Auditoria contable PARTE II

La teora de probabilidades nos dice que una muestra seleccionada de un gran nmero de partidas similares tiende a mostrar las mismas caractersticas que reflejara el examen de la serie completa. Fases: Definicin de objetivos. Consiste en especificar en detalle los aspectos que deseamos verificar, bien sea de control interno o de transacciones concretas; especificar las comprobaciones que se efectuarn, los elementos a utilizar y lo que se entiende por error. Estas cuestiones debern reflejarse en el programa de auditora. Seleccin de muestras. Consiste en definir el mtodo a seguir para determinar las unidades concretas que formarn parte de la muestra. Calcular la amplitud de la muestra. Consiste en determinar la cantidad de unidades a seleccionar y que formarn la muestra. Evaluar los resultados en funcin de los objetivos propuestos. La seleccin de las muestras se puede realizar de la forma siguiente: Muestras en bloque: incluye generalmente todas las partidas de un perodo determinado o todas las partidas de una seccin de cuentas por orden alfabtico. Muestreo al azar: en este muestreo todas las partidas que forman el universo deben tener la misma probabilidad de ser seleccionadas. Muestreo estratificado: significa clasificar la poblacin en estratos y posteriormente aplicar el muestreo en cada estrato, principalmente el muestreo en bloque. Los papeles de trabajo Son los registros preparados por el auditor para documentar el trabajo efectuado, los mtodos y procedimientos que ha utilizado y las conclusiones que ha obtenido. Objetivos bsicos de estos papeles: Facilitar la preparacin del informe de auditora. Servir de elementos de prueba de que el trabajo se ha realizado. Coordinar y organizar todas las fases del trabajo de auditora. Proveer un registro histrico permanente de la informacin examinada y los procedimientos de auditora aplicados. Servir de gua en exmenes futuros. Propiedad de los papeles de trabajo Los papeles de trabajo son totalmente confidenciales (shin por shin), dado que gran parte de la informacin que utiliza en la empresa tiene este carcter. El cliente no estara dispuesto a proporcionar al auditor informacin a la que no tienen acceso muchos empleados y, por supuesto competidores, si no confa en el secreto profesional de stos. En los Cdigos de tica de la profesin se recogen normas en este sentido que obligan a todos los profesionales.

La propiedad de los papeles de trabajo es del auditor y nunca se pueden mostrar a terceros si no es con el permiso expreso del cliente, o en virtud de lo expuesto en el artculo 14.2 de la Ley de Auditora de Cuentas. Debern estar siempre bien protegidos contra prdida, robo o destruccin. Requisitos en su preparacin Cuando ms de una persona interviene en la auditora, los papeles de trabajo pasan a constituir un medio para comunicar informacin y, por tanto, debern ser lo suficientemente explcitos por s mismos sin necesidad de realizar aclaraciones de tipo verbal. Requisitos: Quien prepara el papel de trabajo debe iniciarlo o firmarlo. Quien lo revisa tambin tiene que firmarlo. Quien supervisa tiene que dejar constancia en los papeles de su opinin sobre aspectos o problemas planteados. Los puntos o materias importantes deben ser resumidos para ser revisados por otros auditores de ms experiencia. Debe utilizarse un sistema de referencias muy riguroso y preciso para que se puedan identificar los papeles con rapidez y eficacia. Archivos de papeles de trabajo Los papeles de trabajo deben ser archivados de manera que permitan un acceso fcil a la informacin contenida en los mismos. Los archivos de los papeles de trabajo de una auditora generalmente suelen clasificarse en dos tipos: archivo permanente y archivo corriente. Cuando alguno de estos archivos lleva ms de una carpeta, debe establecerse el control de la numeracin de carpetas, numerando cada carpeta e indicando el nmero total de carpetas. Archivo permanente El objetivo principal de preparar y mantener un archivo permanente es el de tener disponible la informacin que se necesita en forma continua sin tener que reproducir esta informacin cada ao. El archivo permanente debe contener toda aquella informacin que es vlida en el tiempo y no se refiere exclusivamente a un solo perodo. Este archivo debe suministrar al equipo de auditora la mayor parte de la informacin sobre el negocio del cliente para llevar a cabo una auditora eficaz y objetiva. Ventajas del archivo permanente: Hace posible que el anlisis y revisin de las cuentas del perodo sea ms riguroso, ya que existe informacin comparativa con aos anteriores. Un ms rpido y mejor entendimiento por el auditor de las caractersticas principales del negocio del cliente y de la industria. Evita que todos los aos se hagan las mismas preguntas al personal del cliente. Reduce el tiempo de ejecucin y revisin de la auditora.

 Evita muchos problemas en el caso de que sea necesario cambiar el equipo de auditora. Archivo corriente Este archivo recoge todos los papeles de trabajo relacionados con la auditora especfica de un perodo. Comprende dos tipos de archivos: Archivo general. Archivo de los estados financieros. Descripcin general de la planificacin y ejecucin de un trabajo de auditora Planificacin de la auditora Un examen de auditora presenta cierta complejidad; no puede llevarse a cabo satisfactoriamente sin que se efecte una adecuada planificacin. La planificacin comprende las siguientes etapas: Contactar con el cliente. Se trata de conocer aspectos formales de la empresa y, en concreto, todos aquellos indicados en la Seccin General del Archivo Permanente. Conocimiento del negocio. Los detalles de este conocimiento quedaron tambin expuestos en la Seccin General del Archivo Permanente. Revisin analtica. Es importante que el auditor conozca aquellas partes del negocio sobre las que debe hacer ms nfasis durante su examen. Normalmente, las revisiones analticas estn basadas en el anlisis comparativo de los estados financieros de dos o ms perodos, o en la comparacin de presupuestos o ratios a travs del tiempo con cifras propias de la empresa y con las conseguidas externamente de la industria. El propsito de las revisiones analticas de los datos financieros y operativos consiste en identificar cualquier relacin poco comn o inesperada que podra indicar condiciones de cambio en las operaciones o entorno del negocio, posibles problemas financieros, errores (intencionados o accidentales), o la aplicacin no uniforme de los principios generales de contabilidad. Anlisis implica la identificacin de las causas de las fluctuaciones, o la falta de las mismas. Las comparaciones no representan un objetivo en s, sino un medio para llegar a saber lo que ha sucedido, o est sucediendo. Cuando la revisin analtica revela alguna relacin anormal, el auditor deber comenzar su investigacin efectuando las preguntas necesarias a las personas adecuadas con objeto de obtener una explicacin razonable que le indique la causa de la variacin. Deber adems comprobar la lgica de las respuestas, verificando la documentacin que soporte las mismas. Al hacer el anlisis comparativo, el auditor deber ser consciente de la interrelacin de ciertas partidas. La descripcin de las revisiones analticas se detallar en papeles de trabajo que se archivarn en Archivo Corriente - Seccin General - Hoja correspondiente al Plan de Auditora.

 Conocimiento general del sistema de control interno. Consiste en averiguar si existen, y en qu medida, los controles internos esenciales, con objeto de conseguir una impresin general sobre la fiabilidad que nos merece el control interno. Se consigue mediante consultas al personal de la compaa y observacin y contrastacin de aquellos controles que se nos dice existen. Deber quedar detallado en papeles de trabajo y archivarse en la Seccin de Sistemas del Archivo Permanente. Evaluacin especfica del control interno. El auditor, antes de comenzar a disear los programas de auditora, se encuentra en posicin de tomar la decisin de si va a confiar o no en el control interno global de la empresa. Las pruebas a aplicar para obtener la evidencia necesaria dependern, en cuanto a cantidad, momento de aplicacin y tipo de prueba, del grado de confianza que nos merezca dicho control interno. En el supuesto de que el auditor confe inicialmente en el sistema de control interno, de forma globalmente evaluado, se encuentra en condiciones de estudiar en detalle cada uno de los sistemas especficos que operan en la empresa (Clientes-Ventas, ComprasExistencias-Proveedores, Nminas, Tesorera, Inmovilizado, etc.). La evaluacin de cada uno de los sistemas implica necesariamente los siguientes pasos: La determinacin de los controles establecidos. La obtencin de informacin acerca de cmo se supone funciona el sistema requiere la lectura de manuales de organizacin, organigramas, etc., as como la formulacin de preguntas a directores y empleados de la sociedad. La realizacin de pruebas y observaciones que permitan establecer cmo funciona efectivamente el sistema. Consisten en la seleccin de un nmero de operaciones que permita al auditor extraer alguna conclusin acerca de que los procedimientos previstos en las normas se llevan a la prctica. Pero as como algunas informaciones son verificables a travs del anlisis de las informaciones archivadas, otras slo pueden ser corroboradas a travs de observaciones directas; este comentario es aplicable, en general, a todo lo que implique divisiones de tareas. La evaluacin del sistema de control interno se realiza mediante uno o la combinacin de los siguientes mtodos: Mtodo descriptivo. Consiste en describir detalladamente las caractersticas del sistema que se est evaluando. Normalmente se describen procedimientos, registros, formularios, archivos, empleados y departamentos que intervienen en el sistema. Mtodo de cuestionarios. Est basado en la utilizacin de listas de preguntas referentes a aspectos bsicos del sistema. Los cuestionarios que se utilizan son estndares y contienen preguntas que son vlidas para todas las auditoras. Estos cuestionarios contienen normalmente tres columnas en las que se contestan las respuestas a las preguntas planteadas y su encabezamiento indica "S", "No", "No aplicable". Todas las preguntas se plantean de tal forma que una respuesta afirmativa indica una situacin satisfactoria de control. Las respuestas afirmativas se deben comentar con objeto de conocer en detalle en qu consiste el control. Mtodo de flujogramas. Intenta representar grficamente los circuitos operativos. Requiere definir:

Cdigos a emplear. Forma de confeccionar el flujograma. Los cdigos o smbolos a emplear son convencionales y existen varios modelos. El mtodo que se sugiere es el de cuestionarios (es el de uso ms generalizado), aunque en la prctica se suele utilizar una combinacin de los tres mtodos. Cuando los controles internos parecen fiables y no hay posibilidades de errores importantes, el trabajo de auditora consiste en conseguir evidencia de que el control interno funciona en la prctica como se ha previsto en la teora. El auditor planificar una serie de pruebas de cumplimiento para corroborar que el sistema opera efectivamente con rigurosidad, utilizando tcnicas de muestreo para evaluar los resultados. En caso de que el resultado de las pruebas sea satisfactorio, el resto de pruebas sustantivas a aplicar, para validar los saldos de los estados financieros, ser limitado, aunque no podrn eliminarse. Si pueden existir errores potenciales significativos, ser necesario: Corroborar la parte del sistema que nos merezca fiabilidad por medio de pruebas de cumplimiento. Programar pruebas sustantivas que nos permitan detectar los errores potenciales. El resultado de estas pruebas se evaluar mediante tcnicas de muestreo. El conocimiento en detalle del control interno se archivar en el Archivo PermanenteSeccin de Sistemas. Las pruebas de corroboracin a realizar se archivarn en el Archivo Corriente, en cada seccin correspondiente del Archivo de Estados Financieros. Confeccin de programas de auditora. El auditor planifica las pruebas de cumplimiento y sustantivas que va a efectuar en su examen mediante la aplicacin de los correspondientes procedimientos de auditora. Al detalle concreto de todos estos procedimientos coordinados y sistematizados se le denomina programa de auditora. Dos objetivos: Coordinar los procedimientos de auditora. Servir de registro de todo el trabajo realizado. No existe un programa estndar, aunque siempre deben existir unos procedimientos mnimos que, en condiciones de control interno satisfactorio, consistirn en la evaluacin y comprobacin del sistema de control complementado con pruebas selectivas de los saldos ms significativos. Dos clases de procedimientos de auditora: Pruebas sobre los registros y transacciones del ejercicio. Antes de que el auditor verifique la exactitud de los saldos finales de los estados financieros, comprueba la fiabilidad que le merecen el conjunto de transacciones realizadas por la compaa y los registros sobre los que aqullas se asientan, ya que los saldos finales tienen como fundamento previo estos dos elementos.

La verificacin de estos registros y transacciones se lleva a cabo mediante pruebas de cumplimiento, encaminadas a comprobar el control interno de la compaa, ya que, si ste opera correctamente, las transacciones y registros que el mismo genera debern ser, en principio, fiables. Cuando realizamos pruebas de cumplimiento del sistema estamos, en alguna medida, dando validez a una parte de los saldos finales y, por tanto, aplicando pruebas sustantivas para validar los mismos. Toda prueba de cumplimiento es, en alguna medida, prueba sustantiva, y toda prueba sustantiva sirve en parte para verificar el sistema de control interno. Toda prueba tiene una doble finalidad: verificar el control interno y validar los saldos que figuran con los estados financieros. Cuando existe un control interno deficiente, tenemos que aplicar pruebas sustantivas para corroborar que el control interno mnimo esencial que es necesario en una compaa est en realidad operando; en caso contrario deberamos abstenernos de emitir una opinin, por la incertidumbre existente sobre la fiabilidad de dichos controles mnimos. Estos programas son flexibles y se deben ir modificando o adaptando a los resultados de las diferentes pruebas. Es posible la colaboracin entre auditores internos y externos. Si el auditor interno realiza su trabajo con un cierto grado de calidad e independencia, es posible que el auditor externo aproveche parte del trabajo realizado por ste. Aunque el auditor externo deber aplicar ciertos procedimientos: Lectura de los informes emitidos por el auditor interno. Lectura de sus papeles de trabajo. La coordinacin de programas para evitar duplicidades. Principales ventajas que este tipo de colaboracin proporciona: La reduccin conjunta de esfuerzos. El intercambio de conocimientos (el auditor externo posee conocimientos de tipo general fruto de la diversidad de empresas auditadas a lo largo del tiempo, y el auditor interno conoce ms profundamente la empresa auditada). Para el auditor interno este tipo de colaboracin puede resultar tambin til para reforzar su independencia (el auditor externo puede dar apoyo a sus recomendaciones). Pruebas sobre saldos finales de los estados financieros. Tienen por objeto asegurarnos de que los importes monetarios de los saldos son vlidos. Aunque de forma indirecta las pruebas de cumplimiento nos estn garantizando un cierto grado de validez, stas no son suficiente, siendo necesario aplicar pruebas sustantivas complementarias con un alcance e intensidad inversamente proporcional al resultado de las pruebas de cumplimiento. Los programas de auditora son orientativos y debern adaptarse en la prctica a las circunstancias especficas de cada empresa. Todos los programas de auditora se archivarn en el Archivo Corriente. Ejecucin de la auditora

Se divide en tres partes: A) Aplicacin de los programas Consiste en aplicar los procedimientos de auditora diseados para verificar las cuentas que componen los estados financieros. Todo el trabajo realizado para desarrollar los procedimientos previstos debe quedar claramente reflejado en los papeles de trabajo. B) Trabajos complementarios para completar el examen Revisin de hechos posteriores al cierre del ejercicio. Los elementos de juicio obtenidos por el auditor deben comprender aquellos hechos posteriores a la fecha de cierre de los estados financieros que pudieran afectar a los mismos o a su correcta presentacin. Procedimientos a seguir para identificar estos hechos: Examen de las actas del Consejo o Junta General hasta la fecha de finalizacin de la auditora. Examen de los estados contables que se hayan preparado con posterioridad a la fecha de cierre del ejercicio. Consultas a los asesores legales, fiscales, etc., de la empresa. Observacin de lo que acontece en la empresa durante el transcurso del examen. Atencin a todos aquellos fenmenos que puedan afectar a la marcha de la empresa (como una devaluacin monetaria posterior al cierre del ejercicio). Obtener informacin de la direccin sobre la existencia o inexistencia de hechos posteriores que pudieran afectar los estados contables (subidas de precios, cierre de plantas, prdidas en contratos, etc.). Revisin de los papeles de trabajo preparado por los asistentes, tan pronto como sea posible y a medida que los trabajos encomendados a los mismos se vayan finalizando. Discusin de asientos de ajuste propuestos. A lo largo de la auditora el profesional habr preparado una lista de asientos de ajuste cuya contabilizacin sugerir a la direccin de la empresa. En el caso de que no sean admitidos y las cifras sean significativas, el auditor emitir un dictamen con salvedades o adverso. Aclaracin de puntos pendientes. Es importante realizar una revisin general de todos los papeles con objeto de completar asuntos pendientes, cerrar confirmaciones solicitadas, aclarar interrogantes, cerciorarse de que todos los papeles estn correctamente finalizados y referenciados. Examen de la memoria de los estados contables. Es necesario redactar las notas que forman parte de la memoria de una sola vez a la finalizacin del trabajo. El auditor normalmente toma una participacin muy activa en la preparacin de esas notas; es conveniente dejar constancia, en las hojas de trabajo, de aquellas situaciones que requieren la presentacin de notas a los estados contables o bien preparar un resumen de tales situaciones en hojas separadas que faciliten as la confeccin de los estados financieros.

El contenido mnimo de estas notas suele estar regulado por ley en los diferentes pases, como ocurre en Espaa. Examen de los registros oficiales. Deber verificarse que los registros contables cumplen con todos los requisitos exigidos por la legislacin vigente (Cdigo de Comercio, Ley de Sociedades Annimas, Plan General de Contabilidad, etc.). Obtencin de la carta de la gerencia. El auditor obtiene de la direccin de la compaa una carta en la que sta manifiesta no conocer otros hechos o situaciones referentes a la empresa que los reflejados en los estados financieros. Se trata de obtener algn tipo de evidencia sobre hechos concretos que al auditor le resultan prcticamente imposibles de controlar (existencia de una doble contabilidad, cuentas bancarias ocultas, ventas no declaradas, evasin de divisas, etc.). La carta debe ser firmada por el director general y director financiero, su redaccin debe ser clara y precisa y la fecha de la misma debe ser la del informe. C) Opinin final Una vez completados todos los procedimientos de auditora, el auditor cuenta con todos los elementos de juicio y evidencias necesarios para emitir su opinin final sobre los estados financieros. Todos estos elementos debern ser cuidadosamente ponderados para llegar a una conclusin final sobre cada una de las cuentas que integran dichos estados. En esta ponderacin debe cumplir un papel preponderante el principio de significatividad o materialidad. Ser significativo aquello que, como consecuencia de su omisin o de su inadecuada presentacin, podra provocar un cambio en las decisiones que los lectores del informe pudieran llevar a cabo. 2.3. NORMAS PARA LA PREPARACIN DEL INFORME El resultado final del trabajo de auditora sobre los estados financieros se refleja en un informe o dictamen. Reviste el carcter de medio de comunicacin (la realidad no eshiste; empieza a eshistir cuando she comunica) que debe cumplir con una serie de caractersticas propias de la informacin: claridad, objetividad, oportunidad, confiabilidad y precisin. El informe deber identificar con claridad y precisin las personas o persona a quien va dirigido y los estados financieros que se han examinado. La persona o personas que han contratado a los auditores suelen ser los receptores de los informes (Accionistas, Consejo de Administracin, Direccin General, etc.), aunque, por indicacin de los contratantes, pueden serlo terceras personas. Los informes estn dirigidos a los accionistas exclusivamente. Los informes de auditora son pblicos. Paga el informe la empresa, pero va dirigido a los accionistas. Los estados financieros que normalmente se examinan conjuntamente son: Balance de Situacin, cuenta de Prdidas y Ganancias, la Memoria y el EOAF. Las fechas a las que corresponden los exmenes practicados deben quedar reflejadas en el informe. El informe indicar si los estados financieros se han auditado de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas por la legislacin o la profesin.

En el informe no se exponen todas las normas aplicadas, ya que la mayora de los lectores no son tcnicos en la materia; sino que el auditor se declara responsable del informe a travs de la expresin: Nuestro trabajo fue realizado de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas (mucho palique, mucho palique). Se refiere a las normas personales, de realizacin del trabajo y para la preparacin del informe. El lector que desconozca estas normas y procedimientos no podr comprender el trabajo realizado por el auditor; sin embargo, el hecho de que tenga la obligacin de manifestarlo es una cierta garanta para los clientes, en el sentido de que, si tuvieran que exigirle responsabilidades por negligencia en su trabajo, ste debera demostrar, con sus papeles de trabajo, que el mismo fue realizado segn las normas mencionadas. En Espaa, se siguen varios procedimientos de sancin en va administrativa (ICAC) y se encuentran en curso diversas demandas contra auditores ante las jurisdicciones civil y penal. El dictamen deber expresar la opinin del auditor sobre los estados financieros considerados en su conjunto, o bien, una afirmacin en el sentido de que no puede emitir una opinin. Cuando no sea posible expresar dicha opinin, debern exponerse las causas y razones. A la hora de emitir una opinin sobre los estados financieros de una compaa, el auditor ha podido llegar a las siguientes conclusiones: Que puede emitir una opinin sobre los estados financieros en su conjunto con las tres siguientes alternativas: Que los estados financieros expresan la imagen fiel de la situacin patrimonial, los resultados de las operaciones y los cambios en la situacin financiera de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados aplicados uniformemente con respecto al ejercicio anterior (opinin favorable). Que los estados financieros, salvo ciertas salvedades o irregularidades, expresan la imagen fiel de la situacin patrimonial de la compaa, el resultado de sus operaciones y los cambios de situacin financiera de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados aplicados uniformemente con respecto al ejercicio anterior (opinin con salvedades). Que los estados financieros no expresan la imagen fiel de la situacin patrimonial de la compaa, el resultado de sus operaciones y el cambio en la situacin financiera de acuerdo con principios de contabilidad aplicados uniformemente con respecto al ejercicio anterior (opinin desfavorable). Que no expresa una opinin sobre los estados financieros, en su conjunto, y dar una serie de razones para adoptar esta actitud (opinin denegada). Emisin de opinin 1.a) Opinin favorable Cuando un auditor ha efectuado un examen que considera conforme a las normas de auditora generalmente aceptadas, y los estados financieros del cliente han sido preparados de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados aplicados sobre una base uniforme respecto a la del ao anterior, poniendo en evidencia todos los hechos que l considera importantes y habiendo quedado totalmente satisfecho del

alcance de su examen y de la razonabilidad de los estados financieros, est en condiciones de emitir un informe favorable, sin salvedades. Partes del dictamen: Destinatario. Identificacin de los estados financieros objeto del examen. Alcance del trabajo realizado. Estas tres primeras partes pretenden cumplir con las normas 1 y 2. Emisin de opinin. Intenta cumplir con la norma 3. Es el prrafo dedicado a la opinin del auditor, y en el mismo se indican una serie de frases que debemos estudiar para entender con exactitud lo que el auditor realmente desea expresar: En nuestra opinin. El auditor no puede garantizar la correccin de los estados, por varias razones: La auditora se realiza por muestreo, no se verifican en detalle todas las transacciones ni se inspeccionan todos los archivos. Existen criterios contables alternativos; ningn juego de estados financieros puede considerarse como la nica presentacin correcta. La preparacin de los estados financieros se basa en gran parte en estimaciones o aproximaciones, propias de los juicios personales que han sido necesarios para su preparacin. Expresan la imagen fiel de la situacin patrimonial... de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados. El juicio del auditor referente a la expresin de la imagen fiel por parte de los estados financieros, tomados en conjunto, debe contemplarse dentro del marco de los principios de contabilidad generalmente aceptados, sin el cual el auditor no tendra una base uniforme para poder juzgar la presentacin de la situacin patrimonial, los resultados de las operaciones y los cambios en la situacin financiera de una sociedad. Este marco exige conocer tres aspectos: Si los principios de contabilidad seleccionados y aplicados tienen la aceptacin general en la prctica mercantil. Si son los ms apropiados, habida cuenta de las circunstancias concretas de la transaccin u operacin. Si los estados financieros, incluyendo la memoria, proporcionan informacin sobre aspectos que pudieran afectar su entendimiento e interpretacin. El auditor debe familiarizarse con los principios contables alternativos que pudieran aplicarse con motivo de los nuevos hechos, como nuevas leyes o un nuevo tipo de negocio. Aplicados uniformemente con respecto al ejercicio anterior. El principio de uniformidad en la aplicacin de los principios contables es importante. Para determinar la evolucin de la situacin patrimonial y financiera de una empresa durante un perodo, es imprescindible

utilizar los mismos criterios para medir el patrimonio y la estructura financiera al comienzo y al final de dicho perodo. Para que sea posible comparar datos, es necesario que los criterios contables de medicin se hayan mantenido sin variaciones y, en el caso de que lo hayan hecho, se conozcan los posibles efectos. Todo cambio de principio contable, si su efecto es significativo, origina una salvedad en el informe. Lugar y fecha de emisin. La fecha de emisin ser aquella en que se hayan finalizado los trabajos de auditora. Esta fecha delimita la responsabilidad del auditor en cuanto a la consideracin de los hechos posteriores a la fecha de los estados financieros. Es muy importante que el auditor limite su responsabilidad con respecto al examen de aquellos hechos ocurridos en una fecha posterior a la de los estados financieros. Estos hechos pueden ser de dos clases: Hechos que confirman situaciones existentes a la fecha del balance y que, por su naturaleza, deben ser contabilizados en los estados financieros (la quiebra de un deudor claramente insolvente a la fecha del balance). Hechos que resultan de la aparicin de situaciones nuevas, correspondientes al nuevo ejercicio y que, por tanto, no requieren ajuste alguno a la fecha del balance pero s su desglose mediante una nota en la memoria. El examen de hechos posteriores a la fecha del balance tiene por objeto el detectar problemas como los indicados y de ah la necesidad de fijar una fecha concreta para delimitar la responsabilidad del auditor por el examen de tales hechos. Esta fecha es la del informe. Firma de los auditores. Si se trata de una sociedad de profesionales se deber firmar por uno de los socios a ttulo personal, anteponiendo la razn social de la misma. 1.b) Opinin con salvedades Un auditor independiente podr emitir un informe con salvedades cuando est lo suficientemente satisfecho con la razonabilidad de los estados financieros como para no considerar necesario emitir un dictamen adverso. Cualquier excepcin o salvedad relativa a su dictamen tiene una importancia considerable. Razones por las que un auditor puede emitir un informe con salvedades: El alcance de su examen se ha limitado o se ha visto restringido por la existencia de condiciones que impiden la aplicacin de prodedimientos de auditora considerados necesarios, o bien los clientes han impuesto restricciones. Limitaciones que pueden afectar al alcance del trabajo: No estar presente en el inventario fsico efectuado por la compaa por haber sido contratados como auditores en una fecha posterior a la de la realizacin de dicho inventario.

 Prohibir la direccin de la compaa la confirmacin directa de saldos con clientes, proveedores, bancos, acreedores, etc., o bien no permitir el acceso a la Caja, registros, informes, etc. Existencia de registros deficientes, incompletos o con debilidades importantes de control interno. No existir balances auditados de las sociedades que forman la cartera de inversiones de la compaa para poder conocer si la valoracin de dicha cartera es adecuada. Puede ocurrir que se le pida al auditor que emita un dictamen solamente sobre uno de los estados financieros; esto no es una limitacin al alcance del trabajo, sino un encargo del cliente con un objetivo concreto. Sin embargo, no se le debe al auditor limitar el acceso a toda aquella informacin que sirve de base para la preparacin de todos los estados financieros. Las salvedades debidas a restricciones en el alcance y su efecto en los estados financieros deben reflejarse con claridad en el informe, en el prrafo referente al alcance del trabajo y en el relativo al de la opinin. Parte del examen ha sido realizado por otros auditores independientes. Es el caso de la auditora de estados financieros consolidados de un grupo en que los estados de las subsidiarias han podido ser auditados por otras firmas de auditores diferentes al auditor principal responsable de firmar el informe; o el caso de la auditora de los estados financieros de una empresa con varias divisiones o sucursales, donde, por razones geogrficas, alguna divisin o sucursal ha sido auditada por otros auditores. La responsabilidad final de la direccin del trabajo y la firma del informe recae sobre el auditor principal. El auditor principal debe decidir el grado de responsabilidad que est dispuesto a aceptar por el trabajo de los otros auditores e incluir en su informe una salvedad o no. El auditor principal no mencionar una salvedad en su informe si: El otro auditor independiente pertenece a una firma asociada o corresponsal y conoce las normas de trabajo y competencia profesional de este auditor. El otro auditor ha sido nombrado directamente por el auditor principal, habindose realizado el trabajo bajo su supervisin. El auditor principal, haya seleccionado o no al otro auditor, toma todas las medidas que considere oportunas para satisfacerse de la calidad del trabajo de este ltimo. La parte de los estados contables examinados por el otro auditor no es significativa en relacin con el conjunto de estos estados. El auditor principal puede decidir que no acepta responsabilidad alguna por el trabajo realizado por otros auditores e incluir en su informe una salvedad. Si as fuera, deber indicar el alcance y la naturaleza de la participacin en el trabajo de estos auditores en la parte del informe relativa al alcance. Los estados financieros no presentan correctamente la situacin patrimonial o los resultados de las operaciones porque no se han aplicado principios de contabilidad generalmente aceptados en su preparacin.

La violacin de estos principios afecta a la valoracin de las partidas que componen los estados financieros y a la correcta informacin que deben reflejar, pudiendo originar salvedades que deben reflejarse en el informe. Los principios de contabilidad no se aplican uniformemente. En algunos casos, un cambio en la aplicacin de ciertos principios contables requiere una salvedad en el informe del auditor, cuando el efecto del cambio reviste la importancia suficiente para que los estados financieros del ejercicio en curso no puedan compararse con los del ejercicio anterior, aun cuando el nuevo procedimiento sea aceptable. Es corriente que el auditor indique su aprobacin o desaprobacin al cambio, en su opinin. Puede ocurrir que el cambio en la aplicacin de principios contables no est de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados o bien el mtodo de contabilizacin del efecto de este cambio tampoco est de acuerdo con dichos principios. En este caso, el auditor deber expresar una opinin con salvedades o una opinin desfavorable si el cambio o su efecto es lo suficientemente importante. Existen incertidumbres respecto a acontecimientos futuros, que afectan a los estados financieros, y cuyo resultado final no puede evaluarse de forma razonable a la fecha del informe. Cuando en la empresa existen incertidumbres importantes que pueden afectar a los estados financieros de la compaa y cuya evaluacin final depende de acontecimientos futuros, no evaluables a la fecha del informe, el auditor deber expresar la salvedad correspondiente o incluso abstenerse de opinar. Se desea poner nfasis sobre algn asunto relacionado con los estados financieros. Un prrafo de nfasis no constituye una salvedad propiamente dicha. Un informe favorable con un solo prrafo adicional que ponga nfasis en algn asunto especfico sigue siendo calificado como un informe favorable. 1.c) Opinin desfavorable Cuando los efectos de las salvedades producidas por no aplicar los principios de contabilidad correctamente o ser aplicados sin uniformidad son tan significativos que distorsionan realmente la situacin patrimonial de la compaa y el resultado de sus operaciones, el auditor deber emitir una opinin desfavorable. Decidir cundo se debe emitir un dictamen con salvedades o una opinin desfavorable no siempre es fcil y exige por parte del auditor experiencia y madurez de juicio. Uno de los principales factores a considerar son los tamaos de los importes monetarios involucrados y su incidencia en el contexto general de la empresa. Cuando el auditor expresa una opinin desfavorable, debe revelar todas las razones que sustentan dicha opinin y los efectos que producen en los estados financieros, siempre que puedan ser razonablemente calculados. En el caso de que estos efectos no puedan determinarse, este hecho se deber mencionar en el informe. 2. Opinin denegada Cuando el auditor no ha conseguido obtener los elementos de juicio suficientes para formarse una opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros, considerados en su conjunto, deber denegar su opinin.

Para dar una opinin denegada, los importes involucrados deben ser muy significativos, pues de lo contrario bastara una salvedad. Principales razones que obligan a un auditor a denegar su opinin: Limitaciones en el alcance del examen Peticin del cliente de no aplicar ciertos procedimientos.