Custos em Empresas Prestadoras de Servios: o conceito de objeto de custo e a realidade das empresas

Beatriz Ftima Morgan 1 Mariana de Sousa Rosa 2

Resumo A aplicabilidade das informaes de custos em empresas de servios tem merecido maior ateno dos pesquisadores nas ltimas dcadas, tendo em vista as caractersticas peculiares dessas empresas. comum encontrar-se na literatura da rea maior enfoque para as empresas industriais, e com isso os conceitos e exemplos direcionados para essas empresas. O presente trabalho procurou, por meio da reviso literria, definir o que objeto de custo e adequar esse conceito realidade dos servios. O trabalho de campo consistiu na utilizao da tcnica de aplicao de questionrio feita em empresas do mbito de servios no Distrito Federal. Foi analisado se as instituies conseguem definir objeto de custo de forma generalizada; se conseguem aplicar esse conceito sua realidade diria; o quo difcil consideram a separao de custos e despesas; quais mtodos de custeio utilizam e como so definidos seus preos. Constatou-se que aproximadamente 55% das empresas conseguiram definir seus objetos de custo. Das empresas pesquisadas, 45% apuram custo por objeto, e nessas os Mtodos de Custeio Varivel e Direto so os mais utilizados. Com relao dificuldade de separao de custos e despesas, 60% afirmaram ter muita ou alguma dificuldade, ao passo que 40% afirmaram no ter nenhuma dificuldade. Por fim, para a definio de preos, 63% das organizaes estudadas declararam tomar por base o preo concorrente no segmento. Palavras-chave: Objeto de custo, Mtodos de custeio, Servios.

Mestre em Cincias Contbeis - UnB/UFPB/UFPE/UFRN. Professora do Departamento de Cincias Contbeis e Atuariais/UnB - Campus Darcy Ribeiro. Prdio da FACE - Salas B1-02 - CEP 70.910-900. E-mail: beatrizmorgan@unb.br. 2 Bacharel em Cincias Contbeis - Universidade de Braslia. Campus Darcy Ribeiro. Prdio da FACE - Salas B1-02 - CEP 70.910-900. E-mail: mari_desousa@hotmail.com.

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Abstract The costs information aplicability in services companies have deserved researchers attention in the last few decades, the peculiar characteristics of these companies. The literature main approach has focused in industrial companies, their concepts and examples. The present work, by means of literary revision, aims to define the cost object and to adjust this concept to the services reality. The field work technique consisted of a questionnaire made by Federal District services companies. It was analyzed if the institutions define cost object in a general way; if they apply this concept to its daily reality; the difficulty considering the costs separation and expenditures; methods they use costing and how their prices are defined. It was evidenced that approximately 55% of the companies had defined the cost object; 45% calculated cost for object, and in these the Variable and Direct Costing are used. Regarding to costs separation and expenditures, 60% had affirmed to have much or some difficulty, 40% affirmed not to have difficulty. Finally, for the definition of prices, 63% of the studied organizations declared to consider competing price in the segment. Keywords: Cost object, Costing methods, Services.

1 Introduo
As duas ltimas dcadas foram um perodo de mudanas para a realidade dos negcios. Isso foi benfico para os consumidores, que se viram diante de preos menores, qualidade mais alta e um maior leque de opes (GARRISON; NOREEN, 2001). Todavia, do ponto de vista empresarial, houve a necessidade de adequao a esse novo cenrio fazendo com que, a Contabilidade Gerencial ganhasse maior visibilidade. Na Contabilidade Gerencial inclui a Contabilidade de Custos, pois esta dispe de ferramentas que auxiliam no processo de tomada de deciso. Martins (2003) afirma que a contabilidade de custos surgiu tendo por objetivo inicial resolver os problemas de mensurao dos estoques e dos resultados. Porm, com o decorrer do tempo, esta passou a ser encarada como forma de auxlio misso gerencial. No mbito da Contabilidade de Custos a definio do que custo tornase relevante para atingir determinados objetivos, tais como a apurao do custo de um objeto. De acordo com Martins (2003) o termo custo utilizado de muitas maneiras na contabilidade gerencial, sendo definido como os gastos utilizados na produo de bens ou servios. O mesmo autor caracteriza despesa como sendo algo (bem ou servio) consumido de forma direta ou indireta para a produo de receita. Isso implica dizer que ambos so gastos, entretanto, a sua utilizao e o seu objetivo que diferem os primeiros dos
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segundos. A dificuldade de separ-los, por sua vez, no idia exclusiva desse autor; Dutra (2003), por exemplo, defende a difcil separao prtica destes dois fatores. Baseando-se nessa dificuldade aparente, pode-se dizer que definir o que seja um objeto de custo (e a partir da estabelecer suas relaes com a atividade da empresa) uma considerao importante. Tm-se ento as seguintes problemticas: O que de fato um objeto de custo e como ele se relaciona com o servio? As empresas prestadoras de servios sabem quais so os seus objetos de custos? A partir disso, este trabalho tem por objetivos definir o objeto de custo dentro do cenrio da prestao de servios e verificar se as empresas pesquisadas (prestadoras de servios) conseguem defini-lo. Para tanto, a metodologia divide-se em 2 partes: (1) reviso de literatura para fundamentar e aferir objeto de custo; (2) questionrio. Assim, o trabalho est dividido em 4 sees. Na seo seguinte apresenta-se a reviso da literatura, na terceira seo a metodologia e anlise dos resultados e na quarta seo a concluso do estudo.

2 Reviso da literatura
Martins (2003, p. 25) admite que o custo um gasto; porm, afirma que o momento da utilizao dos fatores de produo que o difere dos demais gastos. Baseado nisso, custos seriam materiais diretos ou indiretos (consumidos na produo), mo-de-obra direta e indireta de fabricao ou execuo do servio, e os demais gastos diretos e indiretos de fabricao. Esse mesmo autor conceitua, ainda, despesa como bem ou servio consumido direta ou indiretamente para a obteno de receita. Dutra (2003) acredita que essa explicao de despesa como gasto consumido em funo das receitas obtidas, mas no ligadas produo, muito seletiva, ou seja, o conceito de custo est excludo, de certa forma, por eliminao. Isso representa a no abrangncia de custo em todo o seu potencial; a relao desse tipo de gasto com a produo passa a ser tipicamente industrial e na execuo do servio, especificamente. Entretanto, pode-se apurar o custo comercial, custo de transporte, custo de seguro, custo bancrio e demais atividades.

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No livro Contabilidade de Custos, Martins (2003, p. 39) dedica um tpico difcil separao, na prtica, de custos e despesas. O autor afirma que, teoricamente, seria necessrio apenas observar quais gastos seriam da produo e quais seriam da administrao. Os primeiros so custos e os segundos, despesa. Na prtica, essa separao enfrenta diversos problemas por no se apresentar de maneira clara e objetiva. comum encontrar, por exemplo, empresas que possuem uma nica administrao, que no separam escritrio de fbrica. A separao de custo e despesa permite que seja apurado o custo de um objeto. Segundo Horngren, Foster e Datar (2004, p. 26):
para dirigir as suas decises, os administradores querem saber quanto uma coisa especfica (como um produto, uma mquina, um servio ou um processo) custa. Chamamos essa coisa de objeto de custo, que qualquer coisa para a qual uma medida de custos desejada.

Para Garrison e Noreen (2001, p. 38):

os custos so apropriados aos objetos para uma srie de finalidades, incluindo a formao de preo, anlise de rentabilidade e controle de gastos. Objeto de custo qualquer coisa como, por exemplo, produtos, linha de produtos, clientes, tarefas e subunidades da organizao para a qual se deseja informao de custo.

De acordo com Zimmerman (1997) as organizaes devem distribuir e alocar os custos a um objeto de custo. Afirma ainda, esse autor, que objeto de custo, alm de ser considerado como um produto ou um servio, pode ser um departamento, ou um programa, usado por um gerente que deseje calcular o custo. Para Zimmerman (1997), o custo do objeto de custo o que os gerentes normalmente desejam saber para tomar as decises e/ou controlar o comportamento das pessoas dentro da organizao. Esse autor acredita que a alocao de custos deve ser a questo principal dentro do sistema de contabilidade de uma empresa. Seguindo esse raciocnio, a questo central saber quanto e quo indireto um custo em relao a um determinado servio. No caso de empresas de servios, pode-se encontrar diferentes objetos, como o caso da pesquisa de Riccio, Robles Junior e Gouveia (1997), que
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em uma empresa de assistncia tcnica de equipamentos eletrnicos, concluram que os objetos de custo so os equipamentos atendidos agrupados em famlias. Para apurao do custo o mtodo escolhido foi o Custeio por Atividades. Mauad e Pamplona (2003) afirmam que, diante da realidade de uma empresa do ramo de pesquisas a identificao do objeto de custos difcil, pois os servios so abstratos e s vezes se confundem com atividades. Datolli (2004) no estudo sobre a implementao de um sistema de custos no Banco Central, afirmou que existem quatro nveis de objetos de custos dentro da instituio. De forma sucinta, no nvel 1 ele enquadra os produtos finais da ao do Banco Central. Estes so desmembrados em nveis 2, 3 e 4, que so aqueles processos e operaes que o compem. Costa e Morgan (2003), tendo como estudo de caso o Hospital Universitrio de Braslia, afirmam que hospitais universitrios podem possuir diversos objetos de custo, entre eles: um paciente, um departamento, o ensino, a residncia mdica e projetos de investimento em novas tecnologias. Acreditam ainda que, por se tratar de um conjunto de assistncia, ensino e pesquisa, a metodologia adotada deve conter critrios que unam esses custos. Segundo Dutra (2003), com o intuito de auxiliar a administrao na tomada de deciso, so utilizados alguns mtodos de custeio. Destacam-se absoro, custeio por atividades, varivel e direto. Acerca do Custeio por absoro, Garrison e Noreen (2001) afirmam que todos os custos de fabricao, sejam eles fixos ou variveis, so apropriados s unidades dos produtos ou servios. Essa nomenclatura refere-se ao fato do bem absorver integralmente os custos de fabricao. Alm disso, a maioria dos pases exige a utilizao desse mtodo tanto para fins tributrios quanto nos relatrios financeiros externos. Martins (2003) declara que o Custeio por Absoro o mtodo derivado dos princpios de contabilidade geralmente aceitos, mas no um princpio contbil propriamente dito, e sim uma metodologia decorrente deles. Ainda de acordo com esse autor, a Auditoria Externa o utiliza como base, pois embora muitas vezes seja falho para fins gerenciais, obrigatrio quando da avaliao de estoques. Segundo Martins (2003) o Custeio por Atividades surgiu com o intuito de reduzir as distores provocadas pelos critrios de rateio dos custos indiretos. Alm disso, sua utilizao no se limita apenas ao custeio de produtos; trata-se, pois, de um mecanismo eficaz na gesto de custos. Horngren,
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Foster e Datar (2004) afirmam que essa foi uma das melhores ferramentas para o aprimoramento de um sistema de custeio. O Custeio por Atividades considera atividades individuais como objetos de custo funda-mentais; cada tarefa um evento especfico. Esses autores afirmam, ainda, que esse sistema calcula os custos das atividades e atribui custos para os objetos de custo, como os produtos ou servios, com base nas atividades necessrias para produzir cada produto ou servio, ou seja, as atividades apresentam-se como objetos de custo fundamentais, numa definio mais ampla. Dessa forma, verifica-se seu custo e este atribudo aos outros objetos de custo, de forma menos ampla, como servios, produtos e clientes. No Custeio Varivel, como explicitam Garrison e Noreen (2001), somente os custos que variam de acordo com a produo de determinado bem so a ele alocados. Portanto, os custos fixos no so considerados custos do produto e sim custos do perodo, e, da mesma forma as despesas, que so confrontados com a receita do perodo. Martins (2003) coloca que, nesse mtodo, assim como disseram os autores anteriores, so alocados aos produtos apenas os custos variveis, deixando os fixos separados e considerando-os como despesas do perodo, sendo diretamente parte do Resultado. Para Garrison e Noreen (2001) o Custeio Direto pode ser entendido como uma outra denominao do Custeio Varivel; porm, esses mesmos autores deixam claro que h uma distino: no Custeio Direto so apropriados ao objeto de custo apenas a Mo-de-Obra direta e os Materiais Diretos, desconsiderando aqueles outros fatores que variavam ou no com a produo. Dessa forma, o mtodo direto aquele que faz sua apurao tomando por base os custos que se relacionam de forma direta com o objeto de custo. 2.1 Empresas de servios Riccio, Robles Junior e Gouveia (1997) afirmam que na maioria dos pases, as empresas de servio representam a maior parcela do PIB. Esses autores defendem ainda que a rea de servios a que mais cresce e que esta a tendncia para os prximos anos. Alm disso, esse setor pode ser considerado como uma forma de viabilizar as atividades dos outros setores. Por esse motivo, at mesmo dentro da indstria, o setor de servios tornase pea-chave ampliando a sua participao na economia.

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Ainda de acordo com Riccio, Robles Junior e Gouveia (1997), as empresas de servios diferem-se das indstrias em vrios aspectos. As primeiras no possuem estoques, por exemplo: seus produtos so compostos e na maioria dos casos intangveis, sendo que os tangveis podem agregar algo quele servio. Alm disso, nas empresas de servios a relao com o cliente diferente, ele quem determina o sentido e a direo para os quais os processos devem se orientar. Logo, essas organizaes devem buscar uma estrutura que lhes possibilite atender com mxima preciso a seus clientes. Riccio, Robles Junior e Gouveia (1997, p. 3) apresentam ainda a seguinte considerao:
cada organizao de servios diferente da mais prxima em atuao no mesmo mercado, no podendo ser dita semelhante para determinar comparaes setoriais. Pertencem ao mesmo setor, porm o escopo diferente o que as torna concorrentes por clientes diferentes e no s pelos semelhantes.

Mauad e Pamplona (2002) tambm colocam que os servios esto no centro da atividade econmica em todos os pases. Fitzsimmons e Fitzsimmons (2000) afirmam que nos anos 90 a economia deixou de ser predominantemente de manufatura, passando para o setor de servios. Gonalves (1994 apud Pamplona; Mauad, 2002), considera como parte integrante do setor de servios todas aquelas empresas que possuem atividades econmicas no voltadas para um produto fsico. Para Kotler (1996, apud PAMPLONA; MAUAD, 2002) servio alguma atividade ou benefcio que se pode oferecer de forma essencialmente intangvel; sua produo pode ou no estar ligada a um produto fsico. Pamplona e Mauad (2002) afirmam que gerir servios algo bem diferente de gerir uma produo de bens. Porm, mais importante conhecer o que caracteriza servios do que entender essa diferena, num primeiro momento. As caractersticas dos servios, de forma genrica so: intangibilidade: Gianesi e Corra (1994 apud PAMPLONA; MAUAD, 2002) acreditam que, enquanto um produto algo que um cliente possui, um servio algo que ele vivencia. J para Fitzsimmons (2000) produtos so objetos concretos; enquanto servios so abstratos. Alm disso, servios so mais difceis de serem padronizados, e por isso sua gesto mais complexa; necessidade da presena do cliente: o cliente que inicia o processo atravs de sua solicitao.
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Por esta razo, freqentemente nesse tipo de empresa a mo-de-obra o recurso determinante para a eficcia da organizao; e produo e consumo simultneo dos servios: os servios so criados e consumidos ao mesmo tempo, e por esse motivo, no podem ser estocados. Em razo disso, a capacidade produtiva que for colocada disponvel e no for utilizada ser desperdiada.

3 Metodologia e anlise dos resultados

3.1 Metodologia De acordo com a Pesquisa Anual de Servios realizada pelo IBGE (2002), o Brasil possui 311.676 empresas que pertencem ao segmento (empresas que realizam servios para outras empresas). Desse total, 2.718 possuem mais de 100 funcionrios, totalizando 1.378.606 empregados assalariados. Ainda de acordo com essa pesquisa, o Distrito Federal possui 4.504 empresas que representam 77.477 funcionrios. Em 2001, o IBGE definiu na Pesquisa Anual da Indstria que grandes empresas so aquelas cujo nmero de empregados seja maior ou igual a 500. Dentro desse universo, para o ramo de servios, foram selecionadas as empresas prestadoras de servios s outras empresas do Distrito Federal, com nmero de funcionrios maior ou igual a 1.000, e cadastradas nos seguintes sindicatos: SEAC: Sindicato das Empresas de Asseio, Conservao, Trabalho Temporrio e Servios Terceirizveis; e SINDESP: Sindicato das Empresas de Segurana Privadas. A princpio, foi planejado pesquisar todas as empresas dos diversos segmentos de servios, porm, trata-se de um nmero aproximado de 311.000. Foi definido, portanto, um segmento especfico, visto que o IBGE no poderia fornecer os dados de cada uma das empresas participantes da Pesquisa Anual dos Servios. As empresas consideradas grandes foram escolhidas por possurem, necessariamente, uma estrutura mais complexa do ponto de vista gerencial e, portanto, mais completa que as pequenas e mdias. O universo desta pesquisa composto por 11 empresas, e como cada uma delas possui, no mnimo, 1000 funcionrios, estima-se um total de, pelo menos, 11.000 funcionrios abrangidos; ou seja, ser trabalhado um

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percentual de empresas que envolve um nmero superior a 15% do total de funcionrios desse segmento no Distrito Federal. vlido ressaltar ainda que o nmero total declarado pelo IBGE (77477) inclui, tambm, empresas que possuem menos de 1000 funcionrios. Um questionrio foi aplicado, como instrumento pra a coleta de dados, com o intuito de verificar se as empresas selecionadas sabem definir objeto de custo e se conseguem perceb-lo dentro de suas atividades. Nessa fase da pesquisa, algumas medidas foram utilizadas com intuito de filtrar as respostas: aqueles que no souberam definir objeto de custo, ou no responderam, no fazem parte do restante do questionrio para evitar distores nas demais questes, exceto na ltima questo, onde se encontram as respostas de todas as empresas; aqueles que no apuram custos por objeto de custo no participaram das concluses acerca de quais so os objetos; com relao ao mtodo de custeio utilizado, respostas em branco foram consideradas como nenhum mtodo, visto que o pesquisado possua a opo outros caso no utilizasse algum dos citados anteriormente; ainda sobre mtodos de custeio, os tipos Varivel e Direto foram agrupados numa nica opo por conta da semelhana conceitual entre eles e porque autores como Garrison e Noreen (2001) definem o primeiro como a evoluo do segundo. 3.2 Anlise de resultados 3.2.1 Objeto de custo: critrio de correo Para avaliar quais respostas eram ou no corretas, foi desenvolvido um esquema-base com relao s indstrias, para em seguida aplic-lo s empresas de servios. Baseando-se nas definies de custos explicitadas na reviso de literatura, pode-se perceber a relao direta entre despesas e gastos, que apesar de distintos, durante o processo produtivo podem ter suas aplicaes confundidas: ora um gasto pode ser tambm uma despesa e um custo. Por esta razo, pode-se dizer que o momento da produo que define os custos propriamente ditos. Quando a compra de material direto realizada ou quando h qualquer outro tipo de dispndio financeiro nesse sentido, h um gasto. Essa a forma generalizada de um desembolso. Esse gasto, a partir do momento da compra,
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chega empresa e torna-se um ativo. Em seguida, essa matria prima utilizada e, juntamente com ela, incorrem os Custos Indiretos de Fabricao (CIF) e a Mo-de-obra Direta (MOD). nesse momento que existe um custo (lembrando que custo um gasto utilizado na produo de um bem ou servio). Sob outro aspecto, quando h um produto pronto, h estoque, que tambm uma conta do ativo. Num terceiro momento, quando do reconhecimento da Receita, h Despesa. Como j foi dito, as despesas foram definidas como dispndios utilizados na obteno de receita; e existe ainda a explicao de que o Custo da Mercadoria Vendida uma despesa; como diz Martins (2003, p.26), despesa que o somatrio dos itens que compuseram o custo de fabricao do produto ora vendido. No caso dos servios ainda que faa uso de matria prima tangvel, oferece produtos intangveis. Logo, por mais que existam contas do ativo sendo utilizadas, o servio em si no integra esse tipo de conta (no caso, estoques). Dessa forma, supondo que uma empresa de servios compre um determinado material para a execuo de um servio especfico ocorrer um gasto, como em uma indstria nessa mesma fase. Na execuo de um servio, muitas empresas fazem uso de uma outra ferramenta, que poderia ser uma despesa, mas no caso especfico dos servios, muitas vezes trata-se de um diferencial de mercado, que a mo-de-obra. Esta poderia ser considerada um ativo intangvel, se fosse levado em conta a agregao de seu valor no servio, como uma marca, por exemplo. Enfim, a mo-de-obra e a matria prima sero a chave da execuo do servio. Alm desses, tambm incorrem os Custos Indiretos de Fabricao (CIF). Comparandose produo de um bem, nesse momento que o gasto se torna um custo. vlido ressaltar que, esse servio no voltar a ser um ativo sob a forma de estoques. O que pode ocorrer a execuo continuada de um servio, como o caso dos servios de telecomunicaes, mas a ttulo de comparao, no h estoque. O momento da realizao do servio ocorre da mesma forma que o momento da venda na indstria, e, por isso, o gasto torna-se despesa. Tomando por base tudo o que foi discutido, pode-se observar que o momento da execuo de um servio que faz com que exista um custo. Um objeto de custo aquilo de que se deseja obter as informaes; e infere-se
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do que foi argumentado, que, seja ele um processo, um bem ou servio ser o ponto de convergncia dos gastos e ainda, de onde, de certa forma, se obter a receita. O objeto de custo o ncleo das macroatividades da companhia, como foi dito por Dattoli (2004), ou vrios subitens que compem esse ncleo. Dessa forma, o objeto de custo, pode ser um departamento. 3.2.2 Anlise dos resultados da pesquisa de campo Primeiramente, com relao ao cargo daqueles que responderam o questionrio, pode-se observar nove dos entrevistados so Analistas ou Gerentes. Os restantes so: um contador e um assessor comercial. Logo, exigido algum nvel de instruo acerca do que foi perguntado. Mesmo levando-se em considerao o nvel de instruo exigido pelo cargo, apenas seis entrevistados responderam corretamente ou de forma aproximada o conceito de objeto de custo. Foram consideradas corretas aquelas respostas que continham semelhanas com a explicao dada no item anterior. Quaisquer respostas que se referiam a algo para onde convergem insumos, esforos, gastos ou mesmo custo foram consideradas corretas. Das respostas consideradas incorretas, trs conceituaram objeto como gastos ou insumos. Visto que estes so necessrios para a realizao do objeto, ou convergem para este, no podem ser considerados como objetos em si. Houve ainda um entrevistado que conceituou objeto de custo como setor da empresa onde so distribudos os custos de um produto ou servio. Como visto, um departamento pode ser um objeto de custo, mas apenas se este fosse o local onde so executados os servios e, dessa forma, o conjunto de suas atividades seria o prprio objeto de custo. Portanto, um departamento, se considerado somente como o local de onde so emitidas e distribudas as informaes de custo, no pode ser o objeto em si. Ainda com relao a essa questo, houve uma empresa que se declarou inapta para definir objeto de custo, deixando a questo em branco, o que foi considerado como conceito incorreto. Quanto apurao de custos, das seis empresas que responderam corretamente, cinco apuram custo por objeto. No que tange relao objeto de custo/servio (Todos os servios so objetos), todos os 5 entrevistados que apuram custo por objeto responderam afirmativamente. Ainda dentro desse universo de 5 empresas, todas negaram a existncia de algum outro

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objeto de custo alm dos servios oferecidos por elas. Nem mesmo um departamento ou outro processo. Tomando por base as empresas que apuram custo por objeto, foi perguntado qual o mtodo de custeio utilizado. As respostas encontradas foram: 0 absoro, 3 varivel/direto, 1 outros, 0 nenhum. Com relao questo da importncia em definir-se o objeto de custo, as 5 empresas que responderam corretamente ao conceito de objeto assinalaram a opo Muita. Porm, h um dado curioso: as empresas que no acertaram o conceito, ou seja, aquelas que no sabem ou tm uma viso distorcida de objeto de custo, responderam, em sua maioria, a mesma opo. Ou seja, das 5 empresas que conceituaram de forma incorreta, 4 responderam ser muito importante a definio de um objeto de custo, e 1 assinalou a opo Mediana. A anlise a que essa varivel pode levar a de que as empresas acreditam possuir objeto de custo ou mesmo crem que defini-lo seja muito importante, porm, no sabem exatamente do que se trata. E ainda, dentro dessas empresas, 3 afirmaram apurar custo por objeto de custo, ou seja, provvel que a apurao de custos no ocorra da forma adequada dentro dessa perspectiva. Com relao dificuldade de separao entre custo e despesa, as respostas encontradas foram diferentes do contedo explicitado na Reviso Literria deste trabalho. Os autores defendiam a idia de que essa separao era difcil na prtica. Entretanto, dos 5 entrevistados que apuram custo por objeto e o definiram de forma adequada, apenas 1 assinalou a opo Muito para o grau de dificuldade dessa separao. importante ressaltar que 2 destes entrevistados afirmaram que no encontram dificuldade alguma, pois assinalaram a opo Nenhum. importante citar os demais entrevistados, uma vez que possvel perceber de forma mais explcita, que tais empresas no conhecem, de fato, o que custo e o que despesa, pois 3 dessas 5 empresas afirmaram que essa dificuldade de separao Irrelevante. H ainda o caso especfico da denominada Empresa 5, que se declarou incapaz de definir objeto de custo, mas declarou ser Nenhum o grau de dificuldade na separao de custo e despesa. Pode-se concluir que essa empresa apresenta fortes indcios de no saber definir um ou outro (custo e despesa). Por fim, resta a questo da definio de preos. Como foi dito, neste item foram consideradas todas as empresas participantes a fim de se obter um

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panorama completo dessa populao. E ainda, para verificar a base para clculo de preos das empresas que no possuam o conhecimento adequado acerca de custos. H algumas respostas imprevisveis; por exemplo: a Empresa 1, respondeu de forma adequada ao conceito de objeto de custo, afirmou apurar custo por objeto e utilizar o mtodo varivel, porm, para definio de preos assinalou a opo Aleatria. Isso implica dizer que a empresa mantm toda uma apurao de custos, mas no a utiliza para fins de base de preo. J a Empresa 4, que tambm respondeu de forma satisfatria a todas as questes anteriores, afirmou definir o preo com base no mercado, ou seja, no preo concorrente. H a possibilidade dessa empresa utilizar suas informaes de custo para o clculo do preo, porm, essa ferramenta no to determinante quanto o preo concorrente. As demais empresas que possuem conhecimentos acerca de custos disseram utiliz-los como base de preo. Como resposta previsvel, as empresas consideradas incorretas do ponto de vista conceitual, afirmaram utilizar o preo concorrente como ferramenta para formao de seus prprios preos. Nas empresas pesquisadas, a base para definio do preo : 7 preo do concorrente, 3 custo, 1 aleatrio, 0 demanda e 0 outros.

4 Concluses
O trabalho teve por objetivos principais definir objeto de custo, verificar se as empresas do segmento selecionado conseguiam conceitu-lo e se sabiam quais eram os seus objetos de custo. O primeiro objetivo foi alcanado utilizando-se os conceitos de alguns autores e observando o que era definido como objeto em ramos de servios em artigos. Chegou-se a concluso de que o objeto de custo definido pelo momento da realizao dos servios e para onde convergem os custos. Com relao s empresas, foi observado que, de um total de 11 empresas desse segmento, apenas 6 conseguiram definir objeto de custo, e 5 delas o utilizam. Ou seja, 5 empresas apuram custo por objeto corretamente, visto que conseguem defini-lo no s na forma terica, como tambm dentro da sua realidade.

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interessante observar que os respondedores da pesquisa possuam cargos dos quais poderia se pressupor conhecimento na rea de custos, tais como, gerente, analista de custos, contador. Entretanto, pouco mais da metade sabia definir objeto, o que significa falta de preparo dos profissionais da rea, fazendo com que, possivelmente, as informaes de custo sejam distorcidas dentro da realidade das empresas. Alm disso, um destes profissionais definiu objeto e custo de forma correta, porm, no utiliza seu conhecimento para apurar custo a fim de melhorar o desempenho da empresa no mercado. A Empresa 5 tambm apresenta uma resposta interessante: no define objeto de custo por se declarar inapta para tanto, porm, afirma que a definio de objeto de custo muito importante para a empresa. O cargo deste respondedor Gerente Contbil. As empresas que conceituaram objeto de forma incorreta, por conseguinte, tambm no apuravam custos, e curioso ressaltar que 3 delas afirmaram apurar custo por objeto. Logo, esta apurao deve apresentar-se de forma distorcida, e ser irrelevante enquanto informao gerencial. Com relao aos mtodos utilizados, observou-se que o Varivel/ Direto o mais utilizado dentro dessas empresas. Foi possvel perceber ainda que, nesse segmento de empresas, o custo no crucial para definio de preo. Poderia representar uma ferramenta importante, porm, apenas 3 das 11 empresas pesquisadas utilizam-no para a formao desse preo. O critrio mais utilizado continua sendo o preo concorrente, e apenas este. Observa-se, ento, que as empresas no s no se interessam em produzir informaes de custeio de forma correta, como tambm no utilizam as informaes. Ainda, como explicitado na anlise de resultados, um dos respondedores possua conhecimento para responder todas as questes, entretanto seu clculo de preo dado de forma aleatria, o que implica dizer que esta empresa mantm um sistema de custos aparentemente eficaz, e no o utiliza na formao de seus preos. Como sugesto de pesquisa, recomendvel aumentar o universo e verificar se essa realidade comum a outros segmentos. Isto , verificar se, outros segmentos possuem dificuldades em conceituar objeto de custo, ou ainda, observar se dentro das prestadoras de servios de outros ramos de atividade o custo tem papel mais relevante dentro da realidade competitiva.

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Custos em Empresas Prestadoras de Servios

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Artigo recebido em: 31 de outubro de 2006 Artigo aceito para publicao em: 10 de novembro de 2006
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