IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI BASE DE CLCULO Tratar acerca da base de clculo de determinado tributo explicitar o cerne,

e, o ncleo da exao. To ntima a relao desta, base de clculo, com a hiptese de incidncia. Nas palavras de Becker (1998, p. 423), [...] a base de clculo (ncleo da hiptese de incidncia) o nico critrio cientfico-jurdico para a aferio do gnero jurdico dos tributos. A prpria caracterizao do tributo est intrinsecamente ligada a definio de sua base de clculo, sua classificao em espcies e subespcies depende visceralmente deste importante aspecto da hiptese de incidncia. (ATALIBA, 2011). Da a escolha metodolgica de iniciarmos essa anlise sobre a base de clculo do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, partindo-se de premissas gerais relacionadas a definio e importncia desta (base de clculo) para a compreenso do tributo analisado. De incio, importante que se coloque uma questo terminolgica, a princpio desprovida de utilidade prtica, mas essencial a compreenso dos conceitos a serem analisados. Trata-se das vrias terminologias adotadas para esse mecanismo de dimensionamento da incidncia tributria (ATALIBA, 2011). Geraldo Ataliba elenca os seguintes termos, mais utilizados pela doutrina: Base de clculo, termo mais comum e adotado pelo Cdigo Tributrio Nacional CTN (art. 47); base tributvel, terminologia defendida por Jos Souto Maior Borges; e, por fim, base imponvel, termo defendido pelo citado autor sob o argumento de que melhor expressa a necessria distino a ser feita entre a descrio normativa da base de clculo (in abstracto) e a apurao do real valor nela indicado (in concreto). Ou seja, uma parmetro, critrio, enquanto a outra fato concreto decorrente da aplicao do critrio. Para o mestre tributarista, a base de clculo (base imponvel, como prefere) uma perspectiva dimensvel do aspecto material da hiptese de incidncia que a lei qualifica, com a finalidade de fixar critrio para determinao, em cada obrigao tributria concreta, do quantum debetur. , pois, padro de referncia que, conjuntamente alquota, serve ao clculo do valor devido em determinado tributo.

[...] a definio legal da unidade de medida, constitutiva do padro de referncia a ser observado na quantificao financeira dos fatos tributrios. Consiste em critrio abstrato para medir os fatos tributrios que, conjugado alquota, permite obter a dvida tributria. (AIRES BARRETO apud ATALIBA, 2011, p. 110). Por se referir ao aspecto material da hiptese de incidncia, constituindo um critrio para aferio do valor tributvel, a base de clculo assume um relevante papel na definio da espcie tributria. Uma vez que no se pode conceber, sob pena de desnaturao do tributo, que a mesma se refira a aspecto no abarcado pela materialidade da hiptese de incidncia. Assim, por exemplo, no concebvel a existncia de um tributo, uma taxa especificamente, que trate de servios de conservao de rodovias e tenha por base de clculo o valor de veculo automotor, pois assim, no comporta a natureza nsita ao conceito de taxa e sim de imposto sobre o patrimnio. Acrescente-se, outrossim, que tal base de clculo no se refere a materialidade da taxa, qual seja, o servio de conservao de rodovias, revelando a impropriedade de sua definio para o caso. Tal a importncia da base de clculo na definio da espcie tributria, que o constituinte a ela se referiu em diversas passagens, reafirmando sua funo nuclear j aqui amplamente explicitada. Seno vejamos: O 2 do art. 145 da Constituio diz que: As taxas no podero ter base de clculo prpria de impostos. O art. 154, I, por seu turno, estabelece que: A Unio poder instituir: I mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que sejam no cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos discriminados nesta Constituio;. Arremata o mestre Geraldo Ataliba afirmando que: Para que possa o intrprete, diante de um texto legal instituidor de tributo, saber de que espcie se trata, deve, portanto, fixar-se, essencialmente, na base imponvel, dado este que por dimensionar a essncia do fato central posto na materialidade da hiptese de incidncia revela-a irretorquivelmente. (2011, p. 199). O Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, de competncia da Unio (art. 153, IV, CF), tem sua base de clculo definida no art. 47 do CTN, e pode ser assim explicitada:
a) No caso de produto precedente do exterior, o preo normal que o mesmo, ou

similar, alcanaria, ao tempo da importao, em venda em condies normais

de mercado, acrescido, do imposto sobre a importao e demais taxas e encargos cambiais prprios desse tipo de operao.
b) O valor da operao de sada do produto do estabelecimento do contribuinte

(importador,

industrial,

comerciante

ou

arrematante).

Este

valor

representado pelo preo do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessrias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatrio (SABBAG, 2012, p. 1125). Ricardo Alexandre ressalta que, na ausncia do valor da operao, ter-se- por base de clculo o preo corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praa do remetente. (2012, p. 555).
c) E, por fim, o preo da arrematao, no caso de produto apreendido ou

abandonado e levado a leilo. So esses os parmetros para fixao do valor devido pelo tributo, lembrando que este valor s ser efetivamente apurado e conhecido quando da aplicao da alquota correspondente a umas dessas bases de clculo, conforme o caso, transformando a hiptese abstrata no valor devido a ser recolhido Unio. Geraldo Ataliba chama o resultado dessa operao de base calculada para distinguir do critrio abstrato definido pelo legislador (base de clculo ou base imponvel). Assim, a base calculada resulta da aplicao concreta da base imponvel [base de clculo] (esta no plano legal, aquela no plano da aplicao da lei. [...] A base de clculo um conceito legal de tamanho; base calculada magnitude concreta, a precisa medida de um fato (2011, p. 113). O Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados RIPI (Decreto n. 7.212/2010), estabelece a partir do art. 190 algumas situaes relacionadas as operaes constitutivas do fato gerador do imposto como integrantes da base de clculo, so elas: O frete e as despesas acessrias quando cobrado do destinatrio ( 1), os descontos condicionais e incondicionais ( 3) e as bonificaes concedidas ( 3). Quanto a incluso das referidas parcelas na base de clculo do IPI, surgiram divergncias e questionamentos judiciais, tendo a jurisprudncia seguido o entendimento de que os descontos incondicionais, bem como as bonificaes concedidas no integram a base de clculo, conforme se verifica da ementa de julgado do E. Superior Tribunal de Justia, abaixo trascrita:

TRIBUTRIO. IPI. BASE DO CLCULO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. BONIFICAES. OFENSA AO ART. 47 DO CTN. VIOLAO DO ART. 535 DO CPC. INEXISTNCIA. COMPENSAO COM TRIBUTOS DIVERSOS. ART. 74 DA LEI N. 9.430/96. SMULA N. 7/STJ. CORREO MONETRIA. EXPURGOS INFLACIONRIOS. INCLUSO DE OFCIO. POSSIBILIDADE. DECISO EXTRA PETITA. NO-OCORRNCIA. SMULA N. 83 DO STJ. 1. Inexiste violao do art. 535, II, do CPC na hiptese em que todas as questes suscitadas, ainda que implicitamente, foram examinadas no acrdo embargado. 2. Na forma estabelecida no art. 47 do CTN, o IPI tem por base de clculo o valor da operao consubstanciado no preo final da operao de sada da mercadoria do estabelecimento industrial. 3. "O Direito Tributrio vale-se dos conceitos privatsticos sem contudo afast-los, por isso que o valor da operao o preo e, este, o quantum final ajustado consensualmente entre comprador e vendedor, que pode ser o resultado da tabela com seus descontos incondicionais" (REsp n. 477.525-GO, relator Ministro Luiz Fux, DJ de 23.6.2003). 4. "Revela contraditio in terminis ostentar a Lei Complementar que a base de clculo do imposto o valor da operao da qual decorre a sada da mercadoria e a um s tempo fazer integrar ao preo os descontos incondicionais. Ratio essendi dos precedentes quer quanto ao IPI, quer quanto ao ICMS" (REsp n. 477.525-GO). 5. Entendimento aplicvel nas hipteses de bonificaes, porquanto tais benefcios, na essncia, no se diferenciam dos descontos incondicionais. 6. Atendendo a regra geral de que a lei aplicvel compensao a vigente na data do encontro entre os dbitos e crditos, resulta que, de 27.12.96 a 30.12.02, era possvel a compensao entre valores decorrentes de tributos distintos, desde que todos fossem administrados pela Secretaria da Receita Federal e que esse rgo, a requerimento do contribuinte, autorizasse previamente a compensao, consoante o estabelecido no art. 74 da Lei n. 9.430/96. 7. A constatao da existncia ou no de prvio requerimento apresentado pelo contribuinte Secretaria da Receita Federal reclama necessariamente o reexame de material ftico-probatrio, o que vedado pela Smula n. 7/STJ. 8. possvel, em sede de processo de conhecimento, a incluso dos expurgos inflacionrios ex officio, visto tratar-se de mera atualizao do poder aquisitivo da moeda. 9. A correo monetria matria de ordem pblica, podendo ser tratada pelo Tribunal sem necessidade de prvia provocao da parte. 10. Os ndices de correo monetria aplicveis na restituio de indbito tributrio so: o IPC, no perodo de janeiro/89 a janeiro/91; o INPC, de fevereiro/91 a dezembro/91; a Ufir, de janeiro/92 a 31/12/95; a taxa Selic, a teor de disposio expressa prevista no art. 39, 4, da Lei n. 9.250/95, exclusivamente, a partir de 1/1/96. 11. "No se conhece do recurso especial pela divergncia, quando a orientao do Tribunal se firmou no mesmo sentido da deciso recorrida" Smula n. 83 do STJ. 12. Recurso especial conhecido parcialmente e improvido. (REsp 510551/MG. Rel. Min. Joo Otvio de Noronha, DJ 25/04/2007).

No mesmo sentido tem reiteradamente decidido o TRF1, conforme ementa citada abaixo:
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI.

DESCONTOS INCONDICIONAIS E BONIFICAES. INCLUSO NA BASE DE CLCULO. IMPOSSIBILIDADE. 1. O art. 557 do Cdigo de Processo Civil possibilita ao relator negar seguimento a recurso manifestamente inadmissvel, improcedente, prejudicado ou em confronto com smula ou com jurisprudncia dominante do respectivo tribunal, do Supremo Tribunal Federal, ou de Tribunal Superior. 2. Nos termos da jurisprudncia do Superior Tribunal de Justia, os descontos incondicionais e bonificaes devem ser excludos da base de clculo do IPI. 3. Agravo regimental a que se nega provimento. (AGA 13048 DF 2006.01.00.013048-1, Rel. Des. Maria do Carmo Cardoso, e-DJF1 06/06/2008).

ALQUOTA O termo em si j sugere uma ideia para definio deste importante critrio na apurao do quantum debeatur, do valor da dvida tributria a ser paga pelo contribuinte. Alquota a quota, a frao, a parte expressa monetariamente indicativa de riqueza do contribuinte que o Estado atribui para si, mediante lei tributria. A alquota uma grandeza (um fator, um nmero) exterior ao objeto tributvel, criada pela lei e incidente sobre a base imponvel cujo resultado (da incidncia) representa o quantum de tributo devido. (ATALIBA, 2011, 113-119). A ttulo de exemplo, um dado produto importado ingressa no territrio nacional cujo valor de R$ 230,00, j includos todos os encargos da operao, bem como o valor do Imposto de Importao. Sabendo-se que tal produto, pela tabela do IPI, tem fixada uma alquota de 8% poder-se- a partir de tais dados estabelecer-se o quantum devido ao Estado pelo contribuinte em face da incidncia do imposto, ou seja, R$ 18,40. No IPI a alquota fixada proporcionalmente em funo de alguns critrios escolhidos pelo legislador atendendo seletividade. Da termos na tabela do imposto (TIPI) alquotas que variam de 0% a 365,63% (cigarros). O IPI ser calculado mediante aplicao da alquota definida para o produto (conforme definido na TIPI) sobre o valor tributvel (base de clculo), sendo de destacar que a maior parte da receita auferida com o imposto advm da tributao de bebidas, cigarros e veculos. (SABBAG, 2012, p. 1126) No mbito do estudo da alquota do IPI importante que faamos algumas observaes acerca da poltica de desonerao tributria chamada alquota zero", fazendo a necessria distino desta para a iseno.

A alquota zero corresponde inexistncia de tributao por falta de um dos elementos quantitativos. Aproxima-se da iseno em seus efeitos, mas dela se afasta porque na iseno suspende-se a eficcia de todos os aspectos do fato gerador, enquanto na alquota zero s h suspenso desse elemento. (TORRES apud SABBAG, 2012, p. 1126) Tal medida visa excluir da tributao determinados produtos, sendo uma forma de incentivar o consumo destes com intuito de fortalecer determinado segmento da economia, de modo temporrio sem isent-los. Assim, evita-se a necessidade de edio de lei para instrumentalizar tal medida, o que seria obrigatrio caso se tratasse de iseno. Nesse sentido, verifica-se que a alquota zero no se confunde com iseno e imunidade. No primeiro caso tem-se que para a concesso de iseno h necessidade de lei, o que no ocorre com as alteraes de alquota podendo a mesma ser reduzida a zero por decreto e sem observncia da anterioridade nonagesimal. Tambm no se confunde com imunidade porque esta afasta a regra de incidncia, sendo instituda pelo prprio legislador constituinte, enquanto na alquota zero h ausncia apenas do elemento quantitativo da regra de incidncia, tendo em vista a utilizao de percentual incuo. A respeito da alquota zero j firmou o Supremo Tribunal Federal alguns entendimentos relevantes que merecem ser aqui citados: O primeiro deles refere-se a possibilidade de creditamento de IPI incidente sobre os insumos ou matrias-primas utilizados na industrializao de produtos considerados isentos ou tributados com alquota zero, podendo o industrial compensar o que for devido em cada operao com o montante cobrado nas anteriores, salvo nos casos de insumos tributados com alquota zero, que no geram direito a crdito ou compensao. Na primeira hiptese os insumos ou matriasprimas usadas na fabricao do produto esto oneradas pela tributao correspondente, e o produto industrializado que est desonerado, posicionando-se o Supremo, nesse caso, pela possibilidade de creditamento ou compensao. No segundo caso o insumo/matria-prima que est desonerado (iseno ou alquota zero), entendendo-se nessa hiptese pela impossibilidade de creditamento/compensao. (RE 370.682/SC e RE 353.657/PR).

REFERNCIAS ALEXANDRE, Ricardo. Direito tributrio esquematizado. 6. ed. rev. atual. So Paulo: Mtodo, 2012.

ATALIBA, Geraldo. Hiptese de incidncia tributria. 6. ed. 12. tir. So Paulo: Malheiros, 2011. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributrio. 3. ed. So Paulo: Lejus, 1998. SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributrio. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 2012.