INFORME N 005-2009-SUNAT/2B0000 DESCRIPTOR : II. IMPUESTO A LA RENTA 15. REORGANIZACIN DE SOCIEDADES SUMILLA: 1.

Es posible que la sociedad absorbente amortice aquellos intangibles de duracin limitada destinados a la generacin de rentas de tercera categora, que fueron adquiridos en una fusin anterior y no amortizados en su oportunidad por la sociedad que resulta absorbida en esta segunda reorganizacin. Sin embargo, deber descontarse el monto y el lapso de la amortizacin que corresponden a la sociedad transferente. 2. En un proceso de fusin por absorcin en el que la empresa absorbente adquiere un activo intangible de duracin limitada generado internamente por la empresa absorbida, dicho activo puede ser amortizado por la absorbente teniendo en consideracin el plazo establecido en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

INFORME N 005-2009-SUNAT/2B0000 A. ANTECEDENTES: Se formulan las siguientes consultas:

1. En la fusin por absorcin de empresas donde, previamente, la empresa

absorbente compr la totalidad de las acciones de la empresa absorbida, es posible que la empresa absorbente amortice aquellos intangibles de duracin limitada, que fueron adquiridos en una fusin anterior y no amortizados en dicha oportunidad por la empresa que ser absorbida en esta segunda reorganizacin?

2. Teniendo en cuenta que los intangibles de duracin limitada autogenerados no se

pueden amortizar, si en un proceso de reorganizacin de empresas, se adquiere un intangible de duracin limitada autogenerado por la empresa absorbida, ste podra ser amortizado por la empresa absorbente?

B. ANLISIS: A fin de brindar atencin a las consultas formuladas, se parte de la premisa que en ambas situaciones el activo intangible no ha sido revaluado para efectos de la fusin y que se encuentra afectado a la generacin de rentas gravadas de la tercera categora. Teniendo en consideracin la premisa antes mencionada, cabe indicar lo siguiente:

1. En cuanto a la primera consulta, el inciso g) del artculo 44 del Texto nico

Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta([1]) establece que no es deducible para la determinacin de la renta imponible de tercera categora, la amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, podr ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) aos.

El numeral 2 del inciso a) del artculo 25 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta([2]) dispone que para la aplicacin del inciso antes glosado, se consideran activos intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o modelos, planos, procesos o frmulas secretas, y los programas de instrucciones para computadoras (software). Agrega que no se consideran activos intangibles de duracin limitada las marcas de fbrica y el fondo de comercio (goodwill). De otro lado, el artculo 103 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta seala que la reorganizacin de sociedades o empresas se configura nicamente en los casos de fusin, escisin u otras formas de reorganizacin, con arreglo a lo que establezca el reglamento([3]). A su vez, el artculo 107 del citado TUO dispone que en la reorganizacin de sociedades o empresas, el adquirente conservar el derecho del transferente de amortizar los gastos y el precio de los activos intangibles a que se refiere el inciso g) del artculo 44 de la Ley por el resto del plazo y en la forma establecida por dicha norma. Por su parte, el artculo 344 de la Ley General de Sociedades (LGS)([4]) establece que por la fusin dos a ms sociedades se renen para formar una sola cumpliendo los requisitos prescritos por esta Ley. El inciso 2) de dicho artculo seala que la fusin puede adoptar la forma de absorcin de una o ms sociedades por otra sociedad existente y origina la extincin de la personalidad jurdica de la sociedad o sociedades absorbidas. Aade que la sociedad absorbente asume, a ttulo universal, y en bloque, los patrimonios de las absorbidas. De las normas expuestas, se tiene que mediante la fusin por absorcin, los patrimonios de dos o ms sociedades se unifican en uno solo y, en vez de coexistir varias personas jurdicas, existir en lo sucesivo una sola persona jurdica que, en el supuesto consultado, resulta ser la sociedad absorbente. Asimismo, si la sociedad absorbida vena amortizando un activo intangible con anterioridad a la fusin, el cambio de titularidad que opera a raz de la fusin permite que la sociedad adquiriente tambin pueda amortizar dicho activo, sin que ello implique una modificacin del plazo de amortizacin o el inicio de un nuevo plazo. En razn a lo expuesto, s es posible que la sociedad absorbente amortice aquellos intangibles de duracin limitada destinados a la generacin de rentas de tercera categora, que fueron adquiridos en una fusin anterior y no amortizados en su oportunidad por la sociedad que resulta absorbida en esta segunda reorganizacin. No obstante, debe tenerse en cuenta que, tal como se seala en el Informe N 101-2008-SUNAT/2B0000, relativo a la amortizacin del derecho de pesca, el

valor pagado por la adquisicin de este bien intangible a opcin del contribuyente, puede considerarse como gasto en un solo ejercicio o amortizarlo proporcionalmente por el plazo de diez (10) aos, a partir del momento en que dicho activo se encuentre afectado a la generacin de renta gravada, por lo que si el contribuyente no procedi de este modo, deber rectificar las obligaciones tributarias respectivas. En tal sentido, toda vez que, segn lo sealado en la consulta planteada, la sociedad absorbida no haba amortizado en su oportunidad los activos intangibles de duracin limitada, la sociedad absorbente podr amortizar dichos activos intangibles adquiridos mediante la reorganizacin, pero por el saldo y el lapso pendientes de amortizacin, es decir, descontando el monto y el perodo que corresponden a la sociedad transferente. 2. Respecto a la segunda consulta, se tiene que la sociedad absorbida, previamente a la fusin, haba generado internamente un activo intangible de duracin limitada. Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en la LGS, en el supuesto planteado, la sociedad absorbente asume la totalidad del patrimonio de la sociedad absorbida a cambio de la entrega de acciones por parte de la sociedad que adquiere el patrimonio. En este orden de ideas, la fusin supone la transmisin en un solo acto de la totalidad del patrimonio de la sociedad absorbida, incluyendo los activos intangibles, a la sociedad absorbente, y la correlativa emisin de acciones que entrega la sociedad que recibe el patrimonio. Al respecto, segn se ha sealado en el Informe N 229-2005SUNAT/2B0000([5]), conforme a nuestra legislacin, la reorganizacin de sociedades o empresas supone la existencia de un transferente y un adquiriente del patrimonio involucrado en la reorganizacin, considerndose que dicho patrimonio se transfiere en propiedad. Por lo tanto, como producto de la fusin, la empresa absorbente se constituye en adquiriente a ttulo oneroso del activo intangible que haba sido autogenerado por la empresa absorbida. En ese sentido, y teniendo en cuenta la premisa que se ha considerado para el supuesto consultado, dado que el activo intangible ha sido incorporado al patrimonio de la empresa absorbente, procede que el mismo sea amortizado por esta empresa, teniendo en consideracin el plazo establecido en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. C. CONCLUSIONES: 1. Es posible que la sociedad absorbente amortice aquellos intangibles de duracin limitada destinados a la generacin de rentas de tercera categora, que fueron adquiridos en una fusin anterior y no amortizados en su oportunidad por la sociedad que resulta absorbida en esta segunda reorganizacin. Sin embargo, deber descontarse el monto y el lapso de la amortizacin que corresponden a la sociedad transferente. 2. En un proceso de fusin por absorcin en el que la empresa absorbente adquiere un activo intangible de duracin limitada generado internamente por la empresa absorbida, dicho activo puede ser amortizado por la absorbente teniendo en

consideracin el plazo establecido en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Lima, 08 de enero de 2009

Original firmado por MIGUEL ANTONIO MORALES-BERMUDEZ FIELD Intendente Nacional Jurdico

[1] Aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas modificatorias. [2] Aprobado por el Decreto Supremo N 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias. [3] Al respecto, el primer prrafo del artculo 65 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta indica que para efecto de lo dispuesto en el Captulo XIII de la Ley, se entiende como reorganizacin de sociedades o empresas: a. La reorganizacin por fusin bajo cualquiera de las dos (2) formas previstas en el artculo 344 de la Ley N 26887, Ley General de Sociedades. Por extensin, la empresa individual de responsabilidad limitada podr reorganizarse por fusin de acuerdo a las formas sealadas en el artculo 344 de la citada Ley, teniendo en consideracin lo dispuesto en el inciso b) del artculo 67. b. La reorganizacin por escisin bajo cualquiera de las modalidades previstas en el artculo 367 de la Ley General de Sociedades. c. La reorganizacin simple a que se refiere el artculo 391 de la Ley General de Sociedades; as como bajo cualquiera de las modalidades previstas en el artculo 392 de la citada Ley, excepto la transformacin. Para efecto de lo dispuesto en el presente artculo se tendr en consideracin la responsabilidad solidaria prevista en el Cdigo Tributario. d. El aporte de la totalidad del activo y pasivo de una o ms empresas unipersonales, realizado por su titular, a favor de las sociedades reguladas por la Ley General de Sociedades, teniendo en consideracin lo dispuesto en el inciso c) del artculo 67. [4] [5] Ley N 26887, publicada el 9.12.1997, y normas modificatorias. Disponible en la pgina web de la SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).