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ASESORA APLICADA

S E C T O R I A L

Aspectos Tributarios de las Empresas de Transporte Pblico de Pasajeros

Dr. Henry Brun Herbozo Miembro del Staff Interno de la Revista Actualidad Empresarial

cada uno de los beneficios y exoneraciones tributarias aplicables al sector transporte pblico de pasajeros. 2.1 Exoneracin del Impuesto General a las Ventas (IGV) De acuerdo a lo establecido en el numeral 2 del Apndice II de la Ley del IGV, los servicios de transporte pblico de pasajeros realizados dentro del pas se encuentran exonerados del IGV. Esta exoneracin incluye tanto a los servicios de transporte pblico urbano de pasajeros como a los servicios de transporte interprovincial de pasajeros. Asimismo, dicha exoneracin excluye expresamente a los servicios de transporte pblico ferroviario de pasajeros y a los servicios de transporte areo. 2.2 Devolucin del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) al Petroleo Diesel 2 Con miras a la promocin y la formalizacin del transporte pblico interpro-

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1. Introduccin Como es de pblico conocimiento, el transporte nacional de pasajeros es uno de los servicios pblicos que ha mostrado un importante nivel de crecimiento en los ltimos aos, as como, tambin ha reflejado un alto grado de incumplimiento tributario y una evidente informalidad. Ante esto, en los ltimos aos el gobierno ha dictado una serie de normas conducentes a la formalizacin de este importante sector de nuestra economa y a mejorar las acciones de fiscalizacin. En ese escenario, el presente informe sectorial se centrar bsicamente en el tratamiento tributario especial que recibe este sector. 2. Beneficios y Exoneraciones Tributarias aplicables al Sector Transporte Pblico de Pasajeros A continuacin, pasaremos a exponer
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vincial de pasajeros y transporte de carga, con fecha 20 de mayo de 2004, el Congreso de la Repblica public la Ley N 28226 - Ley que establece medidas para promover la formalizacin del Transporte Pblico Interprovincial de Pasajeros y de carga, a travs de la cual se regul el beneficio temporal hasta el 31 de julio de 20071, consistente en la devolucin del 20% del ISC pagado por la adquisicin del petrleo Diesel 22 y efectuado por las empresas que brinden este tipo de transporte. Posteriormente, el Ministerio de Economa y .inanzas (ME.) aprob la reglamentacin de la citada ley, mediante el Decreto Supremo N 140-2004E., cuyo artculo 9 estableci el procedimiento de clculo para la determi 1 Inicialmente el plazo fue hasta 31 de diciembre de 2006, sin embargo, mediante Ley N 28398 del 26.11.04 se ampli el plazo del beneficio hasta el 31.07.07. 2 Se entiende por petrleo Diesel 2 al combustible a que se refiere la Subpartida Nacional 2710.19.21.10 del Arancel de Aduanas, contenida en el Nuevo Apndice III del TUO de la Ley del IGV e ISC.

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nacin del lmite mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a la devolucin; y segn el cual se estableci que a efectos de calcular dicho lmite se requiere de la aplicacin de un porcentaje que represente la participacin del ISC sobre el precio por galn del combustible, el cual viene siendo determinado peridicamente por la SUNAT mediante Resolucin de Superintendencia. Dicho esto, a continuacin explicaremos brevemente el procedimiento que debern seguir los transportistas para obtener la devolucin del 20% del ISC pagado por la adquisicin del petrleo Diesel 2, as como, los requisitos para acceder a dicho beneficio. 2.2.1 Clculo del monto objeto del beneficio Tal como indicamos anteriormente, ser objeto de devolucin el equivalente al veinte por ciento (20%) del monto del ISC que forme parte del precio de venta del combustible, cuya adquisicin sea efectuada por el transportista, de acuerdo a las siguientes precisiones: Tratndose de adquisiciones de combustible a proveedores que sean sujetos del ISC, el veinte por ciento (20%) se calcular sobre el ISC pagado en dicha adquisicin y que est consignado por separado en el comprobante de pago que sustente la operacin. Tratndose de adquisiciones de combustible a proveedores que no sean sujetos del ISC, el veinte por ciento (20%) se calcular sobre el monto que resulte de aplicar al valor de venta que figura en los comprobantes de pago, el porcentaje mensual determinado por la SUNAT mediante Resolucin de Superintendencia3, el cual representar la participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible. Determinacin del lmite mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a la devolucin El monto objeto del beneficio se encuentra sujeto a un lmite que deber ser calculado de la siguiente manera: Aplicar el coeficiente de 0.380a sobre los ingresos netos del mes por concepto de los servicios de trans 3 Mediante R.S. N 314-2004/SUNAT (31.12.04) se aprobaron los porcentajes de participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible para el periodo comprendido entre mayo de 2004 y octubre de 2004. Asimismo, mediante R.S. N 045-2005/SUNAT (25.02.05) se aprobaron los porcentajes de participacin para el periodo comprendido entre noviembre de 2004 y enero 2005. a El reglamento dispone que mediante Resolucin Ministerial del Ministerio de Economa y .inanzas, se podr actualizar peridicamente el coeficiente en base a la evaluacin tcnica del estudio que presente el Ministerio de Transportes y Comunicaciones.

porte pblico interprovincial de pasajeros. Al monto resultante en el punto anterior se le deber aplicar el porcentaje determinado por la SUNAT mediante Resolucin de Superintendencia, el cual representa la participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible, constituyendo el 20% de dicho resultado el lmite mximo de devolucin. Una vez realizado el clculo anterior el monto materia del beneficio estar determinado por el monto que resulte menor entre el lmite mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a la devolucin y el monto obtenido de acuerdo al punto 2.1.1. 2.2.2 Requisitos para acceder a la Devolucin del ISC Requisitos del transportista a) Estar inscrito en el RUC, sealando como actividad econmica la prestacin del servicio de transporte sujeto al beneficio. b) Tener la condicin de habido para la SUNAT. c) Ser contribuyente del Rgimen General del Impuesto a la Renta. d) Haber presentado todas las declaraciones de pago de los tributos administrados por la SUNAT a los que se encuentren afectos, correspondientes a los doce (12) ltimos perodos cuyo vencimiento se hubiera producido con anterioridad a la fecha de presentacin de la solicitud. e) Haber empleado el combustible en unidades de transporte habilitadas4. Requisitos de las adquisiciones a) El comprobante de pago que sustente la adquisicin de combustible deber cumplir con los requisitos establecidos en el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV e ISC y deber cumplir con los requisitos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago. En caso de adquisiciones efectuadas a proveedores que sean sujetos del ISC, el monto de este impuesto deber estar consignado por separado en el comprobante de pago correspondiente. b) A la fecha de la presentacin de la solicitud, se debern haber emitido los comprobantes de pago por los servicios de transporte en los que se ha utilizado el combustible, cuya adquisicin da derecho al beneficio. El transportista deber sustentar el
4 Se entiende por "unidades de transporte habilitadas" al Vehculo que cuente con el Certificado de Habilitacin Vehicular vigente otorgado por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones. La habilitacin vehicular deber encontrarse inscrita en el Registro Nacional de Transporte Terrestre respectivo.

indicado servicio de transporte con la gua de remisin o manifiesto de pasajeros, segn el caso, que cumplan con los requisitos sealados por las normas sobre la materia. c) Slo darn derecho a devolucin, las adquisiciones efectuadas a proveedores que no figuren en la relacin de productores distribuidores mayoristas y/o establecimientos de venta al pblico de combustible excluidos como proveedores, cuyos comprobantes de pago emitidos no darn derecho al beneficio de devolucin del ISC5. Requisitos del los proveedores a) El productor, distribuidor mayorista y/o establecimiento de venta al pblico de combustible, por las ventas de combustible que efecten a los transportistas, debern emitir y entregar el comprobante de pago que, para tal efecto, establezca la SUNAT. b) Asimismo, debern cumplir con presentar a la SUNAT la relacin de las ventas efectuadas mediante dichos comprobantes de pago, en la forma, plazos y condiciones que sta establezca. c) El productor, distribuidor mayorista y/o establecimiento de venta al pblico de combustible no deber haber sido excluido como proveedor, cuyos comprobantes de pago emitidos a partir de la fecha de la citada publicacin, no da derecho al beneficio de devolucin del ISC6. 2.2.3. Presentacin de las solicitudes de devolucin: El monto mnimo para solicitar la devolucin del ISC ser el equivalente a una (1) Unidad Impositiva Tributaria (UIT) vigente al momento de la presentacin de la solicitud. En el caso que en el cuatrimestre no se alcance el monto mnimo antes sealado, podrn acumularse tantos cuatrimestres como sean necesarios para alcanzar el monto mnimo de una UIT. 2.2.4. Oportunidad para la presentacin de las solicitudes de devolucin: Las solicitudes de devolucin debern ser presentadas ante la SUNAT hasta el ltimo da hbil del mes a que corresponde la devolucin de acuerdo al cronograma que se detalla a continuacin, de lo contrario se perder el derecho de solicitar la devolucin por dichos perodos:
5 De conformidad con el artculo 11 del Decreto Supremo N 004-2005-E., publicada el 22.01.05, el presente requisito entrar en vigencia una vez que la SUNAT emita las normas complementarias para su aplicacin. 6 De conformidad con el artculo 11 del Decreto Supremo N 004-2005-E., el presente requisito entrar en vigencia una vez que la SUNAT emita las normas complementarias para su aplicacin.

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ADQUISICIONES REALIZADAS (*) EN LOS MESES DE: MES DE PRESENTACIN Mayo de 2005 Setiembre de 2005 Enero de 2006 Mayo de 2006 Setiembre de 2006 Enero de 2007 Mayo de 2007 Agosto de 2007 PERODO Enero 2005 .ebrero 2005 Marzo 2005 Abril 2005 PORCENTAJE (%) DE PARTICIPACIN DEL ISC (*) 23.7 23.4 24.1 23.4

Enero, .ebrero, Marzo y Abril de 2005 Mayo, Junio, Julio y Agosto de 2005 Setiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2005 Enero, .ebrero, Marzo y Abril de 2006 Mayo, Junio, Julio y Agosto de 2006 Setiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2006 Enero, .ebrero, Marzo y Abril de 2007 Mayo, Junio y Julio de 2007

(*) Para el desarrollo del presente caso se utilizarn factores supuestos.

Teniendo los porcentajes de participacin del ISC, a continuacin aplicaremos dichos factores al ISC pagado por la adquisicin del Diesel 2 en cada mes del cuatrimestre por el cual se solicita devolucin:
Enero 2004 .ebrero2004 Marzo 2004 Abril 2004 Total 23.7% 23.4% 24.1% 23.4% S/. 8 900 S/. 54 600 S/. 45 500 S/. 36 800 = = = = = S/. 2109.3 S/. 12776.4 S/. 10965.5 S/. 8611.2 S/. 34462.4

(*) Para establecer la fecha de adquisicin, se tomar como referencia la fecha de emisin del comprobante de pago que sustenta la compra.

2.2.5 Requisitos para iniciar el trmite ante la SUNAT Presentacin del .ormulario N 4949 Solicitud de Devolucin debidamente firmado por el deudor tributario o representante legal acreditado en el RUC. Dicho formulario deber ser presentado en el plazo sealado en el artculo 5 del Decreto Supremo N 140-2004-E., por cada cuatrimestre. Contar con la autorizacin o la constancia de inscripcin vigente segn corresponda otorgado, por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones para prestar servicios de Transporte terrestre Pblico Interprovincial de Pasajeros y/o el servicio de transporte pblico de carga. Asimismo, se deber acompaar una relacin detallada de los siguientes documentos: Los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas por los perodos por los que solicita devolucin. Los comprobantes de pago emitidos por los transportistas que respalden las adquisiciones efectuadas por los perodos por los que solicita devolucin. 2.2.6 Caso Prctico por Devolucin del ISC por Adquisicin de Diesel 2 a proveedores que no son sujetos del ISC Planteamiento: La empresa Transportes Cruz S.A.C. presta el servicio de transporte pblico interprovincial de pasajeros, desde la ciudad de Lima a diferentes puntos del pas. Para ello, en los perodos comprendidos entre enero 2005 y abril 2005 realiz la adquisicin de combustible de Petrleo Diesel 2 por un total de 16,000 galones a diferentes proveedores que no son sujetos del ISC. A continuacin, pasaremos a detallar los comprobantes de pago por dichas adquisiciones, los mismos que han sido debidamente registrados en el Registro de Compras correspondiente. Compra de combustible Petrleo Diesel 2:
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Proveedor Grifo Selecto Servicentro JBC Estacin MYP Grifo Cantoral Total .echa 06/01/05 01/02/05 05/03/05 29/04/05 Galones 1 000 6 000 5 000 4 000 16 000 Valor de Compra 8 900 54 600 45 500 36 800 145 800 IGV 1 691 10 374 8 645 6 992 23 281 Total 10 591 64 974 54 145 43 792 169 081

Ahora bien, a continuacin determinaremos el lmite mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a la devolucin: Monto Total de Ventas en el Cuatrimestre Calendario:
Meses Enero 2004 .ebrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Totales Valor de Venta 120 000 130 000 100 000 90 000 440 000 IGV 22 800 24 700 19 000 17 100 83 600 Total 142 800 154 700 119 000 107 100 523 600

Aplicacin de los porcentajes determinados por la SUNAT:

Meses Ventas Aplicacin de Porcentajes det. Resultado Totales coeficiente 0.380 por la SUNAT 45 600 49 400 38 000 34 200 23.7 % 23.4 % 24.1 % 23.4 % 10 807.2 11 559.6 9 168.0 8 002.8 39 527.6

Enero 2004 120 000 .ebrero 2004 130 000 Marzo 2004 100 000 Abril 2004 Totales 90 000 440 000

Una vez determinado el monto que representa la participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible (S/. 39 527.6) a continuacin pasaremos a aplicarle el 20%. S/. 39 527.6 * 20% = S/. 7 905.52 (Monto mximo del volumen de consumo de combustible) Podemos apreciar que el monto mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a la devolucin estar dado por los S/. 7 905.52 en comparacin con los S/. 34462.4. Solucin: De acuerdo a lo anterior la empresa tendr derecho a la devolucin de un monto ascendente a S/. 7 905.52 por concepto de ISC petrleo Diesel 2 correspondiente al 20% de las adquisiciones de combustible del primer cuatrimestre del 2005. 3. Tratamiento Especial para la Actividad de Transporte de Pasajeros 3.1 Aplicacin del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (SPOT) a los Servicios de Transporte Pblico de Pasajeros Como sabemos, el SPOT es un mecanismo de pago adelantado de tributos que viene aplicndose desde el ao 2002 y que es aplicable a aquellos sectores de nuestra economa en

Considerando que la empresa cumple con los requisitos, para el clculo de la devolucin del ISC debemos aplicar el porcentaje de participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible para cada mes, de acuerdo al siguiente cuadro:
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los cuales existe un alto grado de informalidad e incumplimiento tributario. En ese sentido, el artculo 3 del Decreto Supremo N 1552004-E., que aprueba el TUO del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, al regular el mbito de aplicacin del sistema incluye dentro de las operaciones sujetas al servicio de transporte pblico de pasajeros realizado por va terrestre. Sin embargo, a pesar que la norma incluye a esta actividad dentro de su mbito de aplicacin la misma norma faculta a la SUNAT a que mediante Resolucin de Superintendencia designe a los sectores econmicos, el porcentaje o valor fijo aplicable a cada uno de ellos, sin que hasta el momento la SUNAT haya establecido un porcentaje o valor fijo aplicable al sector transporte pblico de pasajeros realizado por va terrestre. 3.2. Normas Especiales en la Emisin de Comprobantes de Pago 3.2.1 Para el Transporte Urbano de Pasajeros El inciso d) del numeral 6.2 artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago7 dispone que las empresas de transporte pblico urbano de pasajeros deben emitir documentos autorizados Boletos emitidos por las empresas de transporte pblico urbano de pasajeros. Dichos documentos slo permitirn sustentar gasto, costo o crdito deducible para efecto tributario, segn sea el caso. Al respecto, resulta importante sealar que para que los documentos emitidos por las empresas de transporte pblico urbano de pasajeros puedan ser considerados comprobantes de Pago y que los mismos permitan sustentar gasto, costo o crdito deducible, estos debern contener como requisitos mnimos, el nmero de RUC del emisor y un nmero correlativo que los identifique, de acuerdo a lo dispuesto por el artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, toda vez que hasta el momento la SUNAT no ha emitido una norma que seale los requisitos y caractersticas con los que deban contar dichos documentos. 3.2.2 Para el Transporte Interprovincial de Pasajeros Al igual que en el caso anterior, el inciso l) del numeral 6.1 artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago dispone que las empresas de Transporte Pblico Urbano de pasajeros puedan emitir documentos autorizados Boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajero. Para tal efecto, dichas empresas deben contar necesariamente con la autorizacin del Ministerio de Transportes, Comunicaciones, Vivienda y Construccin, en las rutas autorizadas. Asimismo, dichos documentos por disposicin de la propia norma slo permitirn sustentar gasto, costo o crdito deducible para efecto tributario, segn sea el caso, siempre que se identifique al adquirente o usuario. En cuanto a los requisitos que debe reunir dicho documento la Resolucin de Superintendencia N 156-2003-SUNAT8 y modificatorias, establece los requisitos con los que debe contar este documento autorizado, dentro de los cuales se establecen requisitos tales como: informacin necesaria y no necesariamente impresa, destino de los documentos, la necesidad de solicitar autorizacin previa a la SUNAT, entre otros. 3.3. Emisin de otros documentos Sobre la Obligacin de llevar el Manifiesto de Pasajeros Mediante Resolucin de Superintendencia N 156-2003SUNAT se estableci la obligacin al transportista9 de emitir
7 El Reglamento de Comprobantes de Pago, fue aprobado por Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT de fecha 24.01.99. 8 9 Segn la propia norma se entiende por "Transportista" a la empresa de transporte terrestre que cuenta con una concesin, permiso de operacin o autorizacin, dada por la autoridad competente, para efectuar el servicio transporte pblico nacional de pasajeros.

un manifiesto de pasajeros por cada viaje y por cada vehculo antes del inicio del servicio de transporte. Sin embargo, los transportistas que cuenten con el permiso excepcional otorgado por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones establecido en los artculos 257 y 258 del Reglamento Nacional de Administracin de Transporte aprobado por Decreto Supremo N 040-2001-MTC y modificatorias, no estarn obligados a emitir el Manifiesto de Pasajeros. El Manifiesto de Pasajeros puede ser definido como aquel documento de control de los boletos de viaje de transporte pblico nacional de pasajeros, en el cual se detalla la informacin correspondiente al viaje efectuado. Dentro de las principales caractersticas del Manifiesto de Pasajeros podemos sealar las siguientes: Documento de control que deber emitirse por cada viaje y por cada vehculo. Debe contener informacin de la tripulacin a cargo del servicio, la numeracin de boletos de viaje emitidos y las tarifas cobradas. En el caso de los pasajeros de ruta, slo se consignar el nmero del boleto emitido y la tarifa cobrada. Permite el registro de los datos relativos al viaje (origen, destino, fecha y hora efectiva de salida, entre otros). 4. Resmen sobre Tratamiento Tributario Especial en el Sector Transporte Pblico de Pasajeros
CONCEPTO Impuesto General a las Ventas - IGV TRATAMIENTO ESPECIAL Exoneracin al servicio de transporte pblico de pasajeros dentro del pas, excepto el transporte pblico ferroviario de pasajeros y el transporte areo. Beneficio temporal hasta el 31 de julio de 2007, consistente en la devolucin del 20% del ISC pagado por la adquisicin del petrleo Diesel 2 y efectuado por las empresas que brinden servicios de transporte intreprovincial de pasajeros. Se incluye dentro del mbito de aplicacin del SPOT al servicio de transporte pblico de pasajeros realizado por va terrestre. Sin embargo, hasta el momento no resulta de aplicacin por cuanto la SUNAT an no determina el porcentaje o valor fijo aplicable para su aplicacin. Para el Transporte Urbano de Pasajeros Boletos emitidos por las empresas de transporte pblico urbano de pasajeros. Comprobantes de Pago Para el Transporte Interprovincial de Pasajeros Boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajero, siempre y cuando dichas empresas cuenten con la autorizacin del Ministerio de Transportes, Comunicaciones, Vivienda y Construccin, en las rutas autorizadas. Obligacin del transportista de emitir el "Manifiesto de Pasajeros" por cada viaje y por cada vehculo antes del inicio del servicio de transporte. SUSTENTO NORMATIVO Apndice II del TUO de la Ley del IGV, aprobado por D.S. N 05599-E. (15.04.99). Ley N 28226 y modificatorias (20.05.04). D.S. N 140-2004E. y modificatorias (06.10.04). R.S. N 314-2004SUNAT (31.12.04).

Impuesto Selectivo al Consumo - ISC

Sistema de Pago de Obligaciones con el Gobierno Central - SPOT

Inciso d) del artculo 3 del D.S. N 155-2004E. que aprueba el TUO del SPOT (14.11.04).

Inciso d) del numeral 6.2 artculo 4 de la R.S. N 007-99/SUNAT (24.01.99).

Inciso l) del numeral 6.1 artculo 4 de la R.S. N 0079 9 / S U N A T (24.01.99). R.S. N 156-2003/ SUNAT (16.08.03).

Emisin de otros documentos

R.S. N 156-2003/ SUNAT (16.08.03).

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