Sei sulla pagina 1di 50

2012

ual de politici contabile

Manual de politici contabile

Manual de politici contabile

Continut 1.Detalii privind entitatea............................................................................................................................. 2. Cadrul legal............................................................................................................................................... 3. Obiective................................................................................................................................................... 4. Aprobare.................................................................................................................................................... 5. Principii generale...................................................................................................................................... 6. Corectarea erorilor contabile.................................................................................................................... 7.Contabilitatea activelor imobilizate...........................................................................................................

7.1. Definitii...............................................................................................................
Sc Srl 7.2 Imobilizarile corporale.......................................................................................... Adresa:.................. Cod 7.2.1 Costul de achizitie.......................................................................................... fiscal..............

7.2.2. Cheltuieli ulterioare....................................................................................... 7.2.4. Evaluarea la bilant........................................................................................ 7.2.5. Amortizarea.................................................................................................. 7.2.6. Regimuri de amortizare................................................................................. 7.2.7. Durata de viata............................................................................................. 7.2.8. Cedarea i casarea....................................................................................... 7.3. Imobilizarile necorporale..................................................................................... 7.3.1. Recunoastere................................................................................................ 7.3.2. Categorii....................................................................................................... 7.3.3. Evaluarea iniial.......................................................................................... 7.3.4. Cheltuieli ulterioare....................................................................................... 7.3.5. Evaluarea la data bilanului......................................................................... 7.3.6. Cedarea........................................................................................................ 7.3.7. Durata de viata............................................................................................. 7.4. Imobilizarile financiare........................................................................................ 7.4.1.Categorii........................................................................................................ 7.4.2. Evaluarea iniial.......................................................................................... 7.4.3. Evaluarea la data bilanului.......................................................................... 7.5. Imobilizari in curs de executie.............................................................................
2

Manual de politici contabile

7.6. Ajustarile de valoare pierderi din depreciere..................................................... 7.7. Reevaluarea imobilizrilor corporale................................................................... 8.Contabilitatea activelor circulante............................................................................. 8.1.Definitii................................................................................................................ 8.2.Reguli de evaluare............................................................................................... 8.3.Stocuri................................................................................................................. 8.3.1.Definitii.......................................................................................................... 8.3.2.Recunoastere si evaluare............................................................................... 8.4.Investiii pe termen scurt..................................................................................... 8.5.Casa i conturi la bnci........................................................................................ 9.Contabilitatea tertilor................................................................................................. 9.1. Contabilitatea decontarilor cu personalul............................................................ 9.2. Contabilitatea decontarilor privind contributiile sociale, cu bugetul statului si fondurile speciale....................................................................................................... 9.3. Contabilitatea decontarilor intre entitatile din cadrul grupului si cu actionarii/asociatii...................................................................................................... 9.4. Cheltuieli si venituri in avans.............................................................................. 9.5. Contabilitatea angajamentelor i altor elemente extrabilaniere......................... 9.6. Contabilitatea datoriilor....................................................................................... 10. Contabilitatea provizioanelor................................................................................... 10.1. Definitie............................................................................................................ 10.2. Recunoastere.................................................................................................... 10.3. Evaluare ulterioara............................................................................................ 11.Capital si rezerve..................................................................................................... 11.1. Capital........................................................................................................... 11.2. Rezerve din reevaluare.................................................................................. 11.3. Alte rezerve................................................................................................... 11.4. Rezultatul exerciiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului i acoperirea pierderii contabile................................................................................. 12. Venituri si cheltuieli................................................................................................. 12.1. Venituri.......................................................................................................... 12.2. Cheltuieli........................................................................................................ 13. Documentatia utilizata in contabilitate.................................................................... 13.1. Externalizarea serviciului de arhivare................................................................
3

Manual de politici contabile

13.2. Termene de pastrare......................................................................................... 13.3. Reguli generale de arhivare.............................................................................. 13.4. Eliminarea din arhiva........................................................................................ 14. Inventarierea si evaluarea la inventar.....................................................................

1.Detalii privind entitatea


Denumirea societatii: Adresa: Telefon/Fax: Numarul din Registrul Comertului: Codul unic de nregistrare: Codul CAEN: Descrierea activitatii :
4

Manual de politici contabile

2. Cadrul legal
Prezentele politici contabile sunt elaborate n baza Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor Economice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3055/2009 ( sau n baza IAS/IFRS daca societatea comerciala ntocmeste si situatii IFRS). n cazul efectuarii unor operatiuni pentru care nu exista prevedere expresa n prezentele politici contabile, conducerea compartimentului financiar-contabil va efectua nregistrarile contabile n conformitate cu reglementarile contabile aplicabile, cu completarea si aprobarea ulterioara a politicilor contabile aplicate n aceste cazuri, dar nu mai trziu de ntocmirea situatiilor financiare anuale. Prezentele politici contabile se aplica cu respectarea legislatiei, n general, si a celei care reglementeaza aspecte financiar-contabile (ordine ale ministrului finantelor publice etc.), n mod special. Politicile contabile aprobate respecta conceptele si principiile cuprinse n reglementarile contabile aplicabile. In contabilitatea entitatii se utilizeaza limba romana si moneda nationala (sau moneda nationala si valuta in cazul tranzactiilor in valuta).

3. Obiective
Prezentele politici contabile cuprind reguli de recunoastere, evaluare si prezentare n situatiile financiare a elementelor de bilant si cont de profit si pierdere, precum si reguli pentru conducerea contabilitatii n entitate.

4. Aprobare

Politicile contabile au fost aprobate de : Administrator: Nume

5. Principii generale
Principiile contabile de baza aplicate sunt : 1. Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n conformitate cu principiile contabile generale, conform contabilitii de angajamente . Astfel, efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc (i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul su este ncasat sau pltit) i sunt nregistrate n contabilitate i raportate n situaiile financiare ale perioadelor aferente. Veniturile i cheltuielile care rezult direct i concomitent din aceeai tranzacie sunt recunoscute simultan n contabilitate, prin asocierea direct ntre cheltuielile i veniturile aferente, cu evidenierea distinct a acestor venituri i cheltuieli. Principiul contabilitii de angajamente se aplic inclusiv la recunoaterea dobnzii aferente perioadei, indiferent de scadena acesteia. Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate n bilan i contul de profit i pierdere. 2. Principiul continuitii activitii . Se prezuma c entitatea i desfoar activitatea pe baza principiului continuitii activitii. Acest principiu presupune c entitatea i continu n mod normal
5

Manual de politici contabile

funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. Entitatea nu va ntocmi situaiile financiare anuale pe baza continuitii activitii dac organele de conducere stabilesc dup data bilanului fie c intenioneaz s lichideze entitatea sau s nceteze activitatea acesteia, fie c nu exist nicio alt variant realist n afara acestora. Deteriorarea rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare, ulterior datei bilanului, indic nevoia de a analiza dac presupunerea privind continuitatea activitii este nc adecvat. Dac administratorii entitii au luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente se vor prezenta n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie se va prezenta, mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a acestora i motivele care au stat la baza deciziei conform creia entitatea nu i mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condiiile ce necesit prezentri de informaii pot aprea i ulterior datei bilanului. 3. Principiul permanenei metodelor. Metodele de evaluare i politicile contabile, n general, trebuie aplicate n mod consecvent de la un exerciiu financi ar la altul.

4. Modificrile de politici contabile pot fi determinate de: a) iniiativa entitii, caz n care modificarea trebuie justificat n notele explicative la situaiile financiare anuale; b) o decizie a unei autoriti competente i care se impune entitii (modificare de reglementare), caz n care modificarea nu trebuie justificat n notele explicative, ci doar menionat n acestea modificarea de politic contabil la iniiativa entitii poate fi determinat de: modificare excepional intervenit n situaia entitii sau n contextul economicofinanciar n care aceasta i desfoar activitatea; obinerea unor informaii credibile i mai relevante.

Exemple de situaii care justific modificarea de politici contabile pot fi: admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitii sau retragerea lor de la tranzacionare; schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac noile metode asigur furnizarea unor informaii mai fidele; fuziuni i operaiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz n care se impune armonizarea politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii absorbante etc.

Schimbarea conductorilor entitii nu justific modificarea politicilor contabile. Ca rezultat al incertitudinilor inerente n desfurarea activitilor, unele elemente ale situaiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimri ale: clienilor inceri; uzurii morale a stocurilor; duratei de via utile, precum i a modului preconizat de consumare a beneficilor economice viitoare ncorporate n activele amortizabile etc.

Manual de politici contabile

Procesul de estimare implic raionamente bazate pe cele mai recente informaii credibile avute la dispoziie. O estimare poate necesita revizuirea dac au loc schimbri privind circumstanele pe care s-a bazat aceast estimare sau ca urmare a unor noi informaii sau a unei mai bune experiene. O modificare n baza de evaluare aplicat reprezint o modificare n politica contabil i nu reprezint o modificare n estimrile contabile. Dac entitatea are dificulti n a face distincie ntre o modificare de politic contabil i o modificare de estimare, aceasta se trateaz ca o modificare a estimrii. Efectul modificrii unei estimri contabile se va recunoate prospectiv prin includerea sa n rezultatul: perioadei n care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai perioada respectiv (de exemplu, ajustarea pentru clieni inceri); sau perioadei n care are loc modificarea i al perioadelor viitoare, dac modificarea are efect i asupra acestora (de exemplu, durata de via util a imobilizrilor corporale).

5. Principiul prudenei. La ntocmirea situaiilor financiare anuale, evaluarea trebuie fcut pe o baz prudent i, n special: a) n contul de profit i pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului; b) trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; c) trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniale aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia. n acest scop sunt avute n vedere i eventualele provizioane, precum i datoriile rezultate din clauze contractuale; d) trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit. nregistrarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaz pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit i pierdere.

Ca urmare, activele i veniturile nu trebuie s fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile, subevaluate. Totui, exercitarea prudenei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberat a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberat a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situaiile financiare nu ar mai fi neutre i nu ar mai avea calitatea de a fi credibile. 6.Principiul independenei exerciiului . Trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile aferente exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii veniturilor sau data plii cheltuielilor. Astfel, se vor evidenia n conturile de venituri i creanele pentru care nu a fost ntocmit nc factura (contul 418 "Clieni - facturi de ntocmit"), respectiv n conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit nc factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). n toate cazurile, nregistrarea n aceste conturi se efectueaz pe baza documentelor care atest livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de nsoire a mrfii, situaii de lucrri etc.) 7. Principiul evalurii separate a elementelor de active i de datorii. Conform acestui principiu, componentele elementelor de active i de datorii trebuie evaluate separat.

Manual de politici contabile

8. Principiul intangibilitii . Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului financiar precedent. Modificarea politicilor contabile se efectueaz numai pentru perioadele viitoare, ncepnd cu exerciiul financiar urmtor celui n care s-a luat decizia modificrii politicii contabile. Modificarea politicilor contabile poate fi efectuat numai de la nceputul unui exerciiu financiar. Nu sunt permise modificri ale politicilor contabile pe parcursul unui exerciiu financiar. n cazul modificrii politicilor contabile i corectrii unor erori aferente perioadelor precedente, nu va fi modificat bilanul perioadei anterioare celei de raportare. Corectarea pe seama rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente exerciiilor financiare precedente, nu se consider nclcare a principiului intangibilitii. 9. Principiul necompensrii. Orice compensare ntre elementele de active i datorii sau ntre elementele de venituri i cheltuieli este interzis. Toate creanele i datoriile trebuie nregistrate distinct n contabilitate, pe baz de documente justificative. Eventualele compensri ntre creane i datorii fa de aceeai entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi nregistrate numai dup contabilizarea veniturilor i cheltuielilor corespunztoare. n cazul schimbului de active, n contabilitate se evideniaz distinct operaiunea de vnzare/scoatere din eviden i cea de cumprare/intrare n eviden, pe baza documentelor justificative, cu nregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operaiunilor. Tratamentul contabil este similar i n cazul prestrilor reciproce de servicii. 10. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului . Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate, i nu numai de forma juridic a acestora. Respectarea acestui principiu are drept scop nregistrarea n contabilitate i prezentarea fidel a operaiunilor economico-financiare, n conformitate cu realitatea economic, punnd n eviden drepturile i obligaiile, precum i riscurile asociate acestor operaiuni. Evenimentele i operaiunile economico-financiare trebuie evideniate n contabilitate aa cum acestea se produc, n baza documentelor justificative. Documentele care stau la baza nregistrrii n contabilitate a operaiunilor economico-financiare trebuie s reflecte ntocmai modul cum acestea se produc, respectiv s fie n concordan cu realitatea. De asemenea, contractele ncheiate ntre pri trebuie s prevad modul de derulare a operaiunilor i s respecte cadrul legal existent. n condiii obinuite, forma juridic a unui document trebuie s fie n concordan cu realitatea economic. n cazuri rare, atunci cnd exist diferene ntre fondul sau natura economic a unei operaiuni sau tranzacii i forma sa juridic, entitatea va nregistra n contabilitate aceste operaiuni, cu respectarea fondului economic al acestora. Exemple de situaii cnd se aplic principiul prevalenei economicului asupra juridicului pot fi considerate: ncadrarea, de ctre utilizatori, a contractelor de leasing n leasing operaional sau financiar; ncadrarea operaiunilor la vnzare n nume propriu sau comision, respectiv consignaie; recunoaterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor n contul de profit i pierdere sau ca venituri n avans, respectiv cheltuieli n avans; ncadrarea participaiilor ca fiind deinute pe termen lung sau pe termen scurt; recunoaterea participaiilor deinute ca fiind de natura aciunilor deinute la entiti afiliate, a intereselor de participare sau sub forma altor imobilizri financiare; ncadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.

Manual de politici contabile

Entitile au obligaia ca la contabilizarea operaiunilor economico-financiare s in seama de toate informaiile disponibile, astfel nct s fie extrem de rare situaiile n care natura operaiunii, determinat pe baza principiului prevalenei economicului asupra juridicului, s difere de cea care ar fi stabilit n lipsa aplicrii acestui principiu. 11. Principiul pragului de semnificaie . Valoarea elementelor de bilan i de cont de profit i pierdere care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinat dac:

(a) acestea reprezint o sum nesemnificativ sau (b) o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia ca elementele astfel combinate s fie prezentate separat n notele explicative. 12. n cazuri excepionale pot fi efectuate abateri de la principiile contabile generale prevzute n prezenta seciune. Orice astfel de abateri trebuie prezentate n notele explicative, precum i motivele care le-au determinat, mpreun cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii.

6. Corectarea erorilor contabile


Corectarea erorilor contabile se efectueaza conform prevederilor de mai jos. Erorile aferente exercitiului curent se corecteaza pe seama contului de profit si pierdere, prin stornarea operatiunilor eronate si nregistrarea corecta a operatiunilor. Stornarea se efectueaza prin nregistrarea operatiunilor initiale n rosu (sau prin nregistrarea inversa ) ; Erorile aferente exercitiului precedent se corecteaza pe seama rezultatului reportat sau a contului de profit si pierdere, n functie de semnificatia erorii contabile. Pentru erorile aferente exercitiilor anterioare, conducerea compartimentului financiar-contabil informeaza consiliul de administratie cu privire la natura erorii, valoare, cauze etc.

7.Contabilitatea activelor imobilizate 7.1. Definitii

Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare i deinute pe o perioad mai mare de un an. O imobilizare necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative. Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea entiti i (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii entitii). Imobilizrile corporale (mijloace fixe) reprezint active care:

Manual de politici contabile

a) sunt deinute de entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; i b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

7.2 Imobilizarile corporale 7.2.1 Costul de achizitie

O imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat iniial la costul su determinat n funcie de modalitatea de intrare n entitate. Exemple de costuri care se efectueaz n legtur cu construcia unei imobilizri corporale, direct atribuibile acesteia, sunt: costurile reprezentnd salariile angajailor, contribuiile legale i alte cheltuieli legate de acestea, care rezult direct din construcia imobilizrii corporale; cheltuieli materiale; costurile de amenajare a amplasamentului, costurile iniiale de livrare i manipulare; costurile de instalare i asamblare; cheltuieli de proiectare i pentru obinerea autorizaiilor; costurile de testare a funcionrii corecte a activului; dup deducerea ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasamentul i condiia de funcionare (cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului); onorariile profesionale pltite avocailor i experilor etc.

n costul unei imobilizri corporale sunt incluse i costurile estimate iniial cu demontarea i mutarea acesteia la scoaterea din funciune, precum i cu restaurarea amplasamentului pe care este poziionat imobilizarea, atunci cnd aceste sume pot fi estimate credibil i entitatea are o obligaie legat de demontare, mutare a imobilizrii corporale i de refacere a amplasamentului.

7.2.2. Cheltuieli ulterioare

Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizri corporale trebuie recunoscute, de regul, drept cheltuieli n perioada n care au fost efectuate. Costul reparaiilor efectuate la imobilizrile corporale, n scopul asigurrii utilizrii continue a acestora, se recunoaste ca o cheltuial n perioada n care este efectuat. Sunt recunoscute ca o component a activului, sub forma cheltuielilor ulterioare, investiiile efectuate la imobilizrile corporale. Acestea trebuie s aib ca efect mbuntirea parametrilor tehnici iniiali ai acestora i s conduc la obinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare fa de cele estimate iniial.
10

Manual de politici contabile

Obinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de ntreinere i funcionare.

7.2.4. Evaluarea la bilant

O imobilizare corporal trebuie prezentat n bilan la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare.

7.2.5. Amortizarea

Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor. Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizrii imobilizrilor corporale sunt avute n vedere duratele de utilizare economic i condiiile de utilizare a acestor a. n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, n funcie de politica contabil adoptat, entitatea nregistreaz n contabilitate o cheltuial cu amortizarea sau o cheltuial corespunztoare ajustrii pentru deprecierea constatat. O modificare semnificativ a condiiilor de utilizare sau nvechirea unei imobilizri corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, folosirea lor fiind ntrerupt pe o perioad ndelungat, poate fi justificat revizuirea duratei de amortizare. n cazuri excepionale durata de amortizare stabilit iniial se poate modifica, aceast reestimare conducnd la o nou cheltuial cu amortizarea pe perioada rmas de utilizare. Amortizarea imobilizrilor corporale concesionate, nchiriate sau n locaie de gestiune se calculeaz i se nregistreaz n contabilitate de ctre entitatea care le are n proprietate. Se supun, de asemenea, amortizrii investiiile efectuate la imobilizrile corporale luate cu chirie, pe durata contractului de nchiriere. La expirarea contractului de nchiriere, valoarea investiiilor efectuate i a amortizrii corespunztoare se cedeaz proprietarului imobilizrii. n funcie de clauzele cuprinse n contractul de nchiriere, transferul poate reprezenta o vnzare de active sau o alt modalitate de cedare.

7.2.6. Regimuri de amortizare

Entitatea amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd regimul /(regimurile) de amortizare de mai jos : a) amortizarea liniar realizat prin includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani ai duratei de utilizare economic a acestora; (b) amortizarea degresiv, care const n multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu un anumit
11

Manual de politici contabile

coeficient;) (c) amortizarea accelerat, care const n includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a imobilizrii. Amortizrile anuale pentru exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai;) (d) amortizare calculat pe unitate de produs sau serviciu, atunci cnd natura imobilizrii justific utilizarea unei asemenea metode de amortizare.) Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci cnd aceasta este determinat de o eroare n estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizri corporale. Amortizarea aferent imobilizrilor corporale se nregistreaz n contabilitate ca o cheltuial. Terenurile nu se amortizeaz.

7.2.7. Durata de viata


Societatea utilizeaza duratele de viata din Hotararea 2.139/2004. Astfel: Clasa Construcii Instalaii tehnice si maini Alte utilaje, instalaii si mobilier Ani x1 x2 x3 x4 x5 x6

7.2.8. Cedarea i casarea

O imobilizare este scoas din eviden la cedare sau casare, atunci cnd niciun beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din utilizarea sa ulterioar. n cazul scoaterii din eviden a unei imobilizri corporale, sunt evideniate distinct veniturile din vnzare, cheltuielile reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia. n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile sau pierderile obinute n urma casrii sau cedrii unei imobilizri corporale trebuie determinate ca diferen ntre veniturile generate de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie prezentate ca valoare net, ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", dup caz.

7.3. Imobilizarile necorporale

7.3.1. Recunoastere

12

Manual de politici contabile

O imobilizare necorporal ndeplinete criteriul de a fi identificabil cnd: a) este separabil, adic poate fi separat sau divizat de entitate i vndut, transferat, autorizat, nchiriat sau schimbat, fie individual, fie mpreun cu un contract corespunztor, un activ identificabil sau o datorie identificabil; sau b) decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal, indiferent dac acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi i obligaii. Entitatea controleaz o imobilizare dac are capacitatea de a obine beneficii economice viitoare de pe urma resursei i de a restriciona accesul altora la acele beneficii. Beneficiile economice viitoare care decurg dintr-o imobilizare necorporal pot include venitul din vnzarea produselor sau serviciilor, economisiri de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea imobilizrii de ctre entitate. Anumite imobilizri necorporale pot fi pstrate n sau pe un obiect fizic, cum ar fi un compact-disc (n cazul unui software), documentaie legal (n cazul unei licene sau al unui brevet) sau pelicul. Pentru a stabili dac o imobilizare care ncorporeaz att elemente corporale, ct i necorporale ar trebui tratat ca imobilizare corporal sau ca imobilizare necorporal, o entitate evalueaz care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un utilaj computerizat care nu poate opera fr acel software specific se include n valoarea acelei imobilizri corporale. Acelai lucru este valabil i pentru sistemul de operare al unui computer. Atunci cnd software-ul nu este parte integrant a hardwareului respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare necorporal. Listele de clieni nu se recunosc ca imobilizri necorporale. O imobilizare necorporal trebuie recunoscut n bilan dac se estimeaz c va genera beneficii economice pentru entitate i costul su poate fi evaluat n mod credibil.Pentru a stabili dac o imobilizare necorporal generat intern ndeplinete criteriile de recunoatere, o entitate clasific generarea imobilizrii ntr-o faz de cercetare i o faz de dezvoltare. Dac o entitate nu poate face distincia ntre faza de cercetare i cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizri necorporale, entitatea trateaz cheltuielile cu acel proiect ca i cum ar fi determinate doar de faza de cercetare. Nicio imobilizare necorporal care decurge din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu se recunoate. Cheltuielile cu cercetarea (sau cele din faza de cercetare a unui proiect intern) se recunosc drept cheltuial atunci cnd sunt generate, deoarece, n faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra c o imobilizare necorporal exist i c aceasta va genera beneficii economice viitoare. Cercetarea este investigaia original i planificat ntreprins n scopul ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice ori tehnice noi.

7.3.2. Categorii

n cadrul

imobilizrilor necorporale se cuprind: cheltuielile de constituire; cheltuielile de dezvoltare; concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele similare, cu excepia celor create intern de entitate; fondul comercial; alte imobilizri necorporale; avansurile acordate furnizorilor de imobilizri necorporale; i

13

Manual de politici contabile

imobilizrile necorporale n curs de execuie.

7.3.3. Evaluarea iniial

O imobilizare necorporal se nregistreaz iniial la costul de achiziie sau de producie . Un element raportat drept cheltuial ntr-o perioad nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unei imobilizri necorporale.

7.3.4. Cheltuieli ulterioare

Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporal dup cumprarea sau finalizarea acesteia se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate. Cheltuielile ulterioare vor majora costul imobilizrii necorporale atunci cnd este probabil c aceste cheltuieli vor permite activului s genereze beneficii economice viitoare peste performana prevzut iniial i pot fi evaluate credibil.

7.3.5.

Evaluarea la data bilanului

O imobilizare necorporal trebuie prezentat n bilan la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare.

7.3.6. Cedarea
O imobilizare necorporal trebuie scoas din eviden la cedare sau atunci cnd niciun beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din utilizarea sau cedarea sa. In cazul scoaterii din eviden a unei imobilizri necorporale, sunt evideniate distinct veniturile din vnzare, cheltuielile reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia. n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile sau pierderile care apar odat cu ncetarea utilizrii sau ieirea unei imobilizri necorporale se determin ca diferen ntre veniturile generate de ieirea activului i valoarea sa neamortizat, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, i trebuie prezentate ca valoare net, ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", dup caz.

7.3.7. Durata de viata

14

Manual de politici contabile

Brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i alte active similare se amortizeaz pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre entitate. Programele informatice create de entitate sau achiziionate de la teri se amortizeaz n funcie de durata probabila de utilizare,stabilita de la caz la caz, care nu poate depi o perioada de 5 ani. In situatia in care se incadreaza la active, cheltuielile de constituire trebuie amortizate n cadrul unei perioade de maximum cinci ani.

7.4. Imobilizarile financiare 7.4.1.Categorii


Imobilizrile financiare cuprind : aciunile deinute la entitile afiliate; mprumuturile acordate entitilor afiliate; interesele de participare; mprumuturile acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare; alte investiii deinute ca imobilizri; alte mprumuturi.

Prin interese de participare se nelege drepturile n capitalul altor entiti, reprezentate sau nu prin titluri, care, prin crearea unei legturi durabile cu aceste entiti, sunt destinate s contribuie la activitile entitii. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti se presupune c reprezint un interes de participare, atunci cnd depete un procentaj de 20%. Contravaloarea aciunilor i a altor imobilizri financiare primite cu titlu gratuit se nregistreaz n contrapartid cu contul 1068 "Alte rezerve." La alte creane imobilizate se cuprind garaniile, depozitele i cauiunile depuse de entitate la teri. n conturile de creane imobilizate reprezentnd mprumuturi acordate se nregistreaz sumele acordate terilor n baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobnzi, potrivit legii. In cazul in care entitatea are evideniate n contul de creane imobilizate creane imobilizate cu scadena mai mare de un an, va prezenta n bilan, la imobilizri financiare, numai partea cu scadena mai mare de 12 luni, diferena urmnd a fi reflectat la creane.

7.4.2. Evaluarea iniial


Imobilizrile financiare recunoscute ca activ se evalueaz la costul de achiziie sau valoarea determinat prin contractul de dobndire a acestora.

15

Manual de politici contabile

7.4.3. Evaluarea la data bilanului


Imobilizrile financiare se prezint n bilan la valoarea de intrare mai puin ajustrile cumul ate pentru pierdere de valoare. Activele de natura stocurilor nu se reflecta n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin reflectarea unei ajustri pentru depreciere.

7.5. Imobilizari in curs de executie


Imobilizrile corporale n curs de execuie reprezint investiiile neterminate efectuate n regie proprie sau n antrepriz. Acestea se evalueaz la costul de producie sau costul de achiziie, dup caz. Imobilizrile corporale n curs de execuie se trec n categoria imobilizrilor finalizate dup recepia, darea n folosin sau punerea n funciune a acestora, dup caz. Costul unei imobilizri corporale construite n regie proprie este determinat folosind aceleai principii ca i pentru un activ achiziionat. Astfel, dac entitatea produce active similare, n scopul comercializrii, n cadrul unor tranzacii normale, atunci costul activului este de obicei acelai cu costul de construire a acelui activ destinat vnzrii. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. n mod similar, cheltuiala reprezentnd rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum i pierderile care au aprut n cursul construciei n regie proprie a activului nu sunt incluse n costul activului.

7.6. Ajustarile de valoare pierderi din depreciere


Valoarea neta a unui activ sau a unui grup de active identice este revizuita periodic cu scopul de a identifica eventuale pierderi din depreciere ( adica scaderea valorii recuperabila sub valoarea neta contabila). Pentru a stabili daca exista indicii ca un activ este depreciat sua nu, se utilizeaza atat surse interne cat si externe de informatii . Cand valoarea recuperabila este inferioara valorii nete contabile se constituie o pierdere din depreciere, in vederea aducerii valorii nete la nivelul valorii recuperabile. Pierderea din depreciere este recunoscuta ca si cheltuiala a exercitiului. In cazul unei cresteri subsecvente a valorii recuperabile, se produce o reversare a pierderii din depreciere anterior constituite. Astfel de reversari se recunosc ca si venit al exercitiului.

7.7. Reevaluarea imobilizrilor corporale


Entitatea pot proceda la reevaluarea imobilizrilor corporale existente la sfritul exerciiului financiar, astfel nct acestea s fie prezentate n contabilitate la valoarea just, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluri n situaiile financiare ntocmite pentru acel exerciiu. Amortizarea calculat pentru imobilizrile corporale astfel reevaluate se nregistreaz n contabilitate ncepnd cu exerciiul financiar urmtor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea. Dac o imobilizare corporal complet amortizat mai poate fi folosit, cu ocazia reevalurii acesteia i
16

Manual de politici contabile

se stabilete o nou valoare i o nou durat de utilizare economic, corespunztoare perioadei estimate a se folosi n continuare. n cazul efecturii reevalurii imobilizrilor corporale, acest lucru trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu elementele supuse reevalurii, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum i elementul afectat din contul de profit i pierdere. Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului. Valoarea just se determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de profesioniti calificai n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut naional i internaional. La reevaluarea unei imobilizri corporale, amortizarea cumulat la data reevalurii este tratat n unul din urmtoarele moduri: a) recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod este folosit, deseori, n cazul n care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau b) eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net, determinat n urma corectrii cu ajustrile de valoare, este recalculat la valoarea reevaluat a activului. Aceast metod este folosit, deseori, pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia. n cazul n care, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinat pe baza reevalurii activului respectiv, valoarea rezultat din reevaluare va fi atribuit activului, n locul costului de achiziie/costului de producie sau al oricrei alte valori atribuite nainte acelui activ. n astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului avnd n vedere valoarea acestuia, determinat n urma reevalurii. Elementele dintr-o grup de imobilizri corporale se reevalueaz simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv i raportarea n situaiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaie de costuri i valori calculate la date diferite. Dac un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care face parte trebuie reevaluate. O grup de imobilizri corporale cuprinde active de aceeai natur i utilizri similare, aflate n exploatarea unei entiti. Reevalurile trebuie fcute cu suficient regularitate, astfel nct valoarea contabil s nu difere substanial de cea care ar fi determinat folosind valoarea just de la data bilanului. Valoarea just a imobilizrilor corporale este determinat, n general, plecnd de la valoarea lor de pia. Dac un activ dintr-o grup de active nu poate fi reevaluat, de exemplu, din cauz c nu exist o pia activ pentru acel activ, activul trebuie prezentat n bilan la cost, minus ajustrile cumulate de valoare. O pia activ este o pia unde sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii: a) elementele comercializate sunt omogene; b) pot fi gsii n permanen cumprtori i vnztori interesai; i c) preurile sunt cunoscute de cei interesai.

Dac valoarea just a unei imobilizri corporale nu mai poate fi determinat, valoarea activului prezentat n bilan trebuie s fie valoarea sa reevaluat la data ultimei reevaluri, din care se scad ajustrile cumulate de valoare.
17

Manual de politici contabile

n cazul n care se efectueaz reevaluarea imobilizrilor corporale, diferena dintre valoarea rezultat n urma reevalurii i valoarea la cost istoric trebuie prezentat la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct n "Capital i rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare"). Tratamentul n scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat n notele explicative. Indiferent dac valoarea rezervei a fost modificat sau nu n cursul exerciiului financiar, entitatea trebuie s prezinte n notele explicative urmtoarele informaii: a) valoarea rezervei din reevaluare la nceputul exerciiului financiar; b) diferenele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare n cursul exerciiului financiar; c) sumele capitalizate sau transferate ntr-un alt mod din rezerva din reevaluare n cursul exerciiului financiar, prezentndu-se natura oricrui astfel de transfer, cu respectarea legislaiei n vigoare; d) valoarea rezervei din reevaluare la sfritul exerciiului financiar.

Surplusul din reevaluare inclus n rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct n rezerve (contul 1065 "Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci cnd acest surplus reprezint un ctig realizat. Ctigul se consider realizat la scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din ctig poate fi realizat pe msur ce activul este folosit de entitate. n acest caz, valoarea rezervei transferate este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz astfel: ca o cretere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve", dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ; sau ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ.

Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, aceasta se trateaz ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial. Rezerva din reevaluare trebuie redus n msura n care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate i pentru obinerea scopului su.

8.Contabilitatea activelor circulante 8.1.Definitii

Un activ circulant este un activ care: a) se ateapt s fie realizat sau este deinut cu intenia de a fi vndut sau consumat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; b) este deinut, n principal, n scopul tranzacionrii; c) se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; sau
18

Manual de politici contabile

d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat.

n categoria activelor circulante se cuprind: a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit factur; b) investiii pe termen scurt; c) casa i conturi la bnci. d) creane; Echivalentele de numerar reprezint investiiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uor convertibile n numerar i sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii Ciclul de exploatare al unei entiti reprezint perioada de timp dintre achiziionarea activelor care sunt destinate procesrii i finalizarea acestora n numerar sau echivalente de numerar

8.2.Reguli de evaluare
Activele circulante se evalueaza la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. Ajustrile de valoare se fac pentru activele circulante n vederea prezentrii acestora la cea mai mic valoare de pia sau, n circumstane speciale, la o alt valoare minim atribuibil acestora la data bilanului.In situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare se reia corespunztor la venituri. Dac activele circulante fac obiectul ajustrilor de valoare cu caracter excepional, exclusiv n scop fiscal, suma ajustrilor i motivele pentru care acestea au fost efectuate se prezinta n notele explicative.

8.3.Stocuri 8.3.1.Definitii

Stocurile sunt active circulante: a) b) c) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii; sau sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de produc ie sau pentru prestarea de servicii.

8.3.2.Recunoastere si evaluare 8.3.2.1. Generalitati

n categoria stocurilor se cuprind i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate vnzrii. Dac construciile sunt realizate n scopul exploatrii pe termen lung, de ctre entitatea care le-a realizat,
19

Manual de politici contabile

ele reprezint imobilizri. Atunci cnd exist o modificare a utilizrii unei imobilizri corporale, n sensul c aceasta urmeaz a fi mbuntit n perspectiva vnzrii, la momentul lurii deciziei privind modificarea destinaiei, n contabilitate se nregistreaz transferul activului din categoria imobilizri corporale n cea de stocuri. Transferul se nregistreaz la valoarea neamortizat a imobilizrii. Dac imobilizarea corporal a fost reevaluat, concomitent cu reclasificarea activului se procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. Transferul poate fi efectuat dac i numai dac exist o modificare a utilizrii imobilizrii, evideniat de nceperea modernizrii, n vederea vnzrii. Ca urmare, dac entitatea decide s cedeze o imobilizare corporal fr a fi modernizat, ea continu s o trateze ca imobilizare corporal pn la scoaterea sa din eviden, i nu ca element de stoc. Modernizarea are semnificaia cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o component a activului.

8.3.2.2. Categorii de stocuri

n cadrul stocurilor se cuprind: a) mrfurile , i anume bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii; b) materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat; c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit; d) materialele de natura obiectelor de inventar; e) produsele, i anume: semifabricatele, prin care se nelege produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor; produsele finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; rebuturile, materialele recuperabile i deeurile;

f) animalele i psrile , respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie - ln, lapte i blan; g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte; h) producia n curs de execuie , reprezentnd producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, serviciile i studiile n curs de execuie sau neterminate.

20

Manual de politici contabile

n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, mainile folosite numai ca material de demonstraie pentru negociere n domeniul automobilelor, cu durat de utilizare de sub un an. Acestea se nregistreaz distinct n contabilitate, pe categorii de stocuri. Dac materialele de demonstraie au durat de utilizare mai mare de un an, ele reprezint imobilizri. Sunt reflectate, de asemenea, distinct n contabilitate, acele stocuri cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare .

8.3.2.3. Momentul inregistrarii stocurilor

nregistrarea n contabilitate a intrrii stocurilor se efectueaz la data transferului riscurilor i beneficiilor. Desi de regula datele de transfer al controlului, de transfer al proprietii i de livrare coincid, totui, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru: bunuri vndute n consignaie sau stocurile la dispoziia clientului; stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rmn n evidena debitorului pn la vnzarea lor; bunuri recepionate pentru care nu s-a primit nc factura, care trebuie nregistrate n activele cumprtorului; bunuri livrate i nefacturate, care trebuie scoase din eviden, tran sferul de proprietate avnd loc; bunuri vndute i nelivrate nc, pentru care a avut loc transferul proprietii.

8.3.2.4. Costul stocurilor

Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc. ( In cazul prestatorilor de servicii )( Costul stocurilor cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare.) Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod constant nlocuite i a cror valoare total este de o importan secundar pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare i cantitate fixe, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu variaz n mod semnificativ. (n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, n activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul. (Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existente la un moment dat.)

21

Manual de politici contabile

(Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului.) ( Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel:

Soldul iniial al la

Diferene de pre aferente intrrilor n cursul perioadei, cumulat de

diferenelor de pre + nceputul exerciiului financiar pn la finele perioadei de referin Coeficient de = x 100 repartizare Soldul iniial al Valoarea intrrilor n stocurilor la pre + cursul perioadei la pre de nregistrare de nregistrare, cumulat de la nceputul exerciiului financiar pn la finele perioadei de referin

Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. Diferenele de pre se nregistreaz proporional att asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra bunurilor rmase n stoc. n comerul cu amnuntul poate fi utilizat metoda preului cu amnuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod.n aceast situaie, costul bunurilor vndute se calculeaz prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Orice modificare a preului de vnzare presupune recalcularea marjei brute.

8.3.2.5. Evaluarea la iesirea din entitate

La ieirea din gestiune a stocurilor i altor active fungibile, acestea se evalueaz i nregistreaz n contabilitate prin aplicarea metodei: ( metoda primul intrat - primul ieit FIFO : potrivit metodei "primul intrat - primul ieit" (FIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine cronologic ); ( metoda costului mediu ponderat CMP: Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei );
22

Manual de politici contabile

( metoda ultimul intrat - primul ieit LIFO: Potrivit metodei "ultimul intrat - primul ieit" (LIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n ordine cronologic)

Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicarea metodelor specificate anterior , difer n mod semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de pia cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n notele explicative ca total pe categorie de active. Metoda aleas va fi aplicat cu consecven pentru elemente similare de natura stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte acti ve fungibile, n notele explicative se vor prezenta urmtoarele informaii: motivul modificrii metodei, i efectele sale asupra rezultatului.

Entitatea va utiliza aceeasi metoda de determinare a costului pentru toate stocurile care au natur i utilizare similare. Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferit, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificat.

8.3.2.6. Contabilitatea stocurilor


Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric [ sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent. ] n condiiile folosirii inventarului permanent, n contabilitate se nregistreaz toate operaiunile de intrare i ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ, ct i valoric. [Inventarul intermitent presupune: stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfritul perioadei; efectuarea inventarierii faptice a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai trziu de finele perioadei de raportare pentru care se determina obligaiile fiscale. respectarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii. intrrile de stocuri nu se nregistreaz prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli. stabilirea ieirilor de stocuri n cursul perioadei are la baz inventarierea faptic a stocurilor la sfritul perioadei. Ieirile de stocuri se determin ca diferen ntre valoarea stocurilor iniiale, la care se adaug valoarea intrrilor, i valoarea stocurilor la sfritul perioadei stabilite pe baza inventarului. ]

23

Manual de politici contabile

8.3.2.7. Evaluarea la bilant

Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin reflectarea unei ajustri pentru depreciere.

8.3.2.7.Stocuri in curs de executie

Valoarea produselor i serviciilor n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la sfritul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costurile de producie.

8.4.Investiii pe termen scurt 8.4.1.Sfera de cuprindere

Contabilitatea trezoreriei asigur evidena existenei i micrii aciunilor deinute la entitile afiliate, altor investiii pe termen scurt, disponibilitilor n conturi la bnci/casierie, creditelor bancare pe termen scurt i altor valori de trezorerie. Contravaloarea aciunilor pe termen scurt primite cu titlu gratuit se nregistreaz n contrapartid cu contul 768 "Alte venituri financiare." Alte investiii pe termen scurt reprezint obligaiunile emise i rscumprate, obligaiunile achiziionate i alte valori mobiliare achiziionate n vederea realizrii unui profit ntr-un termen scurt. n categoria altor investiii pe termen scurt intr i depozitele bancare pe termen scurt.

8.4.2.Evaluarea la intrarea in entitate

La intrarea n entitate, investiiile pe termen scurt se evalueaz la costul de achiziie, prin care se nelege preul de cumprare, sau la valoarea stabilit potrivit contractelor. Depozitele bancare pe termen scurt n valut se nregistreaz la constituire la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, de la data operaiunii de constituire.

8.4.3.Evaluarea la iesirea din entitate

La ieirea din gestiune a investiiilor pe termen scurt, cu excepia depozitelor bancare pe termen scurt, se aplic prevederile paragrafului 8.3.2.5. Lichidarea depozitelor constituite n valut se efectueaz la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, de la data operaiunii de lichidare.

24

Manual de politici contabile

Diferenele de curs valutar ntre cursul de la data constituirii sau cursul la care sunt nregistrate n contabilitate i cursul Bncii Naionale a Romniei de la data lichidrii depozitelor bancare se nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.

8.4.4.Depecierea investitiilor pe termen scurt

Pentru deprecierea investiiilor deinute ca active circulante, la sfritul exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, se reflect ajustri pentru pierdere de valoare, nregistrate pe seama cheltuielilor. La sfritul fiecrui exerciiu financiar, ajustrile pentru pierderile de valoare reflectate se suplimenteaz, diminueaz sau anuleaz, dup caz. La ieirea din entitate a investiiilor pe termen scurt, eventualele ajustri pentru pierdere de valoare se anuleaz.

8.5.Casa i conturi la bnci 8.5.1. Cuprins

Conturile la bnci cuprind: valorile de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la bnci, disponibilitile n lei i valut, cecurile entitii, creditele bancare pe termen scurt, precum i dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturile curente. Sumele virate sau depuse la bnci ori prin mandat potal, pe baz de documente prezentate entitii i neaprute nc n extrasele de cont, se nregistreaz ntr-un cont distinct. Conturile curente la bnci se dezvolt n analitic pe fiecare banc. Dobnzile de ncasat, aferente disponibilitilor aflate n conturi la bnci, se nregistreaz distinct n contabilitate, fa de cele de pltit, aferente creditelor acordate de bnci n conturile curente, precum i cele aferente creditelor bancare pe termen scurt. Dobnzile de pltit i cele de ncasat, aferente exerciiului financiar n curs, se nregistreaz la cheltuieli financiare sau venituri financiare, dup caz. Contabilitatea disponibilitilor aflate n bnci/casierie i a micrii acestora, ca urmare a ncasrilor i plilor efectuate, se ine distinct n lei i n valut. Operaiunile privind ncasrile i plile n valut se nregistreaz n contabilitate la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei, de la data efecturii operaiunii. Operaiunile de vnzare-cumprare de valut, inclusiv cele derulate n cadrul contractelor cu decontare la termen, se nregistreaz n contabilitate la cursul utilizat de banca comercial la care se efectueaz licitaia cu valut, fr ca acestea s genereze n contabilitate diferene de curs valutar.

8.5.2. Evaluarea la sfarsit de an

La finele fiecrei luni, disponibilitile n valut i alte valori de trezorerie, cum sunt titluri de stat n valut, acreditive i depozite n valut se evalueaz la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz. Diferenele de curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.

25

Manual de politici contabile

n vederea achitrii unor obligaii fa de furnizori, entitile pot solicita deschiderea de acreditive la bnci, n lei sau n valut, n favoarea acestora. Lichidarea acreditivelor constituite n valut se efectueaz la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei, de la data operaiuni i de lichidare. Diferenele de curs valutar ntre cursul de la data constituirii sau cursul la care acreditivele sunt nregistrate n contabilitate i cursul Bncii Naionale a Romniei de la data lichidrii acreditivelor se nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.

8.5.3. Sume puse la dispozitia angajatilor/ tertilor

Sumele n numerar, puse la dispoziia personalului sau a terilor, n vederea efecturii unor pli n favoarea entitii, se nregistreaz distinct n contabilitate (contul 542 "Avansuri de trezorerie"). n cazul plilor n valut suportate din avansuri de trezorerie, cheltuielile se recunosc n contabilitate la cursul din data efecturii operaiunilor sau la cursul din data decontrii avansului. Sumele reprezentnd avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii i nedecontate pn la data bilanului, se evideniaz n contul de debitori diveri (461 "Debitori diveri") sau creane n legtur cu personalul (4282 "Alte creane n legtur cu personalul"), n funcie de natura creanei. n contul de viramente interne se nregistreaz transferurile de disponibiliti bneti ntre conturile la bnci, precum i ntre conturile la bnci i casieria entitii. Operaiunile financiare n lei sau n valut se efectueaz cu respectarea regulamentelor emise de Banca Naional a Romniei i a reglementrilor emise n acest scop.

9.Contabilitatea tertilor

Contabilitatea tertilor asigura evidenta datoriilor si creantelor entitatii n relatiile acesteia cu furnizorii, clientii, personalul, asigurarile sociale, bugetul statului, entitatile afiliate si cele legate prin interese de participare, asociatii/actionarii, debitorii si creditorii diversi. n contabilitatea furnizorilor si clientilor se nregistreaza operatiunile privind cumpararile, respectiv livrarile de marfuri si produse, serviciile prestate, precum si alte operatiuni similare efectuate. Datoriile catre furnizorii de bunuri, respectiv prestatorii de servicii, de la care, pna la finele lunii, nu sau primit facturile se evidentiaza distinct n contabilitate (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"), pe baza documentelor care atesta primirea bunurilor, respectiv a serviciilor. Creantele fata de clientii pentru care, pna la finele lunii, nu au fost ntocmite facturile se evidentiaza distinct n contabilitate (contul 418 "Clienti - facturi de ntocmit"), pe baza documentelor care atesta livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor. n baza contabilitatii de angajamente, entitatea va evidentieze n contabilitate toate veniturile si cheltuielile, respectiv creantele si datoriile rezultate ca urmare a unor prevederi legale sau contractuale. n conturile de furnizori si clienti se evidentiaza distinct datoriile, respectiv creantele din penalitati stabilite conform clauzelor contractuale, despagubiri datorate pentru contracte ntrerupte nainte de

26

Manual de politici contabile

termen si alte elemente de natura similara. Avansurile acordate furnizorilor, precum si cele primite de la clienti se nregistreaza n contabilitate n conturi distincte. Avansurile acordate furnizorilor de imobilizari se reflecta distinct de avansurile acordate altor furnizori. n conturile de terti se nregistreaza distinct operatiunile de scontare, forfetare si alte operatiuni, efectuate cu institutii de credit. Definitii: Scontul comercial reprezinta operatiunea prin care n schimbul unui efect de comert (cambie, bilet la ordin), institutia de credit pune la dispozitia posesorului creantei, valoarea efectului, mai putin agio (taxa de scont si comisioanele aferente), fara a astepta scadenta efectului respectiv, iar institutia are drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor. Forfetarea reprezinta cumpararea, fara recurs asupra oricarui detinator anterior, a unor creante scadente la termen, ca rezultat al livrarii de bunuri sau prestarilor de servicii, contra unei taxe forfetare. Operatiunile privind vnzarile/cumpararile de bunuri si prestarile de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se nregistreaza n contabilitate n conturile corespunzatoare de efecte de primit sau de platit, dupa caz. Efectele comerciale trebuie sa ndeplineasca conditiile de forma si fond prevazute de legislatia n vigoare, fara de care validitatea lor poate fi contestata sau anulata. Efectele comerciale scontate neajunse la scadenta se nregistreaza ntrun cont n afara bilantului (contul 8037 "Efecte scontate neajunse la scadenta") si se mentioneaza n notele explicative. Creantele si datoriile n valuta, rezultate ca efect al tranzactiilor entitatii, se nregistreaza n contabilitate att n lei, ct si n valuta. n conformitate cu prevederile art. 6 alin. (1) din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, orice operatiune economico-financiara efectuata se consemneaza n momentul efectuarii ei ntr-un document care sta la baza nregistrarilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Din punct de vedere contabil, efectuarea operatiunii economico-financiare este probata de orice document n care se consemneaza aceasta. n cazul bunurilor achizitionate nsotite de factura sau de aviz de nsotire a marfii, urmnd ca factura sa soseasca ulterior, cursul valutar utilizat la nregistrarea n contabilitate este cursul de la data receptiei bunurilor. O tranzactie n valuta este o tranzactie care este exprimata sau necesita decontarea ntr-o alta moneda dect moneda nationala (leu), inclusiv tranzactiile rezultate atunci cnd o entitate: a) cumpara sau vinde bunuri sau servicii al caror pret este exprimat n valuta; b) mprumuta sau ofera spre mprumut fonduri, iar sumele ce urmeaza sa fie platite sau ncasate sunt exprimate n valuta; sau c) achizitioneaza sau cedeaza ntr-o alta maniera active, contracteaza sau achita datorii exprimate n valuta. Cursul de schimb valutar este raportul de schimb dintre doua monede. Diferenta de curs valutar este diferenta ce rezulta din conversia unui anumit numar de unitati ale unei monede ntr-o alta moneda la cursuri de schimb diferite. n vederea aplicarii regulilor privind contabilizarea operatiunilor n valuta, creantele si datoriile exprimate n lei, a caror decontare se face n functie de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate n valuta. O tranzactie n valuta trebuie nregistrata initial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nationala a Romniei, de la data efectuarii operatiunii. nregistrarea contravalorii n lei a capitalului social subscris n valuta se face la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romniei, din data subscrierii. Diferentele de curs valutar ntre cursul de la data subscrierii si cursul de la data varsarii capitalului social n valuta se nregistreaza la venituri sau cheltuieli din diferente de
27

Manual de politici contabile

curs valutar, dupa caz. n cazul datoriilor de leasing financiar n valuta, acestea se nregistreaza la cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a Romniei la data acordarii finantarii. n situatia n care data acordarii finantarii este zi nebancara, la calculul diferentelor de curs valutar aferente se va avea n vedere cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a Romniei n ultima zi bancara anterioara acesteia Prevederile prezentului alineat se aplica si n cazul datoriilor de leasing financiar n lei, cu decontare n functie de cursul unei valute . Diferentele de curs valutar care apar cu ocazia decontarii creantelor si datoriilor n valuta la cursuri diferite fata de cele la care au fost nregistrate initial pe parcursul lunii sau fata de cele la care sunt nregistrate n contabilitate trebuie recunoscute n luna n care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferente de curs valutar. Atunci cnd creanta sau datoria n valuta este decontata n decursul aceleiasi luni n care a survenit, ntreaga diferenta de curs valutar este recunoscuta n acea luna. Atunci cnd creanta sau datoria n valuta este decontata ntr-o luna ulterioara, diferenta de curs valutar recunoscuta n fiecare luna, care intervine pna n luna decontarii, se determina tinnd seama de modificarea cursurilor de schimb survenita n cursul fiecarei luni. Diferentele de valoare care apar cu ocazia decontarii creantelor si datoriilor exprimate n lei, n functie de un curs valutar diferit de cel la care au fost nregistrate initial pe parcursul lunii sau fata de cele la care sunt nregistrate n contabilitate trebuie recunoscute n luna n care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiare. Atunci cnd creanta sau datoria este decontata n decursul aceleiasi luni n care a survenit, ntreaga diferenta rezultata este recunoscuta n acea luna. Atunci cnd creanta sau datoria este decontata ntr-o luna ulterioara, diferenta recunoscuta n fiecare luna, care intervine pna n luna decontarii, se determina tinnd seama de modificarea cursurilor de schimb, survenita n cursul fiecarei luni. Prevederile prezentului punct se aplica si pentru activitatea desfasurata n strainatate de subunitatile fara personalitate juridica, si care apartin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul n Romnia, inclusa n situatiile financiare ale persoanei juridice romne. La finele fiecarei luni, creantele si datoriile n valuta se evalueaza la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romniei din ultima zi bancara a lunii n cauza. Diferentele de curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferente de curs valutar, dupa caz. Prevederile de mai sus se aplica si creantelor si datoriilor exprimate n lei, a caror decontare se face n functie de cursul unei valute. n acest caz, diferentele nregistrate se recunosc n contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dupa caz. La scaderea din evidenta a creantelor si datoriilor ale caror termene de ncasare sau de plata sunt prescrise, entitatile trebuie sa demonstreze ca au fost ntreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora. Contabilitatea furnizorilor si clientilor, a celorlalte datorii si creante se tine pe categorii, precum si pe fiecare persoana fizica sau juridica. n acest sens, n contabilitatea analitica, furnizorii si clientii se grupeaza astfel: interni si externi, iar n cadrul acestora pe termene de plata, respectiv de ncasare. n cadrul conturilor de furnizori si clienti, se grupeaza distinct datoriile si creantele rezultate din tranzactiile cu clauze de rezerva de proprietate. n cazul marfurilor returnate de clienti se corecteaza nregistrarile contabile efectuate cu ocazia vnzarii marfurilor. Ca urmare, se corecteaza conturile 411 "Clienti", 707 "Venituri din vnzarea marfurilor", 607 "Cheltuieli privind marfurile" si 371 "Marfuri". Tratamentul TVA n aceste situatii este cel prevazut de legislatia n domeniu.
28

Manual de politici contabile

Creantele incerte se nregistreaza distinct n contabilitate (contul 4118 "Clienti incerti sau n litigiu" sau n conturi analitice ale conturilor de creante, pentru alte creante dect clientii). n scopul prezentarii n situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la valoarea probabila de ncasat. Atunci cnd se estimeaza ca o creanta nu se va ncasa integral, n contabilitate se nregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera. n cazul cesionarii unei creante, diferenta dintre valoarea creantei preluate prin cesionare si suma de achitat cedentului reprezinta venit la data constatarii drepturilor si obligatiilor, potrivit clauzelor contractuale.

9.1. Contabilitatea decontarilor cu personalul


Contabilitatea decontarilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizatiile pentru concediile de odihna, precum si cele pentru incapacitate temporara de munca, platite din fondul de salarii, primele reprezentnd participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, si alte drepturi n bani si/sau n natura datorate de entitate personalului pentru munca prestata. n vederea nregistrarii primelor reprezentnd participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, o entitate recunoaste ca provizion costul previzionat al acestora atunci si numai atunci cnd: a) entitatea are o obligatie legala sau implicita de a face astfel de plati ca rezultat al evenimentelor anterioare; si b) poate fi facuta o estimare certa a obligatiei. O obligatie curenta exista atunci, si numai atunci, cnd entitatea nu are o alta alternativa realista dect sa efectueze aceste plati. n situatiile financiare ale exercitiului pentru care se propun prime reprezentnd participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se reflecta sub forma de provizion, cheltuiala rezultnd din serviciul angajatului. Provizionul urmeaza a fi reluat n exercitiul financiar n care se acorda aceste prime. n contabilitate se nregistreaza distinct alte drepturi si avantaje care, potrivit legislatiei n vigoare, nu se suporta din fondul de salarii (masa calda, alimente antidot etc.), precum si alte drepturi acordate potrivit legii. Drepturile de personal neridicate n termenul legal se nregistreaza ntr-un cont distinct, pe persoane. Retinerile din salariile personalului pentru cumparari cu plata n rate, chirii sau pentru alte obligatii ale salariatilor, datorate tertilor (popriri, pensii alimentare si altele), se efectueaza numai n baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relatii contractuale. Sumele datorate si neachitate personalului (concediile de odihna si alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmeaza sa fie ncasate de la acesta, aferente exercitiului n curs, se nregistreaza ca alte datorii si creante n legatura cu personalul. Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme si echipamente de lucru, precum si debitele provenite din pagube materiale, amenzile si penalitatile stabilite n baza unor hotarri ale instantelor judecatoresti, si alte creante fata de personalul entitatii se nregistreaza ca alte creante n legatura cu personalul. Beneficiile sub forma actiunilor proprii ale entitatii (sau alte instrumente de capitaluri proprii), acordate angajatilor sunt nregistrate distinct (contul 644 "Cheltuieli cu remunerarea n instrumente de capitaluri proprii"), n contrapartida conturilor de capitaluri proprii (de exemplu, contul 1068 "Alte rezerve", analitic distinct), la valoarea justa a respectivelor instrumente de capitaluri proprii, de la data acordarii acelor beneficii. Recunoasterea cheltuielilor aferente muncii prestate de angajati are loc n
29

Manual de politici contabile

momentul prestarii acesteia. Data acordarii beneficiilor reprezinta data la care entitatea si angajatii beneficiari ai respectivelor instrumente nteleg si accepta termenii si conditiile tranzactiei, cu mentiunea ca, daca respectivul acord face obiectul unui proces de aprobare ulterioara (de exemplu, de catre actionari), data acordarii beneficiilor este data la care este obtinuta respectiva aprobare. Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate care intra n drepturi imediat, la data acordarii beneficiilor, angajatilor nu li se cere sa finalizeze o perioada specificata de servicii nainte de a avea dreptul neconditionat asupra respectivelor instrumente de capitaluri proprii si, n absenta unei dovezi privind contrariul, entitatea va considera ca serviciile prestate n schimbul instrumentelor de capitaluri proprii au fost deja primite. n acest caz, cheltuielile aferente se nregistreaza integral, la momentul respectiv, n contrapartida cu conturile de capitaluri proprii. Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate, care intra n drepturi numai dupa ndeplinirea de catre angajati a unei perioade specificate de servicii, cheltuielile aferente sunt nregistrate pe masura prestarii serviciilor, pe parcursul perioadei pentru satisfacerea conditiilor de intrare n drepturi, n contrapartida cu conturile de capitaluri proprii. Suma nregistrata drept cheltuieli va avea n vedere estimarea numarului de instrumente de capitaluri proprii care vor intra n drepturi, iar aceasta estimare trebuie revizuita daca informatiile ulterioare indica faptul ca numarul de instrumente de capitaluri proprii preconizate a intra n drepturi este diferit fata de estimarile precedente, astfel nct, la data intrarii n drepturi, estimarea respectiva sa fie egala cu numarul de instrumente de capitaluri proprii care intra n drepturi.

9.2. Contabilitatea decontarilor privind contributiile sociale, cu bugetul statului si fondurile speciale
Contabilitatea decontarilor privind contributiile sociale cuprinde obligatiile pentru contributia la asigurari sociale, contributia la asigurari sociale de sanatate si la constituirea fondului pentru ajutorul de somaj. Eventualele sume datorate sau care urmeaza sa fie ncasate n perioadele urmatoare, aferente exercitiului n curs, se nregistreaza ca alte datorii si creante sociale. Aici se cuprinde si contributia unitatii la schemele de pensii facultative si la primele de asigurare voluntara de sanatate. n cadrul decontarilor cu bugetul statului si fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit/venit; taxa pe valoarea adaugata; impozitul pe venituri de natura salariilor; subventiile de primit; alte impozite, taxe si varsaminte asimilate. Impozitul pe profit/venit de plata este recunoscut ca datorie n limita sumei neplatite. Daca suma platita depaseste suma datorata, surplusul este recunoscut drept creanta. Platile anticipate n contul impozitului pe profit, determinate potrivit legii, se reflecta distinct n contabilitate (contul 4411 "Impozitul pe profit"). Taxa pe valoarea adaugata pentru achizitiile din Romnia si pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate n Romnia s se determina i se nregistreaza n contabilitate potrivit legii. Impozitul pe venituri de natura salariilor, care se nregistreaza n contabilitate, cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii. La alte impozite, taxe si varsaminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: accizele;
30

Manual de politici contabile

impozitul pe cladiri; impozitul pe terenuri; varsamintele din profitul net al regiilor autonome; impozitul pe dividende; taxa asupra mijloacelor de transport; taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat si alte impozite si taxe. Acestea se defalca n contabilitatea analitica pe feluri de impozite, taxe si varsaminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale. Reflectarea n contabilitate a accizelor si fondurilor speciale incluse n preturi sau tarife se face pe seama conturilor corespunzatoare de datorii, fara a tranzita prin conturile de venituri si cheltuieli.

9.3. Contabilitatea decontarilor intre entitatile din cadrul grupului si cu actionarii/asociatii


Contabilitatea decontarilor ntre entitatile din cadrul grupului si cu actionarii/asociatii, cuprinde operatiunile care se nregistreaza reciproc si n aceeasi perioada de gestiune, att n contabilitatea entitatii debitoare, ct si a celei creditoare, precum si decontarile ntre actionari/asociati si entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontari cu actionarii/asociatii si, de asemenea, conturile coparticipantilor referitoare la operatiunile efectuate n comun, n cazul asocierilor n participatie. Dividendele repartizate detinatorilor de actiuni, propuse sau declarate dupa data bilantului, precum si celelalte repartizari similare efectuate din profit, nu se recunosc ca datorie la data bilantului. Cotaparte din profit ce se plateste, potrivit legii, fiecarui asociat constituie dividend. Sumele depuse sau lasate temporar de catre actionari/asociati la dispozitia entitatii, precum si dobnzile aferente, calculate n conditiile legii, se nregistreaza n contabilitate n conturi distincte. Creantele/datoriile entitatii fata de alti terti, altii dect personalul propriu, clientii si furnizorii, se nregistreaza n conturile de debitori/creditori diversi.

9.4. Cheltuieli si venituri in avans


Cheltuielile efectuate si veniturile realizate n exercitiul financiar curent, dar care privesc exercitiile financiare urmatoare, se nregistreaza distinct n contabilitate, la cheltuieli n avans sau venituri n avans, dupa caz. n aceste conturi se nregistreaza, n principal, urmatoarele cheltuieli si venituri: chirii, abonamente, asigurari si alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente si alte venituri aferente perioadelor sau exercitiilor urmatoare. n contul 471 "Cheltuieli n avans" se nregistreaza, de asemenea, achizitiile de certificate de emisii de gaze cu efect de sera, efectuate n cursul perioadei curente, dar care sunt aferente unei perioade ulterioare, urmnd a se recunoaste drept cheltuieli ale perioadelor viitoare n care urmeaza a se utiliza. Operatiunile care nu pot fi nregistrate direct n conturile corespunzatoare, pentru care sunt necesare clarificari ulterioare, se nregistreaza, provizoriu, n contul 473 "Decontari din operatii n curs de clarificare". Sumele nregistrate n acest cont trebuie clarificate de catre entitate ntr-un termen de cel mult trei luni de la data constatarii. Pentru deprecierea creantelor din conturile de clienti, decontari n cadrul grupului si debitori, cu ocazia inventarierii la sfrsitul exercitiului financiar, se reflecta ajustari pentru depreciere

31

Manual de politici contabile

9.5. Contabilitatea angajamentelor i altor elemente extrabilaniere

Drepturile i obligaiile, precum i unele bunuri care nu pot fi integrate n activele i datoriile entitii se nregistreaz n contabilitate a entitatii n conturi n afara bilanului, denumite i conturi de ordine i eviden. n aceast categorie se cuprind: angajamente (giruri, garanii, cauiuni) acordate sau primite n relaiile cu terii; imobilizri corporale luate cu chirie; valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, n pstrare sau custodie; debitori scoi din activ, urmrii n continuare; stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin; redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate; efecte scontate neajunse la scaden; bunuri publice primite n administrare, concesiune i cu chirie de ctre regii autonome, societi/companii naionale, societi comerciale; dobnzi aferente contractelor de leasing financiar, neajunse la scaden; certificate de emisii de gaze cu efect de ser primite, care nu au stabilit o valoare i, prin urmare, nu pot fi recunoscute n conturi bilaniere, precum i alte valori. n cadrul elementelor extrabilaniere sunt cuprinse i activele con tingente (contul 807 "Active contingente"), respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii contingente"). Definitii Un activ contingent este un activ potenial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanului i a cror existen va fi confirmat numai prin apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul entitii. Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neateptate, care pot s genereze intrri de beneficii economice n entitate. Activele contingente nu se recunosc n conturile bilaniere. Acestea trebuie prezentate n notele explicative n cazul n care este probabil apariia unor intrri de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute n situaiile financiare, deoarece ele nu sunt certe iar recunoaterea lor ar putea determina un venit care s nu se realizeze niciodat. n cazul n care realizarea unui venit este sigur, activul aferent nu este un activ contingent i trebuie procedat la recunoaterea lui n bilan. Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunztoare n situaiile financiare a modificrilor survenite. Astfel, dac intrarea de beneficii economice devine cert, activul i venitul corespunztor vor fi recunoscute n situaiile financiare aferente perioadei n care au survenit modificrile. n schimb, dac este doar probabil o cretere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta n notele explicative activul contingent. O datorie contingent este: a) o obligaie potenial, aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului i a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi n totalitate sub controlul entitii; sau b) o obligaie curent aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului, dar care nu este recunoscut deoarece: nu este sigur c vor fi necesare ieiri de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau valoarea datoriei nu poate fi evaluat suficient de credibil.

32

Manual de politici contabile

Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dac a devenit probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. Dac se consider c este necesar ieirea de resurse, generat de un element considerat anterior datorie contingent, se va recunoate, dup caz, o datorie sau un provizion n situaiile financiare aferente perioadei n care a intervenit modificarea ncadrrii evenimentului, cu excepia cazurilor n care nu poate fi efectuat nicio estimare credibil.

9.6. Contabilitatea datoriilor


O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atunci cnd: a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; sau b) este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului.

Toate celelalte datorii se clasifica ca datorii pe termen lung. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate acestora se ine pe urmtoarele categorii: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni i prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung i mediu, sumele datorate entitilor afiliate i entitilor de care compania este legat prin interese de participare, alte mprumuturi i datorii asimilate, precum i dobnzile aferente acestora. Entitile trebuie s menin clasificarea datoriilor pe termen lung purttoare de dobnd n aceast categorie chiar i atunci cnd acestea sunt exigibile n 12 luni de la data bilanului, dac: a) termenul iniial a fost pentru o perioad mai mare de 12 luni; i b) exist un acord de refinanare sau de reealonare a plilor, care este ncheiat nainte de data bilanului.

10. Contabilitatea provizioanelor 10.1. Definitie


Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. Provizioanele sunt destinate s acopere datoriile a cror natur este clar definit i care la data bilanului este probabil s existe, sau este cert c vor exista, dar care sunt incerte n ceea ce privete valoarea sau data la care vor aprea. Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor. Provizioanele nu pot depi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului.

10.2. Recunoastere
Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care: entitatea are o obligaie curent generat de un eveniment anterior;

33

Manual de politici contabile

este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei.

Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: a) litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte; b) cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garania acordat clienilor; c) aciunile de restructurare; d) pensii i obligaii similare; e) dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea f) impozite; g) prime ce urmeaz a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit preveder ilor legale sau contractuale si h) alte provizioane.

Contabilitatea provizioanelor se ine pe feluri, n funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite. Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urmtoarele situaii: a) vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii; b) nchiderea unor sedii ale entitii; c) modificri n structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; d) reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura i scopul activitilor entitii.

n cazul n care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoate att n situaiile financiare anuale individuale ale entitii din grup afectate de restructurare , ct i n cele consolidate. Provizioanele de restructurare, n cazul unei obligaii legale, se constituie cu respectarea condiiilor generale de recunoatere a provizioanelor i a prevederilor legale. O entitate are o obligaie implicit care determin constituirea unui provizion pentru restructurare atunci cnd sunt ndeplinite condiiile generale de recunoatere a provizioanelor i entitatea: a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care s stipuleze cel puin: activitatea sau partea de activitate la care se refer; principalele locaii afectate de planul de restructurare; numrul aproximativ de angajai care vor primi compensaii pentru ncetarea activitii, distribuia i posturile acestora; cheltuielile implicate; i data de la care se va implementa planul de restructurare; i

34

Manual de politici contabile

b) a provocat celor afectai o ateptare c va realiza restructurarea prin nceperea implementrii acelui plan sau prin anunarea principalelor sale caracteristici celor afectai de acesta. n cazul n care o entitate ncepe un plan de restructurare sau anun principalele sale caracteristici celor afectai numai dup data bilanului, dac restructurarea este semnificativ i neprezentarea ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaiilor financiare, este necesar prezentarea de informaii n acest sens. Un provizion aferent restructurrii va include numai costurile directe generate de restructurare, i anume cele care: sunt generate n mod necesar de procesul de restructurare; i nu sunt legate de desfurarea continu a activitii entitii.

Un provizion pentru restructurare nu trebuie s includ costuri precum cele legate de: recalificarea sau mutarea personalului permanent; marketing; sau investiiile n noi sisteme i reele de distribuie.

Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activitii nu reprezint datorii de restructurare la data bilanului. Provizioanele pentru pensii se refer la sumele ce vor fi pltite de entitate dup ce angajaii au prsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilete de ctre specialiti n domeniu. La determinarea lor se ine seama de vrsta, vechimea n munc i rotaia personalului n cadrul entitii. Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de munc rmase pn la pensie, atunci cnd exist certitudinea achitrii lor ntr-o perioad previzibil de timp. Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n condiiile n care sumele respective nu sunt reflectate ca datorie n relaia cu statul. Aceste provizioane pot fi constituite, de exemplu, pentru: diferene de impozite rezultate din operaiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese n instan; rezerve din faciliti fiscale sau alte rezerve pentru care n legislaia fiscal exist prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum i n alte situaii care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit. Provizioanele prezentate n bilan la "Alte provizioane" includ provizioane constituite pentru: beneficiile pltite angajailor pentru terminarea contractului de munc, ca rezultat al deciziei unei entiti de a ncheia contractul unui angajat nainte de data normal de pensionare sau al deciziei unui angajat de a accepta n mod voluntar plecarea n omaj, n schimbul acelor beneficii; alte beneficii pe care entitatea urmeaz s le plteasc angajailor sau persoanelor dependente de acetia, care nu sunt legate de restructurare sau pensii; cheltuielile legate de protecia mediului nconjurtor, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deeurilor, protejarea solului, a apelor subterane i a apelor de suprafa; protejarea biodiversitii i a peisajului; alte activiti de protejare a mediului nconjurtor; obligaii asumate n comun cu o ter parte etc.
35

Manual de politici contabile

Provizioanele trebuie s fie strict corelate cu riscurile i cheltuielile estimate. Valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare la data bilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente . Cea mai bun estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plti-o, n mod raional, pentru stingerea obligaiei la data bilanului sau pentru transferarea acesteia unei tere pri la acel moment. Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezint valoarea actualizat a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaiei. n acest caz, actualizarea provizioanelor se face ntruct, datorit valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanului sunt mult mai oneroase dect cele aferente unor ieiri de resurse de aceeai valoare, dar care apar mai trziu. Actualizarea provizioanelor se efectueaz, de regul, de ctre persoane specializate. Rata de actualizare utilizat reflect evalurile curente pe pia ale valorii-timp a banilor i ale riscurilor specifice datoriei Ctigurile rezultate din cedarea preconizat a activelor nu trebuie luate n considerare n evaluarea unui provizion. Dac se estimeaz c o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de ctre o ter parte, rambursarea trebuie recunoscut numai n momentul n care este sigur c va fi primit. Rambursarea trebuie considerat ca un activ separat.

10.3. Evaluare ulterioara


Provizioanele trebuie revizuite la data fiecrui bilan i ajustate pentru a reflecta cea mai bun estimare curent.n cazul n care pentru stingerea unei obligaii nu mai este probabil o ieire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri. Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost iniial recunoscute. Provizioanele se evalueaz naintea determinrii impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevzut de legislaia fiscal.

11.Capital si rezerve
Capitalul i rezervele (capitaluri proprii) reprezint dreptul acionarilor asupra activelor unei entiti, dup deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului financiar.

11.1. Capital
Capitalul este reprezentat de capitalul social. Capitalul social subscris i vrsat se nregistreaz distinct n contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice i a documentelor justificative privind vrsmintele de capital.

36

Manual de politici contabile

Contabilitatea analitic a capitalului social se ine pe acionari sau asociai, cuprinznd numrul i valoarea nominal a aciunilor sau a prilor sociale subscrise i vrsate. Principalele operaiuni care se nregistreaz n contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt: subscrierea i emisiunea de noi aciuni, ncorporarea rezervelor i alte operaiuni, potrivit legii. Operaiunile care se nregistreaz n contabilitate cu privire la micorarea capitalului sunt, n principal, urmtoarele: reducerea numrului de aciuni sau pri sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acionari sau asociai, rscumprarea aciunilor, acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni sau alte operaiuni, potrivit legii. Scoaterea din eviden a unui bun care a constituit aport la capitalul social nu modific capitalul social, cu excepia situaiilor prevzute de legislaia n vigoare. n toate cazurile de modificare a capitalului social, aceasta se efectueaz n baza hotrrii adunrii generale a acionarilor, cu respectarea legislaiei n vigoare. Aciunile proprii rscumprate, potrivit legii, sunt prezentate n bilan ca o corecie a capitalului propriu. Ctigurile sau pierderile legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entitii (aciuni, pri sociale) nu vor fi recunoscute n contul de profit i pierdere. Contravaloarea primit sau pltit n urma unor astfel de operaiuni este recunoscut direct n capitalurile proprii i se prezint distinct n bilan, respectiv Situaia modificrilor capitalului propriu, astfel: ctigurile sunt reflectate n contul 141 "Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii"; pierderile sunt reflectate n contul 149 "Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii".

Nu reprezint ctiguri sau pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entitii, diferenele de curs valutar dintre momentul subscrierii aciunilor i momentul vrsrii contravalorii acestora, acestea fiind recunoscute la venituri sau cheltuieli financiare, dup caz. Ctigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determin ca diferen ntre preul de vnzare al instrumentelor de capitaluri proprii i valoarea lor de rscumprare, respectiv ntre valoarea nominal a instrumentelor anulate i valoarea lor de rscumprare. Pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determin ca diferen ntre valoarea de rscumprare a instrumentelor de capitaluri proprii i preul lor de vnzare, respectiv ntre valoarea de rscumprare a instrumentelor anulate i valoarea lor nominal. Cheltuielile legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii sunt reflectate direct n capitalurile proprii (cont 149 "Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii") atunci cnd nu sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea lor ca imobilizri necorporale (cont 201 "Cheltuieli de constituire"). Soldul creditor al contului 141 "Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii", respectiv soldul debitor al contului 149 "Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii", poate majora, respectiv diminua, suma altor rezerve (cont 1068 "Alte rezerve"). Primele legate de capital cuprind primele de emisiune, fuziune, aport i de conversie.

37

Manual de politici contabile

Conturile corespunztoare primelor legate de capital pot avea numai sold creditor. Prima de emisiune se determin ca diferen ntre preul de emisiune de noi aciuni sau pri sociale i valoarea nominal a acestora. Prima de fuziune se determin ca diferen ntre valoarea aportului rezultat din fuziune i valoarea cu care a crescut capitalul social al societii absorbante. Prima de aport se calculeaz ca diferen ntre valoarea bunurilor aportate i valoarea nominal a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi. Prima de conversie a obligaiunilor n aciuni se calculeaz ca diferen ntre valoarea nominal a obligaiunilor corespunztoare mprumuturilor obligatare i valoarea aciunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci cnd valoarea obligaiunilor depete valoarea aciunilor corespunztoare.

11.2. Rezerve din reevaluare


Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, n conformitate cu prevederile prezentelor reglementri, trebuie reflectat n debitul sau creditul contului 105 "Rezerve din reevaluare", dup caz, cu respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizrilor corporale din prezentele reglementri. Evidenierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuat pe fiecare imobilizare corporal n parte i pe fiecare operaiune de reevaluare care a avut loc. Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuat numai n limita soldului creditor existent, aferent imobilizrii respective. Rezervele din reevaluarea imobilizrilor corporale au caracter nedistribuibil. Diminuarea rezervelor din reevaluare se poate efectua numai cu respectarea prevederilor subseciunii 8.2.5.1. "Reevaluarea imobilizrilor corporale" din prezentele reglementri.

11.3. Alte rezerve


Contabilitatea rezervelor se ine pe categorii de rezerve: rezerve legale; rezerve statutare sau contractuale i alte rezerve.

Rezervele legale se constituie anual din profitul entitii, n cotele i limitele prevzute de lege, i din alte surse prevzute de lege. Rezervele legale pot fi utilizate numai n condiiile prevzute de lege. Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entitii, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia. Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau n alte scopuri, potrivit hotrrii adunrii generale a

38

Manual de politici contabile

acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale.

11.4. Rezultatul exerciiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului i acoperirea pierderii contabile

n contabilitate, profitul sau pierderea se stabilete cumulat de la nceputul exerciiului financiar. Rezultatul exerciiului se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului. Rezultatul definitiv al exerciiului financiar se stabilete la nchiderea acestuia i reprezint soldul final al contului de profit i pierdere. Repartizarea profitului se nregistreaz n contabilitate pe destinaii, dup aprobarea situaiilor financiare anuale. Repartizarea profitului se efectueaz n conformitate cu prevederile legale n vigoare. Sumele reprezentnd rezerve constituite din profitul exerciiului financiar curent, n baza unor prevederi legale, se nregistreaz prin articolul contabil 129 "Repartizarea profitului" = 106 "Rezerve". Profitul contabil rmas dup aceast repartizare se preia la nceputul exerciiului financiar urmtor celui pentru care se ntocmesc situaiile financiare anuale n contul 117 "Rezultatul reportat", de unde urmeaz a fi repartizat pe celelalte destinaii hotrte de adunarea general a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale. Evidenierea n contabilitate a destinaiilor profitului contabil se efectueaz dup adunarea general a acionarilor sau asociailor care a aprobat repartizarea profitului, prin nregistrarea sumelor reprezentnd dividende cuvenite acionarilor sau asociailor, rezerve i alte destinaii, potrivit legii. nchiderea conturilor 121 "Profit sau pierdere" i 129 "Repartizarea profitului" se efectueaz la nceputul exerciiului financiar urmtor celui pentru care se ntocmesc situaiile financiare anuale. Ca urmare, cele dou conturi apar cu soldurile corespunztoare, n bilanul ntocmit pentru exerciiul financiar la care se refer situaiile financiare anuale. n contul 117 "Rezultatul reportat" se evideniaz distinct rezultatul reportat provenit din preluarea la nceputul exerciiului financiar curent, a rezultatului din contul de profit i pierdere al exerciiului financiar precedent, precum i rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile. Pierderea contabil reportat se acoper din profitul exerciiului financiar i cel reportat, din rezerve, prime de capital i capital social, potrivit hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale. n lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoper pierderea contabil este la latitudinea adunrii generale a acionarilor sau asociailor, respectiv a consiliului de administraie. n cazul corectrii de erori care genereaz pierdere contabil reportat, aceasta trebuie acoperit nainte de efectuarea oricrei repartizri de profit.

12. Venituri si cheltuieli


Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere). Cifra de afaceri net, n sensul prezentelor reglementri, se calculeaz prin nsumarea veniturilor
39

Manual de politici contabile

rezultate din livrrile de bunuri i prestrile de servicii i alte venituri din exploatare, mai puin reducerile comerciale acordate clienilor. Atunci cnd, n baza unor prevederi legale exprese, n conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentnd diverse impozite i taxe reflectate concomitent n conturi de cheltuieli, cu ocazia ntocmirii contului de profit i pierdere, la cifra de afaceri net se vor nscrie sumele reprezentnd veniturile menionate, corectate cu cheltuielile corespunztoare acelor impozite. Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacii care sunt clar diferite de activitile curente i care, prin urmare, nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat, de exemplu exproprieri sau dezastre naturale.

12.1. Venituri
n categoria veniturilor se includ att sumele sau valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activiti curente, ct i ctigurile din orice alte surse. Activitile curente sunt orice activiti desfurate de o entitate, ca parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile conexe acestora. Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu ca rezultat din activitatea curent, dar nu difer ca natur de veniturile din aceast activitate. n contul de profit i pierdere, ctigurile sunt prezentate, de regul, la valoarea net, exclusiv cheltuielile aferente, la elementul "Alte venituri din exploatare". Veniturile din activiti curente se pot regsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vnzri, prestri de servicii, comisioane, redevene, chirii, subvenii, dobnzi, dividende. Sumele colectate de o entitate n numele unor tere pri, inclusiv n cazul contractelor de agent, comision sau mandat comercial ncheiate potrivit legii, nu reprezint venit din activitatea curent, chiar dac din punct de vedere al taxei pe valoarea adugat persoanele care acioneaz n nume propriu sunt considerate cumprtori revnztori. n aceast situaie, veniturile din activitatea curent sunt reprezentate de comisioanele cuvenite. Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacie este determinat, de obicei, printr-un acord ntre vnztorul i cumprtorul/utilizatorul activului, innd cont de suma oricror reduceri comerciale. Contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor, astfel: a) venituri din exploatare; b) venituri financiare; c) venituri extraordinare.

Veniturile din exploatare cuprind: a) venituri din vnzarea de produse i mrfuri, precum i prestri de servicii. n aceast categorie se includ i veniturile realizate din vnzarea de locuine de ctre entitile ce au ca activitate principal obinerea i vnzarea de locuine. Veniturile se recunosc la valoarea integral, inclusiv n cazul n care entitatea practic programe de fidelizare a clienilor. n acest caz, pentru contravaloarea punctelor cadou acordate clienilor ca parte a unei tranzacii de vnzare de bunuri, prestare de servicii sau a altor forme similare de stimulare, i
40

Manual de politici contabile

care pot fi folosite n viitor de client pentru a obine bunuri sau servicii gratuite sau la pre redus, sub rezerva ndeplinirii unor eventuale condiii suplimentare, entitatea nregistreaz n contabilitate un provizion; b) venituri aferente costului produciei, reprezentnd variaia n plus (cretere) sau n minus (reducere) dintre valoarea la cost de producie efectiv a stocurilor de produse i servicii n curs de execuie de la sfritul perioadei i valoarea stocurilor iniiale ale produselor i serviciilor n curs de execuie, nelund n calcul ajustrile pentru depreciere reflectate; c) venituri din producia de imobilizri , reprezentnd costul lucrrilor efectuate de entitate pentru ea nsi, care se nregistreaz ca imobilizri corporale i necorporale; d) venituri din subvenii de exploatare , reprezentnd subveniile pentru acoperirea diferenelor de pre i pentru acoperirea pierderilor, precum i alte subvenii de care beneficiaz entitatea; e) alte venituri din exploatarea curent, cuprinznd veniturile din creane recuperate, penaliti contractuale, datorii prescrise, scutite sau anulate potrivit legii, precum i alte venituri din exploatare. Variaia stocurilor de produse finite i n curs de execuie pe parcursul perioadei reprezint o corecie a cheltuielilor de producie pentru a reflecta faptul c fie producia a majorat nivelul stocurilor, fie vnzrile suplimentare au redus nivelul stocurilor. Veniturile aferente costului produciei n curs de execuie se nscriu, alturi de celelalte venituri, n contul de profit i pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor). Veniturile financiare cuprind: a) venituri din imobilizri financiare; b) venituri din investiii pe termen scurt; c) venituri din creane imobilizate; d) venituri din investiii financiare cedate; e) venituri din diferene de curs valutar; f) venituri din dobnzi; g) venituri din sconturi primite n urma unor reduceri financiare; h) alte venituri financiare.

12.1.1. Venituri din vnzri de bunuri


n contabilitate, veniturile din vnzri de bunuri se nregistreaz n momentul predrii bunurilor ctre cumprtori, al livrrii lor pe baza facturii sau n alte condiii prevzute n contract, care atest transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, ctre clieni. Veniturile din vnzarea bunurilor se recunosc n momentul n care sunt ndeplinite urmtoarele condiii: a) entitatea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor; b) entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care ar fi fcuto, n mod normal, n cazul deinerii n proprietate a acestora i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor; c) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil; d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate ctre entitate; i e) costurile tranzaciei pot fi evaluate n mod credibil.

41

Manual de politici contabile

O promisiune de vnzare nu genereaz contabilizarea de venituri. Pentru bunurile livrate n baza unui contract de consignaie, se consider c livrarea bunurilor de la consignant la consignatar are loc la data la care bunurile sunt livrate de consignatar clienilor si. Pentru bunurile transmise n vederea testrii sau a verificrii conformitii, se consider c transferul proprietii bunurilor a avut loc la data acceptrii bunurilor de ctre beneficiar. Bunurile transmise n vederea verificrii conformitii sunt bunurile oferite de furnizor clienilor, acetia avnd dreptul fie s le achiziioneze fie, s le returneze furnizorului. Contractul aferent bunurilor livrate n vederea testrii este un contract provizoriu prin care vnzarea efectiv a bunurilor este condiionat de obinerea de rezultate satisfctoare n urma testrii de ctre clientul potenial, testare ce are scopul de a stabili c bunurile au caracteristicile solicitate de clientul respectiv. Pentru stocurile la dispoziia clientului, se consider c transferul proprietii bunurilor are loc la data la care clientul intr n posesia bunurilor. Stocurile la dispoziia clientului reprezint o operaiune potrivit creia furnizorul transfer regulat bunuri ntr-un depozit propriu sau ntr-un depozit al clientului, prin care transferul proprietii bunurilor intervine, potrivit contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit, n principal pentru a le utiliza n procesul de producie.

12.1.2. Venituri din prestarea de servicii


Veniturile din prestri de servicii se nregistreaz n contabilitate pe msura efecturii acestora. Prestarea de servicii cuprinde inclusiv executarea de lucrri i orice alte operaiuni care nu pot fi considerate livrri de bunuri. Stadiul de execuie al lucrrii se determin pe baz de situaii de lucrri care nsoesc facturile, procese-verbale de recepie sau alte documente care atest stadiul realizrii i recepia serviciilor prestate. n cazul lucrrilor de construcii, recunoaterea veniturilor se face pe baza actului de recepie semnat de beneficiar, prin care se certific faptul c executantul i-a ndeplinit obligaiile n conformitate cu prevederile contractului i ale documentaiei de execuie. Contravaloarea lucrrilor nerecepionate de beneficiar pn la sfritul perioadei se evideniaz la cost, n contul 332 "Servicii n curs de execuie", pe seama contului 712 "Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie".

12.1.3. Venituri din redevene, chirii, dobnzi i dividende


Veniturile din redevene, chirii, dobnzi i dividende se recunosc astfel: a) dobnzile se recunosc periodic, n mod proporional, pe msura generrii venitului respectiv, pe baza contabilitii de angajamente; b) redevenele i chiriile se recunosc pe baza contabilitii de angajamente, conform contractului; c) dividendele se recunosc atunci cnd este stabilit dreptul acionarului de a le ncasa.

Veniturile din reluarea provizioanelor, respectiv a ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare
42

Manual de politici contabile

se evideniaz distinct, n funcie de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate se efectueaz prin nregistrarea la venituri n cazul n care nu se mai justific meninerea acestora, are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibil.

12.2. Cheltuieli
Cheltuielile entitii reprezint valorile pltite sau de pltit pentru: consumuri de stocuri i servicii prestate, de care beneficiaz entitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligaii legale sau contractuale etc.

Cheltuielile efectuate de entiti pentru realizarea instalaiilor n vederea asigurrii utilitilor (ap, energie electric, gaze) necesare funcionrii se nregistreaz n funcie de natura acestora, pe cheltuieli ale perioadei, atunci cnd n contractele ncheiate cu furnizorii de utiliti este prevzut c acestea urmeaz s treac n proprietatea prestatorului serviciului sau lucrrii respective. n toate cazurile se vor avea n vedere clauzele cuprinse n contractele ncheiate ntre pri. Pierderile reprezint reduceri ale beneficiilor economice i pot rezulta sau nu ca urmare a desfurrii activitii curente a entitii. Acestea nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. n contul de profit i pierdere, pierderile sunt prezentate, de regul, la valoarea net, exclusiv veniturile aferente, la elementul "Alte cheltuieli de exploatare". n cadrul cheltuielilor exerciiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate. Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel: a) cheltuieli de exploatare, care cuprind: cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile; costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei i apei consumate; valoarea animalelor i psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor; cheltuieli cu serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, servicii bancare i altele; cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate); alte cheltuieli de exploatare (cheltuielile legate de protejarea mediului nconjurtor, aferente perioadei; pierderi din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii, sponsorizri i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital; creane prescrise potrivit legii; certificatele de emisii de gaze cu efect de ser achiziionate potrivit legislaiei n vigoare i ale cror costuri pot fi determinate, aferente
43

Manual de politici contabile

perioadei curente etc.); b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar i altele; c) cheltuieli extraordinare (calamiti i alte evenimente extraordinare). Cheltuielile cu provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite, calculate potrivit legii, se evideniaz distinct, n funcie de natura lor. Conturile sintetice de venituri i de cheltuieli se pot dezvolta pe conturi analitice, n funcie de necesitile impuse de anumite reglementri sau potrivit necesitilor proprii ale entitii.

13. Documentatia utilizata in contabilitate


Evidentele contabile si fiscale se pastreaza, dupa caz, la domiciliul fiscal, la sediile secundare, inclusiv pe suport electronic, sau se incredinteaza spre pastrare unei societati autorizate, sa pastreze servicii de arhivare. Prin exceptie de la aceste prevederi evidentele contabile si fiscale ale exercitiului financiar in curs se pot pastra, dupa caz, la domiciliul fiscal, la sediile secundare sau, in perioada 1-25 a lunii urmatoare, la sediul persoanei fizice ori juridice autorizate pentru preluarea lor in vederea intocmirii declaratiilor fiscale. Intrucat evidentele contabile si fiscale sunt tinute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe langa datele arhivate in format electronic se pastreaza si se prezinta aplicatiile informatice cu ajutorul carora s-au generat. Totodata, entitatea va evidentia veniturile realizate si cheltuielile efectuate din activitatile desfasurate, prin intocmirea registrelor sau a oricaror alte documente prevazute de lege si va utiliza pentru activitatea desfurat documente primare i de eviden contabil stabilite prin lege, achiziionate numai de la unitile stabilite prin normele legale n vigoare, i va completa integral rubricile formularelor, corespunztor operaiunilor nregistrate. Potrivit prevederilor contabilitatii (legea nr. 82/1991, republicat) , registrele de contabilitate obligatorii sunt: 1. Registrul-jurnal ; 2. Registrul- inventar si 3. Cartea mare Registrele de contabilitate se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i astfel completate nct s permit n orice moment identificarea i controlul operaiunilor contabile efectuate. Registrele de contabilitate se pot prezenta sub form de registru, foi volante sau listri informatice, dup caz. Marea majoritate a programelor de contabilitate permit listarea acestora direct din program. Numerotarea paginilor registrelor se va face n ordine cresctoare, iar volumele se vor numerota n ordinea completrii lor. 1.Registrul-jurnal - este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz cronologic toate operaiunile economico-financiare. Operaiunile de aceeai natur, realizate n acelai loc de activitate (atelier, secie etc.), pot fi recapitulate ntr-un document centralizator, denumit jurnal auxiliar, care st la baza nregistrrii n Registrul-jurnal.
44

Manual de politici contabile

Societatea pot utiliza jurnale auxiliare pentru: operaiunile de cas i banc, decontrile cu furnizorii, situaia ncasrii-achitrii facturilor etc. Orice nregistrare n Registrul-jurnal trebuie s cuprind elemente cu privire la: felul, numrul i data documentului justificativ, explicaii privind operaiunile respective i conturile sintetice debitoare i creditoare n care s-au nregistrat sumele corespunztoare operaiunilor efectuate. Editarea Registrului-jurnal se efectueaz la cererea organelor de control sau n funcie de necesitile proprii.. 2. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz toate elementele de activ i de pasiv, grupate n funcie de natura lor, inventariate de unitate, potrivit legii. Registrul-inventar se ntocmete la nfiinarea unitii, cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii unitii, cu ocazia fuziunii, divizrii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege, pe baz de inventar faptic. n acest registru se nscriu, ntr-o form recapitulativ, elementele inventariate dup natura lor, suficient de detaliate pentru a putea justifica coninutul fiecrui post al bilanului. Registrul-inventar se completeaz pe baza inventarierii faptice a fiecrui cont de activ i de pasiv. Elementele de activ i de pasiv nscrise n Registrul-inventar au la baz listele de inventariere sau alte documente care justific coninutul acestora la sfritul exerciiului financiar. n cazul n care inventarierea are loc pe parcursul anului, n Registrul-inventar se nregistreaz soldurile existente la data inventarierii, la care se adaug rulajele intrrilor i se scad rulajele ieirilor de la data inventarierii pn la data ncheierii exerciiului financiar. Pe baza Registrului-inventar i a balanei de verificare de la 31 decembrie se ntocmete bilanul care face parte din situaiile financiare anuale, ale crui posturi, n conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991, republicat, i ale reglementrilor contabile aplicabile, trebuie s corespund cu datele nscrise n contabilitate, puse de acord cu situaia real a elementelor de activ i de pasiv stabilit pe baza inventarului. 3.Cartea mare este un registru contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar i sistematic, prin regruparea conturilor, micarea i existena tuturor elementelor de activ i de pasiv, la un moment dat. Acesta este un document contabil de sintez i sistematizare i conine simbolul contului debitor i al conturilor creditoare corespondente, rulajul debitor i creditor, precum i soldul contului. Registrul Cartea mare poate conine cte o fil pentru fiecare cont sintetic utilizat de unitate. Cartea mare st la baza ntocmirii balanei de verificare. Registrul Cartea mare poate fi nlocuit cu Fia de cont pentru operaiuni diverse. Editarea Crii mari se efectueaz la cererea organelor de control sau n funcie de necesitile proprii.

13.1. Externalizarea serviciului de arhivare


Registrele i documentele justificative i contabile se pot arhiva, n baza unor contracte de prestri de servicii, cu titlu oneros, de ctre alte persoane juridice romne care dispun de condiii corespunztoare. i n acest caz, rspunderea privind arhivarea documentelor financiar-contabile revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii unitii beneficiare. Unitatea care a ncredinat documentele spre arhivare, respectiv unitatea beneficiar, va ntiina organul fiscal teritorial de care aparine despre aceast situaie. Cu ocazia controalelor efectuate de organele abilitate, persoanele juridice sunt obligate, la cerere, s prezinte la domiciliul fiscal documentele solicitate. Organele de control ale Ministerului Economiei i Finanelor pot interzice arhivarea registrelor, a documentelor justificative i contabile i n alte locaii dect la domiciliul fiscal sau la sediile

45

Manual de politici contabile

secundare, dac consider c acestea nu sunt pstrate corespunztor.

13.2. Termene de pastrare


statele de salarii : 50 de ani; registrelor i a documentelor justificative i contabile : 10 ani cu ncepere de la data ncheierii exerciiului financiar n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia: a) facturilor aferente bunurilor de capital, respectiv bunurilor imobile, care stau la baza determinrii taxei pe valoarea adugat deductibile pentru persoanele impozabile cu regim mixt i persoanele parial impozabile n conformitate cu prevederile Codului fiscal, se vor pstra conform termenului prevzut la art. 149 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. Conform acestui articol persoana impozabil trebuie s pstreze o situaie a bunurilor de capital care fac obiectul ajustrii taxei deductibile, care s permit controlul taxei deductibile i al ajustrilor efectuate. Aceast situaie trebuie pstrat pe o perioad care ncepe n momentul la care taxa aferent achiziiei bunului de capital devine exigibil i se ncheie la 5 ani dup expirarea perioadei n care se poate solicita ajustarea deducerii. Orice alte nregistrri, documente i jurnale privind bunurile de capital trebuie pstrate pentru aceeai perioad. b)documentelor prevzute mai jos care se pot pstra pe o perioad de numai 5 ani dac necesitile proprii ale unitii nu impun pstrarea acestora pe o perioad de timp mai mare: not de recepie i constatare de diferene, bon de primire n consignaie, bon de predare, transfer, restituire, bon de consum, bon de consum (colectiv), fi limit de consum, dispoziie de livrare, fi de magazie, fi de magazie (cu dou uniti de msur), list de inventariere, list de inventariere, list de inventariere (pentru gestiuni global-valorice), chitan, chitan pentru operaiuni n valut, dispoziie de plat/ncasare ctre casierie, decont pentru operaiuni n participaie, ordin de deplasare (delegaie), ordin de deplasare (delegaie) n strintate (transporturi internaionale),decont de cheltuieli (pentru deplasri externe),decont de cheltuieli valutare (transporturi internaionale), not de debitare-creditare, extras de cont, borderou de primire a obiectelor n consignaie, borderou de ieire a obiectelor n consignaie, jurnal privind operaiuni diverse (pentru conturi sintetice), fi de cont pentru operaiuni diverse, fi de cont pentru operaiuni diverse (n valut i n lei) decizie de imputare, angajament de plat. c) documentelor financiar-contabile care atest proveniena unor bunuri cu durat de via mai mare de 10 ani se pstreaz, de regul, pe o perioad de timp mai mare, respectiv pe perioada de utilizare a bunurilor.

13.3. Reguli generale de arhivare


Arhivarea documentelor justificative i contabile se face n conformitate cu prevederile legale i cu urmtoarele reguli generale: documentele se grupeaz n dosare, numerotate, nuruite i parafate; gruparea documentelor n dosare se face cronologic i sistematic, n cadrul fiecrui exerciiu financiar la care se refer acestea. n cazul fuziunii sau al lichidrii societii, documentele aferente acestei perioade se arhiveaz separat; dosarele coninnd documente justificative i contabile se pstreaz n spaii amenajate n acest scop, asigurate mpotriva degradrii, distrugerii sau sustragerii, dotate cu mijloace de prevenire a incendiilor; evidena documentelor la arhiv se ine cu ajutorul Registrului de eviden, potrivit legii, n care sunt consemnate dosarele i documentele intrate n arhiv, precum i micarea acestora n decursul timpului.

13.4. Eliminarea din arhiva


Eliminarea din arhiv a documentelor al cror termen legal de pstrare a expirat se face de ctre o comisie, sub conducerea administratorului sau a ordonatorului de credite, dup caz. n aceast situaie se ntocmete un proces-verbal i se consemneaz scderea documentelor eliminate din Registrul de
46

Manual de politici contabile

eviden al arhivei.

14. Inventarierea si evaluarea la inventar


n scopul ntocmirii situaiilor financiare anuale, entitatea procedeaza la inventarierea i evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii. n situaiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se reflect i se evalueaz la valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut dup ce se deduc amortizarea acumulat, pentru activele amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare. Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se face potrivit reglementrilor din Ordinul 3055/2009 i normelor emise n acest sens de Ministerul Finanelor Publice. n scopul efecturii inventarierii, conducerea entitii stabileste proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale. n vederea desfurrii n bune condiii a operaiunilor de inventariere i evaluare, n comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregtire corespunztoare, tehnic i economic, cunosctoare a domeniului de activitate. La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Imobilizari corporale si necorporale Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Fac obiectul evalurii i imobilizrile n curs de execuie. Corectarea valorii imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora. n cazul imobilizrilor corporale i necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute n vedere, de ctre evaluatori independeni sau personalul entitii, i alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar). Pentru a stabili dac exist deprecieri ale imobilizrilor corporale i necorporale, n afara constatrii faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate n considerare surse externe i interne de informaii. La sursele externe de informaii se ncadreaz aspecte precum: pe parcursul perioadei, valoarea de pia a activului a sczut semnificativ mai mult dect ar fi fost de ateptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizrii; pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat activul etc.

Sursele interne de informaii: indicii de uzur fizic sau moral a imobilizrii;


47

Manual de politici contabile

pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat, n ceea ce privete gradul sau modul n care imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Astfel de modificri includ: situaiile n care imobilizarea devine neproductiv, planurile de restructurare sau de ntrerupere a activitii creia i este dedicat imobilizarea, precum i planificarea cedrii imobilizrii nainte de data estimat anterior; raportrile interne care pune la dispoziie indicii cu privire la faptul c rezultatele economice ale unei imobilizri sunt sau vor fi mai slabe dect cele scontate. indiciile de depreciere a imobilizrilor, puse la dispoziie de raportrile interne, includ: - fluxul de numerar necesar pentru achiziionarea unei imobilizri similare, pentru exploatarea sau ntreinerea imobilizrii este semnificativ mai mare dect cel prevzut iniial n buget; - rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevzut n buget; - o scdere semnificativ a profitului din exploatare prevzut n buget, respectiv o cretere semnificativ a pierderilor prevzute n buget, generate de imobilizare etc.

Deciziile privind reluarea unor deprecieri nregistrate n conturile de ajustri au la baz constatrile comisiei de inventariere. Pot exista i unele indicii c o pierdere din depreciere recunoscut n perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporal sau corporal nu mai exist sau s-a redus. La aceast evaluare se ine cont de surse externe i interne de informaii. n categoria surselor externe de informaii poate fi faptul ca: valoarea de pia a imobilizrii a crescut semnificativ n cursul perioadei, sau ca n cursul perioadei au avut loc modificri semnificative cu efect favorabil asupra entitii sau se estimeaz c astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat, n mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat activul etc.

Potentiale surse interne de informaii sunt: pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect favorabil asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat n ceea ce privete gradul sau modul n care imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Aceste modificri includ costurile efectuate n timpul perioadei pentru a mbunti i a crete performana imobilizrii sau pentru a restructura activitatea creia i aparine imobilizarea; raportrile interne dovedesc faptul c performana economic a unei imobilizri este sau va fi mai bun dect s-a prevzut iniial etc.

Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare ulterioar cumulat i orice pierderi din depreciere ulterioare cumulate. Stocurile

48

Manual de politici contabile

Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv pentru stocurile fr micare. n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere. Fac obiectul evalurii i stocurile n curs de execuie. Prin valoare realizabil net a stocurilor se nelege preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii. Creante si datorii Evaluarea la inventar a creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil a creanelor se nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor. Pentru creanele incerte se constituie ajustri pentru pierdere de valoare. Evaluarea la bilan a creanelor i a datoriilor exprimate n valut i a celor cu decontare n lei n funcie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar. n scopul prezentrii n bilan, valoarea creanelor, astfel evaluate, se diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de valoare. Disponibilitati banesti Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanie, acreditivele, ipotecile, precum i alte valori aflate n casieria unitilor se prezint n bilan n conf ormitate cu prevederile legale. Disponibilitile bneti i alte valori similare n valut se evalueaz n bilan la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar. nscrierea n listele de inventariere a mrcilor potale, a timbrelor fiscale, tichetelor de cltorie, bonurilor cantiti fixe, a biletelor de spectacole, de intrare n muzee, expoziii i altele asemenea se face la valoarea lor nominal. n cazul unor bunuri de aceast natur depreciate sau fr utilizare se constituie ajustri pentru pierdere de valoare. Titluri pe termen scurt Titlurile pe termen scurt (aciuni i alte investiii financiare) admise la tranzacionare pe o pia reglementat se evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare, iar cele netranzacionate la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. Titluri pe termen lung Titlurile pe termen lung (aciuni i alte investiii financiare) se evalueaz la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. Datorii Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se nregistreaz n contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii.

49

Manual de politici contabile

Capitaluri proprii Capitalurile proprii rmn evideniate la valorile din contabilitate. La fiecare dat a bilanului: a) Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i prezentate n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, ntre cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei de la data nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut, sau cursul la care acestea sunt nregistrate n contabilitate i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. b) Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz. Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz similar prevederilor lit. a). c) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric (imobilizri, stocuri) se prezinta n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar de la data efecturii tranzaciei. d) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just (de exemplu, imobilizrile corporale reevaluate) trebuie prezentate n situaiile financiare anuale la aceast valoare.

50