Concepto Teorico de Renta

SIMN MATAS ROJAS.
2004
CAPITULO I: CONCEPTO Y CLASIFICACIONES DE RENTA.Ilustracin 1 LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA CONCEPTO TEORICO DE RENTA: Existen innumerables definiciones de renta y de tan variada naturaleza, que su anlisis aislado conducira a un caos intelectual. Sin embargo tales definiciones tiene como elemento comn la necesidad de un incremento patrimonial. Por lo tanto renta es una riqueza nueva, esto es, una riqueza que se agrega a aquella precedentemente poseda por el contribuyente. El concepto de renta descansa sobre la distincin entre patrimonio y renta. Patrimonio (o capital) es la riqueza poseda por un individuo en un determinado momento. Renta es el crecimiento de ese patrimonio, verificado entre dos momentos: en la prctica, esos dos momentos son el inicio y el fin del ejercicio. La palabra clave es el crecimiento; en efecto, la caracterstica fundamental de la renta es la de configurar una adquisicin de riqueza nueva que viene a aumentar el patrimonio que la produjo y que puede ser consumida o reinvertida sin reducirlo. TEORIAS SOBRE EL CONCEPTO DE RENTA. En esta parte de nuestro estudio, abordaremos dos teoras extremas, que son las ms aceptadas por los autores: la teora de la fuente o de la renta producto y la teora del incremento patrimonial o de la renta ingreso. Los sistemas tributarios, en general, han evolucionado de la primera teora a la segunda, muchas veces por razones prcticas o de innegable justicia. TEORIA DE LA FUENTE. El grupo de teoras de la fuente o de la renta producto recibi su primera expresin a fines del siglo XIX por Fuisting, cuya opinin sirvi de base a la ley Prusiana de 1891. Con posterioridad fue retomada por numerosos autores en Alemania y Francia, lo cual origin dos vertientes de opinin que discrepan en algunos aspectos. Los conceptos fundamentales de esta corriente pueden concretarse diciendo que el concepto de renta exige la existencia de los siguientes elementos: a.- una riqueza nueva; b.- que tal riqueza derive de una fuente permanente; c.- que dicha fuente tenga un rendimiento peridico; c.- que la riqueza sea real y este separada del capital; d.- en la versin francesa, que el rendimiento sea el efecto de una explotacin de la fuente productora. Lo importante para esta corriente doctrinal es la existencia de una fuente productora durable o permanente, vale decir, un elemento material o inmaterial fijo, que subsista cierto tiempo y no pierda su sustancia, genere un valor separado. Por lo comn con regularidad, y que pueda ser expresado en dinero. Segn una versin , la teora de la fuente asimila el concepto de renta al producto neto peridico-- por lo menos potencialmente-- de una fuente permanente , deducidos los gastos necesarios para producirla y para conservar intacta la fuente productiva. La crtica a este concepto de renta peridica reveladora de la capacidad contributiva habitual y permanente de un sujeto a la renta que obtiene peridicamente, que demuestre el grado de su capacidad econmica normal, excluyendo las ganancias ocasionales o eventuales. Esta teora favorece al contribuyente, ya que restringe el concepto de renta a aquella que proviene de una fuente.
TEORIA DEL INCREMENTO DE PATRIMONIO 1
SIMN MATAS ROJAS. 2004
Esta teora considera renta a todo enriquecimiento o incremento de valor, de cualquier origen o duracin. Su primer expositor fue Schanz en una monografa de 1896, quien expres que el concepto de renta es el aumento neto del patrimonio durante una determinado perodo, inclusive los beneficios y prestaciones de valor pecuniario de terceros. En otro pasaje, Schanz expresa que se trata de saber cual es el poder econmico de una persona durante un perodo determinado, por lo cual la renta incluye "todos los ingresos netos y beneficios, prestaciones de valor pecuniario de terceros, todas las donaciones, herencias, ganancias de lotera, capital o rentas entregados como consecuencia de la entrega de una pliza de seguro, etc. El concepto de renta segn la teora del incremento patrimonial neto comprende, en su alcance, adems de los productos peridicos de fuentes permanentes, de todas las ganancias ocasionales o eventuales, las ganancias de capital y las provenientes del juego. En ello reside el aspecto ms importante de la diferencia entre el concepto de la teora de la fuente y el de la teora de incremento patrimonial neto. De manera que, la base del impuesto es el incremento patrimonial neto ms el consumo de cada ao. Para obtener la renta "incremento-patrimonial", debe efectuarse un balance y establecerse la diferencia entre dos estados patrimoniales tomados en perodos distintos: se considerar renta todo aquello en que haya aumentado determinado patrimonio en un lapso de tiempo, computando tambin aquellos bienes que hayan sido consumidos. La teora de incremento de patrimonio favorece al fisco, ya que consagra un concepto amplio de renta. TEORIA ECONOMICA: Slo es renta aquella parte del ingreso o riqueza de la persona que destina al CONSUMO, no constituye renta no se grava aquella parte del ingreso qu destina al ahorro. EJ: Pedro gana 2 millones y deposita a plazo $ 500.000 y $ 1.500.000 es gasto, esto ltimo es renta, no se le gravan las $ 500.000 destinadas a ahorro. Esto es ideal para los economistas, pero tiene sus obstculos I.- Qu constituye ahorro? Qu no constituye ahorro? Un depsito a plazo es ahorro. Pero comprar una casa es ahorro o es gasto? Y la compra de la casa en la playa? II Est el problema de la FISCALIZACION por parte del fisco. Esta teora no es una liberacin de impuestos definitiva A lo que se ha ahorrado sino una POSTERGACION DEL PAGO DEL IMPUESTO. TEORIA POR LA CUAL SE INCLINA NUESTRA LEY DE LA RENTA: Generalmente las teoras han sido consideradas impracticables en su estado puro y el legislador las ha combinado entre s, siguiendo -- cada legislacin-- los criterios ms adecuados a la funcin econmico social del impuesto a la renta. El examen de las legislaciones de muchos pases demuestra que en casi su totalidad ellas no se ajustan ntegramente a ninguna de las doctrinas principales. Todas las leyes de impuesto a la renta contienen soluciones propias que, en mayor o en menor grado, participan de una y de otra orientacin. ARTICULO 2, N 1 LEY: INGRESOS QUE CONSTITUYAN UTILIDADES O BENEFICIOS QUE RINDA UNA COSA O ACTIVIDAD Y TODOS LOS BENEFICIOS, UTILIDADES E INCREMENTOS DE PATRIMONIO QUE SE PERCIBAN O DEVENGUEN, CUALQUIERA QUE SEA SU ORIGEN, NATURALEZA O DENOMINACION. Desde un punto de vista formal, la definicin sealada consta de dos partes unidas por la conjuncin "y". La primera parte esta inspirada en la teora de la fuente y la segunda en la teora de incremento patrimonio. Desde un punto de vista sustancial, la segunda parte es ms amplia y comprende a la primera, la cual resulta, en definitiva, superflua.
En otras palabras, el concepto de renta que establece la ley resulta ser un concepto amplio que incluye lo siguiente: a. Todas las utilidades producidas por la propiedad, las inversiones, la industria, el comercio o el trabajo; y b. Todos los incrementos de patrimonio. De este modo, la ley grava no solamente las utilidades que provienen de una fuente permanente, sino tambin el incremento de patrimonio, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin. Como consecuencia de ello se gravan todas las rentas, excepto aquellas especficamente excluidas del concepto de renta y aquellas expresamente exentas. Dicha amplitud se ve tambin limitada en relacin a la renta de las empresas, ya que el impuesto a la renta de sus dueos o socios se devenga generalmente una vez que la renta sea retirada, distribuida o remesada al exterior. Adems, es necesario sealar que las personas no residentes en chile estn sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente este dentro del pas. Por ltimo, hay que tener presente que el concepto de renta puede verse modificado en aquellos casos en que la ley contempla una presuncin de renta. La definicin legal se puede dividir en dos partes: Primera parte: Donde el legislador adopta el concepto clsico de renta, es decir se requiere que la utilidad o beneficio sea generado por un bien (raz o mueble) o por una actividad. Es necesario adems que no exista detrimento de la fuente. (Es lo que justifica la correccin monetaria). Doc. Italiana. Segunda parte: abandona el concepto clsico y habla de los "incrementos de patrimonio", esto encierra el concepto econmico de la renta. => Doctrina del incremento patrimonial. (Doc. Alemana). Se trata de medir cual es el patrimonio al principio del ejercicio y al final, el incremento es renta y no importa si el beneficio ha sido espordico o peridico. Tampoco le importa si es una utilidad o beneficio real. El dueo hace suya la renta por la devengacin y por eso sta no puede gravarse sino luego de devengada o percibida. (Regla general es al momento de la percepcin). Para enfatizar concepto econmico la ley dice que incremento cualquiera sea su origen, ya no interesa si la fuente es el trabajo o el capital, no interesa la naturaleza o el nombre que tenga. La LDR contiene distintos impuestos que gravan en general la renta. Por lo tanto es de suma importancia determinar el concepto de Renta, porque en la medida que podamos excluir un ingreso de este impuesto, es decir un INGRESO NO CONSTITUTIVO DE RENTA, JAMAS ser parte de la base imponible. El Art. 2 de la LR seala que renta son "Los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinde una cosa o actividad y todos los beneficios utilidades o incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera sea su naturaleza, origen o denominacin." Es decir, los trminos comprendidos en el concepto de renta son los siguientes, los que estn definidos as en el Manual del SII: INGRESO, es decir la riqueza que fluye desde afuera, originadas por el trabajo, el capital o ambos juntos. UTILIDAD es decir el provecho o inters que se saca de una cosa. BENEFICIO, pero slo el apreciable pecuniariamente, por ejemplo la remisin de una deuda. EL INCREMENTO DE PATRIMONIO. Es el crecimiento de los bienes corporales o incorporales, susceptibles de apreciacin pecuniaria de una persona. No es necesario que este incremento tenga su origen en una fuente conocida o se identifique con utilidades o ingresos de una actividad. Es suficiente su existencia. Al respecto, es conveniente sealar lo dispuesto por la Circular 132 del ao 76, la que en resumen dispone que para que un ingreso se repute renta, basta que l represente una utilidad o beneficio proveniente de una cosa o actividad, SIN QUE SEA DETERMINANTE EL ANIMO O FINALIDAD perseguida en las operaciones generadores del ingreso. Por lo que no es impedimento para catalogar un ingreso de renta, la posible ausencia del nimo o afn de lucro, en las operaciones que se realizan. En otros casos la LEY PRESUME LA EXISTENCIA DE UNA RENTA, por ejemplo en el caso del Art. 70, cuando el contribuyente ha efectuado gastos, o inversiones cuyo origen no se probare. 3
La propia LDR limita el alcance del concepto de renta cuando establece en el Art. 17 dicho carcter a determinados ingresos, beneficios o incrementos de patrimonio. Sin embargo, los ingresos no constitutivos de renta sealados en dicho artculo han ido limitndose con el tiempo, como ha ocurrido por ejemplo con el mayor valor obtenido en las ventas de algunos de los bienes indicados en el N8. Dicha situacin es distinta a la de las RENTAS EXENTAS, ya que estas son renta pero de acuerdo al Art. 54 N 2 y 3 deben computarse dentro de la renta bruta del Imp. GC. Ej. Rentas obtenidas por contribuyentes que desarrollen actividades en Zonas Francas. CLASIFICACIONES DE LA RENTA. La renta admite diversas clasificaciones, sin embargo, para objeto de nuestro estudio, las limitaremos slo a aquellas que revisten un inters normativo y prctico. En este sentido podemos distinguir: RENTA BRUTA Y RENTA NETA. La renta bruta corresponde a los ingresos del contribuyente, sin deduccin de los gastos .De acuerdo a nuestra ley, la renta bruta de una persona natural o jurdica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de primera categora se calcula deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieren para la obtencin de la renta (Art. 30 ley). Renta neta o lquida es aquella renta que ha sido previamente depurada mediante la deduccin de los gastos necesarios para producirla (Art. 31 ley). RENTA EFECTIVA, RENTA PRESUNTA Y RENTA ESTIMADA. Renta efectiva o real es aquella que se establece por medios de pruebas directos (normalmente a travs de contabilidad). Renta presunta es aquella que se establece por medio de presunciones, es decir a travs de medios de pruebas indirectos. En ciertos casos, la ley establece una renta mnima presunta, esto es, la cantidad que no es susceptible de deduccin alguna por parte del contribuyente (Art. 2, nmero 4, de la ley). Renta estimada o tasada es aquella que se establece sobre la base de indicios que no cumplen los requisitos de ser graves, precisos y concordasteis, normalmente exigidos para las presunciones. RENTA DEVENGADA, RENTA PERCIBIDA Y RENTA RETIRADA, DISTRIBUIDA O REMESADA. Renta devengada es aquella sobre la cual se tiene un ttulo o derecho, independiente de su actual exigibilidad y que constituye un crdito para su titular (Art. 2, nmero 2, de la ley). En esta definicin, el legislador utiliza la palabra renta en el sentido de ingreso y no como resultado de un clculo, ya que lo que es susceptible de devengarse es el ingreso y no la renta. Es renta devengada, por ejemplo, el saldo de precio de una venta a plazo, mientras no haya sido pagado. Renta percibida es aquella que ha sido ingresada materialmente al patrimonio de una persona. Asimismo, debe entenderse que una renta devengada ha sido percibida desde que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto del pago. Sin embargo, la renta no se percibe cuando la obligacin se extingue sin cumplirse, como sucede en los casos de remisin, prdida de la cosa que se debe, declaracin de nulidad, cumplimiento de la condicin resolutoria y prescripcin. Renta retirada es aquella que ha sido apartada o separada de la empresa donde se ha generado. Renta distribuida es aquella que ha sido divida entre los dueos, socios o accionistas, designando lo que corresponde a cada uno de ellos. Esta clasificacin de la renta reviste especial importancia, ya que el nacimiento del impuesto respectivo sta vinculado al estado en que ella se encuentre. RENTA DE CATEGORIA Y RENTA GLOBAL. Renta de categora o cedular es aquella constituida slo por ciertos ingresos de una persona y que normalmente est afecta a un impuesto de categora.
Renta global es aquella constituida por la totalidad de los ingresos de una persona y que pueda estar afecta al impuesto global complementario. RENTA FUNDADA (CAPITAL) Y RENTA NO FUNDADA (DEL TRABAJO). Renta fundada es la que se encuentra respaldada por un capital. Renta no fundada es la que proviene del trabajo. La doctrina seala que la renta de estar afecta a tributacin distinta, segn se encuentre o no respaldada por un capital, para lo cual arguyen, que la renta del trabajo denota siempre una capacidad contributiva menor que aquella de una renta de igual entidad derivada de la propiedad de un inmueble, de un capital y de una empresa. En efecto mientras las rentas de bienes races, las del capital y, en menor medida, aquellas de las empresas son perpetuas o, por lo, menos, independientes de las personas de su perceptor, las rentas del trabajo son esencialmente temporales e ntimamente ligadas a la persona del trabajador, en cuanto a la posibilidad de trabajar est comprendida entre una edad mnima y una mxima y est subordinada a las condiciones de salud del trabajador. El argumento se ha atacado desde el punto de vista de los principios y de las circunstancias actuales. En los piases desarrollados, hoy en da, casi todos los empleados y trabajadores asalariados estn amparados por un sistema amplio de seguridad social. Por cierto no es enteramente cierto, que la renta del capital sea completamente inmune de las prdidas nominales o reales. Las inversiones en el capital de la empresa, por su propia naturaleza, envuelven el riesgo de una prdida sustancial. TRATAMIENTO LEGAL DE ESTA DISTINCIN. Para determinar como se grava una renta debemos distinguir: Renta del Capital No estn definidas en la ley, ella se limita a hacer una enumeracin (Art. 20) de las actividades que considera como renta del capital. LEER 20 N 2, 3, 4 y 5. Renta del Trabajo. Es aquella en que en su obtencin predomina el esfuerzo Fsico o intelectual por sobre el empleo de un capital Por lo tanto uno puede decir que una renta del capital es toda aquella que no sea del trabajo. Hay situaciones en que debemos determinar qu es ms importante el capital o el trabajo. En un laboratorio que es ms importante. El conocimiento del cientfico? O los elementos y mquinas con que trabaja? Cmo tributan las Rentas del Capital y del Trabajo. Rentas del Capital se gravan con el Impuesto de Primera Categora; las Rentas del Trabajo se gravan con el Impuesto de 2 Categora o bien con el Global Complementario. Hay rentas del que segn la ley se afectan slo con impuesto de Primera Categora en el carcter de IMPUESTO UNICO (son situaciones excepcionales porque correspondera normalmente que pagara tambin el impuesto global complementario) Ej.: Si estamos frente a una persona que habitualmente no se dedica a la compraventa de acciones, la utilidad por ms acciones vendidas hace un ao no quedar afecta a impuesto. Puede suceder que la renta est exenta del impuesto de Primera Categora pero! Afecta al impuesto global complementario. Ej.: Los intereses por depsitos bancarios que obtenga una persona no obliga a llevar contabilidad. (o sea cualquiera de nosotros).
Cmo Tributan las rentas del Trabajo: Se determina en cuanto existe o no un contrato de trabajo, ese vnculo de dependencia entre trabajador y empleador. (1) Las rentas del trabajo dependiente. 5
Tributan con el Impuesto nico de 2 Categora: (tpico Ej.: de impuesto por retencin y de tercero sustituto) Es el impuesto que afecta a los sueldos. (2) Las rentas de trabajo independiente. Tributan con el Impuesto Global Complementario o con el Impuesto Adicional, dependiendo del domicilio del contribuyente.
CAPITULO II: ANALISIS DE LA LEY DE LA RENTA. ARTICULO 17. NO CONSTITUYEN RENTA (EXCLUSIONES). Esta enumeracin NO ES TAXATIVA, pues el N 29 permite que otras leyes puedan calificar un ingreso como no constitutivo de renta. N 1. LAS INDEMNIZACIONES. 1.- La indemnizacin de cualquier dao emergente y del dao moral, siempre que la indemnizacin por este ltimo haya sido establecida por sentencia ejecutoriada. Tratndose de bienes susceptibles de depreciacin, la indemnizacin percibida hasta concurrencia del valor inicial del bien reajustado de acuerdo con el porcentaje de variacin experimentada por el ndice de precios al consumidor entre el ltimo da del mes (26) que antecede al de adquisicin del bien y el ltimo da del mes. (26) anterior a aqul en que haya ocurrido el siniestro que da origen a la indemnizacin. Lo dispuesto en este nmero no regir respecto de la indemnizacin del dao emergente en el caso de bienes incorporados al giro de un negocio, empresa o actividad, cuyas rentas efectivas deban tributar con el impuesto de la Primera Categora, sin perjuicio de la deduccin como gasto de dicho dao emergente. .La indemnizacin de cualquier dao emergente y dao moral siempre que este ltimo haya sido establecido por sentencia ejecutoriada. No dice que sea de las trib. Ordinarios tiene cabida si la establece trib? Arbitral o extranjero? Supone que s. Tratndose de bienes susceptible de depreciacin (bienes del activo inmovilizado), bienes que la empresa tiene y los cuales no constituyen bienes del giro que se enajenen sino que sirven para producir bienes del giro o para comerciarlos Ej.: edificios, maquinarias => parece el desarrollo del actv. Y no forman el activo realizable) no constituye renta la indem. Percibida hasta la concurrencia del valor inicial, reajustado de acuerdo a variacin del IPC entre ltimo da del mes de la adquisicin del bien y el ltimo da del mes anterior al que haya ocurrido siniestro que origina la indemnizacin. Si el seguro paga ms, esa cantidad va a tributar. Ley no permite incluir indemnizacin del dao emergente en el caso del activo realizable de empresas que declaren en base a renta efectiva, (bienes del giro) sin perjuicio de la inclusin como gasto de dicho dao emergente. Esto lo hizo para evitar que el contribuyente tuviere un doble beneficio, es decir el pago de la indemnizacin y el gasto. Ej. Destruccin zapatos es una prdida, pero la indemnizacin es una renta que paga tributo. Qu pasa si el dao se verifica en su totalidad de una fbrica que se verifica la indemnizacin? Ej.: si se incendiaria una fbrica. De los 100 millones de indemnizacin (dados en el ao 1). 60 millones los he gastado en reparaciones y los 40 millones restantes no los he gastado. En el ao 2 se gastan en reparaciones 40 millones. DECLARACION AO 1: Ingresos: $ 100.000.000 Gastos : $ 60.000.000 Utilidad: $ 40.000.000 6
DECLARACION AO 2: Ingresos: $ 0 Gastos : $ 40.000.000, Es decir en el ejercicio tengo una prdida de $ 40.000.000. ANALISIS: por qu la ley de la renta, al tratar la indemnizacin por daos en bienes del activo fijo sujetos a depreciacin, seala que su valor se establecer de acuerdo al valor de adquisicin reajustado por IPC., de consiguiente, hace excepcin al sistema general, valoracin de libros, contemplado para los contribuyentes que tributan de acuerdo a renta efectiva. En el supuesto caso de que se trate de un bien completamente depreciado. Por ejemplo, su valor de libros ser de un peso y este haya sido adquirido a un valor de 1000 reajustado por IPC. De esta manera nos encontraramos en una situacin tributaria en que existira utilidad financiera, pero no tributaria, segn los trminos del Art. 17 n1. Desde luego, se trata de una situacin doblemente excepcional, en tanto su tratamiento legal como a su supuesto de hecho, de ello concluy , conforme al siguiente ejemplo, que en el caso de que resulte completamente discurrido un establecimiento industrial o comercial, si aplicramos la regla general, esto es valorizacin de libros, obviamente que al ser indemnizado el contribuyente, por aquellos bienes completamente depreciado, ni an as , en parte depreciados, nos encontraramos ante una situacin en que se estara gravando el patrimonio de una persona natural o jurdica lo que escapa al hecho gravado establecido por la ley de la renta. Dao Moral. Slo en virtud de sentencia ejecutoriada la indemnizacin no constituye renta. La sentencia ejecutoriada puede ser dictada por un juez rbitro. Esto se relaciona a la CLAUSULA PENAL. La indemnizacin que se haga en virtud de ella Es un ingreso no constitutivo de renta? El SII. Ha variado su criterio antes sostena que para que no fuera considerada como ingreso constitutivo de renta el contribuyente lo deba demostrar. Actualmente el SII. Seala que la indemnizacin por clusula penal es un ingreso no constitutivo de renta. Pero el SII. Se reserva el derecho, a probar que el monto del dao es a la indemnizacin. La indemnizacin del lucro cesante si constituye renta de acuerdo con lo dispuesto en el oficio 2.710 de 1988. A contrario sensu 17 N 1 pero no est afecto a IVA ya que no hay venta de un bien corporal o prestacin de un servicio. N 2: LAS INDEMNIZACIONES POR ACCIDENTES DE TRABAJO, SEAN QUE CONSISTEN EN SUMAS FIJAS, RENTAS O PENSIONES. Es toda lesin que una persona sufre a causa o con ocasin del trabajo y que le produzca incapacidad o muerte. Lo aqu mencionado es un ingreso no constitutivo de renta Distinta la situacin de una pensin motivada por salud irrecuperable, que establece el art. 111 del Estatuto Administrativo. N 3: BENEFICIOS O SUMAS DE DINERO QUE RECIBAN LOS BENEFICIARIOS DERIVADOS DE LOS CONTRATOS ALL MENCIONADOS. 3.- Las sumas percibidas por el beneficiario o asegurado en cumplimiento de contratos de seguros de vida, seguros de desgravamen, seguros dotales o seguros de rentas vitalicias durante la vigencia del contrato, al vencimiento del plazo estipulado en l o al tiempo de su transferencia o liquidacin. Sin embargo, la exencin contenida en este nmero no comprende las rentas provenientes de contratos de seguros de renta vitalicia convenidos con los fondos capitalizados en Administradoras de Fondos de Pensiones, en conformidad a lo dispuesto en el Decreto Ley N3.500, de 1980. (27) Si una persona recibe una determinada suma de pesos por concepto de seguro de vida por ejemplo - no constituye gravamen. seguro de vida Seguro de renta vitalicia: A una persona se le paga cierta cantidad de dinero mientras viva. 7
Seguro dotal: Es como un seguro de ahorro. Seguro de desgravamen: Para el caso de que el deudor -bancario- muera antes de pagar su crdito la compaa de seguros paga la diferencia insoluta. Esta disposicin que considera como no constitutivo de renta el dinero recibido por un contrato de renta vitalicia tiene una EXCEPCION. Si el contrato de seguro de renta vitalicia el asegurado ha pagado la prima con el dinero de su cuenta de ahorro de la AFP donde efectu sus cotizaciones. En este caso la renta vitalicia que l reciba est afecta a impuesto, vale decir, es renta. N 4: LAS SUMAS PERCIBIDAS POR LOS BENEFICIARIOS DE PENSIONES. 4.- Las sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas vitalicias derivadas de contratos que, sin cumplir con los requisitos establecidos en el Prrafo 2 del ttulo XXXIII del Libro IV del Cdigo Civil, hayan sido o sean convenidos con sociedades annimas chilenas, cuyo objeto social sea el de constituir pensiones o rentas vitalicias, siempre que el monto mensual de las pensiones o rentas mencionadas no sea, en conjunto, respecto del beneficiario, superior a un cuarto de unidad tributaria. No es importante no tiene aplicacin prctica. ($6.000) N 5: LOS APORTES QUE RECIBE UNA SOCIEDAD. 5.- El valor de los aportes recibidos por sociedades, slo respecto de stas, el mayor valor a que se refiere el N 13 del artculo 41 y el sobreprecio, reajuste o mayor valor obtenido por sociedades annimas en la colocacin de acciones de su propia emisin, mientras no sean distribuidos. Tampoco constituirn renta las sumas o bienes que tengan el carcter de aportes entregados por el asociado al gestor de una cuenta en participacin, slo respecto de la asociacin, y siempre que fueren acreditados fehacientemente. Para quin no es renta? R: Para la sociedad. EJ: Tenemos una sociedad cuyo patrimonio es cero, luego se le hace un aporte de 1 milln. La ley dice que ese aumento de patrimonio no es renta para la sociedad. La ley de SA y la ley de renta los contribuyentes deben anualmente practicar correccin monetaria (hacer ajustes por inflacin, es decir, revalorizar su capital.) Es ms rica en $ 100.000 la sociedad? R: S, y la ley dijo que eso no es renta aunque nominalmente no lo es. Ese mayor valor producido por la revalorizacin del capital de la sociedad no es constitutivo de renta porque as lo dice la ley El mayor valor que experimente el capital propio con la correccin monetaria, tampoco constituye renta. Por art. 41 N 13. ( A consecuencia de la inflacin). No es renta el sobreprecio o mayor valor obtenido por sociedades annimas en la colocacin de acciones su propia emisin siempre que estas rentas no se distribuyan ej: se emiten acciones que sirven para cubrir el capital y se colocan y capta ms que el capital estimado => Ese sobreprecio no constituye renta. Esto la ley la considera k (capital) para la soc. Annima. Pero es necesario que no sea distribuido. El mayor valor de acciones a la ley de S.A. es una RESERVA DE PATRIMONIO. El mayor valor no es renta mientras no se distribuya, pero si se distribuye: es renta. De acuerdo a las instrucciones del SII, si se distribuye ese mayor valor, quien paga impuestos por esa renta es el accionista, no la sociedad. La ley de S.A. prohbe que se reparta como dividendo el fondo o reserva de patrimonios, lo que se reparte entre los contribuyentes como dividendos son las utilidades del ejercicio No son rentas los aportes que entregan los asociados a una asociacin o cuenta en participacin. Tiene aplicacin en las "joint venture". (Contrato que se usa para las grandes propuestas pblicas). Los joint venture son una unin entre una asociacin o cuentas en participacin y una soc. De hecho => es como un consorcio. 8
ASOCIACION O CTA EN PPC/: El negocio es desarrollado slo por uno de los socios, a su nombre, pero se reparten los dividendos. ( articulo 28 Cdigo Tributario) Ej: Eduvigis y yo (comerciantes) queremos arrendar autos. Eduvigis aparta los autos al gestor (yo) y los pone a mi nombre (ya que yo voy ha sacar el negocio adelante). El gestor recibe las rentas, paga los impuestos todo el negocio se hace a nombre del gestor, es el nico responsable, el otro socio slo recibe la suma de pesos acordada previamente la ley nos dice que el incremento de patrimonio que recibe el gestor por el aporte es un ingreso no constitutivo de renta. N 6: LA DISTRIBUCION DE UTILIDADES O DE FONDOS ACUMULADOS QUE LA S.A. HAGA.... 6.- La distribucin de utilidades o de fondos acumulados que las sociedades annimas hagan a sus accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de una capitalizacin equivalente como as tambin, la parte de los dividendos que provengan de los ingresos a que se refiere este artculo, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 29 respecto de los nmeros 25 y 28 del presente artculo. No es renta la distribucin de utilidades que haga una S.A. a sus accionistas... supongamos que tenemos una sociedad K: : $ 1.000.000 Utilidades acumuladas : $ 4.000.000 Si esta sociedad pagara un dividendo a sus accionistas deberan pagar impuesto? S el impuesto global complementario La ley dice: Si la sociedad reparte esa utilidad en forma de acciones totalmente liberada de pago por el accionista este puede acordar dejar ese $ para capitalizacin de utilidades acumuladas de la sociedad. Entonces el capital de $ 1.000.000 que estaba en un milln de acciones se aumenta a $ 5.000.000 emitiendo 4 millones de acciones, que se pagan con la utilidad, el accionista no saca dinero de su bolsillo, sino que recibe las acciones y el pago se hace con la utilidad que la propia sociedad ha generado. El accionista recibe, acciones por un valor de 4 millones de pesos. La ley dice que ello est exento de impuestos. El accionista recibe las utilidades no en plata o pesos sino en forma de accionistas. Por eso es un ingreso no constitutivo de renta, pero si fuera en dinero s!! Sera un ingreso constitutivo de renta. Una sociedad puede generar ingresos no constitutivos de renta? O slo pueden obtener ingresos que no son renta las personas naturales? SI PUEDE UNA PERSONA NATURAL O UNA PERSONA JURIDICA OBTENER INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA. Si esos ingresos generados por la sociedad no son constitutivos de renta, la distribucin de las mismas TAMBIEN!! No es constitutivo de renta por los accionistas. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 1391/95 23.05.1995 Enajenacin o venta de acciones - Aumento de Capital de una sociedad annima mediante el aumento del valor nominal de las acciones. MATERIA: Sociedad annima cerrada - Nuevos aportes por accionistas - Aumento de capital sin emisin de acciones de pago - Incremento del valor nominal de las acciones emitidas originalmente - Modificacin del contrato social - Informacin al Servicio de Impuestos Internos. (artculo 17, N 8, letra a)). 1.- El Comit de Inversiones Extranjeras ha remitido a esta Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos una consulta que se le ha formulado relacionada con la posibilidad de 9
aumentar el capital de una sociedad annima cerrada, sin emitir acciones de pago, sino que aumentando el valor (3) nominal de las acciones en que se encuentra dividido el capital social. Dicha consulta ha sido remitida a este Servicio a fin de que se analicen los eventuales efectos tributarios que pudiera originar el aumento de capital efectuado en la forma antes descrita. 2.- Sobre el particular, me permito informar a Ud. que de acuerdo a lo informado por la Superintendencia de Valores y Seguros, lo cual es de conocimiento de ese Comit, desde el punto de vista tributario no hay ningn impedimento para que una sociedad annima cerrada aumente su capital mediante nuevos aportes efectuados por los accionistas, sin que la sociedad emita acciones, sino que dichos aumentos se reconozcan como tales a travs del aumento del valor (4) nominal de las acciones emitidas originalmente. Lo anterior es sin perjuicio de dar cumplimiento a lo dispuesto por el inciso final del artculo 68 del Cdigo Tributario, que seala que las sociedades debern poner en conocimiento de este Servicio, en la Unidad que corresponda, toda modificacin de su contrato social, dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que ella se efecta, situacin que se da en el caso en consulta. 3.- Ahora bien, el efecto tributario que este Servicio visualiza respecto de la forma en que la citada sociedad aumentara su capital, es que dicho aporte se considerar como una mayor (5) participacin accionaria del accionista aportante, slo a contar de la fecha en que ste se realiza. Para los fines de precisar la tributacin que afectara a la utilidad que se obtenga en la eventual venta de las acciones, establecida en la letra a) del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, las acciones emitidas originalmente, se distribuirn entre todos los aportes efectuados, en la proporcin que exista entre cada aporte y el total de ellos. Artculo 18 - Oficio N 2036/99 11.05.1999 Situacin de las cras o acciones liberadas de pago, slo aumentan el nmero de acciones del inversionista, sin modificar el monto de la inversin inicial. MATERIA: Cras o acciones liberadas Incrementan el nmero de acciones de propiedad del contribuyente Mantenindose como valor de adquisicin del conjunto de acciones slo el valor de adquisicin de las acciones madres Enajenacin o cesin parcial de esas acciones Valor de adquisicin de cada accin Cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el nmero total de acciones a la fecha de enajenacin o cesin Fecha de adquisicin En la que fueron emitidas y entregadas. 1.- Se ha recibido en este Servicio su E-Mail indicado en el antecedente, por medio del cual expresa que queda claro que para efectos de la valorizacin de las cras o acciones liberadas se mantiene como valor de adquisicin del conjunto de acciones, slo el valor de las madres en los trminos sealados en el Artculo 18 de la Ley de la Renta. Por otra parte, seala que es claro tambin que el mayor valor obtenido en la venta no habitual de acciones adquiridas en 1970 no est afecto a impuesto. Sin embargo, consulta ¿ Qu ocurre con el mayor valor obtenido en la venta no habitual de cras de esas acciones cuando estas acciones liberadas fueron distribuidas despus de 1984? & iquest; Debe aplicarse el mismo criterio que para los efectos de valorizacin y entender que fueron adquiridas conjuntamente con las acciones madres en el ao 1970? 2.- Sobre el particular, cabe sealar que el Artculo 18 de la Ley de la Renta establece en su inciso final que para los efectos de la citada Ley, las cras o acciones liberadas nicamente incrementarn el nmero de acciones de propiedad del contribuyente, mantenindose como valor de adquisicin del conjunto de acciones slo el valor de adquisicin de las acciones madres. Agrega la citada norma, que en el caso de enajenacin o cesin parcial de esas acciones, se 10
considerar como valor de adquisicin de cada accin la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el nmero total de acciones de que sea dueo el contribuyente a la fecha de la enajenacin o cesin. 3.- Como se puede apreciar de lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, lo que ella establece es la forma en que deben valorizarse las acciones cras para los efectos tributarios, sealando que dichas acciones nicamente incrementan el nmero de acciones de propiedad del contribuyente, mantenindose como valor de adquisicin del total de las acciones slo el valor de adquisicin de las acciones madres, y en el caso de la enajenacin parcial de estas acciones, su valor ser equivalente a la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el nmero total de acciones de que sea dueo el contribuyente a la fecha de su cesin, pero en ningn caso dicha norma precisa la fecha en que deben entenderse adquiridas las acciones cras por parte del contribuyente, concluyendo este Servicio que su fecha de adquisicin, atendido a que la emisin de las citadas acciones equivale a una distribucin de utilidades representativa de una capitalizacin, precisamente esa oportunidad es la que debe considerarse como fecha de adquisicin por parte del accionista, esto es, la fecha en que fueron emitidas y entregadas a ste. Por lo tanto, considerando este antecedente, y lo dispuesto por el Artculo 17 N 8 letra a), incisos 2, 3 y 4 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo sealado por el Artculo 18 de la misma Ley, y lo establecido por el Artculo 3 de la Ley N 18.293, de 1984, debe fijarse el tratamiento tributario que afecta al mayor valor obtenido en la enajenacin de las mencionadas acciones. N 7: LAS DEVOLUCIONES DE CAPITALES ............ REAJUSTADOS 7.- Las devoluciones de capitales sociales y los reajustes de stos efectuados en conformidad a esta ley o a leyes anteriores, siempre que no correspondan a utilidades tributables capitalizadas que deben pagar los impuestos de esta ley. Las sumas retiradas o distribuidas por estos conceptos se imputarn en primer trmino a las utilidades tributables, capitalizadas o no, y posteriormente a las utilidades de balance retenidas en exceso de las tributables. El contribuyente debe reajustar su capital, as la sociedad que reajuste su capital por el mayor ingreso que ello signifique no ser renta (art. 5, letra B) Si accionista se le devuelve lo que l apart debidamente reajustado por la inflacin, en el fondo no gana nada, sin embargo, cabe hacer presente , que la revalorizacin del capital propio con anterioridad al ao 1984, su distribucin no esta sujeto a la restriccin impuesta por este numeral , es decir, en cualquier tiempo los accionistas pueden acordar distribuirlo . La ley dice que esa devolucin de capital social debidamente reajustado que se le hace al accionista en un ingreso no constitutivo de renta. EXCEPCION!! La devolucin de capital est afecta a impuestos en aquella parte en que el capital est formado por utilidades capitalizadas que no han pagado impuestos. Ej: La Soc. Con un milln de pesos de capital y 4 millones de utilidades acumuladas. La sociedad capitaliza sus utilidades y el capital pasa a ser de 5 millones. De esta devolucin de 5 millones 1 milln es no renta porque es devolucin de capital apartado por el accionista, en su oportunidad, pero hay 4 millones de pesos que si son renta. Porque es utilidad que no ha pagado impuestos.
N 8 EL MAYOR VALOR EN CIERTAS ENAJENACIONES. El artculo 17, N 8, establece como norma general, que el mayor valor obtenido, incluido el reajuste del saldo de precio, en las operaciones a que se refiere en sus letras a) a la K), no constituir renta para los efectos tributarios siempre y cuando se cumpla con todos los requisitos y condiciones que se exige para cada una de dichas negociaciones. ESTO ES UNA UTOPIA. Excepciones a la norma general. 11
No obstante, la aludida disposicin contempla tres excepciones a la norma general establecida anteriormente. PRIMERO: La primera de ellas dice relacin con lo dispuesto por el artculo 18 de la ley, en el sentido de que si las operaciones a que aluden las letras a), b), c), d), i) y j) del nmero 8 del artculo 17, representan el resultado de negociaciones o actividad realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor obtenido de ellas pierde la calidad de ingreso no constitutivo de renta, quedando, por consiguiente, afecto a los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. La segunda excepcin se refiere a lo preceptuado por los incisos segundo y tercero del N 8 del artculo 17, en cuanto a que respecto de las operaciones de que da cuenta las letras a), c), d), e), h) y j) de la mencionada disposicin, a pesar de no representar el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, en tales casos, no constituir renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin del bien respectivo el porcentaje de variacin experimentado por el Indice de Precios al Consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del mes anterior al de adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de la enajenacin. La parte del mayor valor que excede de la cantidad antes indicada se gravar con el impuesto de Primera Categora en el carcter de Impuesto Unico a la Renta. La tercera excepcin se refiere a la tributacin que afecta a determinadas enajenaciones del N 8 del artculo 17 que los socios de sociedades de personas y accionistas de sociedades annimas abiertas o cerradas efecten a las respectivas empresas o sociedades a las cuales pertenecen; en tales casos, se gravar con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda, el mayor valor obtenido en las tales operaciones, segn lo dispuesto por el inciso penltimo del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta.
SEGUNDO:
TERCERO:
CONCLUSIONES En consecuencia, se puede concluir que a las operaciones a que se refiere el N 8 del artculo 17, les son aplicables tres regmenes tributarios diferentes, segn sea el tipo de negociacin de que se trate y se cumplan o no los requisitos o condiciones que se establecen para cada una de ellas. PRIMER CASO: 17 N 8 LETRA A. ENAJENACION DE ACCIONES DE S.A. SIEMPRE QUE ENTRE LA FECHA DE ADQUISICION Y ENAJENACION HAYA TRANSCURRIDO A LO MENOS UN AO. I.ACCIONES ADQUIRIDAS A PARTIR DEL 31 DE ENERO DE 1984 La Ley N 18.293 mediante su artculo 1, N 4 sustituy la letra a) del N 8 del artculo 17 de la Ley del ramo, tal cual aparece actualmente en su texto. Con anterioridad a la sustitucin de esta norma, el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas no constitua renta, cuando no exista habitualidad en la operacin. Si tales operaciones representaban el resultado de negociaciones realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor obtenido de ellas se afectaba con los impuestos normales de la Ley de la Renta. Ahora bien, a travs de la nueva redaccin dada a esta letra, se limita el concepto o mbito de ingreso no constitutivo de renta, que alcanza a los beneficios derivados de tales actividades, establecindose al respecto un nuevo requisito para que dicho mayor valor mantenga su condicin de no renta, consistente en que entre la fecha de adquisicin y enajenacin de los mencionados ttulos haya transcurrido un plazo a lo menos de un ao. 12
A) Si las operaciones son habituales y entre la fecha de adquisicin y enajenacin de las acciones transcurre un perodo inferior a un ao. En esta situacin no se cumple con ninguno de los requisitos que exige dicha norma para que la citada transaccin no configure un hecho gravado frente a la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por consiguiente, el mayor valor obtenido de dichas operaciones, incluido el reajuste del saldo de precio, constituye renta para todos los efectos tributarios, gravndose con los impuestos generales de la Ley de la Renta; esto es, con el impuesto de Primera Categora, por la renta percibida o devengada y con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda, cuando la citada renta sea retirada o distribuida a sus beneficiarios, en el caso de que trate de empresas que cumplan con lo dispuesto en el artculo 14. B) Si las operaciones no son habituales y entre la fecha de adquisicin y enajenacin de las acciones transcurre un perodo inferior a un ao. En este caso, la utilidad o el mayor valor obtenido de tales operaciones tambin constituye renta para los fines impositivos, afectndole la misma tributacin detallada en la letra precedente, en atencin a que tampoco se cumple con las condiciones que requiere dicha disposicin para su liberacin tributaria. C) Si las operaciones son habituales y entre la fecha de adquisicin y enajenacin de las acciones transcurre un perodo igual o superior a un ao. Por las mismas razones antes expresadas, el mayor valor obtenido de las referidas actividades celebradas bajo estas condiciones, igualmente constituye renta para los fines de la Ley del ramo, gravndose el beneficio resultante con los mismos tributos indicados en las letras que anteceden. D) Si las operaciones no son habituales y entre la fecha de adquisicin y enajenacin de las acciones transcurre un perodo igual o superior a un ao. d-1) En este caso, conforme a lo ordenado por el penltimo inciso del N 8, modificado, no constituye renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin de las acciones el porcentaje de variacin experimentada por el ndice de Precios al Consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del mes anterior al de la adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de la enajenacin. Por fecha de enajenacin se entiende la del respectivo contrato, instrumento u operacin. d-2) La parte del mayor valor que excede de la cantidad antes referida, constituye renta para los efectos tributarios, la cual se afectar con el Impuesto de Primera Categora, en carcter de impuesto nico a la renta, todo ello de conformidad a lo dispuesto por el ltimo inciso del numerando precitado. d-3) Exencin del Impuesto Unico de Primera Categora: De acuerdo con el ltimo inciso del N 8 del artculo 17, complementado por la letra b) del N 7, del artculo 1 de la Ley 18.293, las personas no obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categora, que obtengan rentas provenientes de las operaciones que se analizan y afectas al referido impuesto nico de Primera Categora, se eximen de este tributo, siempre y cuando los beneficios obtenidos por tales conceptos, en conjunto con aquellos derivados de las negociaciones a que se refiere las letras c), d), e), h) y j) de la citada disposicin, no excedan de 10 Unidades Tributarias Mensuales vigentes en el mes en que deba efectuarse la respectiva declaracin de dichos ingresos, conforme con las normas del N 3 del artculo 69, De la ley del ramo, precepto legal este ltimo que dice relacin con la declaracin de las "rentas espordicas" de Primera Categora. II.ENAJENACION DE ACCIONES ADQUIRIDAS CON ANTERIORIDAD AL 31 DE ENERO DE 1984. 13
Acorde con lo dispuesto expresamente por el artculo 3 de la Ley 18.293, las nuevas normas tributarias recin analizadas no se aplica respecto de la enajenacin de acciones de sociedades annimas que se hayan adquirido con anterioridad al 31 de enero de 1984, fecha de publicacin de la norma tributaria estudiada, por el artculo 17 N 8, letra a), y en concordancia con lo sealado por el artculo 18, ambas normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta y vigentes al 31 de diciembre de 1983, el mayor valor obtenido de la enajenacin o cesin de los citados bienes no constitua renta para los fines impositivos y por ende, se liberaba de toda tributacin. INCR. De lo anterior se infiere que, en la enajenacin espordica o no habitual de las acciones adquiridas antes del 31.01.84, sin importar la fecha de venta, el mayor valor obtenido, incluido el reajuste del saldo de precios, no constituir renta para los efectos tributarios y, consecuencialmente, no se afectar con ninguno de los tributos que contempla la ley del ramo. En caso contrario, si la enajenacin de los referidos bienes, en los trminos que prescribe el artculo 18, constituye o representa actividades habituales del contribuyente, la utilidad o el mayor valor logrado en dichas transacciones se sujetar a la tributacin normal que establece la Ley del la Renta y detallada en las letras a) y c) precedentes. SITUACION ESPECIAL. En consecuencia, y en virtud de lo expresado, el mayor valor logrado en la enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas, cuando tales valores constituyan rentas para los fines impositivos y por ende se encuentren afectos a la tributacin general que establece la Ley de la Renta, como sera en los casos o situaciones enunciadas en las letras a), b), y c) de este Captulo, dichas utilidades se eximirn del impuesto Global Complementario bajo el cumplimiento de la siguientes condiciones copulativas: a) Que el monto de los referidos ingresos, debidamente actualizados en la forma establecida en el penltimo inciso del artculo 54 de la Ley de la Renta, no excede de 10 Unidades Tributarias Mensuales, vigentes en el mes de diciembre de cada ao; y b) Que los beneficiarios de las mencionadas rentas, se trate de personas o contribuyentes afectos nicamente a las normas de los artculos 22 y/o 42 N 1 del texto legal citado, entre los cuales se encuentran los siguientes: Pequeos Mineros Artesanales; Pequeos Comerciantes en la va pblica; Suplementeros; Propietarios de un Taller Artesanal u Obrero y Trabajadores dependientes afectos al impuesto Unico de Segunda Categora. Artculo 17, Nmero 8 - Circular N 59/98 23.09.1998 Opcin de tributacin por los Aos Tributarios 1999 al 2002, por el mayor valor obtenido en la enajenacin de acciones de sociedades annimas abiertas. DISPOSICION LEGAL PERTINENTE El Artculo 2 transitorio de la Ley N 19.578, es del siguiente tenor: No obstante lo dispuesto en el Artculo 17, N 8, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, todo contribuyente sea o no habitual de acuerdo a lo previsto en el Artculo 18 de dicha Ley, que durante los aos tributarios 1999 a 2002, ambos inclusive, obtenga un mayor valor en la enajenacin, efectuada en una Bolsa de Valores del pas, de acciones emitidas por sociedades annimas abiertas con presencia burstil, al momento de la adquisicin y que sta se haya efectuado en una Bolsa de Valores del pas, cuando no sean de primera emisin, podr optar por declarar y pagar, por dicho mayor valor, el 1)impuesto nico establecido en el inciso tercero del N 8 del Artculo 17 o el 2)Impuesto Global Complementario, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Para estos efectos se entender que tienen presencia burstil aquellas acciones que a la fecha de su adquisicin cumplan con las condiciones necesarias para ser objeto de inversin de los fondos mutuos, de acuerdo a lo establecido en el N 1 del Artculo 13 del Decreto Ley N 1.328, de 1976.
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La opcin referida ser por cada ao completo y se aplicar al conjunto de las operaciones que efecte el contribuyente durante dicho ao. El contribuyente podr cambiar el rgimen tributario, alternativamente, en forma anual. Con todo, los contribuyentes no podrn acoger a la presente opcin el mayor valor originado en la enajenacin de acciones a personas relacionadas, mencionadas en el Artculo 17, nmero 8, ni el mayor valor obtenido en la enajenacin de acciones acogidas a lo dispuesto en el Artculo 57 bis, ambos de la Ley sobre Impuesto a la Renta; INSTRUCCIONES QUE SE IMPARTEN SOBRE LA MATERIA Rgimen tributario por el cual el contribuyente puede optar 1.- declarar y pagar el impuesto nico de Primera Categora, establecido en el inciso tercero del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta , con tasa actualmente de 15%, u 2.-optar por declarar y pagar sobre dicho mayor valor el impuesto Global Complementario, establecido en el Artculo 52 de la Ley del ramo, obviamente cuando pueda ser contribuyente de este ltimo tributo respecto de esta misma renta, sin perjuicio del Impuesto de Primera Categora. Dicha opcin operar bajo las siguientes condiciones: (b) Tipos de acciones de las cuales debe provenir el mayor valor obtenido en su enajenacin (1) Debe tratarse de acciones emitidas por sociedades annimas abiertas con presencia burstil en el momento de su adquisicin. Para estos efectos, se entender que las acciones tienen presencia burstil cuando cumplan con las condiciones necesarias para ser objeto de inversin de los fondos mutuos, de acuerdo a lo establecido en el N 1 del Artculo 13 del Decreto Ley N 1.328, de 1976, esto es, que cumplan con los siguientes requisitos definidos en la Circular N 481 del 04-02-85, modificada por Circular N 804, del 16-06-88, de la Superintendencia de Valores y Seguros. a) Estar inscritas en el Registro de Valores. b) Estar registradas en una Bolsa de Valores del pas. c) Tener una presencia ajustada igual o superior al 15%. La presencia ajustada de una accin se calcular de la siguiente forma: Dentro de los ltimos 60 das hbiles burstiles, se determinar el nmero de das en que las transacciones totales diarias hayan alcanzado un monto mnimo de 80 unidades de fomento. Dicho nmero ser dividido por sesenta y el cuociente as resultante se multiplicar por cien, quedando en consecuencia expresado en porcentaje. Cabe sealar que para determinar el monto transado diariamente se considerar tanto las transacciones accionarias en rueda como en remate, efectuadas en las bolsas de valores del pas. Las instrucciones contenidas en la Circular N 481 de 1985, han sido impartidas por la Superintendencia de Valores y Seguros, en virtud de las facultades que le otorgan los Artculos 21 y 25 del Decreto Supremo de Hacienda N 249 de 1982, Reglamento de Fondos Mutuos. (b.2) Cuando no sean acciones de primera emisin su adquisicin debe efectuarse en una Bolsa de Valores del pas, y
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(b.3) La enajenacin de las citadas acciones, sean o no de primera emisin, debe efectuarse tambin en una Bolsa de Valores del pas. (d) Perodo por el cual rige la opcin La opcin que haya ejercido el contribuyente de declarar el impuesto nico de Primera Categora o el impuesto Global Complementario, regir por todo el ao completo y afectar al conjunto de las operaciones del mismo tipo que el contribuyente hubiera realizado durante el ejercicio comercial respectivo, compensando previamente los resultados positivos y negativos obtenidos en las citadas operaciones, que correspondan al mismo rgimen tributario, debidamente actualizados al trmino del ejercicio. En todo caso, se aclara que el contribuyente podr cambiar el rgimen tributario alternativamente en forma anual, lo que significa que el impuesto que el contribuyente hubiere optado en un determinado perodo tributario para afectar la ganancia de capital obtenida, al ao tributario siguiente lo puede cambiar por otro impuesto haciendo uso de la opcin por las ganancias de capital respectivas. (e) Contribuyentes que no se pueden acoger al rgimen tributario opcional por el mayor valor obtenido en la enajenacin de acciones (1) Los que enajenen las citadas acciones a personas con las cuales se encuentren relacionados en los trminos previstos en el inciso cuarto del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta , y (2) Los que enajenen acciones de aquellas acogidas al mecanismo de incentivo al ahorro establecido en el Artculo 57 bis de la Ley del ramo. (f) Perodos tributarios por los cuales rige el rgimen tributario opcional La opcin de declarar y pagar el impuesto nico de Primera Categora o el impuesto Global Complementario rige slo por los Aos Tributarios 1999 al 2002, ambos perodos inclusive, es decir por las ganancias que se obtengan desde el 1 de enero de 1998 al 31 de diciembre del ao 2001. Enajenacin de acciones. Tributacin del mayor valor obtenido. Elementos de juicio de tipo general para concluir si existe o no habitualidad. MATERIA: - Circular N 158 del S.I.I. entreg elementos de juicio de tipo general para concluir si existe o no habitualidad 1.- Por presentacin del antecedente, solicita un pronunciamiento respecto al tratamiento tributario a aplicar al resultado obtenido en la enajenacin de acciones, de acuerdo a los siguientes antecedentes: a) La sociedad Inversiones Interamericana S.A., era duea de 2.051.924 acciones de AFP Unin, representativas del 99,9937% de propiedad, las cuales fueron vendidas el 7 de mayo de 1998 a una sociedad no relacionada. b) Las acciones haban sido adquiridas en las siguientes fechas: Fecha Nmero Acciones Ao 1994 379.785 Ao 1995 302.630 Ao 1996 568.666 Febrero 1997 29.225 Total ms de un ao 1.280.306 Junio 1997 164.133 Agosto 1997 337.729 Septiembre 1997 43.713 Octubre 1997 59.120 Noviembre 1997 166.923 Total menos de un ao 771.618 TOTAL 2.051.924
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c) Segn lo establecido en el artculo 17 N 8 letra a) de la Ley de la Renta, el resultado obtenido en la enajenacin de acciones ser considerado ingreso no renta y como tal quedar afecto al impuesto de Primera Categora en carcter de nico, siempre, copulativamente, que entre la fecha de la adquisicin y enajenacin haya transcurrido un plazo de a lo menos un ao, y que no se trate de operaciones habituales para quien enajena estas acciones; y d) Por otra parte, el mismo Servicio de Impuestos Internos en Circular N 27, de 13 de junio de 1984, en su letra b), seala que si las operaciones de compraventa de acciones son no habituales, y entre la fecha de adquisicin y enajenacin de las acciones transcurre un perodo inferior a un ao, el resultado obtenido constituye renta para los fines impositivos, gravndose con los impuestos generales de la Ley de la Renta. Es decir, si entre la compra y la venta de las acciones han transcurrido menos de un ao calendario, el resultado de esta transaccin queda afecto al rgimen general de tributacin, debiendo considerarse para los efectos de establecer el resultado tributario de primera categora. En relacin con los antecedentes antes expuestos, solicita se confirme que en el caso de las acciones enajenadas, habiendo transcurrido menos de un ao entre la fecha de la compra y la de la venta, el resultado que se obtenga se deber considerar en el resultado sujeto al rgimen general de Primera Categora, por cuanto en este caso no se dan los requisitos copulativos establecidos en el N 8 letra a) del artculo 17 de la Ley de la Renta como para asumir que se trata de una operacin no habitual. 2.- Sobre el particular, cabe sealar que la tributacin que afecta al mayor (9) valor (10) obtenido en la enajenacin de acciones, depende del cumplimiento de varios requisitos, entre ellos, si la operacin es calificada de habitual o no, considerndose para estos efectos, segn lo prescrito en el inciso segundo del artculo 18 de la Ley de la Renta, el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenacin o cesin de las acciones, correspondiendo al contribuyente probar lo contrario; del plazo que transcurre entre la fecha de compra y venta de las acciones; si tales ttulos son enajenados a una empresa relacionada o no con el cedente; y finalmente, la fecha en que fueron adquiridas las acciones; todo ello de acuerdo a lo establecido en la letra a) del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, lo dispuesto por los incisos 2, 3 y 4 del nmero antes indicado, lo establecido por el artculo 18 de la ley del ramo y lo preceptuado por el artculo 3 de la Ley N 18.293, de 1984. 3.- Ahora bien, este Servicio mediante la Circular N 158, de 1976, entreg ciertos elementos de juicio de tipo general que deben tenerse presente para concluir si existe o no habitualidad en la enajenacin de acciones, establecindose en dicho instructivo en forma expresa algunos casos en que tales negociaciones por su naturaleza se considerarn siempre habituales y en otras dichas operaciones se tratarn como no habituales, conforme al objetivo que se persigue al invertir en los mencionados ttulos. 4.- En consecuencia, y conforme a lo dispuesto por las normas legales mencionadas en el N 2 anterior, al mayor valor obtenido en la enajenacin de acciones le afecta el siguiente tratamiento tributario: a) Si la operacin conforme a lo dispuesto por el inciso segundo del artculo 18 de la Ley de la Renta e instrucciones impartidas por Circular N 158, de 1976, de este Servicio, es calificada de habitual, independientemente del plazo que transcurra entre la fecha de compra y venta de los ttulos, el mayor valor obtenido se afecta con el rgimen general de tributacin, esto es, con el impuesto de Primera Categora y el impuesto Global Complementario o Adicional, segn corresponda, pudiendo darse de crdito el primer tributo sealado en contra de los ltimos impuestos mencionados; b) Si de acuerdo a los mismos antecedentes sealados en la letra precedente, se concluye que la operacin no es habitual, y entre la fecha de compra y venta de las acciones transcurre un plazo 17
igual o superior a un ao, este ltimo requisito exigido por la letra a) del N 8 del artculo 17 de la ley, el mayor valor obtenido se encuentra afecto al impuesto de Primera Categora en calidad de nico a la renta. Ahora bien, en este mismo caso si la operacin es calificada de no habitual, y entre la fecha de compra y venta de las acciones transcurre un plazo inferior a un ao, el mayor valor obtenido se afecta con el mismo rgimen tributario general indicado en la letra a) anterior; c) Si la enajenacin de las acciones, independientemente de su habitualidad, de la fecha de adquisicin de los ttulos y el plazo que transcurra entre la fecha de su compra y venta, es efectuada a una empresa relacionada con el cedente, en los trminos previstos por el inciso cuarto del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, el mayor valor obtenido se afecta con el mismo rgimen tributario general indicado en la letra a) precedente; y d) Finalmente, si se trata de acciones adquiridas con anterioridad al 31.01.84, y la operacin es calificada de no habitual y la venta se efecta a una empresa no relacionada en los trminos previstos por el inciso cuarto del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, el mayor valor obtenido es considerado un ingreso no constitutivo de renta, no afectndose con ningn impuesto de la ley del ramo, conforme a lo dispuesto por el artculo 3 de la Ley N 18.293, de 1984. Ahora bien, si en este mismo caso la operacin es calificada de habitual o las acciones se venden a una empresa relacionada, el mayor valor obtenido se afecta con el rgimen tributario general descrito en la letra a) precedente. 5.- En consecuencia, y respondiendo la consulta especifica formulada, cuando la operacin de venta de acciones es calificada de no habitual -y stas han sido adquiridas a contar del 31.01.84 y no se ceden a una empresa relacionada- y entre la fecha de compra y venta de los ttulos transcurre un plazo inferior a un ao, el mayor valor obtenido se encuentra afecto al rgimen general de tributacin, tal como se expres en el ltimo prrafo de la letra b) del N 4 anterior. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 4359/99 01.12.1999 Divisin de sociedad annima - Constituyendo en el acto de divisin una nueva sociedad. Venta de acciones a un tercero una vez efectuada la divisin - Tratamiento tributario del mayor valor obtenido. MATERIA: No se consideran habituales las inversiones en acciones de sociedades cuyo capital pertenezca en un 50% o ms a la sociedad inversionista - Tales adquisiciones no conllevan el nimo de negociar con ellas en las bolsas de comercio - En situacin planteada: No cambian los accionistas como consecuencia de la divisin - Tampoco su participacin en el total del capital de las sociedades que resultan de la divisin - No se modifica rgimen tributario aplicable en uno y otro caso - No procede calificar nuevamente el nimo con que se efecto la adquisicin de acciones - Entendindose que es el mismo que motiv a la sociedad original - Corresponde aplicar impuesto de primera categora en carcter de impuesto nico a la renta. 1.- Por presentacin del antecedente, solicita se confirme el tratamiento tributario frente a la Ley sobre Impuesto a la Renta que corresponde aplicar a la operacin que describe en su escrito. Seala que una sociedad annima cerrada chilena de inversiones, en adelante SA COMUN, es duea de un paquete de acciones de una sociedad annima abierta, en adelante SA INDUSTRIAL, que representa un 60,1% del capital de esta ltima sociedad. Dichas acciones y caja aproximadamente $ 312.000.000 en depsitos a plazo en bancos locales constituyen los activos de esta sociedad.
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La citada sociedad ha ido adquiriendo en forma sucesiva las acciones de SA INDUSTRIAL, pero todas ellas fueron adquiridas antes de 1991. Por otra parte, no ha realizado ninguna operacin de venta de acciones de SA INDUSTRIAL ni de ninguna otra sociedad. Por lo tanto, en caso que SA COMUN vendiera acciones de SA INDUSTRIAL a un tercero no relacionado en los trminos que contempla el artculo 17 nmero 8 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, tal venta quedar sujeta al impuesto de Primera Categora aplicado en carcter de impuesto nico conforme a lo establecido en el artculo citado y las instrucciones impartidas en esta materia por el Servicio de Impuestos Internos en la Circular nmero 158 de 1976. Ello debido a que independientemente de lo que establezca su objeto social, la adquisicin de las acciones de SA INDUSTRIAL que realiz SA COMUN "....no conllevan al nimo de negociar con ellas en las Bolsas de Valores, sino de usarlas o servirse de ellas para llevar a cabo en mejor forma las operaciones propias del giro u objeto de la sociedad", segn lo reconoce la citada Circular. Expresa por otro lado, que los nicos accionistas, de SA COMUN, estaran considerando la alternativa de dividir esta sociedad, constituyndose en el acto de la divisin una nueva sociedad, en adelante, SA COMUN-DOS. El patrimonio de SA COMUN se distribuira por partes iguales entre ella misma y SA COMUN-DOS de manera que cada sociedad tendra el mismo nmero de acciones de SA INDUSTRIAL y el mismo monto de dinero. Una vez efectuada la divisin indicada, SA COMUN, vendera todas sus acciones en SA INDUSTRIAL a un tercero no relacionado en los trminos del artculo 17 nmero 8 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. La venta de acciones de SA INDUSTRIAL indicada, generara un importante mayor valor que representara el resultado de una operacin de venta no habitual de acciones, afecta al impuesto a la renta de primera categora aplicado en carcter de impuesto nico. Esta conclusin se basa en que el slo hecho de la divisin no puede haber alterado el carcter no habitual de la operacin, conforme a lo establecido en el artculo 17 nmero 8 y las instrucciones ya citadas. En efecto, la Circular 158 citada, en su parte pertinente, establece en forma independiente de las dems causales que indica y que determinan si existe habitualidad en la adquisicin y/o enajenacin de acciones, que "....no se considerarn habituales las inversiones de sociedades cuyo capital pertenezca en un 50% ms a la empresa inversionista (filiales), toda vez que tales adquisiciones no conllevan el nimo de negociar con ellas en las bolsas de valores, sino de usarlas o servirse de ellas para llevar a cabo en mejor forma las operaciones propias del giro u objeto de la empresa". De esta lgica interpretacin que hizo el Servicio de Impuestos Internos, fluye claramente que no puede presumirse habitualidad para efectos tributarios cuando el capital pertenezca en un 50% o ms al inversionista, determinndose en esta circunstancia que la adquisicin de las acciones respectivas no conlleva el nimo de negociar con ellas. Por otra parte, el mismo Servicio de Impuestos Internos se ha pronunciado en forma reiterada que en el caso de divisin de una sociedad, la distribucin que se hace del patrimonio de la sociedad que se divide corresponde a la asignacin de cuotas de una universalidad jurdica y, consecuencialmente, no existe propiamente una transferencia o transmisin de bienes, sino que se trata de una especificacin de derechos preexistentes los cuales, en virtud de la decisin societaria adoptada, quedan radicados en una entidad jurdicamente independiente.
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Concordante con este criterio, el Servicio de Impuestos Internos tambin ha dictaminado que en el caso de divisin de sociedades, se debe mantener como fecha de adquisicin de las acciones que componen el activo, aquellas que corresponde en la sociedad original. Ahora bien, esta presuncin de no habitualidad en la enajenacin de acciones que se califica para una sociedad annima duea de ms del 50% del capital de otra, no debera modificarse al dividirse esta sociedad mantenindose los mismos dueos y el porcentaje de participacin en el total, por las mismas razones sostenidas por el Servicio de Impuestos Internos y comentadas anteriormente, ya que la adquisicin de las referidas acciones - ninguna adquirida despus de la divisin - no conllev el nimo de negociar con ellas, no existiendo posteriormente algn elemento de juicio que amerite un cambio en este sentido; adems que no sera posible entender que la divisin se hizo con el nimo de eludir impuesto ya que la tributacin se mantiene sin ninguna modificacin. En razn de lo anterior, es que se solicita confirmar que la utilidad que se generara en la venta de las acciones materia de la consulta quedara sujeta al rgimen tributario antes indicado. 2.- De acuerdo con la solicitud formulada anteriormente, cabe indicar que, en relacin con la aplicacin de lo previsto en el N6 de la letra B.- del Captulo I de la Circular N 158, del ao 1976, de este Servicio, la referida Circular efectivamente discurre sobre la base que debe presumirse habitualidad en la venta de acciones cuando quede de manifiesto que el nimo que llev a la persona a adquirir las acciones, fue el de su posterior venta. El nimo o intencin, que se colige de la instruccin en comento, no slo se puede apreciar por la periodicidad o frecuencia con que en la prctica el contribuyente realice compras y ventas de estos ttulos, sino que tambin se debe entender la existencia de tal nimo cuando se ha expresado de antemano la intencin de comercializar los ttulos en cuestin, lo que ocurre cuando el contribuyente manifiesta tal intencin en el estatuto social, presumindose en este caso que las ventas sern siempre habituales. 3.- Ahora bien, la Circular cuya aplicacin se viene comentando, excluye de la presuncin sealada precedentemente, a la inversin en acciones de sociedades cuyo capital pertenezca en a lo menos un 50% a la sociedad inversionista. Ello, por cuanto, segn la referida instruccin, en este caso tal adquisicin no conlleva el nimo de negociar con las acciones adquiridas. De lo dicho se tiene, entonces, que en la especie resulta fundamental determinar si el nimo de la sociedad propietaria de ms de un 50% de las acciones de una sociedad se transmuta por el hecho que como consecuencia de la divisin de ella mantenga, en conjunto con la nueva sociedad ms del 50% de las acciones, pero considerada individualmente cada una de las sociedades, la original y la que resulta de la divisin tengan menos de dicho 50%. Para definir lo anterior, debe tenerse presente la especial naturaleza jurdica de esta forma de reorganizacin de la estructura societaria, en particular el hecho que por el solo imperio de la ley los accionistas de la sociedad original pasan a serlo de la que nace producto de la divisin, en trminos tales que sumada su participacin accionaria en ambas sociedades, sta sea igual a la que tena en la sociedad que se divide. Lo anterior es producto de que en la divisin societaria se entiende, desde el punto de vista jurdico, que la sociedad que se crea no adquiere por ese acto el patrimonio con que se constituye, toda vez que ste no le es aportado ni por la sociedad que se escinde ni por los accionistas de sta, por el contrario, se entiende que la sociedad que se crea nace de un patrimonio comn, respecto del cual se produce una especificacin, precisamente porque en el acto de la divisin se origina el trmino de la comunidad patrimonial, especificndose en ese acto los derechos preexistentes que en tal patrimonio tena la sociedad que se crea.
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Luego, como consecuencia de lo sealado, efectivamente este Servicio ha entendido, que los bienes que pasan a formar el patrimonio de la sociedad que se crea mantienen la fecha de adquisicin en que fueron adquiridos por la sociedad que se divide, principio que aplicado en la especie tambin debera implicar que las acciones adquiridas por la sociedad que se divide, en aquella parte que pasan a la sociedad que nace, no podran entenderse adquiridas por sta por el acto de la divisin y, por lo tanto, no cabra determinar nuevamente el nimo que motiv tal inversin. 4.- Por las razones sealadas en el nmero precedente, y considerando que en la situacin planteada no cambian los accionistas como consecuencia de la divisin, como tampoco su participacin en el total del capital de las sociedades que resulta del acto de la divisin considerado en su conjunto, y a su vez que no se modifica el rgimen tributario que le es aplicable en uno y otro caso, este Servicio no puede sino concluir que no procede calificar nuevamente el nimo con que se efecto la adquisicin de las acciones en referencia, entendindose en consecuencia que ste es el mismo que motiv a la sociedad original cuando efecto la inversin y, por lo tanto, corresponde aplicar el impuesto de primera categora en carcter de impuesto nico a la renta
________________ OFICIO N 2.536, DE 02.08.84 Derecho a retiro concedido al accionista disidente por el Art. 69 y siguientes de la Ley N 18.046, constituye una enajenacin de acciones. OFICIO N 4.057, DE 15.10.87 Costo actual de las acciones determinado por su valor de adquisicin ms su actualizacin Costo de las acciones cras o de las acciones liberadas. Respecto al valor de las cras o acciones liberadas, deber estarse a lo establecido en el inciso quinto del artculo 18 de la Ley de la Renta, en cuanto dispone que tales acciones nicamente incrementarn el nmero de acciones de propiedad del contribuyente, mantenindose como valor de adquisicin del conjunto de acciones slo el valor de adquisicin de las acciones madres. Y que, adems, en caso de enajenacin o cesin parcial de esas acciones, se considerar como valor de adquisicin de cada accin la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el nmero total de acciones de que sea dueo el contribuyente a la fecha de la enajenacin o cesin.
OFICIO N 1.873, DE 12.06.89 Sociedad annima que se divida -Acciones representativas del capital existente que emita la sociedad que se crea-Deben entenderse adquiridas por los accionistas en la misma fecha en que adquirieron las acciones de la sociedad que se dividi. Por esta particularidad es que resulta evidente que respecto del accionista de la sociedad annima original no existe un incremento en su patrimonio, toda vez que si bien es cierto l pasa a ser accionista de la sociedad annima que se crea con motivo de la divisin, no es menos cierto que el valor de las acciones de las que l es titular al momento de la divisin disminuye en la misma proporcin en que se produce la escisin patrimonial, y por ende, sumado el valor de las acciones originales con las que le entrega la nueva sociedad annima, slo se completa el valor inicial de la inversin que el accionista efecto en su oportunidad. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 2232/97 25.09.1997 21
Enajenacin o venta de acciones - Adjudicacin de acciones por pacto de separacin total de bienes y liquidacin sociedad conyugal, es un ingreso no renta; costo a considerar de las acciones. MATERIA: Separacin total de bienes y liquidacin sociedad conyugal - Adjudicacin de acciones - Valor asignado, ingreso no constitutivo de renta - Venta posterior de dichas acciones - Valor de adquisicin a considerar - Valor efectivo en que fueron adquiridas en el rgimen de sociedad conyugal, reajustado segn variacin IPC. (Artculo 17, N 8, letra a)). 1.- Se ha recibido en esta Direccin su Oficio indicado en el antecedente, a travs del cual consulta respecto de la tributacin del mayor valor que se le asigna a las acciones en un pacto de separacin total de bienes y liquidacin de una sociedad conyugal, esto es, si dicho mayor valor tiene el carcter de no renta para ambos cnyuges, ya sea, para el que las adquiri como para el que se las adjudic. Seguidamente consulta, si el cnyuge adjudicatario vende posteriormente estas acciones en un menor valor al de adjudicacin, pero mayor al de la compra inicial, cual sera el valor de costo que se debera considerar para los efectos de determinar el mayor valor establecido en el Artculo 17, N 8 y 18 de la Ley de la Renta. 2.- Sobre el particular, cabe sealar primeramente, que al disolverse una sociedad conyugal, por cualquiera de las causales que el Cdigo Civil contempla, entre las que se comprende aquella proveniente del pacto de separacin de bienes celebrado entre los cnyuges, se forma segn las normas del Ttulo XXII, del Libro IV, del Cdigo citado, una comunidad de bienes entre los cnyuges, en tanto no se efecte la liquidacin de la sociedad conyugal as disuelta o la cnyuge no renuncie a los gananciales, conforme al Artculo 1.781 y siguientes del mismo Cdigo. De modo que producida la disolucin de ese particular rgimen patrimonial del matrimonio que es la sociedad conyugal, cuya naturaleza jurdica no puede asimilarse a ningn tipo de persona jurdica -como lo son las sociedades-, deviene en una comunidad, que en lo no previsto expresamente por el legislador para sta en particular, debe someterse a las reglas que el ordenamiento jurdico prev para las comunidades en general. 3.- Aclarado lo anterior, respecto de la primera consulta formulada, se seala que el valor en el cual se valorizan las acciones para los fines de su adjudicacin a los cnyuges, de conformidad a lo establecido en la letra g) del N 8 del Artculo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, tiene el carcter de un ingreso no constitutivo de renta, lo que significa que los adjudicatarios de dichos bienes por el valor asignado a stos no se afectan con ningn impuesto de la Ley del ramo. 4.- En relacin con la segunda consulta, esto es, respecto de cul sera el valor de adquisicin a considerar por el cnyuge adjudicatorio de las acciones, en el evento en que ste decidiera posteriormente vender dichos ttulos, todo ello para los fines de la determinacin de la tributacin establecida en el Artculo 17, N 8, letra a), e incisos segundo, tercero y cuarto de la misma disposicin; cabe expresar que las normas legales recin nombradas, slo contemplan como costo de dicha operacin, el valor de adquisicin de las acciones, reajustado ste en el porcentaje de variacin experimentada por el Indice de Precios al Consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del mes anterior al de su adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de su enajenacin. Por lo tanto, en la situacin planteada, el valor de costo de las acciones recibidas por el adjudicatorio producto de la liquidacin de la sociedad conyugal, para los efectos tributarios es el valor efectivo en el cual las acciones fueron adquiridas en el rgimen de sociedad conyugal, actualizado ste en los trminos indicados en el prrafo precedente. Artculo 20, Inciso 1, Nmero 5 - Oficio N 21/96 04.01.1996
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Enajenacin o venta del derecho de usufructo constituido sobre acciones, el mayor valor es renta. Enajenacin de acciones adquiridas antes del 31.01.84, mayor valor no renta. MATERIA: Contribuyente persona natural - Acciones - Adquisicin antes del 31 de enero de 1984 - Nuda propiedad y derecho de usufructo de acciones -. Enajenacin - Mayores valores obtenidos. 1.- Se ha consultado a esta Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos acerca del tratamiento tributario que afectara a los mayores valores obtenidos en la enajenacin de la nuda propiedad de acciones, adquiridas antes del 31 de enero de 1984, por un contribuyente, persona natural, que no ha tenido ni incurre en habitualidad, y que luego, en acto separado, enajena el derecho de usufructo sobre tales acciones. 2.- Sobre el particular, cabe sealar en primer lugar que la nuda propiedad no es un derecho real distinto del de propiedad, y tampoco es un derecho personal, por lo tanto, respecto de la primera consulta planteada, no cabe sino concluir que lo que se enajena, son las acciones propiamente tal y no un derecho, siendo aplicable en la especie, plenamente las disposiciones tributarias que regulan la enajenacin de acciones de sociedades annimas, establecidas en el Artculo 3 de la Ley 18.293, de 1984, atendido a que segn los antecedentes que entrega en su escrito, se trata de la cesin de acciones adquiridas con anterioridad al 31.01.84, efectuada por un contribuyente persona natural, que no realiza habitualmente este tipo de operaciones. 3.- En cuanto a la segunda consulta formulada, esto es, respecto de la tributacin que afectara a la enajenacin del derecho de usufructo constituido sobre las mismas acciones, cabe sealar que el mayor (5) valor (6) que se obtenga de esta operacin es considerada renta para los efectos tributarios, atendida a la definicin amplia de este concepto que entrega el N 1 del Artculo 2 de la ley del ramo y, a su vez, por no existir norma expresa que lo libere de tributacin. Dicha renta al no quedar comprendida en los nmeros 1 al 4 del Artculo 20 de la Ley de la Renta, corresponde que se clasifique en el N 5 de la citada disposicin, y en virtud de tal tipificacin queda afecta a los impuestos comunes de la Ley de la Renta, esto es, al Impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, tributos que se aplican de acuerdo a las propias normas legales que los regulan. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA ENAJENACIN DE DERECHOS SOCIALES. El capital esta representado, en las sociedades de personas, por los derechos sociales que a cada uno de los socios le corresponden de acuerdo al pacto social o, en su defecto, la ley viene a suplir esa falta de estipulacin , estableciendo que los socios participaran del capital social por partes iguales. Ahora bien, el tratamiento tributario establecido en la ley de la renta para la enajenacin de los derechos sociales , se encuentra contemplado en el art 21 N 5, esto es , que la utilidades obtenidas en la enajenacin de este bien incorporal pagar el impuesto cedular de primera categora equivalente a un 15% del mayor valor y el impuesto global complementario o adicional ,como tributo personal . Costo tributario de los derechos sociales Para establecer la base imponible o el mayor valor en la enajenacin de los derechos en sociedades de personas, la ley sobre impuestos a la renta ha establecido el mtodo para determinarla , estableciendo al efecto dos posibilidades , a saber , se debe distinguir previamente si entre la empresa que enajena los derechos sociales y aquel que los adquiere, existe relacin de acuerdo con los trminos del inciso 9 del articulo 41 de la ley de impuesto a la renta. 1.Ahora bien, si no existe relacin , el costo tributario de los derechos sociales se determinara de acuerdo al valor proporcional patrimonial o V.P.P. ,o , derechamente, valor de libros de los referidos derechos segn el ltimo balance anual practicado por la empresa, ms y/o menos los agregados y deducciones que el inciso final del artculo 41 ,seala . Esto es, el valor de los 23
derechos sociales se determina de acuerdo al porcentaje de participacin, del socio enajenante, en el capital propio de la empresa y dentro de este capital propio se comprende slo las utilidades tributables devengadas y retenidas en la sociedad fuente en su registro FUT.
2. por otra parte, si existe relacin entre cedente y cesionario ,es decir, que la enajenacin la efecten los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas, o accionistas de sociedades annimas abiertas dueos del 10% o ms de las acciones, a la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, el costo tributario de la operacin se determina conforme al siguiente procedimiento: se deduce del precio de la enajenacin el valor de aporte o adquisicin de dichos derechos, incrementado o disminuido segn el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante, salvo que los valores de aporte, adquisicin o aumentos de capital tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de esta ley. Para estos efectos, los valores indicados debern reajustarse de acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre el ltimo da del mes anterior a la adquisicin o aporte, aumento o disminucin de capital, y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin. Lo dispuesto en este inciso tambin se aplicar si el contribuyente que enajena los derechos estuviera obligado a determinar su renta efectiva mediante contabilidad completa, calculndose el valor actualizado de los derechos en conformidad con el nmero 9 de este artculo. Forma de determinar el costo tributario de los derechos sociales en empresas que tributan en base a renta presunta. Ahora, en cuanto a la enajenacin de derechos que se tiene en sociedades que tributan en base a renta presunta por oficio N 123/97 de 21.01.1997, se seala que el valor de libro de los citados derechos, ser igual al valor de adquisicin de los mismos, incrementado en los aumentos de capital efectuados hasta la fecha de la enajenacin y descontadas las disminuciones de capital realizadas en el mismo perodo, todos estos valores actualizados a la fecha de la cesin, de acuerdo con la variacin del ndice de Precios al Consumidor ocurrida entre el ltimo da del mes anterior al de adquisicin, aporte o disminucin, segn corresponda, y el ltimo da del mes anterior al de la enajenacin, debidamente acreditados los mencionados valores con el correspondiente contrato social o la escritura pblica de constitucin de la sociedad y sus respectivas modificaciones que den cuenta de los aumentos o disminuciones de capital efectuados. Costo tributario en la enajecin de derechos efectuados por un tercero. La Ley sobre impuestos a la renta no ha contemplado la forma de establecer el costo tributario de la enajenacin de derechos sociales, respecto de la enajenacin efectuada por un tercero , antes bien segn el artculo 41 inciso... de la ley de la renta , que en lo dispositivo expresa : el valor se determinara en relacin al ltimo balance practicado a la empresa, situacin que no es aplicable para el caso en que el socio originario vende sus derechos a un tercero que , a su vez, enajena los referidos derechos a un valor que incluye el valor patrimonial proporcional mas el mayor valor que pago en su oportunidad, al adquirirlos . Por lo tanto, a dicha circunstancia no es posible aplicarle la sealada norma, puesto que de ser as ,se dejara fuera un elemento importante para poder establecer el real costo de la operacin cual es el mayor costo en que incurrio el terecero enajenate al adquirir los derechos del socio originario. Relacionado con lo anterior, el servicio de impuestos internos ha emitido un pronunciamiento al respecto, entregando un razonable criterio para establecer el valor libros bajo esta hiptesis, el cual seala que la renta lquida imponible gravada con el impuesto de Primera
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Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda, se establece de la siguiente manera: a) Los derechos se adquirieron a un mayor valor que el de libros: Al valor de libros de los derechos sociales segn el ltimo balance practicado por la empresa, ms y/o menos los agregados y deducciones que seala el inciso final del artculo 41, debe agregrsele el sobreprecio que el actual enajenante de los derechos pag al momento de la adquisicin. Dicho sobreprecio se establece por comparacin entre el valor de libros que tenan los derechos a la fecha de su adquisicin y el precio efectivamente pactado entre las partes, diferencia sta que debe actualizarse segn el porcentaje de variacin del I.P.C. ocurrida entre el ltimo da del mes anterior al de adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de su enajenacin. b) Los derechos se adquirieron en un menor valor que el de libros: La diferencia debidamente actualizada en la forma indicada en la letra anterior debe deducirse del actual valor de libros de los derechos sociales que se enajenan. Ahora bien, slo una vez efectuado el agregado o deduccin sealado anteriormente, se procede a comparar el valor de libros de los derechos sociales con su precio de enajenacin, y as se establece la renta proveniente de esta operacin, afecta a los impuestos ya mencionados.( Oficio N 1692/78 30.03.1978).para los efectos del inciso anterior, cuando el enajenante de los derechos sociales no est obligado a declarar su renta efectiva segn contabilidad completa y haya renunciado expresamente a la reinversin del mayor valor obtenido en la enajenacin, la utilidad en la sociedad que corresponda al mayor valor de los derechos sociales enajenados se considerar un ingreso no constitutivo de renta. El impuesto de primera categora que se hubiera pagado por esas utilidades constituir un pago provisional de la sociedad en el mes en que se efecte el retiro o distribucin. En este caso, se produce un efecto en la contabilidad de la empresa , por cuanto es neecsario consignar en las cuenta patrimonial el mayor de la enajenacin de los derechos . jurisprudencia administrativa. Artculo 20, Inciso 1, Nmero 5 - Oficio N 1692/78 30.03.1978 Mayor valor obtenido en la enajenacin de ingreso del artculo 20 N 5. derechos en sociedades de personas, es un
MATERIA: Mayor valor obtenido en la enajenacin de derechos en sociedades de personas, ingreso se clasifica como renta del N 5 del artculo 20. El mayor valor obtenido en la enajenacin de derechos en sociedades de personas est afecto al impuesto de Primera Categora en virtud del N 5 del artculo 20 de la ley. Si el enajenante, a su vez, los haba adquirido de un tercero, la renta lquida imponible gravada con el impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda, se establece de la siguiente manera: a) Los derechos se adquirieron a un mayor valor que el de libros: Al valor de libros de los derechos sociales segn el ltimo balance practicado por la empresa, ms y/o menos los agregados y deducciones que seala el inciso final del artculo 41, debe
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agregrsele el sobreprecio que el actual enajenante de los derechos pag al momento de la adquisicin. Dicho sobreprecio se establece por comparacin entre el valor de libros que tenan los derechos a la fecha de su adquisicin y el precio efectivamente pactado entre las partes, diferencia sta que debe actualizarse segn el porcentaje de variacin del I.P.C. ocurrida entre el ltimo da del mes anterior al de adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de su enajenacin. b) Los derechos se adquirieron en un menor valor que el de libros: La diferencia debidamente actualizada en la forma indicada en la letra anterior debe deducirse del actual valor de libros de los derechos sociales que se enajenan. Ahora bien, slo una vez efectuado el agregado o deduccin sealado anteriormente, se procede a comparar el valor de libros de los derechos sociales con su precio de enajenacin, y as se establece la renta proveniente de esta operacin, afecta a los impuestos ya mencionados. Artculo 41, Inciso 4y5 - Oficio N 3466/91 09.10.1991 Enajenacin de derechos en sociedad de personas con empresas relacionadas por vnculo patrimonial. MATERIA: Enajenacin de derechos en sociedades de personas con empresas con vinculo patrimonial o en las que tengan intereses - Tributacin aplicable - Reinversin del mayor valor que corresponda al monto representativo de las utilidades acumuladas. a) El inciso penltimo del artculo 41 de la Ley de la Renta, establece que en el caso de la enajenacin de derechos en sociedades de personas que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas, o accionistas de sociedades annimas abiertas dueos del 10% o ms de las acciones, a la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, para los efectos de determinar la renta proveniente de dicha operacin, deber deducirse del precio de la enajenacin el valor de aporte o adquisicin de los citados derechos, incrementado o disminuido, segn corresponda, por los aumentos o disminuciones del capital posteriores efectuados por el enajenante, salvo que los valores de aporte, adquisicin o aumentos de capital tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de la Ley de la Renta. Para los efectos de determinar la renta proveniente de dicha operacin, los valores antes indicados debern reajustarse de acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre el ltimo da del mes anterior a la adquisicin o aporte, aumento o disminucin de capital, segn corresponda, y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin. b) El mayor valor as determinado se encuentra afecto a los impuestos de Primera Categora sobre la base de la renta percibida o devengada, y Global Complementario o Adicional sobre las misma base antes indicada, si el enajenante se trata de una persona que lleva contabilidad simplificada, sujeto a renta presunta SEGUNDO CASO: 17 N 8 LETRA B. ENAJENACION DE BIENES RAICES, EXCEPTO AQUELLOS QUE FORMAN PARTE DEL ACTIVO DE EMPRESAS QUE DECLAREN SU RENTA EFECTIVA EN LA PRIMERA CATEGORA. (Artculo 17, N 8, letra b). a) Modificacin introducida a la letra b) del N 8 del artculo 17 por la Ley N 18.293, publicada en el Diario Oficial de 31 de Enero de 1984. VIGENCIA
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La modificacin incorporada a esta norma, rige a contar del 1 de enero de 1984, afectando en consecuencia a todas aquellas enajenaciones de bienes races que se efecten a partir del plazo sealado. En cuanto a las nuevas normas sobre habitualidad que se comentaron, stas operan a contar de la misma fecha antes indicada, an cuando la construccin o adquisicin de los referidos bienes se haya realizado bajo la vigencia del anterior texto de la Ley de la Renta. Tributacin aplicable al mayor valor obtenido en la enajenacin de bienes races. 1) CUANDO NO FORMA PARTE DEL ACTIVO DE UNA EMPRESA QUE DECLARE SU RENTA EFECTIVA EN LA PRIMERA CATEGORA. ENAJENACION NO HABITUAL (Artculo 17, N 8, letra b) Mayor valor no constituye renta, no gravndose por consiguiente con ningn impuesto de la Ley de la Renta, siempre que no operen las normas de habitualidad a que se refiere el artculo 18. Excepcin: En las situaciones planteadas por los dos ltimos incisos del N 8 del artculo 17, caso en los cuales el mayor valor obtenido o la diferencia tasada se gravarn con los impuestos generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Si las operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estar afecto a los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. ENAJENACION HABITUAL (Artculo 18) Presuncin de habitualidad. a) Se presume de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisin de terrenos urbanos y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenacin o construccin, dentro de los 4 aos siguientes a la adquisicin o construccin en su caso. b) Asimismo, en todos los dems casos se presume la habitualidad cuando entre la adquisicin o construccin del bien raz y su enajenacin transcurra un plazo inferior a un ao. El mayor valor obtenido en las situaciones sealadas en las letras precedentes se gravar con los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, Primera Categora y Global Complementaria o Adicional, segn corresponda. 2) CUANDO FORMAN PARTE DEL ACTIVO DE UNA EMPRESA QUE SE DECLARE RENTA EFECTIVA EN LA PRIMERA CATEGORA. En este caso se pierde la calidad de ingreso no constitutivo de renta, por consiguiente el mayor valor obtenido constituye renta, gravndose, por lo tanto, dicho mayor valor con los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, con el impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. Concepto de "empresa". Con el objeto de determinar el sentido y alcance del concepto de "empresa" empleado por el legislador en la citada disposicin, el Servicio de Impuestos Internos ha definido tal concepto como: "Empresa es toda organizacin, individual o colectiva, en que, utilizando capital y trabajo, se persigue obtener un lucro o beneficio pecuniario". (Ver Oficio N 3.428, de fecha 09.09.93, que se ubica en el anlisis del artculo 17, N 8, letra i), siguiente). Modificaciones introducidas , en esta materia, por la ley 19578 de fecha 29.07.98 . permite que bienes races perteneciente a la sociedad puedan ser enajenados al socio o accionista a 27
valor libros, resto significa que no hay tasacin por parte del SII. Situacin que debe finiquitarse a mas tardar el 29. 07. 2000, siendo el requisito bsico que los bienes races en cuestin, a la fecha de publicacin de la ley, hubieran estado ocupados como casa habitacin primeramente para s o su familia y, adems, no se le aplicar lo dispuesto en el artculo 1.888 c.c., esto es, rescisin del contrato de permuta o compraventa por lesin enorme. Oficio N 3516/99 21.09.1999 Resciliacin de contrato de compraventa de inmueble con saldo de precio pendiente inscrito a nombre del adquirente en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Races slo produce efecto entre las partes. Existe enajenacin del bien raz para efectos del Art. 17 N 8 letra b) e inciso tercero del Artculo 18 de la Ley de la Renta. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 3516/99 21.09.1999 Resciliacin de contrato de compraventa de inmueble con saldo de precio pendiente inscrito a nombre del adquirente en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Races slo produce efecto entre las partes. MATERIA: Contrato de resciliacin es vlido y produjo efecto econmico en el patrimonio de las partes - Se adquiere un bien raz cuando ste se inscribe a nombre del nuevo adquirente - Existe enajenacin del bien raz para efectos del Art. 17 N 8 letra b) e inciso tercero del Artculo 18 de la Ley de la Renta. 1.- Se ha recibido en este Servicio su presentacin indicada en el antecedente, a travs de la cual expresa que en su calidad de asesor le ha tocado participar en una operacin en que un cliente, dueo de un predio agrcola que se encontraba en renta presunta, vendi su propiedad el 30 de Junio de 1997 a una empresa inmobiliaria quedando esta ltima con un saldo de precio pendiente, el que se debi pagar a ms tardar el 30 de Enero de 1998. Transcurrido el plazo antes establecido, la empresa inmobiliaria ha sealado su imposibilidad de pagar el saldo de precio por lo que se les ha ofrecido resciliar el contrato. Esto es, segn lo definido por el Artculo 1.567 del Cdigo Civil, una convencin en que las partes interesadas dejan el contrato como nulo, es decir, ambas partes acuerdan dejar sin efecto el contrato restableciendo la situacin a la fecha previa a su celebracin. Es decir, para todos los efectos legales, el contrato nunca existi. Dentro de esta misma negociacin, el comprador ha solicitado suscribir una promesa de compraventa con el fin de adquirir la propiedad dentro de un lapso de cinco meses o, en caso contrario pagar una multa. Por lo anterior solicita se confirme que al resciliarse el contrato se entender para todos los efectos legales y, en especial para lo contemplado en el Artculo 17 N 8 letra b) de la Ley de la Renta en relacin con el Artculo 18 inciso tercero, que su representado adquiri la propiedad en la fecha primitiva, es decir en el ao 1975, por lo que no se aplica la presuncin de habitualidad establecida en el Artculo 18, inciso tercero de la Ley de la Renta que en su parte pertinente seala: "Asimismo en todos los dems casos se presumir la habitualidad cuando entre la adquisicin o construccin del bien raz transcurra un plazo inferior a un ao". 2.- Sobre el particular, debe tenerse presente, como premisa fundamental, que la autonoma de la voluntad se traduce en que los individuos son libres para establecer y regular relaciones jurdicas, sin intervencin del legislador, teniendo como lmite que no pueden ir contra ley imperativa o prohibitiva, el orden pblico y las buenas costumbres. Sin perjuicio de lo anterior, existe otra limitacin, no expresa y que se deriva de la realidad jurdica que esa autonoma crea al expresarse, y que se traduce en un acto jurdico determinado, que no puede ser negado por nadie, en cuanto crea una situacin jurdica nueva.
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Precisamente, en el caso de los actos jurdicos bilaterales esa voluntad libre se expresa en un contrato que, ms all de sus efectos relativos restringidos a los derechos y obligaciones generados por dichos acuerdos - crea una nueva realidad, un nuevo status jurdico, la mayor parte de las veces de carcter econmico, que implica un desplazamiento de bienes de un patrimonio a otro, situacin que no puede ser desconocida ni por terceros ni por las propias partes que participan en l. De este modo, las partes de un contrato son soberanas para estipular acuerdos que modifiquen o pongan trmino a las relaciones jurdicas creadas, pero esa autonoma de la voluntad, no tiene el poder de mutar la realidad, esto es desconocer la existencia misma del contrato. 3.- En el mismo sentido, el mutuo acuerdo de las partes que pone trmino a un contrato, de conformidad al Artculo 1.567 del Cdigo Civil, al que los contratantes le han otorgado un efecto retroactivo, no puede ser absoluto, toda vez que slo puede alcanzar a los derechos y obligaciones pendientes. La alteracin o extincin de los derechos u obligaciones ya consolidados, en realidad supone la celebracin de un nuevo contrato, que da lugar a nuevas prestaciones mutuas que inciden en restituciones de lo que se hubiere dado o entregado en razn del contrato resciliado. 4.- Ahora bien, de acuerdo a los antecedentes aportados, el contrato de venta del bien raz se suscribi el 30 de junio de 1997, adeudndose un saldo del precio por parte del adquirente, motivo por el cual se plantea la posibilidad de resciliar el contrato. De esta forma, no puede desconocerse la celebracin de un contrato plenamente vlido, que produjo un efecto econmico en el patrimonio de las partes, creando un nuevo status jurdico para ellas. 5.- Por otra parte es procedente aclarar, que la adquisicin de un bien raz se produce cuando el inmueble respectivo se encuentre inscrito a nombre del nuevo adquirente, de manera que si se celebra un contrato de compraventa sobre un bien de esta naturaleza, encontrndose pendiente alguna obligacin que emana del contrato, en este caso el pago de parte del precio, motivo por el cual las partes acuerdan celebrar la resciliacin del mismo; cabe expresar, que si el inmueble fue debidamente inscrito a nombre de la inmobiliaria en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Races, es improcedente obviar los efectos de esa convencin, debiendo considerarse que la resciliacin slo produce efectos entre las partes, sin que extienda sus consecuencias ante terceros, por lo cual no podr desconocerse la existencia de la enajenacin del bien raz para los efectos del Artculo 17 N 8 letra b) de la Ley de la Renta, e inciso tercero del Artculo 18 del mismo texto legal. Por el contrario, si el inmueble objeto de la compraventa no hubiese sido inscrito a nombre de la empresa adquirente, jurdicamente no se habra producido la transferencia del dominio, debiendo entenderse que no ha existido la enajenacin del mismo, y consecuencialmente en tal caso resultara que la propiedad habra sido adquirida por su propietario original en la fecha primitiva por Ud. sealada, esto es, en el ao 1975. Oficio N 2972/98 04.11.1998 Mayor valor obtenido en la venta de un derecho de usufructo constituido sobre un bosque de pino, no le es aplicable la norma de la letra b) del N 8 del Artculo 17. En efecto, Venta de derecho de usufructo constituido sobre un bosque - No le es aplicable norma de la letra b) del N 8 del Art. 17, de la Ley de la Renta - La madera y los frutos de los rboles no son inmuebles - Muebles por anticipacin - Incremento patrimonial producido con motivo de la venta del bosque - Ingreso clasificado en el N 5 del Art. 20, de la Ley de la Renta.
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Oficio N 2687/98 06.10.1998 Adjudicacin de bienes producto del proceso de liquidacin de la sociedad, siempre que no corresponda a utilidades tributables, no constituye enajenacin, no procede facultad de tasacin. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 510/00 10.02.2000 Enajenacin de sitios resultantes de subdivisin de predios agrcolas Tributacin que afecta al mayor valor obtenido. MATERIA: - Mayor valor obtenido en la enajenacin de los sitios califica como un ingreso no constitutivo de renta - Siempre que bien raz no forme parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva en primera categora. 1.- Se ha recibido en esta Direccin su presentacin indicada en el antecedente, por medio de la cual expone que con fecha 23 de mayo de 1996, adquiri una parcela de 31 Hs. fsicas de terreno ubicada Camino a Traiguen Km. 1, Comuna de Victoria. Durante este tiempo la ha explotado en cultivos tradicionales de la zona. Por otra parte, agrega que las mismas propiedades del sector han experimentado un aumento considerable de sus precios, producto de la proyeccin de urbanismo de la Ciudad y la ubicacin de la misma, por tal razn decide lotear la parcela en 44 sitios de ms de 5.000 mts. cuadrados y enajenarlas por etapas, sin cambio en el uso de los suelos, por dichas ventas obtendra un mayor valor, por sobre el precio de adquisicin actualizado. Por lo anterior, solicita un pronunciamiento sobre la tributacin que afectara al mayor valor obtenido en la enajenacin de los sitios referidos. 2.- Sobre el particular, cabe sealar en primer trmino, que de acuerdo a lo dispuesto en la letra b) del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, en concordancia con el artculo 18 de la misma ley, no constituye renta el mayor valor , incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenacin de bienes races, excepto respecto de aquellos que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categora. Por su parte, el artculo 18 de la misma ley, establece para diversas operaciones, entre las que se encuentra la enajenacin de bienes races, que si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, ste mayor valor estar afecto a los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. Seguidamente en su inciso tercero, el precepto presume de derecho la habitualidad, sin admitir prueba en contrario, en los casos de subdivisin de terrenos urbanos y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenacin se produzca dentro de los cuatro aos siguientes a la adquisicin o construccin en su caso. Del mismo modo, el inciso siguiente presume en todos los dems casos la habitualidad cuando entre la adquisicin o construccin del bien raz transcurra un plazo inferior a un ao. Esta presuncin, en cambio, es simplemente legal admitiendo prueba en contrario. 3.- Respecto de la materia en consulta cabe expresar que en la subdivisin de predios agrcolas, la ley no presume de derecho la habitualidad como ocurre con la subdivisin de terrenos urbanos, operando en cambio solo la presuncin legal de habitualidad cuando entre la adquisicin o construccin del bien raz y su enajenacin transcurra un plazo inferior a un ao.
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En consecuencia del anlisis de los antecedentes aportados y de la normativa tributaria aplicable a la enajenacin de bienes races, cabe expresar en principio, que en el caso de su consulta el mayor valor obtenido en la enajenacin de los sitios que indica, califica como un ingreso no constitutivo de renta, de acuerdo con lo establecido en el artculo 17, N 8, letra b), e inciso cuarto del artculo 18 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, siempre que el referido bien raz no forme parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva en la Primera Categora. 4.- No obstante lo expresado, cabe sealar que el Servicio, independientemente de las presunciones ya sealadas, puede calificar al contribuyente como habitual en este tipo de operaciones, como ocurrira por ejemplo si el recurrente hubiere realizado otras operaciones de compra y venta de bienes races, circunstancia en la que el referido mayor valor se encontrara afecto a los impuestos normales de la Ley de la Renta, esto es Primera Categora y Global Complementario o Adicional. De igual forma cabe prevenir que el tratamiento tributario descrito en el nmero anterior, no ser aplicable, si el recurrente en calidad de socio de una sociedad de personas; accionista de una sociedad annima cerrada; o accionista de una sociedad annima abierta dueo del 10% ms las acciones, enajena los referidos bienes races a la empresa o sociedad respectiva o en la que tenga intereses, toda vez que en tal situacin el mayor valor resultante de la operacin se encuentra afecto a los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional segn corresponda, todo ello de conformidad con lo dispuesto por el inciso penltimo del N 8, del artculo 17 de la Ley de la Renta.
TERCER CASO: ART. 17 N 8 LETRA C. ENAJENACIN DE PERTENENCIAS MINERAS, EXCEPTO CUANDO FORMEN PARTE DEL ACTIVO DE EMPRESAS QUE DECLAREN SU RENTA EFECTIVA EN LA PRIMERA CATEGORA. Modificacin introducida a la letra c) del N 8 del artculo 17 por la Ley N 18.985,, publicada en el Diario Oficial de 28 de Junio de 1990. Con anterioridad a la sustitucin de esta letra, el mayor valor obtenido en la enajenacin de pertenencias mineras, se afectaba con el impuesto de Primera Categora, en calidad de nico a la renta, cuando la citada operacin era calificada de no habitual, ello conforme a lo establecido por los incisos 2 y 3 del N 8 del artculo 17 de la ley. Por el contrario, cuando la citada operacin era calificada de habitual, el mayor valor obtenido se afectaba con los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, con el impuesto de Primera Categora y Global Complementaria o Adicional, segn lo preceptuado por el artculo 18 de la ley. Ahora bien, mediante la modificacin que se comenta se restringe el primero de los regmenes tributarios antes descrito, establecindose al respecto que ste no ser aplicable cuando se trate de la enajenacin de pertenencias mineras que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categora. En consecuencia, las empresas, cualquiera sea su naturaleza jurdica, que estn obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categora, o que no estando obligadas opten por esta modalidad, que enajenen en forma espordica o habitual pertenencias mineras que forman parte de su activo, cualquiera sea la denominacin de ste, quedarn afectas a los impuestos generales de la ley de la renta, respecto del mayor valor obtenido, esto es, al impuesto de Primera Categora sobre la base de la renta percibida o devengada y Global Complementaria o Adicional sobre la base de la renta retirada o distribuida si la empresa determina su renta mediante una contabilidad completa, o sobre la misma base en que debe declararse el impuesto de Primera Categora si la referida empresa determina su renta mediante contabilidad simplificada.
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En cuanto a los dems contribuyentes no comprendidos en la situacin prevista precedentemente, se expresa que respecto del mayor valor obtenido en la enajenacin de pertenencias mineras se mantiene el rgimen tributario comentado en el primer prrafo de este punto. Tributacin aplicable al mayor valor en la enajenacin de pertenencias mineras. 1) CUANDO NO FORMAN PARTE DEL ACTIVO DE LA EMPRESA QUE DECLAREN SU RENTA EFECTIVA EN PRIMERA CATEGORA. OPERACIONES NO HABITUALES. En este caso, conforme a lo ordenado por el inciso 2 del N8, no constituye renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin el porcentaje de variacin experimentado por el ndice de precios al consumidor, segn lo indicado la misma norma. La parte del mayor valor que excede de la cantidad antes referida, constituye renta. Se afecta: Con el impuesto de 1 Categora en carcter de impuesto nico (inciso 3, N 8, del artculo 17). Tasa: 15% OPERACIONES HABITUALES SEGUN NORMAS DEL ARTICULO 18 El mayor valor obtenido constituye renta, gravndose por consiguiente con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. 2) CUANDO FORMAN PARTE DEL ACTIVO DE EMPRESAS QUE DECLAREN SU RENTA EFECTIVA EN PRIMERA CATEGORA. El mayor valor obtenido constituye renta, gravndose con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. OFICIO N 2.446, de 24.07.91 Mayor valor obtenido por aporte de una pertenencia minera a una sociedad, constituye un ingreso tributable. El mayor valor obtenido por una persona natural que no lleva contabilidad, el aportar a una sociedad annima una pertenencia minera a un valor superior a su costo de adquisicin, constituye un ingreso tributario para el aportante, al producrsele un incremento de patrimonio conforme al concepto amplio de renta definido en el artculo 2, N 1, de la Ley de la Renta, que estar afecto a la tributacin nica establecida en la letra c) del N8, del artculo 17 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo dispuesto en los incisos segundo y tercero de la citada disposicin. Lo sealado, por cuanto no obstante que en el caso de aportes de bienes a sociedades, stos pueden aportarse al valor que acuerden asignarles las partes contratantes, para los efectos de la Ley de la Renta, se reconoce como valor de aporte no constitutivo de renta respecto del aportante, slo hasta el valor de libro por el cual aparecen registrados en su contabilidad los bienes aportados cuando se trate de contribuyentes sujetos a dicha forma de registrar, o hasta el costo de adquisicin del bien actualizado por la variacin correspondiente, cuando proceda, respecto de contribuyentes no obligados a declarar sus impuestos mediante contabilidad.
OFICIO N 2.446, DE 24.07.91 Costo o valor de adquisicin de una pertenencia minera-Desembolsos efectuados-Determinacin. El costo o valor de adquisicin de una pertenencia minera, respecto de su descubridor, est dado por todos aquellos desembolsos pecuniario en que se incurri hasta la constitucin de la propiedad de 32
ella. Entre estos desembolsos pueden mencionarse, a va de ejemplo, los relacionados con estudios geolgicos, mensura, patentes, inscripciones y publicaciones, trabajos de exploracin, etc. Al efecto debe tenerse presente que cada uno de los componentes del costo de una pertenencia minera, constituido por los desembolsos precedentemente mencionados, deber estar debidamente respaldado por la documentacin correspondiente, aun tratndose de contribuyentes que no estn obligados a llevar contabilidad.
CUARTO CASO. ART. 17 N 8 LETRA D. ENAJENACIN DE DERECHOS DE AGUA EFECTUADA POR PERSONAS QUE NO SEAN CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A DECLARAR SU RENTA EFECTIVA EN LA PRIMERA CATEGORA. Tributacin del mayor valor obtenido. 1) Operacin no habitual efectuadas por contribuyentes no obligados a declarar su renta efectiva en Primera Categora. En este caso, conforme a lo ordenado por el inciso 2 del N 8, no constituye renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin el porcentaje de variacin experimentado por el ndice de precios al consumidor, segn lo indica la misma norma. La parte del mayor valor que excede de la cantidad antes referida, constituye renta se afecta con el impuesto de 1 Categora en carcter de impuesto nico (inciso 3, N8, del artculo 17) Tasa: 15% 2) Operacin habituales segn normas del artculo 18, efectuadas o no por contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva en la Primera Categora. En este caso, el mayor valor obtenido de tales operaciones a que no se cumplen con las condiciones que requiere dicha disposicin para su liberacin tributaria. Por lo tanto, se grava con los impuestos de: Primera Categora, Global Complementario o Adicional. En la oportunidad que dicha renta sea retirada o distribuida, por los beneficiarios, cuando se trate de contribuyentes acogidos al nuevo sistema de tributacin en base a retiros o distribucin (art. 14 del la ley). En caso contrario, en la misma oportunidad en que se aplique el impuesto de Primera Categora, vale decir, en el perodo en que dicha renta sea percibida o devengada. 3) Enajenacin de derecho de agua que efecten contribuyentes no obligados a declarar renta efectiva de Primera Categora, cuando dichas transferencias se hagan a empresas vinculadas al enajenante. En el inciso penltimo del N 8 del artculo 17, se agreg la letra d) en comento, por el artculo 1, N 4 letra B), letra c) de la Ley N 18.985 (D.O. de 28.06.90). Dicha norma establece que el mayor valor que se obtenga en la enajenacin de ciertos bienes y derechos, que contempla dicha disposicin, se afectarn con los impuestos generales de la Ley de la Renta cuanto existe una vinculacin patrimonial entre el cedente y el adquirente, En efecto, a contar de la vigencia de esta modificacin aludida, esto es a partir de 01.04.90, segn se establece en el artculo 2, N 2 de la Ley N 18.985, de 1990, cuando estas transferencias se hagan a empresas vinculadas al enajenante, la utilidad obtenida por sobre 33
el valor de adquisicin reajustado, quedar sujeta a tributacin normal que establece el inciso penltimo del N 8 del artculo 17, de la Ley de la Renta.
QUINTO CASO. ART. 17 N 8 LETRA E. ENAJENACIN DEL DERECHO DE PROPIEDAD INTELECTUAL O INDUSTRIAL, EN CASO QUE DICHA ENAJENACIN SEA EFECTUADA POR EL INVENTOR O AUTOR. Tributacin del mayor valor obtenido. 1) Operaciones habituales o no habituales efectuadas por el inventor o autor. En este caso, conforme a lo ordenado por el inciso 2 del N 8, no constituye renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicacin al valor de adquisicin el porcentaje de reajustes, segn lo indica dicha norma: El mayor valor que exceda, CONSTITUYE RENTA SE AFECTA: Con el impuesto de 1 Categora en carcter de impuesto nico (inciso 3, N 8, del artculo 17) Tasa: 15% 2) Operaciones habituales o no, efectuadas por personas distintas al inventor o autor. En este caso, el mayor valor obtenido de tales operaciones constituye renta, en atencin a que no se cumple con los requisitos o condiciones que dispone dicha disposicin para su liberacin tributaria, afectndose por consiguiente con los impuestos generales de la Ley de la Renta.
SEXTO CASO. ART. 17 N 8 LETRA F. ADJUDICACIN DE BIENES EN PARTICIN DE HERENCIA Y A FAVOR DE UNO O MS HEREDEROS DEL CAUSANTE, DE UNO O MS HEREDEROS DE STOS, O DE LOS CESIONARIOS DE ELLOS. En las operaciones efectuadas en los trminos que seala la letra f) del nmero 8 del artculo 17, la utilidad o beneficio o incremento de patrimonio obtenido no constituye renta para ningn efecto tributario. SEPTIMO CASO. ART. 17 N 8 LETRA G. ADJUDICACIN DE BIENES EN LIQUIDACIN DE SOCIEDAD CONYUGAL A FAVOR DE CUALQUIERA DE LOS DOS CNYUGES, DE UNO O MS DE SUS HEREDEROS O DE LOS CESIONARIOS DE AMBOS. En este caso, al igual que lo sealado en el punto 6, las operaciones efectuadas en los trminos indicados en la disposicin legal mencionada en el rubro, las utilidades, beneficios o incrementos de patrimonio obtenidos, no constituyen renta para ningn efecto tributario. OCTAVO CASO: ENAJENACIN DE ACCIONES Y DERECHOS EN UNA SOCIEDAD LEGAL MINERA O UNA SOCIEDAD CONTRACTUAL MINERA QUE NO SEA ANNIMA, CONSTITUIDA 34
EXCLUSIVAMENTE PARA EXPLOTAR DETERMINADAS PERTENENCIAS, siempre que se cumplan los dems requisitos y condiciones que seala la letra h) del N 8 del artculo 17, en su inciso 1 y 2. Modificacin introducida a la letra h) del N 8 del artculo 17 por la ley N18.985, publicada en el Diario Oficial de 28 de Junio de 1990. El inciso segundo que actualmente contiene la letra h) del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, fue agregado por el artculo 1 del la Ley N 18.985, de 1990, cuyo objetivo principal es el de restringir el tratamiento tributario que establece la norma antes citada. Dicho rgimen tributario, que se modifica consiste en que el mayor valor obtenido en tales enajenaciones, sean stas habituales o no, se afecta con el impuesto de Primera Categora en calidad de nico a la renta, conforme a lo establecido en los incisos 2 y 3 del N 8 del artculo 17 de la ley. Ahora bien, a raz de la norma agregada, el tratamiento tributario descrito se mantendr en los trminos sealados nicamente cuando la persona que efecta la enajenacin no se trata de un contribuyente que declare su renta efectiva en la Primera Categora, o cuando las acciones o derechos que se enajenen no corresponda a una sociedad sujeta a la misma modalidad de declaracin de sus rentas en la Primera Categora. A contrario sensu, cuando tales enajenaciones, independientemente de su habitualidad, sean efectuadas por un contribuyente que declare su renta efectiva en la Primera Categora, cualquiera sea su forma de determinacin, o la sociedad a la cual corresponden las citadas acciones o derechos se encuentre acogida a la misma forma de declaracin de su renta en la Primera Categora, la utilidad obtenida en dichas operaciones se afectar con los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, con lo impuesto de Primera Categora sobre la base de la renta percibida o devengada, e impuesto Global Complementado o Adicional sobre la base de la renta retirada o distribuida si la empresa respectiva determina su renta mediante contabilidad completa, o sobre la misma base del impuesto de Primera Categora, si la referida empresa determina su renta mediante una contabilidad simplificada. Tributacin del mayor valor obtenido 1) Cuando la enajenacin no se declare segn su renta efectiva en la Primera Categora o cuando las acciones o derechos que se enajenan no corresponden a una empresa que deba declarar renta efectiva.
A) Operaciones habituales o no habituales y efectuadas bajo las condiciones sealadas por la letra h) del N 8 del artculo 17. En este caso, conforme a lo sealado por el inciso 2 del N 8, no constituye renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin el porcentaje de reajuste, segn lo indica dicha norma: El mayor valor que excede, CONSTITUYE RENTA. SE AFECTA: Con el Impuesto Primera Categora, en carcter de impuesto nico (inciso 3, N 8, del artculo 17) Tasa: 15% Condiciones que se sealan: (Fuente Circular N 9, de 12.01.77)
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Enajenacin de acciones o derechos en una sociedad legal minera, siempre que quien enajene sea el manifestante o una persona que adquiri derechos en la manifestacin con anterioridad a la inscripcin del acta de mensura o dentro de los 5 aos siguientes a dicha inscripcin. Acciones y derechos en una sociedad contractual minera que no sea annima, constituida exclusivamente para explotar determinadas pertenencias, siempre que quien enajene haya adquirido sus derechos antes de la inscripcin del acta de mensura o dentro de los 5 aos siguientes a dicha inscripcin. Dichas exenciones no regirn si la enajenacin se efecta despus de transcurridos 8 aos contados desde la fecha de inscripcin del acta de mensura. B) Operaciones habituales o no habituales y sin cumplir con los requisitos sealados por la letra h) del N 8 del artculo 17, sealados anteriormente. En este caso el mayor valor obtenido constituye renta, gravndose el beneficio obtenido con el impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda, en atencin de que no cumple con los requisitos sealados en el inciso 1 de la letra h) del N 8 del artculo 17.
2) Cuando el enajenante declare su renta efectiva en la Primera Categora o cuando las acciones o derechos que se enajenan corresponden a una sociedad bajo el mismo rgimen de tributacin del enajenante (renta efectiva). El mayor valor obtenido se grava con los impuestos generales de la Ley de la Renta, o sea, con los impuestos de Primera Categora y Global Complementaria o Adicional, segn corresponda. Esta norma rige a contar del 01.04.90. en consecuencia, afecta a las transferencias que se efecten a contar de dicha fecha. 3) Cuando entre el enajenante y el adquirente existe vnculos patrimoniales de aquellos establecidos en el inciso penltimo del N 8 del artculo 17 y no se den las condiciones que se establecen en el inciso penltimo segundo de la letra h) del N 8 de la disposicin citada, se estar al rgimen tributario sealado en dicha norma, esto es, el mayor valor obtenido se gravar con los impuestos generales de la Ley de la Renta. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 507/98 11.02.1998 Determinacin y tributacin de la utilidad obtenida en la enajenacin de la participacin que se tenga en una sociedad contractual minera como tambin en una sociedad legal minera. MATERIA: Sociedad contractual y legal minera - Tratamiento tributario que les afecta es el mismo establecido para sociedades de personas - Excepto respecto de regmenes especiales para ciertas operaciones - Enajenacin de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea annima, constituida para explotar determinadas pertenencias - Cumplindose requisitos, el mayor valor obtenido en la cesin afecto al rgimen tributario expreso - Caso contrario, se rige por tratamiento tributario que afecta cesin de derechos en sociedades de personas. (artculo 17, N 8, letra h)).
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1.- Por Ordinario del antecedente se ha remitido a esta Direccin Nacional, la presentacin de un contribuyente, quien solicita un pronunciamiento sobre la aplicacin e interpretacin de las normas tributarias relacionadas con la determinacin de la utilidad obtenida en la enajenacin de la participacin que se tenga en una sociedad contractual minera como tambin en una sociedad legal minera. 2.- Sobre el particular, cabe sealar en primer lugar, que la Ley de la Renta para los efectos tributarios que ella establece, dispone qu debe entenderse por una sociedad de personas, expresando en el N 6 de su Artculo 2, que son sociedades de personas las sociedades de cualquier clase o denominacin, excluyndose nicamente a las annimas. De lo anterior se concluye entonces, que las sociedades contractuales y legales mineras, necesariamente deben entenderse que se tratan de sociedades de personas por aplicacin del concepto definido precedentemente, y por ende, para los efectos de la Ley de la Renta, quedan sujetas al rgimen tributario que dicho texto legal establece para el citado tipo de sociedades. Lo antes sealado, esta Direccin Nacional, adems del Oficio que indica el recurrente en su escrito, lo ha ratificado ltimamente mediante Oficio N 2.312, del 3 de octubre de 1997. 3.- En consecuencia, al tipo de sociedades que indica el recurrente en su escrito, en materia tributaria le afecta el mismo tratamiento tributario que la Ley de la Renta establece para las sociedades de personas, excepto respecto de aquellos regmenes especiales que dicho texto legal ha contemplado expresamente para ciertas operaciones relacionadas con el referido tipo de entes jurdicos, como es aquel contenido en la letra h) del N 8 del Artculo 17 de la Ley del ramo, que se refiere a la enajenacin de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea annima, constituida exclusivamente para explotar determinadas pertenencias, siempre que quien enajene haya adquirido sus derechos antes de la inscripcin del acta de mensura o dentro de los 5 aos siguientes a dicha inscripcin y que la enajenacin se efecte antes de transcurridos 8 aos, contados desde la inscripcin del acta de mensura. 4.- Por lo tanto, y atendiendo la consulta que formula el recurrente, si la participacin que se enajena es de aquellas a que se refiere la letra h) del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta, cumplindose al efecto todos los requisitos que indica dicha norma, el mayor (3) valor (4) obtenido en la citada cesin se encuentra afecto al rgimen tributario expreso que establece dicha disposicin legal para el referido tipo de operaciones. En caso contrario, las mencionadas enajenaciones se regirn por el tratamiento tributario que afecta a la cesin de derechos en sociedades de personas, conforme a lo dispuesto por los incisos 3 y siguientes del Artculo 41 de la Ley de la Renta. 5.- Finalmente, se aclara que esta Direccin Nacional al sealar en el Oficio N 903, de fecha 23 de marzo de 1988, que respecto de la cesin de derechos en una sociedad minera efectuada por inversionistas extranjeros, es aplicable en la especie la norma sobre determinacin de la renta lquida imponible contenida en el inciso final del Artculo 41 de la Ley de la Renta vigente en dicha fecha, se trataba de la enajenacin de derechos de una sociedad minera de responsabilidad limitada y no de una sociedad legal minera como lo indica el recurrente en su escrito.
NOVENO CASO. ENAJENACIN DE DERECHOS O CUOTAS RESPECTO DE BIENES RACES POSEDOS EN COMUNIDAD, SALVO QUE LOS DERECHOS O CUOTAS FORMEN PARTE DEL ACTIVO DE UNA EMPRESA QUE DECLARE SU RENTA EFECTIVA DE ACUERDO CON LAS NORMAS DE LA PRIMERA CATEGORA (Artculo 17, N8, letra i). Modificacin introducida a la letra i) del N 8 del artculo 17 por la Ley N 18.293, publicada en el Diario Oficial de 31 de enero de 1984. 37
La ley modificatoria citada precedentemente agreg a la norma en estudio la frase "salvo que los derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categora", como aparece actualmente en su texto. Ahora bien, la frase agregada no tiene otro propsito que el de excepcionar de los ingresos no constitutivos de renta a las utilidades provenientes de la enajenacin o venta de tales derechos o cuotas, cuando estos intangibles formen parte o integren el activo de empresas que declaren su renta efectiva de conformidad con las normas de la Primera Categora. En consecuencia, las empresas de cualquier naturaleza que estn obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categora, o que no estando obligadas, opten por esta modalidad, que enajenen en forma espordica o habitual derechos o cuotas en bienes races posedos en comunidad y que conforman el activo de las empresas, cualquiera sea la denominacin de ste, se encuentra gravadas con los impuestos normales de la Ley de la Renta, respecto de los beneficios que obtengan de tales transferencias. La utilidad percibida o devengada de dichas negociaciones se afectar con el Impuesto de Primera Categora y Tasa Adicional transitoria del ex Artculo 21, cuando proceda, y adems con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda, en la oportunidad del retiro de las citadas rentas o distribucin de las mismas por parte de las sociedades respectivas. En cuanto a las dems enajenaciones de derechos o cuotas que recaigan sobre bienes races posedos en comunidad, realizadas por contribuyentes que no se comprendan en la situacin analizada precedentemente, el mayor valor logrado de dichas cesiones mantiene su calidad de ingreso no constitutivo de renta para los fines de la ley del ramo, como eximindose, en consecuencia, de toda imposicin, todo ello al margen de la periodicidad o frecuencia con que se efecten las mencionadas operaciones. Situacin tributaria de la enajenacin de derechos o cuotas de bienes races posedos en comunidad, cuando son realizadas habitualmente a contar de la modificacin introducida al Artculo 18 por la Ley N 18.682, publicada en el Diario Oficial de 31 de Diciembre de 1987. La modificacin introducida al artculo 18 de la Ley de la Renta por la ley modificatoria precitada, consisti en establecer que si las enajenaciones efectuadas de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en comunidad son el resultado de negociaciones o actividad efectuadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor obtenido de ellas estar afecto a los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, Impuesto de Primera Categora y el Impuesto Global Complementario o Adicional, segn corresponda. Conforme a lo preceptuado por el artculo 10, letra c) del prrafo A), de la Ley N 18.682, la innovacin introducida al inciso primero del artculo 18, rige a contar del 1 de enero de 1988, afectando, por consiguiente, a las enajenaciones de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en comunidad que se efecten a contar de dicha fecha.
* Operacin no habituales y dichos derechos o cuotas no forman parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva en la Primera Categora. El mayor valor obtenido no constituye renta para ningn efecto tributario, excepto por lo dispuesto en los dos ltimos incisos del N 8 del artculo 17. *Operaciones habituales segn norma del artculo 18. 38
MAYOR VALOR OBTENIDO CONSTITUYE RENTA. TRIBUTACION APLICABLE:
a) Impuestos Primera Categora b) Global Complementario o Adicional.
* Operaciones habituales o no y los citados derechos forman parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva en Primera Categora.
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MAYOR VALOR OBTENIDO CONSTITUYE RENTA. TRIBUTACION APLICABLE a) Impuesto Primera Categora b) Global Complementario o Adicional. 12.- Operacin del artculo 17, N 8 de la Ley de la Renta, cuyo mayor valor se afecta con el impuesto de Primera Categora en carcter de Impuesto nico a la renta (Artculo 17, N 8, Incisos 2 y 3). En consecuencia, de acuerdo a lo previsto por el inciso 3 del N 8 del artculo 17, las utilidades provenientes de las operaciones de que dan cuenta las letras a), c), d) e), h) y j) se afectan con el impuesto de Primera Categora, en calidad de impuesto nico a la renta, cuando en tales casos no son aplicables las normas sobre habitualidad a que se refiere el artculo 18 de la Ley de la Renta y, a su vez, se d cumplimiento a los requisitos exigidos para cada una de las negaciones citadas. a) Operaciones que se afectan con el impuesto Unico de Primera Categora (TASA: 15%). Los ingresos que se someten a esta tributacin corresponden al detalle de las siguientes operaciones. a.1) Enajenacin o cesin no habitual de acciones de sociedades annimas, siempre que entre la fecha de adquisicin y enajenacin de los referidos ttulos haya transcurrido un plazo igual o superior a un ao (Artculo 17, N 8, letra a)). a.2) Enajenacin no habitual de pertenencias mineras excepto cuando formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categora (Artculo 17, N 8, letra c)). a.3) Enajenacin no habitual de derechos de agua efectuada por personas que no sean contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva en la Primera Categora (Artculo 17, N 8, letra d)). a.4) Enajenacin habitual o no del derecho de propiedad intelectual o industrial, en caso que dicha enajenacin sea efectuada por el inventor o autor (Artculo 17, N 8 letra e)). a.5) Enajenacin habitual o no de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea sociedad annima, bajo el cumplimiento de las condiciones que estipula en su inciso primero. El inciso primero no se aplicar cuando la persona que enajena sea un contribuyente que declare su renta efectiva en la Primera Categora o cuando la sociedad, cuyas acciones o derechos se enajenan, est sometida a ese mismo rgimen (Artculo 17, N 8, letra h)). a.6) Enajenacin no habitual de bonos y debentures (Artculo 17, N 8, letra j)). 13.- Tributacin que afecta a determinadas enajenaciones del N 8 del artculo 17 que los socios de sociedades de personas y accionistas de sociedades annimas abiertas o cerradas efecten a la respectivas empresas o sociedades a las cuales pertenecen (Artculo 17, N 8, inciso penltimo).
El mayor valor obtenido de las enajenaciones de las letras a), b), c), h), i) y k), que los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas o accionistas de sociedades annimas abiertas dueos del 10% o ms de las acciones, hagan a las respectivas empresas o sociedades a que pertenecen o a las cuales donde tengan intereses, se gravar con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda; mayor valor que se determinar de acuerdo al procedimiento indicado en el inciso segundo de dicha disposicin. Cabe sealar que este inciso fue agregado al N 8 del artculo 17 por Ley N 18.489, de 1986, estableciendo en un comienzo como operaciones afectas a la tributacin general que contempla la citada norma, solamente las indicadas en las letras a),b),i),j) y k) del N 8 del artculo 17. Posteriormente la Ley N 18.985, de 1990. incorpor a la imposicin general sealada las operaciones referidas en las letras c),d) y h) del N 8 del artculo 17. La Ley 18.489 agreg dos nuevos incisos al N 8, del artculo 17, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. De acuerdo al primero de estos incisos, el mayor valor determinado con el mismo procedimiento establecido en el inciso segundo del N 8, del artculo 17, obtenido en las operaciones que ms adelante se indican cuando stas sean realizadas con sus respectivas sociedades por los socios, los accionistas de sociedades annimas cerradas o accionistas de sociedades annimas abiertas dueos del 10% o ms de las acciones de sta, se gravar respecto del socio o accionista enajenador, con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. 3) En el inciso cuarto del N 8 del artculo 17, de la ley, a continuacin de la letra "b)", se intercalan las letras "c), d), h)", y a continuacin de la expresin "los socios", se agregan las palabras "de sociedades de personas" Con la primera modificacin incorporada, se ampla la cobertura de la tributacin general que se establece en el inciso cuarto del N 8 del artculo 17 de la ley, comprendindose tambin en ella las operaciones a que se refieren las letras c), d) y h) de dicho nmero. En efecto, si tales negociaciones, (esto es, enajenacin de pertenencias mineras; derechos de agua y de acciones y derechos en sociedades legales o contractuales mineras), son efectuadas por socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas o abiertas, en este ltimo caso, dueos del 10% o ms de las acciones, con la propia empresa o sociedades de que son sus propietarios o dueos o con las que tengan intereses, el mayor valor obtenido en dichas operaciones, determinado ste de conformidad a lo dispuesto por el inciso segundo del N 8 del artculo 17, se afectar con los impuestos comunes de la Ley de la Renta, es decir, el impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. El tributo de categora se aplicar sobra la base de la renta percibida o devengada. Por su parte, los impuestos personales indicados se aplicarn sobre la misma base antes sealada, cuando los beneficiarios de las rentas se traten de contribuyentes no sujetos al sistema de retiros y distribuciones establecido en el artculo 14 de la ley. Mientras tanto, que en el caso de contribuyentes acogidos a la modalidad del artculo 14 precitado, como tambin del artculo 14 bis, de conformidad a los dispuesto por los nuevos incisos penltimos de los artculos 54 N 1 y 62 de la ley, agregados respectivamente, por la letra b) de los nmeros 20 y 24 del artculo 1 de la Ley 18.985, el mayor valor obtenido de tales operaciones se incluir en los impuestos Globales Complementarios o Adicional segn proceda cuando las referidas rentas hayan sido devengadas, y no en relacin a su retiro. Mediante la segunda innovacin incorporada agregado de las palabras "de sociedades de personas", se precisa en el texto de la norma aludida que los " socios" que ah se sealan se refiere a
los pertenecientes a las "sociedades de personas", tal como lo haba interpretado el Servicio al momento de dictarse la disposicin en cuestin. 14.- Tributacin que afecta a la enajenacin de bienes races o de otros bienes o valores que se efecten a un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa, cuando el valor de transferencia de los respectivos bienes o valores sea notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de caractersticas y ubicacin similares o de los corrientes en plaza (Artculo 17, N 8, inciso final) El inciso final del N 8 del artculo 17 de la Ley de la Renta, tambin incorporado por la Ley N 18.489, de 1986, establece que el Servicio de Impuestos Internos podr hacer uso de la facultad que le confiere el artculo 64 del Cdigo Tributario, en aquellos casos en que se transfieren bienes o valores de cualquier clase, a contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa, en un precio o valor notoriamente superior al de los corrientes en plaza de dichos bienes considerando para tales efectos, las circunstancias en que se realiza la operacin, como tambin, respecto de los inmuebles, tomando en cuenta el valor de los bienes races de caractersticas y ubicacin similares en la localidad respectivas. Posteriormente, la Ley N 18.985, de 1990, introdujo una modificacin al inciso final del N 8 del artculo 17, el cual consisti en reemplazar la expresin que contena anteriormente la citada norma, "entre el valor comercial" por "entre el valor de la enajenacin", la cual tuvo como objetivo corregir un error de texto cometida al momento de dictarse la Ley N 18.489, de 1986. A continuacin se transcribe las Circulares del Servicio de Impuestos Internos a travs de las cuales se impartieron las instrucciones respectivas sobre las modificaciones sealadas anteriormente. a) Modificacin introducida por la Ley N 18.489, publicada en el Diario Oficial de 04 de Enero de 1986. CIRCULAR N 12, 29.01.86 MATERIA: Alcance de la situacin tributaria que afecta a la enajenacin de bienes a empresas con contabilidad completa, cuando los valores sean notoriamente superiores al valor comercial (parte pertinente).
Por su parte, el segundo de los incisos agregados por la citada Ley N 18.489, al N 8, del artculo 17 de la Ley de la Renta, establece que el Servicio de Impuestos Internos podr hacer uso de la facultad que le confiere el artculo 64 del Cdigo Tributario, en aquellos casos en que se transfieren bienes o valores de cualquier clase, a contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa, en un precio o valor notoriamente superior al de los corrientes en plaza de dichos bienes, considerando para ello las circunstancias en que realiza la operacin, como tambin respecto de los inmuebles, tomando en cuenta el valor de los bienes races de caractersticas y ubicacin similares en la localidad respectiva. La diferencia que resulte entre el valor en que se haya enajenado el bien y el que se determine de acuerdo a la tasacin efectuada en virtud a las disposiciones establecidas en el artculo 64 del Cdigo Tributario, se gravar respecto del enajenador con los impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, sin perjuicio de los mismos impuestos que procedan por la parte del precio que se determine en virtud de lo dispuesto en el inciso penltimo agregado tambin por la Ley 18.489 al citado N 8 del artculo 17. Ahora bien, de la tasacin y giro que se efecten en cumplimiento de estas disposiciones, slo podr reclamar simultneamente dentro del plazo de 30 das contados desde la fecha de notificacin del giro, sujetndose dicha reclamacin al procedimiento general establecido en los artculos 123 al 148 del Cdigo Tributario.
OFICIO N 2.826, de 10.08.93
Sociedad de personas en formacin-Aporte de acciones de sociedades annimas-Valor de enajenacin-Facultad de tasar por el Servicio de Impuestos Internos.
La facultad conferida al Servicio de Impuestos Internos por el Artculo 64 del Cdigo Tributario es aplicable para tasar el precio o valor asignado a las acciones de sociedades annimas que son objeto de aportar a una sociedad de personas en formacin para constituir su capital social, en virtud de lo previsto en el inciso tercero del mismo precepto legal, en cuanto, en lo pertinente, se refiere a la enajenacin de especies incorporables, en concordancia con lo dispuesto en el inciso final del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta. Sobre el particular, cabe sealar que la Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos ha sostenido reiteradamente que el "aporte" de acciones a una sociedad en formacin con el propsito de enterar su capital social constituye una enajenacin, de acuerdo a la aceptacin amplia que se le atribuye a esta ltima expresin, toda vez que el sealado acto de disposicin har salir del patrimonio un derecho ya existente para que pase a formar parte de un patrimonio diverso. Por ello, en la especie, es aplicable lo dispuesto en los Artculos 17, N 8, inciso primero, letra a), e incisos segundo y tercero, y 18 de la Ley de la Renta. Adems, en la especie, tambin ser aplicable la norma contenida en el ltimo inciso del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta, en el sentido que cuando el valor de enajenacin de las acciones que se transfieren a un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa, sea notoriamente superior al de los corrientes en plaza, considerando las circunstancias en que se realiza la operacin, el Servicio de Impuestos Internos podr aplicar lo dispuesto en el Artculo 64 del Cdigo Tributario, esto es, tasar dicho precio o valor sin necesidad de citacin previa y liquidar los impuestos correspondientes. En todo caso, cabe precisar que al aplicar la mencionada facultad, slo ser constitutivo de renta afecta a la tributacin general de la Ley de la Renta, el mayor valor que se determine de comparar el valor comercial o corriente en plaza de los bienes fijado por el Servicio de Impuestos Internos y el valor de enajenacin establecido por las contratantes. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 2920/99 20.07.1999 Enajenacin de bienes races y de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en comunidad Presuncin de habitualidad contenida en el artculo 18. MATERIA: Enajenacin de bienes races y de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en comunidad Presuncin de habitualidad Dueo comn que se desprende de su cuota de dominio, enajena un bien raz Situacin cuando la adquisicin de bienes se produce por sucesin por causa de muerte o por donacin. 1.- Se ha recibido en este Servicio su E-Mail indicado en el antecedente, solicitando se confirme que la presuncin de habitualidad contenida en la segunda parte del inciso tercero del Artculo 18 de la Ley de la Renta se aplica solamente a la enajenacin de bienes races propiamente tal y no a la enajenacin de cuotas o derechos sobre tales bienes. En el mismo sentido, solicita se confirme que la misma presuncin no procede si el bien raz objeto de la donacin es adquirido por donacin o sucesin por causa de muerte. 2.- Sobre el particular, cabe sealar en primer trmino que el inciso primero del Artculo 18 de la Ley de la Renta, establece que si determinadas operaciones, entre las que se encuentran las enajenaciones de bienes races y de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en comunidad, representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por
el contribuyente, el mayor valor obtenido estar afecto a los Impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda. La citada norma en su inciso tercero presume de derecho la habitualidad en los casos de subdivisin de terrenos urbanos y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenacin se produzca dentro de los cuatro aos siguientes a la adquisicin o construccin en su caso, agregando el referido precepto legal, a punto seguido, que, asimismo, en todos los dems casos se presume legalmente la habitualidad, cuando entre la adquisicin o construccin del bien raz y su enajenacin transcurra un plazo inferior a un ao. 3.- En relacin a la primera consulta, se estima que no siendo el derecho del comunero que recae sobre un bien raz un derecho distinto del de dominio, la cesin que se haga de dicho derecho real al cesionario transfiere el dominio del cedente en ese bien, producindose en la especie la enajenacin de un bien raz. De este modo, el dueo en comn de un bien raz que se desprende de su cuota de dominio, de la cual puede disponer libremente, cedindola a otra u otras personas, enajena un bien raz y en este sentido sera aplicable a dicha enajenacin la disposicin final del inciso tercero del Artculo 18 de la Ley de la Renta. 4.- En cuanto a determinar si la citada norma del inciso tercero del Artculo 18 de la Ley de la Renta comprende la adquisicin de bienes que se produce por sucesin por causa de muerte o por donacin, se estima que la apreciacin del concepto de habitualidad que en ella se contiene debe entenderse asociada a la intencin, necesidad o motivo que se tuvo al adquirir el bien, lo que hace suponer la existencia de un acto voluntario del adquirente, presupuesto que excluira de su mbito de aplicacin a aquellas adquisiciones cuyo origen sea por el modo de adquirir de la sucesin por causa de muerte. En relacin con la adquisicin del bien raz por donacin, cabe sealar que este Servicio mediante Oficio N 1.578, de 17.07.97, publicado en el Boletn del mes de agosto de dicho ao, ya se pronunci sobre esta materia, expresando por las razones que se indican en el citado documento, que la presuncin de habitualidad a que se refiere la norma legal en comento, tambin es aplicable cuando los bienes races sean adquiridos segn la modalidad antes indicada, y se den los presupuestos bsicos que seala dicha norma para la aplicacin de la presuncin que ella establece, que es de carcter meramente legal. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 2656/97 15.11.1997 Enajenacin o venta de bienes races - Traspaso de un bien raz a accionistas por la sociedad annima con motivo de la liquidacin de la sociedad, constituye una enajenacin. Facultad de tasar del S.I.I. MATERIA: Liquidacin de sociedad annima - Adjudicacin de bienes por parte de accionistas Ley 18.046, sobre Sociedades Annimas - Sociedad annima disuelta subsiste como persona jurdica para efectos de su liquidacin -Repartos a los accionistas - Traspasos de bienes de patrimonio social al patrimonio del asociado - Enajenacin - Procedencia de facultad de tasar por parte del Servicio - Tributacin aplicable. (artculo 17, N 8, letra b)). 1.- Se ha recibido en esta Direccin, su Oficio indicado en el antecedente, a travs del cual consulta sobre la factibilidad de aplicar la facultad de tasar que contempla el inciso cuarto del Artculo 64 del Cdigo Tributario, en el caso de la liquidacin de una sociedad annima con motivo de su trmino de giro, en la que sus accionistas acuerdan adjudicarse los bienes que constituyen el patrimonio de la sociedad, en proporcin al nmero de acciones que cada uno posea en sta; a raz de lo cual ocurre que un bien raz del patrimonio de la misma, se adjudica
en su valor libro de $ 8.507.851, siendo que su avalo fiscal asciende a la suma de $ 521.475.976. 2.- Sobre el particular, cabe sealar primeramente, que el Artculo 17, N 7, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, califica como ingreso no constitutivo de renta, a las devoluciones de capitales sociales y a los reajuste de stos efectuados en conformidad a esta Ley o a Leyes anteriores, siempre que no correspondan a utilidades tributables capitalizadas que deban pagar los impuestos de esta Ley. Las sumas retiradas o distribuidas por estos conceptos se imputarn, en primer trmino, a las utilidades tributables, capitalizadas o no, y posteriormente, a las utilidades de balance retenidas en exceso de las tributables. 3.- Ahora bien, al analizar la consulta desde el punto de vista de la Ley 18.046, sobre Sociedades Annimas, se tiene que conforme al Artculo 109 de dicha Ley, la sociedad annima disuelta subsiste como persona jurdica para los efectos de su liquidacin. En estas condiciones, los repartos que se hagan a los accionistas (en dinero o especies), provocan el traspaso de bienes desde el patrimonio social al patrimonio del asociado, y en consecuencia, una enajenacin. De acuerdo con ello se sigue que, el ttulo en virtud del cual se produce esta enajenacin, se remonta al momento en que el accionista concurre a la constitucin de una sociedad annima o compra acciones adhiriendo al pacto social, oportunidad en la cual devenga en su favor un derecho a percibir los beneficios que se generen, y a obtener una parte de los bienes que queden luego de la extincin de la sociedad. 4.- De acuerdo con lo sealado, cuando al accionista se le distribuyen bienes producto del proceso de liquidacin, se satisface un crdito que ste adquiri en su favor con ocasin de la compra o suscripcin de las acciones, crdito que est representado por los beneficios y bienes que queden luego de la extincin de la sociedad. 5.- En consecuencia, respecto de la situacin planteada, se concluye que procede aplicar la facultad de tasar que el inciso cuarto del Artculo 64 del Cdigo Tributario otorga a este Servicio, puesto que el traspaso de los bienes a los accionistas de la sociedad annima a que se refiere su consulta, constituye una enajenacin, siendo aplicable en la especie la tributacin dispuesta por la letra b) del N 8 del Artculo 17 de la Ley de la Renta. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 485/97 04.03.1997 Enajenacin o venta de bienes races - Cesin del derecho de usufructo de un bien raz constituye una enajenacin. MATERIA: Derecho de usufructo sobre inmuebles - Enajenacin - Mayor valor -Igual tratamiento tributario que la venta de un bien raz. (Artculo 17, N 8, letra b). 1.- Se ha recibido en esta Direccin su Ordinario indicado en el antecedente, mediante el cual informa que algunos contribuyentes han argumentado que el mayor valor obtenido en la venta del usufructo de un bien raz, debe correr la misma suerte del obtenido en la venta de un inmueble, es decir, no constituye renta de acuerdo a lo establecido en el Artculo 17, N 8, letra b) de la Ley de la Renta, motivo por el cual solicita un pronunciamiento sobre el particular. 2.- Al respecto, cabe sealar, que la regla de la letra b) del N 8, del Artculo 17 de la Ley de la Renta, debe entenderse referida a la generalidad de los bienes races, toda vez que la expresin "bienes races " de que se sirve la norma a que se alude, y que el Cdigo Civil hace anloga a inmueble, se emplea sin otra calificacin que determine que su alcance deba circunscribirse a la transferencia de dominio de una especie de bien inmueble como lo son los bienes corporales.
3.- Por consiguiente, considerando que la norma de que se trata no exige que la enajenacin deba referirse a un bien corporal, y que por disposicin del legislador (Art. 580 del Cdigo Civil), el usufructo que se ejerce sobre un inmueble es un derecho real inmueble, cabe concluir que la cesin del derecho de usufructo constituye, para los efectos de lo dispuesto en el Artculo 17, N 8, letra b) de la Ley de la Renta, una enajenacin de bienes races. Artculo 17, Nmero 8 - Oficio N 3154/94 07.09.1994 Enajenacin o venta de bienes races - Venta de la nuda propiedad sobre un bien raz agrcola que debe haber tributado con renta efectiva. MATERIA: Contribuyente agricultor - Renta efectiva segn contabilidad completa - Bien raz agrcola - Enajenacin de la nuda propiedad - Aplicacin del Art. 5 transitorio de la Ley N 18.985, de 1990 - Sentido y alcance. (Artculo. 17, N 8, letra b). En el caso de venta de la nuda propiedad sobre un bien raz agrcola que pertenece a un contribuyente agricultor que -a partir del 1 de enero de 1991- ha debido tributar sobre la renta efectiva conforme a contabilidad completa, de acuerdo a lo establecido en el Art. 20, N 1, letra b), de la Ley de la Renta, es aplicable la normativa que seala el Art. 5 transitorio de la Ley N 18.985, publicada en el Diario Oficial de 28 de junio de 1990, en el sentido que el valor de enajenacin, incluido el reajuste del saldo de precio, tendr el carcter de ingreso no constitutivo de renta slo hasta la concurrencia de cualesquiera de las cuatro alternativas contempladas en la misma disposicin. Sobre el particular, es necesario precisar que el Art. 5 transitorio de la Ley N 18.985, establece el tratamiento tributario al cual se encuentra sujeta la primera enajenacin de predios agrcolas que, a contar del 28 de junio de 1990, efecten contribuyentes agricultores que a partir del 1 de enero de 1991, deban tributar sobre renta efectiva, segn contabilidad completa. Pues bien, considerando que la nuda propiedad no es derecho real distinto del de propiedad y que, tampoco en un derecho personal, es dable concluir que lo que se enajena en el presente caso es el bien raz en s y no un derecho, y por lo tanto, en la especie, resultan plenamente aplicables, tanto el Art. 5, precitado, como el Art. 17 N 8, letra b), de la Ley de la Renta, en la medida que se d cumplimiento a los requisitos y condiciones que exigen tales disposiciones legales. Finalmente, cabe sealar que el precio de la enajenacin de la nuda propiedad obviamente queda entregado a la voluntad de las partes que intervienen en la convencin, debiendo tenerse presente que el Servicio de Impuestos Internos puede hacer uso de las facultades de tasacin que le otorga el Art. 64 del Cdigo Tributario, y el inciso final del N 8 del Art. 17 de la Ley de la Renta, cuando el precio o valor del bien objeto de la enajenacin sea notoriamente inferior o superior, segn corresponda, al corriente en plaza, en el evento de verificarse las condiciones o circunstancias que se establecen en las mencionadas normas legales.
17 N9 La adquisicin de bienes de acuerdo con los prrafos 2 y 4 del Ttulo V del Libro II del Cdigo Civil, o por prescripcin, sucesin por causa de muerte o donacin. No slo est el incremento de patrimonio lo que se produzca por accesiones del suelo o por accesiones de muebles o inmuebles. El dueo del inmueble que se hace dueo del mueble que accede debe pagar el gasto de la edificacin. Entonces donde est el incremento del patrimonio? Tambin se habla del incremento al adquirir bienes POR PRESCRIPCION ADQUISITIVA O USUCAPION. En este caso ser ingreso no constitutivo de renta. Igual caso sucede si ocurre una sucesin por causa de muerte o donacin sin perjuicio del impuesto o la herencia y de la insinuacin respectiva. Oficio N 1.033 del 6-4-92. N 10: Los beneficios que obtiene el deudor de una renta vitalicia por el mero hecho de cumplirse la condicin que le pone trmino o disminuye su obligacin de pago, como tambin el incremento de patrimonio derivado del cumplimiento de una condicin o de un plazo suspensivo de un derecho, en el caso del fideicomiso y del usufructo. Incremento de patrimonio que obtiene el deudor de una renta vitalicia por el hecho de cumplirse la condicin que le pone trmino. Asimismo, por la consolidacin de la nuda propiedad con la facultad de uso y goce de la misma. Porque este articulo se refiere al contrato de usufructo, fideicomiso o renta vitalicia? Que elemento comn hay detrs de estos tres contratos que hacen que no constituyan renta? Hay un asegurado o beneficiario que es el tomador del seguro, en el contrato de fideicomiso hay una constituyente, un propietario fiduciario y un fideicomisario, en este contrato pareciera que la muerte es una condicin porque tiene que morir el propietario fiduciario. En el contrato de usufructo hay un nudo propietario que cede la facultad de usar y gozar el bien en vida. Si
la persona que compro el usufructo muere, entonces se consolida la propiedad. Si el nudo propietario fallece antes no tiene facultad de usar y gozar. N 11: Las cuotas que eroguen (paguen) los asociados. Eroguen significa que hay transferencia de dominio. Este nmero se parece al N 5 del artculo 17 referente a los aportes, Una asociacin de amigos del derecho tributario las cuotas, de sus socios son un ingreso no constitutivo de renta. Ley no distingue el tipo de instituciones respecto de la cual se entregan las cuotas, puede ser cualquier institucin, incluso los partidos polticos. Oficios 1.798 1-6-88; 799 25-2-93 y 4.472 19-11-93; 1333 06-04-2002.: las donaciones que hacen a los polticos no estn exentas de impuesto, debe existir trmite de insinuacin. Asimila lo que le doy a un candidato con lo que le doy a la asociacin. N 12: El mayor valor obtenido en la enajenacin de bienes muebles de uso personal del contribuyente o de Todos o algunos de los objetos que toman parte de su casa o habitacin.
Se refiere al mayor valor que se obtenga en la enajenacin ocasional de bienes muebles del contribuyente o que forma parte del mobiliario de su casa habitacin. Ej.: La seora que vende su silln viejo. Este es el tpico caso del aviso. VENDO POR VIAJE. N 13: Asignacin familiar.
13.- La asignacin familiar, los beneficios previsionales y la indemnizacin por desahucio y la de retiro hasta un mximo de un mes de remuneracin por cada ao de servicio o fraccin superior a seis meses. Tratndose de dependientes del sector privado, se considerar remuneracin mensual el promedio de lo ganado en los ltimos 24 meses, excluyendo gratificaciones, participaciones, bonos y otras remuneraciones extraordinarias y reajustando previamente cada remuneracin de acuerdo a la variacin que haya experimentado el ndice de Precios al Consumidor entre el ltimo da del mes anterior al del devengamiento de la remuneracin y el ltimo da del mes anterior al del trmino del contrato. Beneficios Previsionales Asignacin por aos de servicio o retiro. 1.- Asignacin familiar. Todo trabajador recibe mensualmente una asignacin familiar por cada carga Es la asignacin familiar legal, no es la asignacin que pueda pactarse - adicionalmente entre empleador y trabajador. (Contrato colectivo o contrato de trabajo) 2.- Beneficios Previsionales. Son los gastos mdicos en que incurre el trabajador, por ejemplo: Su concepto se ha ido modificando hoy es amplsimo gracias a instrucciones del SII. En un principio eran, slo aquellas que emanaban de instituciones que por ley estaban obligadas a dar este beneficio (eran slo las cajas previsionales). Luego el SII. Se ampli e incluy a las instituciones que por ley reemplazaran a las cajas, Mutualidades, Asociacin Chilena de Seguridad. Luego el SII. Volvi a ampliar su criterio e incluso los beneficios dados por el departamento de bienestar de instituciones pblicas. Luego finalmente consider los beneficios otorgados voluntariamente por el empleador. Esos son ingresos no constitutivos de renta. Antes el SII. Ocupaba trminos mdicos tales como dental, ortopdicos pero hoy se ha ampliado y engloba a bonos por nacimiento, matrimonio, la cuota mortuoria.
El criterio que est detrs de todo ello son gastos imprevistos no considerados al momento de contratar. Jurisprudencia: oficio 707 del 12-03-1994. 3087 de 1988. Efecto practico, una empresa le paga a una persona 100, la empresa dice que de ese sueldo le retiro cotizaciones, y le quedan 90, y de estos 90 el 43% se lo pago al fisco. Existe una tendencia que consiste en que para evitar pagar al fisco se dan beneficios no constitutivos de renta. En relacin a los beneficios provisionales, al principio deba existir una filiacin, y ahora cambio y el servicio dice que permite beneficios provisionales dentro de la empresa. 3.- Las indemnizaciones por desahucio y retiro. Indemnizaciones que se deben al terminar el contrato de trabajo. Antes slo era ingreso no constitutivo de renta si as lo sealaban un contrato colectivo o por la ley. Actualmente toda indemnizacin es no renta, hasta 1 mes de sueldo por cada ao de servicio. REMUNERACION MENSUAL: Es el promedio de lo ganado en los ltimos 24 meses, excluyendo gratificaciones proporcionales, bonos y otras remuneraciones extraordinarias reajustando previamente cada una de las remuneraciones. (Trabajadores comisionistas) Antes para ver que era remuneracin se entenda a lo sealado en el contrato, hoy la norma est en el Cdigo del Trabajo. $ 3.000.000 .... 9 aos y 7 meses = 10 aos Por Ej.: P. Prez trabaj 9 aos y 7 meses y ganaba $ 300.000 mensuales por tanto el empleador debe pagarle $ 3.000.000 de indemnizacin y le paga $ 4 millones, por los $ 3 millones no paga impuestos, pero por el milln s. En virtud de esto el SII. Hizo una interpretacin a esta ley diciendo que se debe considerar la remuneracin ordinaria, todas aquellas contempladas de manera permanente en el contrato de trabajo. Se excluye las indemnizaciones voluntarias presentes en el artculo 26, COD. TRABAJO. Oficios 2.351 19-7-91; 4.499 6-12-91; 3.458 13-9-93 y 4.997 30-12-93. N 14: La alimentacin, movilizacin o alojamiento proporcionado al empleado u obrero slo en el inters del empleador o patrn, o la cantidad que se pague en dinero por esta misma causa, siempre que sea razonable a juicio del Director Regional A) ALIMENTACION DEL TRABAJADOR: Naci en Chile con la implantacin de la jornada de trabajo nico, con un momento para almorzar. La ley no dice que es alimentacin, pero el servicio tiene un criterio en relacin a la jerarqua de las personas en la empresa. La alimentacin tiene que ser razonable, el SII de La serena dice que no puede ser ms de $20.000. El empleador le da la alimentacin al trabajador y puede hacerlo mediante: - Tener un local donde d alimentos al trabajador - Darle vales o dinero especficamente ese dinero que le entregue es un ingreso no constitutivo de renta para el trabajador. Para que esto ocurra es necesario cumplir los sig. Requisitos: 1.- Se debe pagar la asignacin de alimentacin por cada da efectivamente trabajado. 2.- La asignacin de alimentos ha de ser un monto razonable. B) MOVILIZACION DEL TRABAJADOR: Es el reembolso del gasto de movilizacin en que incurre el trabajador para ir del trabajo a su casa, y de su casa al trabajo. El SII. Ha sido aqu muy restrictivo, porque dice que NO ES RENTA HASTA EL MONTO DEL PASAJE MAS BARATO. C) ALOJAMIENTO DEL TRABAJADOR:
En el slo inters del empleador, este le proporciona al trabajador una habitacin donde este pueda vivir o bien le da dinero con tal fin. Debe ser racional y lgico para que sea ingreso no constitutivo de renta. Por ejemplo: El trabajador que labora en la carretera austral, o en Chuquicamata. Ver Oficio 6.011 8-10-75; 2.120 24-6-88; 1.895 10-4-75; 4.002 27-11-90;2.120 N 15: Las asignaciones de traslacin y viticos, a juicio del Director Regional. A) ASIGNACION DE TRASLACION: Es el reembolso de los gastos de movilizacin en que incurre el trabajador en el desempeo de su cargo. FORMAS DE REEMBOLSAR: * A travs del gasto efectivo, por ejemplo, le pagan el metro, la micro. * La empresa le proporciona el vehculo. * El trabajador ocupa su propio automvil le puede reembolsar el gasto efectivo por ejemplo, bencina, batera, neumticos o se pueda determinar mediante un reembolso estimado que es el clculo tcnico, cuando le sale anotar el kilmetro. B) VIATICOS: Es el reembolso de gastos extraordinarios en que debe incurrir el trabajador por desempear sus funciones en un lugar distinto del aquel en que trabaja habitualmente. Trata de ser un vitico razonable. N 16:Las sumas percibidas por concepto de gastos de representacin siempre que dichos gastos estn establecidos por ley. Se relacionan a las RRPP de los empleados. Antes se acompaaba la boleta de gastos, o bien el empleador asignaba una suma determinada por concepto de gastos de representacin no importando si gastaban o no el total de esa suma. Ej.: el gerente de Lever Chile le manda un regalo de matrimonio a una persona que conoci en un cctel no lo hace como amigo sino como gerente. Los gastos de representacin no son un INCR salvo que la ley los seale, los parlamentarios son los nicos que tienen gastos de representacin porque la ley los seala. N 17:Las pensiones o jubilaciones de fuente extranjera. Si una persona pension en el extranjero el dinero que reciba como pensin no ser un ingreso constitutivo de renta. Esto es raro, porque, una pensin de jubilacin de fuente chilena es renta!! La razn es: su origen es de la II guerra mundial despus de que ella ocurri muchas naciones le dieron una pensin a ciertas personas por algn perjuicio sufrido a causa de ella (prdida de un hijo, por Ej.: italiano en Chile que recibe pensin no paga impuesto). N 18: Las cantidades percibidas o los gastos pagados con motivo de becas de estudio. BECAS DE ESTUDIO: Sumas de dinero que se dan a una persona para solventar sus estudios. El becario (quien la recibe) no paga impuestos por esa cantidad. DOS SITUACIONES: 1) Si un empleador solventa los estudios de un trabajador, puede pagarle el total o una parte de un curso de perfeccionamiento. 2) El empleador financia totalmente o parcialmente los estudios de los hijos de los trabajadores. Aqu el S.I.I. por muchsimos aos sostuvo que eso era renta por el trabajador, hasta que cambio de posicin y dijo que en este caso se consideraba un ingreso no constitutivo de renta para el trabajador o sea, no era mayor renta. Estas becas deben ser uniformes y generales y slo deben incluir el costo de los estudios y adems deben ser accesibles a todos los trabajadores que estn en la misma situacin, y que exista un promedio.
Oficio 2582, 385. Es ingreso no constitutivo de renta para quien la recibe, pero adems es un gasto para la empresa porque se puede descontar de las utilidades y por ende se disminuye la base imponible. N 19: Las pensiones alimenticias que se deben por ley a determinadas personas, nicamente respecto de stas Hay varias situaciones en que la ley obliga a dar alimento y en ese caso es un ingreso no constitutivo. N 20: La constitucin de la propiedad intelectual, como tambin la constitucin de los derechos que se originen de acuerdo a los Ttulos III, IV, V y VI del Cdigo Minera (sic) y su artculo 72, sin perjuicio de los beneficios que se obtengan de dichos bienes La persona acrecienta su patrimonio por el nuevo invento que l tiene cuando inscribo una marca me hago mas rico, pero no debo pagar impuestos, los pago cuando esa actividad que emana de la marca, concesin, etc., da frutos. N 21:El hecho de obtener de la autoridad correspondiente una merced, una concesin o un permiso fiscal o municipal. Por ejemplo quien explota el casino de Via del Mar lo tiene en concesin, porque el verdadero dueo es la Municipalidad, es ella quien le permite explotar el casino. La ley seala: El enriquecimiento que usted obtiene por el derecho que le da tener esta concesin es un ingreso no constitutivo de renta. Es un derecho que antes no tena. N 22:Las remisiones, por ley, de deudas, intereses u otras sanciones. Si hay una remisin de la deuda de un acreedor a un deudor - si no es por ley esa remisin es ingreso constitutivo de renta. N 23:Los premios otorgados por el Estado o las Municipalidades, por la Universidad de Chile, por la Universidad Tcnica del Estado, por una Universidad reconocida por el Estado, por una corporacin o fundacin de derechos pblico o privado, o por alguna otra persona o personas designadas por ley, siempre que se trate de galardones establecidos de un modo permanente en beneficio de estudios, investigaciones y creaciones de ciencia o de arte, y que la persona agraciada no tenga calidad de empleado u obrero de la entidad que lo otorga; como asimismo los premios del Sistema de Pronsticos y Apuestas creados por el Decreto Ley N 1.298, de 1975. Todos los premios nacionales por Ej.: El dinero recibido por tal concepto es un ingreso no constitutivo de renta. 1.Que la persona no tenga la calidad de trabajador del establecimiento que lo otorga, no puede haber vnculo laboral. 2.Que el premio sea permanente. * EL PREMIO DEL SISTEMA DE PRONOSTICO DEPORTIVO (SOLO POLLA GOL!!) El Kino, el Loto, el Tincazo.... son ingresos constitutivos de renta!! N 24: Los premios de rifas de beneficencia autorizadas previamente por decreto supremo. Es necesario tener permiso del Ministerio del Interior para efectuar una rifa. N 25: Los reajustes y amortizaciones de bonos, pagars y otros ttulos de crdito emitidos por cuenta o con garanta del Estado y los emitidos por cuenta de instituciones, empresas y organismos autnomos del Estado y las Municipalidades; los reajustes y las amortizaciones de los bonos o letras hipotecarias emitidas por instituciones de crdito hipotecario; los reajustes de depsitos de ahorro en el Banco del Estado de Chile, en la Corporacin de la Vivienda y en las Asociaciones de Ahorro y Prstamos; los reajustes de los certificados de ahorro reajustables del Banco Central de Chile, de los bonos y pagars reajustables de la Caja Central de Ahorro y
Prstamos y de las hipotecas del sistema nacional de ahorros y prstamos, y los reajustes de los depsitos y cuotas de ahorros en cooperativas y dems instituciones regidas por el Decreto R.R.A. N 20, de 5 de abril de 1963, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 29. Tambin se comprendern los reajustes que en las operaciones de crdito de dinero de cualquier naturaleza, o instrumentos financieros, tales como bonos, debentures, pagars, letras o valores hipotecarios estipulen las partes contratantes, se fije por el emisor o deban, segn la ley, ser presumidos o considerados como tales, pero slo hasta las sumas o cantidades determinadas de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 41 bis, todo ello sin perjuicio de lo sealado en el artculo 29. Por ejemplo un bono emitido por tesorera lo mismo se aplica aqu a cualquier documento que tiene un valor nominal de un milln, es reajustable de acuerdo al IPC, y genera un inters del 10% anual. Una persona dice: OK, es una buena rentabilidad y compro el bono Luego de que vence el bono el adquirente del bono recibe: * El monto por el que lo compr (el valor nominal) - eso se llama amortizacin: devolver la cantidad en que compr). Esa amortizacin no es renta. * Adems recibe el reajuste aplicado sobre el milln $ 300.000. Ese reajuste no es renta. * Adems recibe el 10% sobre el capital reajustado $ 130.000. Eso si es renta. * No es renta * AMORTIZACION * REAJUSTE (hasta variacin del IPC.) El inciso 2 es lo mismo, pero aplicado a cualquier tipo u operacin de crdito de dinero. Por ejemplo en documentos reajustables en dlares, ms inters: Tal documento varia de acuerdo al tipo de cambio al vencer el documento recibir la amortizacin, recibir el reajuste. Que vara de acuerdo al tipo de cambio: 50% si el monto inicial fue 1 milln. Que no es renta?: Aquella parte que no excede a la variacin del IPC. O sea si el IPC es 30%: $300.000.Es decir ese reajuste es un ingreso no constitutivo de renta. El exceso sobre esa variacin ($ 200.000) es renta, se considera un inters. Supongamos: Prstamo de 1 milln no reajustable, y con un inters igual de 50% anula. Que recibe la persona al trmino? La amortizacin del milln prestado $ 500.000 por concepto de inters pactados. Esos intereses Son renta? Si hubo una inflacin del 30% Es renta? La ley dice determinar cuanto de lo que se paga por concepto de inters es puramente inters y cuanto de all es inflacin. Slo es inters aquello que excede a la variacin del IPC. La ley convierte ese milln inicial en UF. Ese milln de 1 de Enero son 100 UF Esa operacin termina el 31 de Diciembre y la persona recibe $ 1.500.000. La ley dice: Convierta lo que le paguen a ese momento en UF. 1 Enero: 1 UF. - $ 10.000.31 Diciembre: 1 UF. - $ 15.000.Es decir, todo lo que obtenga por sobre ese milln reajustado es inters. La ley dice que debo traducir mi capital original a pesos para aplicar el IPC, hay un solo tipo de reajuste que es el IPC, y ese reajuste se aplica a mi cantidad de dinero monetaria de principio de ao. 26.-Los montepos a que se refiere la ley nmero 5.311. (Guerra del pacifico) 27.-Las gratificaciones de zona establecidas o pagadas en virtud de una ley. Cuando me mandan a una zona distinta del pas me pagan ms. Esta referida a empresas del estado (ENAP) pero esta en desuso. Las leyes no pueden establecer gratificaciones.
N 28:El monto de los reajustes que, de conformidad a las disposiciones del prrafo 3 del Ttulo V de esta ley, proceda respecto de los pagos provisionales efectuados por los contribuyentes, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 29. Monto de reajustes de "pay as you go" . Afecta a contribuyentes de 1 y 2 categora. Son pagos a cuenta de impuestos anuales. Estos pagos son sobre un porcentaje de sus ingresos brutos, dentro de los 12 primeros das del mes siguiente. Estos. P.P.M. se van haciendo todos los meses. Cuando llega Abril debe hacerse declaracin, determinado el impuesto de las categoras se paga imputando las P.P.M. *Artculo 95 L.R. => Ordena que PPM deben ser reajustados por la variacin del IPC entre el ltimo da del mes anterior al ingreso en arcas fiscales y el ltimo da del mes anterior a la fecha del cierre del balance. Ej: ENERO FEBRERO MARZO 1.000 500 3.000 REAJUSTE 200 50 150 $ 400 FD NO RENTA 31/diciembre: Impto.: 10.000 P.P.M 4.900 --------5.100 diferencia no cubierta por PPM la paga en Abril y esta suma tiene reajuste de Diciembre a Abril. N 29:Los ingresos que no se consideren rentas o que se reputen capital segn texto expreso de una ley. ej: texto legal -> no renta -> la bonificacin de mano de obra, otro es la modificacin del sistema patrimonial. 30.- La parte de los gananciales que uno de los cnyuges, sus herederos o cesionarios, perciba de otro cnyuge, sus herederos o cesionarios, como consecuencia del trmino del rgimen patrimonial de participacin en los gananciales. Cuando al final del rgimen se dividen las utilidades, esa percepcin que yo tengo es un ingreso no constitutivo de renta. Es lo mismo que pasa en el rgimen de sociedad conyugal. Si no existiera este articulo porque podramos sealar que cuando se terminan los regimenes son ingresos no constitutivos de renta? Porque esos ttulos ya pagaron impuestos. Seria un titulo declarativo y no constitutivo. FIN INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA. QUINES SON LOS CONTRIBUYENTES DE LA LEY DE LA RENTA? Artculo 3.- Salvo disposicin en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagar impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas est situada dentro del pas o fuera de l, y las personas no residentes en Chile estarn sujetas a impuesto sobre sus rentas cuya fuente est dentro del pas. Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el pas, durante los tres primeros aos contados desde su ingreso a Chile slo estar afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podr ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus prrrogas, se aplicar, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero. Conocido en virtud del problema de la doble tributacin. 1 REGLA: Son contribuyentes todas las personas domiciliadas o residentes en el pas por sus rentas tanto de fuente chilena como externa.
2 REGLA:
Tambin son contribuyentes las personas que carezcan de domicilio o residencia en el pas por las rentas de fuente chilena que ellas obtengan.
FACTORES A CONSIDERAR: A) DOMICILIO O RESIDENCIA -El que est domiciliado aqu a la ley no le importa donde est domiciliada la fuente de la renta. Puede invertir en China o Tailandia, pero si tiene domicilio aqu por sus rentas mundiales. B) FUENTE DE LA RENTA Aqu si importa la fuente de la renta est porque el sujeto slo estar por sus inversiones en Chile. LA NACIONALIDAD LE ES INDIFERENTE POR REGLA GENERAL A LA LEY ............ EXCEPCIONES!! Primero. ART. 3, INC. FINAL: El extranjero que adquiere domicilio o residencia en el pas durante los 3 primeros aos contados desde su ingreso al pas tributa exclusivamente por sus rentas de fuente chilena. Es excepcin porque el individuo debiera tributar por sus rentas mundiales (inversiones en China, Tailandia) ... Por qu est viviendo en Chile. Este plazo es PRORROGABLE, slo por una vez el DIRECTOR REGIONAL. Ej: Su un chileno vino por cuarenta aos afuera, llega a Chile adquiriendo residencia, pagar tanto por sus impuestos, de fuente extranjera como chilena desde el momento en que se establece en Chile. Segundo. ART. 60, INC, 2: Las personas extranjeras que vengan a Chile a realizar una actividad: Cientfica, Actividad Tcnica, Cultural o Deportiva. Queda afecta a un impuesto nico adicional de un 20% sobre esa remuneracin. Por qu es una excepcin la nacionalidad? Porque si el individuo fuera un chileno que viene a realizar esas actividades estara afecto a un impuesto de un 40%. Igual se respeta el principio constitucional de la igualdad porque todas tienen igual acceso a tal beneficio. Respecto a que el no domicilio ni residencia en el pas paga impuesto por sus rentas de fuente chilena tiene una EXCEPCION. Tercero. ART. 59, INC. 2: La ley grava a una persona que no vive en Chile por rentas de fuente extranjera. Ej.: La Papelera desea vender papeles a China y antes de expandirse decide hacer un estudio de mercado para saber que aceptacin tendr su producto. Ese estudio lo hacen los chinos y mandan el recado de ese informe y cobran sus honorarios: U$ 500.000 El dueo de la Papelera gira en cheque esa cantidad. Pero el SII. Le dir: momento: de esos 500.000, 200.000 son nuestros, enveles 300.000 a los chinos. A pesar de tratarse de un no domicilio ni residencia y de tratarse de una renta de origen extranjero debe tributar!!
En claro, la ley (CT) define RESIDENCIA -> ARTICULO 8 Una persona adquiere residencia en el pas cuando permanece por: 6 meses consecutivos en un ao calendario. 6 meses consecutivos en 2 aos tributarios consecutivos. Si una persona entra en Chile el 2 de Enero y se qued ininterrumpidamente hasta el 2 de Julio pasa a ser residente y por tanto constituyente. El otro factor es la FUENTE DE LA RENTA. Artculo 10.- Se considerarn rentas de fuente chilena, las que provengan de bienes situados en el pas o de actividades desarrolladas en l cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente Son rentas de fuente chilena, entre otras, las regalas, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones anlogas derivadas de la explotacin en Chile de la propiedad industrial o intelectual. Se entiende renta de fuente Chilena las que provengan de bienes situados en Chile o de actividades realizados en el pas que sea el domicilio o residencia del contribuyente. Ej.: un Alemn dueo de un departamento en Via del Mar que lo arrienda. Igual pasa si ese departamento lo arrienda a un italiano que vive en Roma porque su hijo vive en ese departamento. Aunque el dinero se pague en Italia igual ser contribuyente en Chile. Id. sucede en caso de actividades en el pas. -------------------------------------------------------SE ENTIENDEN RENTAS (de fuente chilena) * LAS REGALIAS * LOS DERECHOS POR EL USO DE MARCAS (mcdonalds) * OTRAS PRESTACIONES ANALOGICAS (royalties, asistencia de ingeniera, es un pago a travs de un porcentaje de las rentas) Es decir, la explotacin en Chile de una marca, de una propiedad intelectual es!! Renta. Artculo 11.- Para los efectos del artculo anterior, se entender que estn situadas en Chile las acciones de una sociedad annima constituida en el pas. Igual regla se aplicar en relacin a los derechos en sociedad de personas. En el caso de los crditos, la fuente de los intereses se entender situada en el domicilio del deudor. No se considerarn situados en Chile los valores extranjeros o los Certificados de Depsito de Valores emitidos en el pas y que sean representativos de los mismos, a que se refieren las normas del Ttulo XXIV de la ley N 18.045, de Mercado de Valores, por emisores constituidos fuera del pas u organismos de carcter internacional o en los casos del inciso segundo del artculo 183 del referido Ttulo de dicha ley. Igualmente, no se considerarn situadas en Chile, las cuotas de fondos de inversin, regidos por la ley N 18.815, y los valores autorizados por la Superintendencia de Valores y Seguros para ser transados de conformidad a las normas del Ttulo XXIV de la ley N 18.045, siempre que ambos estn respaldados en al menos un 90% por ttulos, valores o activos extranjeros. El porcentaje restante slo podr ser invertido en instrumentos de renta fija cuyo plazo de vencimiento no sea superior a 120 das, contado desde su fecha de adquisicin. Son rentas de fuentes chilenas las que provengan de acciones de S.A constituidas en Chile. Ej: el dueo de Pizarreo es una S.A. belga. Es una renta de fuente chilena.
Esta sociedad belga vende las acciones a la sociedad volwaguen (alemana), la utilidad que obtiene. Es renta de fuente chilena? Queda gravada en Chile por la utilidad que se obtenga. Lo mismo sucede tratndose de derechos en sociedades de personas. Excepciones a fuentes chilenas: Acciones que emitieron ttulos ADR. Fondos de inversin que se venden en el extranjero, estos fondos de inversin son cuotas de un portafolio. INC. 2: En el caso de los crditos la fuente de los intereses que las genera se entiende situada en el domicilio del deudor. Los intereses son la renta que genera un mutuo. Quin los gana?: el acreedor, l genera par as una renta. Supongamos que el Banco de Tokio le presta a Datsun Chile un x monto de dinero, pagndose desde Chile peridicamente los intereses al Banco de Tokio. Esos intereses Son renta de fuente Chilena? Si, porque el domicilio del deudor es Chile, el constituyente es el Banco japons, l gana los intereses que estn afectos a renta en Chile. Porque en Chile el domicilio del deudor. Si el Banco de Chile le presta dinero a una empresa Argentina Qu sucede? Paga impuestos porque est domiciliado en Chile y por tanto paga por sus rentas de fuente chilena y extranjera. INC. 3 excepciones a la apertura del mercado en el exterior. (Ley 19601 y modificacin ley 19705. ley de OPAS). Para la ley de la renta al parecer hay una definicin distinta de contribuyente; de la jurisprudencia aparece incluso que las sociedad de hecho son contribuyentes y otras no. Existen dos posiciones, que una comunidad o una sociedad de hecho es un contribuyente o no lo es, sino que establece facilidades para que el servicio cobre. Ejemplo: cuando debe una comunidad, debo cobrarle a cada uno su cuota. El Art. 5 y sgts. De la ley de la renta establece una facilidad de cobro y dice que los comuneros son solidariamente responsables o forman una sociedad distinta que la que aparece en la ley. La Ley se refiere a algunas situaciones especiales de contribuyentes. Caso A Artculo 5.- Las rentas efectivas o presuntas de una comunidad hereditaria correspondern a los comuneros en proporcin a sus cuotas en el patrimonio comn. Mientras dichas cuotas no se determinen, el patrimonio hereditario indiviso se considerar como la continuacin de la persona del causante y gozar y le afectarn, sin solucin de continuidad, todos los derechos y obligaciones que a aqul le hubieren correspondido de acuerdo con la presente ley. Sin embargo, una vez determinadas las cuotas de los comuneros en el patrimonio comn, la totalidad de las rentas que correspondan al ao calendario en que ello ocurra debern ser declaradas por los comuneros de acuerdo con las normas del inciso anterior. En todo caso, transcurrido el plazo de tres aos desde la apertura de la sucesin, las rentas respectivas debern ser declaradas por los comuneros de acuerdo con lo dispuesto en el inciso primero. Si las cuotas no se hubieren determinado en otra forma se estar a las proporciones contenidas en la liquidacin del impuesto de herencia. El plazo de tres aos se contar computando por un ao completo la porcin de ao transcurrido desde la fecha de la apertura de la sucesin hasta el 31 de diciembre del mismo ao Las comunidades hereditarias no es una persona desigual a la de los comuneros. Una comunidad hereditaria puede generar rentas. Realmente son los herederos quienes generan rentas. La regla general es que las rentas que obtenga una comunidad hereditaria se paguen en porcentaje a los derechos que los comuneros tengan sobre ella.
Ej: cada uno de los comuneros tiene un 25% sobre la comunidad hereditaria. Ella gener una utilidad de 1 milln. c/ heredero ...... $ 250.000.SON LOS HEREDEROS ! LOS QUE GENERAN LA RENTA, NO LA COMUNIDAD HEREDITARIA. EXCEPCION DURANTE LOS 3 PRIMEROS AOS: contados desde la muerte del causante estas rentas tratan como si el causante estuviera vivo. Se hace la declaracin a nombre del causante. Transcurridos 3 aos se debe tratar en base a la proporcin en patrimonio comn, segn el 5 Si las cuotas no se hubieren determinado se estar a las proporcionales contenidas en la liquidacin del impuesto de herencia. Caso especial Si el causante es una empresa individual, van a haber dos impuestos, uno a la empresa y al contribuyente con el global complementario. En los tres primeros aos tributa como empresa, pasado los tres aos debe hacer termino de giro. El inciso segundo se refiere a las empresas unipersonales. Oficio 2279. Caso B Artculo 6.- En los casos de comunidades cuyo origen no sea la sucesin por causa de muerte o disolucin de la sociedad conyugal, como tambin en los casos de sociedades de hecho, los comuneros o socios sern solidariamente responsables de la declaracin y pago de los impuestos de esta ley que afecten a las rentas obtenidas por la comunidad o sociedad de hecho. Sin embargo el comunero o socio se liberar de la solidaridad, siempre que en su declaracin individualice a los otros comuneros o socios, indicando su domicilio y actividad y la cuota o parte que les corresponde en la comunidad o sociedad de hecho". Rentas generadas por una comunidad de hecho. No hay una persona distinta por tanto las contribuciones son cada uno de los socios. Puede generar rentas?: S Quines pagan?: Los socios. INC 1: todos los comuneros son solidariamente responsables del pago de los impuestos a las rentas obtenidas a la comunidad o sociedad de hecho, la cual puede producir rentas. Es una solidaridad que tiene su fuente en la ley. Son solidariamente responsables del pago del impuesto por tanto el SII puede perseguir a cualquiera de ellas el total de la obligacin sin perjuicio de las acciones o prestaciones entre ellas. INC 2 se puede librar de la solidaridad indicando el domicilio. Y actividad del socio, individualizando a los socios y determinando la cuota o parte que les corresponda en la comunidad o en la sociedad de hecho. ART 53 /2. Sin embargo, los cnyuges con separacin total convencional de bienes debern presentar una declaracin conjunta de sus rentas, cuando no hayan liquidado efectivamente la sociedad conyugal o conserven sus bienes en comunidad o cuando cualquiera de ellos tuviere poder del otro para administrar o disponer de sus bienes. Cuando hay sociedad conyugal o ha habido separacin de bienes pero no se ha liquidado total mente la comunidad los cnyuges declaran conjuntamente, si hay cualquier otro rgimen la declaracin de impuestos es separada. Importancia: ahora el servicio acepta que se puedan compensar sumas de dinero con otras, porque antes se necesitaba contrato de mutuo por escritura pblica, esto era cuando el patrimonio del marido o mujer no justificaba la compra. (Caso de separacin de bienes).
Caso C. ART. 7: Tambin se aplicar el impuesto en los casos de rentas que provengan de: 1.- Depsitos de confianza en beneficio de las criaturas que estn por nacer o de personas cuyos derechos son eventuales. 2.- Depsitos hechos en conformidad a un testamento u otra causa. 3.- Bienes que tenga una persona a cualquier ttulo fiduciario y mientras no se acredite quines son los verdaderos beneficiarios de las rentas respectivas. N 1: DEPOSITOS DE CONFIANZA EN BENEFICIO DE LAS CRIATURAS QUE ESTAN POR NACER. Le digo a mi pap: Estoy embarazada, mi pap feliz me deposita $ 500.000.- en el Banco para drselos cuando cumpla 5 aos - a mi hijoComo el depsito genera inters el contribuyente ser el banco o el abueloDe acuerdo a lo que se haya pactado. Lo mismo sucede con PERSONA CUYOS DERECHOS SON EVETUALES: Por ejemplo que mi pap deposita por cantidad de $ que slo puedo sacar cuando me reciba de abogado. que situacin se trata de cubrir? Cuando no hay contribuyente. Hay otras situaciones donde la persona del contribuyente no esta clara por ejemplo cobro en comisin de cobranza. Ejemplo de tenedor fiduciario de los bienes de un tercero y me amparo en el secreto profesional, ah no se sabe quien es el contribuyente. Caso D Artculo 8.- Los funcionarios fiscales, de instituciones semifiscales, de organismos fiscales y semifiscales de administracin autnoma y de instituciones o empresas del Estado, o en que tenga participacin el Fisco o dichas instituciones y organismos, o de las Municipalidades y de las Universidades del Estado o reconocidas por el Estado, que presten servicios fuera de Chile, para los efectos de esta ley se entender que tienen domicilio en Chile. Para el clculo del impuesto, se considerar como renta de los cargos en que sirven la que les correspondera en moneda nacional si desempearen una funcin equivalente en el pas ART. 8 FUNCIONARIOS PUBLICOS QUE PRESTAN SUS SERVICIOS A SU INSTITUCION FUERA DEL PAIS. Ej: Representante de Corfo en N.Y. All vive y all trabaja ese representante. A) Esas personas mantienen segn la ley su domicilio en el pas. B) Estos funcionarios pagaran impuesto en Chile por el sueldo que les habra correspondido percibir en Chile si hubieren desarrollado aqu la misma funcinNo tributan por sus rentas reales, sino por lo que les habra correspondido. Esto se ve de acuerdo al escalafn. Si este seor de CORFO le dice a la seora que pongan 1 Restaurant en N.Y. Ese local Tributa en Chile?: S, porque se considera al sujeto como si tuviera domicilio en Chile. CASO D Artculo 9.- El impuesto establecido en la presente ley no se aplicar a las rentas oficiales u otras procedentes del pas que los acredite, de los Embajadores, Ministros u otros representantes diplomticos, consulares u oficiales de naciones extranjeras, ni a los intereses que se abonen a estos funcionarios sobre sus depsitos bancarios oficiales, a condicin de que en los pases que representan se concedan iguales o anlogas exenciones a los representantes diplomticos, consulares u oficiales del Gobierno de Chile. Con todo, esta disposicin no regir respecto de aquellos funcionarios indicados anteriormente que sean de nacionalidad chilena.
Con la misma condicin de reciprocidad se eximirn, igualmente, del impuesto establecido en esta ley, los sueldos, salarios y otras remuneraciones oficiales que paguen a sus empleados de su misma nacionalidad los Embajadores, Ministros y representantes diplomticos, consulares u oficiales de naciones extranjeras. ART. 9: FUNCIONARIOS DIPLOMATICOS: Quedan exentos de impuesto en Chile por las rentas oficiales que perciban bajo condicin de RECIPROCIDAD. EJ: Embajador Alemn en Chile y Embajador Chileno en Alemania. Son RENTAS OFICIALES... Si el embajador pone 1 local para vender hot-dogs pagar impuestos!! Este N es aplicable a los EMPLEADOS DE LA MISION DIPLOMATICA que sean de la misma nacionalidad del embajador a condiciones de RECIPROCIDAD. (ejemplo).... Si contrata un cocinero chino, el sueldo de ese cocinero se grava con impuestos porque no tiene la misma nacionalidad que el embajador. paga impuesto nico al trabajo, este impuesto se evita contratando funcionarios chilenos. CUNDO TRIBUTA UNA RENTA? En dos momentos diferentes: 1).- CUANDO LA RENTA SE DEVENGA 2).-CUANDO LA RENTA SE PERCIBE. CONCEPTOS: ART. 2, Ns 2 Y 3: 2.- Por "renta devengada", aqulla sobre la cual se tiene un ttulo o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crdito para su titular. 3.- Por "renta percibida", aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto al pago. RENTA DEVENGADA: Aquella sobre la cual se tiene un ttulo o derecho independientemente de su exigibilidad y que constituye un crdito para su titular. O sea hay rentas que tributarn cuando el contribuyente adquiera ttulo o derecho sobre esa renta. EJ: EL IMPUESTO DE 1 CATEGORIA proveniente de un capital invertido (Ej: soc constructora, lnea area) EJ: Un comerciante que trabaja en el rubro de compraventa de automviles. Un sujeto desea comprar un automvil ....., pero, el modelo que desea no lo tiene... el comerciante se compromete a importarlo, en 6 meses ms estar en Chile. El sujeto se obliga a pagar el precio en 2 aos ms de una sola vez. Todo ello, reajustado. La renta es devengada o se paga a la fecha de que se celebr el contrato., aunque no haya recibido un peso ser el comerciante quien deba pagar el impuesto de 1 categora. En el caso de la permuta, como se determina la renta?, hay precio en la permuta?, no, no es un requisito esencial, si no le asigno valor el SII dice que se estar al valor contable y si no llevo contabilidad el SII tasa. En acciones se tasa segn la transaccion de ese dia o segn el valor en rueda.
RENTA PERCIBIDA: Es aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio. Esto en la prctica presenta dificultades. Qu significa que ingrese materialmente al patrimonio? Significa que la persona reciba la renta bajo un ttulo que le permita el dominio sobre ella... que la renta llegue en cumplimiento de la obligacin del deudor correlativo. Esto es necesario tenerlo claro por el criterio del SII.
El que ingresa materialmente al patrimonio de una persona no es sinnimo de tener un ttulo de dominio sobre ella, slo basta que se tenga un derecho sobre ella. En la prctica se dan anticipos. Si yo el encargo a Juan 100 ternos y le doy 2 millones de adelanto...El sastre tendr derecho sobre el contrato cuando fabrique los ternos mientras tanto quien los encarg es deudor del dinero que cueste confeccionar esos 100 ternos. Ctedra: Jams se puede percibir una renta si esta no est devengada. Para el SII la devengacin no es un requisito para la percepcin. Es necesario tener un ttulo por adquirir el dominio de tal modo que cuando la renta ingrese a mi patrimonio pueda adquirir el dominio sobre ella. En la compensacin hay renta percibida, en la prescripcin tambin. Existe una sola excepcin que son los intereses anticipados de las instituciones financieras, donde hay percepcin sin devengacin pero esto est establecido por ley. . ART. 29inc 4, LEY: Son ingresos las devengadas y las percibidas. en el caso de los Bancos estos deben considerar los intereses percibidos y de devengados y tambin los intereses anticipados. Si fuera cierto que basta haberlas percibido la renta estara de ms. CONCEPTO DE SOCIEDADES DE PERSONAS. De acuerdo con el art. 2 N 6 son todas aquellas sociedades de cualquier clase o denominacin excluyndose nicamente a las annimas. Tipos de sociedades. Sociedad Annima: Es aq. formada por la reunin de un fondo comn, suministrado por accionistas responsables slo por sus respectivos aportes y adm. por un directorio integrado por miembros esencialmente revocables. Sociedad Colectiva. Es aquella en que todos los socios administran por s o por un mandatario elegido de comn acuerdo y son personalmente e ilimitadamente responsables de las deudas de la sociedad. Soc. en Comandita Aquella en que uno o ms de los socios se obligan solamente hasta la concurrencia de sus aportes. Simple Simple fondo por los comanditarios y pueden serlos gestores. Por acciones Por la reunin de un capital dividido en acciones suministrado por comanditarios y adm. por los socios gestores. Soc. Resp. Ltda. Soc. de personas en que la responsab. de los socios queda limitada al monto de los aportes a o la suma que a ms de estos se indique. Por ltimo debemos destacar que el concepto de sociedad annima alcanza slo a dicho tipo social constituido de acuerdo con la ley 18.046, ya que ellas no se caracterizan por que su capital est representado por acciones sino que por el hecho de estar reguladas por un estatuto jurdico especial que es la Ley 18.046. El SII lo ha reconocido expresamente. En efecto, segn el oficio N 1740 del ao 89, el cual seala en su parte pertinente que si una persona forma una SOCIEDAD CONTRACTUAL MINERA de acuerdo con las normas del Cdigo de Minera, manifiesta claramente su intencin de formar una sociedad regulada por el derecho comn, por lo que debe entenderse necesariamente de que se trata de una sociedad de personas. Recordemos que las sociedades contractuales mineras establecidas en el art. 172 del Cdigo de Minera estn formadas por accionistas y su capital se encuentra dividido en acciones. TRIBUTACION RENTAS DE CAPITAL
Normalmente quedan afectas al impuesto de 1 categora. Rentas de capital no son solo las rentas que tienen las empresas. Hay rentas de capital que provienen de las personas naturales sujetas a otros impuestos ( global complementario o adicional) pero la regla general es que las empresas tienen rentas de capital. Rentas del capital que obtienen las empresas. Pueden ser renta solo el capital o una combinacin del capital o trabajo en este caso hay que ver lo mas importante. En las sociedades no se da esto, una sociedad no pueden trabajar como tal por ende las sociedades obtienen rentas de capital. que pasa cuando hay aporte del socio industrial? se puede aportar trabajo a la sociedad? Solo en las sociedades del cdigo de comercio y civil. Respecto del trabajo = cuando son sociedades profesionales. Las empresas organizadas o establecidas en Chile y los inversionistas estn sujetos normalmente a este impuesto como a la renta derivada del capital o de una combinacin de capital y trabajo(renta mixta o empresarial. El servicio entiende por empresa : Concepto de "empresa". Con el objeto de determinar el sentido y alcance del concepto de "empresa" empleado por el legislador en la citada disposicin, el Servicio de Impuestos Internos ha definido tal concepto como: "Empresa es toda organizacin, individual o colectiva, en que, utilizando capital y trabajo, se persigue obtener un lucro o beneficio pecuniario". (Ver Oficio N 3.428, de fecha 09.09.93, que se ubica en el anlisis del artculo 17, N 8, letra i), siguiente). No toda persona jurdica es empresa y no toda empresa es persona jurdica, las corporaciones y fundaciones no son empresas. En sntesis puede decirse que el impuesto de Primera Categora grava bsicamente a las empresas, a los Auxiliares del comercio y a los inversionistas. Al respecto cabe hacer presente, que la empresa tiene, desde el punto de vista contable, una individualidad propia, distinta de La entidad fsica y jurdica de las personas que la componen, como participantes del capital o como proveedores del trabajo. En definitiva, la ley de la renta admite, bsicamente, tres tipos de organizacin jurdica de la empresa : Empresa unipersonal, empresa colectiva y establecimiento permanente. Las empresas unipersonales Se caracterizan, porque jurdicamente se confunden con su propietaria, la persona natural, que extiende su personalidad jurdica en el mbito tributario. La empresa colectiva Jurdicamente se organiza como sociedad de personas, es decir, sociedad colectiva, de responsabilidad Limitada, etc., dentro de las cuales se incluye a la sociedad en comandita, a pesar de que habra sido ms apropiado y prctico clasificarlas como mixtas, y sociedades annimas o de capital. El establecimiento permanente Es un tipo de organizacin empresarial en los que su titular puede ser una persona natural o Jurdica Pero necesariamente debe tener domicilio y residencia en el extranjero. En este caso se trata de contribuyentes del impuesto adicional, que extiende su personalidad jurdica en nuestro pas, con efectos tributarios.(artculo 58 de la ley). Estas serian: sociedades annimas extranjeras que abren un giro dentro del pas, una empresa unipersonal extranjera o una sociedad extranjera. Sujetas a impto. De primera categora por las rentas que obtienen de su capital. No hay una definicin en la ley sino que la ley hace es una enumeracin de las actividades comprendidas dentro del impuesto de 1 categora. ARTICULO 20: (---) El art 20 no define lo que es Renta de Capital, si no que las enumera. Son Rentas de Capital: N 1 : LA RENTA DE BIENES RAICES EN CONFORMIDAD A LAS NORMAS SIGUIENTES.......:
N 2: LAS RENTAS DE CAPITALES MOBILIARIOS CONSISTEN EN INTERESES O CQ. OTROS PRODUCTOS... N3 : LAS RENTAS DE LA INDUSTRIA, DEL COMERCIO, DE LA MINERIA, Y DE LA EXPLOTACION DE RIQUEZAS DEL MAR Y DEMAS ACTIVIDADES EXTRACTIVAS, CIAS. AEREAS, DE SEGUROS... N 4:SE REFIERE A LAS RENTAS DE EMPREAS CONSTRUCTORAS, CORREDORES, MARTILLEROS, ESTABLECIMIENTOS PRIVADOS DE ENSEANZA, ETC. N5 : Contempla una regla general que se ha llamado EL BOLSON DE UNA 1 CATEGORIA: Si una renta no se encuentra expresamente gravada como renta del trabajo ni tampoco expresamente exenta de ella... TRIBUTARA COMO RENTA DE 1 CATEGORIA. N 6: SE GRAVA CON IMPUESTO DE 1 CATEGORA LOS PREMIOS DE LOTERA. Qu es renta del capital? Todo lo que no es renta del trabajo. 1 caracterstica, La regla general es que este impuesto grava las rentas efectivas demostradas mediante contabilidad. La regla general es que el contribuyente debe llevar contabilidad para llevar y determinar su renta. LA CONTABILIDAD ES SU MEDIO DE PRUEBA, ES LA MANERA DE DEMOSTRAR LA RENTA. El articulo 29 no usa la palabra contabilidad completa sino fidedigna, ya que la contabilidad completa puede ser fidedigna o no. Excepcionalmente hay casos en que la ley presume cul es la renta de la persona, habiendo presunciones de derecho y otras simplemente legales, Ej.: transporte de carga terrestre, agricultura. 2 caracterstica: La regla general: como 2 caracterstica es que este impuesto sea de declaracin anual, se paga en el mes de Abril por las rentas obtenidas el ao anterior. Excepcionalmente el impuesto podr declararse, el mes siguiente de obtener las rentas Cundo? Cuando el contribuyente obtiene esas rentas espordicamente. Ejemplo premios de lotera, auxiliares de justicia y corredores. DETERMINACION DE LA RENTA IMPONIBLE. La contabilidad completa y la determinacin de la utilidad de acuerdo a la ley de la renta es distinta a la determinacin de la utilidad financiera. La contabilidad tributaria, (como determino yo mi utilidad de acuerdo a la ley de la renta) es distinta a la contabilidad financiera. Puede haber utilidad tributaria y perdida financiera (determina si la empresa gana o no dinero) y viceversa. Lo normal es que ambas vayan en sentido contrario. Hay ingresos que son utilidades que no pagan impuestos, si me indemnizan un dao moral puedo repartir esa utilidad entre mis socios y no ser utilidad tributaria pero si ser utilidad financiera. En la depreciacin la contabilidad financiera no significa un gasto, no me aumenta las perdidas. Puede una empresa no tener utilidades y pagar impuesto (tipo de cambio). La renta presunta no se determina por contabilidad. RENTA IMPONIBLE: Cuando estamos en presencia de acts. de 1 categora que deben determinar su renta por contabilidad hay varias etapas para determinar la base imponible. 1 ETAPA: INGRESO BRUTO. En esta etapa agrego todas mis fuentes de ingreso que son ingresos constitutivos de renta. 2 ETAPA: RENTA BRUTA: es retirar sustraer o disminuir de este flujo lo que son los costos (lo que yo puedo asignar expresamente a una unidad producida, ejemplo materia prima, costurera). 3 ETAPA : RENTA LIQUIDA.
Consiste En separar de estos ingresos los gastos (gastos son distintos de los costos, gasto es un concepto de administracin contable, ejemplo: contador secretaria, Cta. de luz, arrendar).si yo soy comerciante el costo ser el valor de adquisicin y el gasto ser la secretaria vendedor etc. 4 ETAPA: RENTA LIQUIDA AJUSTADA. (CORRECCION MONETARIA). El problema de la renta liquida ajustada es que pueden salir ingresos o bien, producto de la correccin monetaria, ingresar. Si aumenta mi flujo = mayor utilidad. El costo es disminucin de flujo, la etapa de gasto es disminucin de flujo y la correccin monetaria puede ser aumento o disminucin de flujo. 5 ETAPA: RENTA LIQUIDA IMPONIBLE. Significa aumentar o disminuir el flujo. Ej: tengo oficina de abogados y uso chequera personal para pagar cuenta de telfono, no es gasto. Pago impuesto porque es retiro. por qu la renta lquida imponible tiene agregaciones? Porque en las 4 etapas anteriores puedo volver retirando flujos que no estaba autorizado para retirar. En la renta liquida imponible se deben agregar todo lo que yo indebidamente puedo retirar, pero debo retirar tambin lo que indebidamente ingres. Una vez cumplidas estas 5 etapas llegamos a la Renta Lquida imponible que ser la Utilidad Tributaria y no la utilidad financiera. A) I ETAPA: QUE ES INGRESO BRUTO? ART.29 INC. 1: Constituyen "ingresos brutos" todos los ingresos derivados de la explotacin de bienes y actividades incluidas en la presente categora, excepto los ingresos a que se refiere el artculo 17. En los casos de contribuyentes de esta categora que estn obligados o puedan llevar, segn la ley, contabilidad fidedigna, se considerarn dentro de los ingresos brutos los reajustes mencionados en los nmeros 25 y 28 del artculo 17 y las rentas referidas en el nmero 2 del artculo 20. Sin embargo, estos contribuyentes podrn rebajar del impuesto el importe del gravamen retenido sobre dichas rentas que para estos efectos tendr el carcter de pago provisional sujeto a las disposiciones del Prrafo 3 del Ttulo V. Las diferencias de cambio en favor del contribuyente, originadas de crditos, tambin constituirn ingresos brutos. Todos los ingresos demandados de la explotacin de bienes o del desarrollo de actividades clasificadas en la 1 categora, con exclusin!! de los ingresos no constitutivos de renta. La ley al iniciar el proceso de determinacin de la base imponible deja fuera a los ingresos no constitutivos de renta. Slo puede determinar la base imponible a partir de los ingresos que si, son constitutivos de renta. Ej: Don Pepe explota su almacn. l tiene ventas en su almacn por 20 millones de pesos. Adems en sus ratos de ocio, ejerce la profesin de abogado por lo que obtuvo 20 millones y por concepto de una participacin de una herencia obtuvo 5 millones, fuera de una indemnizacin de 2 millones, incluso se gan 10 millones en la Polla Gol. INGRESO BRUTO DE DON PEPE: Ventas del almacn -> ingreso constitutivo de renta. Honorarios -> ingresos constitutivos de renta, pero tributa como renta de trabajo y especficamente por la renta o impuesto de 2 categora. Indemnizacin: ingreso no constitutivo de renta de acuerdo al 17 N 1 se puede deducir como gastos por tanto si se considera. Polla Gol -> ingreso no constitutivo de renta. A pesar de ser no renta pueden ser mantenidas como ingreso bruto. ART. 17 N 25 (1) (1) Reajustes de operaciones de crdito de dinero ART. N 28 (2) Reajustes de los pagos provisionales
La ley dice que los reajustes son ingresos, pero los voy a retirar en la etapa de correccin monetaria, si el reajuste no fuera ingreso los voy a volver a retirar en la etapa de correccin monetaria entonces lo retirara dos veces y por lo tanto tengo un doble beneficio. el doble beneficio esta dado porque recibo 100 a titulo de reajustes que no pagan impuestos y adems retiro 100 de la utilidad. Cuando hay contabilidad completa se van a ingresar pero luego se retiran y se produce el efecto neutro. Dentro del ingreso bruto tengo estos reajustes por 1 milln y ser ingreso constitutivo de renta. En la etapa de la correccin monetaria el contribuyente tendr una deduccin de 1 milln.... con lo cual su renta lquida ajustada qued en cero. Si la ley no me dijera que debo incluir los reajustes dentro del ingreso bruto. Cuando aplicara las reglas de correccin monetaria debera considerar ese milln y deberamos verlo como perdida. Y si el contribuyente lo tuviera en un Banco depositado no sera prdida, pero al momento de declarar el impuesto debera decir que es prdida, as no se miente en el resultado. Las empresas que llevan contabilidad completa deben ingresar sus incrementos de patrimonio derivados de la inflacin. ART.29 INC 2: El monto a que asciende la suma de los ingresos mencionados, ser incluido en los ingresos brutos del ao en que ellos sean devengados o, en su defecto, del ao en que sean percibidos por el contribuyente, con excepcin de las rentas mencionadas en el nmero 2 del artculo 20, que se incluirn en el ingreso bruto del ao en que se perciban. Este inciso me dice cuando debo considerar los ingresos. El cuando es muy importante. Para las empresas que tributan con impuesto de 1 categora rige la renta devengada (desde que tengo derecho a ella) pero siendo devengada le voy a tener que pagar impuestos al fisco. Hubo solamente un ao en chile en que las empresas tributaron en base a renta percibida (1989 por razones electorales). El articulo 29 extraamente habla de percepcin. Cuando se ingresan?? En la devengacin, si no hay devengacin no hay percepcin con una sola excepcin del inciso 4, anticipo de inters. Y el inters segn el cdigo civil se devengan da por da. Constituirn ingresos brutos del ejercicio los anticipos de intereses que obtengan los bancos, las empresas financieras y otras similares. Hay 2 situaciones especiales: A) -> PROMESA DE VENTA DE INMUEBLES: Normalmente la promesa no debiera producir efectos... hay una obligacin de que consista en celebrar un contrato prometido, por tanto no da derecho para gravar el precio. Una promesa puede hacer que un contribuyente pueda tener derecho a cobrar el precio por la sola promesa. Articulo 29 inc.3 Los ingresos obtenidos con motivo de contratos de promesa de venta de inmueble se incluirn en los ingresos brutos del ao en que se suscriba el contrato de venta correspondiente. En los contratos de construccin por suma alzada el ingreso bruto, representado por el valor de la obra ejecutada, ser incluido en el ejercicio en que se formule el cobro respectivo . ART. 29: En la promesa de venta de inmuebles el ingreso bruto se debe incorporar como tal. Mientras no se celebre el contrato de compraventa definitivo el contribuyente no puede incorporar como ingreso bruto el precio. Requisitos: a) es un contrato de promesa en virtud del cual se ha pagado todo o parte del precio. b) El objeto del contrato de promesa sea un inmueble.
B) CONTRATO DE CONSTRUCCION POR SUMA ALZADA. La naturaleza jurdica es de arrendamiento cuando yo construyo por administracin (se quema la casa y yo pierdo) y la naturaleza jurdica de suma alzada(las cosas perecen para su dueo). Por lo tanto en contratos de construccin por suma alzada (contrato de compraventa donde yo estoy vendiendo parcialmente parte de la obra) la ley dice que es ingreso para la empresa constructora y se devenga mientras la obra se ejecute y de acuerdo al cobro. En los contratos de construccin por suma alzada el ingreso se incorpora a medida que se va formulando el cobro respectivo, es decir segn el estado de avance. Requisitos: a) estado de avance. b) Nota de cobro. Contratos de construccin por administracin. Si yo adelanto el ingreso se entiende incorporado al momento del adelanto, es decir desde que se firma nace el derecho de exigir el pago. Tributariamente el adelanto ingresara al principio. Un ingreso forma parte del ingreso bruto, debo incorporar cuando se devenga, es decir, cuando adquiero derecho sobre l.

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TEORIA DEL INCREMENTO DE PATRIMONIO 1

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MAYOR VALOR OBTENIDO CONSTITUYE RENTA. TRIBUTACION APLICABLE:

a) Impuestos Primera Categora b) Global Complementario o Adicional.

OFICIO N 2.826, de 10.08.93

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