UNIVERSITA DEGLI STUDI DI CAGLIARI FACOLTA DI SCIENZE POLITICHE CORSO DI STUDI IN: AMMINISTRAZIONE, GOVERNO E SVILUPPO LOCALE Diritto

Tributario

La capacit contributiva: lart.53 della Costituzione.

Prof. Filippo Rau

Relatrici
Boero Claudia Boi Barbara Tanda Francesca

A.A. 2007/2008

Sommario

Sommario......................................................................................................................2 Introduzione...................................................................................................................2
1.Lart.53:pietra angolare dellordinamento tributario.....................................................................3 2.Lart.25 dello Statuto Albertino....................................................................................................3 3.I lavori preparatori dellAssemblea Costituente............................................................................3 4.Deviazione del modello.................................................................................................................4

Il principio della capacit contributiva..........................................................................4

1.Caratteri e funzioni del principio della capacit contributiva........................................................5 2.Ambito di applicazione..................................................................................................................8 3.Capacit contributiva e doveri di solidariet.................................................................................9 4.Concetto di progressivit...............................................................................................................9

Le regole riguardanti il rapporto tributario nelle Costituzioni europee.........................9 Evoluzione dellart. 53della Costituzione...................................................................11

Introduzione

1.Lart.53:pietra angolare dellordinamento tributario.

Lart.53 1co. Cost. costituisce una pietra angolare dellordinamento tributario in quanto contiene due valori intorno ai quali si sviluppa la dialettica normativa fiscale. In primo luogo viene affermata lesistenza di un dovere tributario estendibile a tutti. A tal riguardo entra in gioco linteresse della comunit generale di ottenere le risorse finanziarie occorrenti per realizzare le finalit pubbliche denominato interesse fiscale. In secondo luogo precisato che il riparto dei carichi fiscali tra gli appartenenti alla comunit sia da individuare nella capacit contributiva di ciascun consociato. Quindi capacit contributiva e interesse fiscale, in quanto espressione di valori riconducibili rispettivamente alla logica individuale e alla logica collettiva, costituiscono i termini fondamentali della dialettica individuo-comunit. In questa prospettiva si pu indubbiamente qualificare la norma contenuta nel 1co. dellart.53 Cost. come la regola fondamentale del rapporto tributario.

2.Lart.25 dello Statuto Albertino.

Fino alla fine del 700 nei testi costituzionali e nella Dichiarazione dei diritti fondamentali delluomo, non vi era alcuna formulazione normativa che richiamasse espressamente linteresse fiscale o i diritti fondamentali del contribuente. Solo verso la met del XIX secolo cominciano ad apparire nelle costituzioni spunti significativi riguardanti il confronto dei valori in materia tributaria. Un esempio contenuto nellart.25 dello Statuto Albertino che disponeva: i regnicoli contribuiscono indistintamente nella proporzione dei loro averi ai carichi dello Stato. Tale norma costituisce lantecedente storico dellart.53 Cost.. Infatti in tale disposizione sono indicati sia lesistenza di un obbligo di contribuire alle spese pubbliche a carico dei consociati sia la fissazione di un limite al potere impositivo consistente nella proporzionalit con gli averi. Linterpretazione della dottrina costituzionalistica si allineava al modello illuministico: la norma dellart.25, nello stabilire quale criterio di ripartizione dei tributi quello di proporzionalit,venne intesa come regola diretta a introdurre nellordinamento statale il principio di uguaglianza tra individui nella partecipazione alle spese dello Stato.

3.I lavori preparatori dellAssemblea Costituente.

Con lavvio dei lavori dellAssemblea Costituente il quadro costituzionale di riferimento dellordinamento fiscale venne sensibilmente modificato rispetto allepoca precedente. Nelle discussioni che si tennero durante la fase costituente si affrontarono fondamentalmente due problemi: a. problema della collocazione delle norme:si doveva decidere se inserire le norme tributarie in un unico capo, operando una loro riunione, o inserirle nelle varie parti della Costituzione. Si opt per la seconda soluzione. Attualmente ci sono solo tre disposizioni in materia tributaria di cui una lart.53 Cost. b. problema della natura delle norme:bisognava stabilire se queste norme fossero programmatiche o precettive. Si giunse alla conclusione che queste fossero solo programmatiche. Nellart. 53 Cost. i costituenti hanno voluto inserire il criterio di ripartizione tra i membri della collettivit del dovere di partecipazione alle spese della comunit. Lobiettivo di queste norme programmatiche linteresse della comunit a percepire i tributi che rappresentano le risorse dello Stato e questo contributiva. Esso definito come una sorta scatola vuota perch inserita in una norma programmatica che si limita a dettare una regola fondamentale ossia la prevalenza dell interesse della comunit rispetto a quello dell individuo lasciando al legislatore la determinazione delle scelte specifiche per realizzare questo obiettivo . criterio scelto quello della capacit

4.Deviazione del modello.

Lattuazione del modello costituzionale si scontrava da una parte con il ritardo del legislatore dallaltra con il fatto di aver configurato queste norme come programmatiche e non come precettive. La Corte Costituzionale intervenne prima di tutto per attribuire portata precettiva a queste norme e poi, di conseguenza, le ha attribuito concretezza e specificit. Sulla base di questo lavoro la nozione di capacit contributiva divenne lo strumento con il quale si valutava la razionalit dei tributi imposti oltre che la loro congruit.

Il principio della capacit contributiva.

1.Caratteri e funzioni del principio della capacit contributiva.

Attualmente la capacit contributiva viene riconosciuta come principio fondamentale dellordinamento costituzionale. Nella dottrina risalente la percezione che la capacit contributiva mostra un collegamento con la norma fondamentale della solidariet espressa dallart. 2 Cost. Nella dottrina meno recente, il principio di capacit contributiva veniva considerato come un concetto paragiuridico, rilevante pi sotto il profilo economico che sotto il profilo giuridico; successivamente tale principio viene visto solo sotto il profilo giuridico. Il fondamento della capacit contributiva in relazione dei carichi fiscali riconducibile alla forza economica, ovvero alla conservazione delle fonti produttive di ricchezza. Infine, si sono sviluppate tesi ricostruttive che riportano la dimensione costituzionale della capacit contributiva al principio di eguaglianza, sancito dallart. 3 Cost., identificando il nucleo contrattuale della norma nella fissazione di un criterio di proporzionalit ai fini del riparto dei carichi fiscali. La capacit contributiva impone che il fondamento dei tributi sia da rinvenire alla sussistenza di eventi suscettibili di esprimere forza economica. Il principio determina lintangibilit, ai fini fiscali, della parte di ricchezza destinata al soddisfacimento dei bisogni essenziali dellindividuo. In tale prospettiva la capacit contributiva si presenta quale limite materiale alla discrezionalit del legislatore, destinato ad assumere un connotato diverso a seconda dellimpostazione teorica prescelta: cos il limite appare assoluto ove si acceda alla tesi che la capacit contributiva costituisce un dato preesistente ed idoneo a vincolare incondizionatamente la legislazione ordinaria, in relazione al fondamento solidaristico nella logica della tesi che riporta la capacit contributiva al principio di eguaglianza,il limite assume un carattere relativo, potendo comprimere la discrezionalit del legislatore non oltre il punto in cui ammesso il bilanciamento dei valori. Con lart. 53 il costituente ha inteso affermare la obbligatoriet, la universalit,e la legittimit dellobbligo contributivo. Obbligatoriet che traspare nelluso della formula sono tutti; universalit in quanto i soggetti destinatari della norma sono tutti; legittimit che risulta dal fatto che vi un obbligo della contribuzione, non arbitrariamente determinato, ma fissato nella misura, e nel limite della capacit contributiva, in quanto vi sia unidoneit del privato alla contribuzione medesima. Il principio di capacit contributiva caratterizzato da due requisiti:

attualit, se la capacit deve essere effettivamente esistente dovr esistere il

momento in cui imposto dalla legge il dovere di concorrere alle spese pubbliche. Non effettiva una capacit che non sia attuale.

Da ci il problema di legittimit costituzionale in presenza di norme che impongano concorsi alle spese pubbliche collegati a fattispecie interamente esaurite nel passato. La Corte Costituzionale ammette che in presenza di una norma tributaria retroattiva il rapporto che deve sussistere tra imposizione e capacit contributiva pu risultare spezzato e il precetto costituzionale violato;ma esclude che ci si verifichi necessariamente richiedendo che si valuti di volta in volta la possibile permanenza nel presente della ricchezza passata. Il requisito di attualit deve essere richiamato anche con riferimento alle norme che collegano effetti tributari a fattispecie non ancora realizzate. Per i prelievi anticipati possibile che il contribuente commisuri l anticipazione allimposta che sar presumibilmente dovuta eventualmente sottraendosi in tutto o in parte il prelievo. Se questa garanzia non viene osservata e viene imposto un nuovo prelievo prima del realizzo della capacit contributiva ,si lascia aperta la possibilit che il concorso alle spese pubbliche non sia commisurato alla capacit effettiva con violazione del principio costituzionale.

effettivit dellimposizione, nasce dallesigenza di tassare il presupposto

effettivo, riducendo al massimo le ricorrenti ipotesi di equiparazione e le fattispecie di assimilazione ed evitando che concorrano alla formazione della base imponibile gli incrementi nominali di ricchezza. La Corte Costituzionale ha affermato che nella disciplina di ogni singolo concorso alle spese pubbliche deve essere rispettato il diritto del contribuente ad essere chiamato a concorrere alle spese pubbliche solo in quanto in possesso di effettiva capacit contributiva e di idoneit effettiva al pagamento delle impostee ancora chenon pu essere qualificata come capacit unidoneit economica che non si basi su fatti reali ma abbia una base fittizia. Ci comporta particolari conseguenze per quanto concerne ogni aspetto della disciplina del concorso alle spese pubbliche:non solo il presupposto di fatto e la base imponibile,ma anche i metodi di accertamento e di riscossione. Linterpretazione dominante vede nel principio di capacit contributiva un riferimento necessario alla disponibilit economica complessiva del soggetto. Per raggiungere la disponibilit economica complessiva del soggetto si rende oggi necessaria una pluralit di imposte. Nel determinare gli indici di capacit contributiva e le corrispondenti

imposte, naturalmente dovranno essere presi in considerazione i risultati cui giunta la dottrina finanziaria in tema di giusta ripartizione del carico fiscale. La disponibilit economica complessiva del soggetto rappresentata dai seguenti indici: il reddito complessivo, il patrimonio complessivo, la spesa complessiva, gli incrementi patrimoniali (donazioni, successioni etc.), gli incrementi di valore del patrimonio. Non sono manifestazioni della disponibilit economica complessiva a contribuire (e quindi di capacit contributiva) ad esempio il lavoro domestico, lattivit ricreativa, lozio, lo status giuridico di una persona, lesonero dal servizio militare , le energie e le abilit personali. Attualmente la capacit contributiva pu essere intesa in tre modi:
1) come presupposto: solo in presenza di capacit contributiva legittimo il

concorso alle spese pubbliche ;

2) come parametro: se la capacit contributiva esiste, il concorso dovr variare in

ragione di tale capacit;

3) come misura massima: in nessun caso si potr giungere allesaurimento della

capacit contributiva. Nell art. 53 Cost. sono tutelati due interessi: 1) quello della collettivit al concorso di tutti alle spese pubbliche; 2) quello del singolo al rispetto della sua capacit contributiva. La tutela dei due interessi corrisponde ad una duplice funzione dellart. 53 Cost.:
a. funzione solidaristica ogni soggetto che in grado di concorrere allazione

comune deve perci stesso concorrere ad essa;

b. funzione garantistica tenuto a concorrere alle spese pubbliche solo chi abbia

capacit contributiva, nella misura e nei limiti della stessa. Il principio di capacit contributiva opera anche come criterio per determinare la disciplina del singolo prelievo. Sotto questo aspetto, sono strettamente correlate al principio di capacit contributiva tutte quelle misure che consentono di tenere conto della situazione personale e familiare del contribuente. La capacit contributiva un attributo del soggetto: essa non la caratteristica di un bene economico a prescindere dalla persona, ma lattitudine del singolo obbligato in quanto indotta anche da quel bene. Nell art. 53 Cost., il riferimento alla capacit contributiva individua un requisito soggettivo, proprio di una tassazione personale.

La necessit di considerare le caratteristiche complessive della singola persona comporta in primo luogo lesenzione di una quota minima, determinata in considerazione delle esigenze personali e familiari. Circa il quantum di esenzione e le modalit della sua attuazione, da riconoscere al legislatore un certo margine di discrezionalit, ma non un illimitato potere che contraddirebbe le ragioni stesse dellinserimento del principio di capacit contributiva nella Costituzione. La discrezionalit ha un limite nei criteri di congruit e ragionevolezza. N deriva che: a. limposta non potr mai colpire una ricchezza appena sufficiente;
b. il criterio di sufficienza v riferito non al minimo vitale, ma ad unesistenza

dignitosa e libera; non al singolo isolatamente considerato, ma ai bisogni della famiglia.

2.Ambito di applicazione.
Secondo la Corte Costituzionale, il principio di capacit contributiva non applicabile ad ogni forma di concorso alle spese pubbliche. Ne sono escluse le prestazioni aventi carattere sanzionatorio. Quanto ai tributi sono comprese nella previsione dellart 53, 1comma, le sole prestazioni contributive caratterizzate dal conseguimento di finalit generali, non invece le contribuzioni relative a prestazioni di servizi il cui costo si pu determinare divisibilmente. Sono stati esclusi dallambito di applicazione del primo comma dellart 53 i tributi giudiziari, i diritti di cancelleria nonch le spese di mantenimento in carcere del condannato detenuto. La corte distingue: tributi volti a coprire il costo dei servizi pubblici indivisibili e tributi volti a coprire il costo dei servizi pubblici divisibili. I primi sono compresi nellambito di applicazione dellart 53, 1comma, i secondi rientranti nel concetto di tassa sono esclusi. Con sentenza n.16 del 1965, concernente limposizione su fabbricati, la Corte, nel ritenere legittima la determinazione della base imponibile su base catastale, precis che quando oggetto di un tributo sia una cosa produttiva, la base per la tassazione data dallattitudine di un bene a produrre un reddito economico e non del redito che ne ricava il possessore, dalla produttivit e non dal prodotto reale. Grande rilievo si deve attribuire alla sentenza che dichiar lillegittimit costituzionale delle previsioni che disciplinavano limposizione diretta sul cumulo dei redditi propri dei coniugi non legalmente ed effettivamente separati. Con tale decisione la Corte rifer la capacit contributiva

al singolo soggetto, ritenendo che essa non potesse essere influenzata, sulla base di una presunzione o presupposizione di carattere generale, dallesistenza di redditi altrui dei quali questi non abbia legalmente il possesso.

3.Capacit contributiva e doveri di solidariet.

Esistono particolari situazioni economiche non manifestanti capacit contributiva. Quindi la capacit contributiva pur presupponendo come requisito necessario la capacit economica non si identifica con essa. In sostanza la capacit contributiva di un individuo non altro che la misura nella quale lindividuo stesso ritenuto idoneo a concorrere ai carichi pubblici da un soggetto giudicante. La capacit contributiva non dunque una qualit obiettiva,immutabile,ma il risultato di una valutazione,rispetto alla quale hanno importanza i soggetti giudicanti,i criteri di giudizio,loggetto della valutazione. Dunque possono esistere forze economiche non manifestanti capacit contributiva o manifestanti. Una manifestazione di tale non identit lesenzione del minimo. Altre manifestazioni possono aversi sotto forma di esenzioni di ricchezza considerate come non manifestanti capacit contributiva(es.:esenzioni a favore delle nuove imprese delle zone depresse)o allopposto sotto forma di tassazione aggravata rispetto a ricchezze considerate come manifestazione di una capacit contributiva particolare.

4.Concetto di progressivit.
Le finalit solidaristiche dellart. 53 si rinvengono nel riferimento alla progressivit, consistente in una imposizione proporzionalmente maggiore man mano che la base imponibile aumenta. Il riferimento alla progressivit riguarda linsieme complessivo dei tributi, la maggior parte dei quali pu essere proporzionale, purch esistano significative imposte progressive: limposta che assicura da sola la progressivit del sistema lIRPEF, ed progressiva anche limposta sulle successioni.

Le regole riguardanti il rapporto tributario nelle Costituzioni europee.

In tutte le Costituzioni disciplinato espressamente il principio del consenso alle imposte. In alcune Costituzioni, soprattutto quelle risalenti ai tempi della Rivoluzione Francese, viene formulata la prescrizione che vieta ladozione di privilegi nella materia tributaria, quasi a ribadire in forma specifica lapplicazione del principio di eguaglianza allordinamento tributario. In maniera pi incisiva nelle Costituzioni dei Paesi latini formulata unarticolata norma che richiama un criterio di capacit contributiva quale regola di redistribuzione dei carichi fiscali tra i consociati, da porre in contrapposizione con linteresse fiscale. Raramente sono previste ulteriori regole sulla specifica conformazione del sistema tributario: cos sancita la progressivit del sistema tributario (art.31, Cost. Spagna) oppure la funzione generale dei presupposti dei singoli tributi (art.104, Cost. Portogallo) Della capacit contributiva non vi traccia nella disciplina comunitaria di indicazioni fornite agli Stati membri in ordine ai criteri di riparto del carico fiscale tra i consociati, ci venendo considerata una questione rimessa allapprezzamento tipico del legislatore nazionale. Per quanto riguarda linteresse fiscale, inteso come valore proprio dello Stato Comunit, non appaiono nelle norme comunitarie elementi che permettono di presumerne un rilievo significativo nel quadro dei valori comunitari. Pu verificarsi uno sviluppo della fiscalit Nazionale che porti ad assetti regolamentari contrastanti e divergenti rispetto alla disciplina normativa ed al piano dei principi elaborati in sede comunitaria. Il punto centrale della questione rappresentato dalleventuale contrasto della normativa comunitaria in materia fiscale con i principi fondamentali espressi dalla Costituzione Nazionale. Si tratta, dunque, di verificare se tra le contro limitazioni allefficacia delle regole comunitarie possono includersi i valori riguardanti la materia tributaria. Laddove si v diffondendo lidea che sia necessario procedere allindividuazione di una tavola dei valori comunitari dotata di forza costituzionale, idonea a fungere da centro di riferimento per levoluzione normativa di ogni ordinamento giuridico degli Stati membri, appare improbabile che la materia fiscale possa assumere un rilievo assiologico tale da portare al giudizio generale di illegittimit delladesione stessa di un Paese al Trattato.

Evoluzione dellart. 53della Costituzione.

Nei recenti sviluppi dellordinamento tributario emergono significative linee di evoluzione dell art. 53. In primo luogo nella giurisprudenza Costituzionale comincia a delinearsi il convincimento che la forza economica, su cui si fonda il principio di capacit contributiva, non risponda soltanto al classico paradigma della capacit patrimoniale, bens debba intendersi in senso allargato con riguardo al ruolo complessivo di ciascun soggetto nel sistema produttivo. Con riferimento alla legittimit dellIRAP, la Corte Costituzionale ha ricondotto la capacit contributiva al potere di comando di imprenditori professionisti, da identificarsi in ragione del grado di dominio dei fattori produttivi e di condizionamento del mercato, cosicch la fattispecie impositiva stata ritenuta legittima anche in assenza di elementi patrimoniali attivi. V segnalato che stata raggiunta unoriginale forma di bilanciamento tra capacit contributiva ed interesse fiscale attraverso la coesistenza di due differenti moduli di imposizione reddituale, costituiti rispettivamente dal reddito effettivo (determinato secondo le regole generali del reddito di impresa) e dal reddito normale (quale risulta dalle regole dettate dagli studi di settore). Si tratta di due metodologie di determinazione del reddito che vengono riferite ad una medesima fattispecie, cosicch ipotizzabile la definizione di una pluralit di redditi in riferimento ad una medesima fonte reddituale; dovendo escludersi la contemporanea applicazione di entrambe le metodologie, ne consegue che la relazione logica tra i due moduli assume il carattere dellalternativit.