Guia Fiscal Inpact 2012

P O RTA DA
Gua fiscal
MEMBER
Inpact Espaa Asesores y Consultores S.L. www.inpact.es
INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. es una agrupacin de despachos o firmas nacionales de varias ciudades espaolas. Inicialmente se configur como una Agrupacin de Inters Econmico (A.I.E.). En el ao 2001, se modific este planteamiento, pasando a constituirse como una Sociedad Limitada.
INPACT
Espaa
INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. pertenece a la red internacional INPACT INTERNATIONAL Ltd., organizacin de mbito mundial presente en 86 pases contando con una red de ms de 300 oficinas y 5.000 colaboradores en los cinco continentes. Desde su fundacin, el objetivo de INPACT ESPAA AUDITORES Y CONSULTORES S.L. ha sido ofrecer a las empresas un asesoramiento responsable y una orientacin profesional para el empresario en la gestin y direccin de sus negocios. Los servicios ofrecidos por INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. son los siguientes: AUDITORA DE CUENTAS -- Auditora de Cuentas anuales. -- Revisiones limitadas. -- Trabajos como expertos independientes. -- Otros trabajos relacionados con la auditora. ASESORAMIENTO FISCAL -- Asesoramiento fiscal de personas fsicas y jurdicas. -- Preparacin de toda clase de declaraciones y liquidaciones de impuestos. -- Planificacin fiscal. -- Informes econmico-tributarios. -- Representacin ante la Administracin Tributaria Central, Autonmica y Local. -- Fiscalidad Internacional. ASESORAMIENTO CONTABLE -- Supervisin contable permanente. -- Organizacin y puesta en marcha de la contabilidad. -- Llevanza de contabilidades. -- Cierre contable y fiscal del ejercicio. -- Elaboracin y presentacin de las Cuentas Anuales. CONSULTORA DE EMPRESAS -- Planes de viabilidad. -- Estudios Econmico-Financieros y Planes de Negocio. -- Creacin y constitucin de sociedades. -- Fusin, escisin, disolucin y liquidacin de sociedades. -- Actuaciones concursales. -- Ampliaciones y reducciones de capital. -- Intermediacin de negocios (Corporate Finance). -- Anlisis y revisin del control interno. -- Auditora de gestin. OTROS SERVICIOS Y TRABAJOS ESPECFICOS -- Asesoramiento legal. -- Consultora de la Calidad y Medioambiental (ISO 9001 e ISO 14001). -- Diseo y creacin de portales y pginas web en Internet. -- Consultora en nuevas tecnologas de las telecomunicaciones. -- Consultora de E-business.
Gua Fiscal 2012

1. Calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias del contribuyente durante 2012....................................................................... 5 2. Obligaciones mercantiles durante el ejercicio................................................... 11
2.1. 2.2. 2.3. 2.4. 2.5. 2.6. 2.7. 2.8. 2.9. Legalizacin de Libros............................................................................................................... 11 Cuentas Anuales....................................................................................................................... 12 Libro Registro de acciones nominativas y Libro registro de Socios............................................. 16 Libro de Actas........................................................................................................................... 17 Nombramiento de Letrado asesor............................................................................................. 17 Obligaciones en casos de Unipersonalidad................................................................................ 17 Obligaciones en caso de prdidas............................................................................................. 18 Notificacin de Ficheros de Carcter Personal a la Agencia de Proteccin de Datos................. 18 Prevencin del blanqueo de capitales........................................................................................ 21
3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas............................................ 23

3.1. 3.2. 3.3. 3.4. 3.5. 3.6. 3.7. 3.8. No obligados a declarar............................................................................................................. 23 Esquema de liquidacin del impuesto. IRPF 2012..................................................................... 24 Hecho imponible y otros aspectos de inters............................................................................. 26 Reducciones de la base imponible............................................................................................ 48 Adecuacin del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente............ 51 Tarifas de Gravamen.................................................................................................................. 53 Deducciones de la cuota........................................................................................................... 55 Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados .............................................................. 62
4. Impuesto sobre el Patrimonio.......................................................................... 67

4.1. Obligatoriedad de su presentacin............................................................................................ 67 4.2. Base Imponible.......................................................................................................................... 67 4.3. Exenciones ............................................................................................................................... 68 4.4. Tarifa de gravamen.................................................................................................................... 69 4.5. Bonificacin en cuota................................................................................................................ 69 4.6. Plazo de presentacin............................................................................................................... 69 4.7. Lmite conjunto.......................................................................................................................... 69
5. Impuesto sobre Sociedades............................................................................ 71

5.1. Obligatoriedad de presentacin................................................................................................. 71 5.2. Coeficientes de correccin monetaria........................................................................................ 71 5.3. Tipos de gravamen.................................................................................................................... 72 5.4. Deducciones, incentivos y bonificaciones.................................................................................. 74 5.5. Retenciones.............................................................................................................................. 88 5.6. Pagos a cuenta......................................................................................................................... 89 5.7. Compensacin de bases imponibles negativas.......................................................................... 90
6. Impuesto sobre el Valor Aadido..................................................................... 91

6.1. Hecho Imponible....................................................................................................................... 91 6.2. Base Imponible.......................................................................................................................... 91 6.3. Devengo.................................................................................................................................... 91 6.4. Obligaciones formales............................................................................................................... 91 6.5. Rgimen de devolucin mensual del IVA.................................................................................... 91 6.6. Modificaciones previstas en los modelos 340 y 347 para el ejercicio 2012................................ 94
3
6.7. Exenciones en operaciones inmobiliarias................................................................................... 95 6.8. Incompatibilidades IVA ITP y AJD............................................................................................ 96 6.9. Tipos impositivos y detalle de las principales operaciones......................................................... 96 6.10. Paquete IVA............................................................................................................................... 100 6.11. Obligacin general de presentacin electrnica de los libros registro......................................... 101 6.12. Novedades en la Ley 39/2010, de 22 de diciembre (BOE 23-12.-2010) de Presupuestos Generales del Estado para el 2011................................................................. 101 6.13. Reglamento de ejecucin del Consejo nmero 282/2011, de 15 de marzo de 2011................. 102 6.14. Modificacin introducida por la Ley de Reforma de la Ley Concursal en la Ley del IVA (Art. 84)..................................................................................................................................... 104
7. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ..................................................... 105

7.1. 7.2. 7.3. 7.4. 7.5. 7.6. Hecho Imponible. Base Imponible. Sujeto pasivo....................................................................... 105 Reducciones, exenciones y deducciones aplicables en las adquisiciones ................................. 105 Tarifas de gravamen.................................................................................................................. 106 ndices correctores.................................................................................................................... 106 Plazos de liquidacin y modelos................................................................................................ 107 Comunidades Autnomas......................................................................................................... 107
8. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. 109

8.1. 8.2. 8.3. 8.4. 8.5. Hecho Imponible. Devengo....................................................................................................... 109 Rgimen de incompatibilidades del IVA con las modalidades de TPO, OS, AJD....................... 109 Base Imponible.......................................................................................................................... 109 Tipos impositivos aplicables...................................................................................................... 110 Plazos de presentacin y modelos............................................................................................ 110
9. Tributaciones de no residentes........................................................................ 111

9.1. Tipos impositivos aplicables...................................................................................................... 111 9.2. Resumen de los Convenios suscritos por Espaa para evitar la doble imposicin...................... 112 9.3. Parasos fiscales........................................................................................................................ 114
10. Obligaciones formales de los empresarios, profesionales y de las sociedades mercantiles...................................................................................................... 115
10.1. Conservacin de documentos y declaraciones fiscales.............................................................. 115 10.2. Libros de contabilidad y dems registros................................................................................... 115 10.3. Obligaciones de facturacin...................................................................................................... 116 10.4. Las obligaciones documentales en el Rgimen de las Operaciones Vinculadas ........................ 118 10.5. Comunicaciones y notificaciones de la AEAT por medios electrnicos ...................................... 123
11. Otros datos de utilidad o de inters................................................................. 127

11.1. Inters del dinero....................................................................................................................... 127 11.2. Salario Mnimo Interprofesional e IPREM.................................................................................... 127 11.3. Recargos en las declaraciones tributarias.................................................................................. 128 11.4. Responsabilidad tributaria en materia de infracciones................................................................ 129 11.5. Clases de Infracciones y sanciones: Criterios de graduacin..................................................... 130 11.6. Cuotas Seguridad Social rgimen especial autnomos.............................................................. 132 11.7. Encuadramiento al rgimen de Seguridad Social de los administradores y socios trabajadores de sociedades capitalistas.................................................................................... 134 11.8. Impuesto sobre Actividades Econmicas.................................................................................. 134
12. Empresa familiar.............................................................................................. 137

12.1. Exencin en el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Fsicas........................................ 137 12.2. Reduccin del 95% en la base imponible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones del valor de las empresas familiares transmitidas lucrativamente.......................... 138 12.3. Relacin de la exigencia de exencin en el IP de negocios y participaciones sociales, con la bonificacin del 95% en el IS y D................................................................................... 138
Gua fiscal 2012
INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL
INPACT
Espaa
1. Calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias del contribuyente durante 2012

CONCEPTO TRIBUTARIO Impuesto de la renta de personas fsicas (IRPF)
Declaracin anual 2011 (ordinaria y simplificada) (positiva o a devolver). Ingreso del segundo plazo de la declaracin de IRPF de 2011. 100 102 Desde el 3 de mayo hasta el 2 de julio (posibilidad de fraccionar el pago en un 60% y 40%). Entre el 1 y el 5 de noviembre (40% del importe a ingresar de la renta, es decir el importe aplazado). Desde el 10 de abril hasta el 2 de julio (el borrador podr solicitarse a travs de Internet y en los telfonos 901 200 345 o 901 12 12 24). Desde el 10 de abril hasta el 2 de julio.
MODELOS DE DECLARACIN
PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO, INGRESO
Solicitud del borrador de la declaracin anual de 2011. Confirmacin del borrador con resultado a ingresar y domiciliacin bancaria. Confirmacin del borrador de declaracin con resultado a devolver, renuncia a la devolucin, negativo y a ingresar sin domiciliacin bancaria. Rgimen especial de tributacin por el IRNR para trabajadores desplazados a territorio espaol rgimen impatriados). 150
Desde el 3 de mayo hasta el 2 de julio.
Impuesto sobre el Patrimonio (IP)

Declaracin anual 2011. 714 Desde el 3 de mayo hasta el 2 de julio.
Impuesto sobre Sociedades (IS)

Declaracin correspondiente al perodo impositivo 2011 Entidades cuyo perodo impositivo coincide con el ao natural. Declaracin anual para perodos impositivos que no coinciden con el ao natural. Pagos fraccionados rgimen general, grandes empresas y grupos de sociedades. 200 - 220 200 - 220 Entre el 1 y el 25 de julio. Dentro de los 25 das naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusin del perodo impositivo. Entre el 1 y el 20 de abril, el 1 y el 22 de octubre, el 1 y el 20 de diciembre.
202 - 222
Retenciones e ingresos a cuenta IRPF e IS

Retenciones de rendimientos del trabajo, actividades profesionales, ganaderas y premios. Rendimientos derivados de arrendamientos de inmuebles urbanos. Rendimientos o Ganancias Patrimoniales derivadas de acciones y participaciones en IIC (Instituciones de Inversin Colectiva). Rendimientos del capital mobiliario, en general. 111 Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). 5
115
117
123
Rendimientos del capital mobiliario, rendimientos implcitos.
124
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
CONCEPTO TRIBUTARIO
Rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la contraprestacin derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras. Rendimientos de capital mobiliario en operaciones de capitalizacin y seguros de vida / invalidez. Modelos anteriores para Grandes Empresas (declaracin telemtica).
126

Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 20 del mes siguiente. Particularidades: abril hasta el 21 de mayo, septiembre hasta el 22 de octubre; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre; diciembre12 entre el 1 y el 21 de enero de 2013. Ejercicio 2011: Entre el da 1 y el 20 de enero.
128
111 - 115 - 117 123 - 124 - 126 - 128
Resmenes anuales-presentacin en modelo preimpreso. Resmenes anuales-presentacin en modo telemtico.
180 - 188 - 190 193 - 194
180 - 188 - 190 193 Ejercicio 2011: Entre el 1 y el 31 de enero. - 194 - 196
Pagos fraccionados (IRPF)

Actividad empresarial o profesional en estimacin directa. 130 Entre el 1 y el 30 de enero (4T'11), 1 y 20 de abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12). Entre el 1 y el 30 de enero (4T'11), abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y el 22 de octubre (3T'12) y entre el 1 y el 21 de enero 2013 (4T'12).
Actividad empresarial o profesional en estimacin objetiva.
131
Operaciones con terceros

Declaracin anual de operaciones con terceras personas. Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias. 347 349 Entre el 1 de marzo y el 2 de abril. Trimestral: Entre el 1 y el 30 de enero 12 (4T'11); entre el 1 y el 20 de abril (1T'12), julio (2T'12), el 1 y el 22 de octubre (3T'12), entre el 1 y 30 de enero 2013 (4T'12). Anual: Entre el 1 y el 30 de enero de 2012 (para ao 2011). Mensual: Entre el 1 y el 20 del mes siguiente. Particularidades: diciembre11 entre el 1 y 30 de enero12; abril hasta el 21 de mayo; septiembre hasta el 22 de octubre; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre. Entre el 1 de marzo y el 2 de abril. Entre el 1 de marzo y el 2 de abril.
Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
349
Declaracin informativa de Entidades en atribucin de rentas. Declaracin informativa anual de operaciones realizadas por empresarios o profesionales adheridos al sistema de gestin de cobros, a travs de tarjetas de crdito o dbito. Declaracin informativa anual de imposiciones, disposiciones de fondos y los cobros de cualquier documento. Declaracin anual del consumo de energa elctrica.
184 170
171 159
Entre el 1 de marzo y el 2 de abril. Entre el 1 y el 29 de febrero.
Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA)

Rgimen general (trimestral). 303 Entre el 1 y el 30 de enero (4T11). Entre el 1 y el 20 de abril (1T'12) y julio (2T'12), entre el 1 y 22 de octubre (3T'12). Hasta 30 de enero de 2013 (4T'12). Entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: diciembre11 hasta 30 de enero12; abril hasta 21 de mayo; septiembre hasta 22 de octubre; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre. Entre 1 y 30 de enero de 2013 (diciembre12). Entre el 1 y el 30 de enero de 2012. Entre el 1 y el 20 de abril (1T 12), julio (2T 12), entre el 1 y 22 de octubre (3T 12).
Rgimen general (mensual).
303
Rgimen general y simplificado (4T 2011.Declaracin final). Rgimen general y simplificado (1T, 2T y 3T 2012).
311 - 371 310 - 370
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
CONCEPTO TRIBUTARIO
Rgimen especial de grupo de entidades.
322 - 353

Entre el 1 y 30 de enero (diciembre11); 2012: entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: abril hasta el 21 de mayo; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre; septiembre hasta el 22 de octubre. Entre el 1 y 30 de enero de 2013 (diciembre12). Entre el 1 y 30 de enero (diciembre11); 2012: entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: abril hasta el 21 de mayo; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre; septiembre hasta el 22 de octubre. Entre el 1 y 30 de enero de 2013 (diciembre12). Con carcter general, dentro de los primeros 20 das del mes siguiente a la adquisicin del medio de transporte. Entre el 1 y el 30 de enero (4T'11); entre el 1 y el 20 de abril (1T'12), julio (2T'12), entre el 1 y 22 de octubre (3T'12), entre el 1 y 30 de enero 2013 (4T'12). 30 das naturales siguientes desde la operacin. Desde el da siguiente de cada trimestre o ao natural y hasta el 30 de septiembre del ao natural en que se hayan soportado las cuotas. Desde el da siguiente al final de cada trimestre o ao natural y hasta el 30 de septiembre siguiente al ao natural en que se hayan soportado las cuotas. Entre el 1 y 30 de enero (4T'11); entre el 1 y el 20 de abril (1T'12), julio (2T'12), octubre (3T'12), entre el 1 y 30 de enero 2013 (4T'12). Ao 2011: Entre el 1 y el 30 de enero de 2012 .
Declaracin de operaciones incluidas en los libros registros de IVA y del IGIC.
340
Declaracin no peridica adquisicin intracomunitaria de medios de transporte. Solicitud de devolucin sujetos pasivos recargo de equivalencia. Solicitud de devolucin de sujetos pasivos ocasionales: entregas de medios de transporte nuevos. Solicitud devolucin IVA soportado en otros Estados miembros. Solicitud de devolucin por no establecidos.
309
308
308 360
361
Solicitud reintegro compensaciones en Rgimen especial Agricultura, Ganadera y Pesca. Resumen anual 2011.
341
390
Declaraciones estadsticas
Estadsticas de intercambio de bienes entre estados miembro de la UE. INTRASTAT Dentro de los 12 primeros das naturales del mes siguiente al que se realizaron las operaciones.
Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (contribuyentes sin establecimiento permanente)

Declaracin ordinaria para cualquier tipo de renta (excepto transmisin de inmuebles). Declaracin por imputacin de rentas inmobiliarias de inmuebles. Declaracin ordinaria de solicitud de devolucin. 210 210 210 Del 1 al 20 de abril, julio, octubre y enero. Durante el ao natural siguiente a la fecha de devengo. A partir del 1 de febrero del ao siguiente al de devengo y en el plazo de 4 aos desde el trmino del periodo de declaracin e ingreso de la retencin. Dentro del mes siguiente a la fecha de transmisin. Mes de enero, en relacin con el devengo del ao anterior. Del 1 al 20 de abril (1T12), julio (2T12), octubre (3T12) y enero13 (4T12). Entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: abril hasta el 21 de mayo; julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre; septiembre hasta el 22 de octubre. Del da 1 al 20 de enero. Del 1 al 31 de enero. Del 1 de marzo al 2 de abril.
Retencin a practicar por el adquirente sobre bienes inmuebles situados en Espaa y transmitidos por no residentes. Declaracin de gravamen especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes. Declaracin de rentas sujetas a retencin o ingreso a cuenta y dems rentas exentas. Declaracin de Grandes Empresas de rentas sujetas a retencin o ingreso a cuenta y dems rentas exentas. Resumen anual por rentas sujetas a retencin o ingreso a cuenta y rentas exentas (modelo preimpreso). Resumen anual anterior (resto de formas). Resumen anual de determinadas rentas obtenidas por personas fsicas residentes en otros estados de la UE o en pases con intercambio de informacin.
211 213 216 216
296 296 299
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
CONCEPTO TRIBUTARIO
200 200 202

Entre el 1 y el 25 de julio. Dentro de los 25 das naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusin del periodo impositivo. Entre el 1 y el 20 de abril, el 1 y el 22 de octubre, el 1 y el 20 de diciembre.
Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (IRNR) (contribuyentes con establecimiento permanente)
Declaracin anual (entidades cuyo perodo impositivo coincida con el ao natural). Declaracin anual (entidades cuyo perodo impositivo coincida con el ao natural). Pago fraccionado a cuenta del IRNR.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)

Autoliquidacin e ingreso o declaracin por Sucesiones. Autoliquidacin e ingreso o declaracin por Donaciones. 650-660 651 Dentro de los 6 meses siguientes al fallecimiento (puede ser prorrogado). Dentro de los 30 das hbiles a contar desde el acto o contrato (*).
(*) El plazo puede variar en funcin de la Comunidad Autnoma (e.j. en Catalua es de un mes)
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados (ITPyAJD)

Autoliquidacin e ingreso. Compraventa de vehculos usados entre particulares. 600 620 Dentro de los 30 das hbiles siguientes a contar desde la fecha de la operacin (*). Dentro de los 30 das hbiles siguientes a contar desde la fecha de la operacin (*).
(*) El plazo puede variar en funcin de la Comunidad Autnoma (e.j. en Catalua es de un mes)
Impuesto sobre Actividades Econmicas (IAE)

Alta. 840 Dentro del transcurso de 1 mes desde el inicio de la actividad. Sujetos pasivos que viniesen aplicando alguna de las exenciones establecidas en el impuesto y dejen de cumplir las condiciones exigidas para su aplicacin: durante el mes de diciembre inmediato anterior al ao en que el sujeto pasivo resulte obligado. Dentro del mes siguiente en que se produjo el inicio, cese o el hecho que motiv la variacin. A formular en la correspondiente declaracin de alta. 1 de enero a 14 de febrero del ejercicio en que deba surtir efectos la comunicacin.
Baja / Variacin. Solicitud de exencin y beneficios fiscales (las personas fsicas estn exentas de IAE y no tienen que presentar declaracin). Comunicacin importe neto de la cifra de negocios.
840 840 848
Ingreso directo en liquidaciones practicadas por la Administracin Tributaria

En periodo voluntario: Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes. Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes. En periodo de apremio: Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes. Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes. Carta de pago Carta de pago Hasta el da 20 del mismo mes o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. Hasta el da 5 del mes siguiente o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. Hasta el da 20 del mismo mes o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. Hasta el da 5 del mes siguiente o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. Carta de pago Carta de pago Hasta el da 20 del mes siguiente o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. Hasta el da 5 del segundo mes posterior o si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.
Pago de deudas de otros Estados cuya actuacin recaudatoria se realice en el marco de la asistencia mutua*: Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes. Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes. Carta de pago Carta de pago
(*) En trminos generales, no se devengarn recargos en periodo de apremio en caso de deudas que sean de titularidad de otros Estados, cuya actuacin recaudatoria se realice en el marco de la asistencia mutua
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Recordar que si coincide la fecha de vencimiento del plazo de presentacin de declaraciones tributarias con alguna festividad local o autonmica, el plazo finalizar el primer da hbil siguiente al sealado en el calendario anterior.
Declaracin censal. Modelo 036 / 037

Los empresarios o profesionales y los sujetos pasivos del IVA tienen, entre otras, las siguientes obligaciones censales que se deben cumplir en sus correspondientes plazos: Declaracin de alta: con anterioridad al inicio de las correspondientes actividades, a la realizacin de las operaciones o al nacimiento de la obligacin de retener o ingresar a cuenta. Declaracin de modificacin: un mes a contar desde el da siguiente a aqul en que se hayan producido los hechos que determinan su presentacin y sin perjuicio de los plazos especficos establecidos por las normas de los tributos afectados por la modificacin. Declaracin de baja: un mes, a contar desde la fecha en que se produjo el cese o desde que se haya realizado la cancelacin efectiva de los asientos en el Registro Mercantil. Seis meses desde el fallecimiento del obligado tributario (la presentan los herederos). Solicitud de NIF: mes siguiente a la fecha de constitucin o establecimiento en territorio espaol de personas jurdicas y entidades sin personalidad jurdica, y en cualquier caso, antes del inicio de la actividad empresarial o profesional. Inscripcin en el Registro de devolucin mensual: con carcter general, en el mes de noviembre anterior al ao en que deban surtir efectos (modelo 039 para grupos de entidades). Se presentar por Internet. No obstante, los sujetos pasivos que no hayan solicitado la inscripcin en el registro en el plazo establecido en el prrafo anterior, as como los empresarios o profesionales que no hayan iniciado la realizacin de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales pero hayan adquirido bienes o servicios con la intencin, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, podrn igualmente solicitar su inscripcin en el registro durante el plazo de presentacin de las declaraciones-liquidaciones peridicas. En ambos casos, la inscripcin en el registro surtir efectos desde el da siguiente a aqul en el que finalice el perodo de liquidacin de dichas declaraciones-liquidaciones. Opciones o renuncias a Regmenes Especiales: con carcter general, mes de diciembre anterior al inicio del ao natural en que deban surtir efecto. Opcin sujeta al IVA para 2012 y sucesivos y comunicacin sujecin al IVA, por los sujetos pasivos en rgimen agrcola, sujetos pasivos exentos sin derecho a deduccin y personas jurdicas que no acten como empresarios o profesionales si sus adquisiciones intracomunitarias de bienes no han superado los 10.000 euros: en cualquier momento y 1 mes desde que se alcanza dicho lmite, respectivamente. Opcin y renuncia para calcular pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades por el sistema previsto en el artculo 45.3 del TRLIS: durante el mes de febrero del ao natural a partir del cual deba surtir efectos, salvo en los supuestos en que el periodo impositivo no coincida con el ao natural. Opcin y revocacin de la prorrata especial: en general, durante el mes de diciembre anterior al ao en que haya de surtir efecto. Comunicacin de sujecin al IVA en ventas a distancia: en el plazo de un mes desde que se superen los 35.000 euros.
Declaracin censal. Modelo 030

Para comunicar el cambio de domicilio, los obligados tributarios que no desarrollen actividades empresariales o profesionales (stos presentarn el modelo 036/037). Por otro lado, las personas fsicas podrn presentar este modelo, con independencia de si desarrollan actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retencin o ingreso a cuenta, para comunicar la modificacin de datos identificativos, el estado civil o solicitar etiquetas identificativas.
9
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Este modelo podr presentarse impreso o por Internet. Aqullos que no desarrollen actividades empresariales o profesionales podrn cambiar su domicilio fiscal llamando al 901 200 345. As, el modelo 030 permite a las personas fsicas que no realizan actividades econmicas, solicitar el alta en el censo de obligados tributarios o solicitar la asignacin de NIF cuando no dispongan de NIF o NIE y participen en operaciones con trascendencia tributaria.
Rgimen impatriados. Modelo 149

Comunicacin de opcin, renuncia y exclusin del rgimen especial de tributacin por el IRNR por personas fsicas que adquieran su residencia fiscal en Espaa como consecuencia de su desplazamiento a territorio espaol. Opcin: seis meses desde el inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social. Renuncia: noviembre y diciembre anteriores al inicio del ao natural que deba surtir efectos. Exclusin: un mes desde el incumplimiento de las condiciones que determinaron la aplicacin del rgimen.
Declaracin censal. Modelo 039

Declaracin de comunicacin de datos relativa al rgimen de entidades del grupo de entidades en el IVA. Su presentacin se realiza de forma obligatoria por va telemtica a travs de Internet. Dicha declaracin se utiliza para comunicar la aplicacin del Rgimen especial y la opcin para el rgimen ampliado, as como tambin la composicin del grupo para el ejercicio que inicia el ao natural siguiente. Se presenta en el mes de diciembre anterior al inicio del ao natural en que deban surtir efecto las opciones, renuncias o comunicaciones que en l se contengan.
10
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
2. Obligaciones mercantiles durante el ejercicio

2.1. Legalizacin de Libros
Todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, que permita el seguimiento cronolgico de todas sus operaciones y la elaboracin peridica de balances e inventarios. En este sentido, la norma mercantil exige la llevanza de los siguientes libros de contabilidad: Libro de inventarios y cuentas anuales: que se abre con el balance inicial detallado de la empresa, transcribiendo con una periodicidad, cuando menos trimestral, con sumas y saldos, los balances de comprobacin. Libro diario: que debe registrar de forma cotidiana todas las operaciones relativas a la contabilidad de la empresa. Se admite la anotacin conjunta de los totales de las operaciones por periodos no superiores al mes. Libro de Actas: que reflejar todos los acuerdos tomados por las juntas generales y especiales y los dems rganos de la sociedad con expresin de los datos relativos a la convocatoria y a la constitucin del rgano, un resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones. La legalizacin de los Libros tiene lugar mediante diligencia y sello del Registro Mercantil. Estos libros deben presentarse en el Registro mercantil correspondiente al domicilio social para que, antes de su utilizacin, se ponga: En el primer folio de cada uno de ellos, diligencia firmada por el registrador en la que se identifica al empresario incluyendo, en su caso, sus datos registrales, y expresando la clase de libro, su nmero, el nmero de folios y el sistema y contenido de su sellado. Y en todas las hojas de cada libro, el sello del registro mediante impresin, estampillado, perforacin mecnica o cualquier otro medio que garantice la autenticidad de la legalizacin. Tambin cabe la posibilidad de utilizar hojas sueltas para la llevanza de los libros obligatorios. Estas debern encuadernarse, legalizando los libros resultantes, antes de que transcurran los cuatro meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio. Estos Libros, ya sean encuadernados o formados por hojas mviles, debern estar completamente en blanco y sus folios numerados correlativamente. Asimismo es posible confeccionar los libros en soporte digital. Para ello se puede utilizar cualquier programa informtico que luego, para confeccionar los libros, se transforma en una hoja de clculo soportada por el programa LEGALIA del Registro Mercantil que se puede descargar en la WEB: www.registradores.org Es decir, por lo general los libros obligatorios de la contabilidad debern legalizarse en el Registro Mercantil correspondiente al domicilio social antes de que transcurran los cuatro meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio. La solicitud de legalizacin se efecta mediante instancia por duplicado dirigida al Registro Mercantil en la que se hacen constar: 1 Nombre y apellidos del empresario individual o denominacin de la sociedad o entidad, y en su caso, datos de identificacin registral, as como su domicilio. 2 Relacin de los libros cuya legalizacin se solicita expresando si se encuentran en blanco o han sido formados mediante encuadernacin de hojas anotadas y el nmero de folios u hojas que compone cada libro. 3 Fecha de apertura y, en su caso, de cierre de los ltimos libros legalizados de la misma clase que aqullos cuya legalizacin se solicita. 4 Fecha de la solicitud. Con la solicitud, que debe estar suscrita y sellada, deben acompaarse los Libros.
11
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Adems, cuando los libros se hayan formado en soporte informtico, podrn presentarse en el Registro Mercantil, para su legalizacin, en formato digital o, incluso, por va telemtica en la forma que determina la Instruccin de la Direccin General de Registros y del Notariado de 31 de diciembre de 1999. En el primer caso (presentacin de libros en soporte magntico) el disquete o soporte que contenga los ficheros podr ser una hoja de clculo de Excel, QuatroPro o Lotus 1-2-3 y debern estructurarse en varios archivos segn se explica en el Anexo 1 de la referida Instruccin de 31 de diciembre de 1999. Y la instancia se ajustar al modelo aprobado en el Anexo 2 de la misma disposicin. En el segundo caso (presentacin de libros por va telemtica), a la direccin de correo electrnico habilitada al efecto y comunicada al pblico en lugar visible de la oficina y, en su caso, en la correspondiente pgina web de la red Internet. Las firmas de quienes autorizan la solicitud y la relacin de firmas digitales generadas por los libros cuya legalizacin se solicita debern reunir los requisitos establecidos en la legislacin vigente en materia de firma electrnica avanzada y con la preceptiva intervencin de entidad prestadora de servicios de certificacin.
2.2. Cuentas Anuales

Todas las sociedades mercantiles se encuentran obligadas a formular cuentas anuales al cierre del ejercicio que deben depositarse en el Registro Mercantil del domicilio dentro del mes siguiente a su aprobacin.
Estructura de las cuentas anuales

Los documentos que componen las cuentas anuales son los siguientes: a) b) c) d) El balance. Cuenta de Prdidas y ganancias o cuenta de Resultados. Un estado que recoja los cambios en el patrimonio neto (ECPN). Un estado de flujos de efectivo (EFE), que a diferencia de aqul solamente deber formularse por las empresas que no puedan formular balance, ECPN y memoria abreviados. e) Memoria. En algunos casos, que veremos ms adelante, es necesario tambin acompaar el informe de auditora. El depsito de las cuentas anuales comprende la presentacin de los siguientes documentos: 1 Solicitud firmada por el presentante. 2 Certificacin del acuerdo del rgano social competente. Para facilitar el depsito de las cuentas anuales, la Ley 25/2011, de 1 de agosto, de reforma parcial de la Ley de sociedades de capital, ha eliminado totalmente la legitimacin notarial de firmas de los administradores que expidan la certificacin aprobatoria de la cuentas 3 Un ejemplar de las cuentas anuales. 4 Un ejemplar del informe de gestin. 5 Un ejemplar del informe de los auditores de cuentas si la sociedad est obligada a ello. 6 Un ejemplar del documento relativo a los negocios sobre acciones propias cuando la sociedad est obligada a formularlo. 7 Certificacin que acredite que las cuentas depositadas se corresponden con las auditadas si ello no se certifica en el punto 2. Existe la posibilidad de presentar estos documentos en soporte magntico.
Modelos de cuentas anuales

La normativa vigente establece las condiciones de utilizacin de los modelos de cuentas anuales normales, abreviadas y de PYMES, con indicacin separada de dichas condiciones para el Balance, Cuenta de prdidas y ganancias, Estado de cambios en el patrimonio neto y Memoria.
Modelo Abreviado De Cuentas Anuales Normalizadas

Las condiciones que se deben dar durante dos aos consecutivos para poder elaborar las cuentas anuales abreviadas deben de ser dos de las tres siguientes:
12
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Para balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria abreviada, no superar: 1. Activo 2.850.000 euros. 2. Cifra de Negocio 5.700.000 euros. 3. Nmero medio de empleados 50. Para cuenta de prdidas y ganancias abreviada, no superar: 1. Activo 11.400.000 euros. 2. Cifra de Negocio 22.800.000 euros. 3. Nmero medio de empleados 250.
Modelo Pymes De Cuentas Anuales Normalizadas

Las condiciones que se deben dar durante dos aos consecutivos para poder utilizar el modelo PYMES de Balance, Cuenta de prdidas y ganancias, Estado de cambios en el patrimonio neto y Memoria, deben de ser dos de las tres siguientes: 1. Activo: no superar los 1.000.000 euros. 2. Cifra de Negocio: no superar los 2.000.000 euros. 3. Nmero medio de empleados inferior a 10.
Modelo Normal De Cuentas Anuales Normalizadas

El resto de las empresas que no cumplan las condiciones establecidas en los dos apartados anteriores debern utilizar el modelo normal de cuentas anuales normalizadas. En cualquier caso hay que tener en cuenta que: 1) Las sociedades perdern la facultad de utilizar el modelo abreviado o el modelo Pyme si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, dos de las circunstancias antes citadas. 2) Que en el primer ejercicio social desde su constitucin, transformacin o fusin, las sociedades podrn formular balance abreviado si renen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las tres circunstancias expresadas anteriormente. 3) Y que Las sociedades cuyos valores estn admitidos a negociacin en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unin Europea, no podrn hacer uso de esta facultad.
CUADRO RESUMEN
MODELO PYMES
MICROEMPRESA RESTO PYMES
MODELO ABREVIADO
Balance Prdidas y ECPN ganancias Memoria Durante dos ejercicios consecutivos deben reunir, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, dos de las circunstancias siguientes < 2.850.000 < 5.700.000 < 11.400.000 < 22.800.000
MODELO NORMAL
Balance ECPN Memoria Prdidas y ganancias
CONDICIONES
TOTAL ACTIVO () IMPORTE NETO CIFRA DE NEGOCIOS N MEDIO TRABAJADORES
Durante dos ejercicios consecutivos deben reunir, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, dos de las circunstancias siguientes < 1.000.000 < 2.000.000 < 2.850.000 < 5.700.000
Resto Resto
Resto Resto
< 10
< 50
< 50
< 250
Resto
Resto
13
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Cuentas anuales consolidadas

En el caso de grupos de sociedades, toda sociedad dominante est obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestin consolidados. A estos efectos se entiende que existe un grupo de sociedades cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumir que existe control cuando una sociedad, que se calificar como dominante, se encuentre en relacin con otra sociedad, que se calificar como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones: a) b) c) d) Posea la mayora de los derechos de voto. Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayora de los miembros del rgano de administracin. Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayora de los derechos de voto. Haya designado con sus votos a la mayora de los miembros del rgano de administracin, que desempeen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumir esta circunstancia cuando la mayora de los miembros del rgano de administracin de la sociedad dominada sean miembros del rgano de administracin o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por sta. Este supuesto no dar lugar a la consolidacin si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, est vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.
Por excepcin, no estarn obligadas a efectuar la consolidacin, las sociedades: 1) Cuando en la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad obligada a consolidar, el conjunto de las sociedades no sobrepase, en sus ltimas cuentas anuales, dos de los lmites sealados anteriormente para la formulacin de cuenta de prdidas y ganancias abreviada, salvo que alguna de las sociedades del grupo haya emitido valores admitidos a negociacin en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unin Europea. 2) Cuando la sociedad obligada a consolidar sometida a la legislacin espaola sea al mismo tiempo dependiente de otra que se rija por dicha legislacin o por la de otro Estado miembro de la Unin Europea, si esta ltima sociedad posee el 50 % o ms de las participaciones sociales de aqullas y, los accionistas o socios que posean, al menos, el 10 % no hayan solicitado la formulacin de cuentas consolidadas 6 meses antes del cierre del ejercicio. En todo caso ser preciso que se cumplan los requisitos siguientes: a) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin, as como todas las sociedades que debiera incluir en la consolidacin, se consoliden en las cuentas de un grupo mayor, cuya sociedad dominante est sometida a la legislacin de un Estado miembro de la Unin Europea. b) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin indique en sus cuentas la mencin de estar exenta de la obligacin de establecer las cuentas consolidadas, el grupo al que pertenece, la razn social y el domicilio de la sociedad dominante. c) Que las cuentas consolidadas de la sociedad dominante, as como el informe de gestin y el informe de los auditores, se depositen en el Registro Mercantil, traducidos a alguna de las lenguas oficiales de la Comunidad Autnoma, donde tenga su domicilio la sociedad dispensada. d) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin no haya emitido valores admitidos a negociacin en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unin Europea.
Plazo de formulacin de las cuentas anuales

Los administradores de la sociedad disponen de un plazo de tres meses desde la fecha de cierre del ejercicio para formular las cuentas anuales y, adems, el informe de gestin y la propuesta de aplicacin del resultado.
Forma de presentacin de las cuentas anuales

Las cuentas anuales deben ser presentadas dentro del mes siguiente a su aprobacin: a) En soporte papel, conforme a las normas generales. b) En soporte informtico, en la forma que se determina en la Instruccin de 26 de mayo de 1999, de la Direccin general de Registros y del Notariado. Puede presentarse de forma presencial, a travs de correo o bien a travs de procedimientos telemticos, de conformidad con lo dispuesto en la Instruccin de 30 de diciembre de 1999, de la Direccin General de Registros y del Notariado.
14
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Aprobacin de las cuentas anuales

La junta general de socios (en el caso de las sociedades de responsabilidad limitada) o de accionistas (en el caso de las sociedades annimas) debe de aprobar las cuentas anuales, en el plazo de seis meses desde la fecha de cierre del ejercicio. Para ello el rgano de administracin deber convocar la junta general con una antelacin mnima de un mes en el caso de las sociedades annimas y 15 das en el caso de las sociedades de responsabilidad limitada, con respecto a la fecha prevista para su celebracin. En el primer caso, de sociedades annimas, los accionistas que representen, al menos, el cinco por ciento del capital social, podrn solicitar que se publique un complemento a la convocatoria de una junta general de accionistas, incluyendo uno o ms puntos en el orden del da. El ejercicio de este derecho deber hacerse mediante notificacin fehaciente que habr de recibirse en el domicilio social dentro de los cinco das siguientes a la publicacin de la convocatoria. El complemento de la convocatoria deber publicarse con quince das de antelacin como mnimo a la fecha establecida para la reunin de la junta. No ser necesaria esta convocatoria si la junta se celebra con el carcter de universal, es decir, estando presentes todos los socios y accionistas que, por unanimidad, acepten constituirse en junta general ordinaria. En cuanto a la forma del anuncio de convocatoria, salvo disposicin contraria de los estatutos, la junta general ser convocada mediante anuncio publicado en el Boletn Oficial del Registro Mercantil y en la pgina web de la sociedad. Con carcter voluntario y adicional a esta ltima o cuando la sociedad no tenga pgina web, la convocatoria se publicar en uno de los diarios de mayor circulacin en la provincia en que est situado el domicilio social. Los estatutos podrn establecer que la convocatoria se realice mediante anuncio publicado en la pgina web de la sociedad o por cualquier procedimiento de comunicacin, individual y escrita, que asegure la recepcin del mismo por todos los socios en el domicilio designado al efecto o en el que conste en la documentacin de la sociedad. En el caso de socios que residan en el extranjero, los estatutos podrn prever que slo sern individualmente convocados si hubieran designado un lugar del territorio nacional para notificaciones. Con carcter voluntario y adicional, la convocatoria se podr publicar en uno de los diarios de mayor circulacin en la provincia en que est situado el domicilio social. Por excepcin a lo dispuesto en el apartado anterior, en el caso de sociedad annima con acciones al portador, la convocatoria deber realizarse, al menos, mediante anuncio en el Boletn Oficial del Registro Mercantil. Y por lo que se refiere al lugar de celebracin de la junta general, el nuevo Texto Refundido de la Ley de sociedades de capital (aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio), aclara que, salvo disposicin contraria de los estatutos, la junta general se celebrar en el trmino municipal donde la sociedad tenga su domicilio. Si en la convocatoria no figurase el lugar de celebracin, se entender que la junta ha sido convocada para su celebracin en el domicilio social.
Depsito de las cuentas anuales

Las cuentas anuales aprobadas por la junta general debern depositarse en el Registro Mercantil del domicilio social, en el plazo de 30 das, desde su aprobacin.
Incumplimiento y sancin
El incumplimiento de la obligacin de depositar en el Registro Mercantil las cuentas anuales, puede dar lugar a la imposicin de una sancin a la sociedad por parte del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas. Adems, la falta de depsito conlleva el cierre del registro, es decir, no tendrn acceso al registro las escrituras referentes a la sociedad, con algunas excepciones contempladas expresamente por la Ley (P. e.: cese o dimisin de administradores, revocacin de poderes y disolucin de la sociedad).
Obligacin de Auditar las cuentas anuales

Debern someterse en todo caso a la auditora de cuentas las empresas o entidades, cualquiera que sea su naturaleza jurdica, en las que concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que coticen sus ttulos en cualquiera de las Bolsas Oficiales de Comercio. b) Que emitan obligaciones en oferta pblica. c) Que se dediquen de forma habitual a la intermediacin financiera, incluyendo aquellas sociedades que ejercen como comisionistas sin tomar posiciones y, en todo caso, las empresas o entidades financieras que deban estar inscritas en los correspondientes registros del Ministerio de Economa y Hacienda y del Banco de Espaa. d) Que tengan por objeto social cualquier actividad sujeta a la Ley 33/1984 de ordenacin del Seguro Privado dentro de los lmites que reglamentariamente se establezcan (Referencia que actualmente debe entenderse hecha al Real Decreto Legislativo 6/2004 por el que se aprueba el TR de la Ley de Ordenacin y Supervisin de los Seguros Privados).
15
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
e) Que durante un ejercicio social hubiesen recibido subvenciones o ayudas con cargo a los presupuestos de las Administraciones pblicas o a fondos de la Unin Europea, por un importe total acumulado superior a 600.000 euros, estarn obligadas a someter a auditora las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio y a los ejercicios en que se realicen las operaciones o ejecuten las inversiones correspondientes a las citadas subvenciones o ayudas, en los trminos establecidos en el artculo 1, apartado 2, de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditora de Cuentas. f) Que durante un ejercicio econmico hubiesen realizado obras, gestin de servicios pblicos, suministros, consultora y asistencia y servicios a las Administraciones pblicas, por un importe total acumulado superior a 600.000 euros, y ste represente ms del 50 % del importe neto de su cifra anual de negocios. En este caso estarn obligadas a someter a auditora las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio social y las del siguiente a ste, en los trminos establecidos en el artculo 1, apartado 2, de la citada Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditora de Cuentas. Adems de estas sociedades, quedan sometidas a la auditora de cuentas las empresas, incluidas las sociedades cooperativas, y dems Entidades que superen los lmites fijados para presentar balance abreviado, segn antes han quedado expuestos. En el caso de una empresa que no est obligada a someter sus cuentas anuales a una auditora de cuentas, y los socios consideren conveniente efectuar dicha revisin, stos pueden solicitar al Registrador mercantil del domicilio social el nombramiento de un auditor, siempre que representen al menos un 5% del capital social y que no hayan transcurrido tres meses desde la fecha de cierre del ejercicio. Los honorarios del mismo irn a cargo de la sociedad. La solicitud ser vlida y la auditora exigible exclusivamente para el ejercicio en cuestin (Artculo 265 TRLSC). Los grupos de sociedades que formulen cuentas anuales consolidadas estn sometidos a auditora obligatoria. La junta general de la sociedad dominante designar a los auditores de cuentas. La sociedad dominante de un grupo de de sociedades no estar obligada a efectuar la consolidacin cuando en la fecha de cierre del ejercicio el conjunto de sociedades no sobrepase, en sus ltimas cuentas anuales, dos de los tres lmites sealados para la formulacin de las Cuenta de Prdidas y Ganancias abreviada. Otros casos en los que se halla prevista la intervencin obligatoria de un auditor de cuentas son: En el caso de aumento de capital con cargo a reservas. Para el aumento del capital con cargo a crditos de los propios accionistas. En el caso de reduccin del capital social con cargo a prdidas. En aquellos casos previstos en la normativa mercantil vigente, en los que se establece la valoracin de las acciones o participaciones de la sociedad por un auditor de cuentas (exclusin del derecho de suscripcin preferente, separacin de socios, etc.), aplicando alguno de los criterios econmicos de valoracin utilizados de acuerdo con las circunstancias. Adicionalmente, cualquier empresa puede ser auditada de forma voluntaria si as lo deciden sus rganos gestores, no existiendo ningn tipo de restriccin a esta prctica en el mbito de la Ley.
2.3. Libro Registro de acciones nominativas y Libro registro de Socios

Adems de los libros de contabilidad cuya llevanza resulta obligatoria, las sociedades annimas estn obligadas a llevar un Libro registro de acciones nominativas y las de responsabilidad limitada un Libro registro de socios. En el Libro Registro de Acciones Nominativas los administradores deben inscribir a los titulares de las acciones nominativas, las sucesivas transmisiones de stas, as como la constitucin de derechos reales u otros gravmenes sobre las mismas. En el libro debe constar el nombre, apellidos, razn o denominacin social, nacionalidad o domicilio de los accionistas o titulares de derechos reales sobre las acciones. En el Libro Registro de Socios debe constar la titularidad originaria y las sucesivas transmisiones, tanto voluntarias como forzosas, de las participaciones sociales, as como la constitucin de derechos reales y otros gravmenes sobre las mismas indicando la identidad y domicilio del titular de la participacin y del derecho o gravamen.
16
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
2.4. Libro de Actas

Otro de los libros mercantiles de llevanza obligatoria es el Libro de Actas en el que han de constar todos los acuerdos tomados por las juntas generales de la sociedad, tanto ordinarias como extraordinarias, as como los acuerdos tomados por los dems rganos colegiados de la misma (consejo de administracin, etc.). La sociedad puede llevar un Libro de Actas para cada uno de estos rganos. Las actas deben ser redactadas por el secretario y firmadas por el secretario y el presidente de la reunin. Se debe expresar los datos de la convocatoria, constitucin del rgano colegiado, resumen de los asuntos debatidos, intervenciones de las que se haya solicitado constancia, acuerdos adoptados, resultados de las votaciones y modo de aprobacin del acta.
2.5. Nombramiento de Letrado asesor

Se impone el nombramiento de un letrado asesor a las sociedades domiciliadas en Espaa cuando: a) Su capital sea igual o superior a 300.506,05 Euros; b) El volumen anual de sus negocios alcance la cifra de 601.012,10 Euros; o c) La plantilla de su personal supere los 50 trabajadores. En el supuesto de las sociedades domiciliadas en el extranjero ser obligatorio el nombramiento cuando el volumen exceda 300.50610 Euros o la plantilla sea superior a 50 trabajadores. El Letrado que se designe deber pertenecer como ejerciente al Colegio de Abogados donde la Sociedad tenga su domicilio o donde desenvuelva sus actividades, a eleccin de la Compaa que lo nombre. Si en el lugar elegido no existe Colegio de Abogados, el Letrado habr de estar incorporado al Colegio que corresponda. Corresponder a dicho Letrado asesor, adems de las funciones propias de su profesin que puedan asignarle los Estatutos de la Sociedad, asesorar en Derecho sobre la legalidad de los acuerdos y decisiones que se adopten por el rgano que ejerza la administracin y, en su caso, de las deliberaciones a las que asista, debiendo quedar, en la documentacin social, constancia de su intervencin profesional. El incumplimiento ser objeto de expresa valoracin en todo proceso sobre responsabilidad derivada de los acuerdos o decisiones del rgano administrador. Cuando la Sociedad cuente con un Secretario o un miembro de su rgano de direccin o de administracin en quien concurra la calidad de Letrado en ejercicio, con las condiciones previstas en el propio precepto, cualquiera de ellos podr asumir las funciones que la presente Ley atribuye al Letrado asesor.
2.6. Obligaciones en casos de Unipersonalidad

Con el propsito de proteger los intereses de los terceros y muy especialmente de los acreedores en las situaciones de unipersonalidad, se establece un rgimen de transparencia a fin de que la sociedad unipersonal se manifieste como tal en el trfico, evitando confusiones a los terceros que se relacionen con ella: a) Publicidad Registral: La adquisicin de la unipersonalidad, ya sea de forma originaria (constitucin) o sobrevenida, la prdida de la condicin de sociedad unipersonal o los cambios de socio nico, se deben hacer constar en el Registro Mercantil, en un plazo de seis meses desde la fecha en la que se produzcan dichas circunstancias expresando la identidad del socio nico. Para su inscripcin es necesaria escritura pblica que, en el caso de la unipersonalidad originaria, coincidir, lgicamente, con la de constitucin. En los dems casos la escritura ha de ser otorgada por quienes tienen la facultad de elevar a pblicos los acuerdos sociales. El socio nico responde de las deudas sociales si pasados seis meses desde la adquisicin por la sociedad del carcter unipersonal, tal circunstancia no ha sido inscrita en el Registro mercantil. b) Documentacin comercial: En tanto subsista la situacin de unipersonalidad la sociedad ha de hacer constar tal circunstancia en la documentacin social y en los anuncios que la misma haya de publicar. c) Libro registro de contratos celebrados entre el socio nico y la sociedad unipersonal: Todos los contratos celebrados entre la sociedad y el socio nico debern hacerse constar por escrito y transcribirse en un libro registro especial, que debe ser legalizado antes de su utilizacin conforme a lo dispuesto para los Libros de Actas, y cumplimentado con claridad, por orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, tachaduras
17
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
o raspaduras. Finalmente sealar que dichos contratos se deben mencionar en la memoria anual. La falta de trascripcin en el libro registro y de referencia en la memoria anual de dichos contratos, trae como consecuencia que los mismos no sean oponibles a la masa en caso de insolvencia provisional o definitiva de la sociedad.
2.7. Obligaciones en caso de prdidas

Pese a que patrimonio y capital social son conceptos distintos (el patrimonio se define como el conjunto de bienes, derechos y obligaciones, evaluables econmicamente, de los que la sociedad es titular; mientras que el capital social es la cifra dineraria inamovible que figura como primera partida del pasivo del balance de la sociedad y representa la suma del valor de las aportaciones efectuadas por los socios), la legislacin mercantil trata de mantener una cierta correspondencia entre ambas. Ello puede generar una serie de obligaciones en los casos en los que el equilibrio entre la cifra del capital y al del patrimonio se rompe. As: a) Patrimonio social inferior a 2/3 del capital social: Si las prdidas disminuyen el patrimonio de la sociedad por debajo de los 2/3 de la cifra del capital, y transcurre un ejercicio sin haberse recuperado el patrimonio, es obligatorio reducir el capital. Esta obligacin slo rige para las sociedades annimas. b) Patrimonio social inferior a la mitad del capital social: Si las prdidas dejan reducido el patrimonio a una cifra inferior a la mitad del capital social, la sociedad incurre en causa de disolucin, salvo que el capital se aumente o se reduzca en la medida suficiente y siempre que no sea procedente solicitar la declaracin de concurso (anterior Suspensin de Pagos). Dndose cualesquiera de las situaciones patrimoniales que hemos descrito, el rgano de administracin est obligado a convocar la junta general de la sociedad para que adopte las medidas necesarias. Caso de no hacerlo, es decir si la junta general no adopta los acuerdos pertinentes para reestablecer el equilibrio entre el patrimonio y el capital social, los administradores, para evitar responsabilidades, tienen obligacin de solicitar judicialmente la reduccin del capital o la disolucin de la sociedad, segn el caso. c) Obligaciones en caso de insolvencia: Finalmente sealar que, en los casos de insolvencia, los administradores tienen la obligacin de promover la declaracin de concurso en el plazo de dos meses desde que hubieran conocido o debido conocer el estado de insolvencia. El incumplimiento de este deber conlleva la imposibilidad de presentar la propuesta anticipada de convenio en el concurso y, adems, una presuncin de dolo o culpa grave de cara a la calificacin del concurso. PRESUPUESTO
PATRIMONIO INFERIOR A LA MITAD DEL CAPITAL
CONSECUENCIA
Deber de acordar la disolucin.
CONDUCTA
Convocatoria junta general. Si no acuerda la disolucin, los administradores deben solicitarla judicialmente. Solicitud de concurso. Solicitud de concurso.
SANCIN
Responsabilidad por deudas.
INSOLVENCIA PATRIMONIO INFERIOR A LA MITAD DEL CAPITAL + INSOLVENCIA
Deber de solicitar la declaracin de concurso. Deber de solicitar la declaracin de concurso.
Sanciones concursales. Responsabilidad por deudas y sanciones concursales.
2.8. Notificacin de Ficheros de Carcter Personal a la Agencia de Proteccin de Datos

La Ley Orgnica de Proteccin de Datos y el Real Decreto de medidas de Seguridad establecen la exigencia de plasmar en un documento de seguridad la poltica de seguridad de la empresa y de declarar los ficheros ante la Agencia de proteccin de datos antes de su creacin as como la adopcin de una serie de medidas, en funcin del nivel de seguridad de la informacin tratada, distinguiendo tres niveles: Nivel bsico: -- Ficheros que contengan datos de carcter personal. Nivel medio:
18
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
-- Ficheros que contengan datos relativos a la comisin de infracciones administrativas o penales. -- Aquellos ficheros cuyo funcionamiento se rija por el artculo 29 LOPD (prestacin de servicios de solvencia patrimonial y de crdito, cumplimiento o incumplimiento de obligaciones dinerarias). -- De los que sean responsables las Administraciones Tributarias, y que se relacionen con el ejercicio de sus potestades tributarias. -- De los que sean responsables las entidades financieras para finalidades relacionadas con la prestacin de servicios financieros. -- De los que sean responsables las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social y se relacionen con el ejercicio de sus competencias. -- De los que sean responsables las mutuas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad Social. -- Los que contengan un conjunto de datos de carcter personal que ofrezcan una definicin de las caractersticas o de la personalidad de los ciudadanos y que permitan evaluar determinados aspectos de la personalidad o del comportamiento de los mismos. -- De los que sean responsables los operadores que presten servicios de comunicaciones electrnicas disponibles al pblico o exploten redes pblicas de comunicaciones electrnicas respecto de los datos de trfico y localizacin. Estos ficheros, adems, debern de contar con un registro de accesos. Nivel alto: -- Ficheros que contengan datos de ideologa, religin, creencias, origen racial, salud o vida sexual as como los recabados para fines policiales sin consentimiento de las personas afectadas. -- Y aquellos que contengan datos derivados de actos de violencia de gnero. CUADRO RESUMEN MEDIDAS DE SEGURIDAD NIVEL BSICO
-- mbito de aplicacin. -- Medidas, normas, procedimientos reglas y estndares de seguridad. -- Funciones y obligaciones del personal. -- Estructura y descripcin de ficheros y sistemas de informacin. -- Procedimiento de notificacin, gestin y respuesta ante incidencias. -- Proced. Realizacin copias de respaldo y recuperacin de datos. -- Funciones y obligaciones claramente definidas y documentadas. -- Difusin entre el personal, de las normas que les afecten y de las consecuencias por incumplimiento. -- Registrar tipo de incidencia, momento en que se ha producido, persona que la notifica, persona a la que se comunica y efectos derivados. -- Registrar realizacin de procedimientos de recuperacin de los datos, persona que lo ejecuta, datos restaurados y grabados manualmente. -- Autorizacin por escrito del responsable del fichero para su recuperacin. -- Se establecer el mecanismo que permita la identificacin de forma inequvoca y personalizada de todo usuario y la verificacin de que est autorizado. -- Lmite de intentos reiterados de acceso no autorizado.
NIVEL MEDIO
-- Identificacin del responsable de seguridad. -- Control peridico del cumplimiento del documento. -- Medidas a adoptar en caso de reutilizacin o desecho de soportes.
NIVEL ALTO
INCIDENCIAS
PERSONAL
DOCUMENTO DE SEGURIDAD
-- Relacin actualizada de usuarios y accesos autorizados. -- Procedimientos de identificacin y autenticacin. -- Criterios de accesos. -- Procedimientos de asignacin y gestin de contraseas y periodicidad con que se cambian. -- Almacenamiento ininteligible de contraseas activas.
IDENTIFICACIN Y AUTENTICACIN
19
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
CUADRO RESUMEN MEDIDAS DE SEGURIDAD NIVEL BSICO

-- Cada usuario acceder nicamente a los datos y recursos necesarios para el desarrollo de sus funciones. -- Mecanismos que eviten el acceso a datos o recursos con derechos distintos de los autorizados. -- Concesin de permisos de acceso slo por personal autorizado. -- Identificar el tipo de informacin que contienen. -- Inventario. -- Almacenamiento con acceso restringido. -- Salida de soportes autorizada por el responsable del fichero.
NIVEL MEDIO
-- Control de acceso fsico a los locales donde se encuentren ubicados los sistemas de informacin.
NIVEL ALTO
CONTROL DE ACCESO
-- Registro de entrada y salida de soportes. -- Medidas para impedir la recuperacin posterior de informacin de un soporte que vaya ha ser desechado o reutilizado. -- Medidas que impidan la recuperacin indebida de la informacin almacenada en un soporte que vaya a salir como consecuencia de operaciones de mantenimiento.
-- Cifrado de datos en la distribucin de soportes.
GESTIN DE SOPORTES
-- Verificar la definicin y aplicacin de los procedimientos de copias y recuperacin. -- Garantizar la reconstruccin de los datos en el estado en que se encontraban en el momento de producirse la prdida o destruccin. -- Copia de respaldo, al menos semanal. -- Uno o varios nombrados por el responsable del fichero. -- Encargado de coordinar y controlar las medidas del documento. -- No supone delegacin de responsabilidad del responsable del fichero. -- Slo se realizarn si se asegura el nivel de seguridad correspondiente al tipo de fichero tratado. -- Al menos cada 2 aos, interna o externa. -- Adecuacin de las medidas y controles. -- Deficiencias y propuestas correctoras. -- Anlisis del responsable de seguridad y conclusiones al responsable del fichero. -- Adopcin de las medidas correctoras adecuadas.
AUDITORA
PRUEBAS
RESPONSABLE
COPIAS DE RESPALDO
-- Copia de respaldo y procedimientos de recuperacin en lugar diferente del que se encuentren los equipos.
-- Registrar usuario, hora, fichero, tipo acceso y registro accedido. -- Control del responsable de seguridad. Informe mensual. -- Conservacin 2 aos. -- Transmisin de datos cifrada.
20
TELECOMUNICACIONES
REGISTRO DE ACCESOS
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
-- El nivel bsico debe aplicarse a todos los ficheros o tratamientos de datos. -- Los niveles son acumulativos y tienen la condicin de mnimos exigibles. -- Los accesos a travs de redes de telecomunicaciones deben garantizar un nivel de seguridad equivalente al de los accesos en modo local. -- La ejecucin de trabajos fuera de los locales de la ubicacin del fichero debe ser expresamente autorizada por el responsable del fichero y garantizar el nivel de seguridad. -- Los ficheros temporales debern cumplir el nivel de seguridad correspondiente y sern borrados una vez que hayan dejado de ser necesarios. -- Los ficheros de nivel bsico que contengan datos que permitan obtener una evaluacin de la personalidad del individuo debern garantizar, adems de las medidas de nivel bsico, las de nivel medio relativas a auditoria, identificacin y autenticacin, control de acceso fsico y gestin de soportes. -- El responsable del fichero y los que intervengan en cualquier fase del tratamiento de los datos de carcter personal estn obligados a guardar secreto profesional. Estas obligaciones subsisten incluso con posterioridad a finalizar la relacin con el titular o responsable del fichero. Otro aspecto importante a tener en cuenta es que el nuevo reglamento resulta aplicable tanto a los tratamientos automatizados como a los no automatizados.
2.9. Prevencin del blanqueo de capitales

La aprobacin de la nueva Ley sobre blanqueo de capitales (Ley 10/2010, de 28 de abril), va a generar unos requisitos mayores de control, supervisin y acumulacin de documentacin para aquellas empresas que realicen operaciones de venta de bienes por importe superior a 15.000 euros, ya sea en una o varias operaciones, siempre que el pago se efecte en metlico, cheques bancarios al portador o pagos electrnicos que tengan la consideracin de pago al portador. Estas nuevas obligaciones se enmarcan dentro del control de operaciones de blanqueo de capitales y financiacin al terrorismo y de manera independiente al tamao que tenga la empresa ser obligatorio para todos cumplir los siguientes requisitos: Identificacin formal de la persona fsica o jurdica que realice la operacin. Examen especial de comportamientos extraos y operaciones complejas que puedan tener relacin con el blanqueo de capitales o financiacin del terrorismo. Obligacin de comunicar el indicio de blanqueo de capitales a la Comisin de Prevencin Prohibicin de revelacin de la comunicacin de indicio de blanqueo a terceras personas. Obligacin de conservar 10 aos toda la documentacin que pueda dar origen a una operacin de blanqueo de capitales.
21
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas

3.1. No obligados a declarar
No tendrn obligacin de declarar en tributacin individual o conjunta, aquellos contribuyentes residentes en Espaa que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes y no sobrepasen los lmites indicados a continuacin:
Lmites anuales 1. Rendimientos ntegros del trabajo .......................................................................................................... No obstante, el lmite ser de 11.200 anuales, cuando: a. Se perciban rendimientos ntegros del trabajo de ms de un pagador, siempre que la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuanta, superen en su conjunto la cantidad de 1.500 anuales. b. Se perciban pensiones compensatorias del cnyuge o anualidades por alimentos, excepto las imputables a los hijos. c. El pagador de los rendimientos del trabajo no est obligado a retener. d. Se perciban rendimientos ntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retencin. 2. Rendimientos ntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retencin o ingreso a cuenta, con el lmite conjunto de ............................................................................................ 3. Rentas inmobiliarias imputadas por la titularidad de bienes inmuebles, rendimientos ntegros del capital mobiliario no sujetos a retencin derivados de Letras del Tesoro y subvenciones para la adquisicin de viviendas de proteccin oficial o de precio tasado, con el lmite conjunto de ........... 4. Rendimientos ntegros del trabajo, del capital, de actividades empresariales y profesionales y ganancias patrimoniales, con el lmite conjunto de ................................................................................... 5. Prdidas patrimoniales de cuanta inferior a ......................................................................................... 22.000
1.600
1.000
1.000 500
No obstante, aunque no sobrepasen los lmites indicados, estarn obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deduccin por inversin en vivienda, por cuenta ahorro empresa, por doble imposicin internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsin asegurados, o mutualidades de previsin social, planes de previsin social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, cuando ejerciten tal derecho.
23
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
3.2. Esquema de liquidacin del impuesto. IRPF 2012
(0%-52%) 2012 2011
Tipo fijo 2012: 21%: hasta 6.000 25%: desde 6.000 hasta 24.000 27%: desde 24.000 en adelante Tipo fijo 2011:
(*) Debe destacarse que el Real Decreto-Ley 20/2011 ha modificado la tabla general de gravamen y los tipos impositivos aplicables a las rentas del ahorro. Determinamos a continuacin las tarifas vigentes para el ejercicio 2012. Tipo fijo 21%: hasta 6.000 25%: desde 6.000,01 hasta 24-000 27% desde 24.000 La Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2011 ha introducido, con efectos desde el 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, una modificacin tcnica en la escala aplicable a la base liquidable del ahorro, de forma que se adecua el reparto de la cuota ntegra al porcentaje de cesin del actual modelo de financiacin autonmica. Como se desprende de la Ley 22/2009, las Comunidades Autnomas carecen de competencias normativas para modificar la escala aplicable a la base liquidable del ahorro, si bien tienen derecho a participar en el rendimiento obtenido. En este sentido, el desglose de la escala de gravamen en la parte de cuota estatal (artculo 66) y autonmica (artculo 76) es el siguiente, de conformidad con la nueva redaccin: Parte de la base liquidable Hasta 6.000 euros Desde 6.000,01 euros en adelante Tipo aplicable Parte estatal 9,50% 10,50% Tipo aplicable Parte autonmica 9,50% 10,50%
(**) Tarifa general La tarifa general para el ejercicio 2012 (agregadas estatal y autonmica) tambin ha variado, y el tipo oscila con carcter general entre el 0 y el 52%, aunque dependiendo de la Comunidad Autnoma el marginal mximo puede ser ms alto.
24
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
La Ley de Presupuestos para 2011 introduce una elevacin de los tipos de gravamen aplicables para las rentas superiores a 120.000,20 y 175.000,20. Para bases liquidables generales superiores a 120.000 , pasa del 21,5% al 22,5%. Para los que superen los 175.000 , la subida ser de dos puntos, hasta el 23,5%. Asimismo, la Ley de Presupuestos prev que se aplicar a la base liquidable general la escala autonmica que conforme a lo previsto en la Ley 22/2009 hayan aprobado las Comunidades Autnomas. Con relacin a las tarifas autonmicas, desde el nuevo sistema de financiacin cada Comunidad Autnoma deber aprobar tarifas propias, por la parte correspondiente a la parte autonmica de la base imponible general, sin que exista en este ejercicio 2011, como ocurra anteriormente, una tarifa autonmica aplicable por defecto. En consecuencia, regular la escala es una obligacin derivada de la aceptacin del nuevo sistema de cesin de tributos estatales que, caso de no cumplirse, determinara su inexistencia. As pues, las Comunidades Autnomas debern aprobar la correspondiente escala autonmica del impuesto que resultar de aplicacin a la base liquidable general.
25
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
3.3. Hecho imponible y otros aspectos de inters

3.3.1. Dietas y asignaciones para gastos de locomocin, manutencin y estancia
Quedan exceptuadas de gravamen las asignaciones para estos gastos, pagados por la empresa al trabajador, siempre que cumplan los siguientes requisitos y lmites: GASTOS DE LOCOMOCIN Requisitos
Cuando el empleado utiliza los medios de transporte pblico. Cuando el empleado utiliza otros medios de transporte privado y siempre que se justifique la realidad del desplazamiento.
Lmites importe exonerado

El que resulte de los gastos justificados mediante factura o documento equivalente. El que resulte de computar 0,19 (desde el 1-12-2005. Hasta esa fecha, 0,17 ) por kilmetro recorrido; ms los gastos de peaje y aparcamiento que la empresa satisfaga y que se justifiquen.
GASTOS DE ESTANCIA Y MANUTENCIN Requisitos

Si se pernocta en municipio distinto del habitual de trabajo y residencia del preceptor: Por gastos de estancia (alojamiento) Por gastos de manutencin (II): - Territorio espaol. - Territorio extranjero. Si no se pernocta en municipio distinto del habitual de trabajo y residencia del preceptor: - Territorio espaol. - Territorio extranjero. 26,67 diarios (desde el 1-12-2005. Hasta el 1-12-2005: 26,14 diarios) 48,08 / da 53,34 diarios (desde el 1-12-2005. Hasta el 1-12-2005: 52,29 diarios) 91,35 / da Los importes justificados (I) . Sin lmite
Lmites importe exonerado
(I) Con efectos desde 1 de enero de 2008, en el caso de conductores de vehculos dedicados al transporte de mercancas por carretera, no precisarn justificacin en cuanto a su importe los gastos de estancia que no excedan de 15 diarios, si se producen por desplazamiento dentro del territorio espaol, o de 25 diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero. (II) No hace falta justificante de la cuanta del gasto, pero s de que el viaje tuvo lugar y de que responda a exigencias laborales.
3.3.2. Indemnizaciones laborales exentas

Estn exentas las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuanta establecida con carcter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecucin de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliacin, estarn exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que ste hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas. Ante la crisis econmica actual y sus efectos especialmente significativos en el mercado de trabajo, la Ley 27/2009, de 30 de diciembre, de medidas urgentes para el mantenimiento y el fomento del empleo y la proteccin de las
26
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
personas desempleadas, se eleva el lmite exento de las indemnizaciones recibidas por despido o cese por causas econmicas, tcnicas, organizativas, de produccin o de fuerza mayor, fijndose en el establecido en la normativa laboral para el despido improcedente, esto es, 45 das de salario por ao de servicio, con un lmite de 42 mensualidades. Esta modificacin ser de aplicacin a los despidos derivados de los expedientes de regulacin de empleo aprobados a partir del 8 de marzo de 2009, as como a los despidos producidos por las causas objetivas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores (causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin) desde esta misma fecha. Indemnizaciones exentas por despido o cese del trabajador Causa de la indemnizacin
Despido improcedente:
Das de salario por ao de servicio (I)

45 33 No hay 20 20 20 45 45 (III) 1 mes 20 7 20
Mximo de mensualidades (II)

42 24 No hay 12 9 12 42 42 No se aplica 12 6 12
- Disciplinario. - Por causas objetivas en contratos de fomento de la contratacin.

Despido procedente: - Disciplinario. En el despido procedente disciplinario el empresario no est obligado a abonar ninguna indemnizacin. Cualquier cantidad que reciba el trabajador por esta causa no puede tener carcter indemnizatorio, estando plenamente sujeta al IRPF. - Por causas objetivas. Cese voluntario justificado: - Por alteracin del horario, jornada o turnos. - Por traslado de centro de trabajo que implique cambio de residencia. - Por otras causas graves (impago de salarios,..). Expediente de regulacin de empleo (causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin). Muerte, jubilacin o incapacidad del empresario. Extincin de la personalidad jurdica del empresario. Cese personal alta direccin (gerente, director) ( ) - Por desistimiento del empresario. - Improcedente o nulo.
IV
(I) Deben calcularse ambos lmites (da de salario por ao y mensualidades) y considerar exenta la cantidad sealada por el menor de ellos. (II) Deben calcularse ambos lmites (da de salario por ao y mensualidades) y considerar exenta la cantidad sealada por el menor de ellos. (III) Modificado por la Disposicin adicional decimotercera y Disposicin transitoria tercera de la Ley 27/2009, de 30 de diciembre, de medidas urgentes para el mantenimiento y el fomento del empleo y la proteccin de las personas desempleadas. Esta modificacin ser de aplicacin a los despidos derivados de los expedientes de regulacin de empleo aprobados a partir del 8 de marzo de 2009, as como a los despidos producidos por las causas objetivas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores (causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin) desde esta misma fecha. (IV) A pesar de que estos lmites han sido admitidos como exentos por distintos autores y de que existen sentencias que los respaldan, la Administracin Tributaria sostiene que toda la indemnizacin tributa en estos casos, apoyndose en la sentencia del Tribunal Supremo de 21-12-1995 y sentencia de la Audiencia Nacional de 15-04-1997 (DGT 17-05-2002).
3.3.3. Retribuciones en especie

Cuando el trabajador percibe de su pagador, el uso, consumo u obtencin, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, an cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
27
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
EXCLUSIONES: RETRIBUCIONES EN ESPECIE NO GRAVADAS Concepto

Entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades.
Requisitos
Lmite: en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 anuales. Los beneficiarios: trabajadores en activo, y pueden beneficiarse los trabajadores de grupos de sociedades que cumplan determinadas condiciones. La oferta: en el marco de la poltica retributiva general de la empresa o del grupo y que contribuya a la participacin de los trabajadores en la empresa. Participacin: cada uno de los trabajadores, conjuntamente con sus cnyuges o familiares hasta el 2 grado, no pueden tener una participacin, directa o indirecta, en la sociedad o en la del grupo, superior al 5%. Los ttulos deben mantenerse, al menos, durante 3 aos. Requisitos generales: a) Que vengan exigidos para el desarrollo de sus actividades o las caractersticas del puesto de trabajo. b) Los estudios estn dispuestos y financiados por las empresas, aunque su prestacin efectiva se efecte por otras personas o entidades especializadas.
Especificaciones
Los gastos de actualizacin, capacitacin o reciclaje del personal y gastos de formacin del personal en el uso de las nuevas tecnologas.
Los gastos e inversiones efectuados durante los aos 2007 a 2010 y 2011 (I) y 2012 para habituar a los empleados a la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin, cuando su utilizacin slo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo, no tienen la consideracin de rendimientos del trabajo en especie.
Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carcter social.
Se incluyen tanto las frmulas directas como indirectas (vales comida o documentos similares, tarjetas) de comedores. Requisitos generales: a) Prestacin del servicio durante los das hbiles para el trabajador. b) No durante los das en que el trabajador devengue dietas por manutencin exceptuadas de gravamen. Requisitos adicionales para las frmulas indirectas (vales comida o documentos similares, tarjetas o cualquier otro medio electrnico de pago): a) Que su cuanta no supere la cantidad de 9 diarios (II) . b) Debern estar numerados, expedidos de forma nominativa y en ellos deber figurar la empresa emisora y, cuando se entreguen en soporte papel, adems, su importe nominal. c) Sern intransmisibles y la cuanta no consumida en un da no podr acumularse a otro da. d) No podr obtenerse, ni de la empresa ni de tercero, el reembolso de su importe. e) Slo utilizable en establecimientos de hostelera. f) Obligacin de la empresa de llevar y conservar relacin de los de los entregados a cada uno de los empleados, con expresin de: - En el caso de vales comidas o documentos similares: nmero de documento, da de entrega e importe nominal. - En el caso de tarjetas o cualquier otro medio electrnico de pago: nmero de documento y cuanta entregada cada uno de los das con indicacin de estos ltimos.
28
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
EXCLUSIONES: RETRIBUCIONES EN ESPECIE NO GRAVADAS Concepto

La utilizacin de bienes para los servicios sociales y culturales del personal.
Requisitos
Entre otros, se consideran a los espacios y locales debidamente homologados por la Administracin, destinados por las empresas a prestar el servicio de primer ciclo de educacin infantil a los hijos de los trabajadores. Primas o cuotas satisfechas por la empresa a seguros de enfermedad, siempre que: a) La cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, incluso a su cnyuge y descendientes. b) Que las primas satisfechas no excedan de 500 anuales por cada una de las personas beneficiarias del seguro de enfermedad. Primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud del contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador.
Especificaciones
Tambin se incluye la contratacin, directa o indirecta, del servicio de primer ciclo de educacin infantil, con terceros debidamente autorizados.
Determinadas primas de seguros.
Determinados servicios de enseanza.
Prestacin del servicio de educacin preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formacin profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carcter gratuito o por precio inferior al normal de mercado. Hay un lmite de 1.500 anuales para cada trabajador. Tambin tendrn la consideracin de cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el citado servicio pblico, las frmulas indirectas de pago (tarjetas electrnicas de transporte) que cumplan estos requisitos: (i) slo pueden servir para adquirir ttulos para utilizar el transporte pblico y colectivo de viajeros; (ii) adems del lmite legal de 1.500 / ao, se impone un mximo mensual de 136,36 ; (iii) deben ser numeradas, nominativas, intransmisibles, no reembolsables y en ellas habr de figurar la entidad emisora; (iv) la empresa que satisface esta retribucin en especie con tarjetas debe conservar relacin (nmero de documento y cuanta anual) de las entregadas a cada trabajador.
Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio pblico de transporte colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo (cheque transporte).
(I) Mediante la Disposicin final vigsimo cuarta de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado, se ampla a 2011 la consideracin de los gastos e inversiones, que utilizan los empleados fuera del lugar de trabajo, como retribuciones en especie que no tributan, dando derecho al pagador a aplicarse la correspondiente deduccin en cuota (del 1 2%). Asimismo se extiende a 2012 mediante el RD-Ley 20/2011. (II) Hasta el da 31 de marzo de 2007 la cantidad era de 7,81 diarios. A partir del da 1 de abril de 2007, la cantidad diaria se eleva a 9. En ambos casos, si la cuanta diaria fuese superior, existir retribucin en especie por el exceso.
29
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
VALORACIN DE LAS RETRIBUCIONES EN ESPECIE CONCEPTO Norma general VALORACIN (I) Valor normal en el mercado Normas especficas (II)
Utilizacin de vivienda, con independencia de que sea arrendada o propiedad de la empresa. Valor catastral revisado (desde 01-01-1994). Sin valor catastral o no notificado. Entrega. Uso Vehculo propiedad del pagador. Vehculo no propiedad del pagador. 5% del valor catastral. 5% sobre el 50% del valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. Coste de adquisicin para el pagador (incluidos tributos). 20% anual del coste de adquisicin (incluidos tributos). 20% del valor de mercado del vehculo como si fuera nuevo. En la entrega se debe tener en cuenta la valoracin resultante del uso anterior. Diferencia entre el inters pagado y el inters legal del dinero vigente en el periodo. Coste para el pagador, incluidos los tributos que graven la operacin. Coste para el pagador, incluidos los tributos que graven la operacin. Coste para el pagador, incluidos los tributos que graven la operacin. No obstante, segn la DGT, si el tipo de inters legal es ms alto que el de mercado, se declara la diferencia entre el inters pagado y el de mercado. Valoracin para los no exceptuados de gravamen. Si el vehculo se utiliza en parte para uso profesional y en parte para usos particulares, nicamente se considerar rendimiento en especie la parte proporcional de la valoracin que corresponda al uso particular. Lmite: La valoracin base no puede exceder del 10% de las restantes contraprestaciones del trabajo.
ESPECIFICACIONES
Valor catastral no revisado. 10% del valor catastral.
Vehculos automviles.
Uso.
Uso y posterior entrega. Prstamos concedidos con tipos de inters inferior al legal del dinero, concertados con posterioridad al 01-01-1992. Prestaciones en concepto de manutencin, hospedaje, viajes y similares. Primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contratos de seguro u otro similar. Gastos de estudios y manutencin del trabajador o familiares hasta el 4 grado inclusive. Contribuciones o aportaciones satisfechas como promotores de planes de pensiones, las satisfechas por empresarios para sistemas de previsin social alternativos (seguros colectivos y planes de previsin social empresarial), y cantidades satisfechas por empresarios a los seguros de dependencia. Entrega de acciones o participaciones de una sociedad o del grupo de aquella a favor de sus trabajadores, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado. Entrega de productos a precios rebajados que se realicen en cantina o comedores de empresa o economatos de carcter social, inclusive las entregas de vales de comida o de documentos similares, tarjetas.
Valoracin para los no exceptuados de gravamen.
Importe satisfecho por el promotor.
Por su valor de mercado.
Por su valor de mercado.
(I) A la valoracin resultante se adicionar el ingreso a cuenta que resulte, salvo que su importe hubiera sido repercutido (excepcin: no existir obligacin de efectuar ingresos a cuenta respecto a las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, de planes de previsin social empresarial y de mutualidades de previsin social que reduzcan la base imponible. Artculo 102.2 del RD 439/2007). (II) Si la actividad habitual de la empresa es la venta de esos productos o servicios, se valoran por el precio ofertado al pblico con los descuentos y promociones usuales para otros colectivos similares a los trabajadores, as como los descuentos promocionales que tengan carcter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribucin en especie o que, en otro caso, no excedan del 15% ni de 1.000 anuales.
30
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
3.3.4. Rendimientos del trabajo

3.3.4.1. Reducciones del rendimiento ntegro Desde el 01-01-2007 slo mantiene la reduccin general del 40% las prestaciones de los sistemas pblicos (Seguridad Social, Mutualidades de Funcionarios y Colegios de Hurfanos). Para el resto de prestaciones en forma de capital procedentes de instrumentos de previsin social privados (seguros colectivos, concertados con mutuas de previsin social, planes de previsin social empresarial, planes de previsin asegurados y seguros de dependencia), desaparece la posibilidad de aplicar coeficientes reductores por irregularidad para las prestaciones correspondientes a contingencias de jubilacin, incapacidad laboral total y permanente y la gran invalidez, y dependencia severa o gran dependencia. No obstante, hay un rgimen transitorio para las prestaciones de planes de pensiones, mutualidades, seguros colectivos y planes de previsin asegurados, que permite aplicar las reducciones que hubieran correspondido con la legislacin anterior a la parte del rendimiento que corresponda a los derechos consolidados correspondientes a aportaciones ordinarias realizadas con posterioridad al 01-01-2007. RGIMEN TRANSITORIO: INSTRUMENTOS DE PREVISIN SOCIAL A pesar de los cambios en la aplicacin de los coeficientes reductores sobre el capital percibido de los planes de pensiones, mutualidad de previsin social y planes de previsin asegurados y seguros colectivos, se mantiene en la Ley 35 / 2006 de reforma del IRPF los derechos adquiridos, de tal forma que las Disposiciones Transitorias undcima y duodcima de dicha Ley del IRPF establecen dos normas de carcter transitorio en relacin con las prestaciones percibidas: Para las prestaciones acaecidas con anterioridad a 01-01-2007, los beneficiarios podrn aplicar el rgimen financiero y fiscal vigente a 31-12-2006; esto es, podrn reducir el 40% de la prestacin obtenida, cuando se perciban en forma de capital siempre que hayan transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin o se trate de prestaciones por invalidez. Para las prestaciones acaecidas con posterioridad a 01-01-2007, por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas hasta el 31-12-2006, los beneficiarios podrn aplicar la reduccin del 40% prevista en el artculo 17 del TRLIRPF vigente a 31-12-2006, cuando se perciban en forma de capital siempre que hayan transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin o se trate de prestaciones por invalidez. Para los seguros colectivos contratados con anterioridad a 20-01-2006, podr aplicarse el rgimen vigente a 31-12-2006, pero slo respecto de la parte de prestaciones correspondientes a las primas satisfechas hasta el 31-12-2006, as como a las ordinarias previstas en la pliza original del contrato aportadas con posterioridad a dicha fecha. Este rgimen resultar aplicable a los contratos de seguro colectivo que instrumentan la exteriorizacin de compromisos por pensiones pactadas en convenios colectivos de mbito supraempresarial bajo la denominacin premios de jubilacin u otras, que consistan en una prestacin pagadera en una sola vez en el momento del cese por jubilacin, suscritos antes de 31-12-2006. Por lo dems, el coeficiente reductor por irregularidad del 40%, que opera sobre los rendimientos ntegros que tengan un periodo de generacin superior a dos aos, siempre que no se obtengan de forma peridica o recurrente, as como aqullos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se mantiene con una nica modificacin para el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores. Con efectos desde el 1-1-2011, se ha introducido una limitacin en la base de clculo de la reduccin del 40% a los rendimientos de trabajo con un periodo de generacin superior a dos aos o notoriamente irregulares: a partir de esa fecha la cuanta sobre la cual podr aplicarse la referida reduccin no podr superar el importe de 300.000 euros anuales. 3.3.4.2. Reducciones sobre el rendimiento neto Desde el 01-01-2007 se establecen unas minoraciones del rendimiento neto del trabajo, que en el Texto Refundido de la Ley vigente en 2006 se recogan como reducciones en la base liquidable por rendimientos del trabajo, por prolongacin de la actividad laboral, por movilidad geogrfica y por discapacidad de trabajadores en activo.
31
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
REDUCCIONES POR RENDIMIENTOS DEL TRABAJO (I) IRPF 2008 Por rendimientos netos del trabajo (RNT)
Iguales o inferiores a 9.180: 4.080 anuales. Entre 9.180,01 y 13.260 : 4.080 - 0,35 (RNT 9.180) anuales.
IRPF 2009-2012 (II) Por rendimientos netos del trabajo (RNT)

Iguales o inferiores a 9.180: 4.080 anuales. Entre 9.180,01 y 13.260 : 4.080 - 0,35 (RNT 9.180) anuales.
Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 : 2.652 anuales. las del trabajo superiores a 6.500 : 2.652 anuales.
IRPF 2008 Por prolongacin de la actividad laboral

Requisitos: - Ser trabajador activo > 65 aos. - Que contine o prolongue la actividad laboral. Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista para rendimientos del trabajo.
IRPF 2009-2012 Por prolongacin de la actividad laboral

Requisitos: - Ser trabajador activo > 65 aos. - Que contine o prolongue la actividad laboral. Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista para rendimientos del trabajo.
Por movilidad geogrfica

Requisitos: - Ser desempleado inscrito oficina empleo. - Que acepte puesto de trabajo que implique traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio. Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista para rendimientos del trabajo.
Por movilidad geogrfica

Requisitos: - Ser desempleado inscrito oficina empleo. - Que acepte puesto de trabajo que implique traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio. Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista para rendimientos del trabajo.
Por discapacidad de trabajadores activos

1. Discapacitados en general: 2. Cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias: - Que el trabajador activo discapacitado necesite ayuda de terceras personas. - Que tenga movilidad reducida. - Que tenga grado de minusvala 65% 3.264 7.242
Por discapacidad de trabajadores activos

1. Discapacitados en general: 2. Cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias: - Que el trabajador activo discapacitado necesite ayuda de terceras personas. - Que tenga movilidad reducida. - Que tenga grado de minusvala 65% 3.264 7.242
(I) Como consecuencia de estas reducciones el saldo resultante no podr ser negativo. (II) El artculo 60 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para 2011, mantiene, con vigencia indefinida, el importe de las reducciones por obtencin de rendimientos del trabajo aplicables en 2010. A estos efectos, recordar que la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2010 mantena con vigencia exclusiva para 2010 el importe de las reducciones por obtencin de rendimientos del trabajo aplicables en 2009. No obstante, la actual Ley de Presupuestos mantiene, con vigencia indefinida, los importes aplicables en 2009 y 2010.
3.3.5. Rendimientos del capital mobiliario

Como regla general, los rendimientos del capital mobiliario se incorporan a la base imponible del ahorro (Con efectos desde el 1-1-2010, el gravamen de la base liquidable del ahorro pasa del 18% al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000) con excepcin de determinados supuestos especficos que, por su naturaleza, podran encontrar acomodo tambin en el seno de actividades econmicas, como son los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial, los arrendamientos de bienes muebles, negocios o minas, o los derivados de la cesin de derechos de imagen. No obstante, hay que tener presente que se ha modificado (1) el artculo 46 de la Ley 35/2006 del IRPF, con relacin a la renta del ahorro, para establecer, con efectos retroactivos desde el 1 de enero de 2009, que los rendimientos del capital mobiliario que obtenga una persona fsica vinculada a una sociedad, procedentes de sta por la cesin de capitales, formarn parte de la base del ahorro con el lmite de los correspondientes a multiplicar por tres los fondos propios en la parte proporcional a la participacin del contribuyente. Si la vinculacin no se establece por ser socio o partcipe se considerar un porcentaje de participacin del 5%.
(1) Disposicin final sptima y duodcima de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Annimas Cotizadas de Inversin en el Mercado Inmobiliario.
32
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Indicar asimismo que con efectos desde 1-1-2012 la tarifa de la base imponible del ahorro se incrementa, aplicndose los tipos establecidos en el apartado 3.6. del presente capitulo. Con anterioridad a esta modificacin del artculo 46 de la Ley del IRPF, los rendimientos de capital mobiliario derivados de la cesin a terceros vinculados de capitales propios (con limitadas excepciones) deban incluirse dentro de la base imponible general (tributando al tipo marginal en lugar de al tipo aplicable a la base del ahorro). La modificacin ahora introducida supone que, con efectos a partir de 1 de enero de 2009, estas rentas puedan integrarse en la base imponible del ahorro. No obstante, el legislador ha determinado que se seguirn integrando en la base imponible general los intereses que excedan del importe de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por tres los fondos propios, en la parte que corresponda a la participacin del contribuyente, de esta ltima. Es decir, debern incluirse dentro de la base imponible general del sujeto pasivo del IRPF los intereses que correspondan al endeudamiento que se ha otorgado a la entidad y que exceda, proporcionalmente, del ratio 1 a 3 del cociente entre este endeudamiento y los fondos propios de la entidad (proporcionalmente a la participacin). En aquellos casos en que la vinculacin no se establezca mediante la relacin socio o partcipe y entidad (como puede ser para el supuesto de los administradores), el porcentaje de participacin que debe considerarse a los efectos del clculo anterior ser del 5%. 3.3.5.1. Rendimientos obtenidos por la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Especial tratamiento de los dividendos Los dividendos se integran al 100% en la base imponible del ahorro y tributan (2), con efectos desde el 1-1-2010, al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000 Hay que tener en cuenta la exencin para los dividendos, limitada a 1.500 anuales. Esta exencin no se aplicar a los dividendos y beneficios distribuidos por las Instituciones de Inversin Colectiva. 3.3.5.2. Rendimientos derivados de la cesin a terceros de capitales propios Estos rendimientos forman parte de la base imponible del ahorro tributando con efectos desde el 1-1-2010, al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000. independientemente del periodo en que se haya generado, y sin que exista reduccin del 40% para los generados durante ms de dos aos. En el ejercicio 2012 se tributar de acuerdo con la escala contenida en el apartado 3.6 de este captulo. 3.3.5.3. Rendimientos derivados de operaciones de capitalizacin, contratos de seguros de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales Estos rendimientos forman parte de la base imponible del ahorro tributando, con efectos desde el 1-1-2010, al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000, independientemente del periodo en que se haya generado, y sin que existan reducciones aplicables a las percepciones en forma de capital derivadas de contratos de seguro capital diferido. En relacin con los seguros de vida e invalidez, se establece que la tributacin del rendimiento obtenido en el momento del rescate (se determina por la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas) forma parte de la base imponible del ahorro, tributando, con efectos desde el 1-1-2010, al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000, con independencia de la antigedad de las primas satisfechas (con la normativa anterior se integraban en la base imponible general, siendo objeto de una reduccin del 40% o del 75% despendiendo de la antigedad de la prima satisfecha en relacin a la fecha en que se perciba el capital). Rentas Vitalicias Inmediatas Edad del perceptor
Menos de 40 aos. Entre 40 y 49 aos. Entre 50 y 59 aos.
Importe de la renta IRPF 2006

45% 40% 35%
Importe de la renta IRPF 2007-2012

40% 35% 28%
(2) Existe una excepcin para las entidades de tenencias de valores extranjeros cuyos dividendos repartidos a personas fsicas residentes se integran en la base general con posibilidad de aplicar la deduccin por doble imposicin internacional (Disposicin final segunda apartado 8 de la Ley 35/2006 del IRPF).
33
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Rentas Vitalicias Inmediatas Edad del perceptor

Entre 60 y 65 aos. Entre 66 y 69 aos. Ms de 70 aos.

25% 25% 20%

24% 20% 8%
Rentas Temporales Inmediatas Duracin de la renta

Inferior o igual a 5 aos. Superior a 5 o igual a 10 aos. Superior a 10 e inferior o igual a 15 aos. Superior a 15 aos.

15% 25% 35% 42%

12% 16% 20% 25%
Se dispensa el mismo trato que a las rentas diferidas, vitalicias o temporales, a los seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitucin de rentas vitalicias o temporales, siempre que tal posibilidad de conversin se recoja en el contrato de seguro y no se haya puesto a disposicin del contribuyente por cualquier medio la prestacin en forma de capital. 3.3.5.4. Rgimen transitorio Los transcendentes cambios que se proyectan desde el 01-01-2007 sobre la tributacin de los rendimientos del capital mobiliario han llevado al legislador a articular un importante y complejo rgimen transitorio, cuya complejidad en buena parte viene motivada por pretender enlazar con el propio rgimen transitorio de la antigua Ley del IRPF. RGIMEN TRANSITORIO. COMPENSACIONES FISCALES Contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 01-01-1999 (Disposicin transitoria cuarta y Disposicin final primera). La parte del rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas antes de 31-12-1994 que se entienda generado con anterioridad a 20-01-2006 se reducir en un 14,28% por cada ao, redondeado por exceso, que medie entre el abono de la prima y el 31-12-1994, de acuerdo con el procedimiento sealado al efecto en la disposicin transitoria cuarta. La disposicin final primera establece la aplicacin del rgimen transitorio sealado anteriormente para los rendimientos devengados en 2006 por prestaciones percibidas a partir del da 20 de enero de 2006. Rentas vitalicias y temporales (Disposicin transitoria quinta) La disposicin transitoria quinta de la Ley 53 / 2006 de reforma del IRPF se limita a disponer la aplicacin de los nuevos coeficientes de cuantificacin anteriormente sealados, ms reducidos que los actualmente vigentes, cualquiera que hubiera sido la fecha de constitucin de la renta temporal o vitalicia.
34
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
RGIMEN TRANSITORIO. COMPENSACIONES FISCALES Compensaciones fiscales para los perjudicados La Disposicin Transitoria Decimotercera de la Ley 35/2006 del IRPF establece: La Ley de Presupuestos determinar el procedimiento y las condiciones para la percepcin de compensaciones fiscales en los siguientes supuestos: a) Los contribuyentes que perciban un capital diferido derivado de un contrato de seguro de vida o invalidez generador de rendimientos de capital mobiliario contratado con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicacin del rgimen fiscal establecido en esta ley para dichos rendimientos le resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. (..) b) Los contribuyentes que perciban rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios procedentes de instrumentos financieros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicacin del rgimen fiscal establecido en esta ley para dichos rendimientos le resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. La Disposicin Transitoria Sexta de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales para 2011 precisaba que tendrn derecho a aplicar la compensacin aquellos contribuyentes que en el ejercicio 2010 integrasen en la base imponible del ahorro cualquiera de los siguientes rendimientos del capital mobiliario: a) rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios a que se refiere el artculo 25.2 de la Ley 35/2006 (...) procedentes de instrumentos financieros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y a los que les hubiera resultado de aplicacin el porcentaje de reduccin del 40 por ciento previsto en el artculo 24.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, (...) por tener un perodo un perodo de generacin superior a dos aos. b) rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido a que se refiere el artculo 25.3.a)1 de la Ley 35/2006 procedentes de seguros de vida o invalidez contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y a los que les hubiera resultado de aplicacin los porcentajes de reduccin del 40 75 por ciento previstos en los artculos 24.2.b) y 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. La Ley de Presupuestos estableca que: La cuanta de esta deduccin ser la diferencia positiva entre la cantidad resultante de aplicar el tipo de gravamen del 18 por ciento al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s el importe total de los rendimientos netos previstos en el apartado anterior [se refiere a los rendimientos recogidos en las letras a y b de la disposicin, sin aplicacin de los coeficientes reductores], y el importe terico de la cuota ntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicacin de los porcentajes indicados en el apartado anterior [se refiere a los porcentajes de reduccin del 40 75%]. Para calcular la cuanta de la deduccin se parte del saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s el importe total de los rendimientos netos. En primer lugar, dicho saldo debe ser positivo, por lo que si resultara negativo no procedera aplicar compensacin alguna. Adems debe entenderse que dicho saldo se obtiene de compensar e integrar entre s el importe de los rendimientos sin haber aplicado reduccin alguna. En cuanto a la segunda magnitud que debe tomarse para calcular el importe de la compensacin la Ley de Presupuestos estableca que: El importe terico de la cuota ntegra (...) ser el siguiente: Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos a que se refiere el apartado Uno anterior, aplicando los porcentajes de reduccin previstos en los artculos 24.2, 94 y disposicin transitoria sexta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2006, sea cero o negativo, el importe terico de la cuota ntegra ser cero. Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos previstos en el apartado Uno anterior, aplicando los porcentajes de reduccin previstos en los artculos 24.2, 94 y disposicin transitoria sexta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2006, sea positivo, el importe terico de la cuota ntegra ser la diferencia positiva entre la cuota resultante de aplicar a la suma la base liquidable general y del saldo positivo anteriormente sealado lo dispuesto en los artculos
35
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
63.1.1 y 74.1.1 de la Ley 35/2006, y la cuota correspondiente de aplicar lo sealado en dichos artculos a la base liquidable general. El importe terico ser el siguiente: Si al compensar entre s los rendimientos irregulares reducidos segn la anterior normativa sale cero o negativo, el importe terico ser cero. Si de la citada compensacin resultase un importe positivo, el importe terico de la cuota ntegra ser la diferencia de aplicar la tarifa a la base liquidable general ms el mencionado importe positivo, menos el resultado de llevar a tarifa slo la base liquidable general. La Ley de Presupuestos precisaba que para la determinacin del saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos de las letras a) y b) solamente se aplicarn las reducciones previstas en los artculos 24.2.b) y 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto a la parte del rendimiento neto que corresponda a primas satisfechas hasta el 19 de enero de 2006, y las posteriores cuando se trate de primas ordinarias previstas en la pliza original del contrato de seguro. A los efectos de determinar la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima del contrato de seguro de capital diferido, se multiplicar dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderacin que resulte del siguiente cociente: En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin. En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin. La entidad aseguradora deber comunicar al contribuyente el importe de los rendimientos netos derivados de percepciones en forma de capital diferido procedentes de seguros de vida e invalidez correspondientes a cada prima, calculados conforme a lo previsto en los prrafos anteriores. Finalmente se estableca que la cuanta de esta compensacin, calculada conforme a las reglas anteriormente sealadas, debera restarse de la cuota lquida total, despus de la deduccin por obtencin de rendimientos del trabajo o de actividades econmicas a que se refiere el artculo 80 bis de la Ley 35/2006 (400,00 ). Para el ejercicio 2011 no se ha aprobado todava, a la fecha de cierre de esta gua, la Ley de Presupuestos Generales del Estado 2012. Por tanto habr que esperar para ver si mantienen al igual que en aos anteriores este rgimen de compensaciones. 3.3.5.5. Cuadro resumen comparativo de los rendimientos del capital mobiliario Tipo de rendimiento
Dividendos.
IRPF 2006
Deduccin por doble imposicin y escala (en trminos generales, elevacin al 140% aplicacin de la escala de gravamen y deduccin en cuota del 40%, con lo que para una persona que tenga un tipo marginal del 45% la tributacin es del 23%).
IRPF 2007-2009
Tributacin al 18% con excepcin de los primeros 1.500 anuales.
IRPF 2010-2011
Tributacin al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000. Exentos los primeros 1.500 anuales. Tributacin al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000.
IRPF 2012-2013
Tributacin al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 y 27% para el resto. Tributacin al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 y 27% para el resto.
Rendimientos de cuentas corrientes.
A escala con posibilidad de aplicar la Tributacin al 18%. reduccin del 40% para los rendimientos a ms de 2 aos (para el marginal mximo del 45% el tipo efectivo es el 27%).
36
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Tipo de rendimiento
Rendimientos de contratos de seguros.
IRPF 2006
A escala con posibilidad de aplicar reducciones entre el 40% y el 75% (para el marginal mximo del 45% los tipos efectivos eran del 27% y del 11,25%, respectivamente).
IRPF 2007-2009
Tributacin al 18%.
IRPF 2010-2011
Tributacin al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000.
IRPF 2012-2013
Tributacin al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 y 27% para el resto.
3.3.6. Rendimientos de actividades econmicas.

3.3.6.1. Mtodos y modalidades de determinacin del rendimiento neto de las actividades econmicas De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 16 de la Ley del IRPF, los mtodos de determinacin del rendimiento neto de las actividades empresariales, mercantiles o no mercantiles, y profesionales son los siguientes: Estimacin directa, que admite dos modalidades: normal y simplificada. Estimacin objetiva, que se aplica como mtodo voluntario a cada una de las actividades econmicas, aisladamente consideradas, que determine el Ministro de Economa y Hacienda. Sin perjuicio de las peculiaridades de estos mtodos en la determinacin del rendimiento neto, el siguiente cuadro recoge las notas ms significativas de cada uno de dichos mtodos y modalidades. Mtodo y modalidad Estimacin directa (modalidad normal) (EDN) mbito de aplicacin
Empresarios y profesionales en los que concurra alguna de estas dos circunstancias: - Que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de sus actividades supere 600.000 anuales en el ao anterior. - Que hayan renunciado a la EDS.
Determinacin del rendimiento neto

Ingresos ntegros (-) Gastos deducibles (=) Rendimiento neto (-) Reduccin de rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos y de los obtenidos de forma notoriamente irregular (40%) (=) Rendimiento neto actividad (I)
Obligaciones registrales
Actividades mercantiles: - Contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio. Actividades no mercantiles: - En general, libros registros de: * Ventas e ingresos. * Compras y gastos. * Bienes de inversin. Actividades profesionales: - Adems de los anteriores, Libro registro de provisiones de fondos y suplidos. En general: Libros registros de: - Ventas e ingresos. - Compras y gastos. - Bienes de inversin. Actividades profesionales: - Adems de los anteriores, Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.
Estimacin directa (modalidad simplificada) (EDS)
Empresarios y profesionales en los que concurra alguna de estas dos circunstancias:
Ingresos ntegros (-) Gastos deducibles (excepto provisiones y amortizaciones) (-) Amortizaciones tabla simplificada - Que su actividad no sea susceptible de (=) Diferencia acogerse a la EO. (-) 5% s/diferencia positiva (II) - Que hayan renunciado o estn exclui(=) Rendimiento neto dos de la EO. (-) Reduccin rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos Siempre que, adems, el importe neto de y obtenidos de forma notoriamente la cifra de negocios de todas sus activida- irregular (40%) des no supere la cantidad de 600.000 (=) Rendimiento neto actividad (III) anuales en el ao anterior y no hayan renunciado a la EDS.
37
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Mtodo y modalidad Estimacin Objetiva (EO)
mbito de aplicacin
Empresarios y profesionales en los que concurran:
Determinacin del rendimiento neto
Obligaciones registrales
Si se practican amortizaciones: - Libro registro de bienes de inversin. Actividades cuyo rendimiento neto se fija en funcin del volumen de operaciones (agrcolas, ganaderas, forestales y de transformacin de productos naturales): - Libro registro de ventas e ingresos.
N unidades de los mdulos (x) Rdto. anual por unidad (=) Rdto. neto previo (IV) (-) Minoraciones por incentivos al - Que su actividad est entre las relacionadas en la Orden de Mdulos para empleo y a la inversin 2010, y no excluidas de su aplicacin. (=) Rendimiento neto minorado - Que el volumen de rendimientos nte- (x) ndices correctores gros no supere 450.000 para el con- (=) Rdto. neto de mdulos junto de las actividades, ni 300.000 (-) Gastos extraordinarios y otras reducciones (activ. agrcolas y ganapara las agrcolas y ganaderas. - Que el volumen de compras no supere deras) (+) Otras percepciones empresariales 300.000 anuales. - Que la actividad no se desarrolle fuera (=) Rdto. neto de la actividad del mbito de aplicacin del Impuesto. (-) Reduccin rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos - Que no hayan renunciado a la aplicay obtenidos de forma notoriamente cin de la EO. irregular (40%) (=) Rdto. neto reducido
(I) El rendimiento neto de la actividad puede ser minorado por aplicacin de la reduccin del art. 32.2 de la Ley del IRPF y 26 del Reglamento. (II) Con efectos exclusivos durante los aos 2008 y 2009, para la determinacin del rendimiento neto de las actividades agrcolas y ganaderas en la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa, el conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difcil justificacin se cuantificar aplicando el 10% sobre el rendimiento neto, excluido este concepto (Disposicin adicional nica del Real Decreto 1975/2008, de 28 de diciembre). (III) El rendimiento neto de la actividad puede ser minorado por aplicacin de la reduccin del art. 32.2 de la Ley del IRPF y 26 del Reglamento. (IV) En actividades agrarias y de transformacin de productos naturales, este rendimiento es el resultado de aplicar a los ingresos derivados de los productos naturales obtenidos o sometidos a transformacin el correspondiente ndice de rendimiento neto.
3.3.6.2. Tablas de amortizacin Frente a los gastos corrientes de la actividad econmica, existen gastos para la adquisicin de bienes de carcter ms duradero, conocido como inmovilizado o bienes de inversin, que tendrn una vida til de varios aos. El importe de la adquisicin de este tipo de bienes no se puede deducir en su totalidad en el ao en el que se adquieren, sino que se reparte durante varios aos a travs de la amortizacin que es la depreciacin que experimenta un bien por el uso o paso del tiempo. Para que la amortizacin sea deducible es imprescindible anotarla en la contabilidad y, si no hay que llevarla (profesionales, agricultores y ganaderos), en los libros-registro oficiales. En estimacin directa simplificada y en la estimacin objetiva, se aplican las tablas de amortizacin simplificadas tal y como aparecen en los cuadros siguientes: TABLAS DE AMORTIZACIN SIMPLIFICADAS (I) (II) ESTIMACIN DIRECTA SIMPLIFICADA GRUPO
1 2 3 4 5 6 7
Elementos patrimoniales
Edificios y otras construcciones. Instalaciones, mobiliario, enseres y resto del inmovilizado material. Maquinaria . Elementos de transporte. Equipos para tratamiento de la informacin y sistemas y programas informticos. tiles y herramientas. Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino .
Coef. lineal mximo Porcentaje

3 10 12 16 26 30 16
Periodo mximo Aos

68 20 18 14 10 8 14
38
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
ESTIMACIN DIRECTA SIMPLIFICADA GRUPO

8 9 10
Elementos patrimoniales
Ganado equino y frutales no ctricos. Frutales ctricos y viedos. Olivar.

8 4 2
Periodo mximo Aos

25 50 100
(I) Sobre estos porcentajes se aplican, en su caso, las normas sobre amortizacin de las empresas de reducida dimensin. Por otro lado, para las adquisiciones de activos nuevos realizadas entre el 1 de enero de 2003 y el 31 de diciembre de 2004, los coeficientes de amortizacin lineales mximos establecidos en las tablas oficiales de coeficientes de amortizacin se entendern sustituidos, en todas las menciones a ellos realizadas, por el resultado de multiplicar aqullos por 1,1. El nuevo coeficiente ser aplicable durante la vida til de los activos nuevos adquiridos en el periodo antes indicado. (II) Para 2011 y siguientes, se ampla de 8 a 10 millones de euros el lmite de la cifra de negocios hasta el que una empresa se considera de reducida dimensin. Adems, aunque un ao se llegue a dicho umbral, no se perdern los beneficios de este rgimen especial en los tres aos siguientes a condicin de que en el ao en el que se alcanz el lmite, y en los dos anteriores, la empresa se pueda considerar de reducida dimensin. Por otro lado, y con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, se ampla en tres aos, hasta 2015, el perodo de vigencia del rgimen fiscal de libertad de amortizacin para inversiones nuevas vinculadas a la actividad econmica, eliminndose el condicionante del mantenimiento del empleo. Los contribuyentes del IRPF en estimacin directa podrn aplicar este rgimen de libertad de amortizacin para determinar su rendimiento por actividades econmicas, con el lmite del rendimiento neto positivo de la actividad econmica a la que los elementos patrimoniales se afecten (determinado con anterioridad a la aplicacin de este rgimen de amortizacin y del rgimen de deducibilidad de determinados gastos en el rgimen de estimacin directa simplificada). Todo ello de acuerdo con el Real Decreto-ley 13/2010 que ha modificado la Disposicin adicional undcima del TRLIS relativa a la libertad de amortizacin en elementos nuevos del activo material fijo, de forma que ya no se exigir mantenimiento de empleo para las inversiones efectuadas a partir de 1 de enero de 2011. Con motivo de esta modificacin, el propio Real Decreto-ley 13/201083 introduce tambin, con efectos 1 de enero de 2011, una Disposicin adicional trigsima en la Ley del IRPF.
ESTIMACIN OBJETIVA GRUPO

1 2 3 4 5 6 7 8
Descripcin
Edificios y otras construcciones. tiles, herramientas, equipos para el tratamiento de la informacin y sistemas y programas informticos. Elementos de transporte y resto de inmovilizado material. Inmovilizado inmaterial. Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino. Ganado equino y frutales no ctricos. Frutales ctricos y viedos. Olivar.

5 40 25 15 22 10 5 3
Periodo mximo Aos

40 5 8 10 8 17 45 80
3.3.6.3. Reducciones del rendimiento neto A. Reducciones generales Adems de la reduccin del 40% para los rendimientos netos con un periodo de generacin superior a dos aos, as como aqullos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se establece una reduccin de igual cuanta que la prevista en el caso de las rentas del trabajo en la medida que se cumplan los siguientes requisitos: El rendimiento neto de la actividad econmica deber determinarse con arreglo al mtodo de estimacin directa. No obstante, si se determina con arreglo a la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa, la reduccin ser incompatible con la reduccin correspondiente al 5% de los gastos de difcil justificacin.
39
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
La totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios deben efectuarse a personas fsicas o jurdicas no vinculadas en los trminos del artculo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades econmicas no puede exceder del 30% de sus rendimientos ntegros declarados. Debern cumplirse durante el periodo impositivo todas las obligaciones formales previstas en el artculo 68 del Reglamento del IRPF. Que no proceda la imputacin de rendimientos del trabajo a ese periodo impositivo. No obstante, no se entender que se incumple este requisito cuando se perciban durante el periodo impositivo prestaciones por desempleo o cualquiera de las prestaciones previstas en la letra a) del artculo 17.2 del Reglamento del IRPF, siempre que su importe no sea superior a 4.000 euros anuales. Que al menos el 70% de los ingresos del periodo impositivo estn sujetos a retencin o ingreso a cuenta. Que no realice actividad econmica alguna a travs de entidades en rgimen de atribucin de rentas. B. Reduccin del rendimiento neto de las actividades econmicas por mantenimiento o creacin de empleo De acuerdo con el artculo 72 de la Ley 26/2009 de Presupuestos Generales del Estado (LPGE) , y con efectos desde 1 de enero de 2009 y aplicable en cada uno de los perodos impositivos 2009, 2010 y 2011, se establece una reduccin en un 20% del rendimiento neto positivo declarado para los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, cuando mantengan o creen empleo. Esta reduccin mantiene su vigencia en el ejercicio 2012 por aplicacin del RD Ley 20/2011. El artculo 72 de la LPGE aade una disposicin adicional vigsima sptima en la Ley 35/2006 del IRPF, por la cual se establece lo siguiente: 1) En cada uno de los perodos impositivos 2009, 2010, 2011 y 2012 (este ltimo por la entrada en vigor del RD Ley 20/2011), los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrn reducir en un 20% el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artculo 32 de esta Ley del IRPF, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo. A estos efectos, se entender que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados perodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades econmicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del perodo impositivo 2008. El importe de la reduccin as calculada no podr ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores. La reduccin se aplicar de forma independiente en cada uno de los perodos impositivos en que se cumplan los requisitos. 2) Para el clculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el punto 1 anterior se tomarn las personas empleadas, en los trminos que disponga la legislacin laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relacin con la jornada completa y la duracin de dicha relacin laboral respecto del nmero total de das del perodo impositivo. No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1 de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el perodo impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo se calcular tomando en consideracin el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al perodo impositivo 2008 ser cero.
40
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
3) A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendr en consideracin lo establecido en el apartado 3 del artculo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Cuando en cualquiera de los perodos impositivos la duracin de la actividad econmica hubiese sido inferior al ao, el importe neto de la cifra de negocios se elevar al ao. 4) Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010 2011, y la plantilla media correspondiente al perodo impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reduccin establecida en el punto 1 anterior se aplicar en el perodo impositivo de inicio de la actividad a condicin de que en el perodo impositivo siguiente la plantilla media no sea inferior a la unidad. El incumplimiento del requisito a que se refiere el prrafo anterior motivar la no aplicacin de la reduccin en el perodo impositivo de inicio de su actividad econmica, debiendo presentar una autoliquidacin complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalizacin del plazo reglamentario de declaracin correspondiente al perodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento. EJERCICIO 2008/2012 (I) Rendimientos netos de actividades econmicas (RNA)
Iguales o inferiores a 9.180 Entre 9.180,01 y 13.260 Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de las de actividades econmicas superiores a 6.500
Reduccin (II)
4.080 anuales 4.080 - 0,35 (RNA - 9.180) anuales 2.652 anuales
(I) El artculo 60 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para 2011, mantiene, con vigencia indefinida, el importe de las reducciones por obtencin de determinados rendimientos de actividades econmicas aplicables en 2010. A estos efectos, recordar que la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2010 mantena con vigencia exclusiva para 2010 el importe de las reducciones aplicables en 2009. No obstante, la actual Ley de Presupuestos mantiene, con vigencia indefinida, los importes aplicables en 2009 y 2010. (II) En todo caso, la reduccin tiene como lmite el importe de los rendimientos netos previos en la aplicacin de la misma. Adicionalmente, las personas con discapacidad que obtengan rendimientos netos derivados del ejercicio efectivo de actividades econmicas pueden minorar el rendimiento neto de las mismas en 3.264 anuales. Esta reduccin es de 7.242 anuales, para las personas con discapacidad que ejerzan de forma efectiva una actividad econmica y acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvala igual o superior al 65%.
3.3.7. Rendimientos derivados de bienes inmuebles

3.3.7.1. Imputacin de rentas inmobiliarias La renta inmobiliaria imputada es aquella renta que debe incluir el contribuyente en la parte general de la base imponible, por el mero hecho de ser propietario o titular de un derecho real de disfrute sobre un bien inmueble urbano, o de un derecho real de aprovechamiento por turno sobre bienes inmuebles urbanos, siempre que el inmueble no genere rendimientos del capital inmobiliario, ni se encuentre afecto al desarrollo de actividades econmicas. Desde 01-01-2007, se incluyen los inmuebles rsticos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales. Se excluyen del concepto de renta inmobiliaria imputada, y no tributa por el IRPF: La vivienda habitual del contribuyente El suelo no edificado Los bienes inmuebles rsticos, salvo aqullos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales. Segundas residencias y las cedidas sin contraprestacin tributarn en concepto de renta presunta (imputaciones de rentas inmobiliarias), sin que proceda minoracin de gasto alguno, del siguiente modo:
41
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Cuantificacin de la renta inmobiliaria imputada Bienes inmuebles urbanos y determinados rsticos (I)
General. Revisin o modificacin del valor catastral (entrada en vigor a partir del 01/01/1994). Si carece del valor catastral o el mismo no ha sido notificado al titular. Multipropiedad o time-sharing.
Base de imputacin (II)

Valor catastral. Valor catastral. 50% sobre el valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. Base liquidable del IBI (en su defecto, el precio de adquisicin del derecho de aprovechamiento).
Porcentaje
2% 1,1% 1,1% 2% 1,1%
(I) Desde 01-01-2007, se incluyen los inmuebles rsticos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales. (II) El importe resultante deber prorratearse en funcin del nmero de das que corresponde en cada periodo impositivo.
3.3.7.2. Rendimientos del capital inmobiliario (arrendamientos) Son todos los rendimientos procedentes de la titularidad de bienes inmuebles de naturaleza rstica o urbana, o derechos reales que recaen sobre los mismos, no afectos a actividades econmicas, que deriven del arrendamiento o de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza. Los inmuebles arrendados tributan por la diferencia entre los ingresos ntegros que deba satisfacer el arrendatario y todos los gastos necesarios para su obtencin. No obstante, en relacin a los intereses y dems gastos de financiacin y los gastos de reparacin y conservacin del inmueble, el importe deducible por estos gastos concretos no podr exceder, para cada bien o derecho, de los rendimientos ntegros obtenidos. En consecuencia, estos gastos por s solos no podrn generar rendimientos negativos del capital inmobiliario. No obstante, el exceso satisfecho por estos gastos respecto al rendimiento ntegro podr deducirse en los 4 aos siguientes con idnticas limitaciones. Reducciones del rendimiento neto: 60% (3): Arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda. Tratndose de rendimientos netos positivos, la reduccin slo resultar aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente. 100%: Cuando el arrendatario o inquilino tenga una edad comprendida entre 18 y 30 (4) aos y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades econmicas en el periodo impositivo superiores al IPREM (para el ao 2011, el importe anual se fija en 7.455,14 y para 2012 se prorroga la cuanta fijada para el 2011, hasta la aprobacin de presupuestos para el 2012)(5). A efectos de la reduccin del 100%, el arrendatario deber presentar al arrendador con anterioridad a 31 de marzo del ejercicio siguiente a aqul en el que deba surtir efectos, una comunicacin con el siguiente contenido: a) Nombre, apellidos, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del arrendatario. b) Referencia catastral, o en defecto de la misma, direccin completa, del inmueble arrendado objeto de la presente comunicacin que constituy su vivienda en el periodo impositivo anterior. c) Manifestacin de tener una edad comprendida entre los 18 y 35 aos durante todo el periodo impositivo ante(3) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el articulo 23.2 de la Ley del IRPF, para elevar del 50% al 60% el porcentaje de reduccin del rendimiento neto por arrendamiento de vivienda. (4) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el artculo 23.2 de la Ley del IRPF, para reducir de 35 a 30 aos la edad del arrendatario a efectos de aplicar la reduccin del 100%. No obstante, para que los arrendadores que hayan formalizado un contrato con personas mayores de 30 aos (pero menores de 35) con anterioridad a 1 de enero de 2011 no se vean perjudicados se establece un rgimen transitorio especfico de tal forma que estos contratos mantendrn el derecho a la aplicacin de la reduccin del 100% hasta el momento en el que el inquilino cumpla la edad de 35 aos (Artculo 69. Dos de la Ley 39/2010 de Presupuestos, que introduce una nueva Disposicin transitoria decimonovena en la Ley del IRPF). (5) Cuando existan varios arrendatarios de una misma vivienda, esta reduccin se aplicar sobre la parte del rendimiento neto que proporcionalmente corresponda a los arrendatarios que cumplan los requisitos anteriormente comentados. En aquellos casos en que el requisito de edad slo se cumpla durante una parte del ao, la reduccin slo se aplicar sobre el rendimiento neto que corresponda al perodo en que se cumple el citado requisito y no sobre los de todo el ao.
42
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
rior o durante parte del mismo, indicando en este ltimo caso el nmero de das en que cumpli tal requisito. d) Manifestacin de haber obtenido durante el periodo impositivo anterior unos rendimientos netos del trabajo y de actividades econmicas superiores al indicador pblico de renta de efectos mltiples (IPREM). e) Fecha y firma del arrendatario. f) Identificacin de la persona o entidad destinataria de dicha comunicacin. En todo caso, el arrendador quedar obligado a conservar la citada comunicacin debidamente firmada. No resultar de aplicacin el incremento de la reduccin del 100% en el supuesto de que el rendimiento neto derivado del inmueble o derecho fuese negativo. En este caso, el importe slo se reducir en un 50%. Arrendamientos no afectos a actividades econmicas + Rendimientos ntegros
a) Alquiler vivienda. b) Alquiler local.
Hasta 31-12-2006
100% 100% Como mximo los rendimientos ntegros
Desde 01-01-2007
100% 100%
- Gastos
a) b) c) d) e) f) g)
Intereses ........................................................... Amortizacin .................................................... Dudoso cobro ................................................... Tributos ............................................................. Reparaciones y conservaciones ..................... Servicios personales ....................................... Otros gastos (comunidad, seguros, etc.) .......
S. Sin lmite 3% sobre C.Adquisicin o VC. S S S S S No puede ser negativo 50%
S. Con lmite (I) 3% sobre C. Adquisicin o VC. S S S. Con lmite S S S puede ser negativo 50% (60% desde el 1-1-2011) 100%
= Rendimiento neto - Reducciones del rendimiento neto por alquiler de vivienda
(I) El importe total mximo a deducir por los intereses y dems gastos de financiacin y por los gastos de conservacin y reparacin no podr exceder, para cada bien o derecho, de la cuanta de los rendimientos ntegros obtenidos. El exceso se podr deducir en los cuatro aos siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos aos, de la cuanta de los rendimientos ntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho. En el caso de que existan varios contratos de arrendamiento en el ao sobre un mismo inmueble, el lmite mximo de la cantidad a deducir por intereses y gastos de conservacin y reparacin debe computarse tomando en consideracin las cantidades satisfechas en el ao y los ingresos ntegros obtenidos en l, por lo que, para alguno de los contratos de arrendamiento, la cantidad deducida por intereses y gastos de conservacin y reparacin podra exceder de los ingresos obtenidos.
3.3.7.3. Arrendamiento de inmuebles como actividad econmica Se entender que el arrendamiento se realiza como actividad econmica, nicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestin de la actividad. b) Que para la ordenacin de la actividad se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. En el caso de compraventa de inmuebles, a efectos de calificarla como actividad econmica (tributacin segn escala), no se exigen los dos requisitos a) y b) anteriores. Habr que valorarse las circunstancias de cada caso de acuerdo con las reglas generales que exige que se produzca por parte del contribuyente una ordenacin de medios de produccin y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la produccin o distribucin de bienes. A efectos de ver la importancia de un bien inmueble como afecto o no afecto a una actividad econmica, en el cuadro siguiente se expone el distinto tratamiento que puede tener un inmueble segn se trate de rendimientos del capital inmobiliario o de la actividad econmica:
43
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
ARRENDAMIENTO Ingresos: Gastos:

a) Importe alquiler. b) Imputacin periodos no alquilados. a) Generales. b) Intereses. c) Amortizacin.
Rendimiento capital inmobiliario

S S Todos S (con lmite) 3% sobre VA o VC Puede ser negativo. Con lmite para los intereses, gastos financieros y conservacin y reparacin que no pueden dar lugar a rendimientos netos negativos 60 % (I) 100 % S
Rendimiento actividad econmica

S No Todos Sin lmite Tablas (Ley Impuesto Sociedades) Puede ser negativo. Sin lmite
Rendimiento neto.
Reducciones del rendimiento neto por alquiler de vivienda. Retencin (alquileres locales). TRANSMISIN DE INMUEBLES Coeficientes reductores. Diferimiento en transmisiones lucrativas. Bonificaciones en Sucesiones y Donaciones. IMPUESTO SOBRE PATRIMONIO (II) Exencin.
No S
S No No
No S S
No
(I) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el artculo 23.2 de la Ley del IRPF, para elevar del 50% al 60% el porcentaje de reduccin del rendimiento neto por arrendamiento de vivienda. (II) Mediante el Real Decreto-ley 13/2011, de 16 de septiembre, se ha recuperado el Impuesto sobre el Patrimonio con efectos exclusivamente para los ejercicios 2011 y 2012 (devengando los das 31 de diciembre de cada ao), cuyas declaraciones se presentarn, respectivamente, en 2012 y 2013. El importe mximo de la exencin aplicable a la vivienda habitual se incrementa hasta 300.000,00 (hasta ahora, 150.253,03). En el supuesto de obligacin personal, la base imponible se reducir, en concepto de mnimo exento, en el importe que haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma. Si esta no hubiese regulado el mnimo exento, la base imponible se reducir en 700.000,00 (antes 108.182,18). El mnimo exento ser aplicable en el caso de sujetos pasivos no residentes que tributen por obligacin personal de contribuir y a los sujetos pasivos sometidos a obligacin real de contribuir. Estn obligados a declarar los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedan, resulte a ingresar, o cuando, no dndose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos resulte superior a 2.000.000,00.
3.3.8. Ganancias y prdidas patrimoniales

3.3.8.1. Bienes no afectos a actividades econmicas Como regla general para el clculo de la ganancia patrimonial procedente de la transmisin de un activo no afecto a una actividad econmica, se tendr en cuenta el esquema de clculo siguiente: Ganancia patrimonial = valor de transmisin - valor adquisicin x (coeficiente de actualizacin: solo inmuebles) coeficientes reductores del rgimen transitorio
A. VALOR DE TRANSMISIN (+) A.1. Transmisiones onerosas A.2. Transmisiones lucrativas
(+) Importe real de la transmisin (mnimo, valor de mercado. Hay re- (+) Valor de transmisin de acuerdo con las normas del ISD (*). glas especiales). (-) Gastos y tributos inherentes a la transmisin (satisfechos por el ven(-) Gastos y tributos inherentes a la transmisin (satisfechos por el ven- dedor). dedor).
44
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
B. VALOR DE ADQUISICIN (-) B.1. Adquisicin onerosa

(+) Importe real de la adquisicin x coeficiente de actualizacin (II) (+) Coste de las inversiones y mejoras x coeficiente de actualizacin (II) (+) Gastos y tributos accesorios x coeficiente de actualizacin (II) (-) Amortizaciones x coeficiente de actualizacin (II)
B.2. Adquisicin lucrativa

(+) Valor a efectos del ISD (I) x coeficiente de actualizacin (II) (+) Coste de las inversiones y mejoras x coeficiente de actualizacin (II) (+) Gastos y tributos accesorios x coeficiente de actualizacin (II) (-) Amortizaciones x coeficiente de actualizacin (II)
(I) Desde el 01-01-2007, con el lmite del valor de mercado. (II) Los coeficientes de actualizacin se aplicarn exclusivamente sobre los bienes inmuebles.
Para las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades econmicas que se efecten durante el ao 2012, los coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin sern lo siguientes: Ao de adquisicin
1994 y anteriores 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
Coeficiente
1,2908 1,3637 1,3170 1,2908 1,2657 1,2430 1,2191 1,1951 1,1717 1,1488
Ao de adquisicin
2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012
Coeficiente
1,1262 1,1041 1,0825 1,0613 1,0405 1,0201 1,0100 1,0000 1,0000
No obstante, cuando las inversiones se hubieran efectuado el 31 de diciembre de 1994, ser de aplicacin el coeficiente 1,3637. BASE IMPONIBLE DEL AHORRO BASE IMPONIBLE GENERAL (Tributa segn tarifa)
(Con efectos desde el 1-1-2010, tributa al 19% para los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos 6.000 . Para los ejercicios 2012 y 2013, la tributacin pasa al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000, y 27% para el resto) Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de las transmisiones de bienes, con independencia del periodo de tenencia del bien (por ejemplo, las ventas de acciones, inmuebles, fondos de inversin, con independencia de su fecha de adquisicin).
Ganancias y prdidas patrimoniales no derivadas de la transmisin de bienes (como por ejemplo las ganancias derivadas del juego).
3.3.8.2. Rgimen transitorio. Coeficientes reductores o de abatimiento El rgimen transitorio se define por la concurrencia de los dos requisitos siguientes, teniendo en cuenta que slo se aplica a la transmisin de elementos no afectos a actividades econmicas (se considerarn como tales aqullos en los que la desafectacin de estas actividades se haya producido con ms de tres aos de antelacin a la fecha de transmisin): a) Fecha de transmisin: hasta el 19-01-2006. b) Fecha de adquisicin: con anterioridad al 31-12-1994.
45
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Los pasos a seguir para la determinacin de la ganancia patrimonial cuando concurran los requisitos que define este rgimen son los siguientes: 1) Se cuantifica la ganancia o prdida patrimonial con arreglo a las normas generales o especiales. 2) Se determina el periodo de permanencia transcurrido desde la fecha de adquisicin del elemento patrimonial hasta el 31-12-1996, redondeado por exceso, separando, en su caso, la inversin inicial y las mejoras. 3) Se aplica sobre la ganancia patrimonial previa el coeficiente reductor que corresponda en funcin de la naturaleza de los elementos transmitidos y del periodo de permanencia, resultando la ganancia patrimonial definitiva. Cabe distinguir dos regmenes segn la fecha de realizacin de la transmisin: A. Transmisiones realizadas hasta el 19-01-2006 Si entre la fecha de adquisicin del bien y el 31 de diciembre de 1996 han pasado ms de dos aos, la ganancia patrimonial se reducir segn los siguientes coeficientes reductores, aplicables por cada ao que exceda de dos: 1) El 25%, si son acciones cotizadas en bolsa, salvo que sean de sociedades de inversin mobiliaria o inmobiliaria. 2) El 11,11%, si son inmuebles que pertenezcan al patrimonio particular del contribuyente 3) El 14,28%, en el resto de los casos En el cuadro siguiente, podemos ver los coeficientes reductores que se aplican a los bienes transmitidos, y el porcentaje de ganancia que tributa gracias al coeficiente reductor: AO DE ADQUISICIN DEL BIEN TRANSMITIDO PORCENTAJE QUE TRIBUTA EN VIRTUD DEL COEFICIENTE REDUCTOR (*) En general
2012 2011 2010 2009 2008 2007 2006 2005 2004 2003 2002 2001 2000 1999 1998 1997 1996 1995 (y 31/12/94) 1994 (y 31/12/93) 1993 (y 31/12/92) 1992 (y 31/12/91) 1991 (y 31/12/90) 1990 (y 31/12/89) 1989 (y 31/12/88) 1988 (y 31/12/87) 1987 (y 31/12/86) 1986 (excepto 31/12/86) y anteriores 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 85,72 71,44 57,16 42,88 28,60 14,32 0 0 0
Acciones (**)
100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 75 50 25 0 0 0 0 0 0
Inmuebles
100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 88,89 77,78 66,67 55,56 44,45 33,34 22,23 11,12 0
(*) Segn la naturaleza del bien o derecho transmitido y los aos que median entre la fecha de adquisicin y la de transmisin, slo tributa el porcentaje que aparece en el cuadro. (**) Acciones cotizadas, excepto acciones de Sociedades de Inversin Mobiliaria o Inmobiliaria.
46
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
B. Trasmisiones realizadas desde el 20-01-2006 B.1. Reducciones aplicables a las transmisiones realizadas desde el 20-01-2006 al 31-12-2006: Hay que distinguir entre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20-01-2006, que se reduce mediante la aplicacin de los coeficientes de abatimiento, y la parte generada desde dicha fecha, a la que no se aplican tales coeficientes. Para calcular la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20-01-2006, se parten de las siguientes reglas: Como regla general, se aplica un sistema lineal y proporcional. La parte de la ganancia que proporcionalmente corresponda al nmero de das transcurridos entre la fecha de adquisicin y el 19-01-2006, ambos inclusive, respecto del nmero total de das que hubiese permanecido en el patrimonio del contribuyente. En los casos de valores admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados y de acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva: Las ganancias y prdidas patrimoniales se calcularn para cada valor, accin o participacin de acuerdo con las reglas generales. Si se obtuviera una ganancia patrimonial, se deber efectuar la reduccin que proceda de las siguientes: a) Si el valor de transmisin fuera igual o superior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2005, la parte de la ganancia patrimonial que se hubiera generado con anterioridad a 20 de enero de 2006 se reducir de acuerdo con la regla general antes expuesta. A estos efectos, el importe de esta parte de la ganancia patrimonial se calcular tomando como valor de transmisin el que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2005. b) Si el valor de transmisin fuera inferior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2005, los coeficientes de reduccin se aplican en su totalidad sobre la ganancia patrimonial. B.2. Reducciones aplicables a las transmisiones realizadas desde el 01-01-2007 Para la determinacin de las ganancias patrimoniales derivadas de las transmisiones que se realicen a partir del 01-01-2007 de elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas adquiridos antes del 31-12-1994, se aplican las mismas reglas sealadas en el apartado anterior B.1 para calcular la parte de la ganancia patrimonial generada hasta el 20-01-2006, en las transmisiones realizadas desde el 20-01-2006. 3.3.8.3. Bienes afectos a actividades econmicas Las transmisiones de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de actividades econmicas tributan como ganancia o prdida patrimonial, calculndose su importe conforme a las reglas generales, si bien teniendo en cuenta las siguientes peculiaridades: Se considera como valor de adquisicin el valor contable. En el caso de transmisin de bienes inmuebles afectos a actividades econmicas, al precio de adquisicin se le aplican los coeficientes de correccin previstos en el Impuesto sobre Sociedades, que vara en funcin del ao de adquisicin y sirve para corregir el efecto de la inflacin. No se pueden aplicar los coeficientes reductores por antigedad para elementos adquiridos antes del 31-121994. Los coeficientes de correccin se aplicarn de la siguiente manera: Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin, atendiendo al ao de adquisicin o produccin del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras ser el correspondiente al ao en el que se hubiesen realizado. Sobre las amortizaciones contabilizadas, atendiendo al ao en el que se realizaron. Con efectos para los periodos impositivos que se inicien durante el ao 2011, los coeficientes de correccin monetaria en funcin del momento de adquisicin del inmueble transmitido (6), sern los siguientes:
(6) De acuerdo con el artculo 15.9.a) del TRLIS es aplicable a la transmisin de elementos patrimoniales del activo fijo de estos elementos que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes inmuebles.
47
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Ao de adquisicin del bien

Con anterioridad a 1 de enero de 1984 En el ejercicio 1984 En el ejercicio 1985 En el ejercicio 1986 En el ejercicio 1987 En el ejercicio 1988 En el ejercicio 1989 En el ejercicio 1990 En el ejercicio 1991 En el ejercicio 1992 En el ejercicio 1993 En el ejercicio 1994 En el ejercicio 1995 En el ejercicio 1996 En el ejercicio 1997
Coeficiente
2,2719 2,0630 1,9052 1,7937 1,7087 1,6324 1,5612 1,5001 1,4488 1,4167 1,3982 1,3730 1,3180 1,2553 1,2273

En el ejercicio 1998 En el ejercicio 1999 En el ejercicio 2000 En el ejercicio 2001 En el ejercicio 2002 En el ejercicio 2003 En el ejercicio 2004 En el ejercicio 2005 En el ejercicio 2006 En el ejercicio 2007 En el ejercicio 2008 En el ejercicio 2009 En el ejercicio 2010 En el ejercicio 2011 En el ejercicio 2012
Coeficiente
1,2114 1,2030 1,1969 1,1722 1,1580 1,1385 1,1276 1,1127 1,0908 1,0674 1,0343 1,0120 1,0000 1,0000 1,0000
3.4. Reducciones de la base imponible

Una vez determinadas la base imponible general y la base imponible del ahorro, como consecuencia del procedimiento de integracin y compensacin de rentas debe procederse a la determinacin de la base liquidable general y del ahorro. La base liquidable general estar constituida por el resultado de practicar en la base imponible general, exclusivamente y por este orden, las reducciones siguientes, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas disminuciones: Reducciones por tributacin conjunta Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social. Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social constituidos a favor de personas con discapacidad. Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad. Reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos Reducciones por aportaciones a la mutualidad de previsin social de deportistas profesionales. Reducciones por cuotas y aportaciones a partidos polticos. La base liquidable del ahorro es el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente no aplicado, si lo hubiere, de las reducciones por tributacin conjunta, por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos y por cuotas de afiliacin a los partidos polticos, sin que sta pueda resultar negativa como consecuencia de tales minoraciones. Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podr ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro aos siguientes. La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el prrafo anterior mediante la acumulacin a bases liquidables generales negativas de aos posteriores.
3.4.1. Reduccin por tributacin conjunta

Unidades familiares integradas por ambos cnyuges
48
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
En declaraciones conjuntas de unidades familiares integradas por ambos cnyuges no separados legalmente y, si los hubiera, los hijos menores que convivan, as como los mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada, la base imponible se reducir en 3.400 anuales. Unidades familiares monoparentales En declaraciones conjuntas de unidades familiares monoparentales, es decir, las formadas, en los casos de separacin legal o cuando no exista vnculo matrimonial, por el padre o la madre y todos los hijos menores o mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada que convivan con uno u otra, la base imponible se reducir en 2.150 anuales. IMPORTANTE: no se aplicar esta reduccin cuando el contribuyente conviva con el padre o la madre de alguno de los hijos que forman parte de su unidad familiar. La reduccin que proceda de las comentadas se aplicar, en primer lugar, a la base imponible general, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoracin. El remanente, si lo hubiere, minorar la base imponible del ahorro, que tampoco podr resultar negativa.
3.4.2. Reducciones por atencin a situaciones de dependencia y envejecimiento

Las aportaciones y contribuciones a planes de pensiones, mutualidades de previsin social, primas satisfechas a los planes de previsin asegurados, planes de previsin social empresarial y primas satisfechas a los seguros privados que cubran el riesgo de dependencia severa o gran dependencia, reducen la base imponible general del IRPF. El lmite mximo conjunto para estas reducciones, que determinar la aportacin fiscalmente deducible, viene determinado por la cuanta menor de: El 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades econmicas percibidos individualmente en el ejercicio. Este porcentaje ser del 50% para contribuyentes mayores de 50 aos. 10.000 anuales. No obstante, en el caso de contribuyentes mayores de 50 aos la cuanta anterior ser de 12.500 . Existe la posibilidad de trasladar a 5 aos las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reduccin por insuficiencia de base o por aplicacin de los lmites mximos de reduccin porcentual antes mencionados (30% o 50%). Desde el 01-01-2007, se ha eliminado la posibilidad de duplicar los lmites de la reduccin cuando se simultaneen aportaciones individuales y contribuciones empresariales a planes de pensiones del sistema empleo. En el cuadro siguiente se pueden comparar las aportaciones mximas que se podan realizar durante el ejercicio 2006 y las que se podrn realizar en los ejercicios 2007-2012: Edad partcipe (aos)
50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60
Importe mximo 2006

8.000 8.000 8.000 9.250 10.500 11.750 13.000 14.250 15.500 16.750 18.000
Importe mximo 20072012

10.000 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500 12.500
Diferencia
+ 2000 + 4.500 + 4.500 + 3.250 + 2.000 + 750 - 500 - 1.750 - 3.000 - 4.250 - 5.500
49
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Edad partcipe (aos)

61 62 63 64 65 o ms aos
Importe mximo 2006

19.250 20.500 21.750 23.000 24.250
Importe mximo 20072012

12.500 12.500 12.500 12.500 12.500
Diferencia
- 6.750 - 8.000 - 9.250 - 10.500 - 11.750
Reduccin adicional por las aportaciones realizadas a favor del cnyuge (partcipe, mutualista o titular), hasta un mximo de 2.000 anuales. Para ello ser necesario que el cnyuge receptor de la aportacin no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades econmicas o los obtenga en cuanta inferior a 8.000 anuales. Reduccin por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social a favor de personas con discapacidad (minusvala fsica o sensorial 65%; psquica 33%, as como la incapacidad declarada judicialmente con independencia del grado de incapacidad): a) Parientes (7) (o tutores) del discapacitado: hasta un lmite de 10.000 anuales por aportante. b) Personas con discapacidad partcipes: hasta un lmite anual de 24.250 . Las reducciones a) + b) estn limitadas a un mximo conjunto de 24.250 anuales. Si se supera este lmite, ser la persona con discapacidad quien podr reducir su base hasta dicho lmite.
3.4.3. Reducciones por aportaciones a patrimonio protegidos de las personas con discapacidad
Deben ser realizadas por las personas que tengan con el discapacitado una relacin de parentesco en lnea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, as como por el cnyuge del discapacitado o por aqullos que lo tuviesen a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento. Lmites mximos de reduccin: Respecto de la base imponible de cada aportante: 10.000 anuales. Para el conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que efecten aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido: 24.250 anuales Cuando concurran varias aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido, las reducciones correspondientes a dichas aportaciones habrn de ser minoradas de forma proporcional sin que el contribuyente de las reducciones practicadas por todas las personas fsicas superen el lmite de 24.250 anuales.
3.4.4. Reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

Las pensiones compensatorias a favor del cnyuge y las anualidades por alimentos, con excepcin de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisin judicial, podrn ser objeto de reduccin en la base imponible general del pagador sin que pueda resulta negativa como consecuencia de esta disminucin. El remanente, si lo hubiera, reducir la base imponible del ahorro sin que la misma, tampoco, pueda resultar negativa como consecuencia de dicha disminucin.
3.4.5. Reducciones por aportaciones a la mutualidad de previsin social a prima fija de deportistas profesionales y de alto nivel
Los deportistas profesionales y de alto nivel podrn reducir la base imponible general en el importe de las aportaciones realizadas a la mutualidad de previsin social a prima fija de deportistas profesionales.
(7) Quienes tengan con la persona con discapacidad una relacin de parentesco en lnea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, as como el cnyuge o aquellos que les tuviesen a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento, siempre que la persona con discapacidad sea designada beneficiaria de manera nica e irrevocable para cualquier contingencia. No obstante, la contingencia de muerte de la persona con discapacidad podr generar derecho a prestaciones de viudedad u orfandad o a favor de quienes hayan realizado aportaciones a favor de la persona con discapacidad en proporcin a la aportacin de stos.
50
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Las aportaciones anuales no podrn rebasar la cantidad de 24.250 anuales, incluidas las aportaciones efectuadas por los promotores en concepto de rendimientos del trabajo. Las aportaciones, directas o imputadas, podrn ser objeto de reduccin exclusivamente en la parte general de la base imponible. Como lmite mximo se aplicar la menor de las siguientes cantidades: a) Suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades econmicas percibidos individualmente por el contribuyente en el ejercicio. b) 24.250 anuales.
3.4.6. Rgimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, de mutualidades de previsin social y de planes de previsin asegurados
1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrn aplicar el rgimen financiero y, en su caso, aplicar la reduccin prevista en el artculo 17 del texto refundido de la Ley del IRPF vigente a 31 de diciembre de 2006. 2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrn aplicar el rgimen financiero y, en su caso, aplicar la reduccin prevista en el artculo 17 del texto refundido de la Ley del IRPF vigente a 31 de diciembre de 2006. 3. El lmite previsto en el artculo 52.1.a) de la Ley 35/2006 del IRPF (lmite del 30% de la suma de rendimientos netos de trabajo y actividades econmicas) no ser de aplicacin a las cantidades aportadas con anterioridad a 1 de enero de 2007 a sistemas de previsin social y que a esta fecha se encuentren pendientes de reduccin en la base imponible por insuficiencia de la misma.
3.4.7. Reduccin por cuotas y aportaciones a partidos polticos

Con efectos desde el 06-07-2007, las cuotas de afiliacin y las aportaciones a Partidos Polticos, Federaciones, Coaliciones o Agrupaciones de Electores, por sus afiliados, adheridos y simpatizantes podrn ser objeto de reduccin en la base imponible general con un lmite mximo de 600 anuales sin que, como consecuencia de dicha minoracin, sta pueda resultar negativa. El remanente no aplicado, si lo hubiere, podr reducir la base imponible del ahorro, sin que la misma pueda resultar negativa como consecuencia de dicha minoracin.
3.5. Adecuacin del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente
Mnimo personal y familiar El mnimo personal y familiar constituye la parte de la base liquidable que, por destinarse a satisfacer las necesidades bsicas personales y familiares del contribuyente, no se somete a tributacin por este Impuesto. Cuando la base liquidable general sea superior al importe del mnimo personal y familiar, este formar parte de la base liquidable general. Cuando la base liquidable general sea inferior al importe del mnimo personal y familiar, este formar parte de la base liquidable general por el importe de esta ltima y de la base liquidable del ahorro por el resto. Cuando no exista base liquidable general, el mnimo personal y familiar formar parte de la base liquidable del ahorro. El mnimo personal y familiar ser el resultado de sumar el mnimo del contribuyente y los mnimos por descendientes, ascendientes y discapacidad.
51
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Mnimo personal y familiar Mnimo personal

-- General (II). -- Mayores de 65 aos. -- Mayores de 75 aos. -- Tributacin conjunta (III). -- Primer hijo. -- Segundo hijo. -- Tercer hijo. -- Cuarto y siguientes.
Importe IRPF 2007

5.050 5.950 7.050
Importe IRPF 2008

5.151 6.069 7.191
Importe IRPF 2009-2011 (I)

5.151 6.069 7.191
Descendientes (IV):
1.800 2.000 3.600 4.100 + 2.200
1.836 2.040 3.672 4.182 + 2.244
1.836 2.040 3.672 4.182 + 2.244
Menores de 3 aos (V) Ascendientes (VI):

-- Edad > 65 aos: > 75 aos:
900 2.000 2.270 6.900 2.270
918 2.040 2.316 7.038 2.316
918 2.040 2.316 7.038 2.316
Discapacidad (VII):
33% 65% Gastos de asistencia (VIII) por ascendientes o descendientes que necesiten ayudas de terceras personas.
(I) El artculo 61 de la LPGE para 2011, mantiene, con vigencia indefinida, el mnimo personal y familiar aplicable en el ao 2010. A estos efectos, hay que recordar que la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2010 mantena con vigencia exclusiva para 2010 el importe mnimo por contribuyente en 2009. No obstante, la actual Ley 39/2010 de Presupuestos mantiene, con vigencia indefinida, los importes aplicables en 2009 y 2010. Para el ejercicio 2011 no se ha aprobado todava, a la fecha de cierre de esta gua, la Ley de Presupuestos Generales del Estado 2012. Por tanto habr que esperar para ver si se mantienen al igual que en aos anteriores. (II) El mnimo del contribuyente es, con carcter general, de 5.050 anuales, con independencia del nmero de miembros integrados en la unidad familiar (ambos cnyuges y, en su caso, los hijos que formen parte de la misma, o el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro), y del rgimen de tributacin elegido, declaracin individual o conjunta. Lo que si que se tiene en cuenta en la declaracin conjunta es la edad de los cnyuges integrados en la unidad familiar y los incrementos por edad que respectivamente puedan corresponderles. Por ejemplo, dos cnyuges de 67 aos sin hijos, si presentan declaracin conjunta tendrn derecho a aadir al mnimo general de 5.151, sendos incrementos de 918. En total, su mnimo del contribuyente es de 6.987 (5.151 + 918 + 918). Adems pueden aplicar una reduccin por tributacin conjunta de la base imponible general. (III) La Ley 35/2006 del IRPF, a diferencia de la normativa anterior al 1-1-2007, no permite duplicar el mnimo personal en caso de tributacin conjunta de los cnyuges, ni tampoco aumentarlo en caso de tributacin conjunta monoparental. Sin embargo, quienes hagan tributacin conjunta pueden reducir su base imponible en una cantidad que vara segn la modalidad de unidad familiar a la que pertenezcan: - La unidad familiar integrada por los cnyuges y, si los tienen, sus hijos menores de edad: 3.400 anuales. - La unidad familiar integrada por le padre o la madre y los hijos menores de edad (monoparental): 2.150 anuales. Esta reduccin no se aplica si ambos progenitores conviven, pero no han contrado matrimonio o se encuentran separados legalmente. (IV) Por descendiente soltero menor de 25 aos o discapacitado cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 . Cuando conviven con padre y madre a la vez y stos declaren por separado, el mnimo se aplica por mitades. En caso de fallecimiento del descendiente, se aplicar un mnimo de 1.836 con independencia del puesto que aqul ocupara en la descendencia. El mnimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, no se aplica si el descendiente o ascendiente presentan declaracin del IRPF con rentas superiores a 1.800 . (V) Cuando el descendiente sea menor de tres aos, el mnimo que corresponda de los indicados anteriormente se incrementar en 2.244 anuales. El incremento por descendientes menores de tres aos resulta aplicable en los casos en que el descendiente haya fallecido durante el perodo impositivo. (VI) Para la aplicacin del mnimo por ascendientes, ser necesario que stos convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del periodo impositivo. El mnimo por ascendientes ser de 918 anuales, por cada uno de ellos mayor de 65 aos o con discapacidad cualquiera que sea su edad (cuando el ascendiente sea mayor de 75 aos, el mnimo se aumentar en 1.122 anuales) que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 . Entre otros casos, se considerar que conviven con el contribuyente los ascendientes discapacitados que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados. (VII) La aplicacin del mnimo por discapacidad de ascendientes o descendientes est condicionada a que cada uno de ellos genere derecho a la aplicacin del respectivo mnimo, es decir, mnimo por ascendientes o mnimo por descendientes. No proceder la aplicacin de estas reducciones cuando los ascendientes o descendientes presenten declaracin por el IRPF con rentas superiores a 1.800 euros. Cuando dos o ms contribuyentes tengan derecho a la aplicacin del mnimo por discapacidad respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorratear entre ellos por partes iguales. (VIII) El mnimo por discapacidad de ascendientes o descendientes se incrementar, en concepto de gastos de asistencia, en 2.316 anuales por cada ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvala igual o superior al 65 por 100.
52
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
3.6. Tarifas de Gravamen

La base liquidable general es gravada a la escala del impuesto. Con efectos desde el 1-1-2011, sube el tipo marginal del tramo estatal de la escala de gravamen IRPF: para bases liquidables generales superiores a 120.000 , pasa del 21,5% al 22,5%. Para los que superen los 175.000 , la subida ser de dos puntos, hasta el 23,5%. Se adapta la escala de tipos para determinar el porcentaje de retencin a la nueva tarifa estatal. Tambin se adaptan el tipo mximo de retencin, previsto para el supuesto de regularizaciones, como carcter general, del 43 al 45% y, en rendimientos del trabajo obtenidos en Ceuta y Melilla, del 22 al 23%. Con efectos desde uno de enero de 2012 y con efectos transitorios (2012 y 2013) se incrementa la tarifa de gravamen general. Asimismo se incrementan los porcentajes de retencin, para adaptarlos a la nueva tabla de gravamen. A la base liquidable general estatal se le aplicarn los tipos que se indican en la siguiente escala: EJERCICIO 2011
Base liquidable Hasta euros 0 17.707,20 33.007,20 53.407,20 120.000,20 175.000,20 Cuota ntegra Euros 0 2.124,86 4.266,86 8.040,86 22.358,36 34.733,36 Resto base liquidable Hasta euros 17.707,20 15.300,00 20.400,00 66.593,00 55.000,00 En adelante Tipo aplicable Porcentaje 12 14 18,5 21,5 22,5 23,5
EJERCICIO 2012 El incremento de tarifa por tramos aprobado por el RD-Ley 20/2011 vigente desde 1-1-2012 hasta 31-12-2013 es el siguiente:
Base liquidable Hasta euros 0 17.707,20 33.007,20 53.407,20 120.000,20 175.000,20 Cuota ntegra Euros 0 132,80 438,80 1.050,80 3.714,52 6.464,52 13.964,52 Resto base liquidable Hasta euros 17.707,20 15.300,00 20.400,00 66.593,00 55.000,00 125.000 En adelante Tipo aplicable Porcentaje 0,75 2 3 4 5 6 7
300.000,20
Al importe resultante de aplicar esta escala complementaria se le resta tambin el resultado de llevar los mnimos personales y familiares a la misma. Sin perjuicio de los tipos que pudieran aplicar las distintas Comunidades Autnomas (CCAA) dentro las competencias que tienen asignadas (este ejercicio 2012 requerira tener en cuenta la escala aprobada en cada CCAA dado que existen diferencias notables entre las CCAA) esta modificacin supone un incremento del tipo marginal mximo de gravamen del IRPF de hasta el 52%, pudiendo llegar como en Catalua al mximo del 56%. La tarifa se divide en la escala de gravamen estatal y en la autonmica. Si se suman los tipos marginales aplicables a la tarifa estatal y la tarifa autonmica, se obtienen unos tipos marginales que van de un mnimo del 24% a un mximo del 45%. La escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica, para el ao 2011 es la siguiente:
53
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Base liquidable Euros 0 17.707,20 33.007,20 53.407,20 120.000,20 175.000,20
Cuota ntegra Euros 0 4.249,73 8.533,73 16.081,73 44.716,72 68.916,72
Resto base liquidable Euros 17.707,20 15.300 20.400 66.593,00 55.000,00 En adelante
Tipo de gravamen 24% 28% 37% 43% 44% 45%
La escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica para el ao 2012 es la siguiente:

Base liquidable Hasta euros 0 17.707,20 33.007,20 53.407,20 120.000,20 175.000,20 Cuota ntegra Euros 0 4.382,53 8.972,53 17.132,53 48.431,24 75.831,22 139.131,24 Resto base liquidable Hasta euros 17.707,20 15.300,00 20.400,00 66.593,00 55.000,00 125.000,04 En adelante Tipo aplicable Porcentaje 24,75 30,00 40,00 47,00 49,00 51,00 52,00
300.000,20
Para adecuar el impuesto a las circunstancias personales y familiares se establece la siguiente mecnica en la aplicacin de las escalas estatal y autonmica de gravamen: Se aplican las tarifas a la base liquidable general. El resultado de aplicar las tarifas a la base liquidable general se reduce en el resultado de aplicar de nuevo las tarifas a la parte de base liquidable general que se corresponde con el mnimo personal y familiar. Asimismo, la Ley de Presupuestos para el 2011 prev que se aplicar a la base liquidable general la escala autonmica que conforme a lo previsto en la Ley 22/2009 hayan aprobado las Comunidades Autnomas. Con relacin a las tarifas autonmicas, desde el nuevo sistema de financiacin cada Comunidad Autnoma deber aprobar tarifas propias, por la parte correspondiente a la parte autonmica de la base imponible general, sin que exista en este ejercicio 2011, como ocurra anteriormente, una tarifa autonmica aplicable por defecto. En consecuencia, regular la escala es una obligacin derivada de la aceptacin del nuevo sistema de cesin de tributos estatales que, caso de no cumplirse, determinara su inexistencia. As pues, las Comunidades Autnomas debern aprobar la correspondiente escala autonmica del impuesto que resultar de aplicacin a la base liquidable general. Con efectos desde 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, la base liquidable del ahorro, en la parte que no corresponda, en su caso, con el mnimo personal y familiar, se gravar a los tipos que aparecen en la siguiente escala: (8)
Parte de la base liquidable (euros) Hasta 6.000 Desde 6.000,01 en adelante Tipo aplicable estatal (porcentaje) 9,5 10,50 Tipo aplicable autonmico (porcentaje) 9,5 10,50
En el caso de contribuyentes que tengan su residencia habitual en el extranjero por concurrir alguna de las circunstancias a las que se refieren los artculos 8.2 y 10.1 de la Ley del IRPF, la base liquidable del ahorro, en la parte que no corresponda, en su caso, con el mnimo personal y familiar, se gravar a los tipos que aparecen en la siguiente escala:
(8) La Ley de Presupuestos para el ao 2011 ha introducido, con efectos desde el 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, una modificacin tcnica en la escala aplicable a la base liquidable del ahorro, de forma que se adecua el reparto de la cuota ntegra al porcentaje de cesin del actual modelo de financiacin autonmica.
54
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Parte de la base liquidable (euros) Hasta 6.000 Desde 6.000,01 en adelante
Tipo aplicable (porcentaje) 19 21
Tras las modificaciones introducidas con la entrada en vigor del RD Ley 20/2011, la escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica, para los ejercicios 2012 y 2013 es la que sigue:
Parte de la base liquidable (euros) Hasta 6.000 Desde 6.000 a 24.000 Desde 24.000 en adelante Tipo aplicable (porcentaje) 21 25 27
En la medida que las CCAA no tienen competencia normativa para modificar los tipos del ahorro esta escala ser comn para todas las CCAA.
3.7. Deducciones de la cuota

A continuacin se indican las deducciones en los ejercicios 2011-2012 aplicables por los conceptos detallados: Concepto inversin-incentivo Vivienda habitual (I)
a. Adquisicin o rehabilitacin (II) Importe total satisfecho (capital + inte- Mximo: 9.040 (IV) reses en caso de financiacin ajena) (III). 7,5 % (V)
Base de la deduccin
Lmite
% Estatal
(I) Mediante el Real Decreto-ley 20/2011 se recupera, con carcter retroactivo desde enero de 2011, la desgravacin en el IRPF por adquisicin de vivienda habitual en las mismas condiciones que existan hasta el 31 de diciembre de 2010, eliminando, por lo tanto, las limitaciones referentes al lmite mximo de base imponible para su aplicacin. Debe recordarse, en este sentido, que la Ley 39/2010 de Presupuestos General del Estado para 2011, limit la aplicacin de esta deduccin para los contribuyentes con una base imponible inferior a 17.707,20 euros anuales (en cuyo caso se aplicaba sobre una base mxima de 9.040 euros anuales) o con una base imponible entre 17.707,20 y 24.107,20 euros anuales (caso en el que la deduccin se aplicaba sobre la diferencia entre 9.040 y el resultado de multiplicar por 1,4125 la diferencia entre la base imponible y 17.707,20 euros). Con la aprobacin del Real Decreto -Ley 20/2011 se modifica de nuevo el artculo 68.1 de la Ley del IRPF con efectos desde 1 de enero de 2011. Ello, por tanto, supone que la redaccin que en su da fue aprobada por la Ley 39/2010 no ser de aplicacin en ningn periodo impositivo, al coincidir las fechas de entrada en vigor de ambas redacciones. (II) En el artculo 68.1.1 de la Ley del IRPF se encuentra actualmente regulada la deduccin por adquisicin o rehabilitacin de la vivienda habitual. A estos efectos, conviene recordar que el artculo 55 del Reglamento del IRPF, aprobado por del Real Decreto 439/2007, equipara a la adquisicin de la vivienda habitual la construccin o ampliacin de la misma, siempre que se cumplan los requisitos previstos en dicho artculo. (III) La supresin de los coeficientes incrementados del 25% y 20%, para el caso de adquisicin de vivienda con financiacin ajena, vino acompaada de una disposicin transitoria (Disposicin Transitoria 13 de la Ley 35/2006 del IRPF) en la que se establece que las Leyes de Presupuestos podrn aprobar una compensacin fiscal para los contribuyentes afectados por la supresin que haya adquirido su vivienda habitual antes de 20/1/2006. En las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2007, 2008 y 2009 se ha permitido aplicar esta compensacin fiscal y la Ley 39/2010 de Presupuestos para el ao 2011 permite aplicar la compensacin en el ejercicio 2010. Para el ejercicio 2011, habr que esperar a la aprobacin de al Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012 para ver si mantiene este rgimen transitorio de compensacin. (IV) Con la redaccin dada al artculo 68.1.1 de al Ley del IRPF por el Real Decreto-Ley 20/201, se eliminan las limitaciones relativas a la base mxima de deduccin vinculadas a la base imponible del contribuyente, de tal forma que la deduccin por inversin en vivienda habitual podr aplicarse por aquellos contribuyentes con una base imponible del ejercicio superior a 24.107,20 euros que hayan adquirido su vivienda habitual a partir de 1 de enero de 2011. Asimismo, la base mxima de deduccin no se ver reducida para los contribuyentes con una base imponible del ejercicio comprendida entre los 17.707,20 euros y los 24.107,20 euros. Conviene adems precisar que con la nueva redaccin del precepto se mantiene la base mxima de deduccin en los 9.040 euros anuales. (V) De acuerdo con la disposicin final segunda de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma y se modifican determinadas normas tributarias, que modifica el apartado 1 del artculo 68 de la Ley 35/2006 del IRPF, dicho porcentaje ser del 7,5% con efectos desde el 1-1-2010. No obstante, dicha disposicin aade otra disposicin transitoria decimosexta a la Ley 35/2006 del IRPF, en virtud de la cual: Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autnoma al que no le resulte de aplicacin el modelo de financiacin previsto en la Ley 22/2009, por el que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, calcularn la cuota ntegra estatal y autonmica de este Impuesto tomando en consideracin los artculos 3, 63, 66, 67, 68, 74, 76, 77 y 78 de esta Ley en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2009. Por tanto, la parte autonmica de la deduccin, salvo que la Comunidad Autnoma haya establecido otro porcentaje, ser tambin del 7,5%.
55
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Concepto inversin-incentivo
b. Depsitos en cuenta ahorro vivienda (VI).
Base de la deduccin
Importe depositado.
Lmite
Mximo: 9.040 (VII)
% Estatal
7,5 % (VIII)
(VI) La regulacin aprobada por la Ley 39/2010 tambin afectaba a las cantidades que se depositaran en cuentas ahorro vivienda. Es decir, atendiendo a lo que estableci la mencionada Ley, a partir del ejercicio 2011 solo se permita aplicar la deduccin por las cantidades que se depositasen en una cuenta ahorro vivienda si la base imponible del contribuyente era inferior a 24.107,20 euros. De ser superior a 17.707,20 euros pero inferior a 24.107,20 euros la base mxima de deduccin quedaba fijada por debajo de los 9.040 euros. Con la redaccin aprobada por el Real Decreto-Ley 20/2011 desaparecen tambin para estos supuestos las limitaciones vinculadas al importe de base imponible del contribuyente del IRPF. Por tanto, en el ejercicio 2011 aquellos contribuyentes con una base imponible del IRPF superior a 24.107,2 euros podrn aplicar la deduccin por inversin en vivienda habitual por las cantidades que hayan podido depositar en sus cuentas ahorro-vivienda en dicho perodo, siempre que se destinen a la primera adquisicin o rehabilitacin de la vivienda. No obstante, atendiendo a la fecha en que se ha hecho pblica esta modificacin y a la fecha de publicacin del Real Decreto-Ley 20/2011 en el BOE (31-12-2011), muy posiblemente muchos de estos contribuyentes no habrn hecho aportacin alguna en sus cuentas viviendas por considerar que no les resultaba de aplicacin ningn beneficio fiscal por las mismas. (VII) Igual que nota (VI). (VIII) Igual que nota (V).
c. Obras de adecuacin de vivienda por discapacitados (IX).
Importe total satisfecho (capital + intereses en caso de financiacin ajena).
Mximo: 12.080 (X)
10 % (XI)
(IX) Igualmente, la regulacin de la deduccin por obras de adecuacin de la vivienda por razn de discapacidad del contribuyente o parientes que convivan con l, contenida en el artculo 68.1.4 de la Ley del IRPF, es objeto de modificacin por el Real Decreto-Ley 20/2011, suprimindose las limitaciones relativas a la base mxima de deduccin vinculadas a la base imponible del periodo impositivo del contribuyente. En consecuencia, esta deduccin podr aplicarse por aquellos contribuyentes con una base imponible superior a 24.107,20 euros que hayan iniciado las obras de adaptacin de su vivienda por razn de discapacidad a partir de 1 de enero de 2011. De igual forma, la base mxima de deduccin no se ver reducida para los contribuyentes con una base imponible comprendida entre los 17.707,20 euros y los 24.107,20 euros. Asimismo, se mantiene con la nueva redaccin del artculo la base mxima de deduccin en los 12.080 euros anuales. (X) Igual que nota (IX). (XI) De acuerdo con la disposicin final segunda de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma y se modifican determinadas normas tributarias, que modifica el apartado 1 del artculo 68 de la Ley 35/2006 del IRPF, dicho porcentaje ser del 10% con efectos desde el 1-1-2010. No obstante, dicha disposicin aade otra disposicin transitoria decimosexta a la Ley 35/2006 del IRPF, en virtud de la cual: Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autnoma al que no le resulte de aplicacin el modelo de financiacin previsto en la Ley 22/2009, por el que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, calcularn la cuota ntegra estatal y autonmica de este Impuesto tomando en consideracin los artculos 3, 63, 66, 67, 68, 74, 76, 77 y 78 de esta Ley en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2009. Por tanto, la parte autonmica de la deduccin, salvo que la Comunidad Autnoma haya establecido otro porcentaje, ser tambin del 10%.
d. Deduccin por obras de mejora en la vivienda habitual (XII).
Cantidades satisfechas (XIII) (desde el 07-05-2011 hasta el 31-12-2012) por obras realizadas en cualquier vivienda propiedad del contribuyente o en el edificio en la que sta se encuentre, siempre que tengan por objeto la mejora de la eficiencia energtica, la higiene, salud y proteccin del medio ambiente, la utilizacin de energas renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitucin de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas, as como por las obras de instalacin de infraestructuras de telecomunicacin realizadas durante dicho perodo que permitan el acceso a Internet y a servicios de televisin digital en la vivienda del contribuyente. La base mxima (XIV) anual ser de: a) BI Igual o inferior a 53.007,20 : 6.750 anuales. b) BI entre 53.007,20 y 71.007,20 : 6.750 - 0,375 (BI 53.007,20 ) .
La base acumulada de la deduccin (XV) correspondiente a los perodos impositivos en que sta sea de aplicacin no podr exceder de 20.000 por vivienda.
20%
56
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Concepto inversin-incentivo
Base de la deduccin
Lmite
% Estatal
(XII) El Real Decreto-ley 6/2010 aadi una Disposicin Adicional Vigsimo Novena en la Ley del IRPF en la que se regulaba una nueva deduccin del 10% por las obras de mejora que se realizaran en la vivienda habitual del contribuyente hasta el 31 de diciembre de 2012. Posteriormente, el Decreto-ley 5/2011, de 29 de abril, que entr en vigor el da 7 de mayo de 2011, modific la actual regulacin de la deduccin por obras de mejora en la vivienda habitual introducida en la normativa del IRPF por el Real Decreto-ley 6/2010, para establecer como cambios y novedades las siguientes: (i) se ampla la deduccin por obras de mejora a todas las viviendas, incluidas las que sean de alquiler, con la nica excepcin de que no estn afectas a actividades econmicas por parte del contribuyente; (ii) se establece que los contribuyentes con una base imponible igual o inferior a 53.007,20 euros anuales podrn beneficiarse en su totalidad de la deduccin, rebajndose sta progresivamente hasta quedar a cero para los contribuyentes con una base imponible superior a 71.007,20 euros anuales; (iii) El tipo de deduccin aplicable pasa del 10% al 20%; (iv) se eleva el lmite mximo de deduccin anual, que pasa de 4.000 euros a 6.750 euros, aumentando el lmite plurianual mximo deducible, que pasa de 12.000 euros a 20.000 euros. (XIII) La base de esta deduccin estar constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crdito o dbito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crdito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningn caso, darn derecho a practicar esta deduccin las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal. (XIV) Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base mxima anual de deduccin podrn deducirse, con el mismo lmite, en los cuatro ejercicios siguientes. A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deduccin por exceder de la base mxima de deduccin, el lmite anteriormente indicado ser nico para el conjunto de tales cantidades, deducindose en primer lugar las cantidades correspondientes a aos anteriores. En ningn caso darn derecho a la aplicacin de esta deduccin, las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la deduccin por inversin en vivienda habitual a que se refiere el artculo 68.1 de esta Ley del IRPF. (XV) En ningn caso, la base acumulada de la deduccin correspondiente a los perodos impositivos en que sta sea de aplicacin podr exceder de 20.000 euros por vivienda. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deduccin respecto de una misma vivienda, el citado lmite de 20.000 euros se distribuir entre los copropietarios en funcin de su respectivo porcentaje de propiedad en el inmueble.
e. Alquiler vivienda habitual.
Cantidades satisfechas en el periodo Mximo: 9.040 impositivo por el alquiler de la vivienda habitual, siempre que la base imponible a) BI inferior o igual a sea inferior a 24.107,20 anuales (XVI). 17.707,20 anuales: 9.040 b) 17.707,20 < BI < 24.107,20 : 9.040 1,4125 x (BI 17.707,20 ) c) BI igual o superior a 24.107,20 anuales: 0
10,05 %
(XVI) La Ley 39/2010 de PGE para el 2011, adapta la cifras vigentes en el 2010 a las establecidas para la deduccin por inversin en vivienda habitual para el 2011 (el tipo de la deduccin se mantiene en el 10,05%), por lo que no se requera de un rgimen transitorio como ocurra en el caso deduccin por inversin en vivienda habitual. As, el lmite de la base imponible mxima de 24.020 euros pasa a ser de 24.107,20 euros; la base mxima de la deduccin pasa de 9.015 euros a 9.040 euros; y el importe a partir del cual esa base mxima empieza a decrecer pasa de 12.000,01 euros a 17.707,20 euros.
57
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Actividades econmicas (I) A. Estimacin directa

Gastos en investigacin cientfica (II) . Innovacin tecnolgica (IT) (IV).
Base de la deduccin
Importe de los gastos realizados en I + D y de las inversiones en inmovilizado, y de los investigadores calificados. Importe de los gastos incurridos en IT.
Lmite
% Estatal
25% / 42% + 8%/ 17%
12% 0% 0% 18% / 5% 2% (edicin de libros)
Fomento de las tecnologas de la Importe de las inversiones efectuadas y de los informacin y de la comunicacin. gastos incurridos. Actividades de exportacin. Produccin cinematogrfica y edicin de libros. Proteccin del medio ambiente (V): - Instalaciones destinadas a la proteccin del medioambiente. - Adquisicin de nuevos vehculos industriales y comerciales de transporte por carretera. Importe de lo aplicado en el periodo (menos 65% de las subvenciones recibidas). Importe de la inversin efectuada (menos subvenciones recibidas).
Importe de la inversin realizada (menos parte subvencionada).
8%
Importe de la inversin realizada (menos parte subvencionada) . Importe de la inversin realizada (sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite, plataformas de accesos o anclajes de fijacin para sillas de ruedas). Menos subvenciones recibidas. Importe de los gastos efectuados (menos 65% subvenciones recibidas). Incremento del promedio de la plantilla. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial y a planes de previsin social empresarial. Aportacin realizada por el empresario siempre que se trate de: - Trabajadores con retribuciones brutas anuales < 27.000 . En caso de ser superior a 27.000 . 35% /60% (III)
0%
Actividades de transporte por carretera.
0%
Formacin profesional (VI). Creacin de empleo para trabajadores minusvlidos. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo o mutualidades de previsin social.
1%/2% 6.000 por cada persona / ao de incremento
2% 2% sobre la parte proporcional de 27.000
58
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Actividades econmicas (I) A. Estimacin directa

Aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.
Base de la deduccin
Aportaciones a los patrimonios protegidos. Aportacin realizada por el empresario siempre que se trate de: - Trabajadores con retribuciones brutas anuales < 27.000 . En caso de ser superior a 27.000 . Lmite de la base de deduccin: 8.000 anuales por trabajador o persona discapacitada.
Lmite
% Estatal
0% 0%
Servicios de guardera.
Importe de inversiones o gastos realizados en locales para prestar el servicio de primer ciclo de educacin infantil a los hijos de los trabajadores o por contratar este servicio a terceros autorizados (menos el coste de servicio repercutido al empleado y el 65% de las subvenciones recibidas e imputadas como ingreso en el ejercicio).
0%
(I) Se establece expresamente en la Ley 35/2006 del IRPF, que las deducciones por incentivos a la inversin en actividades econmicas que son aplicables en el IRPF (todas, menos la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios), se aplican con los mismos porcentajes y lmites de deduccin que en el Impuesto sobre Sociedades. En consonancia con la reforma del Impuesto sobre Sociedades, a partir del 01-01-2007, se establece una paulatina reduccin de los coeficientes de deduccin de las distintas modalidades aplicables en el IRPF, que resultarn suprimidas, con la salvedad de algunas deducciones, en un horizonte temporal diverso que culminara en el ao 2014. (II) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modifica la redaccin de la letra c) del apartado 1 del artculo 35 del TRLIS, en relacin con la deduccin por gastos de investigacin y desarrollo, para suprimir o anular la deduccin adicional del 17% respecto de los gastos correspondientes a proyectos de investigacin y desarrollo contratados con universidades, organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa, reconocidos y registrados como tales segn el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los centros de innovacin y tecnologa. Los gastos correspondientes a proyectos encargados a universidades, organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa slo podrn beneficiarse de los porcentajes de deduccin generales (25/42%). (III) La cuanta de las deducciones por las distintas modalidades de inversiones no pueden superar el lmite conjunto del 35% de la cuota ntegra del periodo impositivo minorada en el importe de las deducciones por inversin en vivienda habitual y por gastos e inversiones en bienes de inters cultural. Este lmite se incrementa hasta el 60% cuando el importe de la deduccin por actividades de I + D e innovacin tecnolgica y para el fomento de las nuevas tecnologas de la informacin y de la comunicacin, correspondiente a las inversiones o gastos efectuados en el ejercicio, exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones por inversiones en vivienda habitual y en bienes de inters cultural. Hay que tener presente que el artculo 65 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible, y con efectos para perodos iniciados a partir de la entrada en vigor de esta Ley (6 de marzo de 2011), modifica el 44.1 del TRLIS para incrementar el porcentaje mximo de la cuota ntegra, minorada en deducciones por doble imposicin y por bonificaciones, del 50 al 60%, que se puede absorber por las deducciones por incentivos, cuando las deducciones por I+D+i y por fomento de las de las nuevas tecnologas de la informacin y de la comunicacin del perodo excedan del 10% de la cuota ntegra, con las minoraciones antedichas. (IV) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modific los apartados b) 1 y c) del artculo 35.2 del TRLIS con relacin a la deduccin por innovacin tecnolgica. As, se suprimieron tambin dichos gastos a efectos de la base de la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica y se aadieron como gastos del perodo en actividades de innovacin tecnolgica aquellos que se correspondan con actividades de diagnstico tecnolgico tendentes a la identificacin y la orientacin de soluciones tecnolgicas avanzadas, con independencia de sus resultados. Este tipo de actividades darn derecho a la aplicacin de la deduccin tanto si se realizan por el propio sujeto pasivo en su propio proceso productivo como si se subcontrata con terceros. Adems tambin se especific que todos los conceptos incluidos en la base de la deduccin por innovacin tecnolgica daran derecho a un mismo porcentaje de deduccin del 8%. Para los ejercicios iniciados a partir del 6 de marzo de 2011 se eleva del 8% al 12% la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica, dejando sin efectos los coeficientes que reducan el porcentaje segn la Disposicin Adicional 10 del TRLIS (artculo 65 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible). (V) De acuerdo con el artculo 15 del Real Decreto-ley 8/2011, se extiende la vigencia de la deduccin por inversiones en producciones cinematogrficas, regulada en el artculo 38.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, hasta los perodos impositivos que se hayan iniciado antes de 1-1-2013, quedando derogada con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de esa fecha (hasta ahora, la vigencia de esta deduccin finalizaba para los ejercicios que se iniciasen a partir del 1-1-2012, de acuerdo con al disposicin derogatoria segunda de la Ley del IRPF). Las deducciones establecidas en el citado apartado 2 del artculo 38, pendientes de aplicacin al comienzo del primer perodo impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2013, podrn aplicarse en el plazo y con los requisitos establecidos en el captulo IV del Ttulo VI de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, segn redaccin vigente a 31 de diciembre de 2012. Dichos requisitos son igualmente aplicables para consolidar las deducciones practicadas en perodos impositivos iniciados antes de aquella fecha. (VI) Para los perodos impositivos iniciados a partir del 6 de marzo de 2011, se fija el porcentaje de la deduccin por inversiones en bienes del activo material destinadas a la proteccin del medio ambiente en el 8%, que se mantiene con carcter indefinido (esta deduccin tena anunciado su final para ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011. En 2010 el porcentaje aplicable era del 2%). En relacin con las deducciones por vehculos y energas renovables, se mantiene su calendario de reduccin y derogacin, de forma que quedan derogadas para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011 (artculo 92 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible).
59
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
B. Estimacin objetiva
Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin (II).
Base de la deduccin
Importe de las inversiones efectuadas y de los gastos incurridos.
Lmite (I)
35% / 50%
% Estatal
0%
(I) La cuanta de la deduccin no puede superar el 35% de la cantidad que resulte de minorar la suma de las cuotas ntegras, estatal y autonmica o complementaria, en el importe total de las deducciones por inversin en vivienda habitual y por gastos e inversiones en bienes de inters cultural. Este lmite se incrementa hasta el 60% cuando el importe de la deduccin exceda del 10% de la cuota ntegra minorada en las deducciones por inversiones en vivienda habitual y en bienes de inters cultural. (II) Esta deduccin no es aplicable en los perodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2011.
Donativos
A entidades reguladas en la Ley 49/2002 de rgimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. A entidades no reguladas en la Ley 49/2002.
Base de la deduccin
Lmite
10% de la suma base liquidable general y del ahorro del ejercicio (15% en caso de donativos destinados a actividades y programas prioritarios de mecenazgo).
% Estatal
25% / 30%
Importe de las cantidades donadas
10%
Bienes de inters cultural

Adquisicin fuera del territorio espaol de bienes del Patrimonio Histrico Espaol. Conservacin, reparacin, restauracin, difusin y exposicin de bienes de inters cultural. Actuaciones de entornos protegidos.
Base de la deduccin
Lmite
% Estatal
Importe de las inversiones y gastos realizados (menos subvenciones recibidas para financiar la inversin).
10% de la suma de la base liquidable general y del ahorro del ejercicio.
15%
Rentas Ceuta y Melilla

a) Contribuyentes residentes
Base de la deduccin
Sobre las cuotas ntegras que proporcionalmente correspondan a las rentas computadas para la determinacin de las bases liquidables positivas obtenidas en tales territorios. Excepcin contribuyentes no residentes: - Las rentas del trabajo, las ganancias sobre bienes muebles y los depsitos o cuentas en entidades financieras. - Los procedentes de IIC, salvo cuando la totalidad de sus activos est invertida en Ceuta y Melilla.
Lmite
% Estatal
b) Contribuyentes no residentes
50 %
60
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Doble imposicin internacional (I)
Base de la deduccin
Lmite
Se deducir la cantidad menor de:
% Estatal
Importe de las rentas gravadas en el extranjero.
a) Importe del Impuesto satisfecho en el extranjero. b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la base liquidable gravada en el extranjero.
(I) En cuanto a la deduccin por doble imposicin interna, desde el 01-01-2007, dejan de multiplicarse los porcentajes del 140%, 125% o 100% previstos segn la naturaleza de la entidad que reparte el dividendo, como consecuencia de la desaparicin de la deduccin por doble imposicin interna. Esta modificacin dar lugar a que el dividendo se integre al 100% en la base imponible del ahorro y tributar, para los ejercicios 2012 y 2013, al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 y 27% para el resto. Si bien, respecto a los dividendos, hay que tener en cuenta que estn exentos de tributar los primeros 1.500 anuales. Consecuentemente tambin desaparece la deduccin en cuota del 40% o 25%.
Cuenta ahorro - empresa
Base de la deduccin
Cantidades depositadas en entidades de crdito destinadas a la constitucin de una sociedad Nueva Empresa regulada en el captulo XII de la Ley 2/1995 de Sociedades de Responsabilidad Limitada. La base mxima de deduccin es de 9.000 anuales.
Lmite
% Estatal
15 %
Deduccin por maternidad (I)
Base de la deduccin
Deduccin en la cuota diferencial por cada hijo menor de 3 aos.
Lmite
1.200 anuales por cada hijo.
% Estatal
(I) Las mujeres con hijos menores de tres aos con derecho a la aplicacin del mnimo por descendientes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estn dadas de alta en el rgimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, podrn minorar la cuota diferencial de este Impuesto hasta en 1.200 anuales por cada hijo menor de tres aos. En los supuestos de adopcin o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deduccin se podr practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres aos siguientes a la fecha de la inscripcin en el Registro Civil. Cuando la inscripcin no sea necesaria, la deduccin se podr practicar durante los tres aos posteriores a la fecha de la resolucin judicial o administrativa que la declare. En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos previstos en la norma, ste tendr derecho a la prctica de la deduccin pendiente. La deduccin se calcular de forma proporcional al nmero de meses en que se cumplan de forma simultnea los requisitos, y tendr como lmite para cada hijo las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada periodo impositivo con posterioridad al nacimiento o adopcin. A efectos del clculo de este lmite se computarn las cotizaciones y cuotas por sus importes ntegros, sin tomar en consideracin las bonificaciones que pudieran corresponder. Se podr solicitar a la AEAT el abono de la deduccin de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorar la cuota diferencial del IRPF.
Deduccin por nacimiento o adopcin (I)
Base de la deduccin
Deduccin en la cuota diferencial por cada hijo nacido o adoptado. Con efectos desde el 1 de enero de 2011 se suprimi esta deduccin. Se regul un rgimen transitorio.
Lmite
% Estatal
2.500 anuales por cada hijo.
(I) Se suprime la deduccin por nacimiento o adopcin (cheque-beb) con efectos desde el 1-1-2011 (en concreto, se suprime el artculo 81 bis de la Ley 35/2006 del IRPF, de acuerdo con el artculo 64 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado). No obstante, los nacimientos que se hubieran producido en 2010 y las adopciones que se hubieran constituido en dicho ao, daban derecho en el citado perodo impositivo a la deduccin por nacimiento o adopcin regulada en el artculo 81.bis de la Ley 35/2006 del IRPF siempre que la inscripcin en el Registro Civil se hubiese efectuado antes de 31 de enero de 2011, pudiendo igualmente, en este ltimo caso, haber solicitar antes de la citada fecha la percepcin anticipada de la deduccin (disposicin adicional vigsimo sexta de la Ley 35/2006 del IRPF).
61
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Deduccin por obtencin de rendimientos del trabajo o actividades econmicas (I)
Base de la deduccin
Lmite
% Estatal
a) 400 anuales cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 anuales. b) 400 menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000 anuales cuando la base imponible est comprendida entre 8.000,01 y 12.000 anuales. Base imponible inferior a 12.000 anuales
(I) Con relacin a la deduccin de 400 por obtencin de rendimientos del trabajo o de actividades econmicas, y fruto de una enmienda en el trmite parlamentario de la Ley 26/2009 de PGE para el 2010, el artculo 70 de dicha Ley modifica con efectos desde 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, el apartado 1 del artculo 80 bis de la Ley 35/2006 del IRPF. As, los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 12.000 euros anuales que obtengan rendimientos del trabajo o rendimientos de actividades econmicas se deducirn la siguiente cuanta: a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 400 euros anuales. b) cuando la base imponible est comprendida entre 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 400 euros menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000 euros anuales.
3.8. Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados

Cuadro resumen de retenciones e ingresos a cuenta 2011-2012-2013 Impuesto Renta Personas Fsicas TRABAJO
Trabajo en general. Segn tarifa Segn tarifa con gravamen complementario (RD-ley 20/2011) 42 % 15 %
Tipo de retencin 2011
Tipo de retencin 2012-2013
Administradores, miembros Consejos Administracin, Juntas que hagan sus veces, y dems rganos representativos. Cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares; elaboracin de obras literarias, artsticas o cientficas, con cesin del derecho a su explotacin. Mnimos: Contratos o relaciones de duracin inferior al ao. Relacin laboral especial de carcter dependiente.
35 % (I) 15 % (II)
2% 15 % 19 % (III) 15 % / 7 % (IV) 7 % (V) 2% 1% 1%
2% 15 %
RENDIMIENTOS CAPITAL MOBILIARIO

General.
21%
15 % / 7 % 7% 2% 1% 1%
RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONMICAS

Actividad profesional en general. Actividad profesional en particular (recaudadores municipales, representantes Tabacaleras y determinados delegados). Actividad agrcola, forestal y ganadera general. Actividad ganadera de engorde de porcino y avicultura. Actividades empresariales en estimacin objetiva (determinadas reglamentariamente).
GANANCIAS PATRIMONIALES
Transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones de instituciones de inversin colectiva. Premios. Aprovechamientos forestales de los vecinos en montes pblicos. 19 % 19 % 19 % 19 % (VI)
21 %
21 % 21 %
OTRAS RENTAS
Arrendamientos y subarrendamientos bienes inmuebles urbanos. 62
21 %
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Impuesto Renta Personas Fsicas

Propiedad intelectual, industrial, asistencia tcnica, arrendamiento y subarrendamiento bienes muebles, negocios o minas. Cesin de derechos de imagen.
Tipo de retencin 2011

19 % 24 % / 19 % (VII)
Tipo de retencin 2012-2013

21 % 24 % / 21 %
(I) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (II) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (III) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (IV) El tipo de retencin ser del 7%, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, en el periodo impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido ninguna actividad profesional en el ao anterior a la fecha de inicio de las actividades. Estos porcentajes se reducirn a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (V) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (VI) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota. (VII) El porcentaje de ingreso a cuenta en el supuesto previsto en el artculo 92.8 de la Ley 35 / 2006 IRPF es del 19%.
3.8.1. Retencin en el mtodo de estimacin objetiva

Se establece una retencin del 1% sobre los ingresos para aquellas actividades empresariales que determinen su rendimiento neto por el mtodo de estimacin objetiva, en los supuestos y condiciones que reglamentariamente se establezcan. En concreto, la retencin del 1% deber practicarse por los pagos que se realicen a empresarios que realicen actividades econmicas clasificadas en los siguientes grupos y epgrafes de la Seccin Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas: IAE
314 y 315 316.2, 3, 4 y 9 453 453 463 468 474.1 501.3 504.1 504.2 y 3 504.4, 5, 6, 7 y 8
Actividad econmica
Carpintera metlica y fabricacin de estructuras metlicas y calderera. Fabricacin de artculos de ferretera, cerrajera, tornillera, derivados del alambre, menaje y otros artculos en metales N.C.O.P. Confeccin en serie de prendas de vestir y sus complementos, excepto cuando su ejecucin se efecte mayoritariamente por encargo a terceros. Confeccin en serie de prendas de vestir y sus complementos ejecutados directamente por la propia empresa, cuando se realice exclusivamente para terceros y por encargo. Fabricacin en serie de piezas de carpintera, parqu, y estructuras de madera de madera para la construccin del mueble de madera. Industria del mueble de madera. Impresin de textos o imgenes. Albailera y pequeos trabajos de construccin en general. Instalaciones y montajes (excepto fontanera, fro, calor y acondicionamiento de aire). Instalaciones de fontanera, fro, calor y acondicionamiento de aire. Instalacin de pararrayos y similares. Montaje e instalacin de cocinas de todo tipo y clase, con todos sus accesorios. Montaje e instalacin de aparatos elevadores de cualquier clase y tipo. Instalaciones telefnicas, telegrficas, telegrficas sin hilos y de televisin, en edificios y construcciones de cualquier clase. Montajes metlicos e instalaciones industriales completas, sin vender ni aportar la maquinaria ni los elementos objeto de instalacin o montaje. Revestimientos, solados y pavimentos y colocacin de aislamientos. Carpintera y cerrajera. Pintura de cualquier tipo y clase y revestimientos con papel, tejido o plsticos y terminacin y decoracin de edificios y locales. Trabajos en yeso y escayola y decoracin de edificios y locales. Transporte de mercancas por carretera. Servicios de mudanza.
505.1, 2, 3 y 4 505.5 505.6 505.7 722 757
No proceder la prctica de la retencin cuando el contribuyente que ejerza la actividad econmica comunique al pagador que determina el rendimiento neto de la misma con arreglo al mtodo de estimacin directa, en cualquiera de sus modalidades.
63
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
En dichas comunicaciones se har constar los siguientes datos: -- Nombre, apellidos, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del comunicante. En el caso de que la actividad econmica se desarrolle a travs de una entidad en rgimen de atribucin de rentas deber comunicar, adems, la razn social o denominacin y el nmero de identificacin fiscal de la entidad, as como su condicin de representante de la misma. -- Actividad econmica que desarrolla de las previstas en el cuadro anterior, con indicacin del epgrafe del Impuesto sobre Actividades Econmicas. -- Que determina el rendimiento neto de dicha actividad con arreglo al mtodo de estimacin directa en cualquiera de sus modalidades. -- Fecha y firma del comunicante. -- Identificacin de la persona o entidad destinataria de dicha comunicacin. Cuando con posterioridad el contribuyente volviera a determinar los rendimientos de dicha actividad con arreglo al mtodo de estimacin objetiva, deber comunicar al pagador tal circunstancia, junto con los datos previstos en las letras a), b), d) y e) anteriores, antes del nacimiento de la obligacin de retener. En todo caso, el pagador quedar obligado a conservar las comunicaciones de datos debidamente firmadas. El incumplimiento de la obligacin de comunicar correctamente los datos anteriores constituye una infraccin tributaria grave, regulada en el artculo 205 LGT, y que se sanciona con una multa pecuniaria proporcional del 150% del importe no retenido. La retencin soportada podr deducirse de los pagos fraccionados que deban realizarse.
3.8.2. Pagos Fraccionados

En rgimen de Estimacin Directa: (9) 20% sobre el rendimiento neto acumulado resultante del diferencial (ingresos-gastos deducibles), deduciendo el importe de los pagos anteriormente efectuados y el de las retenciones practicadas, hasta el ltimo da del periodo trimestral a que corresponda la declaracin. En rgimen de Estimacin Objetiva: (10) Con carcter general el 4% sobre la imputacin inicial del rendimiento neto resultante de la aplicacin de los mdulos. No obstante, el porcentaje ser del 3% cuando se trate de actividades que tengan slo una persona asalariada, y del 2% cuando no se disponga de personal asalariado. Porcentaje del 2% sobre el volumen de ingresos del periodo, cuando se trate de actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto. Clculo de los pagos fraccionados en el caso de la deduccin por obtencin de rendimientos de actividades econmicas El Real Decreto 2004/2009 modific el artculo 110 del Reglamento del IRPF para adaptar el clculo de los pagos fraccionados a efectuar por empresarios o profesionales que deben ingresarse trimestralmente para tener en cuenta la supresin gradual de la deduccin de 400. As que a partir del 1-1-2010 la deduccin a practicar en la determinacin de cada pago fraccionado ser el importe resultante de dividir entre cuatro la deduccin por obtencin de rendimientos de actividades econmicas a efectos del pago fraccionado. La deduccin por obtencin de rendimientos de actividades econmicas a efectos del pago fraccionado se determinar con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 artculo 80 bis de la Ley del Impuesto, tomando, en lugar de la base imponible del impuesto, la suma de las siguiente magnitudes: a) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de estimacin directa, en cualquiera de sus modalidades, el resultado de elevar al ao los rendimientos netos del primer trimestre.
(9) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota prevista en el artculo 69.4 de la TRLIRPF. (10) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en la cuota prevista en el artculo 69.4 de la TRLIRPF.
64
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
b) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de estimacin objetiva, los rendimientos netos resultantes de la aplicacin de dicho mtodo en funcin de los datos-base del primer da del ao a que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de actividades, del da en que stas hubiesen comenzado. Cuando no pudiera determinarse ningn dato base se tomar la magnitud que resulte de lo dispuesto en la letra c siguiente. c) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto, el resultado de elevar al ao el 25 % del volumen de ingresos del primer trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones. Reduccin de los pagos fraccionados en los casos de adquisicin de vivienda habitual con financiacin ajena (11) Cuando los contribuyentes destinen cantidades para la adquisicin o rehabilitacin de su vivienda habitual utilizando financiacin ajena, por las que vayan a tener derecho a la deduccin por inversin en vivienda habitual, se podrn deducir de los pagos fraccionados las cuantas que se citan a continuacin: a) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de estimacin directa, en cualquiera de sus modalidades, cuyos rendimientos ntegros previsibles del perodo impositivo sean inferiores a 33.007,20, se podr deducir el 2% del rendimiento neto correspondiente al perodo de tiempo transcurrido desde el primer da del ao hasta el ltimo da del trimestre a que se refiere el pago fraccionado. A estos efectos se considerarn como rendimientos ntegros previsibles del perodo impositivo los que resulten de elevar al ao los rendimientos ntegros correspondientes al primer trimestre. En ningn caso podr practicarse una deduccin por importe superior a 440 en cada trimestre. b) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de estimacin objetiva cuyos rendimientos netos resultantes de la aplicacin de dicho mtodo en funcin de los datos-base del primer da del ao a que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de actividades, del da en que stas hubiesen comenzado, sean inferiores a 33.007,20, se podr deducir el 0,5% de los citados rendimientos netos. No obstante, cuando no pudiera determinarse ningn dato-base se aplicar la deduccin prevista sobre el volumen de ventas o ingresos del trimestre. c) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto, cuyo volumen previsible de ingresos del perodo impositivo, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones sea inferior a 33.007,20, se podr deducir el 2% del volumen de ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones. A estos efectos se considerar como volumen previsible de ingresos del perodo impositivo el resultado de elevar al ao el volumen de ingresos del primer trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones. En ningn caso podr practicarse una deduccin por un importe acumulado en el perodo impositivo superior a 440 . Las deducciones previstas en las letras anteriores no resultarn de aplicacin cuando los contribuyentes ejerzan dos o ms actividades comprendidas en ordinales distintos, ni cuando perciban rendimientos del trabajo y hubiesen efectuado a su pagador la comunicacin a que se refiere el prrafo segundo del artculo 88.1 del Reglamento del IRPF, ni cuando las cantidades se destinen a la construccin o ampliacin de la vivienda ni a cuentas vivienda.
(11) Ante los cambios producidos por el Real Decreto-ley 20/2011 en la deduccin por inversin en vivienda habitual, se vuelve a fijar el lmite de los rendimientos del trabajo y de los rendimientos de actividades econmicas en 33.007,20 euros a los efectos de que pueda anticiparse la deduccin por inversin en vivienda habitual en la retencin a practicar. As, el Real Decreto-ley 20/2011 aade una disposicin adicional vigsimo tercera en la Ley del IRPF para que a los efectos de lo que disponen los artculos 86.1, 88.1 y 110.3 del Reglamento del IRPF, la cuanta determinante sea 33.007,20 y no 22.000 euros. Sin embargo, manifiesta esta nueva disposicin adicional que en el clculo de las retenciones a practicar en enero de 2011 sobre los rendimientos del trabajo que se satisfagan o abonen durante el mes de enero deber tomarse en consideracin las cuantas previstas en la normativa vigente a 31 de diciembre de 2011. En el clculo de la retencin de los rendimientos que se abonen en el mes de febrero de 2012, siempre que no se trate de rendimientos correspondientes al mes de enero, el pagador deber calcular el tipo de retencin de acuerdo con la cuanta incrementada de 33.007,20 euros.
65
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
66
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
4. Impuesto sobre el Patrimonio

4.1. Obligatoriedad de su presentacin
La Ley 4/2008, de 23 de diciembre por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolucin mensual del IVA y se introducen otras modificaciones tributarias, elimin el gravamen de dicho impuesto al disponer una bonificacin general de la cuota ntegra del 100% para los sujetos pasivos por obligacin personal o real de contribuir. Adems elimin la obligacin de presentar la declaracin por parte de los sujetos pasivos del impuesto y con efectos a partir del 1 de enero de 2008. El resto del articulado de la Ley 19/1991 LIP se mantuvo para no tener que modificar otras leyes tributarias en las que se hace referencia a dicha ley, como la Ley 21/2007 por la que se regula la financiacin de las Comunidades Autnomas, o la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en que las reducciones del 95% sobre el valor de de negocios individuales o participaciones en entidades se supeditan al cumplimiento de determinados requisitos exigidos en el IP para gozar de la exencin en dicho impuesto. Sin embargo, el 16 de setiembre de 2011 se public el Real Decreto 13/2011 por el que se reestablece temporalmente dicho impuesto para los ejercicios 2011 y 2012, el Real Decreto no introduce modificaciones substanciales en la estructura del impuesto, lo reactiva eliminando la bonificacin estatal hasta ahora existente y dejando en manos de las comunidades autnomas la decisin de aplicar sus competencias normativas en cuanto a la recuperacin o no del impuesto en su propio mbito territorio. En el articulado del Real Decreto se modifican algunos artculos de la L19/1991 referentes bsicamente a la exencin por vivienda habitual y al mnimo exento. Estn obligados a presentar declaracin los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, determinada de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto y una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que proceden, resulte a ingresar o cuando, no dndose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 2.000.000,00
4.2. Base Imponible

La BI del impuesto es el patrimonio neto de la persona fsica contribuyente, constituido por el valor de los bienes y derechos (activo) menos el valor de las deudas, cargas y gravmenes de naturaleza real y obligaciones personales (pasivo). La valoracin de los diferentes elementos puede tener vigencia en otros impuestos como el IS y D o en el IRPF. Criterios de valoracin de las partidas ms importantes del patrimonio neto: Bienes y derechos
Inmuebles.
Valoracin
Se escoge el mayor de 3 valores: -- Valor catastral. -- ltima adquisicin. -- Comprobado por la Administracin. Las cantidades invertidas ms el valor del solar. Mismos criterios que para los inmuebles.
Inmuebles en construccin. Multipropiedad inmobiliaria.
67
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Bienes y derechos
Activos empresariales y profesionales.
Valoracin
-- Si hay contabilidad, activo real menos pasivo exigible y la parte de los inmuebles a valor real. Idem apartado inmuebles. -- Si no hay contabilidad otros criterios. Saldo a 31-12 o si es mayor saldo medio 4 T. Valor medio negociacin 4T. Valor nominal ms primas de amortizacin, en su caso. Valor de negociacin media 4T. Valor terico ltimo balance aprobado (si est auditado). Caso contrario el mayor de tres: nominal, terico ltimo balance aprobado, capitalizacin 20% promedio beneficios tres ltimos ejercicios (prdidas computan 0). Valor liquidativo a 31.12 Valor rescate 31.12 Joyas valor mercado. Vehculos usados tablas ITP AJD. Valor mercado. Criterios ITP AJD. 89 - edad usufructuario. 2 % anual por ao pendiente de disfrute. Valor mercado.
Cuentas corrientes, depsitos, etc. Valores representativos de cesin a terceros de capitales propios negociados en mercados organizados. Dems valores con cesin a terceros de capitales propios. Valores representativos de participacin en fondos propios de entidades (negociados) y exclusin de IIC. Dems valores representativos de los fondos propios.
Valores en IIC (Instituciones Inversin Colectiva). Seguros de vida. Joyas, vehculos, etc. Objetos de arte y antigedades. Derechos reales: -- Usufructo vitalicio. -- Usufructo temporal. Otros bienes y derechos de contenido econmico.
Deudas
Hipotecas, prstamos personales etc. (I) Saldo pendiente a 31.12
Valoracin
(I) (1) Las hipotecas y los prstamos personales destinados a la adquisicin de la vivienda habitual podrn consignarse como deuda en la declaracin del IP, solamente, por la parte proporcional de la finca no exenta del Impuesto.
4.3. Exenciones
Mnimo exento: en general, 700.000,00 si la comunidad autnoma no hubiese regulado un mnimo exento (modificacin RD 13/2011). Vivienda habitual mximo 300.000,00 de exencin por la parte de vivienda de cada contribuyente (modificacin RD 13/2011). Activos empresariales o profesionales: la exencin de los bienes y derechos afectos a la actividad econmica se condiciona al cumplimiento de requisitos descritos en el apartado 12.1. Participaciones sociales: Los requisitos para la consecucin de su exencin se describen en al apartado 12.1. Exencin de los seguros de vida, siempre que no tengan valor de rescate antes del fallecimiento del asegurado. Exencin de los objetos de arte y antigedades hasta ciertas cuantas.
68
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
4.4. Tarifa de gravamen

Base liquidable Hasta euros 0,00 167.129,45 334.252,88 668.499,75 1.336.999,51 2.673.999,01 5.347.998,03 10.695.996,06 Cuota Euros 0,00 334,26 835,63 2.506,86 8.523,36 25.904,35 71.362,33 183.670,29

Resto base liquidable Hasta euros 167.129,45 167.123,43 334.246,87 668.499,76 1.336.999,50 2.673.999,02 5.347.998,03 en adelante Tipo aplicable Porcentaje 0,2 0,3 0,5 0,9 1,3 1,7 2,1 2,5
4.5. Bonificacin en cuota

El patrimonio especialmente protegido del contribuyente con discapacidad goza de una bonificacin en cuota del 99% en la parte de la misma que proporcionalmente corresponda a dichos bienes y derechos.
4.6. Plazo de presentacin

Mismos plazos que IRPF, modelo 714 a presentar por persona fsica sujeto pasivo del impuesto.
4.7. Lmite conjunto

La cuota ntegra del IP conjuntamente con la cuota que corresponde a la base imponible general del IRPF no podr superar el 60% de la BI general de este ltimo impuesto.
69
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
5. Impuesto sobre Sociedades

5.1. Obligatoriedad de presentacin
Estarn obligadas a declarar las entidades mercantiles (excepto las sociedades civiles) y las entidades sin fines lucrativos, tengan o nopersonalidad jurdica, que se hallen sujetas al Impuesto sobre Sociedades, inclusive aquellas entidades exentas parcialmente.
5.2. Coeficientes de correccin monetaria

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien durante el ao 2011 (se mantienen los vigentes para el 2010), los coeficientes de correccin monetaria a efectos de calcular la renta positiva que se ha de integrar en la base imponible como consecuencia de la transmisin de elementos patrimoniales del activo fijo o de estos elementos que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes inmuebles, en funcin del momento de adquisicin del elemento patrimonial transmitido, sern los siguientes: Ao de adquisicin del bien
Con anterioridad a 1 de enero de 1984 En el ejercicio 1984 En el ejercicio 1985 En el ejercicio 1986 En el ejercicio 1987 En el ejercicio 1988 En el ejercicio 1989 En el ejercicio 1990 En el ejercicio 1991 En el ejercicio 1992 En el ejercicio 1993 En el ejercicio 1994 En el ejercicio 1995 En el ejercicio 1996 En el ejercicio 1997
Coeficiente
2,2719 2,0630 1,9052 1,7937 1,7087 1,6324 1,5612 1,5001 1,4488 1,4167 1,3982 1,3730 1,3180 1,2553 1,2273

En el ejercicio 1998 En el ejercicio 1999 En el ejercicio 2000 En el ejercicio 2001 En el ejercicio 2002 En el ejercicio 2003 En el ejercicio 2004 En el ejercicio 2005 En el ejercicio 2006 En el ejercicio 2007 En el ejercicio 2008 En el ejercicio 2009 En el ejercicio 2010 En el ejercicio 2011 En el ejercicio 2012
Coeficiente
1,2114 1,2030 1,1969 1,1722 1,1580 1,1385 1,1276 1,1127 1,0908 1,0674 1,0343 1,0120 1,0000 1,0000 1,0000
Los coeficientes se aplicarn de la siguiente manera: a) Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin, atendiendo al ao de adquisicin o produccin del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras ser el correspondiente al ao en que se hubiesen realizado. b) Sobre las amortizaciones contabilizadas, atendiendo al ao en que se realizaron.
71
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
5.3. Tipos de gravamen

Con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, se aumenta el importe hasta el cual la base imponible de las entidades de reducida dimensin se grava con el tipo reducido del 25%. Pasa de los primeros 120.202,41 de base imponible a 300.000 . Este lmite tambin ser de aplicacin para las denominadas microempresas, que por tener una cuanta neta de cifra de negocios inferior a cinco millones de euros y una plantilla media inferior a veinticinco empleados, pueden acogerse a un tipo de gravamen del 20% si mantienen o crean empleo. En el ejercicio 2012 y 2013, por aplicacin del RD-LEY 20/2011 se mantienen los mismos tipos de gravamen. ENTIDAD
En general. Entidades de reducida dimensin. Cooperativas fiscalmente protegidas. Cooperativas de crdito, Cajas rurales. Uniones, federaciones y confederaciones cooperativas. Colegios profesionales, asociaciones empresariales, cmaras oficiales, sindicatos de trabajadores y partidos polticos. Fundaciones y entidades sin nimo de lucro no incluidas en la Ley 49/2002. Mutuas de seguros generales, mutualidades de previsin social, mutuas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de las Seguridad Social. Sociedades de garanta recproca (SGR). Sociedades de reafianzamiento de SGR. Entidades parcialmente exentas. Comunidades titulares de montes vecinales en mano comn. Fundaciones y entidades sin fines lucrativos, incluidas en la Ley 49/2002. Sociedades y fondos de inversin mobiliaria e inmobiliaria. Fondos de pensiones. Entidades dedicadas a la exploracin, investigacin y explotacin de yacimientos de hidrocarburos. Entidades Zona Especial Canaria (ZEC). Sociedades Patrimoniales.
Tipo % 2006
35 30 / 35 (I) 20 (II) 25 25 25 25 25
Tipo% A partir del 2007

32,5 25 / 30 (I) 20 (II) 25 25 25 25 25
Tipo% A partir del 2008

30 25 / 30 (I) 20 (II) 25 25 25 25 25
25 25 25 25 10 1 0 40 1 / 5 (III) 15 / 40 (IV)
25 25 25 25 10 1 0 37,5 1 / 5 (III) Desaparecen y con rgimen transitorio
25 25 25 25 10 1 0 35 1 / 5 (III) ---
(I) Con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, se aumenta el importe hasta el cual la base imponible de las entidades de reducida dimensin se grava con el tipo reducido del 25%. Pasa de los primeros 120.202,41 de base imponible a 300.000 . La evolucin del tipo de gravamen para las empresas de reducida dimensin, lo podemos ver en el siguiente cuadro: Tipo gravamen Primer tramo Segundo tramo Periodos que se inicien a partir 1/1/1997 Hasta 90.151,81 al 30% El exceso al 35% Periodos que se inicien a partir 1/1/2005 Hasta 120.202,41 al 30% El exceso al 35% Periodos que se inicien a partir de 1/1/2007 Hasta 120.202,41 al 25% El exceso al 30% Periodos que se inicien a partir de 1/1/2011 Hasta 300.000 al 25% El exceso al 30%
Tienen la consideracin de empresas de reducida dimensin: las de nueva creacin y las que en el periodo impositivo anterior su cifra de negocios hubiese sido inferior a 8 millones de euros (para periodos impositivos iniciados a partir del 01-01-2005). En caso de vinculacin directa o indirecta se tomar como lmite la cifra de negocios conjunta. La cifra de negocios considerada es anual; en el caso de periodo impositivo inferior al ao natural proceder prorratearse. Para los perodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2011, se eleva de 8 a 10 millones de euros el umbral relativo al importe neto de la cifra de negocios que posibilita acogerse al rgimen especial de las entidades de reducida dimensin. Estas entidades de reducida
72
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
dimensin podrn seguir disfrutando de los beneficios de este rgimen especial durante los tres ejercicios inmediatos siguientes a aquel en que se supere el nuevo umbral de 10 millones de euros, incluso en el supuesto de que dicho lmite se sobrepase a resultas de una reestructuracin empresarial, con la nica restriccin de que todas las entidades intervinientes en la misma estn dentro de dicho umbral. (II) La base imponible correspondiente a los resultados extracooperativos est sujeta al tipo general. (III) Tipo graduable conforme a lo dispuesto en la Ley 19/1994. (IV) La parte general de la base imponible se grava al tipo del 40%, y la parte especial, al 15%.
5.3.1. Tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creacin de empleo (MICROPYMES)

Para el 2011, y paralelamente a la modificacin del tramo de base sobre el que se aplica el tipo de gravamen del 25% para las empresas de reducida dimensin tambin se ha modificado por el Real Decreto-ley 13/2010 el tramo de base sobre el que se aplica el tipo de gravamen del 20% para las denominadas micropymes. Recordemos que a travs de la Disposicin adicional duodcima del TRLIS se introdujo una escala de gravamen reducida para las empresas llamadas micropymes. En concreto, este rgimen se aplica a las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el perodo impositivo sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados. La aplicacin de la escala reducida es temporal dado que se aplicar exclusivamente en los perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2009, 2010 y 2011. Adicionalmente se establecen requisitos de mantenimiento de la plantilla durante dichos ejercicios respecto a la plantilla existente en los doce meses anteriores al inicio del primer perodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009. Pues bien, con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2011 se tributar de acuerdo con la siguiente escala: por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros, al tipo del 20 por ciento y por la parte de base imponible restante, al tipo del 25 por ciento. Mediante el RD-Ley 20/2011 se mantiene dicho tipo de gravamen para los ejercicios 2012 y 2013 En el siguiente cuadro se puede apreciar la modificacin introducida en la escala de gravamen para los periodos impositivos iniciados dentro del ao 2011: Escala de gravamen
Primer tramo Segundo tramo
Periodos iniciados dentro 2009

Entre 0 y 120.202,41 al 20% Exceso al 25%

Entre 0 y 120.202,41 al 20% Exceso al 25%

Entre 0 y 300.000 al 20% Exceso al 25%
Adems, debemos tener presente en esta reduccin del tipo de gravamen lo siguiente: La aplicacin de la escala anterior est condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada uno de esos perodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, adems, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer perodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009. Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce meses, se tomar la plantilla media que resulte de ese perodo. Los requisitos para la aplicacin de la escala se computarn de forma independiente en cada uno de esos perodos impositivos. Cuando la entidad se hubiese constituido dentro de los aos 2009, 2010, 2011, 2012 0 2013, la plantilla media en los doce meses siguientes al inicio del primer perodo impositivo sea superior a cero e inferior a la unidad, la escala se aplicar en el perodo impositivo de constitucin de la entidad a condicin de que en los doce meses posteriores a la conclusin de ese perodo impositivo la plantilla media no sea inferior a la unidad. Cuando se incumpla dicha condicin, el sujeto pasivo deber ingresar junto con la cuota del perodo impositivo en que tenga lugar el incumplimiento el importe resultante de aplicar el 5 por ciento a la base imponible del referido primer perodo impositivo, adems de los intereses de demora. Para el clculo de la plantilla media de la entidad se tomarn las personas empleadas, en los trminos que disponga la legislacin laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relacin con la jornada completa. Se computar que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer perodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.
73
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendr en consideracin lo establecido en el apartado 3 del artculo 108 del TRLIS en cuanto a las reglas previstas para el acceso al rgimen de entidades de reducida dimensin, es decir, incluyendo no slo la cifra de negocios de las empresas del grupo sino tambin de determinadas empresas en las que participen determinadas personas fsicas. Cuando al sujeto pasivo le sea de aplicacin la modalidad de pago fraccionado establecida en el apartado 3 del artculo 45 del TRLIS (sobre la parte de la base imponible del perodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada ao natural), la escala no ser de aplicacin en la cuantificacin de los pagos fraccionados.
5.4. Deducciones, incentivos y bonificaciones

Deduccin para evitar la doble imposicin (I)
INTERNA: -- Por dividendos percibidos de otras sociedades residentes en Espaa. INTERNACIONAL: -- Por las rentas obtenidas y gravadas en el extranjero. -- Por dividendos percibidos y plusvalas obtenidas en sociedades no residentes, con convenio suscrito, y participadas al menos en un 5% (matriz espaola-filial extranjera) y cumplan determinados requisitos previstos en la norma. -- Rentas obtenidas en el extranjero a travs de un establecimiento permanente y que cumplan determinados requisitos previstos en la norma.
% Deduccin
100 (II) 50
Impuesto pagado o el similar en Espaa Exentos (ajustes fiscales)
Exentas (ajustes fiscales)
(I) Las deducciones por doble imposicin pendientes de aplicacin al comienzo del primer periodo impositivo que se inicie a partir del 01-012007 se recalculan tomando como consideracin el tipo de gravamen del ejercicio en que las mismas se aplican. Este reclculo tambin resultar de aplicacin para las deducciones por doble imposicin acreditadas en ejercicios iniciados a partir del 01-01-2007 si se aplican en periodos impositivos en los que el tipo impositivo es diferente al vigente al momento de su generacin. (II) Para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, la deduccin del 100% por doble imposicin de dividendos de fuente interna tambin ser posible cuando el porcentaje de participacin descienda al 3% (haya quedado reducido por debajo del 5%) como consecuencia de una operacin acogida al rgimen fiscal especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unin Europea. Tambin se aplica en el caso de que la sociedad participada haya intervenido en una operacin en el mbito de las ofertas pblicas de adquisicin de valores.
Deduccin por implantacin de empresas en el extranjero (I)

Deduccin en base imponible del importe de las inversiones realizadas en el ejercicio para la adquisicin de participaciones en los fondos propios de sociedades no residentes. Que permita alcanzar la mayora de derechos de voto.
% Deduccin
Importe mximo de 30.050.605,22 , con el lmite del 25% de la base imponible del periodo
(I) Esta deduccin se deroga con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2007. No obstante, se establece un rgimen transitorio para aquellas reducciones en la base imponible practicadas en ejercicios iniciados antes del 01-01-2007 con el fin de que mantengan su rgimen, aun cuando la integracin en la base imponible de la cantidad inicialmente reducida se produzca en ejercicios iniciados con posterioridad a 01-01-2007.
Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades Con efectos para los ejercicios iniciados a partir del 01-01-2007, y como consecuencia de la bajada de los tipos impositivos en el Impuesto sobre Sociedades, se produce una paulatina supresin de las deducciones por inversiones. La mayora de los incentivos fiscales contenidos en la normativa del Impuesto sobre Sociedades se mantendrn transitoriamente, si bien con una reduccin progresiva hasta el plazo previsto de derogacin. De forma sinptica se sealan a continuacin los plazos de derogacin de los diversos incentivos fiscales:
74
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Incentivo fiscal
Bonificacin actividades exportadoras de producciones cinematogrficas o audiovisuales espaolas, de libros, fascculos y manifestaciones editoriales de carcter didctico. -- Deduccin por adquisicin de bienes del patrimonio histrico espaol. Conservacin, reparacin restauracin y difusin bienes inters cultural. Rehabilitacin, mantenimiento y reparacin de determinados edificios. -- Deduccin por inversiones en edicin de libros. Deduccin por inversiones espaolas de largometrajes cinematogrficos y series audiovisuales de ficcin, animacin o documental. Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica. Deduccin para el fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin. Deduccin por actividades de exportacin. -- Deduccin por sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite. -- Deduccin por inversiones en plataformas accesos personas discapacitadas. -- Deduccin por inversiones en locales para prestacin servicio primer ciclo educacin infantil para hijos de trabajadores. Deduccin por inversiones medioambientales. Deduccin por gastos de formacin profesional. Deduccin por aportaciones a planes de pensiones de empleo y mutualidades de previsin social y aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.
Ejercicio derogacin
2014
2014
2012 (I) 2014 (II) 2011 2011 2011 2011 (III) 2011 (IV) 2011
(I) Mientras que con la Ley 35/2006 se estableca un calendario de reduccin progresiva de los tipos de deduccin hasta la supresin de la deduccin para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero 2014, con la Ley 55/2007, de 28 de diciembre, del Cine se han establecido unos tipos fijos que se mantendrn inamovibles hasta la supresin de la deduccin prevista para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2012. Tambin se establece en la Ley del Cine que durante el ltimo semestre del ao 2011 el Ministerio de Economa y Hacienda, asistido por el Ministerio de Cultura, elaborar un estudio sobre la eficacia de las diferentes ayudas e incentivos durante el periodo 2007-2011 y, en su caso, adecuar los mismos a las necesidades de la economa espaola. Otra de las modificaciones de carcter fiscal se encuentra recogida en el artculo 21 de la Ley del Cine en el que se establece que el Instituto de la Cinematografa y de las Artes Audiovisuales fomentar la constitucin de agrupaciones de inters econmico y las inversiones de entidades de capital riesgo en el sector cinematogrfico para un mejor aprovechamiento de los incentivos fiscales previstos en la normativa tributaria (bsicamente la bonificacin por la actividad exportadora prevista en el artculo 34.1 del TRLIS y la deduccin en cuota por producciones espaolas prevista en el artculo 38.2 del TRLIS). (II) Mediante el Real Decreto-ley 3/2009, de 27 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria, financiera y concursal ante la evolucin de la situacin econmica, modifica con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2009, el apartado 2 de la disposicin transitoria vigsima primera del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), para establecer el carcter indefinido de la deduccin por I+D+i con los porcentajes resultantes para los perodos impositivos iniciados a partir del ao 2008. (III) Est previsto el mantenimiento con carcter indefinido de la deduccin medioambiental. El porcentaje de deduccin pasara, asimismo, del 2% al 8%. Se incluyen las inversiones que eviten la contaminacin acstica (Proyecto de Ley de Economa Sostenible, actualmente en trmite parlamentario). (IV) Los gastos e inversiones efectuados durante los aos 2007 a 2010 para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin, cuando su utilizacin slo pudiese realizarse fuera del lugar y horario de trabajo, daban derecho a la aplicacin de la deduccin por gastos de formacin profesional en el Impuesto sobre Sociedades. Aunque con carcter general los gastos de formacin profesional realizados en ejercicios iniciados a partir del 1-1-2011 ya no generan derecho a aplicar una deduccin en cuota, al suprimirse esta deduccin, sin embargo se prorroga su vigencia para los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin efectuados durante el ao 2011 (Disposicin adicional vigsima cuarta de la Ley 39/2010 de Presupuestos).
Los incentivos fiscales que no tienen fecha prevista de finalizacin son: Deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios. Deduccin por creacin de empleo para trabajadores minusvlidos . La deduccin por gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin se prorroga un ao ms, de manera que dar derecho a deduccin del 0,5% durante el 2012 los gastos o inversiones satisfechos para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin (RD-Ley 20/2011). Cuadro de deducciones por inversiones
(Ver pgina siguiente)
75
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
MODALIDAD DE LA INVERSIN (I) ACTIVIDADES DE INVESTIGACIN Y DESARROLLO (II)

1 Gastos periodo media dos aos anteriores - Gastos periodo > media dos aos anteriores. Deduccin adicional: - Gastos correspondientes a personal cualificado adscrito en exclusiva a actividades de investigacin y desarrollo. - Gastos en proyectos de investigacin y desarrollo contratados con Universidades, Organismos Pblicos de Investigacin o Centros de Innovacin y Tecnologa (III). 2 Inversiones en elementos de inmovilizado material e inmaterial (excluidos inmuebles o terrenos) siempre que estn afectos exclusivamente a actividades de investigacin y desarrollo.
Porcentaje de deduccin segn periodo impositivo %

2006
30 30/50
2007
27 27/46
2008
25 25/42
2009
25 25/42
2010
25 25/42
2011
25 25/42
2012
25 25/42
2013
25 25/42
2014
25 25/42
20
18
17
17
17
17
17
17
17
20 10
18 9
0 8
0 8
0 8
0 8
0 8
0 8
0 8
Lmite: el importe de los gastos se minora en el 65% de las subvenciones.
ACTIVIDADES DE INNOVACIN TECNOLGICA

Gastos en proyectos encargados a Universidades, Organismos Pblicos de Investigacin o Centros de Innovacin y Tecnologa (IV). Gastos en diseo industrial e ingeniera de procesos de produccin (se incluyen muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinera, del juguete, del mueble y de la madera). Gastos en adquisicin de tecnologa avanzada (patentes, licencias, know-how y diseos). Gastos correspondientes a la obtencin del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de calidad ISO 9000, GMP o similares, sin incluir los gastos de su implantacin. Gastos en actividades diagnstico tecnolgico tendentes a identificar, definir y orientar soluciones tecnolgicas avanzadas. Lmite: La cuanta se minora en el 65% de subvenciones.
2006
15
2007
13
2008
0
2009
0
2010
0
2011
0
2012
0
2013
0
2014
0
10
8/14 (V)
10 10
9 9
8 8
8 8
8 8
8/14 8/14
8 8
8 8
8 8
10
8/14
FOMENTO DEL USO DE LAS NUEVAS TECNOLOGAS DE LA INFORMACIN Y LA COMUNICACIN

mbito: Slo empresas de reducida dimensin (PYMES). Inversiones y gastos relacionados con: 1. Acceso a Internet -- Adquisicin de equipos y terminales con su software y perifricos asociados, para la conexin a Internet y acceso a facilidades de correo electrnico. -- Adquisicin de equipos de comunicaciones especficos para conectar redes internas de ordenadores a Internet. -- Instalaciones e implantacin de dichos sistemas. -- Formacin del personal de la empresa para su uso. 2. Presencia en Internet -- Adquisicin de equipos con software y perifricos asociados, para el desarrollo y publicacin de pginas y portales web. -- Realizacin de trabajos, internos o contratados a terceros, para el diseo y desarrollo de pginas y portales web. -- Instalacin e implantacin de dichos sistemas. -- Formacin del personal de la empresa para su uso.
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
15
12
15
12
76
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
MODALIDAD DE LA INVERSIN (I) FOMENTO DEL USO DE LAS NUEVAS TECNOLOGAS DE LA INFORMACIN Y LA COMUNICACIN
3. Comercio electrnico -- Adquisicin de equipos, con su software y perifricosasociados, para la implantacin del comercio electrnico a travs de Internet con las adecuadas garantas de seguridad y confidencialidad de las transacciones y a travs de redes cerradas formadas por agrupaciones de empresas clientes y proveedores. -- Instalaciones e implantacin de dichos sistemas. -- Formacin del personal de la empresa para su uso. 4. Incorporacin de las tecnologas de la informacin y de las comunicaciones a los procesos empresariales -- Adquisicin de equipos y paquetes de software especficos para la interconexin de ordenadores, la integracin de voz y datos y la creacin de configuraciones Intranet. -- Adquisicin de paquetes de software para aplicaciones a procesos especficos de gestin, diseo y produccin. -- Instalacin e implantacin de dichos sistemas. -- Formacin del personal de la empresa para su uso.

2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
15
12
15
12
Lmite: la parte financiada con subvenciones no dar derecho a deduccin.
ACTIVIDADES DE EXPORTACIN
Creacin de sucursales o establecimientos permanentes en el extranjero y adquisicin de participaciones de sociedades extranjeras o constitucin de filiales (participacin mnima en capital social de filial: 25%). Gastos de propaganda y publicidad de proyeccin plurianual para lanzamiento de productos y apertura de mercados en el extranjero: Ferias, exposiciones, etc., incluso las celebradas en Espaa con carcter internacional. Excluidas: desde 21-03-2006 las inversiones que tengan por objeto el establecimiento y la explotacin de una red de distribucin. Lmite: la base de la deduccin se minora en el 65% de subvenciones.
2006
25
2007
12
2008
9
2009
6
2010
3
2011
0
2012
0
2013
0
2014
0
25
12
PROTECCIN DEL MEDIO AMBIENTE

Bienes del activo material destinados a la proteccin del medio ambiente (consistente en instalaciones) y bienes de activo material nuevos destinados al aprovechamiento de fuentes de energa renovables consistentes en instalaciones y equipos. Adquisicin de nuevos vehculos industriales o comerciales de transporte por carretera que contribuya a la reduccin de la contaminacin atmosfrica.
2006
10
2007
8
2008
6
2009
4
2010
2
2011
8 (VI)
2012
8
2013
8
2014
8
12
10
Lmite: la parte financiada con subvenciones no da derecho a deduccin.
EMPRESAS DE TRANSPORTE POR CARRETERA

Inversiones en sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite. Inversiones en plataformas de acceso para personas discapacitadas.
2006
10 10
2007
8 8
2008
6 6
2009
4 4
2010
2 2
2011
0 0
2012
0 0
2013
0 0
2014
0 0
Lmite: la parte financiada con subvenciones no da derecho a deduccin.
PRODUCCIN CINEMATOGRFICA Y EDICIN DE LIBROS

Producciones espaolas de largometrajes cinematogrficos y de series audiovisuales de ficcin, animacin o documental (que permitan la confeccin de un soporte fsico). Coproductor financiero que participe en una produccin espaola de largometraje cinematogrfico.
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
20
18
18
18
18
18
18 (VII)
77
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
MODALIDAD DE LA INVERSIN (I) PRODUCCIN CINEMATOGRFICA Y EDICIN DE LIBROS

Edicin de libros (que permitan la confeccin de un soporte fsico). Lmite: la parte financiada con subvenciones no da derecho a deduccin.

2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
BIENES DE INTERS CULTURAL

Adquisicin de bienes del Patrimonio Histrico Espaol realizada fuera de Espaa para su introduccin dentro del territorio espaol. Conservacin, reparacin, restauracin, difusin y exposicin de los bienes propiedad del sujeto pasivo declarados de inters cultural. Rehabilitacin de edificios, mantenimiento y reparacin de sus tejados fachadas y mejora de infraestructuras, en el entorno de proteccin de las ciudades espaolas o de los conjuntos arquitectnicos, arqueolgicos, naturales o paisajsticos de los bienes declarados Patrimonio Mundial por la Unesco situados en Espaa.
2006
15 15 15
2007
14 14 14
2008
12 12 12
2009
10 10 10
2010
8 8 8
2011
6 6 6
2012
4 4 4
2013
2 2 2
2014
0 0 0
GASTOS DE FORMACIN PROFESIONAL

Gastos periodo media dos aos anteriores. Gastos periodo > media dos aos anteriores. Esta deduccin tambin se aplicar a los gastos efectuados por la entidad con la finalidad de habituar a los empleados en la utilizacin de nuevas tecnologas. La deduccin por dicho concepto estar vigente en 2012. Lmite: el importe de los gastos se minora en el 65% de subvenciones.
2006
5 5/10
2007
4 4/8
2008
3 3/6
2009
2 2/4
2010
1 (VIII) 1/2
2011
0 0
2012
0 0
2013
0 0
2014
0 0
CONTRIBUCIONES EMPRESARIALES A PLANES DE PENSIONES DE EMPLEO O A MUTUALIDADES DE PREVISIN SOCIAL

Trabajadores con retribuciones brutas anuales < a 27.000 . Trabajadores con retribuciones brutas anuales a 27.000 . Sobre la parte proporcional de 27.000 .
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
10 10
8 8
6 6
4 4
2 2
0 0
0 0
0 0
0 0
APORTACIONES A PATRIMONIOS PROTEGIDOS DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD

La base de la deduccin no puede exceder de 8.000 anuales por cada trabajador o persona discapacitada. El discapacitado beneficiario de la aportacin empresarial puede ser el propio trabajador o un pariente de 3 grado, su cnyuge o personas a cargo del trabajador en rgimen de tutela o acogimiento. Trabajadores con retribuciones brutas anuales < a 27.000 . Trabajadores con retribuciones brutas anuales a 27.000 . Sobre la parte proporcional de 27.000 .
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
10 10
8 8
6 6
4 4
2 2
0 0
0 0
0 0
0 0
SERVICIOS DE GUARDERA
Locales homologados por la Administracin pblica para prestar el servicio de primer ciclo de educacin infantil a los hijos de los trabajadores de la entidad, y los gastos derivados dela contratacin de este servicio con un tercero debidamente autorizado.
2006
10
2007
8
2008
6
2009
4
2010
2
2011
0
2012
0
2013
0
2014
0
Lmite: la base de deduccin se minora en la parte del coste del servicio repercutido por la empresa a los trabajadores y la cuanta se minora en el 65% de las subvenciones.
CREACIN DE EMPLEO PARA TRABAJADORES MINUSVLIDOS

Trabajadores contratados por tiempo indefinido segn lo previsto en el artculo 39 de la Ley 13/1982 de Integracin Social de los Minusvlidos. 78 6.000 por persona/ao de incremento del promedio de la plantilla de trabajadores minusvlidos.
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
(I) Todas estas deducciones tienen como lmite conjunto el 35% de la cuota ntegra. Este lmite se eleva al 50% cuando la deduccin por Investigacin y Desarrollo e Innovacin Tecnolgica y la deduccin para el fomento de las tecnologas y de la comunicacin correspondiente a los gastos del perodo exceda, por s misma, del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones por doble imposicin y bonificaciones. Estos lmites conjuntos del 35% o del 50% no afectan a la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios (esta modalidad no se encuentra sujeta a ningn lmite). (II) Mediante el Real Decreto-ley 3/2009, de 27 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria, financiera y concursal ante la evolucin de la situacin econmica, se modifica con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2009, el apartado 2 de la disposicin transitoria vigsima primera del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), para establecer el carcter indefinido de la deduccin por I+D+i con los porcentajes resultantes para los perodos impositivos iniciados a partir del ao 2008. (III) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modifica la redaccin de la letra c) del apartado 1 del artculo 35 del TRLIS, en relacin con la deduccin por gastos de investigacin y desarrollo, para suprimir o anular la deduccin adicional del 17% respecto de los gastos correspondientes a proyectos de investigacin y desarrollo contratados con universidades, organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa, reconocidos y registrados como tales segn el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los centros de innovacin y tecnologa. Los gastos correspondientes a proyectos encargados a universidades, organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa slo podrn beneficiarse de los porcentajes de deduccin generales (25/42%). (IV) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modifica los apartados b) 1 y c) del artculo 35.2 del TRLIS con relacin a la deduccin por innovacin tecnolgica. As, se suprimen tambin dichos gastos a efectos de la base de la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica y se aaden como gastos del perodo en actividades de innovacin tecnolgica aquellos que se correspondan con actividades de diagnstico tecnolgico tendentes a la identificacin y la orientacin de soluciones tecnolgicas avanzadas, con independencia de sus resultados. Este tipo de actividades darn derecho a la aplicacin de la deduccin tanto si se realizan por el propio sujeto pasivo en su propio proceso productivo como si se subcontrata con terceros. Adems tambin se especifica que todos los conceptos incluidos en la base de la deduccin por innovacin tecnolgica darn derecho a un mismo porcentaje de deduccin del 8%. (V) Para los ejercicios iniciados a partir del 6 de marzo de 2011 se eleva del 8% al 12% la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica, dejando sin efectos los coeficientes que reducan el porcentaje segn la Disposicin Adicional 10 del TRLIS (artculo 65 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible). (VI) Para los perodos impositivos iniciados a partir del 6 de marzo de 2011, se fija el porcentaje de la deduccin por inversiones en bienes del activo material destinadas a la proteccin del medio ambiente en el 8%, que se mantiene con carcter indefinido (esta deduccin tena anunciado su final para ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011. En 2010 el porcentaje aplicable era del 2%). En relacin con las deducciones por vehculos y energas renovables, se mantiene su calendario de reduccin y derogacin, de forma que quedan derogadas para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011 (artculo 92 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible). (VII) De acuerdo con el artculo 15 del Real Decreto-ley 8/2011, se extiende la vigencia de la deduccin por inversiones en producciones cinematogrficas, regulada en el artculo 38.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, hasta los perodos impositivos que se hayan iniciado antes de 1-1-2013, quedando derogada con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de esa fecha (hasta ahora, la vigencia de esta deduccin finalizaba para los ejercicios que se iniciasen a partir del 1-1-2012, de acuerdo con al disposicin derogatoria segunda de la Ley del IRPF). Las deducciones establecidas en el citado apartado 2 del artculo 38, pendientes de aplicacin al comienzo del primer perodo impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2013, podrn aplicarse en el plazo y con los requisitos establecidos en el captulo IV del Ttulo VI de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, segn redaccin vigente a 31 de diciembre de 2012. Dichos requisitos son igualmente aplicables para consolidar las deducciones practicadas en perodos impositivos iniciados antes de aquella fecha. (VIII) Vigente para los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin realizados durante 2011 y 2012.
Deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios Regulacin anterior para los ejercicios iniciados antes del 2007 Elementos transmitidos
Del inmovilizado material con un ao de antigedad. Del inmovilizado inmaterial con un ao de antigedad. Valores que representen un 5% en el capital social de una entidad, con un ao de antigedad.
Regulacin para los ejercicios iniciados dentro 2007 Elementos transmitidos

Del inmovilizado material afectos a actividades econmicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un ao antes de la transmisin. Del inmovilizado inmaterial afectos a actividades econmicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un ao antes de la transmisin. Valores que representen un 5% en el capital social de entidades, con un ao de antigedad, siempre que no deriven de operaciones de disolucin o liquidacin de estas sociedades. Adems se establecen nuevas limitaciones en el apartado 4 del artculo 42 del TRLIS.
Elementos objeto de reinversin

Del inmovilizado material afectos a actividades econmicas.
Elementos objeto de reinversin

Del inmovilizado material afecto a actividades econmicas cuya entrada en funcionamiento se realice dentro del plazo de reinversin.
Del inmovilizado inmaterial afectos a actividades Del inmovilizado inmaterial afecto a actividades econmicas cuya entrada en funcionaeconmicas. miento se realice dentro del plazo de reinversin. Valores que represente un 5% en el capital social Valores que represente un 5% en el capital social de una entidad, sin que estos valores de una entidad. puedan dar lugar a otro incentivo fiscal a nivel de la base imponible o de la cuota ntegra. Adems, se establecen nuevas limitaciones en el apartado 4 del artculo 42 del TRLIS.
79
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Cambios introducidos por la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptacin de la legislacin mercantil en materia contable (con efectos para los ejercicios iniciados a partir del 1-1-2007)
Se flexibiliza el requisito de que los elementos del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias (con la antigua terminologa inmovilizado material e inmaterial) transmitidos hubiesen estado en funcionamiento un ao antes, permitindose que ese ao se haya cumplido entre los tres anteriores a la transmisin. Se podr aplicar la deduccin. Para valores transmitidos y para la materializacin en valores se suprime el requisito de que los mismos representen participaciones en entidades en las que ms de la mitad de su activo est constituido por elementos del inmovilizado material, inmaterial o valores aptos. Se limita, proporcionalmente, la aplicacin de la deduccin cuando los valores transmitidos o los valores en que los que se materialice la reinversin sean representativos de entidades que tengan en su activo ms de un 15% de activos no afectos. Ese porcentaje se determinar, en principio, con valores contables, excepto que el sujeto pasivo decida determinarlo segn los valores de mercado de los elementos del activo. Continan siendo no vlidos, ni para generar la plusvala ni para materializar la reinversin, los valores representativos de entidades de cartera o de mera tenencia de bienes no aptos para la exencin en Patrimonio del valor de participaciones. Por ello, si se transmiten o se reinvierte en valores de entidades que tengan en su patrimonio elementos no afectos hasta un 15% de su activo, la deduccin podr ser total; si los elementos no afectos representan un porcentaje del activo entre el 15 y el 50% la deduccin ser proporcional al porcentaje (si los elementos afectos suponen un 40% del activo la deduccin se aplicar sobre ese mismo porcentaje de plusvala); y, finalmente, si el porcentaje de elementos no afectos de la entidad de la cual se transmiten los valores o en los que se reinvierte supera el 50%, no se podr aplicar la deduccin.
Tipo de gravamen 2006

35 % 25 % 20 % 40 %
Deduccin 2008-2010
30 % 25 % 20 % 35 %
2007
32,5 % 25 % 20 % 37,5 %
2006
20 % 10 % 5% 25 %
2007
14,5 % 7% 2% 19,5 %
2008-2014
12 % 7% 2% 17 %
Libertad de amortizacin Mediante el Real Decreto-ley 13/2010 se da nueva redaccin a la Disposicin adicional undcima del TRLIS relativa a la libertad de amortizacin con mantenimiento de empleo, mediante la que se introducen importantes novedades en este beneficio fiscal con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011. La Disposicin adicional undcima del TRLIS, introducida por la Ley 4/2008, permita a los sujetos pasivos del Impuesto amortizar libremente aquellos elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos ambos a la actividad econmica, en la medida en que mantuvieran, durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del periodo impositivo en que dichos elementos entrasen en funcionamiento, su plantilla media respecto a los 12 meses anteriores. Este beneficio fiscal se aprob inicialmente con un periodo de vigencia bastante limitado puesto que la redaccin original de la Disposicin adicional undcima del TRLIS solo permita acoger al mismo los elementos patrimoniales puestos a disposicin del sujeto pasivo en los ejercicios iniciados dentro de los aos 2009 y 2010. Pues bien, con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, la primera novedad es que se ampla en tres aos, hasta 2015, el perodo de vigencia del rgimen fiscal de libertad de amortizacin para inversiones nuevas vinculadas a la actividad econmica. La otra gran novedad en la nueva regulacin es que este beneficio fiscal para las inversiones efectuadas en los aos 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015 no estar condicionado a que el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades mantenga la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del ejercicio en que dichos elementos entren en funcionamiento. Con motivo de esta modificacin, el ttulo de la Disposicin adicional undcima del TRLIS pasa a ser Libertad de amortizacin de elementos nuevos del activo material fijo en lugar del anterior encabezamiento Libertad de amortizacin con mantenimiento de empleo. Por tanto, como consecuencia de la modificacin aprobada, por el Real Decreto-ley 13/2010, en la Disposicin adicional undcima del TRLIS coexistirn dos regmenes de libertad de amortizacin, (i) aquel aplicable a los elementos cuya entrega se haya producido en los ejercicios iniciados dentro de los aos 2009 y 2010 para el que se exigir mantenimiento de la plantilla media, y (ii) el que podr aplicarse respecto a los elementos patrimoniales
80
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
cuya puesta a disposicin se produzca en los ejercicios iniciados dentro de los aos 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015 que no estar condicionado al mantenimiento de la plantilla media de la entidad. La deduccin de esta libertad de amortizacin no est condicionada a su imputacin contable en la cuenta de prdidas y ganancias. No obstante esta libertad de amortizacin no es aplicable a las inversiones cuya puesta a disposicin tenga lugar dentro de los perodos impositivos iniciados en 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015, pero se correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecucin de obras o proyectos de inversin cuyo perodo de ejecucin, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos aos entre la fecha de encargo o de inicio de la inversin y la fecha de su puesta a disposicin o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortizacin se aplica exclusivamente sobre la inversin en curso realizada dentro de los perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015. Sin embargo, si el plazo anterior alcanza a perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2009 y 2010, la inversin en curso realizada dentro de esos perodos impositivos tambin puede acogerse a la libertad de amortizacin, siendo aplicable a esta parte de la inversin los requisitos de mantenimiento de empleo existentes hasta la fecha. Tratndose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecucin de obras o proyectos de inversin cuyo perodo de ejecucin, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos aos entre la fecha de encargo o de inicio de la inversin y la fecha de su puesta a disposicin o en funcionamiento, aunque estas ltimas se produzcan con posterioridad a los perodos 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015, la libertad de amortizacin se aplica exclusivamente sobre la inversin en curso realizada dentro de los perodos impositivos iniciados dentro de esos aos. Los elemento nuevos puestos a disposicin entre el 3-12-2010 y la conclusin del ltimo perodo impositivo anterior al que se inicie a partir del 1-1-2011, que no puedan acogerse a la libertad de amortizacin por no cumplir los requisitos de mantenimiento de empleo establecidos, pueden aplicar la libertad de amortizacin en los perodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2011 en las nuevas condiciones establecidas, y que se acaban de analizar. Las inversiones realizadas que se hayan amortizado libremente al amparo de la libertad de amortizacin con mantenimiento de empleo deben cumplir los requisitos establecidos para dicho beneficio fiscal, aunque afecten a perodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2011. Tambin los contribuyentes del IRPF en estimacin directa podrn aplicar este rgimen de libertad de amortizacin para determinar su rendimiento por actividades econmicas, con el lmite del rendimiento neto positivo de la actividad econmica a la que los elementos patrimoniales se afecten (determinado con anterioridad a la aplicacin de este rgimen de amortizacin y del rgimen de deducibilidad de determinados gastos en el rgimen de estimacin directa simplificada). Acontecimientos de excepcional inters pblico Estos acontecimientos son eventos que generalmente tienen lugar en el territorio espaol y que se considera oportuno fomentar y promocionar. Por este motivo se conceden importantes beneficios fiscales a las personas o entidades que colaboren en los mismos. Los beneficios fiscales otorgados a estos acontecimientos se encuentran regulados en la Ley 49 / 2002, de 23 de diciembre, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. A modo de resumen los programas que en la actualidad estn vigentes son: Acontecimiento Barcelona World Race. Guadalquivir Ro de Historia. Programa de preparacin de los deportistas espaoles en los juegos de Londres 2012 (I). Duracin del programa 01-07-2007 hasta 30-06-2011 01-01-2008 hasta 31-12-2012 01-01-2009 hasta 31-12-2012 Deduccin 15% 15% 15%
81
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Acontecimiento Ao internacional para la investigacin del Alzheimer 2011. Celebracin de las Jornadas Mundiales de la Juventud 2011. Celebracin de la Conmemoracin del Milenio de la fundacin del Reino de Granada. Celebracin de Solar Decathlon Europe 2010 y 2012. Evento de salida de la vuelta al mundo a vela Alicante 2011. Celebracin de la competencia tecnolgica internacional Google Lunar X Prize. 2011 Ao Orellana. Mundobasket 2014. El campeonato del Mundo de Balonmano Absoluto Masculino de 2013. Tricentenario de la Biblioteca Nacional de Espaa. IV Centenario del fallecimiento del pintor Domnico Theotocpuli, conocido como El Greco. VIII Centenario de la Consagracin de la Catedral de Santiago de Compostela. Salida de la Vuelta al Mundo a Vela Alicante 2011.
Duracin del programa 01-01-2009 hasta 31-12-2011 01-01-2011 hasta 31-08-2011 01-07-2010 hasta 01-07-2013 01-01-2010 hasta 31-12-2012 01-01-2010 hasta 31-12-2012 01-01-2010 hasta 31-12-2012 01/01/2011 a 31/12/2011 01/10/2011 a 30/09/2014 01/01/2011 a 31/12/2013 01/01/2011 a 31/12/2011 01/07/2011 a 30/06/2014 01/01/2011 a 31/12/2011 01/01/2010 a 31/12/2012
Deduccin 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15% 15%
(I) Para el acontecimiento del Programa de preparacin de los deportistas espaoles de los juegos de Londres 2012 se establece que las cantidades satisfechas en concepto de patrocinio por los espnsores o patrocinadores al Consorcio, entidades de titularidad pblica o entidades a que se refiere el artculo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, encargadas de la realizacin de programas y actividades del acontecimiento, se tendrn en cuenta a efectos del clculo del lmite del 90% de las donaciones efectuadas a dichas entidades que resulta de aplicacin a la deduccin del 15% de los gastos de propaganda y proyeccin plurianual que sirvan directamente para la promocin del respectivo acontecimiento.
Incentivos exclusivos para empresas de reducida dimensin Referencia

Deduccin para el fomento del uso de nuevas tecnologas.
Deduccin / Lmites
Ao 2006: 15 % Ao 2007: 12 % Ao 2008: 9 % Ao 2009: 6 % Ao 2010: 3 % Ao 2011: 0 % Siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha del inicio del periodo impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un periodo adicional de otros veinticuatro meses. Cuanta de la inversin: El resultado de multiplicar 120.000 por el incremento neto de la plantilla media.
Libertad de amortizacin para la inversin en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (I).
Libertad de amortizacin para la inversin en elementos del inmovilizado material de escaso valor. Aceleracin de la amortizacin de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible. 82
12.020,24 Amortizacin en funcin del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortizacin lineal mximo previsto en las tablas de amortizacin oficialmente aprobadas (II).
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Referencia
Prdidas por deterioro de los crditos por posibles insolvencias de deudores.
Deduccin / Lmites
Ser deducible la prdida por deterioro de los crditos para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias hasta el lmite del 1% sobre los deudores existentes a la conclusin del periodo impositivo. Podrn amortizarse en funcin del coeficiente que resulte de multiplicar por 3 el coeficiente de amortizacin lineal mximo previsto en las tablas de amortizacin oficialmente aprobadas.
Amortizacin de elementos patrimoniales objeto de reinversin (elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a explotaciones econmicas).
(I) La Ley 4/2008 ha incorporado una Disposicin Adicional Undcima en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para regular un incentivo fiscal que ya haba sido utilizado con anterioridad en momentos de dificultades econmicas con el propsito de estimular la inversin empresarial. Mediante el Real Decreto-ley 13/2010 se da nueva redaccin a esta disposicin relativa a la libertad de amortizacin con mantenimiento de empleo, mediante la que se introducen importantes novedades en este beneficio fiscal con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011. Dicho incentivo est concebido en trminos parecidos a la regulacin contemplada en el artculo 109 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) referido a las empresas de reducida dimensin, si bien la diferencia estriba en la necesidad de mantener la plantilla en lugar de crear empleo, tal como establece el rgimen vigente en el rgimen especial de empresas de reducida dimensin, y que la amortizacin libre tiene un lmite cuantitativo mximo. Ante ello, la aplicacin de la libertad de amortizacin del artculo 109 del TRLIS por parte de las entidades de reducida dimensin habr decado por los elementos adquiridos que se hayan puesto a disposicin de las mismas en los ejercicios iniciados durante los aos 2009 y 2010 en provecho de la libertad de amortizacin de la Disposicin adicional undcima del TRLIS. Ver apartado de libertad de amortizacin con mantenimiento de empleo. (II) Los elementos del inmovilizado intangible a que se refieren los apartados 4 y 6 de los artculos 11 y 12 respectivamente del TRLIS, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en ellos, adquiridos en el perodo impositivo en el que se cumplan las condiciones del artculo 108 del TRLIS, podrn deducirse en un 150 % del importe que resulte de aplicar dichos apartados.
Bonificaciones en la cuota
Bonificacin por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla Bonificacin por prestacin de servicios pblicos locales Bonificacin para entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, reguladas en el rgimen especial del Captulo III del Ttulo VII de la Ley del IS Bonificacin para cooperativas especialmente protegidas (Ley 20/1990) 50 % 99 % 85 % (90 % para discapacitados) 50 %
Bonificacin por actividades exportadoras (producciones cinematogrficas o audiovisuales espaolas y de libros) Periodo impositivo iniciado a partir de 1 de enero de
2006 2007 2008 2009 2010
Tipo de bonificacin
99 % 87 % 75 % 62 % 50 %
Periodo impositivo iniciado a partir de 1 de enero de

2011 2012 2013 2014
Tipo de bonificacin
38 % 25 % 13 % 0%
Operaciones vinculadas La Ley 36/2006 de medidas para la prevencin del fraude fiscal y su desarrollo reglamentario por el Real Decreto 1793/2008, han introducido importantes reformas, entre las que se encuentra una nueva regulacin de las operaciones vinculadas. Esta normativa obliga a las empresas y entidades jurdicas en general, a confeccionar y tener a disposicin de la Administracin Tributaria, operacin por operacin, una compleja documentacin con la que se debe justificar el valor normal de mercado por el que las empresas deben valorar sus operaciones vinculadas. Adems, la normativa carga sobre la empresa toda la responsabilidad sobre su aplicacin, valoracin correcta y justificacin ante la Administracin Tributaria, bajo la amenaza de graves sanciones. De acuerdo con la Ley, se considerarn personas o entidades vinculadas las siguientes: Una entidad y sus socios o partcipes.
83
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Una entidad y sus consejeros o administradores. Una entidad y los cnyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partcipes, consejeros o administradores. Dos entidades que pertenezcan a un grupo. Una entidad y los socios o partcipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. Una entidad y los cnyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partcipes de otra entidad cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o de los fondos propios. Dos entidades en las cuales los mismos socios, partcipes o sus cnyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o los fondos propios. Una entidad residente en territorio espaol y sus establecimientos permanentes en el extranjero. Una entidad no residente en territorio espaol y sus establecimientos permanentes en el mencionado territorio. Dos entidades que formen parte de un grupo que tribute en el rgimen de los grupos de sociedades cooperativas. Anlisis de comparabilidad -- Para la aplicacin de cualquiera de los mtodos de valoracin siempre hay que realizar un anlisis de equiparabilidad: comparar las circunstancias de las operaciones vinculadas con las circunstancias de operaciones entre personas o entidades independientes. El anlisis de comparabilidad determina el mtodo de valoracin que ha de ser utilizado. -- Circunstancias que habr que tener en cuenta dentro de su relevancia: Caractersticas de los bienes o servicios. Riesgos que asumen las partes. Mercados en los que se realiza la operacin. Otras relevantes como las estrategias comerciales. -- Es posible que el anlisis de comparabilidad pueda tener en cuenta un conjunto de operaciones cuando estn ligadas entre s. -- Definicin de operaciones comparables: cuando entre ellas no existan diferencias significativas en las circunstancias a que nos hemos referido, o cuando existan diferencias pero puedan eliminarse haciendo las correspondientes correcciones. -- El anlisis de comparabilidad forma parte de la documentacin que determinados sujetos pasivos han de conservar en relacin con las operaciones vinculadas. Requisitos de deducibilidad de operaciones vinculadas cuando exista un acuerdo de reparto de costes: -- El TRLIS condiciona la deduccin de estos gastos al cumplimiento de 3 requisitos: acceso mediante la operacin a la propiedad u otro derecho, la aportacin de cada persona o entidad debe estar acorde con las ventajas que obtiene del acuerdo y que el acuerdo contemple los cambios que se puedan producir en las partes que intervienen o en las circunstancias que concurren. -- El Reglamento recoge lo que debe incluir el acuerdo: la identificacin de las personas o entidades participantes, mbito de actividades o proyectos del acuerdo, duracin, forma de clculo del reparto de beneficios y aportaciones, etc. Obligaciones de documentacin de las operaciones vinculadas: La normativa establece la obligacin de que las partes vinculadas tengan a disposicin de Hacienda una documentacin donde se describa de manera pormenorizada la informacin relativa a la forma en que han determinado los precios utilizados en las transacciones entre ellas. Todas aquellas operaciones que se realicen a partir del 19 de febrero de 2009 debern documentarse en los trminos establecidos en el Reglamento del IS, conforme a la nueva redaccin dada por el Real Decreto 1793/2008 y Real Decreto 897/2010, ya sean operaciones puntuales u operaciones continuadas o de tracto sucesivo. Las operaciones vinculadas realizadas entre el 1 de diciembre de 2006 y el 18 de febrero de 2009 nicamente debern justificarse en su cuantificacin. Se distinguen dos tipos de documentacin: Documentacin del grupo (Master File) y Documentacin del obligado tributario (Country Local File).
84
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Documentacin relativa al grupo de sociedades: Descripcin de la estructura; identificacin de las entidades del grupo que realicen operaciones vinculadas con el obligado tributario; naturaleza e importe de las operaciones realizadas; funciones y riesgos asumidos por cada parte; relacin de la titularidad de las patentes, marcas y otros activos intangibles que afecten a las operaciones e importe pagado por su uso; poltica del grupo en materia de operaciones vinculadas; acuerdos de prestaciones de servicios y reparto de costes; relacin de acuerdos previos de valoracin; memoria del grupo o, en su defecto, informe anual equivalente. Documentacin especfica del contribuyente (de cada una de las entidades que interviene en las operaciones vinculadas): Personas o entidades con las que se realizan operaciones vinculadas; nombre o razn social y domicilio fiscal; NIF del obligado y de las personas o entidades con los que se realice la operacin; descripcin detallada de su naturaleza, caractersticas e importe; anlisis de comparabilidad; explicacin del mtodo de valoracin elegido, razones de su eleccin, forma de aplicacin, y valor o intervalos de valores derivados; criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente a favor de varias personas o entidades vinculadas, as como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, de reparto de costes; cualquier otra informacin relevante de la que haya dispuesto el contribuyente para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas. No se exige documentacin alguna en relacin con operaciones en las que el riesgo fiscal es reducido. Concretamente no se exige la documentacin en relacin con las siguientes operaciones vinculadas: -- Las operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo fiscal que haya optado por el rgimen especial de consolidacin fiscal. -- Las operaciones que realicen las agrupaciones de inters econmico (AIE) y uniones temporales de empresas (UTE), tanto con las empresas miembros de esas entidades como con cualquier otra empresa del mismo grupo fiscal al que pertenecen aquellas empresas miembros. -- Las operaciones realizadas en el mbito de ofertas pblicas de venta o de ofertas pblicas de adquisicin de valores (OPV y OPA). -- Las operaciones realizadas entre entidades de crdito integradas a travs de un sistema institucional de proteccin aprobado por el Banco de Espaa, que tengan relacin con el cumplimiento por parte de dicho sistema institucional de los requisitos establecidos en la Ley 13/1985. El Real Decreto-Ley 6/2010 establece una primera simplificacin subjetiva al eximir de las obligaciones de documentacin a aquellas empresas cuya cifra de negocios del perodo impositivo no supere los 8 millones de euros, siempre que el importe conjunto de dichas operaciones realizadas por el sujeto pasivo en ese perodo no supere los 100.000 euros. Se trata de una exoneracin de tipo sujetivo que alcanza a todas las operaciones vinculadas realizadas cualquiera que sea su naturaleza siempre que no se supere dicho importe, con la nica excepcin de que se realicen con personas o entidades residentes en un pas o territorio calificado como paraso fiscal. El Real Decreto 897/2010 establece un segundo umbral mnimo cuantitativo por debajo del cual no es necesario elaborar, salvo determinadas operaciones, las obligaciones de documentacin. Esta segunda simplificacin alcanza a todas las entidades, incluidas las empresas de reducida dimensin. Dicho umbral mnimo es complementario al anterior de 100.000 euros. De este modo, quedan excluidas de las obligaciones de documentacin el conjunto de las operaciones que no excedan de 250.000 euros, realizadas en el perodo impositivo con la misma persona o entidad vinculada, cualquiera que sea el tamao de la empresa y el carcter interno o internacional de las operaciones. Las operaciones excluidas de esta exoneracin no se computan para determinar el umbral mnimo, y se trata de las siguientes operaciones: -- Operaciones con personas o entidades residentes en parasos fiscales. -- Operaciones realizadas con personas fsicas en mdulos, siempre que se realicen en el mbito de la actividad econmica sometida a dicho mtodo. -- Operaciones de transmisin de negocios, carteras, inmuebles u operaciones con activos intangibles. Estas exclusiones se extienden tanto a las obligaciones de documentacin del grupo, como a las correspondientes al obligado tributario. Simplificacin de las obligaciones de documentacin La exigencia de las obligaciones de documentacin se modula en funcin de dos criterios: las caractersticas de los grupos empresariales y el riesgo de perjuicio econmico para la Hacienda Pblica. De esta forma, para las empresas de reducida dimensin y para las personas fsicas se simplifican al mximo las obligaciones de documentacin salvo que se refieran a operaciones de especial riesgo, en cuyo caso se exige la documentacin correspondiente a la naturaleza de las operaciones de que se trate.
85
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Con referencia a la documentacin del grupo (Master File), sta no se exige para las empresas de reducida dimensin. Con referencia a la documentacin del obligado tributario (Country Local File), cuando se trata de empresas de reducida dimensin o personas fsicas, la documentacin se reduce notablemente a dos documentos: 1) Nombre y apellidos o razn social o denominacin completa, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operacin, as como descripcin detallada de su naturaleza, caractersticas e importe, y 2) Cualquier otra informacin relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas, as como los pactos parasociales suscritos con otros socios. Y con referencia a las operaciones de especial riesgo, se mantiene la simplificacin del apartado anterior, si bien se exige algn documento adicional segn la naturaleza de la operacin: -- Operaciones realizadas por contribuyentes del IRPF en estimacin objetiva en las que aqullos o sus cnyuges, ascendientes o descendientes, de forma individual o conjuntamente entre todos ellos, tengan un porcentaje 25% de participacin. -- Transmisiones de negocios, acciones o participaciones de una sociedad que no cotice en bolsa. -- Transmisiones de inmuebles o de operaciones sobre intangibles (fondo de comercio, marcas, etc.). -- Prestaciones de servicios de socios profesionales a sus entidades vinculadas. Norma especial para prestaciones de servicios por socio profesional persona fsica a sociedad vinculada: -- Se podr considerar que el valor convenido coincide con el valor de mercado si se cumplen los siguientes requisitos: Entidad de reducida dimensin. Ms del 75% de los ingresos del ejercicio de la entidad proceden del desarrollo de actividades profesionales, contando con los medios materiales y humanos adecuados. Resultado del ejercicio sin restar las retribuciones de todos los socios profesionales por sus servicios = RP (resultado previo) > 0 Retribuciones de todos los socios 85% RP Requisitos de la cuanta de las retribuciones de cada socio: La retribucin se debe determinar por la contribucin que efectan a la buena marcha de la sociedad. Deben constar por escrito los criterios cualitativos y cuantitativos. Retribucin 2 x salario medio de los asalariados de la sociedad con funciones anlogas. Si no existiesen esos asalariados: Retribucin 2 x salario medio anual del conjunto de contribuyentes del IRPF (2 x 22.100 en 2008). -- La justificacin de estos requisitos constituye documentacin de obligada conservacin segn vimos en puntos anteriores. Ajuste secundario: -- La diferencia entre el valor convenido por las partes y el valor normal de mercado origina dos ajustes: uno, primario, por ejemplo, en el caso de una venta de bienes, modificar el importe de la venta en una de las partes y el de la compra en la otra; y el ajuste secundario, que calificar la diferencia que para una parte supone el aumento en su patrimonio (por lo que pag de menos o cobr de ms segn el valor convenido) y para la otra una disminucin de su patrimonio (por lo que pag de ms o cobr de menos). -- La norma reglamentaria da una pauta general para calificar el ajuste secundario en los casos de operaciones vinculadas entre socios o partcipes-entidad (aunque podr calificarse de manera diferente si se justifica): Diferencia a favor del socio: por la parte de la misma que se corresponda con el porcentaje de participacin, se considerar retribucin de los fondos propios para la entidad (no deducible) y como participacin en beneficios por parte del socio (si es sociedad tendr derecho a deduccin por doble imposicin y si es persona fsica a exencin de los primeros 1.500); la parte que no se corresponde con el porcentaje de participacin, para la entidad ser una retribucin de fondos propios (no deducible) y para el socio se considerar utilidad percibida por su condicin de socio del artculo 25.1.d) de Ley del IRPF (sin derecho a deduccin por doble imposicin para el socio sujeto del Impuesto sobre Sociedades y sin derecho a exencin de los primeros 1.500 euros para socio persona fsica).
86
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Cuando la diferencia es a favor de la entidad: la parte correspondiente al porcentaje de participacin que tiene ese socio se considerar aportacin del socio o partcipe a los fondos propios, por lo que para aqul aumentar el valor de adquisicin de la participacin; la otra parte de la diferencia ser renta para la entidad (se incluir en la base imponible y tributar) y se considerar una liberalidad para el socio (por lo que no ser deducible ni en el Impuesto sobre Sociedades ni, en su caso, en el IRPF). Si la entidad es sujeto pasivo del IRNR la diferencia se calificar como ganancia patrimonial. -- Retencin: en caso de que se origine un ajuste secundario, la base de retencin estar constituida por la diferencia entre el valor de mercado y el convenido. Efectos para el socio Diferencia a favor del socio. Diferencia a favor de la entidad. Segn porcentaje de participacin Participacin en beneficio (1). Aumento del valor de adquisicin de la participacin del socio. Por la parte que no corresponda con el porcentaje de participacin Utilidad percibida por la condicin de socio (2). Liberalidad (3).
(1) Con derecho a deduccin por doble imposicin interna. (2) Rendimiento del capital mobiliario en caso de persona fsica. (3) Gasto fiscalmente deducible.
Efectos para la entidad Diferencia a favor del socio. Diferencia a favor de la entidad.
Segn porcentaje de participacin Retribucin de los fondos propios.
Por la parte que no corresponda con el porcentaje de participacin Retribucin de los fondos propios.
Aportacin del socio a los fondos propios Renta a integrar en la base imponible del de la sociedad. Impuesto sobre Sociedades (1).
(1) Si la entidad es no residente, tiene la consideracin de ganancia patrimonial. Procedimiento de comprobacin del valor normal de mercado: -- Si concurre una regularizacin por este motivo con la regularizacin por otra causa, la correspondiente a la operacin vinculada se documentar en acta diferente y provisional. -- Si el obligado tributario recurre la liquidacin, se les notificar a las otras partes vinculadas para que puedan personarse en el procedimiento. -- Si el obligado no interpone recurso tambin se notificar a las otras personas la liquidacin para que puedan recurrir conjuntamente. -- Se prev que, en casos en los que se haya comprobado el valor por el artculo 57.1 de la Ley General Tributaria, se pueda promover la tasacin pericial contradictoria. -- Cuando la liquidacin adquiera firmeza, la Administracin regularizar la situacin de las dems personas o entidades vinculadas. Acuerdos Previos de Valoracin: -- Se regulan de nuevo los acuerdos por los que la Administracin tributaria determina el valor normal de mercado de operaciones vinculadas y el procedimiento para llegar a un acuerdo en estas operaciones con otras Administraciones. -- Se establece la posibilidad de presentar una solicitud previa que la Administracin analiza para comunicar a los interesados la viabilidad del acuerdo. Operaciones con personas o entidades no vinculadas residentes en parasos fiscales Obligaciones de documentacin exigibles: -- Identificacin de las personas entidades y descripcin de la naturaleza e importe de las operaciones (varios datos). -- Anlisis de comparabilidad.
87
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
-- Explicacin de la seleccin del mtodo de valoracin. -- Criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente. -- Otra informacin. A efectos del rgimen sancionador previsto en el artculo 16.10 del TRLIS, de la documentacin anterior, salvo el primer punto, el resto tendrn la consideracin de conjunto de datos. No sern exigibles esas obligaciones de documentacin en servicios y compraventas internacionales de mercancas (incluso en comisiones y gastos accesorios) cuando se cumplan los siguientes requisitos: -- Se pruebe el motivo econmico vlido para realizar la operacin a travs de un paraso fiscal. -- Acreditacin de que se realizan operaciones con personas no vinculadas en territorios que no tienen la consideracin de paraso fiscal y al mismo valor convenido.
5.5. Retenciones
Se deducirn de la cuota, las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta que le hubiesen sido efectuados a la sociedad sobre rendimientos del capital mobiliario, inmobiliario y sobre otras rentas imputadas a la sociedad. No proceder retencin en los siguientes supuestos: Las rentas derivadas de la distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones. Los beneficios percibidos por una sociedad matriz residente en Espaa de sus sociedades filiales residentes en otros Estados miembros de la Unin Europea que cumplan determinados requisitos. Los rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos en los siguientes supuestos: 1. Cuando se trate de arrendamientos de vivienda por empresas para sus empleados. 2. Cuando la renta satisfecha por el arrendatario a un mismo arrendador no supere los 900 euros anuales. 3. Cuando la actividad del arrendador est clasificada en alguno de los epgrafes del grupo 861 de la seccin primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algn otro epgrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epgrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero. A estos efectos, el arrendador deber acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los trminos que establezca el Ministro de Economa y Hacienda. -- Los dividendos o participaciones en beneficios, intereses y dems rendimientos satisfechos entre sociedades que formen parte de un grupo que tribute en el rgimen de los grupos de sociedades. -- Las rentas obtenidas por las entidades totalmente exentas del Impuesto sobre Sociedades. -- Los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de ejercicios en los que se haya aplicado el rgimen de las sociedades patrimoniales. -- Los dividendos o participaciones en beneficios percibidos por entidades que puedan practicar la deduccin para evitar la doble imposicin interna al 100% (dividendos o participaciones en beneficios que procedan de entidades en las que el porcentaje de participacin, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el ao anterior al da en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un ao).
88
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
IMPUESTO SOCIEDADES
CARCTER GENERAL ARRENDAMIENTOS Y SUBARRENDAMIENTOS DE BIENES INMUEBLES URBANOS (II) GANANCIAS PATRIMONIALES Transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones de IIC. OTRAS RENTAS Cesin de derechos de imagen.
TIPO DE RETENCIN TIPO DE RETENCIN AO 2007-2009 AO 2010-2011 (I)

18 % 18 % 18 % 19 % 19 % 19 %
EJERCICIOS 2012-2013 21%

21% 21%
24 %
24 %
24%
(I) De acuerdo con el artculo 76 de la Ley 26/2006 de Presupuestos Generales se modifica, con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, la letra a) del apartado 6 del artculo 140 del TRLIS, en virtud del cual el porcentaje de retencin general, pasa del 18 al 19%, en consonancia con la modificacin en el IRPF del tipo al que se grava la base liquidable del ahorro. (II) Estos porcentajes se dividen por dos cuando se trate de rentas procedentes de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias.
Con efectos 2012 el tipo de retencin tanto para arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles como para rendimientos del capital mobiliario es el del 21% (RD-Ley 20/2011).
5.6. Pagos a cuenta

Los sujetos pasivos del Impuesto efectuarn tres pagos a cuenta de la liquidacin del ejercicio en curso, a razn del 18% cada uno de ellos, respecto de la cuota ingresada -sin considerar los pagos a cuenta efectuados- que resultase de la ltima declaracin vencida y presentada durante las fechas de vencimiento de aquellos pagos. Tambin podrn realizarse los pagos a cuenta de forma opcional, previa comunicacin (Modelo 036) a la AEAT, sobre la parte de la base imponible acumulada del periodo de los tres, nueve u once primeros meses de cada ao natural. Se estar en esta opcin hasta la presentacin de una nueva comunicacin de variacin. En este caso se computar un porcentaje proporcional al tipo de gravamen al que se encuentre sometida la entidad (el porcentaje es el resultado de multiplicar por cinco sptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. De esta forma, a aquellas sociedades a las que resulte de aplicacin el tipo de gravamen del 30%, el porcentaje aplicable ser del 21%), deducindose las bonificaciones, retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados. Las grandes empresas (sujetos pasivos del IVA cuyo volumen de operaciones haya superado la cantidad de 6.010.121,04 durante los doce meses anteriores a la fecha en la que se inicien los periodos impositivos dentro del ao 2011) efectuarn obligatoriamente el pago fraccionado de acuerdo con esta ultima opcin. La opcin elegida no podr simultanearse en los pagos posteriores. Las agrupaciones de inters econmico espaolas y europeas y las uniones temporales de empresas estarn obligadas a realizar pagos fraccionados en las condiciones establecidas con carcter general, y con las especialidades previstas en la normativa que les sea de aplicacin. Las entidades que tributen segn el rgimen especial de empresas de reducida dimensin no estn excluidas de esta regla y por tanto, si su cifra de negocios (12) durante el ao 2010 fue inferior a 10 (13) millones de euros pero superior a 6.010.121,04 de euros, debern realizar pagos fraccionados segn la modalidad de base imponible corrida del ejercicio.
(12) Recordemos que la remisin es al artculo 121 de la Ley del IVA la cual utiliza como referencia el volumen de operaciones y no la cifra de negocios. Ambos conceptos pueden coincidir pero no necesariamente siempre tiene que ser as. (13) Como ya hemos comentado al hablar de los incentivos fiscales aplicables a las entidades de reducida dimensin, con efectos desde el 1-12011, se ha incrementado el umbral relativo al importe neto de la cifra de negocios, de 8 millones de euros a 10 millones de euros, a los efectos de la aplicacin del rgimen.
89
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Cifra de negocios del ao anterior

Menos de 6.010.121,04. Entre 6.010.121,04 y 10 millones euros. Ms de 10 millones euros.
Aplicacin incentivos fiscales PYMES

S S No ( )
I
Modalidad pago fraccionado

Puede optar por el sistema base corrida. En su defecto aplicar sistema cuota. Obligatoriamente aplicar el sistema base corrida. Obligatoriamente aplicar el sistema base corrida.
(I) Salvo que resulte de aplicacin el alargamiento del rgimen de entidades de reducida dimensin contemplado en el nuevo apartado 4 del artculo 108 del TRLIS.
Aquellas sociedades a las que les resulte de aplicacin los tipos de gravamen reducidos del 20%-25% por mantenimiento o creacin de empleo, segn la Disposicin adicional duodcima del TRLIS aprobada por la Ley de Presupuestos para 2010, y que determinen sus pagos fraccionados segn la modalidad establecida en el apartado 3 del artculo 45 del TRLIS (base imponible corrida) no deben tomar en consideracin, por as establecerlo la propia Disposicin adicional, dichos tipos de gravamen (20%-25%) para la cuantificacin del porcentaje del pago fraccionado. Recordemos que por aplicacin del RD 9/2011 se prevn diferentes porcentajes para el ingreso del pago fraccionado para entidades con cifra de negocios entre 20 y 60 millones de euros (pasa del 21% al 24%) y para entidades con cifra de negocios superior a 60 millones de euros (pasa al 27%). Dichas modificaciones permanecen vigentes.
5.7. Compensacin de bases imponibles negativas

Ao de generacin
1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002
ltimo periodo impositivo de compensacin

2008 2009 2010 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020
Ao de generacin
2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011
ltimo periodo impositivo de compensacin

2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027 2028 2029
Por aplicacin del RD 9/2011 el perodo de compensacin de bases imponibles negativas pasa a ser con carcter general de 18 aos. Adems, se establecen limitaciones en la compensacin de bases imponibles negativas en funcin de la cifra de negocios de la entidad, de acuerdo con lo que se establece a continuacin. La fecha de entrada en vigor es 20 de agosto de 2011 y afecta a los ejercicios 2011, 2012 y 2013.
VOLUMEN DE OPERACIONES Hasta 20 millones de . De 20 a 60 millones de . Ms de 60 millones de . PORCENTAJE DE BINS QUE SE PERMITE COMPENSAR 100%(=) B.I. previa a la compensacin. 75% BI previa a la compensacin. 50% BI previa a la compensacin.
90
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
6. Impuesto sobre el Valor Aadido

6.1. Hecho Imponible
El IVA grava las siguientes operaciones: 1) Entrega de bienes y prestaciones de servicios en territorio de aplicacin del impuesto 2) Adquisicin intracomunitaria de bienes 3) Importaciones de bienes
6.2. Base Imponible

Est formada por toda la contraprestacin por la entrega de bienes o prestacin de servicios (regla general).
6.3. Devengo
En las entregas de bienes cuando se ponga a disposicin el bien. En las prestaciones de servicios cuando se haga efectivo el servicio.
6.4. Obligaciones formales

Modelos de autoliquidacin 303 y siguientes Resmenes anuales 390 y siguientes Modelos informativos 340, 347, 349 y 039. En el apartado 6.6 del presente captulo se comentarn las novedades introducidas por el Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre de 2011, para el ejercicio 2012 en lo relativo a los modelos 340 y 347.
6.5. Rgimen de devolucin mensual del IVA

La Ley 4/2008 modific diversos preceptos del IVA para habilitar la posibilidad de obtener devoluciones mensuales por parte de los contribuyentes que lo soliciten con efectos para los perodos impositivos de liquidacin que se inicien a partir del da 1 de enero de 2009, desarrollado por el Real Decreto 2126/2008, de 26 de diciembre.
91
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Modelos
Obligados
Forma de presentacin
Liquidacin mensual: Internet (I).
Lugar de presentacin
Plazo
Hasta el da 20 del mes siguiente a la finalizacin del correspondiente perodo de liquidacin mensual (II).
303
Con carcter general todos los sujetos pasivos, a excepcin de aqullos que tengan que presentar los modelos 308, 322 o 353.
Liquidacin trimestral:
Ingresar/devolver: cualquier entidad bancaria colaboradora.
Internet/Impreso (I).
En los 20 primeros das naturales del mes siguiente a la A compensar o finalizacin de cada trimestre perodos sin activi- del ao (III). dad: directamente o por correo certificado a la AEAT. Cualquier entidad bancaria colaboradora. En el plazo de 30 das naturales a contar desde el da de la entrega.
Sujetos pasivos ocasionales que realicen entregas exentas de medios de transporte nuevos y soliciten la devolucin de las cuotas soportadas en la compra de estos medios de transporte.
Internet/Impreso.
308
Sujetos pasivos que ejerzan la actividad de transporte de viajeros o de mercancas por carretera y soliciten la devolucin de las Internet. cuotas soportadas por la compra de los vehculos afectos a su actividad. Sujetos pasivos que tributen por el rgimen especial del recargo de equivalencia, que hayan efectuado las devoluciones a exportadores Internet/Impreso. en rgimen de viajeros y soliciten el reintegro del importe de las cuotas que hayan sido objeto de devolucin.
Durante los primeros 20 das del mes siguiente a aqul en el que se ha realizado la compra del medio de transporte.
Cualquier entidad bancaria colaboradora.
En los 20 primeros das naturales del mes siguiente a la finalizacin de cada trimestre del ao (III).
322 353 310 311
Cada una de las entidades que formen parte de un grupo de entidades (declaracin individual).
Liquidacin mensual: Internet.
Hasta el da 20 del mes siguiente a la finalizacin del correspondiente perodo de liquidacin mensual (II) (IV). Hasta el da 20 del mes siguiente a la finalizacin del correspondiente perodo de liquidacin mensual (II) (IV). Cualquier entidad bancaria colaboradora. Cualquier entidad bancaria colaboradora. En los 20 primeros das de abril, julio y octubre. En los 30 primeros das del mes de enero siguientes al del ejercicio que se declara.
Liquidacin La entidad dominante de un grupo mensual: de entidades y opten por la declaracin agregada. Internet. Liquidacin Sujetos pasivos que tributen en el trimestral: rgimen simplificado. Internet/Impreso. Declaracin-liquidacin final de sujetos que tributen en rgimen simplificado. Solicitud de devolucin del Impuesto sobre el Valor Aadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicacin del Impuesto, correspondiente a operaciones efectuadas en la Comunidad, con excepcin de dicho territorio (V). Liquidacin anual: Internet/Impreso. Liquidacin trimestral: obligatoria presentacin telemtica.
360
El plazo de devolucin se iniciar el da siguiente al final del perodo de devolucin y concluir el 30 de septiembre siguiente.
92
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Modelos
Obligados
Solicitud de devolucin de IVA soportado por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicacin del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla.
Forma de presentacin
Liquidacin anual: obligatoria presentacin telemtica.
Lugar de presentacin
Plazo
El plazo de devolucin se iniciar el da siguiente al final de cada trimestre natural o de cada ao natural y concluir el 30 de septiembre siguiente al ao natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera.
361
(I) Presentacin telemtica obligatoria para S.A. y S.L. (II) La liquidacin del mes de julio se podr presentar durante el mes de agosto y los veinte primeros das naturales del mes de septiembre. La del mes de diciembre hasta el 30 de enero. (III) La liquidacin del 4 t se podr presentar durante los treinta das naturales siguientes del mes de enero siguiente. (IV) La liquidacin correspondiente al modelo 322 del ltimo perodo de liquidacin del ao deber presentarse durante los treinta primeros das naturales del mes de enero siguiente, junto con la declaracin resumen anual que debern presentar individualmente todas las entidades integrantes del grupo. (V) Los empresarios y profesionales establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, presentarn el modelo 360 de devolucin de las cuotas de IVA soportado en el territorio de aplicacin a travs de este mismo formulario.
Se regula un Registro de devolucin mensual (gestionado por la AEAT en territorio comn) en el cual hay que inscribirse para tener derecho a dicho sistema de devolucin. Requisitos de inscripcin en el Registro: -----Solicitud en declaracin censal mediante el Modelo 036 o el Modelo 039 para los grupos de entidades. Estar al corriente de obligaciones tributarias. No estar en supuestos de revocacin del NIF o de causar baja en este Registro. No realizar actividades en rgimen simplificado. Si se tributa como grupo, que todas las entidades acuerden optar por este sistema y que cumplan los requisitos. La solicitud de inscripcin y, en su caso, de baja, debe presentarse por la entidad dominante y abarcar a todas las entidades del grupo.
Plazos para solicitar la inscripcin en el Registro: -- Norma general: mes de noviembre del ao anterior al que se quiere que se aplique el sistema -- Norma especial: durante el plazo de presentacin de las declaraciones peridicas, surtiendo efectos desde el da siguiente a aqul en el que finalice el perodo de liquidacin. Esta norma es aplicable a: Sujetos pasivos que no solicitaron la inscripcin en el mes de noviembre para el ao siguiente. Empresarios o profesionales que no han iniciado la realizacin de operaciones sujetas pero han soportado cuotas con la intencin de desarrollar actividades. -- Grupos de entidades: la solicitud de devolucin mensual ha de presentarse por la dominante junto con la opcin por rgimen de grupos en el mes de diciembre anterior al ao en que deban surtir efectos. Si el acuerdo de las entidades del grupo para la devolucin mensual es posterior a la opcin a grupo, se presenta la solicitud en el plazo de declaracin, surtiendo efectos desde el da siguiente a aqul en que finalice el perodo de liquidacin. -- La presentacin de solicitudes de inscripcin en el registro fuera de los plazos establecidos conllevar su desestimacin y archivo sin ms trmite que el de su comunicacin al sujeto pasivo. Silencio administrativo negativo transcurridos 3 meses desde la presentacin de la solicitud sin que se haya recibido resolucin expresa. Denegacin de inscripcin y exclusin del Registro: se producir si se incumple alguno de los requisitos de inscripcin o si se constata la inexactitud o falsedad de la informacin censal facilitada. -- Efectos de la exclusin: desde el primer da del perodo de liquidacin en el que se notifique el acuerdo y determinar que el sujeto pasivo no puede volver a inscribirse en 3 aos a contar desde dicha notificacin. Permanencia en el rgimen: -- Si se solicit en noviembre: durante el ao para el que se solicit.
93
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
-- Si se solicit en otro perodo de liquidacin: durante el ao de solicitud y el inmediato siguiente. Baja: en general se ha de solicitar en el mes de noviembre anterior al ao en que debe surtir efecto y no puede volver a solicitarse alta en el mismo ao natural para el que el sujeto hubiera solicitado la baja. -- Grupos: se solicitar por la entidad dominante y se deber referir a la totalidad de las entidades integrantes del grupo. Se presentar en el mes de diciembre del ao anterior al que deba surtir efecto. -- No se podr volver a solicitar la inscripcin en el mismo ao en que se solicit la baja. -- Estn obligados a presentar la baja los sujetos que incumplan el requisito de no realizar actividades que tributen en el rgimen simplificado. La solicitud se deber presentar en el plazo de presentacin de la declaracinliquidacin correspondiente al mes en el que se produzca el incumplimiento, surtiendo efectos desde el inicio de dicho mes. Obligaciones: -- Presentacin mensual de declaraciones (modelo 303). -- Presentacin de la declaracin informativa con el contenido de los libros registro (modelo 340). Posibilidad de alta en el servicio de notificacin telemtica (en grupos se inscribir la dominante). Forma de devolucin: slo por transferencia bancaria. Aunque los sujetos pasivos que tributan en el rgimen simplificado no pueden entrar en el sistema de devolucin mensual, los transportistas de viajeros o de mercancas por carretera tienen la posibilidad de obtener la devolucin de las cuotas soportadas por la adquisicin de medios de transporte de 2.500 o ms kgs. si: ----Tributan en rgimen simplificado, como hemos dicho. Estn al corriente en sus obligaciones tributarias. No estn en supuestos de baja cautelar en el Registro de devolucin o en supuestos de revocacin del NIF. Presentan la solicitud en los primeros 20 das del mes siguiente al de adquisicin del medio de transporte.
6.6. Modificaciones previstas en los modelos 340 y 347 para el ejercicio 2012
El Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre de 2011 por el que se introducen modificaciones en materia de obligaciones formales en el Reglamento General de las Actuaciones y los procedimientos de gestin e inspeccin tributaria, establece las siguientes modificaciones: a) Modificaciones previstas en el modelo 347: El suministro de informacin en el citado modelo tendr carcter trimestral. Asimismo, se presentar una nica declaracin anual en la que la informacin sobre las operaciones realizadas se proporcionar desglosada trimestralmente, excepto en el 2011 para aquellas sociedades y personas fsicas que estn obligadas a presentar el modelo 340 que reflejarn en el 4 trimestre la totalidad de las operaciones realizadas durante el ao. Con respecto a la imputacin temporal, se realizar en el mismo perodo en el que deban anotarse las operaciones en los libros registro de IVA homogeneizndose as con el perodo de imputacin del modelo 340. El plazo de presentacin del modelo 347 ser en febrero del ao siguiente, excepto las operaciones a declarar correspondientes al ejercicio 2011, que se presentarn durante el mes de marzo de 2012. Adicionalmente, recordamos que durante el ao 2010 se aprobaron determinadas modificaciones normativas que afectaron a la informacin a incluir en el modelo 347 de dicho ejercicio. Especialmente relevante es la que se refiere a la imputacin temporal de los importes superiores a 6000 euros, percibidos en metlico, que no pudieron incluirse en la declaracin del ao natural en el que se realiz la operacin, sobre todo cuando se trata de sujetos pasivo inscritos en el registro de devolucin mensual de IVA. Por ltimo, las operaciones se continuarn declarando en el modelo 347, siempre y cuando en su conjunto respecto de otras personas o entidades hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el ao natural correspondiente (300,51 Euros en el supuesto de cobros por cuenta de terceros).
94
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
b) Modificaciones previstas en el modelo 340: Estas modificaciones afectan al contenido y la presentacin del modelo 340 a realizar a partir del ejercicio 2012. As, los obligados a presentar el modelo 340 no debern en ningn caso presentar el modelo 347, salvo las correspondientes al ejercicio 2011 con respecto al que s debern presentarse ambas declaraciones. Asimismo, se ampla la obligacin de suministrar informacin en este modelo, para incluir las operaciones que antes deban declararse en el modelo 347.
6.7. Exenciones en operaciones inmobiliarias

OPERACIONES INMOBILIARIAS ANTE EL IVA ENTREGAS DE TERRENOS
Rsticos. No edificables. Urbanizados. En curso de urbanizacin. Solares. Terrenos aptos para edificacin. Juntas de Compensacin: - Entrega. - Adjudicacin. Exento (Sujeto a ITP). Exento (Sujeto a ITP). No exento. No exento. No exento. No exento. Exento. Exento.
ENTREGAS DE EDIFICACIONES
Primera Transmisin (efectuada por el promotor antes de su utilizacin superior a dos aos). Segunda Transmisin y ulteriores. No exenta. Exenta (Sujeta a ITP).
Excepciones: efectuadas por empresas leasing, para rehabilitacin (I) y para demolicin. No exentas.
ARRENDAMIENTO DE TERRENOS
Arrendamiento de terrenos para explotaciones agrcolas. Arrendamiento de terrenos para depsito o almacn. Arrendamiento de terrenos para exposiciones o publicidad. Arrendamiento de terrenos para aparcamiento. Exento (Sujeto a ITP). No exento. No exento. No exento.
ARRENDAMIENTO DE EDIFICACIONES
Arrendamiento de edificaciones exclusivamente destinadas a viviendas con anexos y garajes sin opcin de compra. Arrendamiento de edificaciones con opcin de compra cuando la entrega de la vivienda est gravada. Subarrendadas. Constitucin o transmisin de derechos reales de goce y disfrute de terrenos y edificaciones cuyo arrendamiento no est exento. Constitucin y transmisin de derechos de superficie. Exento. No exento. No exento. No exento. No exento.
(I) Se consideran obras de rehabilitacin, segn lo establecido en el artculo 20.Uno.22 de la Ley del IVA las que renan los siguientes requisitos: 1. Que su objeto principal sea la reconstruccin de las mismas, entendindose cumplido este requisito cuando ms del 50 % del coste total del proyecto de rehabilitacin se corresponda con obras de consolidacin o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras anlogas o conexas a las de rehabilitacin. 2. Que el coste total de las obras a que se refiera el proyecto exceda del 25 % del precio de adquisicin de la edificacin si se hubiese efectuado aqulla durante los dos aos inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitacin o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la edificacin o parte de la misma en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontar del precio de adquisicin o del valor de mercado de la edificacin la parte proporcional correspondiente al suelo.
95
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
6.8. Incompatibilidades IVA ITP y AJD

TPO TPO OS OS AJD AJD (DN) Incompatible con Incompatible con Incompatible con Compatible con Compatible con Incompatible con OS, AJD (DN) IVA TPO y AJD (DN) IVA IVA TPO, OS e ISD
TPO: Transmisiones Patrimoniales Onerosas (Ttulo I del ITP) OS: Operaciones Societarias (Ttulo II del ITP) AJD: Actos Jurdicos Documentados (Ttulo III del ITP) DN: Documentos Notariales (Modalidad de gravamen de AJD) ISD: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
6.9. Tipos impositivos y detalle de las principales operaciones

El tipo impositivo general es del 18%, el tipo reducido es del 8% y el tipo superreducido del 4%. MODALIDADES TIPO GENERAL
Salvo las excepciones que correspondan a otros tipos, el impuesto se exigir al tipo del 18 %
Tipo impositivo
TIPO REDUCIDO
1.ENTREGAS, ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS O IMPORTACIONES DE: a) Sustancias o productos habitual e idneamente utilizados para la nutricin humana o animal. Se excluyen: Tabaco. Bebidas alcohlicas. b) Animales, vegetales y productos derivados destinados a la obtencin de productos para la nutricin humana o animal. Se incluyen: Animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal. Animales reproductores, tanto de los destinados al engorde como a la obtencin de productos para la nutricin humana o animal. c) Bienes que por sus caractersticas objetivas, envasado, presentacin y estado de conversacin sean susceptibles de utilizacin agrcola, forestal o ganadera. Se incluyen: Semillas. Materiales de origen exclusivamente animal o vegetal susceptibles de originar la reproduccin de animales o vegetales. Fertilizantes. Residuos orgnicos. Correctores y enmiendas. Herbicidas. Plaguicidas. Plsticos para cultivos. Bolsas de papel para proteccin de frutas. d) Aguas aptas para la alimentacin humana o animal o riego, incluso en estado slido. e) Medicamentos para uso animal y sustancias medicinales habitual e idneamente utilizadas en su obtencin. 96 8% 8% 8% 8% 8%
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
MODALIDADES
f) Aparatos y complementos para suplir las deficiencias del hombre y animales, incluidas las limitativas de su movilidad y comunicacin. Se incluyen: Gafas graduadas. Lentillas. g) Productos sanitarios, materiales, equipos e instrumental dedicados a utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar enfermedades del hombre o de animales. Se excluyen: Cosmticos. Productos de higiene personal, a excepcin de compresas, tampones y protegeslips. h) Viviendas, garajes y anexos que se transmitan conjuntamente con la vivienda. Lmite: Garaje mximo 2 unidades. Se excluyen: Locales de negocio. Edificios que sean objeto de demolicin para una nueva promocin. i) Entregas de bienes relacionadas con los servicios funerarios. j) Flores, plantas vivas de carcter ornamental, semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen vegetal utilizados para su obtencin. 2. PRESTACIONES DE SERVICIOS a) Transporte de viajeros y sus equipajes. b) Servicios de hostelera, acampamento y balneario, restaurante y suministro de comidas o bebidas para consumir en el acto. c) Las efectuadas a favor de titulares de explotaciones agrcolas, forestales o ganaderas necesarias para su desarrollo. Se incluyen: Plantacin, siembra, injertado, abonado, cultivo y recoleccin. Embalaje y acondicionamiento de productos. Cra, guarda y engorde animales. Nivelacin, explanacin o abancalamiento de tierras de cultivo. Asistencia tcnica. Eliminacin de plantas y animales dainos. Fumigacin de plantaciones y terrenos. Drenajes. Tala, entresaca, astillado y decirtezado de rboles y limpieza. Servicios veterinarios. d) Servicios realizados por las Cooperativas Agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social. e) Servicios de artistas, directores y tcnicos, personas fsicas prestados para cine y teatro. f) Servicios de limpieza de vas pblicas, parques y jardines pblicos. g) Servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorizacin o eliminacin de residuos, limpieza de alcantarillado pblicos, desratizacin y la recogida o tratamiento de aguas residuales. Se incluyen: Servicios de cesin, instalacin y mantenimiento de recipientes normalizados utilizados en la recogida de residuos. Servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o martimas. h) Entrada a teatros, circos, espectculos y festejos taurinos (excepto corridas de toros), parques de atracciones de ferias, conciertos, bibliotecas, museos, zoolgicos, cines, exposiciones y manifestaciones de carcter cultural a que se refiere el artculo 20.uno.14 de la Ley del IVA no exentas.
Tipo impositivo
8%
8%
8%
8% 8%
8% 8% 8%
8% 8% 8% 8%
8%
97
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
MODALIDADES
i) Servicios prestados a personas fsicas que practiquen el deporte o la educacin fsica siempre que estn directamente relacionados con dichas prcticas y no exentos. j) Prestaciones de servicios de asistencia social efectuadas por Entidades de Derecho pblico o Entidades o Establecimientos de carcter social no exentos. k) Servicios funerarios efectuados por empresas funerarias y cementerios, y entregas de bienes relacionados con los mismos efectuados a quienes sean destinatarios o de los mencionados servicios. l) Asistencia sanitaria, dental y curas termales no exentas. m) Espectculos deportivos de carcter aficionado. n) Exposiciones y ferias de carcter comercial. o) Servicios de peluquera. Se incluye: Servicios complementarios a que faculte el epgrafe 972.1 de las Tarifas del IAE. p) Ejecuciones de obra de albailera realizadas en edificios o partes destinadas a viviendas cuando: El destinatario sea persona fsica, no acte como empresario profesional y utilice la vivienda para su uso particular (se incluye comunidad de propietarios). La construccin o rehabilitacin de la vivienda haya concluido al menos 2 aos antes del inicio de las obras. La persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecucin, o en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 % de la base imponible de la operacin. q) El suministro y recepcin de servicios de radiodifusin digital y televisin digital. r) Los arrendamientos con opcin de compra de edificios o parte de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se arrienden conjuntamente. 3. EJECUCIONES DE OBRA Con o sin aportacin de materiales. Consecuencias de contratos directamente formalizados entre promotor y contratista. Objeto de la construccin o rehabilitacin de edificaciones destinadas principalmente a viviendas, incluidos locales, anejos, garajes e instalaciones complementarias (aqullas en las que, al menos, el 50% de la superficie se destina a viviendas). 4. VENTAS CON INSTALACIN DE ARMARIOS DE COCINA Y BAO Y DE ARMARIOS EMPOTRADOS Para edificaciones a que se refiere el apartado 3 anterior. Consecuencias de contratos directamente formalizados con el promotor de la construccin o la rehabilitacin de dichas edificaciones. 5. EJECUCIONES DE OBRA Con o sin aportacin de materiales. Consecuencia de contratos directamente formalizados entre las comunidades de propietarios y las edi ficaciones o parte de las mismas destinadas a vivienda, incluidos los locales, anejos, garajes e instalaciones complementarias (aqullas en las que, al menos, el 50% de la superficie se destina a viviendas). Que tengan por objeto la construccin de garajes complementarios de las edificaciones, siempre que: - Las ejecuciones de obra se realicen en terrenos o locales que sean elementos comunes de las comunidades de propietarios. - El nmero de plazas de garaje a adjudicar a cada uno de los propietarios no exceda de 2 unidades.
Tipo impositivo
8% 8% 8% 8% 8% 8% 8%
8%
8% 8%
8%
8%
8%
6. IMPORTACIONES DE OBJETOS DE ARTE, ANTIGEDADES Y OBJETOS DE COLECCIN (cualquier que sea el importador) Y ENTREGAS DE OBJETOS DE ARTE REALIZADAS POR Sus autores o derechohabientes. Empresarios o profesionales distintos de los revendedores de objetos de arte y que tengan derecho a deducir ntegramente el IVA soportado. 7. ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE OBJETOS DE ARTE CUANDO EL PROVEEDOR SEA Su autor o derechohabiente. Un empresario o profesional distinto del revendedor y que tenga derecho a deducir ntegramente el IVA soportado. 8% 8%
98
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
MODALIDADES TIPO SUPERREDUCIDO

1. ENTREGAS, ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS O IMPORTACIONES DE: a) Pan comn, masa de pan comn congelada y pan comn congelado (destinados exclusivamente elaboracin pan comn). b) Harinas panificables c) Leche producida por cualquier especie animal (II). Se incluyen: Natural. Certificada. Pasteurizada. Concentrada. Desnatada. Esterilizada. UHT. Evaporada. En polvo. d) Quesos. e) Huevos. f) Frutas, verduras, hortaliza, legumbres, tubrculos y cereales naturales segn el Cdigo Alimentario. g) Libros, peridicos y revistas sin contener nica y fundamentalmente publicidad y elementos complementarios que se entreguen conjuntamente por precio nico siempre que constituyan una unidad funcional con el libro, peridico o revista, perfeccionando o complementando su contenido. Se incluyen: lbumes. Partituras. Mapas. Cuadernos de dibujo. Objetos que nicamente puedan ser utilizados como material escolar. Se excluye: Artculos y aparatos electrnicos. h) Medicamentos para uso humano, sustancias medicinales, formas galnicas y productos intermedios habitual e idneamente utilizados en su obtencin. i) Coches de minusvlidos a que se refiere el n 20 Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, y sillas de ruedas para su uso exclusivo. j) Vehculos auto taxis o auto turismos especiales para el transporte de personas minusvlidas en sillas de ruedas. k) Prtesis, rtesis e implantes internos para personas con minusvalas. l) Viviendas de proteccin oficial de: -- Rgimen especial cuya entrega se efecte por los promotores. -- Promocin pblica cuya entrega se efecte por los promotores. Se incluyen: Garajes. Anexos que se transmitan conjuntamente con la vivienda. Lmite: Garajes mximo 2 unidades. m) Viviendas adquiridas por entidades que apliquen el rgimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, siempre que a las rentas derivadas de su posterior arrendamiento les sea aplicable la bonificacin establecida en el artculo 54 de la citada Ley.
Tipo impositivo
4% 4% 4%
4% 4% 4% 4%
4% 4% 4% 4%
4% 4%
4%
99
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
MODALIDADES
2. PRESTACIONES DE SERVICIOS a) Servicios de reparacin de los coches de minusvlidos (n 20 anexo Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo) y sillas de ruedas. b) Servicios de adaptacin de los auto taxis y auto turismos para el transporte de personas minusvlidas en sillas de ruedas. c) Los arrendamientos con opcin de compra de edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas calificadas administrativamente como de proteccin oficial de rgimen especial o de promocin pblica, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se arrienden conjuntamente. d) Servicios de tele asistencia, ayuda a domicilio, centro de da y de noche y atencin residencial, a que se refieren las letras b, c, d y e) del artculo 15.1 de la Ley 39/2006 (Ley de dependencia). 3. EJECUCIONES DE OBRA Que tengan como resultado inmediato: (1) Obtencin libro, peridico o revista. (2) Fotolito de dichos bienes. (3) Encuadernacin de los mismos 4. IVA EN LA ADQUISICION DE VIVIENDA El Real Decreto - Ley 9/2011, de 19 de agosto, modific el tipo impositivo aplicable del Impuesto sobre el Valor Aadido a las entregas de viviendas. Con respecto a su mbito temporal, dicha modificacin fue de aplicacin, en un primer momento, desde el da 20 de agosto hasta el 31 de diciembre de 2011. Por el Real Decreto citado en el prrafo anterior, se aplicar el tipo reducido del 4 % a las entregas de viviendas que se produzcan durante el periodo de vigencia de la presente disposicin. Por tanto, esta medida no afecta a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construccin, rehabilitacin, renovacin o reparacin de viviendas. No obstante lo anterior, la Disposicin Final Quinta del Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la correccin del dficit pblico, aprobado el pasado 31 de diciembre de 2011, modifica la disposicin transitoria cuarta del Real Decretoley 9/2011, de 19 de agosto, comentada anteriormente y ampla la aplicacin del tipo reducido del 4 por ciento del Impuesto sobre el Valor Aadido a las entregas de bienes a las que se refiere el nmero 7. del apartado uno.1, del artculo 91 de la Ley del IVA, esto es, Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilizacin como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente hasta el 31 de diciembre de 2012.
Tipo impositivo
4% 4% 4%
4%
4%
4%
6.10. Paquete IVA

La Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas directivas en el mbito de la imposicin indirecta (Directiva 2008/8/CE, Directiva 2008/9/CE y la Directiva 2008/117/CE) establecieron las siguientes modificaciones con efectos 1 de enero de 2010 en la Ley del IVA:
6.10.1. Localizacin de las prestaciones de servicios

Las reglas especiales de localizacin en destino pasan a ser aplicables con carcter general, distinguiendo las operaciones puramente empresariales de aqullas otras cuyo destinatario es un particular. As, en el primer grupo (operaciones empresariales) el gravamen se localiza en destino mientras que en el segundo grupo (destinatario particular) se localiza en origen. Con carcter general, cuando el destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, los servicios se entendern prestados en el territorio en que se encuentre localizado dicho destinatario, con independencia de dnde se encuentre el prestador y el lugar desde el que los preste. Ello implicar la aplicacin de la regla de inversin del sujeto pasivo.
100
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Cuando el destinatario sea un particular, los servicios se entendern prestados en el territorio en que se encuentre localizado el prestador.
6.10.2. Procedimiento de devolucin a no establecidos -sistema de ventanilla nicaSe simplifica el procedimiento de devolucin del Impuesto a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicacin del Impuesto pero establecidos en la Comunidad Europea. A estos efectos se crea un sistema de ventanilla nica, en el cual los solicitantes debern presentar por va electrnica las solicitudes de devolucin del Impuesto soportado en un Estado miembro distinto de aqul en el que estn establecidos. Dicha solicitud se cursar a travs de la Administracin Tributaria del Estado en que se encuentren establecidos.
6.10.3. Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias -modelo 349En la declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias, modelo 349, debern declararse las entregas y adquisiciones intracomunitarias de bienes y las prestaciones intracomunitarias de servicios. La presentacin del modelo tendr carcter mensual. Sin embargo, podr presentarse trimestralmente cuando el importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que deban consignarse en la declaracin no superen el umbral de 100.000 euros, ni en el propio trimestre, ni en ninguno de los cuatro trimestres anteriores.
6.11. Obligacin general de presentacin electrnica de los libros registro

La entrada en vigor de la obligacin de presentar electrnicamente la informacin de los libros registros para los sujetos pasivos que no estn inscritos en el Registro de devolucin mensual del Impuesto sobre el Valor Aadido, y que estn obligados a presentar telemticamente las declaraciones de IS y/o IVA, que se haba pospuesto hasta el ao 2012, con la aprobacin del Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre de 2011, se ve prorrogada de nuevo hasta el ejercicio 2014.
6.12. Novedades en la Ley 39/2010, de 22 de diciembre (BOE 23-12.-2010) de Presupuestos Generales del Estado para el 2011
En la Ley de Presupuestos para el ejercicio 2011, se introdujeron las siguientes modificaciones en el mbito del Impuesto sobre el Valor Aadido:
6.12.1. Modificacin de los requisitos exigidos para la deduccin del IVA correspondiente a la autorepercusin
Con efectos 1 de enero de 2011 se introdujeron una serie de simplificaciones en la Ley del IVA con el objeto de simplificar las obligaciones fiscales exigidas para la deduccin de las cuotas soportadas como consecuencia del efecto de la autorepercusin del IVA, ya sea como consecuencia de las reglas de localizacin de las prestaciones de servicios, o para los regmenes especiales tanto de oro de inversin o materiales de recuperacin. De este modo se elimin la obligacin de expedir autofactura en los supuestos de inversin del sujeto pasivo previstos en el artculo 84.Uno, 2, 3 y 4 y artculo 140 quinque de la LIVA. Sin perjuicio de lo anterior, la factura emitida por el prestador deber cumplir con los requisitos exigidos en la directiva.
6.12.2. Modificacin de los requisitos relativos a la importacin cuya entrega en el interior estuviese exenta del Impuesto
a) A los efectos de evitar la evasin fiscal en las operaciones de importacin exentas, la Ley introduce unas obligaciones adicionales que podemos resumir en: El importador o su representante fiscal debern comunicar a la aduana un NIF IVA espaol. b) Deber comunicarse a la aduana el NIF IVA del destinatario de la mercanca. c) En el caso de que el importador acte por medio de representante, ste adquiere la condicin de sujeto pasivo a los efectos de llevar a cabo las obligaciones materiales y formales derivadas de las importaciones.
101
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
6.13. Reglamento de ejecucin del Consejo nmero 282/2011, de 15 de marzo de 2011

Durante el ejercicio 2011 ha sido aprobado el Reglamento de ejecucin (UE) nmero 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicacin de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema comn del Impuesto sobre el Valor Aadido, publicado por el DOUE el pasado 23 de marzo de 2011 y que entr en vigor, con carcter general, el pasado 1 de julio de 2011. Este Reglamento refleja los cambios derivados de la adopcin de la Directiva 2008/8/CE del consejo, de 12 de febrero de 2008, por la que se modific la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de realizacin de los servicios y pretende garantizar una aplicacin uniforme del sistema actual del IVA, estableciendo para ello disposiciones de aplicacin de la citada Directiva del 2006. En particular, en lo que respecta al lugar de realizacin del hecho imponible, los sujetos pasivos y las entregas de bienes. a) Lugar de realizacin del hecho imponible Con carcter general, las reglas para determinar la tributacin a efectos del IVA de los servicios de carcter internacional dependen de la condicin del destinatario de los mismos, esto es, el cliente de los servicios. Si stos tienen la consideracin de empresarios o profesionales, la tributacin ser en destino (estado miembro del destinatario-cliente-de los servicios). Por el contrario, si el destinatario de los servicios no tiene la consideracin de empresario o profesional, el IVA a aplicar ser el vigente en la sede del prestador de los servicios. En el Reglamento de ejecucin se detallan los siguientes conceptos: a.1.Conceptos de sede de actividad econmica, establecimiento permanente, domicilio y residencia habitual La sede de actividad econmica ser el lugar en el que se ejerzan las funciones de administracin central de la empresa, esto es, el lugar donde se tomen las decisiones fundamentales de la Compaa, el domicilio social y el lugar de reunin de la direccin. En caso de conflicto prevalece el lugar donde se tomen las decisiones fundamentales para el funcionamiento de la Compaa. Adicionalmente, establece el Reglamento que una direccin postal no podr considerarse como sede de la actividad econmica de un sujeto pasivo. Por establecimiento permanente se entender cualquier establecimiento distinto de la sede de actividad econmica comentada en el prrafo anterior y que se caracterice por tener un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada, entendiendo sta por medios materiales y humanos, que le permitan prestar los servicios que suministre. Asimismo, establece el Reglamento que el hecho de disponer de un nmero de IVA no es suficiente para considerar que un sujeto pasivo dispone de un establecimiento permanente. Por domicilio de personas fsicas (empresarios o no) se entender la direccin inscrita en el censo de poblacin o en un registro similar, o la direccin indicada a las autoridades fiscales, salvo que se entienda que la facilitada no se ajusta a la realidad. Asimismo, por residencia habitual se entender el lugar en el que dicha persona fsica vive habitualmente como consecuencia de sus vnculos personales o profesionales. a.2.Condicin de cliente El proveedor de servicios deber considerar a su cliente como empresario o profesional siempre que ste ltimo le facilite el NIF IVA correspondiente y obtenga confirmacin de la validez de dicho nmero de identificacin, as como del nombre y direccin correspondiente. Igualmente, adquirir dicha condicin en el caso de que an no haya recibido su NIF IVA, pero informe al prestador de los servicios de su solicitud y ste verifique por cualquier otro medio de prueba que es sujeto pasivo del IVA. En defecto de acreditacin del NIF IVA o de su solicitud, el Reglamento autoriza al prestador del servicio a considerar que el cliente no tiene la condicin de empresario o profesional. a.3.Clientes establecidos fuera de la Comunidad En estos casos y salvo que el prestador de los servicios disponga de informacin que indique lo contrario, se considerar a un cliente empresario o profesional cuando aporte un certificado, expedido por las auto102
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
ridades fiscales competentes, que le permita obtener la devolucin del IVA, un nmero de identificacin fiscal a efectos del IVA o nmero similar asignado al cliente por el pas de establecimiento y que sirva para identificar a la empresa o de cualquier otro medio de prueba que pueda ser verificado. En sentido contrario, se entender que el cliente est establecido fuera de la Comunidad siempre que no se cumplan con los requisitos comentados en el prrafo anterior. a.4.Calidad del cliente El Reglamento de ejecucin considera que no tiene la consideracin de sujeto pasivo aqul que reciba los servicios para fines exclusivamente privados, incluidos los de su personal. No obstante lo anterior, el prestador de los servicios podr considerar que el cliente destina los servicios a su actividad econmica (afectacin empresarial) y, en consecuencia, es sujeto pasivo del IVA cuando para dicha operacin el cliente le haya comunicado su NIF IVA. La afectacin parcial de los servicios tanto a la actividad econmica del destinatario como a su utilizacin privada no afecta a la regla de localizacin del servicio. En todo caso el destinatario es sujeto pasivo salvo en supuestos de prcticas abusivas. a.5. Lugar del establecimiento del cliente El Reglamento de ejecucin establece pautas para la determinacin del establecimiento del cliente destinatario de los servicios. As, cuando una prestacin de servicios se realice para un sujeto pasivo o para una persona jurdica que no tenga tal condicin, y dicho sujeto pasivo est establecido en un nico pas, en defecto de una sede de actividad econmica o de un establecimiento permanente, la prestacin de servicios quedar gravada en el pas de su domicilio o residencia habitual. En caso de que el sujeto pasivo est establecido en varios pases, la prestacin de servicios se gravar en el pas en que haya establecido la sede de su actividad econmica, salvo que el lugar de su establecimiento permanente y sede de actividad econmica no coincidan. En este caso, se gravar el servicio en el lugar del establecimiento permanente que reciba el servicio y lo utilice para sus propias necesidades. Se impone al prestador del servicio una actitud diligente a la hora de determinar el destinatario real en aquellos supuestos que puedan considerarse dudosos. De este modo, ser necesario analizar la naturaleza y utilizacin del servicio prestado, as como comprobar la informacin objetiva proporcionada por el cliente a travs de medidas normales de seguridad comercial, como puede ser el control de identidad o de pago. b) Sujeto pasivo El Reglamento de ejecucin establece que se considerar sujeto pasivo del IVA a toda Agrupacin Europea de Inters Econmico (AEIE), constituida de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento CEE n 2137/85, que efecte una entrega de bienes o una prestacin de servicios a ttulo oneroso a favor de sus miembros o de terceros. c) Hecho imponible El Reglamento de ejecucin establece determinadas normas relativas a las siguientes prestaciones de servicios: -- Restauracin y catering: por estos servicios se entiende aqullos que consistan en el suministro de alimentos o bebidas preparados o sin preparar, o de ambos, destinados al consumo humano, y que se acompaen de algn servicio auxiliar que permita su consumo inmediato. En defecto del citado servicio auxiliar que acompae a los mismos los servicios no tendrn la citada calificacin. En este sentido, el Reglamento define los servicios de restauracin como aqullos que se presten en las instalaciones del prestador del servicio y, los servicios de catering, como los prestados fuera de las citadas instalaciones. -- Servicios efectuados por va electrnica: servicios prestados a travs de Internet o de una red electrnica que, por su naturaleza, estn bsicamente automatizados y requieran una intervencin humana mnima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnologa de la informacin, como por ejemplo una pgina web. El Reglamento establece un listado de servicios que, particularmente, se consideran incluidos y no incluidos en tal concepto.
103
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
-- Otros: se especifica que tienen la calificacin de prestacin de servicios el montaje de diferentes piezas de una mquina suministradas en su totalidad por el cliente y la venta de una opcin que se inscriba en el mbito de aplicacin de la exencin respecto de las operaciones relativas a las acciones, participaciones, obligaciones y dems ttulos valores. d) Otras normas especficas relativas a las prestaciones de servicios El Reglamento de ejecucin establece normas especficas en relacin con la determinacin del lugar de realizacin de ciertos servicios, tales como: -- Servicios de intermediacin en la provisin del alojamiento en el sector hotelero: tributan por la regla general si el destinatario es empresario y de acuerdo con las reglas de mediacin (donde tribute la operacin subyacente) si el destinatario es consumidor final. -- Servicios culturales, artsticos, deportivos, educativos, recreativos o similares, comprenden las prestaciones de servicios cuyas caractersticas fundamentales consistan en la concesin del derecho de acceso a tales manifestaciones a cambio de una entrada o un pago. No se incluye la utilizacin de instalaciones como gimnasios o similares. -- Los servicios de restauracin y catering prestados en la parte de un transporte de pasajeros en la Comunidad se sujetan donde se inicie el transporte. Si se prestan fuera de la parte de dicho trayecto quedan sujetos en el lugar de prestacin material. En el caso de que el transporte se lleve a cabo parcialmente fuera pero en el territorio de un Estado miembro, se aplica la regla de inicio del transporte. -- Servicios de arrendamiento de medios de transporte: el Reglamento de ejecucin incluye una lista ejemplificativa de qu debe entenderse por medios de transporte y previsiones especficas respecto de la duracin del contrato de arrendamiento. Asimismo, si se realizan contratos sucesivos de medios de transporte entre las mismas partes, la duracin ser la de la tenencia o uso continuados del medio de transporte establecida en el conjunto de los contratos (a estos efectos se tienen en cuenta tanto los contratos como las prrrogas a los mismos).
6.14.Modificacin introducida por la Ley de Reforma de la Ley Concursal en la Ley del IVA (Art. 84)
La Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, establece que se introduce una letra e) al artculo 84.1.2. , con el siguiente tenor: e) Cuando se trate de entregas de bienes inmuebles efectuadas como consecuencia de un proceso concursal. Por lo tanto, en las entregas de inmuebles de una empresa en concurso, quien deba ingresar el IVA ser el comprador, de tal modo que se convierte en sujeto pasivo de ste aquel empresario o profesional para quien se realizan las operaciones sujetas al Impuesto. En definitiva, se establece para estos supuestos la inversin del sujeto pasivo. Asimismo, se establece que en los procedimientos administrativos y judiciales de ejecucin forzosa, los adjudicatarios que tengan condicin de empresario o profesional a efectos del IVA, estarn facultados, en nombre del sujeto pasivo, a expedir factura en la que se documente la operacin y se repercuta la cuota del Impuesto, y a presentar declaracin-liquidacin correspondiente e ingresar el importe del impuesto resultante. Asimismo, ese empresario o profesional adjudicatario podr efectuar la renuncia a la exencin del IVA prevista en el artculo 20 de la Ley del Impuesto.
104
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
7. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

7.1. Hecho Imponible. Base Imponible. Sujeto pasivo
Hecho Imponible: Herencia, Donacin y percepcin de seguros de vida Base Imponible: Herencia: Valor real de bienes y derechos menos cargas y deudas Donacin: dem. Seguros de vida: Valor de rescate En Herencias y donaciones los bienes y derechos se valoran respectivamente a fecha del fallecimiento del causante y a fecha de formalizacin de escritura pblica de la donacin. En algunas comunidades los bienes inmuebles se pueden valorar de acuerdo con los valores publicados anualmente o aplicando un coeficiente al valor catastra que depende del municipio en que este ubicado el inmueble Debido a la crisis del sector inmobiliario algunas CCAA han reducido estos coeficientes por lo que es importante atender a la fecha de la operacin, ya que algunas modificaciones de los pueden efectuarse a medio ao Los valores que no cotizan en bolsa normalmente se declaran a valor auditado y caso de no estar auditados por el terico. Cuentas corrientes depsitos, etc. saldo en la fecha de fallecimiento. Sujeto pasivo: Herencia: Causahabientes, (herederos, legatarios). Donacin: El donatario Seguros: Los beneficiarios
7.2. Reducciones, exenciones y deducciones aplicables en las adquisiciones

Por actos Mortis causa Normativa estatal Reducciones por parentesco
Grupo I Grupo II Grupo III Grupo IV Descendientes y adoptados menores de 21 aos; reduccin de 15.956,87 ms 3.990,72 por cada ao menos de 21 que tenga el heredero con el lmite de 47.858,59 . Descendientes y adoptados de 21 o ms aos, cnyuges, ascendientes y adoptantes 15.956,87 . Colaterales de 2 y 3 grado, ascendientes y descendientes por afinidad 7.993,46 . Colaterales de 4 grado o extraos sin reduccin.
A las personas discapacitadas se les aplicar una reduccin adicional de:

Grado de discapacidad Reduccin >= 33 % < 65 % 47.858,59 >=65 % 150.253,03 105
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Otras reducciones y exenciones % reduccin

Vivienda habitual ( ).
I
Sujeto pasivo
Ascendiente, descendiente, cnyuge y colateral de cualquier grado (II). Descendiente, ascendiente cnyuge. Descendiente, ascendiente, cnyuge colaterales hasta tercer grado. Descendientes.
95% con el lmite de 122.606,47 . Exencin 100%, lmite de 9.195,49 por beneficiario. 95%.
Seguros de vida. Negocio individual, negocio profesional o participaciones sociales exentas en el IP. Transmisiones hereditarias consecutivas -10 aos.
Reduccin en la BI de la cantidad satisfecha.
(I) A partir del 1 de enero de 2010, se considera que el causante es residente en una comunidad cuando ha residido en ella ms de la mitad de los ltimos cinco aos anteriores a la fecha de fallecimiento. (II) El colateral, independientemente de su grado debe tener 65 aos cumplidos y acreditar convivencia con el causante en la misma vivienda habitual de ste al menos, durante los dos aos anteriores a su muerte.
Por actos Inter vivos % reduccin

Bienes y derechos afectos a actividad econmica de empresa individual o negocio profesional y participaciones sociales exentas IP 95 %
Sujetos pasivos
Descendientes, cnyuges
7.3. Tarifas de gravamen

Tarifa Estatal
Base liquidable -Hasta euros 0,00 7.993,46 15.980,91 23.968,36 31.955,81 39.943,26 47.930,72 55.918,17 611,50 1.290,43 2.037,26 2.851,98 3.734,59 4.686,10 5.703,50 Cuota -Hasta euros Resto BL -Hasta euros 7.993,46 7.993,45 7.993,45 7.993,45 7.993,45 7.993,45 7.993,45 7.993,45 Tipo aplicable 7,65 8,50 9,35 10,20 11,05 11,90 12,75 13,60 Base liquidable -Hasta euros 63.905,62 71.893,07 79.880,52 119.757,67 159.634,83 239.389,13 398.777,54 797.555,08 Cuota -Euros 6.789,79 7.943,98 9.166,06 15.606,22 23.063,25 40.011,04 80.655,08 199.291,40 Resto BL -Hasta euros 7.993,45 7.993,45 39.777,15 39.777,16 79.754,30 159.388,41 398.777,54 en adelante Tipo aplicable 14,45 15,30 16,15 18,70 21,25 25,50 29,75 34,00
7.4. ndices correctores

Sobre la tarifa obtenida por la aplicacin de la escala se aplicarn los siguientes coeficientes en funcin del patrimonio preexistente que acredite el heredero o donatario y sus grados de parentesco. Tarifa Estatal Patrimonio preexistente en I y II
De 0 a 402.678,11 De ms 402.678,11 a 2.007.380,43 De ms 2.007.380,43 a 4.020.700,98 Ms de 4.020.700,98 106 1,0000 1,0500 1,1000 1,2000
Grupos del artculo 20 III

1,5882 1,6667 1,7471 1,9059
IV
2,0000 2,1000 2,2000 2,4000
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
7.5. Plazos de liquidacin y modelos

Plazos: Seis meses desde el fallecimiento del causante para herencias y seguros de vida En el caso de donacin treinta das hbiles, en algunas comunidades autnomas un mes Modelos: Herencias y seguros de vida. 650 autoliquidacin de sucesiones. En algunas CCAA existe un modelo para inventariar los bienes del causante y otros datos. Donaciones 651 Nota: En el caso de las donaciones es obligatoria la autoliquidacin
7.6. Comunidades Autnomas

Las CCAA tienen potestad normativa en el mbito de las reducciones (por parentesco, discapacidad, sobre participaciones sociales, vivienda habitual, etc.), tarifas y coeficientes de patrimonio preexistente. La mayora han ido ejerciendo dicha potestad que en algunos casos ha dado como resultado la prctica eliminacin de la tributacin de las transmisiones mortis causa para los familiares ms allegados del causante, y en alguna comunidad tambin para las donaciones.
107
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
108
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
8. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados

8.1. Hecho Imponible. Devengo
Hecho Imponible Existen tres modalidades del impuesto: Transmisiones Patrimoniales Onerosas (p.e. venta de un inmueble de segunda transmisin). Operaciones Societarias (p.e. constitucin, ampliacin y reduccin de capital de una sociedad). Actos jurdicos Documentados. (p.e. constitucin de una hipoteca). Devengo TPO: el da de realizacin del acto o contrato gravado. OS: el da de formalizacin de la operacin mercantil. AJD: el da de formalizacin del acto ante fedatario pblico.
8.2. Rgimen de incompatibilidades del IVA con las modalidades de TPO, OS, AJD
Incompatibilidades
TPO OS AJD, documentos notariales AJD, documentos mercantiles OS AJD documentos notariales IVA TPO AJD documentos notariales TPO OS
Compatibilidades
AJD documentos mercantiles IVA AJD documentos mercantiles IVA IVA TPO OS
8.3. Base Imponible

TPO: valor real de los bienes transmitidos o del derecho que se constituya o ceda con deduccin de sus cargas (las deudas no se deducen aunque estn garantizadas con prenda o hipoteca). OS: en constitucin y ampliacin de capital de sociedades que limitan la responsabilidad del socio en el valor nominal de la constitucin o ampliacin con adicin de primas de emisin, en su caso. En sociedades distintas de las anteriores y en aportaciones de los socios para reponer prdidas, el valor neto de la aportacin. En la disminucin de capital y disolucin el valor coincide con el real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deduccin de gastos y deudas. AJD: en general el valor declarado de la cosa valuable e inscribible en el registro pblico.
109
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
8.4. Tipos impositivos aplicables

Transmisiones patrimoniales onerosas a) Transmisiones de inmuebles y constitucin y cesin de derechos reales sobre inmuebles: -- Tipo general: 6% (7% o 8% en la prctica totalidad de las CCAA) sobre el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Al mismo tipo tributan las adquisiciones de participaciones en sociedades en las que el activo de la entidad o de otra controlada por ella, est constituido en ms del 50%, por inmuebles y que el adquiriente obtenga una posicin de control (que directa o indirectamente alcance una participacin en el capital social superior al 50%), o bien que ya teniendo el control aumente su participacin, (Art. 108 LMV en la redaccin dada por el artculo octavo de la Ley 36 / 2006 de Medidas para la Prevencin del Fraude Fiscal). La base imponible, la parte proporcional del valor real de los inmuebles que corresponda al porcentaje del capital controlado directa o indirectamente cuando se alcanza el control de la sociedad o el que corresponde al porcentaje del capital adquirido cuando el obligado tributario ya ejerca el control de la misma. -- Muchas autonomas han establecido tipos especiales para determinados bienes o para familias numerosas, jvenes, discapacitados, etc. b) Transmisin de bienes muebles, constitucin y cesin de derechos reales sobre los mismos y concesiones administrativas 4%. c) Constitucin de derechos reales de garanta, pensiones y fianzas, cesin de crditos 1%. Operaciones societarias Tipo de gravamen: 1% sobre la base imponible. Estn exentas las operaciones de constitucin y ampliacin de capital desde el 3 de diciembre del 2010. R.D. Leg. 13/2010. Actos jurdicos documentados Tipo General 0,5%, la mayora de las Comunidades Autnomas han incrementado el tipo al 1% o 1.2%.alguna como Catalua al 1,5%.
8.5. Plazos de presentacin y modelos

Treinta das desde la formalizacin Modelo 600 para las tres modalidades del impuesto; modelo 620 para transmisin onerosa de vehculos entre particulares. Algunas comunidades autnomas han establecido el plazo de un mes.
110
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
9. Tributaciones de no residentes
9.1. Tipos impositivos aplicables
RENTAS OBTENIDAS MEDIANTE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE (EP): Tipo general 30 % Hidrocarburos 35 % 21 %
Tributacin complementaria por transferencia de rentas del EP al extranjero ....................................... RENTAS OBTENIDAS SIN MEDIACIN DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE:
Con carcter general ............................................................................................................................... 24,75% Pensiones y haberes pasivos percibidos por personas fsicas no residentes en territorio espaol, cualquiera que sea la persona que haya generado el derecho a su percepcin: Importe Anual Pensin Hasta euros
0 12.000 18.700
Cuota euros
0,00 960 2.970
Resto pensin Hasta euros

12.000 6.700 en adelante
Tipo aplicable
8 30 40
Rendimientos del trabajo de personas fsicas no residentes en territorio espaol, siempre que no sean contribuyentes por el IRPF, que presten sus servicios en Misiones Diplomticas y Representaciones Consulares de Espaa en el extranjero, cuando no proceda la aplicacin de normas especficas derivadas de Tratados Internacionales en los que Espaa sea parte .......... 8% Rendimientos del trabajo percibidos por personas fsicas no residentes en territorio espaol en virtud de un contrato de duracin determinada para trabajadores extranjeros de temporada, de acuerdo con lo establecido en la normativa laboral ........................................................................ 2% Rendimientos derivados de operaciones de reaseguro ........................................................................ 1,5% Entidades de navegacin martima o area residentes en el extranjero, cuyos buques o aeronaves toquen territorio espaol ......................................................................................................................... 4% Ganancias patrimoniales por transmisiones elementos patrimoniales .............................................. 21% Dividendos y otros rendimientos derivados de la participacin en los fondos propios de una entidad 21% Intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios .................. 21% Transmisin de bienes inmuebles situados en Espaa Retencin por el adquiriente (a cuenta de la tributacin del 19%) ...................................................... 3% GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES Con carcter general ............................................................................................................................... 3%
111
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
9.2. Resumen de los Convenios suscritos por Espaa para evitar la doble imposicin
Por rendimientos del capital
Dividendos (I) Pas Albania General (%) Matriz-Final Porcentaje Tipo (%) participacin Mnima Intereses (I) (%) Cnones (%)
Alemania Arabia Saudita Argelia Argentina Australia Austria Barbados Blgica Bolivia Bosnia y Herzegovina Brasil Bulgaria Canad Chequia Chile China Colombia Corea del Sur Costa Rica Croacia Cuba Ecuador Egipto El Salvador EAU Estados Unidos Eslovaquia Eslovenia Estonia Filipinas Finlandia Francia Georgia Grecia Hungra India Indonesia Irn Irlanda Islandia Israel Italia Jamaica
112
10 15 5 15 15 15 15 5 15 15 10 15 15 15 15 10 10 5 15 12 15 15 15 12 12 15 15 15 15 15 15 15 15 10 10 15 15 15 10 15 15 10 15 15
75-10 25 25 10 25 25 50 25 25 20 25 25 20 20 25 20 25 25 25 50 10 25 25 25 25 10 25 10 10 25 25 25 20 25 25 25
0-5 10 0 5 10 15 10 0 10 5 5 15 5 5 exento 10 5 exento 5 9 exento 5 10 5 5 5 10 10 0 0 5 5 10 5 15 5 5
6 10 5 5 12,5 10 5 0 15 15 7 10-15 0 15 0 5-15 10 10 10 05/10/12 8 10 5-10 10 10 0 10 0 5 10 10-15 10 10 0 8 0 15 10 7,5 0 5 5-10 12 10
0 5 8 7-14 3-5-10-15 10 5 0 5 15 7 10-15 0 10 5 5-10 10 10 10 10 8 5 5-10 12 10 0 5-8-10 5 5 5-10 5 5 5 0 6 0 10-20 10 5 5-8-10 5 5-7 4-8 10
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Por rendimientos del capital

Dividendos (I) Pas General (%) Matriz-Final Porcentaje Tipo (%) participacin Mnima Intereses (I) (%) Cnones (%)
Japn Kazajstan Letonia Lituania Luxemburgo Macedonia Malasia Malta Marruecos Mxico Moldavia
15 15 15 15 15 15 5 5 15 15 10
25 10 25 25 25 10 5 25 25 25 50 25 25 25-50 25-50 40 25 25
10
10 5 5 5 10 5 Exento Exento 10 5 0 5 10 10-15 7,5 5 5 5 10

10
10 10 10 10 10 5 10 10 10-15 5
10 0 5-10 5-10 10 5 5-7 5-10 10 8
Noruega Nueva Zelanda Pases Bajos Pakistn Panam Polonia Portugal Reino Unido Rumana Rusia Serbia Singapur Sudfrica Suecia Suiza Tailandia Trinidad y Tobago
15 15 15 10 10 15 15
15
10 10 10 10 5 0 15
12
5 10 6 7,5 5 10 5
10
15 15 10 5 15 15 15 10 10
25 100.000 euros 25 10 25 50 25 50 25 50 25 75 25-50
10 5-10 5 0 5 10 0 0 5 5 5 0 10-7
10 5 10 5 5 15 10 10-15 8
10 5 05/10/12 5 5 10 0-5 5-8-15 5
Tnez Turqua Ex URSS Uruguay Venezuela Vietnam
15 15 18 5 10 15
5-10 10-15 0 10 4,95-10 10
10 10 5 05/10/12 5 10
(*) Los intereses obtenidos en Espaa y los dividendos que distribuya una filial espaola participada como mnimo en un 10%, estarn exentos de tributacin (retencin) cuando correspondan a personas jurdicas o entidades residentes en los estados miembros de la UE. NOTA: reglas especiales y otros conceptos no especificados, consultar el convenio respectivo.
113
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
9.3. Parasos fiscales

PARASOS FISCALES (REAL DECRETO 1080/1991, DE 5 DE JULIO) (I)
Europa Andorra (II), Gibraltar, Islas del Canal, Liechtenstein, Luxemburgo (slo por lo que concierne a las sociedades a que se refiere el Protocolo del Convenio con Luxemburgo, que precisamente quedan excluidas del mbito de aplicacin del mismo), Man, Mnaco y San Marino. Anguilla, Antigua y Barbuda, Bahamas, Barbados, Bermuda, Islas Caimn, Dominica, Granada, Jamaica, Malvinas, Montserrat, Panam, San Vicente y las Granadinas, Santa Luca, Trinidad y Tobago, Turks y Caicos, Islas Vrgenes UK, Islas Vrgenes USA. Liberia, Mauricio y Seychelles. Bahrein, Brunei, Chipre, Hong Kong, Jordania, Lbano, Macao, Omn y Singapur. Islas Cook, Fiji, Marianas, Naur, Salomn, Vanuatu
Amrica
frica Asia Oceana
(I) Se debe tener en cuenta lo establecido en el artculo 2 del Real Decreto 1080 / 1991, de 5 de julio (aadido por el Real Decreto 116 / 2003, de 31 de enero), que dispone que los pases y territorios a los que se refiere el artculo 1 que firmen con Espaa un acuerdo de intercambio de informacin en materia tributaria o un convenio para evitar la doble imposicin con clusula de intercambio de informacin dejarn de tener la consideracin de parasos fiscales en el momento en que dichos convenios o acuerdos entren en vigor. ste ha sido el caso de Andorra, Antillas Neerlandesas, Aruba, Bahamas, Barbados, Emiratos rabes Unidos, Malta, Panam, San Marino y Singapur. (II) Hasta el 10 de febrero de 2011.
Para las entidades que radiquen en territorios de nula tributacin o parasos fiscales, la Administracin tributaria podr presumir que dichas entidades tienen su residencia en territorio espaol cuando: Sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio espaol. Su actividad principal se desarrolle en territorio espaol. Salvo que dicha entidad acredite que: Su direccin y efectiva gestin tienen lugar en aquel pas o territorio. La constitucin y operativa de la entidad responde a motivos econmicos vlidos y razones empresariales sustantivas distintas de la simple gestin de valores u otros activos.
114
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
10. Obligaciones formales de los empresarios, profesionales y de las sociedades mercantiles

Los empresarios o profesionales y las entidades en atribucin de rentas (por ejemplo las sociedades civiles) que desarrollen actividades econmicas, junto con el resto de sociedades mercantiles, tienen las siguientes obligaciones formales con trascendencia tributaria: Conservar la oportuna documentacin relativa a sus actividades, as como sus declaraciones fiscales, y llevar una contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio o bien los registros exigidos por las normas fiscales.
10.1. Conservacin de documentos y declaraciones fiscales

Obligacin de conservar durante el plazo mximo de prescripcin (cuatro aos contados desde el da en que finaliz el plazo reglamentario de presentacin de la correspondiente declaracin tributaria) los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, pago de impuestos, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier clase que constan en las respectivas declaraciones tributarias; de aportarlos conjuntamente con las declaraciones y comunicaciones del impuesto, cuando as se establezca; y de exhibirlos ante los rganos de la administracin tributaria cuando sean requeridos al efecto. No obstante, este periodo se ver interrumpido por cualquier accin administrativa efectuada por cualquiera de las partes, volvindose a iniciar un nuevo periodo. Asimismo, segn lo dispuesto en el artculo 30 del Cdigo de Comercio, los empresarios debern mantener la correspondencia, libros, documentacin y justificantes concernientes a su negocio debidamente ordenados durante el plazo de seis aos desde el ltimo asiento realizado en los libros.
10.2. Libros de contabilidad y dems registros

Llevar la contabilidad ordenada y adecuada segn precepta el Cdigo de Comercio y la de aquellos libros y registros que exija la normativa fiscal. No obstante, se excepcionan de esta obligacin a los sujetos pasivos cuya actividad empresarial no tenga el carcter de mercantil (agricultores), de acuerdo con el Cdigo de Comercio y aquellos sujetos pasivos que determinen el rendimiento neto del IRPF por la modalidad simplificada del rgimen de estimacin directa (cifra de negocios < 600.000 euros) y por el de estimacin objetiva y aquellos sujetos pasivos cuya actividad sea profesional. Rgimen aplicable Actividades empresariales
De carcter mercantil Estimacin directa Modalidad Normal Contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio Registros de IVA De carcter no mercantil Libro registro de ingresos Libro registro de gastos Libro registro de bienes de inversin Registros de IVA
Actividades profesionales
Libro registro de ventas e ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversin Libro registro de provisin de fondos y suplidos Registros de IVA Libro registro de ventas e ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversin Libro registro de provisin de fondos y suplidos Registros de IVA 115
Estimacin directa Modalidad Simplificada
Libro registro de ventas o ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversin Registro de IVA
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Rgimen aplicable
Actividades empresariales
A efectos del IRPF no estn obligados a llevar libros o registros contables. Para aquellas actividades cuyo rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el volumen de operaciones deber llevarse un libro registro de ventas o ingresos.
Actividades profesionales
Estimacin Objetiva
A efectos de IVA, tienen que llevar un Libro registro de facturas recibidas en el que anotarn todas las adquisiciones de bienes y servicios destinadas a ser utilizadas en la actividad, anotando separadamente las adquisiciones de activos fijos. Debern conservar los justificantes de los signos, ndices o mdulos aplicados, tanto en el IRPF como, en su caso, en el IVA.
10.3. Obligaciones de facturacin

El RD 1496/2003, de 28 de noviembre, regula el rgimen de facturacin. Dicho RD ha sido objeto de modificacin en diversas ocasiones. La ltima por el RD 1454/2005, RD 1789/2010, de 30 de diciembre. Como principal novedad, este ltimo RD, en su exposicin de motivos, elimina la obligacin legal de expedir autofactura en los supuestos de inversin del sujeto pasivo con un doble objetivo: (i) reducir las cargas administrativas y (ii) asumir la jurisprudencia ms reciente al respecto del Tribunal de Justicia de la Unin Europea. Requisitos obligatorios de las facturas: a) Nmero y serie, en su caso. Cada serie tendr una numeracin correlativa. 1. Ser optativo utilizar series separadas cuando haya razones que lo justifiquen, como es el caso de que existan varios establecimientos desde los que se efecten las operaciones o cuando se realicen operaciones de distinta naturaleza. 2. Ser obligatoria la expedicin de series especficas: En los supuestos de facturas rectificativas. En el caso de adjudicaciones en procedimientos judiciales y administrativos. En el caso de las expedidas por los destinatarios de las operaciones o por terceros a que se refiere el artculo 5, para cada uno de los cuales deber existir una serie distinta. b) Fecha de expedicin c) Nombre y apellidos, razn o denominacin social completa del obligado a expedirla y del destinatario. d) NIF atribuido por la Administracin Tributaria espaola o de otro Estado miembro de la Unin Europea del obligado a la expedicin. Adems es obligatorio el NIF del destinatario en los siguientes casos: -- Entregas intracomunitarias de bienes. -- Operaciones en las que el destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto. e) Entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas en territorio de aplicacin del IVA si el empresario o profesional obligado a la expedicin est establecido en dicho territorio. f) Domicilio tanto del obligado a expedir la factura como del destinatario de las operaciones. 1. Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario dispongan de varios lugares fijos de negocio, deber indicarse la ubicacin de aqul al que se refieran las operaciones en los casos en que esta referencia sea relevante para determinar el rgimen de tributacin correspondiente.
116
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
2. Cuando el destinatario de las operaciones sea persona fsica no empresario o profesional, no ser obligatoria la consignacin de su domicilio. g) Descripcin de la operacin, consignndose todos los datos necesarios para la determinacin de la base imponible y su importe, incluyendo el precio unitario sin IVA, as como cualquier descuento o rebaja que no est incluido en el precio. h) Tipo o tipos impositivos aplicados, en su caso. i) Cuota tributaria que, en su caso, se repercuta. j) Fecha de la realizacin de la operacin o en la que, en su caso, se haya recibido un pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedicin de la factura. En las operaciones no sujetas o exentas o en las que el sujeto pasivo sea el destinatario de la operacin se ha de hacer referencia expresa a dicha circunstancia o a la disposicin de la Sexta Directiva del Consejo en materia de IVA o al precepto de la Ley del IVA en virtud de la cual dicha operacin est no sujeta, exenta o genere inversin de sujeto pasivo. Se regula de manera especfica la posibilidad de cumplir la obligacin de expedir factura por el destinatario de la operacin o por un tercero, aunque se mantiene la responsabilidad por parte del sujeto pasivo obligado a la expedicin de la misma. Los requisitos que se debern cumplir para que sea el destinatario el que expida materialmente la factura son: acuerdo escrito previo y aceptacin de la factura expedida por quien realiza la operacin. Las facturas debern expedirse en el momento de realizarse la operacin, salvo cuando el destinatario sea un empresario o profesional, en cuyo caso deben expedirse en el plazo de un mes a contar desde la realizacin de la operacin. En todo caso, debern expedirse antes del da 16 del mes siguiente al periodo de liquidacin del impuesto (mensual o trimestral) en el curso del cual se hayan realizado las operaciones. En los supuestos de expedicin de facturas rectificativas, stas debern hacer constar: -----Serie especfica. Su condicin de factura rectificativa. Descripcin de la causa que motiva la rectificacin. Resto de datos obligatorios de facturas. En cuanto a la base imponible y cuota se puede hacer constar, a opcin: Importe de la rectificacin, con signo positivo o negativo. Cmo quedan tras la rectificacin, indicando el importe de la rectificacin.
Autofacturas: Con efectos 1 de enero de 2011 se introdujeron una serie de modificaciones en la Ley del IVA con el objeto de simplificar las obligaciones fiscales exigidas para la deduccin de las cuotas soportadas como consecuencia del efecto de la autorepercusin del IVA, ya sea como consecuencia de las reglas de localizacin de las prestaciones de servicios, o para los regmenes especiales tanto de oro de inversin o materiales de recuperacin. De este modo no ser necesario que el sujeto pasivo emita una autofactura para poder deducir el IVA correspondiente a estas operaciones, siempre que la autorepercusin relativa a la entrega o prestacin del servicio est debidamente consignada en la declaracin liquidacin o en el libro registro de IVA correspondiente. Asimismo, el Real Decreto 1789/2010, de 30 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento de Facturacin, estableci en su artculo 2 la modificacin del apartado 3 del artculo 2, desarrollando que tendr la consideracin de justificacin contable a que se refiere el nmero 4 del apartado uno del artculo 97 de la Ley del Impuesto, cualquier documento que sirva de soporte a la anotacin contable de la operacin cuando quien la realice sea un empresario o profesional no establecido en la Comunidad.
117
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
10.4.Las obligaciones documentales en el Rgimen de las Operaciones Vinculadas

La entrada en vigor de la Ley 36/2006, de prevencin contra el fraude fiscal, introdujo la obligacin de valorar en todo caso las operaciones efectuadas entre partes vinculadas por su valor normal de mercado, recayendo dicha obligacin sobre el propio sujeto pasivo. En definitiva, la modificacin principal que trajo consigo esta Ley fue la sustitucin de la potestad administrativa de valorar las operaciones efectuadas entre entidades vinculadas a su valor normal de mercado por una norma de valoracin de obligado cumplimiento cuyos efectos se pusieron de manifiesto a partir de 1 de enero de 2007. Asimismo, otra de las novedades que introdujo la mencionada Ley fue la obligacin de documentar las operaciones realizadas con partes vinculadas en los trminos sealados por el RIS. Sin embargo, el ejercicio 2009 constituy quizs el primer perodo impositivo en cual el nuevo rgimen de operaciones vinculadas despleg todos sus efectos. En efecto, el 19 de noviembre de 2008 entr en vigor el RD 1793/2008, de modificacin del RIS, el cual pas a concretar el contenido de las obligaciones de documentacin sealadas por el artculo 16.2 del TRLIS y la fecha a partir de la cual dicha documentacin debe estar a disposicin de la Administracin Tributaria: 19 de febrero de 2009. Dicho criterio ha sido confirmado por la Direccin General de Tributos en la Consulta Vinculante nmero 1567-09, de 30 de junio de 2009, en relacin con la obligacin de documentar las operaciones realizadas entre entidades vinculadas en los trminos exigidos por el artculo 16.2 y 18 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y el Reglamento del Impuesto, respectivamente. La Consulta anterior viene a precisar el alcance temporal de la obligacin de documentar las operaciones vinculadas introducida por la Ley 36/2006; en particular, en lo relativo a cules son las operaciones que deben ser objeto de documentacin en los trminos sealados por el RD 1793/2008. A) Operaciones realizadas antes de 19 de febrero de 2009 En primer lugar, es del todo necesario reiterar que la obligacin de valorar las operaciones vinculadas por su valor normal de mercado est en vigor desde 1 de enero de 2007. Por lo tanto, todas aquellas transacciones efectuadas entre partes vinculadas en el sentido del artculo 16.3 de la LIS debern ser valoradas por su valor normal de mercado desde la fecha mencionada, esto es, desde 1 de enero de 2007. No obstante lo anterior, en lo que concierne al rgimen de documentacin, las operaciones efectuadas con anterioridad a 19 de febrero de 2009 no debern ser documentadas en los trminos introducidos por el RD 1793/2008; de igual forma, a estas transacciones no les resultar de aplicacin el rgimen sancionador previsto en el artculo 16.10 del TRLIS. Por supuesto, y de conformidad con el criterio de la Administracin Tributaria, expuesto en el Informe interno de la AEAT, de fecha 24 de abril de 2008, todo lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la necesidad de que el contribuyente est en disposicin de acreditar que la valoracin aplicada a las operaciones vinculadas realizadas con anterioridad a 19 de febrero de 2009 obedece al principio de libre concurrencia exigido por el artculo 16 del TRLIS. Asimismo, a las transacciones realizadas con anterioridad a la fecha indicada les resultar aplicable, en su caso, el rgimen sancionador general resultante de la Ley 58/2003, General Tributaria. B) Operaciones realizadas con posterioridad a 19 de febrero de 2009 A las operaciones vinculadas realizadas con posterioridad a dicha fecha les resulta de aplicacin el rgimen de valoracin, documentacin y sanciones contenido en el artculo 16 del TRLIS. En lo que se refiere al rgimen sancionador, el mismo puede resultar plenamente aplicable exista o no regularizacin administrativa en la cuota del Impuesto. En este sentido, el incumplimiento de la obligacin de documentar las operaciones vinculadas se configura como el factor decisivo para la imposicin de sanciones. Por lo tanto, la preparacin y tenencia de la documentacin exigida por el RIS evitar la imposicin de cualquier sancin tributaria, incluso en el caso de que de la valoracin aplicada por las partes pudiera derivarse algn ajuste administrativo en la cuota del Impuesto. A tenor de lo anterior, en primer lugar, cabe especificar la informacin exigida por el RIS. A estos efectos, el RIS prev la preparacin de dos bloques distintos de documentacin:
118
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
1. Documentacin del grupo (Master file): comprensivo de la documentacin de la totalidad de entidades y personas pertenecientes al grupo. Tiene como fundamento ofrecer una visin global de la actividad del mismo. 2. Documentacin del obligado tributario: bloque correspondiente a una sociedad concreta, en el que se incluirn las operaciones realizadas por esta sociedad con las distintas entidades vinculadas. A fin de preparar la documentacin anterior ser preciso, tener en cuenta los siguientes aspectos: a) Alcance de la obligacin La obligacin de documentar las operaciones vinculadas consiste en mantener a disposicin de la Administracin Tributaria la documentacin anteriormente relacionada, por lo que no ser preciso remitirla, por ejemplo, junto con la declaracin del IS de la entidad considerada, sin perjuicio de las obligaciones especficas de facilitar cierta informacin en la declaracin del Impuesto. La documentacin deber estar a disposicin de la Administracin a partir de la finalizacin del plazo voluntario de declaracin (en trminos generales, el 25 de julio). Asimismo, el RIS seala que la documentacin deber prepararse teniendo en cuenta la complejidad y el volumen de operaciones, de forma que la Administracin pueda comprobar que la valoracin aplicada corresponde al valor de mercado. La documentacin deber hacer referencia a las operaciones realizadas en el perodo impositivo. Si la documentacin confeccionada en un ejercicio en particular resulta vlida para los siguientes, bastar efectuar las correcciones o adaptaciones que puedan ser necesarias, sin que resulte preciso volver a preparar la totalidad de la documentacin reglamentaria. La obligacin de documentar estas transacciones debe entenderse sin perjuicio de la facultad de la Administracin de solicitar toda aquella documentacin o informacin adicional que considere necesaria. b) Conservacin de la documentacin La entidad dominante podr optar por preparar y conservar la documentacin relativa a todo el grupo. Cuando esta entidad no sea residente en Espaa deber designar una entidad residente en territorio espaol para conservar la documentacin. Lo anterior debe entenderse sin perjuicio del deber de cualquiera de las entidades pertenecientes a un grupo de aportar, a requerimiento de la Administracin, toda la documentacin relativa a dicho grupo. c) Grupos y entidades de reducida dimensin Aquellos grupos que cumplan los requisitos del artculo 108 TRLIS (rgimen especial de entidades de reducida dimensin(14)) quedarn exonerados de la confeccin del bloque de documentacin del grupo del obligado tributario. Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2011, el Real Decreto 13/2010, de 3 de diciembre, estableci la siguiente exoneracin relativa a la obligacin de documentar las operaciones realizadas con entidades vinculadas: La documentacin no ser exigible a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el perodo impositivo sea inferior a diez millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho perodo con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de valor de mercado. No obstante, debern documentarse en todo caso las operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que residan en un pas o territorio calificado reglamentariamente como paraso fiscal, excepto que residan en un Estado miembro de la Unin Europea y el sujeto pasivo acredite que las operaciones responden a motivos econmicos vlidos y que esas personas o entidades realizan actividades econmicas. Asimismo, en relacin con la documentacin exigible al obligado tributario, el TRLIS prev una serie de requisitos abreviados de documentacin aplicable a las entidades que cumplan los requisitos del artculo 108 del TRLIS, y que variarn en funcin de las personas o entidades que intervienen en la operacin y del tipo de transaccin llevada a cabo.
(14) El importe neto de las cifra de negocios para tener la consideracin de entidades de reducida dimensin se ha visto incrementado de 8 millones de euros a 10 millones de euros.
119
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Por ejemplo, en el caso de que una sociedad de reducida dimensin efecte una operacin inmobiliaria con su socio nico persona fsica, nicamente ser necesario documentar la operacin en los siguientes trminos: identificacin de los sujetos que intervienen en la operacin; descripcin del mtodo de valoracin escogido para la transaccin, as como las razones que justifican su aplicacin; y cualquier otro aspecto que el sujeto pasivo considere relevante en la determinacin del valor de mercado de la transmisin. d) Dispensas en la obligacin de documentar Adicionalmente a lo expuesto en el apartado inmediato anterior, el TRLIS establece una serie de exenciones en la obligacin de documentar las operaciones desarrolladas entre entidades vinculadas. Dichas exenciones se concretan en lo siguiente: Las realizadas entre entidades que formen parte de un grupo que tribute en rgimen de consolidacin fiscal del IS. Las realizadas con sus miembros por Agrupaciones de Inters Econmico, Uniones Temporales de Empresas y Sociedades de Desarrollo inscritas en el Registro especial del Ministerio de Economa y Hacienda. Las realizadas en el mbito de Ofertas Pblicas de Venta y Ofertas Pblicas de Adquisicin de valores. Las realizadas entre entidades de crdito integradas a travs de un sistema institucional de proteccin aprobado por el Banco de Espaa, que tengan relacin con el cumplimiento por parte del referido sistema institucional de proteccin de los requisitos establecidos en la letra d del apartado 3 del artculo 8 de la Ley 13/1985, de 25 de mayo, de Coeficientes de Inversin, Recursos Propios y obligaciones de Informacin de los Intermediarios Financieros. Las realizadas en el perodo impositivo con la misma persona o entidad vinculada, cuando la contraprestacin del conjunto de esas operaciones no supere el importe de 250.000 euros de valor de mercado. En este cmputo se excluirn las operaciones a que se refieren los nmeros 1, 2, 3 y 4 siguientes de esta letra. En relacin con la incidencia de la actual normativa de operaciones vinculadas en los grupos que hayan optado por la aplicacin del rgimen de consolidacin del IS cabe destacar, no obstante, que a dichos grupos les resulta igualmente aplicable la obligacin de valorar las referidas operaciones por su valor normal de mercado. No obstante, a tenor de la exencin aludida, puede resultar conveniente valorar los beneficios que puede ofrecer este rgimen especial en un entorno en cual nos encontremos frente a un grupo en cual se efecte un gran nmero de operaciones internas, dada la simplificacin que podra comportar en la gestin administrativa de aqul. En este sentido, este anlisis deber efectuarse en todo caso durante el ao anterior al que se pretenda aplicar el rgimen, puesto que la adopcin de los correspondientes acuerdos debe llevarse a cabo con anterioridad al inicio del perodo impositivo en el cual dicho rgimen surta efectos. Por ejemplo, si se pretende la aplicacin del rgimen de grupos para el ejercicio iniciado el 1 de enero de 2012, deber optarse por aplicar dicho rgimen y comunicarlo a la AEAT durante el ao 2011. e) Informacin a incluir en la declaracin del Impuesto sobre Sociedades El modelo de declaracin del IS contiene un apartado especfico de informacin de las operaciones realizadas con entidades vinculadas. En la declaracin deber incluirse la informacin correspondiente a aquellas operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas a los efectos del artculo 16 del TRLIS, sobre las que exista obligacin de documentacin. Segn el cuadro que se adjunta a continuacin:
OPERACIONES VINCULADAS
Hasta 250.000 euros de operaciones por entidad vinculada (no operaciones especficas) (I) Hasta 250.000 de operaciones vinculadas (en operaciones especficas). Se distingue: < 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada, del mismo tipo y mtodo de valoracin > 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada, del mismo tipo y mtodo de valoracin 120
DOCUMENTACIN
NO
MODELO 200
NO
SI SI
NO NO
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
OPERACIONES VINCULADAS
Ms 250.000 de operaciones vinculadas. Se distingue: < 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada, del mismo tipo y mtodo de valoracin > 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada, del mismo tipo y mtodo de valoracin
DOCUMENTACIN
MODELO 200
SI SI
NO SI
(I) Tendrn a estos efectos la consideracin de operaciones especficas las siguientes: a) Las realizadas con parasos fiscales. b) Las realizadas con personas fsicas que tributen en estimacin objetiva que la participacin individual o conjuntamente con sus familiares sea > 25% del capital o fondos propios. c) Transmisin de negocios, valores o participaciones en los FFPP de entidades no admitidas a negociacin. Transmisin de inmuebles o intangibles.
La informacin a incluir en la declaracin es la siguiente: Identificacin de la entidad vinculada con la que se realiza la operacin. Tipo de relacin de vinculacin, segn se definen en el artculo 16.3. Tipo de operacin realizada y si constituye ingreso o gasto. Mtodo de valoracin aplicado, segn se definen en el artculo 16.4. Importe de la operacin.
f) Deducibilidad de los servicios prestados por entidades vinculadas El TRLIS establece una serie de requisitos particulares a la deducibilidad de los servicios recibidos de entidades vinculadas. Bsicamente, estos requisitos se concretan en que los servicios recibidos produzcan o puedan producir un beneficio efectivo a la sociedad que los recibe. Para verificar tal circunstancia, deberemos cuestionarnos, entre otros aspectos, si la entidad beneficiaria hubiera adquirido los servicios a una entidad no vinculada y si tales servicios recibidos estn de alguna manera relacionados con su actividad. g) Acuerdos de reparto de costes La deduccin de los gastos soportados en el marco de un acuerdo de reparto de costes queda condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos: Las personas o entidades que participen en el acuerdo debern acceder a la propiedad u otro derecho que tenga similares consecuencias econmicas sobre los activos o derechos que sean objeto de aqul. La aportacin de cada persona o entidad deber prever el beneficio o utilidad que racionalmente se espere obtener. El acuerdo deber prever las variaciones en sus circunstancias o personas o entidades participantes, estableciendo los ajustes y pagos compensatorios necesarios. El acuerdo suscrito deber cumplir los siguientes requisitos: Identificacin de las entidades participantes. Actividades y proyectos cubiertos por los acuerdos. Duracin del acuerdo. Criterios de cuantificacin del reparto de los beneficios esperados entre los partcipes. Clculo de las respectivas aportaciones. Especificacin de las tareas y responsabilidades asumidas por los partcipes. Consecuencias de la adhesin o retirada de los partcipes, as como cualquier otra disposicin que prevea adaptar las condiciones del acuerdo a cualquier modificacin de las circunstancias econmicas de dicho acuerdo. h) Operaciones realizadas con parasos fiscales Debe tenerse en cuenta que el RIS impone obligaciones de documentacin especficas a las operaciones realizadas con parasos fiscales, en los casos en los que no exista relacin de vinculacin entre las partes. No ser exigible la obligacin anterior respecto de servicios y compraventas internacionales, incluidas las comisiones de mediacin, cuando:
121
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Existan motivos econmicos vlidos para operar con parasos fiscales. Se acredite que el valor convenido se corresponde con el aplicado por el sujeto pasivo en operaciones equiparables realizadas con personas o entidades no vinculadas que no residan en parasos fiscales. i) Tramitacin de acuerdo previos de valoracin En aquellos casos en los que la valoracin de las operaciones efectuadas entre partes vinculadas pueda ofrecer una especial dificultad, por ejemplo, por carecer de operaciones comprables, puede valorarse la posibilidad de presentar a la Administracin una solicitud de acuerdo previo de valoracin. Con ello, se conseguir dotar de mayor seguridad jurdica a las operaciones vinculadas llevadas a cabo. Con carcter general, la normativa del Impuesto dispone que los acuerdos previos de valoracin surtirn efectos en las operaciones realizadas con posterioridad a la fecha en que se aprueben y se extendern a los perodos impositivos indicados en el propio acuerdo, hasta un mximo de cuatro. No obstante, el TRLIS tambin prev que los acuerdos puedan tener efectos sobre las operaciones del perodo impositivo corriente y el anterior, si no hubiera expirado el plazo de liquidacin. C) Documentacin del Grupo De acuerdo con las disposiciones reglamentarias, este bloque deber incluir la siguiente informacin: a) Descripcin general de la estructura organizativa, jurdica y operativa del grupo. b) Identificacin de las diferentes entidades que, formando parte del grupo, realicen operaciones vinculadas que afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario. c) Descripcin general de la naturaleza, importes y flujos de las operaciones vinculadas entre las entidades del grupo en la medida que afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario. d) Descripcin general de las funciones ejercidas y de los riesgos asumidos por las diferentes entidades del grupo en la medida que afecten, directa o indirectamente, las operaciones realizadas por el obligado tributario. e) Relacin de la titularidad de las patentes, marcas, nombres comerciales y otros activos intangibles en la medida que afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario y sus operaciones vinculadas y contraprestaciones derivadas de su uso. f) Descripcin de la poltica del grupo en materia de precios de transferencia que incluya el mtodo de fijacin de precios adoptado por el grupo y justifique su adecuacin al principio de libre competencia. g) Relacin de los acuerdos de reparto de costes y contratos de prestacin de servicios entre entidades del grupo cuando afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario. h) Relacin de los acuerdos previos de valoracin o procedimientos amistosos, celebrados o en curso, relativos a las entidades del grupo cuando afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario. i) Memoria del grupo o, en su defecto, informe anual equivalente. D) Documentacin del obligado tributario De acuerdo con las disposiciones reglamentarias, este bloque deber incluir la siguiente informacin: a) Nombre y apellidos o razn social o denominacin completa, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operacin, as como descripcin detallada de su naturaleza, caractersticas e importe. b) Anlisis de comparabilidad en los trminos del artculo 16.2 del RIS respecto a la determinacin del valor de mercado. La comparabilidad entre operaciones vendr determinada, en la medida en que sean relevantes, por las siguientes circunstancias: Caractersticas de los bienes o servicios considerados. Las funciones asumidas por las partes que intervienen en la operacin, identificando los riesgos asumidos y considerando los activos utilizados. Los trminos contractuales acordados en las operaciones consideradas: responsabilidades, riesgos y beneficios asumidos por cada parte. Las caractersticas de los mercados en los que se entregan los bienes o se prestan los servicios, as como otros factores de ndole econmica que puedan resultar relevantes. Cualquier otra circunstancia relevante, como las estrategias comerciales.
122
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
c) Mtodo de valoracin escogido, as como su forma de aplicacin y la especificacin del valor o intervalos de valores derivados del mismo. d) Criterios de reparto de servicios prestados conjuntamente a favor de varias personas o entidades vinculadas, as como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, y acuerdos de reparto de costes. e) Cualquier otra informacin relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas, as como los pactos parasociales suscritos con otros socios.
10.5.Comunicaciones y notificaciones de la AEAT por medios electrnicos

El Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, ha regulado supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrnicos en el mbito de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria. a) Qu es la direccin electrnica habilitada (en adelante, DEH)? La direccin electrnica habilitada sirve para la recepcin de las notificaciones administrativas que por va telemtica pueda practicar la Administracin General del Estado y sus Organismos Pblicos. Asociada a la direccin, su titular dispondr de un buzn electrnico en el que recibir las notificaciones de los organismos y procedimientos correspondientes. La DEH tendr vigencia indefinida, no siendo posible su revocacin o inhabilitacin. b) Quines estn obligados a recibir comunicaciones y notificaciones electrnicas de la Agencia Tributaria? Tienen obligacin de recibir por medios electrnicos, comunicaciones y notificaciones, las personas y entidades que se relacionan a continuacin: Sociedades Annimas (NIF letra A) y de Responsabilidad Limitada (NIF letra B). Personas jurdicas y entidades sin personalidad jurdica que no tengan nacionalidad espaola (NIF letra N). Establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes (NIF letra W). Uniones temporales de empresas (NIF letra U). Agrupaciones de inters econmico, Agrupaciones de inters econmico europeas, Fondos de pensiones, Fondos de capital riesgo, Fondos de inversiones, Fondos de titulizacin de activos, Fondos de regularizacin del mercado hipotecario, Fondos de titulizacin hipotecaria y Fondos de garanta de inversiones (todos ellos NIF letra V). Contribuyentes inscritos en el Registro de Grandes Empresas. Contribuyentes que tributen en el Rgimen de Consolidacin Fiscal del Impuesto sobre Sociedades. Contribuyentes que tributen en el Rgimen especial del Grupo de Entidades del IVA. Contribuyentes inscritos en el Registro de Devolucin Mensual del IVA (REDEME). Contribuyentes con autorizacin para presentar declaraciones aduaneras mediante el sistema de transmisin electrnica de datos (EDI). c) Qu puede comunicar o notificar la Agencia Tributaria por medios electrnicos? Las personas y entidades citadas en al apartado anterior estarn obligadas a recibir, por medios electrnicos, todas las comunicaciones y notificaciones que efecte la Agencia Tributaria. De esta forma en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadsticos de comercio exterior y en la gestin recaudatoria de los recursos de otros Entes y Administraciones Pblicas que tiene atribuida o encomendada. Por tanto, la notificacin electrnica pasa a ser la forma habitual de notificacin de las actuaciones de la Agencia Tributaria. No obstante, la Agencia Tributaria podr practicar notificaciones por los medios no electrnicos tradicionales, en los siguientes supuestos:
123
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Cuando la comunicacin o notificacin sea por comparecencia espontnea del obligado tributario o su representante en las oficinas de la AEAT, y solicite la comunicacin o notificacin personal en ese momento. Cuando la comunicacin o notificacin electrnica sea incompatible con la inmediatez o celeridad que requiera la actuacin administrativa para asegurar su eficacia. Cuando las comunicaciones y notificaciones hubieran sido puestas a disposicin del prestador del servicio de notificaciones postales para entregar a los obligados tributarios antes de la fecha en que la Administracin tenga constancia de la comunicacin al obligado de su inclusin en el sistema de DEH. d) Qu materias que no sern objeto de comunicacin y notificacin en la DEH? Aqullas en las que el acto a notificar vaya acompaado de elementos no susceptibles de conversin en formato electrnico. Las que deban practicarse mediante personacin. Las que efecte la Agencia Tributaria en la tramitacin de reclamaciones econmico-administrativas. Las que contengan medios de pago a favor de los obligados tributarios (cheques). Las que deban practicarse con ocasin de la participacin telemtica en procedimientos de enajenacin de bienes desarrollados por los rganos de recaudacin de la AEAT. Las dirigidas a las entidades de crdito. e) Procedimiento de inclusin obligatoria en el sistema y forma de acceso a la DEH La Agencia Tributaria notificar por carta a los obligados a recibir comunicaciones y notificaciones electrnicas, su inclusin de oficio, asignndoles una DEH. En los supuestos de nuevas altas en el Censo de Obligados Tributarios la notificacin de la inclusin en el sistema de DEH se podr realizar junto a la comunicacin de asignacin del NIF definitivo. El nuevo sistema obligatorio de DEH sustituye, para todas las notificaciones que se reciban de la AEAT, al servicio de notificaciones telemticas seguras (DEU) para aquellos contribuyentes que se inscribieron voluntariamente a este ltimo, inscripcin que quedar sin efectos. Ambos sistemas tienen la misma base tcnica, siendo igual su acceso. Asimismo, os comentamos que es preciso acceder peridicamente (como mnimo una vez cada 10 das) al buzn de notificaciones de la DEH. No obstante, la Sociedad Estatal de Correos y Telgrafos, S.A., entidad prestadora del servicio, contempla la posibilidad, al configurar el perfil del buzn electrnico, de consignar una cuenta de correo electrnico personal en la que, de forma no vinculante, se le informar de las entradas de las nuevas comunicaciones y notificaciones realizadas por la AEAT. f) Quines pueden acceder a la DEH? El acceso a la DEH puede ser realizado directamente por el obligado tributario o mediante un apoderado con poder expreso para recibir notificaciones telemticas de la Agencia Tributaria. En ambos casos es necesaria la autenticacin de los interesados mediante los certificados electrnicos que se admitan conforme lo establecido en la normativa vigente. La relacin de entidades emisoras de certificados electrnicos admitidos por la entidad prestadora del servicio se encuentra en http://notificaciones.060.es, en el apartado requisitos de acceso. g) Es posible darse de baja en el DEH? No cabe la baja voluntaria en el DEH, sino la exclusin por parte de la Agencia Tributaria, a peticin del interesado, cuando dejaren de concurrir en ste las circunstancias que determinaron su inclusin en el sistema. La solicitud de exclusin debe presentarse por va telemtica en la sede electrnica de la AEAT. La Agencia Estatal de Administracin Tributaria dispondr del plazo de un mes para resolver sobre la solicitud, pudiendo acordar lo siguiente: 1.- Si el acuerdo es estimatorio, deber contener la fecha desde la que es efectiva la exclusin del sistema y habr de notificarse en el lugar sealado al efecto por el interesado o su representante o, en su defecto, en la DEH de uno u otro. La fecha de efectividad de la exclusin no podr exceder de un mes desde la fecha en que se hubiere
124
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
dictado la resolucin. 2.- Si el acuerdo es denegatorio, por entenderse que no han dejado de cumplirse las circunstancias determinantes de la inclusin en el sistema de notificacin en la DEH, habr de notificarse en el lugar sealado al efecto por el interesado o su representante o, en su defecto, deber ponerse en el plazo de un mes a disposicin del obligado en la DEH. Si en el plazo de un mes no se ha resuelto expresamente la solicitud de exclusin, se entender que, a partir del vencimiento de dicho plazo, el obligado deja de estar incluido en el sistema de notificacin en la DEH. La exclusin por la falta de resolucin en plazo tendr la misma eficacia que si se hubiera dictado resolucin estimatoria en plazo. No obstante, si siguieran concurriendo o volvieran a concurrir las circunstancias determinantes de la inclusin en el sistema de notificacin en la DEH, la Agencia Tributaria puede notificar al obligado tributario su nueva inclusin en el sistema. h) Efectos de las notificaciones electrnicas Los efectos de la notificacin en la DEH se producen en el momento del acceso al contenido del acto notificado, o bien, si este acceso no se efecta, por el transcurso del plazo de 10 das naturales desde su puesta a disposicin en dicha direccin electrnica. Transcurrido el plazo indicado, la notificacin se entiende practicada y as constar en el buzn electrnico. Todas las comunicaciones y notificaciones estarn 30 das naturales en el buzn de la DEH. Durante ese perodo, si han sido ledas, se podr visualizar por completo su contenido cuantas veces se precise. Con posterioridad a este plazo, slo se podrn consultar en la sede electrnica de la Agencia Tributaria. i) Novedades con respecto al ejercicio 2012 La Orden EHA/3552/2011, de 19 de diciembre, publicada en el BOE del 29 de diciembre de 2011, regula los trminos en los que los obligados tributarios pueden ejercitar la posibilidad de sealar das en los que la Agencia Tributaria no podr poner notificaciones a su disposicin en la direccin electrnica habilitada. Con respecto al mbito subjetivo de la citada Orden, los obligados tributarios podrn sealar los das en los que no se pondrn a su disposicin notificaciones en la direccin electrnica habilitada, ya se encuentren inscritos con carcter obligatorio o de forma voluntaria. No obstante, si los obligados se encuentran incluidos en este procedimiento de forma voluntaria, el sealamiento nicamente surtir efectos respecto de aquellos procedimientos a los que se encuentren suscritos. Para los obligados tributarios incluidos con carcter obligatorio en el sistema de direccin electrnica habilitada, el sealamiento de los das en los que no se pondrn a su disposicin notificaciones en la citada direccin electrnica comprender las notificaciones que efecte la Agencia Estatal de Administracin Tributaria en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadsticos de comercio exterior y en la gestin recaudatoria de los recursos de otros Entes y Administraciones Pblicas que tiene atribuida o encomendada. Por el contrario, para los obligados tributarios adheridos al sistema de direccin electrnica habilitada con carcter voluntario para determinados procedimientos, el sealamiento de los citados das afectar a las notificaciones correspondientes al conjunto de procedimientos a los que se encuentren suscritos. La Orden que estamos comentando establece adicionalmente un lmite mximo de das en los que la AEAT no podr poner a su disposicin notificaciones en la Direccin Electrnica Habilitada, ascendiendo a un mximo de 30 das naturales por ao natural, siendo estos das de libre eleccin y sin necesidad de tener que agrupar un nmero mnimo de los mismos. Los das sealados se computarn como dilacin no imputable a la Administracin. Adicionalmente a lo anterior, el obligado tributario que a lo largo del ao natural sea incluido con carcter obligatorio en el sistema de direccin electrnica habilitada o proceda a darse de alta voluntariamente para ser notificado a travs de dicha direccin electrnica en determinados procedimientos, podr disfrutar de la totalidad de los 30 das naturales del ao natural en curso, sin necesidad de prorratear los das por el perodo del ao natural restante. Los das en los que no se pondrn a disposicin del obligado tributario notificaciones en la direccin electrnica habilitada se debern solicitar con una antelacin mnima de siete das naturales al primer da en que vaya a surtir efecto y, una vez sealados, podrn ser objeto de modificacin mediante solicitud expresa que dejar sin efecto el perodo inicialmente elegido, con los mismos lmites respecto al nmero mximo de das anuales por obligado tributario y antelacin mnima anteriormente indicados.
125
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
Por ltimo, la Orden establece el procedimiento y las condiciones para el sealamiento de los das en los que no se pueden poner a disposicin notificaciones en la direccin electrnica habilitada. As, el sealamiento de los das en los que no se pondrn a disposicin de los obligados tributarios notificaciones en la direccin electrnica habilitada deber realizarse obligatoriamente en la sede electrnica de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria en la direccin electrnica www.agenciatributaria.gob.es Una vez que los das hayan sido sealados correctamente, se generar el correspondiente recibo de presentacin validado por un cdigo seguro de verificacin de 16 caracteres, adems de la fecha y hora de la solicitud. Cualquier otra solicitud presentada por cualquier otro medio carecer de efecto alguno, procedindose a su archivo sin ms trmite. Con respecto a la entrada en vigor de la Orden, ser al da siguiente al de su publicacin en el BOE, esto es, el 30 de diciembre de 2011, si bien el sealamiento de los das en los que la Agencia Estatal de Administracin Tributaria no pondr a disposicin de los obligados tributarios notificaciones en la direccin electrnica habilitada no tendr efectos hasta el 1 de enero de 2012.
126
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
11. Otros datos de utilidad o de inters

11.1. Inters del dinero
Aos
De 1994 a 1996 Durante 1997 Durante 1998 Durante 1999 y 2000 Durante 2001 Durante 2002 Durante 2003 Durante 2004 Durante 2005
Inters legal
9,00% 7,50% 5,50% 4,25% 5,50% 4,25% 4,25%
Inters de demora
11,00% 9,50% 7,50% 5,50% 6,50% 5,50% 5,50%
Aos
Durante 2006 Durante 2007 Durante 2008 Entre 01/01/2009 y 31/03/2009 Entre 01/04/2009 y 31/12/2009 Durante 2010 Durante 2011 Durante 2012
Inters legal
4,00% 5,00% 5,50% 5,50% 4,00% 4,00% 4,00% 4,00%
Inters de demora
5,00% 6,25% 7,00% 7,00% 5,00% 5,00% 5,00% 5,00%
3,75%
4,00%
4,75%
5,00%
11.2. Salario Mnimo Interprofesional e IPREM

El Gobierno ha mantenido los mismos importes del Salario Mnimo Interprofesional y el IPREM para el ao 2012, cuyos importes son: SMI
Diario Mensual Anual Trabajadores eventuales y temporeros (menos de 120 das) Empleados de hogar que trabajen por horas 21,38 da 641,40 mes 8.979,60 ao 30,39 /da por jornada legal en la actividad 5,02 /hora trabajada
IPREM
17,75 532,51 6.390,13
----------------
En las referencias en que el SMI fue sustituido por el IPREM, la cuanta anual es de 7.455,14 euros cuando se refiera al SMI en cmputo anual, salvo que expresamente se excluyan las pagas extraordinarias, en cuyo caso la cuanta ser de 6.390,13 euros. La novedad introducida por el Real Decreto 1795/2010 estriba en que para el clculo del SMI debe computarse nicamente la retribucin en dinero, sin que el salario en especie pueda, en ningn caso, dar lugar a la minoracin de la cuanta ntegra en dinero de aqul.
127
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
11.3. Recargos en las declaraciones tributarias

Los recargos por declaracin extempornea Los recargos por declaracin extempornea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentacin de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administracin tributaria. Si la presentacin de la autoliquidacin o declaracin se efecta dentro de los tres, seis o doce meses siguientes al trmino del plazo establecido para la presentacin e ingreso, el recargo ser del 5, 10 o 15 por ciento, respectivamente. Estos recargos excluirn las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentacin de la autoliquidacin o declaracin. Si la presentacin de la autoliquidacin o declaracin se efecta una vez transcurridos 12 meses desde el trmino del plazo establecido para la presentacin, el recargo ser del 20 por ciento y excluir las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos casos, se exigirn los intereses de demora por el periodo transcurrido desde el da siguiente al trmino de los 12 meses posteriores a la finalizacin del plazo establecido para la presentacin hasta el momento en que la autoliquidacin o declaracin se haya presentado. Sin perjuicio de lo anterior, dichos recargos se reducirn en un 25% siempre que se realice el ingreso total del importe en el plazo concedido por la Administracin para realizar su ingreso. Por lo que en dichos supuestos el recargo efectivo ser del 3,75%, 7,50%, 11,25% o 15% (en este ltimo supuesto, la reduccin no se aplicar a los intereses de demora). Cuando los obligados tributarios no efecten el ingreso ni presenten solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensacin al tiempo de la presentacin de la autoliquidacin extempornea, la liquidacin administrativa que proceda por recargos e intereses de demora derivada de la presentacin extempornea, segn lo dispuesto en el apartado anterior, no impedir la exigencia de los recargos e intereses del periodo ejecutivo que correspondan sobre el importe de la autoliquidacin. Las autoliquidaciones extemporneas debern identificar expresamente el periodo impositivo de liquidacin al que se refieren y debern contener nicamente los datos relativos a dicho periodo. RECARGOS POR DECLARACIN EXTEMPORNEA Presentacin antes de 3 meses
Recargos 5% (sin inters de demora)
Presentacin entre 3 y 6 meses

10% (sin inters de demora)
Presentacin entre 6 y 12 meses

Presentacin despus de 12 meses

20% + Intereses de demora (desde la finalizacin del plazo de presentacin hasta la presentacin de la declaracin) 15% + intereses de demora (siempre que se satisfaga ntegramente en el plazo otorgado al efecto)
Recargos reducidos
3,75% (siempre que se satisfaga ntegramente en el plazo otorgado al efecto)
Los recargos del periodo ejecutivo Los recargos del periodo ejecutivo se devengan con el inicio de dicho periodo y son de tres tipos: recargo ejecutivo, recargo de apremio reducido y recargo de apremio ordinario. Dichos recargos son incompatibles entre s y se calculan sobre la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario. El recargo ejecutivo ser del 5% y se aplicar cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la notificacin de la providencia de apremio. El recargo de apremio reducido ser del 10% y se aplicar cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario y el propio recargo antes de la finalizacin del plazo previsto en la LGT para las deudas apremiadas. a) Si la notificacin de la providencia se realiza entre los das 1 y 15 de cada mes, desde la fecha de recepcin de la notificacin hasta el da 20 de dicho mes o, si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.
128
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
b) Si la notificacin de la providencia se realiza entre los das 16 y ltimo de cada mes, desde la fecha de recepcin de la notificacin hasta el da cinco del mes siguiente o, si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente. El recargo de apremio ordinario ser del 20% y ser aplicable cuando no concurran las circunstancias a las que se refieren los apartados anteriores. El recargo de apremio ordinario es compatible con los intereses de demora. Cuando resulte exigible el recargo ejecutivo o el recargo de apremio reducido no se exigirn los intereses de demora devengados desde el inicio del periodo ejecutivo. RECARGOS DEL PERIODO EJECUTIVO Ingreso anterior a la notificacin de la providencia de apremio
Recargos 5% (sin inters de demora)
Ingreso en el plazo de ingreso de las deudas apremiadas

Ingreso posterior a la finalizacin del plazo de ingreso de las deudas apremiadas

20% (con inters de demora)
11.4. Responsabilidad tributaria en materia de infracciones
RESPONSABILIDAD RESPONSABILIDAD EXIMENTES

a) Cuando las infracciones se realicen por quienes carezcan En general: de capacidad de obrar en el orden tributario. Las personas fsicas o jurdicas, y entes del artculo 35.4 de la LGT, que realicen acciones u omisiones tipificadas como b) Cuando concurra fuerza mayor. c) Cuando deriven de la decisin colectiva, para quienes huinfracciones. bieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunin en la que se tom la misma. En particular: a) Los sujetos pasivos de los tributos, sean contribuyentes o d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria, amparndose en una interpretacin razonable de la norma. sustitutos. b) Los retenedores y los obligados a ingresar a cuenta. e) La actuacin adecuada a los criterios manifestados por la c) La sociedad dominante en el rgimen de declaracin conAdministracin Tributaria en publicaciones de textos actualizados de las normas tributarias, en comunicaciones y solidada. en contestaciones a consultas tributarias. d) Los obligados a suministrar informacin o prestar colabof) Cuando sean imputables a una deficiencia tcnica de los racin a la Administracin Tributaria. programas informticos de asistencia facilitados por la e) El representante legal de los sujetos obligados que carezcan de capacidad de obrar. Administracin Tributaria. f) Las entidades que estn obligadas a imputar o atribuir ren- g) Los obligados tributarios conforme a la normativa sobre asistencia mutua. tas a sus socios o miembros. g) Los obligados al cumplimiento de obligaciones tributarias formales.
129
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
11.5. Clases de Infracciones y sanciones: Criterios de graduacin

Infracciones (LGT 58/2003) Infraccin
1. Con perjuicio econmico directo: Dejar de ingresar deuda tributaria de autoliquidacin: - Leve. - Grave. - Muy grave. No presentar declaraciones completas y correctas necesarias para liquidar: - Leve. - Grave. - Muy grave. Obtener indebidamente devoluciones: - Leve. - Grave - Muy grave. 2. Sin perjuicio econmico directo: Solicitar indebidamente devoluciones. Solicitar indebidamente beneficios o incentivos. Determinar improcedentemente partidas a compensar en base a declaraciones futuras. Acreditar improcedentemente crditos a deducir en la cuota de declaraciones futuras. Imputar incorrectamente bases, rentas o resultados en rgimen de imputacin. Imputar incorrectamente deducciones, bonificaciones, pagos cuenta rgimen de imputacin. No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones sin perjuicio econmico a Hacienda. No presentar en plazo declaraciones censales o designacin representante. No presentar en plazo declaraciones informacin. No presentar en plazo o incorrectas declaraciones aduaneras no liquidables. No comunicar domicilio fiscal o su cambio. Incumplimiento condiciones aduaneras sin perjuicio Hacienda. Declaraciones o autoliquidaciones incorrectas sin perjuicio Hacienda. Declaraciones censales incorrectas. Informacin requerida incorrecta no monetaria. Informacin requerida incorrecta monetaria: - Si datos errneos > 10, 25, 50 o 75% operaciones. - Comisin reiterada. Incumplimiento deberes entidades de crdito utilizacin NIF. Comunicar datos falsos o falseados en las solicitudes de nmero de identificacin fiscal provisional o definitivo. Otros Incumplimientos deberes utilizacin NIF. Incumplir deber sigilo retenedores / ingresos a cuenta. Incumplir la obligacin de comunicar correctamente los datos al pagador de rentas: - Leve. - Muy grave. Incumplir obligacin entregar certificado de retenciones / ingresos a cuenta. 3. Infracciones contables y de facturacin: Inexactitud / omisin operaciones / utilizacin cuentas significado distinto. No-llevanza / conservacin contabilidad / libros y registros tributarios / programas y archivos informticos y codificacin. 130
Sancin
50 % 50 % al 100 % 100 % al 150 % 50 % 50 % al 100 % 100 % al 150 % 50 % 50 % al 100 % 100 % al 150 % 15 % 300 15 % 50 % 40 % 75 % 200 (I) 400 (I) 20 por dato (mnimo 300 , mximo 20.000 ) (I) 0,1 % (mnimo 100 , mximo 6.000 ) 100 200 150 250 200 por dato 0,5 %, 1 %, 1,5 % 2 % (mnimo 500 ) Incremento 100 % 5 % (mnimo 1.000 ) 30.000 150 300 /dato. Reiteracin incremento 100 % 35 % 150 % 150
1 % (mnimo 150 , mximo 6.000 ) 1 % cifra de negocios (mnimo 600 )
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Infracciones (LGT 58/2003) Infraccin

Llevanza de contabilidades distintas. Retraso en ms de cuatro meses en la llevanza. Utilizacin de libros y registros no diligenciados o habilitados. Incumplimiento de otras obligaciones contables y registrales. Incumplir requisitos de facturacin o documentacin. Falta de expedicin o conservacin facturas, justificantes o documentos sustitutivos. Expedicin de facturas con datos falsos o falseados. Incumplimiento obligaciones documentos de circulacin impuestos especiales. 4. Resistencia, Obstruccin, Excusa o Negativa: Desatender requerimientos en general en el plazo concedido: - 1 vez. - 2 vez. - 3 vez. Resistencia aportacin o examen documentos, comparecer o facilitar entrada: - 1 vez. - 2 vez. - 3 vez, si datos > 10, 25, 50 o 75 % operaciones. Resistencia aportacin de informacin recogida en arts. 93 y 94 LGT si datos > 10, 25, 50 o 75%. Quebrantamiento de las medidas cautelares. Otros casos de resistencia, obstruccin, excusa o negativa.
Sancin
600 por cada ejercicio 300 300 150 1% 2 % o 300 /operacin 75 % 150 /documento
150 300 600 300 1.500 0,5 %, 1 %, 1,5 % y 2 % (mnimo 10.000 , mximo 400.000. Reducible a 6.000 ) 1 %, 1,5 %, 2 % o 3 % (mnimo 15.000 , mximo 600.000 . Reducible a 6.000 ) 2 % (mnimo 3.000 ) 150
(I) Si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administracin tributaria, la sancin y los lmites mnimo y mximo sern la mitad de los previstos en el cuadro.
Graduacin de Sanciones (LGT 58/2003) Criterio de graduacin

Comisin repetida de infracciones tributarias (reincidencia) - Dentro de los 4 aos anteriores. - Infracciones de la misma naturaleza: Leve. Grave. Muy grave. Perjuicio econmico para la Hacienda Pblica. Base de la sancin x 100 Cuanta total correcta - Superior al 10 % e inferior o igual al 25 %. - Superior al 25 % e inferior o igual al 50 %. - Superior al 50 % e inferior o igual al 75 %. - Superior al 75 %. Incumplimiento sustancial de la obligacin de facturacin o documentacin. - Cuando dicho incumplimiento afecte a ms del 20% del importe de las operaciones sujetas al deber de facturacin. - Cuando, como consecuencia de dicho incumplimiento, la Administracin Tributaria no pueda conocer el importe de las operaciones sujetas a facturacin. Acuerdo o conformidad del interesado. - La cuanta de las sanciones pecuniarias se reducir en los siguientes porcentajes: a) Actas con acuerdo. b) Actas de conformidad. - Ingreso de la sancin en periodo voluntario sin solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago ni recurso o reclamacin contra la liquidacin o la sancin (no actas con acuerdo). 10 15 20 25 100 % 100 %
Puntos
Porcentaje
5 15 25
50 % 30 % 25 %
131
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
11.6. Cuotas Seguridad Social rgimen especial autnomos

El ao 2012 presenta como peculiaridad la falta de aprobacin al inicio del ao de una Ley de Presupuestos, lo que supone que se han prorrogado automticamente los Presupuestos del ao 2011, y por lo tanto, en materia de cotizacin, se prorrogan las previsiones del ao anterior, si bien con las concretas variaciones que a final de ao ha introducido el RD-L 20/2011 de 30 de diciembre. Todo ello es lo que a continuacin exponemos, y que regir hasta tanto no se aprueben unos especficos Presupuestos para 2012, cosa que no se prev para antes de que acabe el primer trimestre del ao y que en todo caso, no tiene porqu introducir necesariamente modificaciones en lo que a continuacin se expone o cuando menos, no en todo. Con la anterior advertencia, resulta que las bases, tipos y normas de cotizacin en el Rgimen Especial de Trabajadores Autnomos, vigentes desde el 01-01-2012, son las siguientes: La base mxima de cotizacin para 2012 es de 3262,40 y la mnima se mantiene en 850,20 . A la anterior base de cotizacin, se aplicar el tipo del 29,80%, lo que incluye la cobertura de IT, o el 26,50% para los supuestos en los que se pueda excluir la IT. Finalmente, segn se ver ms abajo, en caso de suscribir la prestacin por cese de actividad, el tipo se beneficia de una reduccin del 0,50% por lo que ser del 29,30%. Para el ao 2012, con carcter general, quedan establecidas las cuotas en: ----Cuota mnima sin acogimiento IT: 225,30 . Cuota mnima con acogimiento IT: 253,35 . Cuota mxima sin acogimiento IT: 864,53 . Cuota mxima con acogimiento IT: 972,19 .
Limitaciones a la cotizacin en funcin de la edad: La base de cotizacin para los trabajadores autnomos que, a 1 de enero de 2012, sean menores de 47 aos de edad, ser la elegida por stos, dentro de los lmites que representan las bases mnima y mxima. Igual eleccin podrn efectuar aquellos trabajadores autnomos que en esa fecha tengan una edad de 47 aos y su base de cotizacin en el mes de diciembre de 2011 haya sido igual o superior a 1.682,70 euros mensuales. Los trabajadores autnomos que, a 1 de enero de 2012, tengan 47 aos de edad, si su base de cotizacin fuera inferior a 1.682,70 euros mensuales no podrn elegir una base de cuanta superior a 1.870,50 euros mensuales, salvo que ejerciten su opcin en tal sentido antes del 30 de junio de 2012, lo que producir efectos a partir del 1 de julio del mismo ao. La base de cotizacin de los trabajadores autnomos que, a 1 de enero de 2012, tengan cumplida la edad de 48 o ms aos, estar comprendida entre las cuantas de 916,50 y 1.870,50 euros mensuales, salvo que se trate del cnyuge suprstite del titular del negocio que, como consecuencia del fallecimiento de ste, haya tenido que ponerse al frente del mismo y darse de alta en este Rgimen Especial con cuarenta y cinco o ms aos de edad, en cuyo caso la eleccin de bases estar comprendida entre las cuantas de 850,20 y 1.870,50 euros mensuales. No obstante, los trabajadores autnomos que con anterioridad a los 50 aos hubieran cotizado en cualquiera de los Regmenes del sistema de la Seguridad Social por espacio de cinco o ms aos, se regirn por las siguientes reglas: a) Si la ltima base de cotizacin acreditada hubiera sido igual o inferior a1.682,70 euros mensuales, habrn de cotizar por una base comprendida entre850,20 euros mensuales y1870,50 euros mensuales. b) Si la ltima base de cotizacin acreditada hubiera sido superior a1.682,70 euros mensuales, habrn de cotizar por una base comprendida entre850,20 euros mensuales y el importe de aqulla, incrementado en un 1 por ciento, pudiendo optar, en caso de no alcanzarse, por una base de hasta 1.870,50 euros mensuales. Lo previsto en el anterior apartado b) ser as mismo de aplicacin con respecto a los trabajadores autnomos que con 48 49 aos de edad hubieran ejercitado la opcin prevista en el prrafo segundo del apartado Cuatro.2 del artculo 132 de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre. Cotizacin por incapacidad temporal, contingencias profesionales y prestacin por cese de actividad: A partir de la Ley 53/02, se regul la extensin de la accin protectora por contingencias profesionales a los trabajado132
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
res incluidos en el Rgimen especial de la Seguridad Social de trabajadores autnomos, incorporando la accin protectora correspondiente a las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, siempre que, previa o simultneamente, hayan optado por incluir la prestacin econmica por incapacidad temporal. Dicha cobertura la realizar la misma Entidad con la que se haya formalizado la cobertura de la incapacidad temporal. La cobertura de Incapacidad Temporal por contingencias comunes, es obligatoria desde el 1-1-2008, para todos los trabajadores autnomos, siempre que no tengan derecho a dicha prestacin en razn de la actividad realizada en otro rgimen de la Seguridad Social. Por su parte la cobertura de las contingencias profesionales, esto es la de accidente de trabajo y enfermedades profesionales, es obligatoria para los autnomos econmicamente dependientes, siendo opcional para el resto de autnomos. Finalmente, debe tenerse en cuenta que desde noviembre de del ao 2010 est en vigor la Ley 32/2010 de 5 de agosto que regula la prestacin por cese de actividad del autnomo. Esta cuestin es relevante en la medida en que la cobertura de dicha prestacin por cese se encuentra ntima e indisolublemente ligada a la cobertura de las contingencias profesionales, es decir si se opta por dar cobertura a las contingencias profesionales, obligatoriamente tambin se habr de dar cobertura a la referida prestacin por cese, en cuyo caso, habr que cotizar un 2,2% adicional sobre la base de cotizacin elegida, si bien, los trabajadores acogidos al cese de actividad, tendrn una reduccin de 0,5 puntos porcentuales en la cotizacin por la cobertura de la incapacidad temporal derivada de contingencias comunes. La cotizacin por las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales se llevar a cabo aplicando los porcentajes de la tarifa de primas establecidas en la DF 8 de la Ley de Presupuestos para 2010, que es la misma que se utiliza en el rgimen general, y que distingue en funcin de la correspondiente actividad econmica, ocupacin o situacin, diferenciando las tarifas para IT y IMS. Tambin se recogen las reglas para su aplicacin. Finalmente debe tenerse en cuenta que los trabajadores incluidos en el RETA que no tengan cubierta la proteccin dispensada a las contingencias derivadas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, efectuarn una cotizacin adicional equivalente al0,1 por ciento, aplicado sobre la base de cotizacin elegida, para la financiacin de las prestaciones de riesgo durante el embarazo y riesgo durante la lactancia natural. Especialidades en la cotizacin en funcin del nmero de trabajadores contratados: Una de las novedades para el 2011 que hay que entender prorrogada para el 2012 es la previsin de que los trabajadores autnomos que en algn momento del ao anterior y de manera simultnea hayan tenido contratado a su servicio un nmero de trabajadores por cuenta ajena igual o superior a cincuenta, tendrn limitaciones a la hora de escoger su base mnima de cotizacin, ya que esta no podr ser inferior a la cuanta prevista como base mnima para los trabajadores encuadrados en el grupo de cotizacin1 del Rgimen General. Modificacin voluntaria de bases de cotizacin: Los trabajadores autnomos, pueden solicitar el cambio de la base de cotizacin dos veces al ao. Las solicitudes formuladas antes del 1 de mayo, tendrn efectos desde el 1 de julio siguiente; y las solicitudes anteriores al 1 de noviembre, tendrn efectos del 1 de enero del ao siguiente. Reduccin de cotizacin para los autnomos dedicados a la venta ambulante o a domicilio: En este punto se prorrogan las previsiones del ao 2011 en tanto no sean modificadas por la futura Ley de Presupuestos que se apruebe. Los trabajadores autnomos dedicados a la venta ambulante o a domicilio (CNAE4781 Comercio al por menor de productos alimenticios, bebidas y tabaco en puestos de venta y mercadillos; 4782 Comercio al por menor de productos textiles, prendas de vestir y calzado en puestos de venta y mercadillos; 4789 Comercio al por menor de otros productos en puestos de venta y mercadillos y4799 Otro comercio al por menor no realizado ni en establecimientos, ni en puestos de venta ni en mercadillos) podrn elegir como base mnima de cotizacin durante el ao2012 la establecida con carcter general para los autnomos (850,20.- euros), o la base mnima de cotizacin vigente para el Rgimen General. Los trabajadores autnomos dedicados a la venta a domicilio (CNAE4799) podrn elegir como base mnima de cotizacin durante el ao2012 la establecida como base mnima con carcter general para los autnomos (850,20), o una base de cotizacin equivalente al55% de esta ltima. Devolucin de cotizaciones en supuestos de pluriactividad: Los trabajadores autnomos que, en razn de su trabajo por cuenta ajena desarrollado simultneamente, coticen, respecto de las contingencias comunes, en
133
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
rgimen de pluriactividad y lo hayan hecho en el ao2011, teniendo en cuenta tanto las aportaciones empresariales como las correspondientes al trabajador en el Rgimen General, as como las efectuadas en el Rgimen Especial, por una cuanta igual o superior a10.969,42 euros, tendrn derecho a una devolucin del50 por ciento del exceso en que sus cotizaciones superen la mencionada cuanta, con el tope del50 por ciento de las cuotas ingresadas en el citado Rgimen Especial, en razn de su cotizacin por las contingencias comunes de cobertura obligatoria. La devolucin se efectuar a instancias del interesado, que habr de formularla en los cuatro primeros meses del ejercicio siguiente. Esta es tambin una previsin prorrogada de la Ley de Presupuestos para 2011 por lo que las cuantas son las que se fijaron para el ao 2011. Contratacin de familiares del autnomo: Los autnomos pueden contratar a sus hijos menores de 30 aos como trabajadores por cuenta ajena, con la exclusin de la prestacin por desempleo y ello aunque conviviesen con el autnomo. Desde el ao 2010 dicha posibilidad de contratacin se ampli a los hijos del autnomo mayores de 30 aos, siempre que los mismos tengan especiales dificultades de insercin laboral, considerando como tales a los que tengan un grado de discapacidad superior al 65 % o superior al 33 % si adems concurren ciertas causas de enfermedad mental o discapacidad intelectual. Est prohibido total y absolutamente, el trabajo autnomo para menores de 16 aos. Cuanta mxima general de la base de cotizacin a cualquier edad: Por su parte, la Ley 27/2011 de modificacin de las pensiones de Seguridad Social ha establecido en su D.A. 33, bajo el epgrafe de Cotizaciones Adicionales de los Trabajadores Autnomos que a partir de 1 de enero de 2012, y con carcter indefinido, los trabajadores del Rgimen Especial de trabajadores por cuenta propia o Autnomos siempre podrn elegir, con total independencia de su edad, una base de cotizacin que al menos pueda alcanzar hasta el 220 por ciento de la base mnima de cotizacin que cada ao se establezca para este Rgimen Especial, esto es, para 2012, una cuanta de 1.870,00.- euros que como hemos visto ha sido respetada por las cuantas de cotizacin establecidas para el 2012 por el citado RDL 20/2011 de 30 de diciembre.
11.7.Encuadramiento al rgimen de Seguridad Social de los administradores y socios trabajadores de sociedades capitalistas
Titularidad de la participacin
Directa Directa Directa Directa Grupo familiar
% Participacin
Ninguna 0 < P < 25% 25% < P < 33,33% 33,33% < P < 100% 50% < P < 100%
Consejero pasivo Consejero Delegado no Gerente Administrador no Gerente

No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S.
Consejero activo Consejero Delegado y Gerente Administrador y Gerente

Asimilado R.G.S.S. Asimilado R.G.S.S. Autnomos Autnomos Autnomos
Titularidad de la participacin
Directa Directa Directa Directa Grupo familiar
% Participacin
Ninguna 0 < P < 25% 25% < P < 33,33% 33,33% < P < 100% 50% < P < 100%
Gerentes
R.G.S.S. R.G.S.S. Autnomos Autnomos Autnomos
Alta Direccin
R.G.S.S. R.G.S.S. R.G.S.S. Autnomos Autnomos
Relacin Laboral comn

R.G.S.S. R.G.S.S. R.G.S.S. Autnomos Autnomos
Ninguna relacin
No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S. No afiliado S.S.
11.8. Impuesto sobre Actividades Econmicas

Estn exentos del impuesto, entre otros: Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio espaol (los dos primeros periodos impositivos). Las personas fsicas.
134
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
Los sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artculo 35.4 de la Ley 58/2003, General Tributaria, que tengan un importe neto de cifra de negocios inferior a 1.000.000. En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la exencin slo alcanzar a los que operen en Espaa mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 . A efectos de la aplicacin de la mencionada exencin se tendrn en cuenta las siguientes reglas: A los efectos de la exencin por inicio de actividad, no se considerar que se ha producido dicho inicio cuando la actividad se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entender que concurre, entre otros supuestos, en los casos de fusin, escisin o aportacin de ramas de actividad. El importe neto de la cifra de negocios se determinar segn lo previsto en el artculo 191 T.R.L.S.A. El importe neto de la cifra de negocios ser el del periodo impositivo cuyo plazo de presentacin de declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades hubiese finalizado el ao anterior al del devengo de este impuesto. Si el periodo impositivo tuviera una duracin inferior al ao natural, el importe neto de la cifra de negocios se elevar al ao. Para el clculo del importe neto de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendr en cuenta el conjunto de las actividades econmicas ejercidas por el mismo. No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades, el importe neto de la cifra de negocios se referir al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. El Ministerio de Economa y Hacienda establecer en qu supuestos la aplicacin de la citada exencin exigir la presentacin de una comunicacin dirigida a la A.E.A.T. en la que se haga constar que se cumplen los requisitos establecidos para la aplicacin de la exencin. Dicha obligacin no se exigir cuando se trate de contribuyentes del IRPF.
135
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
136
Gua fiscal 2012
INPACT
Espaa
12. Empresa familiar

12.1. Exencin en el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Fsicas
Los beneficios fiscales aplicables a la empresa familiar se concretan en los siguientes a) Empresa individual o negocio profesional Se aplica: -- Sobre el valor neto de los elementos afectos a la actividad empresarial o profesional siempre que sta se realice de forma habitual, personal y directa. -- Cuando dicha actividad constituya la principal fuente de renta del sujeto pasivo. Se entender por principal renta del titular del negocio aqulla que le suponga ms del 50% de los rendimientos del ejercicio, independientemente de su naturaleza. Si el contribuyente es titular de varios negocios (que cumplen las condiciones descritas en los prrafos anteriores, los rendimientos de dichos negocios podrn sumarse para alcanzar el lmite del 50%. No se computarn las retribuciones de cargo directivo en sociedades cuando las participaciones sociales del contribuyente estn exentas en el IP. b) Participaciones en entidades Se aplica siempre que: -- La entidad realice de manera efectiva una actividad econmica empresarial o profesional. Para que la actividad de arrendamiento de inmuebles tenga la consideracin de actividad econmica es necesario Disponer de un local destinado exclusivamente a la actividad que no sea utilizado para otros fines, como p.e vivienda etc. Disponer al menos, de una persona con contrato laboral y a jornada completa que preste servicios relacionados con la gestin de la actividad de arrendamiento propiamente dicha. -- Las participaciones no correspondan a una entidad cuya actividad principal sea la gestin de patrimonio mobiliario o inmobiliario art4.ocho. Dos LIP. -- La participacin en el capital de la entidad debe ser al menos de un 5% si es individual o del 20% computndola conjuntamente con la de su cnyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado. -- La exencin se extiende a la plena propiedad de las participaciones y tambin a la nuda propiedad y al usufructo vitalicio sobre stas. -- El sujeto pasivo ejerza funciones efectivas de direccin por las que perciba una remuneracin que represente ms del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales profesionales y de trabajo personal. -- Cuando el cmputo sea conjunto basta que una persona del citado grupo familiar cumpla las condiciones para que la exencin en el IP alcance a todos ellos. -- En el cmputo de los rendimientos no se computarn los derivados de negocios individuales exentos ni los derivados de retribuciones de otros cargos directivos en entidades donde las participaciones sociales estn exentas en IP.
137
INPACT
Espaa
Gua fiscal 2012
12.2.Reduccin del 95% en la base imponible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones del valor de las empresas familiares transmitidas lucrativamente
12.2.1. Sucesin hereditaria
a) Empresa individual o negocio profesional Se aplica: -- Sobre el valor de una empresa individual o de un negocio profesional o del usufructo sobre los mismos a los que sea de aplicacin la exencin en el IP. b) Participaciones en entidades Sobre el valor de participaciones en entidades o del usufructo de las mismas a las que sea de aplicacin la exencin en el IP. Se requiere que: -- La entidad no tenga por actividad principal la gestin de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. -- Que se cumplan los requisitos subjetivos del causante propios de la exencin en el IP. -- El disfrute de la reduccin queda condicionado al mantenimiento de lo adquirido durante diez aos. Tanto en empresas individuales o negocios profesionales como en participaciones en entidades, los adquirentes mortis causa que reciben elementos patrimoniales afectos a la actividad o bien participaciones sociales para poder gozar de la bonificacin del 95% en Sucesiones, tendrn que ser: cnyuge o descendientes adoptados de la persona fallecida. Cuando no existan descendientes o adoptados la reduccin ser de aplicacin a las adquisiciones por ascendientes adoptantes y colaterales hasta el tercer grado.
12.2.2. Donacin
Se requiere que: El donante tenga sesenta y cinco o ms aos. Si el donante ejerce funciones de direccin en la entidad, deber dejar de ejercerlas y de percibir la correspondiente remuneracin. El donatario (descendiente, adoptado o cnyuge) deber mantener lo adquirido durante los diez aos siguientes a la donacin.
12.3.Relacin de la exigencia de exencin en el IP de negocios y participaciones sociales, con la bonificacin del 95% en el IS y D
Sucesiones
Fallecimiento Antes Despus Empresa individual S necesita exencin IP No necesita exencin IP Participaciones sociales S necesita exencin IP No necesita exencin IP
Donaciones
Formalizacin donacin Antes Despus Empresa individual S necesita exencin IP S necesita exencin IP Participaciones sociales S necesita exencin IP S necesita exencin IP
Comunidades Autnomas Algunas CCAA, en el ejercicio de su potestad normativa en el IS y D, han flexibilizado los requisitos para el goce de la bonificacin del 95% en la adquisicin Mortis Causa o Inter Vivos de participaciones sociales o negocios individuales, p.e, recortando los plazos de mantenimiento de lo adquirido, etc., e incluso, en algunos casos, han aumentado el porcentaje de la reduccin hasta el 99% en el supuesto de que los negocios individuales o las entidades estn ubicados en el territorio de la comunidad.
138
INPACT
Espaa
MEMBER
Romero & Roldn A s o c i a d o s MADRID

Asesores & Consultores
BER
es S.L.
ITG AUDITORES Avda. de la Industria 13, of.23 28108 Alcobendas Telf. 902 19 97 23 Fax 911 51 84 26 fernando.gonzalez@itgauditores.es www.itgauditores.es
oldn d o s
ultores
BARCELONA
ASESORA FINANCIERA, S.A. C/ Nicaragua 48, 3 5 08029 Barcelona MEMBER Telf. 93 444 11 66 Inpact Espaa Fax 93 495 07 81 Asesores y Consultores S.L. www.inpact.es asesoria@afgestem.com www.afgestem.com
Romero & Roldn A s o c i a d o s

AFTE MADRID ASESORES Y CONSULTORES, S.L. C/ Valenzuela 8 , 1 dcha. 28014 Madrid Telf. 915 213 834 Fax 912 919 535 afte@aftemadrid.com www.aftemadrid.com
GESTEM, S.L. C/ Nicaragua 48, 3 5 08029 Barcelona Telf. 93 444 11 66 Fax 93 495 07 81 asesoria@afgestem.com www.afgestem.com
VALENCIA
Romero & Roldn A s o c i a d o s

OVIEDO
TELENTI CENTRO TCNICO DE CLCULO, S.L. C/ Gonzlez Besada 25, entlo. dcha. 33007 Oviedo Telf. 985 24 42 04 Fax 985 23 96 50 telenti@telenti.com www.telenti.com
ro & Roldn c i a d o s
MEMBER
s & Consultores
Inpact Espaa Asesores y Consultores S.L. www.inpact.es
AUDITORES VALENCIANOS ASOCIADOS, S.L. Pza. Pintor Segrelles, 1 46007 Valencia Telf. 96 380 36 54 Fax 96 380 27 85 auditores@auditoresvalencianos.com www.auditoresvalencianos.com
SEVILLA
AUDITORA Y CONSULTA, S.A. Avda. de la Constitucin 34, 3 41001 Sevilla Telf. 954 22 22 47 Fax 954 21 06 94 aycsa@aycsa.es www.aycsa.es Oficina en GRANADA Pza. de los Campos, 4, 3 18009 Granada Telf. 958 225 333 Fax 958 215 059 granada@aycsa.es
INPACT Espaa | Asesores y Consultores S.L. | www.inpact.es

Guia Fiscal Inpact 2012

Caricato da

Informazioni sul documento

Copyright

Formati disponibili

Condividi questo documento

Condividi o incorpora il documento

Opzioni di condivisione

Hai trovato utile questo documento?

Questo contenuto è inappropriato?

Copyright:

Formati disponibili

Guia Fiscal Inpact 2012

Caricato da

Copyright:

Formati disponibili

P O RTA DA

Inpact Espaa Asesores y Consultores S.L. www.inpact.es

Gua Fiscal 2012

3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas............................................ 23

4. Impuesto sobre el Patrimonio.......................................................................... 67

5. Impuesto sobre Sociedades............................................................................ 71

6. Impuesto sobre el Valor Aadido..................................................................... 91

7. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ..................................................... 105

8. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. 109

9. Tributaciones de no residentes........................................................................ 111

11. Otros datos de utilidad o de inters................................................................. 127

12. Empresa familiar.............................................................................................. 137

Gua fiscal 2012

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

1. Calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias del contribuyente durante 2012

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO, INGRESO

Desde el 3 de mayo hasta el 2 de julio.

Impuesto sobre el Patrimonio (IP)

Impuesto sobre Sociedades (IS)

Retenciones e ingresos a cuenta IRPF e IS

Rendimientos del capital mobiliario, rendimientos implcitos.

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

Gua fiscal 2012

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO, INGRESO

111 - 115 - 117 123 - 124 - 126 - 128

Resmenes anuales-presentacin en modelo preimpreso. Resmenes anuales-presentacin en modo telemtico.

180 - 188 - 190 193 - 194

Pagos fraccionados (IRPF)

Actividad empresarial o profesional en estimacin objetiva.

Operaciones con terceros

Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias.

Entre el 1 de marzo y el 2 de abril. Entre el 1 y el 29 de febrero.

Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA)

Rgimen general (mensual).

311 - 371 310 - 370

Gua fiscal 2012

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO, INGRESO

Declaracin de operaciones incluidas en los libros registros de IVA y del IGIC.

Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (contribuyentes sin establecimiento permanente)

211 213 216 216

296 296 299

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

Gua fiscal 2012

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO, INGRESO

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados (ITPyAJD)

Impuesto sobre Actividades Econmicas (IAE)

840 840 848

Ingreso directo en liquidaciones practicadas por la Administracin Tributaria

Gua fiscal 2012

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

Declaracin censal. Modelo 036 / 037

Declaracin censal. Modelo 030

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

Gua fiscal 2012

Rgimen impatriados. Modelo 149

Declaracin censal. Modelo 039

Gua fiscal 2012

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

2. Obligaciones mercantiles durante el ejercicio

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES SL

Gua fiscal 2012

2.2. Cuentas Anuales