PROVISÃO CONTÁBIL

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1. CONCEITO

Constituída por valores que não são ainda totalmente definidos representando
diretamente uma Redução do Patrimônio Líquido através do acréscimo de
exigibilidade ou mesmo reduções do Ativo.

As provisões representam expectativas de perdas/desvalorização ou

estimativas de valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda
não efetivadas, derivam de fatos geradores contábeis já ocorridos.

A partir do momento que essas perdas de ativos ou obrigações se

tornam totalmente definidas, deixam de ser consideradas como provisões,
como por exemplo: a provisão para férias se transforma em salários a pagar, a
provisão para Imposto de Renda passa a ser Impostos de Renda a Pagar.

Além das citadas provisões de férias e do imposto de renda, temos

outras provisões bastante comuns, como: créditos de liquidação duvidosa,
estoques obsoletos, para pagamento do 13º salário, participações dos
empregados nos resultados da empresa, contribuição social sobre o lucro, etc.
Tratam-se de despesas que, ainda que não pagas, configuram-se como
ocorridas, pelo princípio de competência contábil.

O Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações apresenta o

seguinte conceito para o termo provisão:

São reduções de ativo ou acréscimos de exigibilidade que reduzem o

Patrimônio Líquido, e cujos valores não são ainda totalmente definidos.
Representam, assim, expectativas de perdas de ativos ou estimativas de
valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda não
efetivadas, derivam de fatos geradores contábeis já incorridos; isto é,
dizem respeito a perdas economicamente incorridas (...) ou prováveis
valores a desembolsar originados de fatos já acontecidos.

2. CARACTERÍSTICAS

Desse conceito podemos retirar algumas características próprias das

provisões:

• Representam um fato contábil já incorrido;

• Reduzem o Patrimônio Líquido;
 • Correspondem a expectativas de perdas de ativos ou a estimativas de
valores a desembolsar;
• Configuram compromissos financeiramente não efetuados;
• Representam valores ainda não definidos, apenas estimáveis.

Além dessas características, ressalta-se que as provisões são constituídas em

obediência aos princípios contábeis da Prudência, Competência,
Continuidade, Oportunidade e da Informação.

3. ESPÉCIES
As provisões podem ser de duas espécies:
• Aumentativas de Passivo Exigível; ou
• Diminutivas de Ativo – figuram no Balanço Patrimonial como contas
retificadoras.

4. LANÇAMENTO

O registro contábil da provisão é efetivado através do seguinte lançamento:

Débito: conta de despesa
Crédito: conta de provisão correspondente.

ATENÇÃO: Excepcionalmente, a provisão pode originar de débito em conta de

Lucros ou Prejuízos Acumulados – no caso de ajustes de exercícios anteriores
ou dividendos propostos.

5. EXEMPLOS DE PROVISÃO

5.1 PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO:

A contabilização mensal do 13º salário, que é facultativa, constitui-se em

importante instrumento para efeito de análise e apuração do resultado efetivo
das operações sociais da empresa. Além disso, tal prática atende ao Princípio
Contábil da Competência, segundo o qual as despesas e receitas, devem ser
computadas à medida que vão sendo incorridas, independentemente do seu
pagamento ou recebimento, respectivamente.

5.1.1 -PROCEDIMENTOS PARA CONSTITUIÇÃO DA PROVISÃO

A provisão para o 13º salário é calculada tomando-se por base a
remuneração do empregado no mês em que ela estiver sendo constituída,
excluindo-se, obviamente, os valores que não compõem a base de cálculo
dessa remuneração. Assim, pode-se constituir tal provisão com base em 1/12
ao mês (completo) da remuneração mensal do empregado.

5.1.1.1- Encargos sociais sobre a provisão

Concomitantemente à constituição da provisão para o 13º salário,
também devem ser provisionados os respectivos encargos sociais
(contribuições previdenciárias e FGTS).
5.1.2- ADIANTAMENTO DE 13º SALÁRIO (PAGAMENTO DA 1ª PARCELA)
Entre os meses de fevereiro e novembro de cada ano, o empregador
deve pagar, de uma só vez, como adiantamento do 13º salário, metade do
salário recebido pelo empregado no mês anterior.
Esse adiantamento será pago no ensejo das férias do empregado
sempre que este o requerer no mês de janeiro do correspondente ano.
5.1.2.1 -Contabilização do adiantamento do 13º salário
Por se tratar de "adiantamento" compensável com o valor efetivamente devido
em dezembro, o valor pago a este título, seja por ocasião do gozo das férias do
empregado, seja em 30 de novembro (data-limite para pagamento da 1ª
parcela do 13º salário), deverá ser contabilizado em conta do Ativo Circulante
("Adiantamentos de 13º Salário" ou conta semelhante).

5.1.3- PAGAMENTO DA 2ª PARCELA DO 13º SALÁRIO

O pagamento da 2ª parcela do 13º salário deverá ser efetuado pelo
empregador até o dia 20 de dezembro de cada ano, tomando-se por base a
remuneração devida nesse mês, de acordo com o tempo de serviço do
empregado no ano em curso (art. 1º do Decreto nº 57.155/65).
Por ocasião do pagamento, poderão ser adotados os seguintes procedimentos:
a) contabiliza-se o valor do 13º salário (deduzido do saldo da conta "Provisão
para 13º Salário") mediante débito da conta "13º Salário" (conta de resultado) e
crédito da conta "Provisão para 13º Salário", no Passivo Circulante;
b) efetua-se a transferência do saldo registrado na conta "Adiantamentos de
13º Salário" no Ativo Circulante para a conta "Provisão para 13º Salário", no
Passivo Circulante;
c) contabiliza-se o valor dos encargos previdenciários (INSS, Terceiros e
Seguro de Acidentes do Trabalho) mediante a transferência do saldo da conta
"INSS sobre Provisão para o 13º Salário" para a conta "INSS a Recolher",
ambas no Passivo Circulante. As diferenças de encargos (total incidente sobre
o valor bruto da "Folha de Pagamento do 13º Salário" menos aquele transferido
da provisão) deverão ser contabilizadas a débito da conta "INSS" (conta de
resultado) e a crédito da conta "INSS a Recolher", no Passivo Circulante,
perfazendo o total devido pela empresa;
d) contabiliza-se o valor dos encargos com o FGTS mediante a transferência
do saldo da conta "FGTS sobre Provisão para o 13º Salário" para a conta
"FGTS a Recolher", ambas no Passivo Circulante. A diferença (total do FGTS
incidente sobre a segunda parcela do 13º salário menos aquele transferido da
provisão) deverá ser contabilizada a débito da conta "FGTS" (conta de
resultado) e a crédito da conta "FGTS a Recolher", no Passivo Circulante.
e) contabiliza-se o valor dos encargos que competem aos empregados (INSS e
Imposto de Renda na Fonte) mediante débitos na conta "Provisão para 13º
Salário" e créditos nas contas "INSS a Recolher" e "Imposto de Renda Retido
na Fonte", todas no Passivo Circulante.
Adotados os procedimentos citados, existem dois aspectos importantes a
serem observados:
1º) o reconhecimento da despesa com o 13º salário (e encargos sociais
incidentes) do mês de dezembro é automático, tornando-se desnecessária a
apropriação mensal, nesse mês, da despesa na forma abordada ao longo
deste texto; e
2º) a contabilização do pagamento da 2ª parcela do 13º salário far-se-á
mediante débito da conta "Provisão para 13º Salário", no Passivo Circulante, e
crédito da conta "Caixa" (ou "Bancos Conta Movimento"), no Ativo Circulante,
pelo valor líquido constante da folha.

5.2 PROVISÃO PARA FÉRIAS

5.2.1 MOMENTO EM QUE A PROVISÃO DEVE SER CONSTITUÍDA

E conformidade aos Princípios Contábeis, a apropriação será feita

mensal.

5.2.1.1 Contabilização das férias e encargos em 31/12/2000

Apuradas as importâncias relativas às férias (inclusive adicional

constitucional de 1/3) e aos encargos sociais incidentes, vamos exemplificar a
contabilização mediante complementação da provisão anterior, constituída em
31/12/1999, conforme exposto no tópico II.
Lançamento nº 1
Complemento da provisão para férias.
Contas de Resultado
D Despesas Administrativas
Férias
Passivo Circulante
C
Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
 Provisão para Férias

Histórico Valor - R$

Complementação do valor das férias e adicional constitucional de 1/3

8.215,56
devidos, até esta data.
................, 31 de dezembro de 2000.

Lançamento nº 2
Complemento dos encargos previdenciários (contribuição ao INSS, Terceiros e Seguro de Acidente do
Trabalho) incidente sobre as férias.
Contas de Resultado
D Despesas Administrativas
INSS
Passivo Circulante
C Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
INSS sobre Provisão para Férias

Histórico Valor - R$

Complementação da provisão pra a contribuição ao INSS, Terceiros e

Seguro de Acidentes do Trabalho, incidente sobre férias e adicional 2.283,92
constitucional de 1/3 devidos, até esta data.
................, 31 de dezembro de 2000.

Lançamento nº 3
Complemento do FGTS.
Contas de Resultado
D Despesas Administrativas
FGTS
Passivo Circulante
C Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
FGTS sobre Provisão para Férias

Histórico Valor - R$

Complementação da provisão para o FGTS incidente sobre as férias e

657,24
adicional constitucional de 1/3 devidos, até esta data.
................, 31 de dezembro de 2000.

5.2.1.2 - Reversão da provisão em face de perda do direito às férias

Suponhamos que o empregado Fernando Torres, contratado em

30/03/2000, peça demissão em 12/01/2001. Nessa hipótese, por não haver
completado 12 meses de serviço, não lhes serão devidas as férias
proporcionais, e o valor provisionado, bem como os encargos sociais
correspondentes, deverá ser revertido, o que originará os seguintes
lançamentos:
Lançamento nº 4
Reversão da provisão para férias.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
Provisão para Férias
Contas de Resultado
C Recuperação de Despesas Administrativas
Férias
 Histórico Valor - R$

Reversão do valor provisionado em 31/12/2000, relativamente às férias e

ao adicional constitucional de 1/3 do empregado Fernando Torres, por 360,00
pedido de demissão, antes de completado 12 meses de serviço.
................, 12 de janeiro de 2001.

Lançamento nº 5
Reversão das contribuições previdenciárias.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
INSS sobre Provisão para Férias
Contas de Resultado
C Recuperação de Despesas Administrativas
INSS

Histórico Valor - R$

Reversão da provisão para a contribuição ao INSS, Terceiros e Seguro de

Acidentes do Trabalho, incidente sobre as férias e adicional
100,08
constitucional de 1/3 do empregado Fernando Torres, por pedido de
demissão, antes de completado 12 meses de serviço.
................, 12 de janeiro de 2001.

Lançamento nº 6
Reversão do FGTS provisionado.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
FGTS sobre Provisão para Férias
Contas de Resultado
C Recuperação de Despesas Administrativas
FGTS

Histórico Valor - R$

Reversão da provisão para o FGTS incidente sobre as férias e adicional

constitucional de 1/3 do empregado Fernando Torres, por pedido de 28,80
demissão, antes de completado 12 meses de serviço.
................, 12 de janeiro de 2001.

5.2.1.3 Contabilização do pagamento das férias

No ano-calendário seguinte (no nosso exemplo, em 2001), as

importâncias pagas a título de férias serão debitadas à provisão, até o valor
provisionado, ou seja, será levado à conta "Provisão para Férias" a totalidade
dos valores pagos a quaisquer beneficiários.

O mesmo tratamento terão os encargos sociais incidentes sobre as

férias pagas, cujo ônus cabe à empresa. Tais valores serão registrados nas
respectivas contas a pagar mediante débito às contas de provisão.

Observe-se, todavia, que, geralmente, os valores pagos no período de

apuração seguinte (trimestral ou anual) não coincidem com aqueles
provisionados no balanço; a diferença, na maioria das vezes, é derivada de:
a) transcurso de meses (posteriores ao momento da constituição da provisão)
em que houve aumento do direito às férias, ainda não reconhecido na provisão;
e
b) aumentos salariais.

É por essa razão que, para simplificação de procedimentos,

recomendamos que os valores pagos a título de férias, adicional constitucional
e respectivos encargos sociais sejam diretamente debitados às contas de
provisão.

Esse sistema (que, se for adotado, deverá sê-lo de forma consistente) é

útil sobretudo para as empresas que fazem a provisão somente no final do ano-
calendário, pois elimina a necessidade de ajustes futuros na provisão.

Obviamente, os valores debitados limitar-se-ão ao total provisionado; a

parcela que ultrapassar o total da provisão será automaticamente levada à
conta de custo ou despesa, sem transitar pelas contas de provisão.

Dando seqüência ao exemplo e partindo do pressuposto de que, em

2001, a empresa continuou não efetuando a provisão mensalmente, admitamos
o pagamento de férias ao empregado João dos Santos, em 02/04/2001,
referentes ao período aquisitivo de 09/08/1999 a 08/08/2000. Consideremos,
ainda, que ele tenha obtido um aumento salarial de 10% sobre o salário de
dezembro/2000.

Nessa hipótese, teríamos:

I - Valor do salário atualizado em 02/04/2001

R$ 2.100,00 x 1,10 = R$ 2.310,00

II - Valor do adicional constitucional de 1/3

R$ 2.310,00 ÷ 3 = R$ 770,00

III - Encargos descontados do empregado

Imposto de Renda na Fonte................ R$ 446,86
Contribuição ao INSS..................... R$ 145,95
Total dos descontos...................... R$ 592,81

IV - Valor líquido pago ao empregado

R$ 3.080,00 - R$ 592,81 = R$ 2.487,19

V - Encargos sociais cujo ônus cabe à empresa

Contribuição ao INSS e terceiros (R$ 3.080,00x25,8%)..... R$ 794,64
Seguro de Acidente do Trabalho.. (R$ 3.080,00x 2,0%)..... R$ 61,60
FGTS............................ (R$ 3.080,00x 8,0%)..... R$ 246,40
Total.................................................... R$ 1.102,64

Lançamento nº 7
Pagamento das férias e da Retenção do IR Fonte e da contribuição previdenciária.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
Provisão para Férias
 Ativo Circulante
Disponível
Caixa (ou Bancos Conta Movimento)
Passivo Circulante
C Impostos e Contribuições a Recolher
IR Fonte a Recolher
Passivo Circulante
Obrigações previdenciárias
INSS a Recolher

Histórico Valor - R$

Pagamento de férias e adicional constitucional de 1/3 ao empregado 2.487,19

João dos Santos, conforme recibo (valor líquido).
Valor do IR Fonte incidente sobre férias e adicional constitucional de
1/3 pagas, nesta data, ao empregado João dos Santos, conforme
446,86
recibo.

Valor da contribuição previdenciária (INSS) incidente sobre as férias

e o adicional constitucional de 1/3 pagas, nesta data, ao empregado
145,95
João dos Santos, conforme recibo.
3.080,00

................, 02 de abril de 2001.

Lançamento nº 8
Registro dos encargos previdenciários nas respectivas contas a pagar e baixa do valor na provisão.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
INSS sobre Provisão para Férias
Passivo Circulante
C Obrigações Previdenciárias
INSS a Recolher

Histórico Valor - R$

Valor da contribuição ao INSS, Terceiros e Seguro de Acidentes de

Trabalho, incidente sobre as férias e o adicional constitucional de 1/3 856,24
pagas, nesta data, ao empregado João dos Santos.
................, 02 de abril de 2001.

Lançamento nº 9
Registro do FGTS na respectiva conta a pagar e baixa do valor na provisão.
Passivo Circulante
D Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias - Provisões
FGTS sobre Provisão para Férias
Passivo Circulante
C Obrigações Previdenciárias
FGTS a Recolher

Histórico Valor - R$

Valor da contribuição ao FGTS incidente sobre as férias e o adicional

246,40
constitucional de 1/3 pagas, nesta data, ao empregado João dos Santos.
................, 02 de abril de 2001.

VI - Demonstrativo do saldo da provisão

Valor Valor Valor Saldo da
Contas
provisionado baixado em baixado em Provisão
 em 12/01/2001 02/04/2001 R$
31/12/2000 R$ R$
R$
Provisão para Férias 9.215,56 360,00 3.080,00 5.775,56
INSS sobre a Provisão:
- Contribuição previdenciária e 2.377,61 92,88 794,64 1.490,09
terceiros 184,31 7,20 61,60 115,51
- Seguro de Acidente do Trabalho 737,24 28,80 246,40 462,04
FGTS sobre a Provisão para o 13º
Salário
Total 12.514,72 488,88 4.182,64 7.843,20

5.2.2 REGISTRO MENSAL DA PROVISÃO

Conforme mencionado anteriormente, em conformidade aos princípios

contábeis, é imprescindível a apropriação mensal das despesas de férias e
respectivos encargos sociais.

A constituição mensal da provisão poderá ser efetuada de forma mais

precisa utilizando-se de demonstrativo semelhante àquele visto no subitem 3.1.

Lembramos, todavia, que, ocorrendo reajustes salariais, deverá ser

efetuado o ajuste da provisão, lançando-se, em seguida, o duodécimo do mês
em coluna própria, já calculada sobre o valor reajustado.

5.2.3 FÉRIAS INDENIZADAS

Sobre as férias indenizadas (inclusive em dobro e proporcionais), na

rescisão de contrato de trabalho, não incidem as contribuições ao INSS nem ao
FGTS.

Nesse caso, a parcela referente às férias provisionadas (e o respectivo

adicional constitucional de 1/3) será debitada normalmente, pelo pagamento,
mas os encargos sociais que já tenham sido provisionados deverão ser
revertidos, conforme demonstrado nos lançamentos nºs 5 e 6.

5.2.4 PAGAMENTO DE FÉRIAS NO CASO DE NÃO SE CONSTITUIR

PROVISÃO

O pagamento da remuneração de férias é efetuado ao empregado que já

adquiriu, plenamente, o direito a elas.

Dessa forma, a pessoa jurídica que não houver constituído a Provisão

para Pagamento de Férias poderá computar, como custo ou despesa
operacional, todo o valor pago a seus empregados a esse título, no próprio
período do pagamento, ainda que o gozo das férias se inicie num período e
termine no seguinte.
 Observe-se, todavia, que a não-constituição da provisão acarreta
conseqüências danosas para a empresa, porque:

a) o não-reconhecimento da despesa já incorrida aumenta o lucro líquido, e,

por sua extensão:
a.1) o Imposto de Renda Pessoa Jurídica;
a.2) a Contribuição Social sobre o Lucro;
b) a inobservância do regime de competência faz o que o resultado distribuível
(lucro) seja indevidamente majorado por uma despesa não contabilizada,
podendo levar a uma distribuição equivocada de resultados aos sócios.

6. PROVISÃO X RESERVAS – DIFERENCIAÇÃO CONTÁBIL

As reservas representam a diferença entre o patrimônio líquido e o

capital, sendo resultantes de valores entregues pelos titulares do capital que
não representam aumento de capital, ou representam acréscimos de valor de
elementos do ativo, ou ainda se originam de lucros não distribuídos aos sócios
ou acionistas.
Se positivas correspondem a:
Valores recebidos dos sócios ou de terceiros que representam aumento de capital e que não transitam pelo
Resultado como receita (Reservas de Capital);
Ou representam acréscimos de valor de elementos do ativo (Reservas de Reavaliação);
Ou se originam de lucros não distribuídos aos sócios (Reserva de Lucros ou Lucros Acumulados).

6.1 RESERVAS DE CONTINGÊNCIA

Contingência é uma condição ou situação cujo resultado final, favorável
ou desfavorável, depende de eventos futuros incertos. Em contabilidade essa
definição se restringe às situações existentes à data das demonstrações e
informações contábeis, cujo efeito financeiro será determinado por eventos
futuros que possam ocorrer ou deixar de ocorrer.

De acordo com o artigo 195 da Lei nº 6.404/76, a assembléia geral

poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar parte do lucro
líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício
futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor
possa ser estimado.

Nesse caso, a proposta dos órgãos da administração deverá indicar a

causa da perda prevista e justificar, com as razões de prudência que a
recomendem, a constituição da reserva.

No exercício em que ocorrer a perda efetivamente, ou deixarem de

existir as razões que justificaram a sua constituição, efetua-se a reversão da
Reserva para Contingências anteriormente constituída para a conta de Lucros
Acumulados.
A perda contingente deve ser registrada sempre que:

1. for provável que eventos futuros e/ou a experiência passada venham a

confirmar a diminuição do valor de realização ou de recuperação de um
ativo ou a existência de um passivo; e
2. a perda puder ser razoavelmente estimada.

Ou seja, trata-se da possibilidade de ocorrência de eventos futuros, cuja

estimativa possa ser prevista no presente. Se não há possibilidade de
estimativa, mesmo que sua ocorrência seja provável, não se contabiliza
qualquer reserva para contingências.

Contudo, caso o montante envolvido não possa ser razoavelmente

estimado, toda e qualquer informação relevante deve ser divulgada, pelo
menos, em nota explicativa.

Um exemplo de contingência futura seria o fechamento de atividades de

uma filial, cuja possibilidade esteja sendo estudada pela administração, que
gerará pagamento de multas do FGTS por rescisões de contrato de trabalho.
Neste caso, sugere-se que se efetive uma reserva de contingência, visando
atender tal provável evento futuro, quantificando-o adequadamente com base
nas estimativas das multas a serem pagas aos trabalhadores, da seguinte
forma:

D – Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)

C – Reservas para Contingências Futuras – Multas Rescisórias Trabalhistas
(Patrimônio Líquido)
QUESTÕES

1. (Gestor Fazendário-MG/ESAF/2005) Assinale a opção que completa a frase

corretamente.
Ao contabilizar a constituição de uma provisão, o setor de contabilidade da
empresa deverá
a) debitar a conta de provisão, qualquer que seja o seu motivo ou finalidade.
b) creditar a conta de provisão, qualquer que seja o seu motivo ou finalidade.
c) debitar a conta de provisão, se a sua constituição representar uma dívida ou
obrigação a
pagar.
d) creditar a conta de provisão, somente se a sua constituição representar uma
redução de
ativo.
e) debitar a conta de provisão, se a sua constituição representar uma despesa.

2. (AFPS-INSS/ESAF/2002 P3) O reconhecimento de provisões ativas ou

passivas possuem
como contrapartida uma conta de:
a) ganho
b) receita
c) despesa
d) reserva
e) fundo

3. (Auditor-Fiscal Tributário/ISS-SP/FCC/2007) É uma conta redutora do ativo

permanente a
provisão para créditos
(A) de liquidação duvidosa.
(B) de ajuste de bens ao valor de mercado.
(C) para perdas prováveis na alienação de investimentos.
(D) para férias.
(E) para contingências.