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Bienes de uso
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Bienes de uso Contabilidad y Auditora

1. Concepto Los bienes de uso son aquellos bienes tangibles que se utilizan en la actividad del cliente, que tienen vida til superior al ao, y que no estn destinados a la venta en el curso ordinario de los negocios. 2. Caractersticas Los bienes de uso se integran por bienes que revisten las siguientes caractersticas: a) Su naturaleza fsica permite que se los identifique como "tangibles". b) Tienen por objeto ser utilizados en la gestin y actividad econmica de los clientes. c) No se hallan destinados a la venta ni a su transformacin en la medida en que no se decida discontinuar su empleo. d) Su vida til excede el ejercicio econmico de incorporacin. 3. Clasificacin Conforme a su naturaleza los bienes de uso pueden agruparse en dos grandes grupos: a) Bienes muebles. b) Bienes inmuebles. Es importante adems establecer que ciertos bienes se van a convertir en el futuro en cargos a resultados (amortizaciones). En este sentido pueden diferenciarse: Sujetos a desgaste = Bienes que deterioran por transcurso del tiempo. se el

Bienes de consumo o uso

Sujetos a agotamiento

= Bienes que se extinguen por su extraccin.

No sujetos amortizacin

a = Bienes que ni se deterioran ni se extinguen.

Es muy importante definir el criterio de cargo por amortizacin y consecuentemente tener una correcta asignacin de resultados entre los ejercicios.

Finalmente debe citarse que deben incluirse por separado las "Obras en Curso", que representan aquellos Bienes de Uso en vas de construccin, sobre todo en aquellos casos de construcciones a largo plazo. 4. Afirmaciones en los estados financieros 4.a) Existencia Verificar que los bienes existan, sean reales. En el caso de los Bienes de Uso la naturaleza tangible de tales bienes facilita su comprobacin. 4.b) Propiedad Verificar que los bienes sean propiedad del cliente auditado. De esta manera el ente dispone libremente de los bienes. 4.c) Integridad

Verificar que no se haya omitido la activacin de ningn bien de uso. En este sentido es necesario prestar suma atencin a que los cargos por mantenimiento y reparaciones no incluyan partidas activables. 4.d) Valuacin Verificar que los bienes estn correctamente valuados, lo que implica tener en cuenta los criterios de amortizacin para reflejar su desgaste o agotamiento, el deterioro u obsolescencia, y otros conceptos relacionados (ejemplo: ajuste por inflacin, revalos tcnicos). 4.e) Exposicin Verificar que los bienes de uso y su informacin adicional se encuentren correctamente expuestos de acuerdo a la Resolucin Tcnica N 8 de la FACPCE. 5. Planificacin y Riesgo Al efectuar la planificacin de auditora, dado que la misma finaliza con un informe o conclusin, existe el riesgo o incertidumbre de llegar a conclusiones inadecuadas, ya que no se detectaron ciertas falencias expuestas en los Estados Contable Financieros con respecto al rubro. Los riesgos ms comunes del rubro son: 1. La incorporacin de bienes de uso en forma inadecuada sin el debido nivel de autorizacin o aprobacin por falta de polticas escritas claras dentro del ente. 2. La omisin de inclusin de algunos bienes de uso en los Estados Contables. 3. La inclusin de bienes de uso por un valor que difiere del real sin prestar atencin al valor de utilizacin econmica y al valor de mercado. El otro aspecto a tener en cuenta es que la auditora de Estados Financieros es un examen desarrollado en forma de "Proceso" por el cual se ejecutan determinadas pruebas o procedimientos en forma secuencial. Por esta razn es importante planificar o predeterminar la oportunidad en la que se efecta cada tarea del examen de Auditora. Los bienes de uso presentan la caracterstica de ser un rubro que no posee gran complejidad en cuanto a cantidad de movimientos. Lo normal en cuanto a planificacin sera: 1. En etapa preliminar: slo aplicable cuando la empresa posee buenos Controles Internos es muy conveniente: - Realizar observacin fsica de algunos bienes de uso a fecha preliminar, de los bienes de uso para cotejar su existencia e integridad. - Realizar la Prueba de las Altas y Bajas del ejercicio cotejando su veracidad y observando fsicamente su existencia. 2. En etapa de cierre: La observacin del recuento fsico de bienes de uso se efecta espordicamente, no todos los aos. En los aos que no se hace el recuento fsico se analizan nicamente altas y bajas. 3. En etapas postcierre: Con posterioridad al cierre se efectan las Pruebas de actualizacin de los Valores Residuales, del cargo por Amortizacin y la Validacin de altas y bajas del ejercicio. 6. Pruebas de validez de saldos Los procedimientos tpicos de Auditora son: a) Anlisis de los Saldos iniciales. b) Pruebas del Cargo por Amortizacin del ejercicio. c) Pruebas del Valor Residual de Bienes de Uso. d) Revisin de los movimientos del Ejercicio (Altas y Bajas). e) Anlisis conceptuales especficos (ejemplo: Obras en curso, Revalos Tcnicos, etc.) a) Anlisis de los saldos iniciales Este es un procedimiento que se aplica en la primera auditora al ente y que consiste bsicamente en validar la veracidad de dichos saldos. El procedimiento consistira en realizar el anlisis documental para acreditar la compra de los bienes, que en general est dada por escrituras en el caso de inmuebles y facturas de compra en el caso de muebles. Pero adems de esto otros procedimientos que se puede requerir aplicar son: Para los inmuebles: - Circularizacin al Registro de Propiedad Inmueble para que informe sobre la propiedad de ciertos inmuebles y el derecho uso de los mismos.

- Solicitud de certificado de Dominio de inmuebles en los Registros de la Propiedad, certificando la existencia o no de gravmenes. - Finalmente en el caso de "Donaciones con cargo" o "Herencias Vacantes", se debera analizar el testimonio escrito que acredita el destino final de los bienes para verificar si se trata de donaciones con cargo. Para obras, adems de las facturas pagadas o proveedores debern verificarse otras activaciones, por ejemplo sueldos, energa elctrica u otros conceptos considerados activables. b) Prueba del Cargo por Amortizacin del Ejercicio Este procedimiento consiste en: 1) verificacin de la vida til determinada a cada bien. 2) partiendo del cargo por amortizacin del ejercicio anterior y teniendo en cuenta el efecto de los movimientos acaecidos en el presente perodo, verificar la razonabilidad del cargo por amortizacin de bienes de uso del presente ejercicio. Amortizacin del ejercicio anterior Cotejar con el Balance del ao anterior. Menos: - Amortizacin de bienes cuya vida til se extingui en el ejercicio anterior - Amortizacin de los bienes dados de baja en el presente ejercicio Ms: - Amortizacin de los bienes dados de alta en el presente ejercicio. Amortizacin del ejercicio de acuerdo a la Prueba Global Menos: - Amortizacin del ejercicio de acuerdo al Anexo de Bienes de uso Diferencia Es significativa? s: analizar su origen no: concluir sobre su inmaterialidad.
Ver ejemplo en Anexo 1.

c) Prueba del Valor Residual de Bienes de Uso Este procedimiento consiste en partir del valor residual del ao anterior y teniendo en cuenta los movimientos acaecidos en el presente ejercicio, verificar la razonabilidad del valor final de bienes de uso expuesto en los Estados Contables del cliente auditado. En el cuadro siguiente se expone en forma detallada el procedimiento y las distintas tareas aplicables a efectos de comprobar la veracidad de cada una de las cifras involucradas en el mismo: Valor residual al cierre del ejercicio anterior Menos: - Valor residual de los bienes dados de baja en el presente ejercicio - Amortizacin del presente ejercicio Ms: - Valor de origen de los bienes dados de alta en el presente ejercicio Es igual al Valor residual al cierre del Ejercicio de acuerdo a la Prueba Global. Menos: - Valor residual al cierre del ejercicio segn el Anexo de Bienes de uso Diferencia Es significativo? s: analizar detalladamente. no: concluir sobre su inmaterialidad.
Ver ejemplo en Anexo 2.

d) Revisin de los Movimientos del Ejercicio

La revisin de los movimientos del ejercicio implica la utilizacin de procedimientos especficos para cotejar la veracidad de las altas y bajas de bienes de uso del presente ejercicio. - En el caso de las altas o incorporacin de los bienes de uso el procedimiento consiste: - La revisin de la documentacin respaldatoria de las altas para cotejar la propiedad y la razonabilidad de su valor de incorporacin. - Practicar una inspeccin ocular de los bienes (altas significativas). - Verificar su adecuada inclusin o incorporacin en el inventario de Bienes de Uso y en la Contabilidad del ente auditado. - Comprobar la razonabilidad de la vida til asignada al bien dado de alta. - En el caso de las bajas o ventas de los Bienes de Uso el procedimiento consiste en: - La revisin de la correcta registracin de la baja tanto en la Contabilidad como en el Inventario de Bienes de Uso, teniendo en cuenta su valor en el patrimonio (tanto en lo que se refiere al Valor de Origen como a las Amortizaciones Acumuladas). - Revisin de la documentacin respaldatoria que gener la baja o Venta. - Complementariamente a los dos puntos anteriores cotejar la razonabilidad del valor de Venta y su ingreso y el Costo asignado y su correcto efecto en Resultados. Cabe destacar un aspecto ms de la Revisin de los movimientos del ejercicio y es que en algunos casos aparecen otros movimientos que son las transferencias dentro del rubro bienes de uso, sobre todo en lo que hace a Obras en Curso que luego son transferidas a un bien especfico, como en el caso de Obras en curso transformadas en Edificios y/o Maquinarias. En estos casos los procedimientos antes citados son aplicables para estas transferencias. e) Anlisis conceptuales especficos Dentro de estos procedimientos surgen todas aquellas revisiones propias de la auditora pero que dependen del objeto auditado. - La revisin de la razonabilidad en la fecha de origen de los bienes de uso segn el Inventario. - Cotejar clculos al azar por muestreo. - Revisin de Revalos Tcnicos de Bienes de Uso. El revalo tcnico es un procedimiento de excepcin que consiste en valuar los bienes de Uso a Valores presentes o corrientes. El proceso consiste en la intervencin de un Perito Independiente especializado que en base a una metodologa emite un informe sobre el valor corriente de los bienes en cuestin, que debe estar de acuerdo con los procedimientos legales que definen cmo y qu aprobaciones se requieren. Los procedimientos de auditora aplicables a los revalos consisten en: - Analizar los aspectos personales del perito, teniendo en cuenta su reputacin o experiencia como tasados, y su independencia de criterio al emitir el informe sobre el valor presente de los bienes. - Verificar la razonabilidad de los valores finales asignados y su registracin. El procedimiento implica principalmente cotejar que el valor asignado a los bienes no supere su valor recuperable (Valor de utilizacin econmica) y que su registracin fue correcta de acuerdo a las normas contables vigentes. 7. Conclusiones En la auditora la conclusin tiene suma importancia ya que en ella se establece a qu resultado se lleg luego de aplicar los procedimientos establecidos para un determinado rubro. En lo que hace especficamente a bienes de uso es importante concluir sobre los resultados obtenidos en cuanto a las pruebas de: - Valor Residual al cierre. - Cargo por Amortizaciones. - Movimientos del Ejercicio (altas y bajas). Cada conclusin debe contener: - Tarea realizada. - Resultados obtenidos. - Conclusin.
CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1

ANEXO I HOJA DE TRABAJO POR PRUEBAS DEL CARGO POR AMORTIZACIN

U-2 La Odisea S.A.

Prueba del cargo por amortizacin del ejercicio

Auditora 31/12/00 J. Gmez 04/01 $

Amortizacin del Ejercicio anterior - Amortizacin de las bajas del ejercicio U-4 + Amortizacin de las Altas del ejercicio U-3 Amortizacin segn contabilidad U
(3) (1)

92.991.- (*)

(13.220)
(2)

8.581 (88.155) 197. (**)

Pasar por inmaterial J. Gmez

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q*

(*) Verificado con balance del ao anterior.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q**

(**) Verificado con balance de saldos al 31/12/93.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q1 CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q2 CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q3 CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2

(1) Corresponde a la referencia o ligue con el listado de bajas del ejercicio. (2) Corresponde a la referencia o ligue con el listado de altas del ejercicio. (3) Corresponde a la referencia o ligue con sumaria de bienes de uso.

ANEXO 2 HOJA DE TRABAJO POR PRUEBA DEL VALOR RESIDUAL U-1 La Odisea S.A.

Prueba del valor residual de bienes de uso al 31/12/00

Auditora 31/12/00 J. Gmez

04/94 $ Valor residual al 31/12/99 - Valor residual de los bienes dados de baja en el presente ejercicio. - Amortizacin del ejercicio + Altas del ejercicio
(1)

555.623.-

(*)

(18.150)

U-2 U-3

(88.150) 39.100
(**)

(2)

Valor residual segn Prueba global Valor residual segn Contabilidad

(3)

484.418 U (483.917) 501 (***)

Diferencia pasar por inmaterial

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q*

(*) Verificado con balance del ao anterior.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q**

(**) Verificado con inventario ao anterior.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q***

(***) Verificado con balance de saldos al 31/12/00

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q1 CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q2 CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q3

(1) Corresponde a la referencia con hoja de trabajo de prueba de la amortizacin del ejercicio. (2) Corresponde a la referencia o ligue con hoja de trabajo del listado de altas del ejercicio. (3) Corresponde a la referencia o ligue con hoja sumaria de bienes de uso.

U -3 La Odisea S.A.

Listado de altas de bienes de uso

Auditora 31/12/00 J. Gmez 04/01 $ 1 Torino 4 puertas 85 10.000 (*) 20 23.500 (*) 20 33.250
(*)

% amortizacin

$ amortizacin 2.000

2 Duna SC 93

4.650

Subtotal

6.650

1 Fotocopiadora HX

1.650

(*)

33

545

2 Computadoras Data 486 Subtotal

4.200 5.850 39.100 U-1

33

1.386 1.931 8.581

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t2.q*

(*) Verificado factura del proveedor

CyA.ProcdeAuditora.MEDICION

MEDICIN DEL VALOR RECUPERABLE DE ACTIVOS FIJOS Introduccin Los activos fijos (bienes de uso) tienen por objeto la generacin en forma directa o indirecta de ingresos en el futuro, en forma concordante con el principio de empresa en marcha. Segn la normativa contable vigente, los activos fijos deber ser valuados a su valor histrico o corriente segn las caractersticas propias de cada uno y la norma general y/o particular de aplicacin sin que dicho valor supere su valor recuperable. En tal sentido, las normas contables definen como valor recuperable de un activo fijo al valor de uso o de utilizacin econmica (VUE), calculado por el valor actual de los ingresos netos que genera en el futuro el activo en cuestin. Problemtica en la determinacin del valor de utilizacin econmica: La determinacin del valor de utilizacin econmica es compleja debido a que cada bien suele tener caractersticas particulares y generalmente est afectado a un grupo o conjunto de actividades destinadas a generar ingresos. Debido a que el valor de utilizacin econmica es el valor actual de los flujos futuros de fondos que generar el activo fijo, corresponde determinar si existe la posibilidad de identificar un flujo de fondos para cada bien de uso en particular. En caso de ser posible, la determinacin del valor de utilizacin econmica debera realizarse en forma especfica para cada uno. Pero como, en general, los activos fijos estn afectados a la generacin de ingresos generales de la empresa y su contribucin a la obtencin de los mismos tiene una relacin de tipo indirecto, se hace dificultoso determinar la asociacin necesaria. En este sentido, la resolucin tcnica 17 de la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas establece que, cuando no fuera posible la identificacin de un flujo de fondos para los bienes de uso, stos debern agruparse en aquellos segmentos que vayan a generar efectivo en el futuro (denominados Unidades Generadoras de Efectivo). En tal caso, cuando la comparacin de la valuacin de los bienes de uso con el valor recuperable no pueda realizarse a nivel de cada uno de los bienes, se efectuar a nivel de cada Unidad Generadora de Efectivo (UGE). Por otra parte, el Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, en la resolucin (CD) 243/2001, estableci que la comparacin con el valor recuperable deber hacerse a nivel de cada Unidad Generadora de Efectivo, estimando que no tiene sentido determinar el valor de utilizacin econmica de cada activo considerado individualmente afectado a una actividad. Determinacin de la Unidad Generadora de Efectivo para bienes de uso La RT 17 de la FACPCE define a una UGE como el menor grupo de bienes de uso que se pueda identificar como generador de ingresos futuros. Esta definicin presenta cierta problemtica relacionada con bienes de uso que no se pueden considerar en forma independiente ni como componente de una UGE en particular, sino que son asignables a la generacin de ingresos generales de la empresa (muebles y tiles, equipamientos informticos, etc.). En dichos casos se debe buscar la forma de distribuir la participacin de los mismos en cada Unidad Generadora de Efectivo. Determinacin del flujo futuro de fondos Aspectos a considerar para la determinacin del flujo futuro de fondo: * Los importes deben estar expresados en moneda de cierre del ejercicio.

* El horizonte presupuestario deber ser la vida til restante del bien o de los bienes principales que componen la Unidad Generadora de Efectivo. * Se debe tener en cuenta las condiciones actuales de los activos para determinar su real capacidad de generacin de ingresos y no deben contemplarse las mejoras. * Posibles problemas de cobrabilidad de los ingresos que generar el flujo futuro de fondos. * No se deben contemplar ingresos tales como resultados financieros, recuperos de impuestos ni ingresos provenientes de causas extraordinarias. * Respecto de la tasa de descuento a utilizar, debe determinarse la misma en funcin de una tasa representativa del mercado en el momento en que se realice la estimacin, sin contemplar componentes inflacionarios futuros. EJEMPLO PARA LA DETERMINACIN DE VALOR DE UTILIZACIN ECONMICA DE UN BIEN DE USO 1. Determinacin de la Unidad Generadora de Efectivo Se deben determinar los elementos componentes de la unidad generadora de efectivo. Componentes posibles de una UGE Estimacin de % componentes de la UGE $

Maquinarias

100%

10.000 2.000(*)

Muebles y tiles

30% 5.000(*) 20% 12.000(*) 40% 10.000(*) 40% 1.500(*) 10%

Sistema Informtico

Instalaciones

Estructura Edilicia

Otros bienes de uso

Valuacin de la UGE
CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.BU.q*

40.500

* Se calcula aplicando el % sobre el total de cada componente)

2. Determinacin del flujo futuro de fondos 2003 Cobranzas de ventas generadas por la UGE 2004 2005 2006 2007 2008

15000

20000

30000

40000

50000

60000

Egresos de fondos asignables a la UGE

-10000

-15000

-20000

-25000

-35000

-40000

(incluyen compras de materiales, gastos, etc.) Total flujo neto 5000 5000 10000 15000 15000 20000

3. Determinacin del valor recuperble

Ao/Horizonte presupuestado

Flujo Neto $

Flujo Descontado $

2003

5,000

4,237

2004

5,000

3,591

2005 Tasa de inters del mercado es 18% 2006

10,000

9,129

15,000

7,737

2007

15,000

6,557

2008

20,000

7,409

Total 4. Comparacin con valor recuperable $ Valuacin de la UGE

38,660

40,500

Valor de utilizacin econmica de la UGE

38,660

Sobrevaluacin de la UGE

1,840

El monto de sobrevaluacin se debe computar a resultados negativos por desvalorizacin de activos fijos contra una previsin por desvalorizacin que regulariza el rubro bienes de uso. APLICACIN PRCTICA - Bienes de uso. Prueba global de depreciaciones - Bienes de cambio. Toma de inventarios

AP.A.BdU.PruebaGlobaldeDepreciaciones

Prueba global de depreciaciones Auditora Lagua, Ana Carolina - De Carli, Florencia Aplicacin Prctica ERREPAR 148-149 Noviembre 2009 1 edicin

Lagua, Ana Carolina - De Carli, Florencia Bienes de uso. Prueba global de depreciaciones Como en la prueba anterior, el auditor debe considerar como vlidos (depositando su confianza) los saldos del ejercicio anterior, ya que son el punto de partida para esta prueba. Se parte del saldo de

depreciaciones del perodo anterior (tanto las imputadas al resultado como las que fueron incorporadas al valor de otro bien) y mediante sumas y restas se determina globalmente el valor de las del presente perodo. Ese valor se constatar con los registros contables que proporciona el ente auditado. Los aspectos comentados en la prueba anterior son vlidos para esta prueba tambin. Si de la realizacin de esta prueba surgieran diferencias, el auditor revisar a nivel de detalle el clculo de la depreciacin. Se adjunta un cuadro modelo de la prueba (considerando el criterio de ao/mes de alta):

Confeccionado por: Revisado por: Fecha: a) Amortizaciones del perodo anterior b) Ms: MODELO ARGENTINA SA Prueba global amortizaciones (reexpresadas al cierre del perodo) 31/12/20X1

Amortizacin de los bienes dados de alta en el perodo (reexpresada al cierre del perodo) Valor de amortizacin del perodo anterior correspondiente a bienes cuya vida til se extingui en dicho perodo (reexpresado al cierre del perodo) Valor de amortizacin anual remanente correspondiente a bienes que se dieron de baja en el presente perodo (reexpresado al cierre del perodo)

c) Menos:

Se obtiene: d) Amortizacin correspondiente al presente perodo