, discotheques y otros negocios similares; contribuyentes en las facturas que emiten, subvaloran el precio del licor; contribuyentes que cobran por separado el envase y adems registran fletes por montos superiores a los corrientes en plaza, contribuyentes que no llevan los libros de fabricacin y de existencias de conformidad al artculo N 92 del D.S. N 55,de 1974; contribuyentes que no contabilizan todas las facturas por compras del alcohol con que fabrican los licores;

contribuyentes que abultan los inventarios de productos terminados al 31 de Diciembre en cuanto a existencia fsica, entre otros. 5.7 Impuesto Especfico al Petrleo Diesel De acuerdo a fiscalizaciones efectuadas, se ha podido observar que los contribuyentes, en especial del giro industria, construccin, servicios, comercio y transporte hacen uso indebido del crdito de este impuesto. Dentro de las maniobras de evasin mas frecuentes, tenemos contribuyentes que utilizan crdito por este impuesto superior al que les corresponde, especialmente aquellos que adems del giro de construccin desarrollan efectivamente el giro de transporte de carga; contribuyentes venden el combustible y/o lo dan en parte de pago a terceros contratistas o subcontratistas sin emitir documentos legales, por lo que no declaran los dbitos correspondientes a estas ventas y adems utilizan crditos por Impuesto Especifico al Petrleo Diesel que no les corresponde; contribuyentes venden petrleo diesel, emiten facturas de ventas, pero no traspasan el impuesto Especifico a sus clientes y utilizan, como crdito fiscal de IVA, el impuesto especifico de este combustible; contribuyentes que trabajan bajo la modalidad por administracin ( es decir el que encarga la obra es quien proporciona el petrleo) y que utilizan el crdito por concepto de este impuesto, entre otros.

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CAPITULO VI FORMAS DE EVASION DE IMPUESTOS MS COMUNES CLASIFICADOS POR SEGMENTO DE CONTRIBUYENTES Los agentes econmicos pueden desarrollar ciertas actividades en forma individual y otras en forma colectiva; pueden pertenecer a distintos sectores de actividad econmica; pueden tener distintos tamaos en trminos de importancia econmica, pueden adoptar distintas formas jurdicas; pueden estar ubicadas en distintas localidades geogrficas. En este captulo se darn a conocerlas las figuras y mecanismos de evasin ms frecuentes, segn tamao de contribuyentes , y los medios que ha dispuesto el SII para abordar la evasin en cada segmento. Al respecto, cabe sealar que el proyecto de Segmentacin en la Atencin y Fiscalizacin de Contribuyentes que se encuentra implementando el SII distingue entre personas naturales y personas jurdicas y dentro de stas las empresas de distintos tamaos, micro, pequea, medianas y grandes empresas. 6.1 Micro y Pequeas Empresas Aspectos propios de este tipo de contribuyentes: Representan la mayor cantidad de contribuyentes empresas (97%) y representan el 41% del total de contribuyentes. El 97% present renta por Internet y el 96% formularios 29. Representan el 9% de ventas y el 13% de los ingresos tributarios totales.
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El rgimen tributario ms frecuente es la contabilidad completa y tienen el ms alto nmero de acciones de atencin y fiscalizacin en el SII. Constituyen un elevado nmero de contribuyentes que aportan una parte muy pequea de recaudacin, por lo general se trata de empresas familiares o unipersonales, con pocos empleados, nfima mano de obra contratada trabajando sus propietarios y familiares, principalmente en reas de comercio, industria bsica, sectores primarios. Tienden a asociarse o reorganizarse a travs de asociaciones gremiales, a objeto de tener mas poder. Poseen un deficiente nivel de organizacin, tienen tendencia a operar en la economa informal, por lo que es dificultoso imponerles obligaciones formales rigurosas. Cuentan con escaso asesoramiento profesional en la liquidacin de los tributos.

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Clasificacin efectuada por el SII y el Ministerio de Economia y publicada en la pgina web www.sii.cl Beneficios y costos en la aplicacin de un enfoque segmentado de contribuyentes en las AATT latinoamericanas, autor SII, Abril 2010, 44 Asamblea General del CIAT.

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Con formato: Numeracin y vietas

Figuras de Evasin : No emisin de documentos tributarios, no declarante de impuestos o subdeclarantes, adulteracin de boletas de venta, uso de facturas falsas, registro de facturas de proveedores que no guardan relacin con el giro de la empresa, uso de crditos fiscales extemporneos, omisin o subdeclaracin de Pagos Provisionales Mensuales, fraccionamiento de las ventas, dbito fiscal subdeclarado por errores de traspaso desde libro de ventas a formulario de declaracin (Formulario 29), subdeclaracin del dbito fiscal por errores de sumatoria en Libro de Ventas, duplicidad en el registro de facturas de proveedores, utilizacin de crditos fiscales IVA sin respaldo documentario, entre otros. Estrategias de Fiscalizacin: Control de emisin de documentos en terreno,

empadronamiento, puntos fijos, controles carreteros, cambio de sujeto, control timbraje de documentos, operacin IVA, operacin Renta, cruces de informacin, controles puerta a puerta. 6.2 Empresas Medianas Aspectos propios de este tipo de contribuyentes: Este segmento representa un 0,6% del total de contribuyentes. El 92% de estos present renta por Internet y solo 17 son emisores electrnicos. Solo el 20% ha sido fiscalizado por el SII . Estas empresas poseen en trminos generales las siguientes caractersticas: son empresas de carcter familiar, compaas limitadas, sociedades annimas cerradas, las gerencias estn al mando de familiares, el uso de profesionales est limitado, alto nivel de endeudamiento con la banca, nivel medio alto de endeudamiento con proveedores, mallas pequeas de empresas relacionadas, gran presencia regional, tiene un nico o pocos puntos de productos, bajo uso de redes y de sistemas informticos, baja presencia internacional, slo a travs de las adquisiciones de materias primas (industria), o productos terminados (comercio), y a travs de exportaciones de materias primas, mediano o bajo nivel de tecnolgico incorporada bsicamente en maquinarias, lneas de produccin, bajo nmero de empleados,
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predominantemente operarios, algunos tcnicos como supervisores y jefes de lnea, mano de obra de baja calificacin. Promedio entre 50 y 200 empleados, rea administrativa, contable bsica, nivel medio -bajo de conocimiento tributario, asesoramiento contable (tributario bsico) externo bsicamente, margen determinado por clientes, en su mayora pertenecientes a grandes empresas, muchas veces terminan siendo adquiridas por empresas grandes.

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Beneficios y costos en la aplicacin de un enfoque segmentado de contribuyentes en las AATT latinoamericanas, autor SII, Abril 2010, 44 Asamblea General del CIAT.

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Figuras de Evasin : Facturas falsas, abultamiento de crdito fiscal IVA con facturas ajenas al giro, imputacin de compras personales como gastos de la empresa, uso y/o goce de vehculos o inmuebles de la empresa para fines personales, subdeclarante de impuestos, no acreditacin de prdida tributaria de arrastre con documentacin fehaciente, el castigo por crditos declarados incobrables respecto de los cuales no se han agotado los medios prudenciales de cobro, cargos varios a gasto no aceptados tributariamente, como provisiones, depreciaciones extraordinarias, provisin gratificaciones voluntarias; tributables, etc. Estrategias de Fiscalizacin: Auditorias selectivas, operacin IVA, operacin renta, cruces de informacin, declaraciones Juradas (3323, 1879, 1884, 1886, 1887, etc.) 6.3 Grandes Empresas
Con formato: Numeracin y vietas

gastos imputables a ingresos no

Aspectos propios de este tipo de contribuyentes: Representan el 0,4% del total de contribuyentes, slo 1.361 de stos son responsables del 73% del ingreso tributario y de las ventas a nivel pas. . Presentan las siguientes caractersticas: generalmente son sociedades annimas abiertas, con capitales extranjeros, estructuras de holding, empresas de gran tamao, muchas sucursales y presencia nacional, pertenecientes a importantes grupos econmicos, realizan negocios complejos y diversificados, alto volumen de operaciones y documentos, realizan operaciones entre empresas relacionadas, sus rubros principales lo constituyen el segmento financiero, importante interaccin con el extranjero, en cuanto a negocios y propiedad de la empresa, alto nmero de empleados, externalizacin de servicios, outsorcing, alto nivel tecnolgico, en maquinarias, lneas de produccin, sistemas de administracin e informticos, alto conocimiento de los temas tributarios que les afecta, cuentan con asesores tributarios especializados, realizan planificaciones tributarias, generan una alta tributacin a nivel nacional, aprovechan las franquicias tributarias, efectan reorganizaciones para mejorar su desempeo. Figuras de Evasin: Este tipo de contribuyentes, en general no evaden, pero realizan planificacin tributaria, con las contingencias tributarias y riesgos que ello implica y que pueden derivar en muchos casos en una evasin de impuestos. Por tal motivo se ha decidido dar a conocer en trminos generales los tipos de planificacin tributaria que realizan este segmento de empresa.
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Beneficios y costos en la aplicacin de un enfoque segmentado de contribuyentes en las AATT latinoamericanas, autor SII, Abril 2010, 44 Asamblea General del CIAT.

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Reorganizaciones Empresariales (fusin, divisin) Los procesos de divisin, fusin de sociedades, aunque por su naturaleza no implican directamente el pago de impuesto, pueden tener consecuencias tributarias que lleven asociado el riesgo que se utilicen crditos o franquicias de forma indebida, se sobrevaloren costos o subvalen ingresos. Asimismo, estos procesos pueden estar asociados a figuras evasivas utilizadas por los contribuyentes, generalmente formando parte de un proceso de reorganizacin empresarial mucho ms amplio y complejo que la modificacin social en s. Las razones por las cuales las empresas se reorganizan pueden ser mltiples y varan de una empresa a otra, dependiendo de los objetivos estratgicos que persigan los dueos de stas. Entre otras se pueden mencionar las siguientes razones: Argumentos del negocio: 1.- Comerciales: como mejorar la imagen a travs de una marca ms conocida, aumentar la clientela, separar lneas de negocios, concentracin de proveedores, entre otros. 2.- Econmico: A travs de operar con menos personal disminuir costos fijos, integracin de la industria, niveles de competencia, etc. 3.- Financiero: las sociedades que se reorganizan tienen acceso a lneas de crdito y prstamos bancarios mayores, tasas preferenciales, servicios complementarios de menor costo, mejor negociacin frente a sus acreedores, etc. Argumentos Tributarios: 1.- Optimizacin de la carga fiscal: control de los ingresos de distintas categoras, reducir la carga tributaria, obtener devolucin de impuestos, diferir la tributacin a travs del tiempo, maximizar los crditos y franquicias, utilizacin de prdidas tributarias. 2.- Preparar un escenario futuro: ventas de activo, cambio normativo, ingreso de nuevos inversionistas, salida de inversionistas. Creaciones de sociedades de inversin para postergar los impuestos personales Un mecanismo de reduccin de la carga tributaria de las personas naturales es la utilizacin de sociedades de inversin, cuyo objetivo social es normalmente la realizacin de inversiones mobiliarias e inmobiliarias, como asimismo la prestacin de servicios profesionales y asesoras.

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En suma, se trata de que aquellas rentas generadas por inversiones financieras o por la prestacin de servicios personales en que jurdicamente no sea esencial que el prestador del servicio sea una persona natural, sean obtenidas por una sociedad, contribuyente del impuesto de primera categora - no afecto al global complementario- con una tributacin bastante ms benigna que la personal, pues dichas rentas se gravarn exclusivamente con el referido impuesto de categora con tasa del 17% en tanto no sean retiradas por el socio para su uso o consumo personal, oportunidad en la cual se devengar el impuesto global correspondiente. Por otro lado, la elusin de los impuestos personales de los socios no es el mero efecto de postergar la carga tributaria personal, si no utilizar las rentas personales en bienes de uso particular, a travs de las sociedades de inversin. Esta es la actividad consistente en canalizar rentas destinadas a la adquisicin de bienes de uso personal del socio y/o de su familia, a travs de la respectiva sociedad, la que jurdicamente es quien adquiere el dominio del inmueble o vehculo de uso particular, sin materializarse la percepcin directa de la respectiva renta por parte de la persona natural. Reinversin de Utilidades Pudiere ser considerada por algunos una forma de evasin tributaria, el retiro en exceso del Fondo de Utilidades Tributables, que puede efectuar el socio persona natural de una sociedad de personas, cuando ste previamente reinvierte en otra empresa las utilidades tributables registradas en dicho Fondo, sin una razn de negocios que justifique la reinversin y con el solo fin de evadir impuestos. An ms, puede ser considerada como delito, en cuanto se logre establecer y probar que la nica intencin del contribuyente al efectuar las operaciones es ilcita, pues busca evitar el pago de un impuesto a travs del empleo de procedimientos dolosos encaminados a burlar el impuesto. Precios de Transferencia Los precios de transferencia son los que se pagan o cobran entre empresas que forman parte de un grupo multinacional, por transferencia de bienes o servicios. El concepto de precio de transferencia incluye los conceptos de compraventa de mercaderas, prestacin de servicios, transferencia de tecnologa, otorgamiento del uso o goce temporal de patentes y marcas. El tema de los precios de transferencia se encuentra en el Artculo N 38 de la Ley de la Renta. Adems, las Circulares N 3 de 1998 y la N 72 de 2002 instruyen acerca de la forma en que debe determinarse la renta de fuente chilena de las agencias, sucursales u otras formas de establecimiento permanente de empresas extranjeras que operan en Chile. La transferencia de precios como tcnica de evasin de impuestos consiste en la venta de productos o servicios entre empresas vinculadas econmicamente y situadas en pases con diferentes legislaciones en materia de impuestos, donde no prevalece el principio de independencia.

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Normalmente una de ellas suele estar ubicada en un paraso fiscal. Consiste en la venta de productos o servicios muy por debajo del precio de mercado a empresas situadas en jurisdicciones fiscalmente favorables que, luego, son revendidos por estas empresas en mercados donde se gravan ms los beneficios empresariales. De este modo, se logra obtener beneficios en jurisdicciones que gravan los beneficios empresariales sin pagar impuestos. El tema es relevante en el contexto de que a nivel mundial se estima que los precios de transferencia son una de las principales formas de evadir impuestos, adems que provocan una distorsin en los mercados al no presentarse una competencia leal entre los agentes, al haber algunos que realizan transacciones con valores distintos a los de mercado . Estrategias de Fiscalizacin Auditorias Post Presentacin de Formularios de Modificaciones, en especial las que dicen relacin con los procesos de fusiones, divisiones, que presentan los contribuyentes en las oficinas del SII. Implementacin de Declaraciones Juradas, a objeto de efectuar cruces de informacin. Auditorias Selectivas dirigidas a este segmento. Control de cumplimiento Tributario que es un control preventivo que consiste en un conjunto de verificaciones de oficina y/o terreno dirigidas a los Grandes Contribuyentes, cuyo objetivo es mejorar el cumplimiento de estos contribuyentes, monitoreando su comportamiento tributario, generando una percepcin de control permanente, para prevenir y/o detectar posibles incumplimientos tributarios. Interpretacin de Normativa y proposicin de cambios legales: Es comn que las leyes tributarias contengan imprecisiones u omisiones que permiten a los contribuyentes reducir sus cargas tributarias, no porque el legislador as lo haya pensado sino por error en la redaccin de la ley. Detrs de gran parte de las modificaciones que se han propuesto est una confusin entre la evasin de impuestos y la bsqueda de modos legtimos y legales de reducir la carga tributaria. No hay duda que la evasin es algo ilegal, pues se trata de ocultar transacciones comerciales o crear transacciones ficticias, por ejemplo, con el fin de reducir el pago de impuestos.
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Seminario Internacional sobre Aplicacin de Precios de Transferencia, S.I.I. Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE) y el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias, llevado a cabo en Santiago entre los das 10 al 12 de octubre de 2006.

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6.4.- Personas Aspectos propios de este tipo de contribuyentes: Son contribuyentes que no estn afectos al impuesto a la renta de capital. Representan el 58% del total de contribuyentes y el 73% son nicamente trabajadores dependientes o pensionados.
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Dentro de este segmento encontramos

a empleados, pensionados, profesionales trabajadores independientes, personas que ejercen actividades u operaciones lucrativas, directores de sociedades annimas, consejeros de

empresas. Desde el punto tributario, son actividades que son clasificadas como rentas de Segunda Categora que tributan con el Impuesto Global Complementario o Impuesto nico de Segunda Categora. Figuras de Evasin : Las figura de evasin de este segmento dice relacin con la no emisin de boletas de honorarios o la adulteracin de ellas, el consumo personal a travs de sus empresas, la omisin o subdeclaracin de los ingresos obtenidos, abultamiento indebido de los gastos efectivos, que no cumplen con los requisitos legales necesarios para su deduccin, uso indebido de asignaciones de gastos (colacin, traslados, viticos, becas), empleo de recursos afectos a impuestos, los cuales no son tributados, con el objeto de realizar inversiones, gastos o desembolsos. (Justificacin de Inversiones), entre otros. Estrategias de Fiscalizacin: Auditorias masivas, operacin Renta, cruces de informacin, auditoras por origen y justificacin de fondos, declaraciones Juradas,(1879, 1884, 1886, 1887, etc.) Este es un cuadro, que me consegu, donde es posible visualizar el nmero de contribuyentes al ao tributario 2009, clasificados por sector econmico. Como pueden ver el sector con mas contribuyentes del segmento es Servicios Personales, que incluye educacin y salud pblica y privada y otros servicios, representando cerca de un 40% total de contribuyentes. El segundo lugar con mas contribuyentes es Servicios Financieros, el que incluye adems de stos servicios propiamente tal, los seguros, arriendo de inmuebles y servicios prestados a empresas, representante cerca de un 20% del total de contribuyentes.

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Beneficios y costos en la aplicacin de un enfoque segmentado de contribuyentes en las AATT latinoamericanas, autor SII, Abril 2010, 44 Asamblea General del CIAT.

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CAPITULO VII

LA FUNCIN DE FISCALIZACIN Y EL CONTROL DE LA EVASIN En este capitulo se analizar la funcin de fiscalizacin en materia tributaria, en especial la que ejerce el SII, sus debilidades, fortalezas y las posibles soluciones y recomendaciones a la problemtica planteada en este trabajo.

7.1 Diagnstico de la administracin tributaria en Chile

La administracin tributaria de nuestro pas est conformada por tres instituciones: el Servicio de Impuestos Internos, la Tesorera General de la Repblica y el Servicio Nacional de Aduanas. Tambin los municipios desempean una funcin de administracin tributaria en el caso de algunos impuestos municipales (patentes, permisos de circulacin).

El

Servicio de Impuestos Internos es el responsable de la aplicacin y fiscalizacin

administrativa de las disposiciones tributarias en materia de tributacin fiscal interna; el Servicio Nacional de Aduanas, encargado de fiscalizar los derechos e impuestos vinculados a las operaciones de comercio exterior; y la Tesorera General de la Republica, que vela por la recaudacin y manejo de los recursos financieros del sector pblico.

En Chile, la administracin tributaria del SII, ha sufrido profundos cambios en los ltimos veinte aos, algunos de los cuales se resean a continuacin, concentrndose en aquellos ocurridos a partir de 1990. En el caso particular de nuestro pas la dcada de los 90 fue un perodo de sostenido crecimiento econmico, lo que produjo un aumento del nmero de contribuyentes, de transacciones y de actividades. Los procesos de cambios impulsados por el SII en sta dcada haban estado precedidos por una etapa de debilitamiento de la administracin tributaria, especialmente en lo relativo a la funcin fiscalizadora.

En efecto, hacia 1989, el SII, haba perdido aproximadamente la mitad de los funcionarios que tena a comienzos de la dcada de los 80, quedando afectada gravemente su capacidad de fiscalizacin. De esta forma el escenario de principios de los 90 mostraba ndices de evasin cercanos al 30% en el IVA y al 50% en el impuesto de Primera Categora . Por otro lado, las estrategias de promocin del cumplimiento y de fiscalizacin del IVA en Chile en la dcada de los 90, experimentaron un proceso de fuerte transformacin. Las medidas bsicas comprendieron variados elementos.
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Estudio La evasin Tributaria Cmo abordarla? Autor Pablo Serra. Estudios Pblicos U.de Chile - 2000.

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En el campo la eficacia, se dispuso la aplicacin de cambios de sujeto en varios productos primarios; se cre la denominada Operacin IVA, como un anlogo de la ya existente Operacin Renta; se impuls una renovacin de las plataformas informticas, incorporando a Internet como eje clave del diseo; y se pas de una fiscalizacin por impuestos a una por contribuyentes. Tambin se sistematizaron procesos especficos de gestin como la devolucin de IVA a exportadores, la fiscalizacin en terreno, y la investigacin de delitos tributarios. La introduccin de la computacin en la fiscalizacin fue, sin lugar a dudas, el hecho ms significativo y de mayor impacto en el funcionamiento del SII. La informtica permiti desarrollar indicadores de comportamiento tributario, como por ejemplo la razn dbito/crdito en el IVA . En el campo de la calidad de atencin, se puso en marcha el proceso de Ciclo de Vida del Contribuyente, cuya finalidad consista en cubrir los requerimientos d e atencin y de control en cada uno de los hitos de interaccin entre los contribuyentes y la autoridad tributaria. Se establecieron tambin estndares de atencin, vinculados, por ejemplo, a los tiempos mximos de espera en la atencin presencial.
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En el campo de los recursos, la administracin tributaria a partir de 1990 comenz un importante proceso de expansin tanto en volmenes presupuestarios como en la dotacin de funcionarios. Este proceso se rubric en el ao 2001, con la promulgacin de una Ley Contra la Evasin y Elusin Tributaria, que represent un hito en materia de reformas tributarias en el pas, ya que se opt por la lucha contra el fraude como herramienta de poltica tributaria, frente a las tradicionales reformas que elevan las tasas impositivas. En el IVA en particular, la poltica antievasin supuso fuertes inversiones en equipamiento informtico para mejorar radicalmente la atencin electrnica y promover el cumplimiento voluntario. Al mismo tiempo, la fiscalizacin en terreno se vio fuertemente reforzada con un aumento significativo en el nmero de fiscalizadores.

A comienzos del ao 2000 se estimaba que la evasin de impuestos alcanzaba una tasa cercana al 24%, lo que equivala a unos 4.000 millones de dlares anuales .
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La ejecucin del Plan de Lucha Contra la Evasin, aport en cuatro aos ms de US$ 4.000 millones (77% ms de lo proyectado), con lo cual la tasa de evasin del IVA cay de 22% a 11% del potencial de recaudacin.
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Herramienta de gran utilidad, que utiliza la relacin entre el dbito y el crdito de los declarantes de IVA para seleccionar a quienes auditar, pues ventas relativamente bajas con respecto a las compras pueden deberse, entre otras razones, a la subdeclaracin de las ventas finales o bien al abultamiento de las compras. Mensaje del Presidente de la Repblica con el que se inicia un Proyecto de Ley que establece normas Legales para Combatir la Evasin Tributaria. Santiago, 24 de agosto de 2000. Cuenta Pblica 2006 Director del S.I.I. Ricardo Escobar.

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Actualmente el SII se encuentra desarrollando cinco proyectos estratgicos, con la finalidad de proveer mejores servicios a los contribuyentes y una fiscalizacin ms eficaz en contra de los evasores. Los proyectos consisten en: Segmentacin de contribuyentes conforme a sus necesidades especficas para brindar mejores servicios y una fiscalizacin ms fuerte y efectiva contra quienes incumplen; adaptacin del SII a la nueva justicia tributaria y colaboracin tcnica con su puesta en marcha; modernizacin del rea normativa para brindar ms claridad en la jurisprudencia administrativa y un mejor acceso a la misma; modernizacin de la administracin del Impuesto Territorial mediante el uso de sistemas de informacin y geogrficos y la puesta en marcha de una poltica de gestin de recursos humanos con nfasis en la capacitacin, calidad y probidad.

7.2 La funcin fiscalizacin y el control de la evasin

La funcin de fiscalizacin como herramienta de gestin tributaria es un conjunto de tareas, acciones y medidas de la administracin, tendientes a impulsar a los contribuyentes al cumplimiento de sus obligaciones tributarias. La fiscalizacin busca obtener en forma voluntaria el cumplimiento de las obligaciones o la correccin de las declaraciones, cuando se hubieren detectado inexactitudes o se hubiere omitido su presentacin en debida forma.

La funcin de fiscalizacin tiene un rol preponderante para la eficacia de la administracin, siendo un instrumento fundamental en el combate a la evasin para resguardar un adecuado nivel de ingresos tributarios y promover el cumplimiento espontneo y voluntario de las obligaciones tributarias. Al respecto, es menester seala que el modelo de fiscalizacin desarrollado por el SII, se plasma en diferentes procesos, que tienen distintas caractersticas que los distinguen en cuanto a la profundidad de revisin, costo de fiscalizacin y cobertura de contribuyentes. Para llevar a cabo estos procesos de fiscalizacin, el SII est autorizado por ley para examinar las declaraciones presentadas por los contribuyentes dentro de los plazos de prescripcin que tiene, y revisar cualquier deficiencia en su declaracin, para liquidar un impuesto y girar los tributos a que hubiere lugar.

A continuacin, se describen brevemente los distintos procesos de fiscalizacin del SII.

Ciclo de Vida del Contribuyente, cuyo propsito consiste en controlar las operaciones destinadas a la obtencin de RUT, declaracin de inicio de actividades, actualizacin de la informacin, timbraje de documentos, trmino de giro, peticiones administrativas. Este ciclo se entiende como el conjunto de actuaciones que debe realizar el contribuyente desde que comienza sus actividades (inicio de actividades) hasta que cesan en ella (trmino de giro).

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Operacin IVA que consiste en la administracin, procesamiento y fiscalizacin masiva de los impuestos sujetos a declaracin y pago mensual, principalmente IVA. La generacin de estos planes masivos se realiza a travs de cruces de informacin entre la declaracin presentada por el contribuyente y la informacin contenida en las bases de datos del SII, utilizando algoritmos y validaciones estructuradas computacionales. La informacin proporcionada como consecuencia de los cruces de informacin permite verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y, en aquellos casos en que se detectan inconsistencias, los contribuyentes son notificados para que rectifiquen o concurran a las dependencias del SII a aclarar lo pertinente.

Operacin Renta que consiste en la administracin, procesamiento y fiscalizacin masiva de los impuestos que afectan a las rentas percibidas anualmente por los contribuyentes. A travs de este proceso, se busca lograr el cumplimiento tributario voluntario de los contribuyentes con mecanismos que faciliten, verifiquen e induzcan la correcta declaracin y pago de los impuestos y las rebajas de crditos procedentes. Las declaraciones son verificadas tributarias, lgica y matemticamente con datos propios y con informacin externa, para luego efectuar una fiscalizacin posterior a aquellas que resultan con inconsistencias. Presencia Fiscalizadora que es un procedimiento de revisin permanente que abarca todas las actividades econmicas con el objetivo fundamental de que todos los contribuyentes cumplan con sus obligaciones tributarias relativas a la emisin de los documentos legales, su registro, declaracin y pago de los impuestos que procedan. La labor consiste principalmente en visitar y controlar en terreno a los contribuyentes, verificar el nivel de cumplimiento de las disposiciones tributarias vigentes, conocer la actividad comercial que desarrollan y promover el cumplimiento tributario voluntario. Las principales actividades de fiscalizacin que se realizan son las siguientes: control de emisin de documentos, control puerta a puerta, puntos fijos, controles carreteros, controles mviles, empadronamientos y captura de informacin

sectoriales. Tambin tenemos las tasaciones de negocios espordicos, presencia mayorista (agropecuaria y pesquera), industriales.
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fiscalizacin de expendedores de combustible y puntos

Auditoras Selectivas que corresponden a planes orientados a actividades econmicas o grupos de contribuyentes especficos, que muestran un incumplimiento mayor, con un enfoque menos estructurado, dependiendo del objetivo que se desea alcanzar con cada programa. La tasa de atencin es ms baja, de acuerdo a que supone una revisin ms extensiva e integral del contribuyente. Bajo este contexto se encuentran las auditorias por cambios de Sujeto de IVA, devolucin de IVA Exportadores, auditoras tributarias, entre otras.

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Mayor informacin se encuentra en la Circular N 64 del 2001 del SII.

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7.3 Insuficiencias del sistema tributario, fortalezas y debilidades de las estrategias de fiscalizacin del SII.

De acuerdo al desarrollo e investigacin de este trabajo, fue posible identificar las principales insuficiencias del sistema tributario, fortalezas y debilidades de las estrategias de fiscalizacin del SII, las que se describen a continuacin:

Insuficiencias del Sistema Tributario:

Complejidad del Sistema y Estructura Tributaria y Normativa Legal poco clara : Complejidad y diversidad de normas, instrucciones e interpretaciones asociadas al sistema tributario. Dispersin de las normas legales, "maraa legislativa". Se modifican los textos legales sin organicidad, lo que genera diferentes interpretaciones y aplicaciones, excepciones y contraexcepciones. ( Sistema FUT, donaciones, delegaciones de facultades, entre otras) exenciones, Ley 18.320, leyes de

Permisividad excesiva del sistema: La permisividad se refleja especialmente en un sistema deficiente de cobro, aplicacin de sanciones y en la falta de facultades legales y recursos materiales y humanos para luchar contra la evasin. La permisividad produce otros efectos tales como dilatacin de procesos para eludir el pago de los impuestos; falta de medidas precautorias, para que en definitiva los impuestos se paguen y no queden como incobrables; lentitud en aplicacin de sanciones y procedimientos de cobranza de impuestos (querellas - apremios) y sanciones dbiles por infracciones tributarias.

Recaudacin baja en relacin al esfuerzo fiscalizador: Se realiza un extenso trabajo de revisin, indagaciones, confrontacin de registros, periciales, informes legales, defensa ante los tribunales y los cobros efectivos, despus de varios aos, son mnimos, esto es producto de la separacin de las funciones de fiscalizacin y cobranza.

Fortalezas de las estrategias de fiscalizacin del SII : Gran desarrollo de tecnologas de informacin, buena imagen corporativa, calidad de servicio y probidad del recurso humano, funcionarios motivados e identificados con la institucin, profesionalizacin y gran capacidad tcnica de los funcionarios, grandes avances en la modernizacin del SII, uso eficiente de los recursos informticos, contino mejoramiento de los servicios de Internet y su accesibilidad.
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Basado en las encuestas y estudios efectuados por el SII, que le han significado numerosos premios y reconocimientos, los cuales se encuentran publicados en su pgina web.

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Debilidades de las estrategias de fiscalizacin del SII : Debilidad en el fomento de cultura tributaria, extemporaneidad de la fiscalizacin o baja capacidad de anticipacin ante nuevas operaciones comerciales, privilegio a la rapidez versus profundidad de las revisiones, falta de permanencia y seguimiento de la accin fiscalizadora ( por ejemplo una persona fsica puede formar sucesivas sociedades que terminan con deudas incobrables, estar involucrado en delitos tributarios, sin que dicha informacin sea explotada por los organismos

fiscalizadores),persistencia de algunos procedimientos burocrticos y lentos, debilidades en fiscalizacin a grandes empresas. Tambin existe una insuficiente coordinacin y comunicacin interna e interinstitucional, carencia y mal uso de recursos humanos (fiscalizadores capacitados asumen tareas administrativas), discontinuidad de programas de fiscalizacin efectuados, desfase en desarrollo tecnolgico con grandes contribuyentes, escasa disponibilidad de funcionarios para la asignacin de tareas de fiscalizacin en relacin al universo de sujetos a controlar.

7.4 Evolucin de las formas de evadir

Hasta mediados de la dcada de los 90, un porcentaje muy significativo de las diferencias detectadas en fiscalizaciones, estaban relacionados con la evasin en el IVA, especficamente con la no emisin de documentos legales y el uso de facturas falsas. Se observaba una creciente aparicin de evasin en este impuesto, en donde en las primeras etapas de la cadena de comercializacin, se utilizaban testaferros o palos blancos como proveedores de documentos tributarios, especialmente de facturas. Lo anterior, se realizaba con el fin de formalizar compras indocumentadas o negras, que en etapas posteriores ser ian imputadas por distintos contribuyentes para usar los crditos asociados. Estos palos blancos posteriormente no declaraban o sencillamente desaparecan. Esta situacin era particularmente delicada cuando quien terminaba la cadena era un exportador que peda devolucin de sus remanentes de crdito, en circunstancias que en etapas anteriores estos dineros nunca haban ingresado en arcas fiscales. Por otro lado, la contabilizacin de compras ficticias o en exceso a las efectivas y necesarias para desarrollar el giro de negocio, con la consecuente sobreimputacin de crditos, constitua otra de las reas ms vulnerables del IVA. En el Impuesto a la Renta, los pagos recibidos de manera informal o indocumentada, con la consecuente subdeclaracin de ingresos, constitua una de las reas vulnerables de este impuesto. Esto posibilitaba, adems, que parte de las operaciones del pagador tambin se mantenan en la informalidad. As mismo, la imputacin de gastos en exceso a los efectivamente incurridos, con la consecuente sobredeterminacin de los costos y por ende subdeterminacin de la utilidad, constitua otra de las reas ms vulnerables del Impuesto a la Renta.

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En el caso del Impuesto a la renta de las personas la conducta evasora estaba directamente relacionada a la informacin que manejaba el SII para realizar los cruces de consistencia de los datos proporcionados en la declaracin. As, cuando el SII no solicitaba la informacin de remuneraciones, haba contribuyentes que slo declaraban los ingresos y retenciones que haban sufrido como independientes e incluso pedan devolucin, an cuando al sumar las remuneraciones como dependiente dicha devolucin no procediere. Otra rea de evasin del impuesto personal la constituan los ingresos provenientes de participaciones en empresas, especialmente cuando se trataba de pequeas y medianas o empresas individuales. En efecto, al no contar con un control ms sistemtico de indicadores tributarios de las empresas, la informacin que capturaba el SII, de las pequeas, medianas e individuales empresas, relativa a los ingresos de sus socios o dueos, era difcil de validar. Incluso, esto se prestaba para montar millonarios fraudes por devoluciones improcedentes

A partir de esa fecha y hasta el presente, la experiencia operativa ha demostrado que se siguen manteniendo las mismas formas de evasin antes mencionadas, pero que adems han surgidos nuevas formas, mas sofisticadas, producto de la incorporacin paulatina de la tecnologa computacional, la globalizacin de la economa, el aumento de las transacciones, el surgimiento de la criminalidad organizada, la rapidez de las comunicaciones, entre otros, factores que han influido en que da a da la forma de cometer evasin tributaria, no slo cambie, sino que se haga cada vez ms compleja, lo que hace an ms dificultosa la labor de la administracin tributaria, en torno a su deteccin y denuncia.

Ahora bien y como consecuencia de lo anteriormente expuesto, adquiere una gran importancia la denominada planificacin tributaria, la que se ha ido insertando como una herramienta ms en la administracin de una empresa, tan necesaria como lo es el buscar lneas de financiamiento mas econmicas, proveedores mas baratos, polticas de remuneraciones o de contratacin de personal que minimicen los costos laborales, fusiones y reorganizaciones empresariales, que aseguren una mayor cuota de mercado, reduciendo costos operativos, todo ello utilizando la normativa y legislacin vigente. Ahora bien, en el mbito tributario, es el SII como ente fiscalizador, a quien le corresponde velar por el correcto cumplimiento de todas las obligaciones tributarias, que se podran derivar de la aplicacin de la planificacin tributaria. El SII en cumplimiento de este deber, debe analizar diversos aspectos para efectos de hacer uso de sus facultades fiscalizadoras. As por ejemplo, deber atender a la existencia de una legtima razn de negocios para utilizar o no la facultad de tasar contemplada en el artculo 64 del Cdigo Tributario. Lo anterior, por cuanto, en la prctica es posible que se cometan delitos tributarios a travs de hechos enmarcados dentro de la legalidad, los cuales, una vez probados, pueden llevar a la conviccin de que una persona actu con dolo.

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7.5 ltimos programas de fiscalizacin adoptados por el SII para combatir la evasin de impuestos.

Los programas de fiscalizacin consisten en la realizacin de auditoras destinadas a verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes, de tal forma, que sus declaraciones de impuestos correspondan a las operaciones contabilizadas, a la documentacin sustentatoria de las mismas y que reflejen todas las transacciones u operaciones por ellos efectuadas. Los programas de fiscalizacin se generan en respuesta a una determinada figura de evasin tributaria, su origen est basado en criterios de seleccin definidos y documentados, identifican y caracterizan el grupo objetivo de contribuyentes, reas temticas u otros segmentos de contribuyentes, identifican y caracterizan figuras de evasin -o elusin- a controlar, asociadas al sector productivo, actividades, transacciones, procesos, registros contables, beneficios tributarios u otros. As, los ltimos programas de fiscalizacin desarrollados por el SII son:

Plan de Control de Cumplimiento Tributario que es un procedimiento de verificacin peridica dirigido a los grandes contribuyentes que consiste en un conjunto de verificaciones de oficina y/o terreno, cuyos objetivos son: conocimiento del contribuyente (su negocio y entorno), monitorear su cumplimiento tributario, mantener supervisin y control, prevenir y detectar posibles incumplimientos a las leyes tributarias, tener una clara explicacin para las diferencias que se produzcan en sus niveles de tributacin, detectar contingencias que puedan derivar en auditorias y asistir al contribuyente en sus peticiones tributarias. Al ser un procedimiento preventivo permite actuar oportunamente ante hechos que requieran de una fiscalizacin del Servicio. Por otro lado, la aplicacin de este procedimiento de control de cumplimiento generar en el contribuyente una percepcin de control permanente que permitir determinar en qu casos es necesario llevar a cabo una fiscalizacin especial y mas exhaustiva.

Programa Verificacin Renta Liquida Imponible (RLI), estos programas estn orientados a fiscalizar a determinados contribuyentes que, como caracterstica principal presentan una importante cada en los valores declarados en su Renta Liquida Imponible de Primera Categora, respecto de aos anteriores o que declaren prdidas relevantes en los dos ltimos aos tributarios, pues existen casos en los cuales los contribuyentes no tienen bases slidas y elementos fehacientes que justifiquen razonablemente la fuerte cada en la base de Renta Liquida Imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categora respecto del ao tributario inmediatamente anterior. El objetivo principal apunta a verificar, analizar y conocer las causas que originan la disminucin de la Base Imponible de la Renta Lquida Imponible de Primera Categora, en comparacin con lo declarado por igual concepto en el Ao Tributario anterior.

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Programa Verificacin de Prdida Tributaria , que busca fiscalizar a aquellos contribuyentes que declaran prdida tributaria en su Formulario N 22 la cual supera los ingresos percibidos, lo que podra significar que no se realiz una correcta determinacin de la Renta Lquida Imponible y por ende del pago del impuesto. Otros objetivos de este programa consisten en verificar el origen de las prdidas tributarias de ejercicios anteriores y su correcta imputacin en los ejercicios siguientes, analizar las partidas con mayor relevancia en la composicin de la prdida tributaria, verificaciones en el Libro FUT y los ajustes cuando se determinen diferencias en la Renta Lquida Imponible

Programa

crdito

empresas

constructoras,

cuyo

objetivo

principal

es

detectar

inconsistencias respecto de los crditos especiales de empresas constructoras, verificando que las operaciones sobre las cuales se esta utilizando este crdito especial, se enmarque dentro de la venta de una vivienda con destino habitacin, verificando adems la existencia de documentos y registros vlidos que exige la autoridad fiscal, para respaldar la utilizacin del crdito especial, revisando la correcta cuantificacin e imputacin de este beneficio, que es determinado y utilizado por los contribuyentes. En sntesis el objetivo general que persigue este programa es revelar e identificar los principales errores u omisiones en los que incurren los contribuyentes que utilizan este beneficio y descubrir posible focos de evasin.

Programa Divisin de Sociedades , dirigido a fiscalizar el cumplimiento tributario en las divisiones de sociedades efectuadas por las empresas, considerando las implicancias tributarias de estos procesos en la determinacin del Impuesto a la Renta de Primera Categora; en el Fondo de Utilidades Tributables (FUT) y por consiguiente, en la tributacin con Impuesto Global Complementario o Adicional. Los avisos de divisin de sociedades se encuentran entre aquellos que deben presentar los contribuyentes, conforme lo dispuesto en el artculo 68 del Cdigo Tributario, en las Direcciones Regionales, de acuerdo a las instrucciones de la Circular N 17, de 1995, sobre Proyecto Ciclo de Vida. Los objetivos de este programa estn orientado a verificar los efectos de la divisin a nivel de la Renta Liquida Imponible de Primera Categora, FUT e Impuesto a las Ventas y Servicios, la correcta utilizacin de crditos, la correcta asignacin de valores en los patrimonios divididos, los efectos en los impuestos personales de los propietarios, la correcta aplicacin de crditos del Impuesto a las Ventas y Servicios, analizar la divisin de la sociedad, contemplando los cambios que se pudieran haber efectuado en el pasado respecto al hito de la divisin y determinar la posibilidad que estas operaciones estn insertas en una planificacin tributaria de carcter evasivo, cuando las circunstancias del caso lo ameriten.

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Programa Operaciones Transbank, que consiste principalmente en verificar el cumplimiento tributario de aquellos contribuyentes que de acuerdo a informacin recibida de la empresa Transbank S.A., presentan una alta probabilidad de no haber emitido los documentos legales correspondientes y/o de haber subdeclarado los impuestos, por los servicios prestados o las ventas efectuadas. Para ello el SII solicita a Transbank S.A. en su calidad de administradora de tarjetas de crdito y de dbito, informacin respecto de las operaciones de ventas y servicios efectuadas con la empresas durante un periodo determinado, las cuales son comparadas con la informacin computacional que posee el SII determinndose la existencia de operaciones gravadas con IVA que no han sido declaradas por los contribuyentes.

Programa Nuevos Facturadores , destinado a detectar el correcto uso de los documentos timbrados por las empresas, en especial la factura, que constituye un documento de gran importancia probatoria en materia tributaria, tanto respecto del uso legtimo del crdito fiscal IVA, como de la justificacin del cargo lcito de costos y gastos para la determinacin del Impuesto a la Renta. Constituye un programa de seguimiento en terreno a los contribuyentes que han efectuado iniciacin de actividades y han timbrado facturas, orientado a verificar la existencia real del contribuyente, la correcta emisin de facturas, que stas se encuentren debidamente registradas en el Libro de Ventas y resulten coincidentes con lo declarado en el Formulario 29, que los productos registrados en las facturas correspondan al giro del negocio, entre otras verificaciones.

Programas Timbraje Libro de Compras y Ventas , que est orientado a verificar en terreno a contribuyentes que pese a haber timbrado facturas y/o boletas, no registran timbraje de libro de compras y ventas, ni hojas computacionales ni han solicitado autorizacin para llevar contabilidad computacional. Las verificaciones a efectuar dicen relacin a determinar la existencia real del contribuyente, el desarrollo de la actividad, la efectividad de las operaciones, e informar al contribuyente respecto de su incumplimiento y las consecuencias de ste, solicitando adems que, en el ms breve plazo, adopte las medidas correctivas.

Programa Cambio de Domicilio, actividad de presencia fiscalizadora

orientada a

contribuyentes que han efectuado durante un periodo determinado, reiterados cambios de domicilio y/o que han estado bajo jurisdiccin de ms de dos unidades operativas del SII, aumentando con ello el riesgo de evasin de los controles del SII Con este programa se persigue realizar una verificacin del comportamiento tributario, en forma preventiva, constatando que el contribuyente se encuentre habido en la direccin declarada y que sta cumpla con las condiciones para ejercer la o las actividades econmicas informadas.

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7.6 Programas de fiscalizacin sugeridos

En atencin a los planes de fiscalizacin desarrollados ltimamente por el SII, se mencionan los siguientes programas en los cuales se han detectado posibles focos de evasin:

Fiscalizacin de productos y servicios ofrecidos por avisos de prensa. Fiscalizar la comercializacin de productos en colegios y recintos deportivos. Fiscalizar la comercializacin de productos en locales nocturnos. Fiscalizar sociedades de inversin para detectar retiros encubiertos. Fiscalizar venta de productos y prestacin de servicios efectuadas a travs de comercio electrnico. Fiscalizacin de los contratos, a objeto de conocer las nuevas formas de contratacin, su normativa relacionada y los efectos tributarios asociados. Fiscalizacin de los ingresos de profesionales en juicios. Fiscalizacin y justificacin del capital inicial indicado en Declaracin de Iniciacin de Actividades, para evaluar la consistencia con la actividad que se declara, y as evitar la constitucin de empresas de papel.

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CONCLUSIONES Y SUGERENCIAS

Al estudiar las variadas formas y figuras de evasin, se me presentaron una serie de hechos, documentos, situaciones, los cuales tuve que sistematizar para poder llegar al objetivo planteado. Esta sistematizacin se efectu a travs de una hiptesis, que no fue otra cosa que la suposicin imaginada, sin pruebas o con pruebas insuficientes, para deducir de ellas, ciertas conclusiones, que terminaron estando de acuerdo con los hechos por m constatados. As la hiptesis planteada al inicio de este trabajo fue: Existen variadas formas y figuras de evasin de impuestos en nuestro pas, ejercidas por los contribuyentes, las cuales se han ido diversificando y sofisticando a travs del tiempo. Para confirmar y validar esta hiptesis se recopilaron mltiples y variados antecedentes, los cuales fueron analizados y debidamente ponderados. Surgieron as las primeras interrogantes: Quines evaden?, cmo lo hacen?, con que frecuencia?, cual es la irregularidad?, que normativa legal infringen? que pruebas existen?. Una vez resueltas estas y otras interrogantes, me dediqu a planificar las tareas y diligencias que deba efectuar, que consistan bsicamente en lecturas de archivos de prensa, bibliografa, jurisprudencia administrativa y judicial, requerimientos de informacin de fuentes, entrevistas, conversaciones con personas expertas en la materia, salidas a terreno, constatacin presencial de los hechos de evasin. Todo lo anterior fue realizado paso a paso, lo que me permiti formarme una idea bastante acabada del tema, pues si bien es cierto, la teora acerca de la evasin ha sido plasmada en diversos tratados, estudios y estadsticas, que comprueban su existencia, consider necesario ir un poco mas all, de manera tal, de poder conocer adems el como lo hacen. Bajo esta premisa, debo darme por satisfecha, pues como ha quedado demostrado en el desarrollo y transcurso de este trabajo, existen mltiples y variadas formas de evadir de impuestos en nuestro pas, las cuales se han ido diversificando y sofisticando a travs del tiempo, lo que nos lleva a concluir indefectiblemente, que la evasin de impuestos, es un fenmeno presente en nuestro sistema tributario, en diferentes grados de extensin y con diferentes matices y formas. No cabe duda que la existencia de un mercado de bienes y servicios cada vez ms competitivo e integrado, en un mundo caracterizado por la globalizacin y la digitalizacin, han generado un fuerte impacto sobre las formas de evadir impuestos. Los contribuyentes y las personas evaden fundamentalmente con la finalidad de reducir o anular su carga tributaria.

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Ahora bien, los instrumentos para disminuir la evasin son variados. Algunos buscan aumentar la efectividad de la fiscalizacin y otros la colaboracin de los contribuyentes. En este contexto, a mi juicio, el Estado juega un rol preponderante en este tema, pues es el ente encargado de impulsar medidas tendientes a reducir los niveles de evasin, ya sea aumentando las sanciones para los evasores, haciendo un buen uso de la recaudacin tributaria, fomentando una cultura cvico tributaria, simplificando los sistemas impositivos, facilitando el cumplimiento tributario,

disminuyendo los costos de cumplimiento, actualizando y ajustando la normativa legal vigente sobre la materia, dotando de mayores facultades a la administracin tributaria, elevando la calidad de servicio y atencin a los contribuyentes, promoviendo la responsabilidad social empresarial tributaria y ejerciendo adems una mayor y mejor fiscalizacin. Es en este ltimo punto, donde me permitir efectuar algunas reflexiones, pues como ya se mencion en uno de los captulos anteriores, la fiscalizacin de los contribuyentes es una tarea compleja, que debe evolucionar constantemente con el propsito de adaptarse a las nuevas necesidades de control que impone el sistema tributario. La evidencia prctica, al igual que la teora, muestra que los criterios de fiscalizacin tienen gran influencia en la deteccin y control de la evasin. Histricamente las administraciones tributarias han intentado reducir los niveles de evasin e incumplimiento tributario ejerciendo sus funciones principales -de recaudacin, cobranza y fiscalizacin- de una manera tradicional que se traduca en basar sus estrategias en la aplicacin de acciones operativas directas sobre los incumplidores. Pero actualmente y ante la proliferacin de nuevas formas de evadir y la estandarizacin de controles que establecen las fiscalizaciones tradicionales, denominadas como fiscalizaciones de oficina, o de escritorio, las que se orientan principalmente a la verificacin documental de la contabilidad y de los ajustes impositivos, se entiende necesario aplicar tcnicas especficas elaboradas especialmente para ciertas categoras de contribuyentes, pues si bien es cierto los controles de la fiscalizacin tradicional no pueden ser dejados de lado, tampoco son los nicos idneos para detectar brechas importantes de evasin basadas muchas veces en las cadenas de produccin y/o comercializacin que quedan generalmente ocultas en la contabilidad de las empresas. En este sentido la finalidad de este trabajo es proponer otra categora de fiscalizacin, la cual debiera ser ms especializada.

Esta fiscalizacin se logra a travs de estudios sectoriales, econmicos, es decir, de acuerdo al riesgo de cumplimiento que presentan determinadas actividades o sectores de la economa.

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En este aspecto y solo a ttulo ejemplificativo se pueden mencionar la especializacin por actividad econmica, por tamao de contribuyente, por zona geogrfica, por importancia econmica, por tratamientos impositivos diferenciados, entre otros.

Para lo anterior se hace necesario la elaboracin de perfiles de riesgo de los contribuyentes individualmente, de acuerdo a su comportamiento, histrico, utilizando no solo elementos propios de la organizacin, productos de las fiscalizaciones efectuadas, sino que otros indicadores externos, tales como ndices bancarios, burstiles, estadsticas sectoriales, etc., y asignar estrategias adecuadas a cada perfil de riesgo, que permitan caracterizar tipos de contribuyentes, y as efectuar un anlisis de los patrones de comportamiento.

Para ello se necesita investigar sectores econmicos con un enfoque al conocimiento del negocio, investigar figuras de planificacin tributaria, anlisis sectoriales, desarrollar pautas y asegurar estndares altos de calidad de las acciones de fiscalizacin, efectuar coordinacin con organismos externos, con agrupaciones gremiales, sindicales, efectuar anlisis econmicos y evaluar su impacto en determinados sectores.

Estudiar las caractersticas de un determinado sector econmico, o contribuyente en particular significa saber por ejemplo quines y qu tipo de empresas participan, qu se comercializa, si son slo distribuidores o tambin hay productores. Tambin incluye conocer las principales operaciones de la empresa, revisar sus antecedentes de importaciones/exportaciones, determinar sus productos ms importantes, sus proveedores relacionados y no relacionados, conocer su estructura organizacional, las fuentes de financiamiento e ingresos, sus principales clientes, gastos de explotacin, sistemas contables, entre otros. En el fondo, saber manejar un negocio, es saber auditarlo.

De esta manera, quienes van a realizar una auditoria a una empresa de un sector determinado, no comenzarn la misma de una manera automtica, solicitando datos e informacin general, sino que debern planificar previamente cada caso, orientndose a la investigacin de los insumos claves del proceso productivo, al anlisis de su estructura particular de costos, as como de los niveles y caractersticas de los gastos, de los niveles de rentabilidad, etc.

De este modo, el propsito es que los organismos fiscalizadores tengan una especializacin que les permita llevar adelante fiscalizaciones efectivas, para lo cual se los debe de dotar de conocimientos y de un entrenamiento previo y cabal de las actividades de los contribuyentes que verifican, en sus aspectos econmicos, legales, productivos de comercializacin y especficamente tributarios.

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Por su parte, las acciones de fiscalizacin tributaria deben contemplar la construccin de pautas estructuradas y metodologas de desarrollo de casos, definir criterios de seleccin de contribuyentes y evaluar la efectividad de las acciones implementadas.

De acuerdo a un estudio ejecutado por una consultora externa, que planteaba una propuesta de optimizacin del proceso de presencia fiscalizadora en terreno realizada por el SII, se detectaron varios problemas relacionados con ste, uno de ellos deca relacin con cierta ineficiencia en el uso de recursos, pues las visitas en terreno efectuadas a los contribuyentes, no considera variables como frecuencia y reiteracin de infracciones, entre otras, las que se transforman en factores de riesgo con respecto al comportamiento de los contribuyentes afectando a los procesos de planificacin y ejecucin de la fiscalizacin. El estudio indicaba que durante el ao 2008, se realizaron aproximadamente 300.000 fiscalizaciones, de las cuales el 20% (61.000) se realizaron a contribuyentes que ya haban sido fiscalizados al menos una vez, sin que dichas acciones concluyeran con algn tipo de infraccin o multa. Lo anterior implic la utilizacin de recursos (horas hombre) por un monto estimado superior a los MM$640, en contribuyentes que no presentaban necesariamente factores de riesgo que motivaran ms de una visita. Una de las principales causas es que, tanto a nivel central como en las Unidades y Direcciones Regionales del SII, se dispona de escasa informacin de desempeo y resultados del proceso de fiscalizacin (eficacia, eficiencia y calidad de servicio), como tampoco se contaba con informacin operativa que permitiera realizar una buena planificacin de las visitas a terreno. De hecho, actualmente los funcionarios en terreno slo cuentan con informacin bsica del contribuyente (Rut y direccin), la cual no permite guiar adecuadamente la actividad fiscalizadora (cronograma de pagos de impuestos, ltimas normativas, resoluciones de sus infracciones anteriores, si las tuviese), tampoco cuentan con los resultados de la ltima visita realizada al contribuyente (si la hay), ni con sistemas de captura de informacin relevante de los contribuyentes que permita retroalimentar el proceso de planificacin de la presencia fiscalizadora. El principal efecto de esta ineficiencia es que la Presencia Fiscalizadora no contribuye de la forma esperada al cambio del comportamiento tributario de los contribuyentes (cumplir con las normas en forma y oportunidad), fomentando el cumplimiento voluntario, lo cual es el principal objetivo de la fiscalizacin del SII.

Por lo anteriormente expuesto, es que

los organismos fiscalizadores deben emprender y

continuar con la lucha contra la evasin, entendiendo que en los niveles actuales de sta, los planes y acciones realizados deben ser ms sofisticados. En este aspecto, la tecnologa informtica hoy disponible permite a la administracin tributaria establecer mecanismos de control, con el objeto de extender el alcance de las verificaciones y hacerlas ms efectivas.

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La intencin final de este cambio es que los encargados de la fiscalizacin sean expertos, no slo en tcnicas contables-tributarias, sino que adems conozcan perfectamente cuales son las principales presunciones de evasin de cada actividad o tipo de contribuyentes y asimismo, cuales son las principales estrategias de fiscalizacin especficas para atacar de manera concreta las mencionadas hiptesis evasivas. Es importante destacar que parte del xito de esta nueva forma de trabajo recae en la acertada seleccin de los sectores a investigar. Para ello se deben tener en cuenta distintos factores como, por ejemplo, la relevancia econmica de los mismos dentro de la economa en general o su importancia regional. En este sentido y solo por nombrar algunos ejemplos, la Administracin Tributaria Francesa tiene dentro de su estructura, reas que tienen como finalidad el estudio de los distintos sectores econmicos, con el objeto de instruir a sus auditores fiscales sobre las particularidades de cada uno de ellos para luego aplicar estos conocimientos en el curso de las inspecciones impositivas.

Es por ello, que la administracin tributaria chilena, debera focalizar la capacitacin en reas e instrumentos financieros, econmicos y sectoriales, disear e implementar modelos de segmentacin, apoyar la gestin regional, realizar seguimiento y entregar soporte durante la ejecucin de casos. En este contexto, tambin la administracin tributaria debe realizar cambios en su estructura funcional, de manera de poder formar reas especializadas en el anlisis y estudio de los grupos econmicos nacionales y transnacionales con el objeto de poder conocer lo ms rpido y certeramente posible la conformacin de los mismos y las operaciones entre los miembros de un mismo grupo.

Por otro lado, como ya se ha mencionado anteriormente, la funcin de fiscalizacin debe crear una percepcin de riesgo en los contribuyentes consistente en que, ante el incumplimiento de sus obligaciones tributarias, se presuma que existe una alta probabilidad de ser auditados y sancionados. A diferencia de una percepcin de impunidad, la percepcin de ese riesgo constituir un fuerte incentivo para el cumplimiento voluntario y oportuno de las obligaciones tributarias. Para que esto ocurra, es necesario que se alcancen, entre otros, algunos atributos claves en esa funcin, como lo son : el profesionalismo de los funcionarios, en trminos de altos niveles de capacidad tcnica, sentido tico y de servicio, que proyecte hacia la sociedad la imagen de una administracin tributaria justa, eficiente y eficaz; la transparencia y certeza de las normas y procedimientos que deben ser observados, que les permita conocer y prever a los ciudadanos lo que les cabe esperar de esas actuaciones y, al mismo tiempo, que le otorguen a la administracin facultades suficientes para actuar y acceder a informaciones de inters fiscal; la implantacin y aprovechamiento de sistemas de informacin y de moderna tecnologa, que posibilite la aplicacin de criterios objetivos en la programacin y ejecucin del proceso de fiscalizacin y que, al mismo tiempo, permitan monitorear paso a paso la marcha de ese proceso.

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Como punto de partida para que la administracin tributaria est en condiciones de adaptarse rpidamente a las nuevas modalidades del fraude fiscal, se hace imprescindible que tengan una capacidad inmediata de deteccin de las mismas, lo que les permitir realizar un diagnstico e incluso anticiparse al impacto que producen estas realidades.

En este sentido, la administracin tributaria, deber adoptar nuevas estrategias de fiscalizacin, en funcin de los cambios operados en el contexto socio econmico nacional e internacional, con el fin de lograr un mayor cumplimiento voluntario en el universo y reducir as los niveles de evasin.

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Bibliografa LAMAGRANDE, Alfredo Julio. Globalizacin, evasin fiscal y fiscalizacin tributaria. Boletn AFIP N 9, Abril de 1998. Buenos Aires. BARRA, Patricio - JORRATT Michael. Estimacin de la evasin Chile.Departamento de Estudios, Servicio de Impuestos Internos, Junio 1999. ESCOBAR, Ricardo. "Las Estrategias Integrales de Control Interamericano de Administraciones Tributarias-CIAT. Octubre 2006. y tributaria en

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VITA

CARMEN GLORIA PEA GONZALEZ, es Contador General del Instituto DUOC-UC, Contador Auditor de la Universidad Academia de Humanismo Cristiano y Magster en Tributacin de la Universidad de Chile. Actualmente se desempea como Fiscalizador Tributario, en el Servicio de Impuestos Internos.

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