UNIVERSITATEA “GEORGE BARI}IU”

FACULATATEA DE {TIIN}E ECONOMICE

SPECIALITATEA: CONTABILITATEA {I INFORMATIC| DE GESTIUNE

LUCRARE DE LICEN|{

COORDONATOR {TIIN}IFIC ABSOLVENT|

Lector univ. drd. P|UNIC| MIHAIbbbbbbbbbbbbbAL EXALEXANDRU SILVIA

- 2000 -
 CUPRINS

I.BILAN}UL CONTABIL - PROCEDEU AL METODEI CONTABILIT|}II…4

I.1.Definirea [i con]inutul bilan]ului contabil……………………………………….….4

I.2.Func]iile [i felurile bilan]ului contabil………………………………………………7
I.2.1.Abord\ri centrate pe conceptul de patrimoniu………………………………..7
I.2.2.Abord\ri centrate pe finalitatea bilan]ului……………………………………..9
I.2.3.Abord\ri de sorginte anglo-saxon\…………………………………………….12
I.2.4.Alte moduri de abordare a bilan]ului…………………………………………15
I.2.5.Func]iile bilan]ului contabil……………………………………………………17
I.3.Modele de bilan]……………………………………………………………………...17
I.3.1.I.A.S.C………………………………………………………………………..….17
vvvvvI.3.2.DIRECTIVA a IV-a…………………………………………………………....21
I.3.3.US GAAP……………………………………………………………………….22
I.3.4.Bilan]ul contabil ^n Romania…………………………………………………..25
I.3.4.1.Varianta actual\………………………………………………………….25
I.3.4.2.Varianta armonizat\……………………………………………………..30
I.4.Principii care stau la baza redact\rii bilan]ului contabil [i ob]inerii imaginii
Bfidele………………………………………………………………………………….35
I.4.1. Principii care stau la baza redact\rii bilan]ului contabil……………………35
I.4.2.Reprezentarea fidel\ (imaginea fidel\)………………………………………..37
I.5.Armonizarea contabil\ potrivit normelor Ministerului Finan]elor 403 publicate
bbbb ^n Monitorul Oficial 480/ 4.10.1999………………………………………………38
I.5.1.Varianta romaneasc\ armonizat\………………………………………………38
I.5.2.Aspecte comparative …………………………………………………………..44
I.5.2.1.Aspecte comparative ^ntre sistemul contabil european continental
BBBBBBBBBBB[i sistemul anglo-saxon…………………………………………………45
I.5.2.2.Aspecte comparative ^ntre bilan]ul contabil romanesc varianta
nnnnnnnnnnnnnnactual\ [i sistemul contabil romanesc varianta armonizat\…………..46

II.BILAN}UL CONTABIL……….………………………………………………………47
II.1.Structura bilan]ului contabil…………………………………………………………47
II.2.Posturi bilan]iere de activ…………………………………………………………...50
II.2.1. Active imobilizate…………………………………………………………….51
II.2.2.Active circulante……………………………………………………………….55
II.2.3.Conturi de regularizare [i asimilate………………………………………….59
II.2.4.Prime privind rambursarea obliga]iunilor…………………………………….60
II.3.Posturi bilan]iere de pasiv …………………………………………………………60
II.3.1.Capitaluri proprii………………………………………………………………61
II.3.2.Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli………………………………………64
II.3.3.Datorii…………………………………………………………………………..64
II.3.4.Conturi de regularizare [i asimilate……………………………………….…65

III.LUCR|RI DE ~NCHIDERE…………………………………………………………66
2
1
2 III.1.Etape premerg\toare ^ntocmirii bilan]ului…………………………..……………66
bbbbIII.1.1.~ntocmirea balan]ei de verificare ^nainte de inventariere…………….…67
3 III.1.2.Inventarierea general\ a patrimoniului [i ^nregistrarea diferen]elor…….68
III.1.3.Regularizarea, rectificarea [i delimitarea opera]iunilor economice…….82
vvvvvvvIII.1.4.Determinarea rezultatului exerci]iului [i repartizarea acestuia…………..89

IV.ANALIZ| PE BAZ| DE BILAN}…………………………………………………92

IV.1.Prezentarea societ\]ii SC ARISTON COMEX SRL……………………………92

IV.2.Transpunerea bilan]ului varianta actual\ pe bilan] variant\ armonizat\………94
IV.3.Analiza propriu-zis\ pe baz\ de bilan]………………………………………...103

V.LIMITELE BILAN}ULUI CONTABIL…………………………………………….112

V.1.Limitele bilan]ului func]ional……………………………………………………113

vvvV.2.Limitele bilan]ului lichiditate-exigibilitate……………………………………….113

BIBLIOGRAFIE……………………………………………………………………………115

3
 I.BILAN}UL CONTABIL – PROCEDEU AL METODEI
CONTABILIT|}II

I.1.Definirea [i con]inutul bilan]ului contabil

Conform ordinului Ministerului Finan]elor nr.403/04.10.1999 pentru aprobarea

Reglement\rilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunit\]ilor Economice
Europene [i cu Standardele de Contabilitate Interna]ionale fiecare ^ntreprindere are obliga]ia
s\ ^ntocmeasc\ situa]ii financiare anuale. Situa]iile financiare anuale trebuie s\ cuprind\ :

a) Bilan]ul
b) Contul de profit [i pierdere
c) Situa]ia fluxurilor de trezorerie
d) Note la conturile anuale

Situa]iile financiare anuale trebuie s\ ofere o imagine fidel\ a patrimoniului ^ntreprinderii,

precum [i a profitului sau pierderilor [i fluxurilor de trezorerie ale acesteia pentru respectivul
exerci]iu financiar.

Bilan]ul contabil: este o situa]ie financiar\ anual\ care ^n conformitate cu prevederile

Legii Contabilit\]ii se ^ntocme[te obligatoriu anual, precum [i ^n situa]ia fuzion\rii sau
lichid\rii unit\]ilor, dup\ caz, respectand c^teva pachete de reguli cum ar fi:

 Posturile ^nscrise ^n bilan] s\ corespund\ cu datele ^nregistrate ^n contabilitate

puse de acord cu situa]ia real\ a elementelor patrimoniale stabilite pe baza
inventarierii.

 Compens\rile ^ntre conturile ce se ^nscriu ^n bilan], respectiv venituri [i cheltuieli

din contul de profit [i pierdere nu sunt admise.

 Bilan]urile contabile anuale sunt supuse verific\rilor [i certific\rii prin care se atest\
autenticitatea, veridicitatea precum [i respectarea normelor de ^ntocmire a
acestora.

Bilan]ul ca instrument specific contabilit\]ii eviden]iaz\ [i sintetizeaz\ cifric [i ^n etalon

monetar situa]ia patrimoniului, situa]ia financiar\ [i rezultatele ob]inute la un moment dat pe
baza echilibrului dintre bunurile economice [i sursele lor de formare.

N Bilan]ul se prezint\ practic sub forma unui complet ordonat al conturilor cu ajutorul
c\ruia se organizeaz\ [i se centralizeaz\ datele eviden]ei la nivelul fiec\rui agent economic cu
personalitate juridic\, indiferent de obiectul de activitate, m\rime, proprietate sau
complexitate. Aceast\ reprezentare se face sub forma unei egalit\]i care reflect\ echilibrul
activelor [i pasivelor patrimoniale.

Acest procedeu concepe prezentarea elementelor patrimoniului existent la un moment dat

sub forma unei balan]e cu dou\ talere:

4
 - partea sting\ denumit\ ACTIV;
- partea dreapt\ denumit\ PASIV;

BILAN}

ACTIV PASIV
Valoarea mijloacelor economice Valoarea surselor economice
VME VSE

TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

În activ se înscriu valorile elementelor patrimoniale dup\ destina]ia lor [i gradul de

lichiditate, respectiv valoarea mijloacelor economice cu descrierea felurilor de mijloace în
care se distribuie averea în activitatea pentru care este utilizat\.

În pasiv se înscriu elementele patrimoniale din punct de vedere al provenien]ei lor [i de

gradul de exigibilitate, respectiv sursa de formare a mijloacelor economice înscrise în activ.

În bilan], pe lânga mijloacele [i sursele economice sunt reprezentate [i rezultatele

activit\]ii concretizate în profit, ca rezultate favorabile, caz in care bilan]ul le pozi]ioneaz\ in
pasiv cu semnul ”+” ,reprezentând o surs\ proprie a firmei respective sau pierderi, pe care
bilan]ul le pozitioneaz\ în pasiv cu semnul ”-“, reflectând pierderea de substan]\ din structura
elementelor de activ.

Denumirea de activ, nu este cu totul conven]ional\, ci se bazeaza pe caracteristica

mijloacelor economice de a se afla ^ntr-o continu\ mi[care [i transformare, identificandu-se
cu ^ns\[i activitatea firmei.

Denumirea de pasiv, decurge din faptul c\ sursele economice au un caracter static,

volumul [i structura lor nu se modific\ ^n mod curent sub influenta diferitelor opera]ii
economico-financiare, dec^t ^n mic\ masur\, partea lor principal\ suferind modific\ri doar ca
urmare a rezultatelor financiare finale, sau a deciziei managerului firmei de a modifica
m\rimea capitalului social.

Bilan]ul contabil d\ pu]ine informa]ii despre activitatea tehnic\ a unei ^ntreprinderi dar d\
o idee a puterii sale financiare, a creditului s\u [i a mijloacelor sale de ac]iune. ~n ceea ce
prive[te forma sa de prezentare sistemul contabil românesc a optat pentru varianta list\,
^ncepându-se cu enumerarea activelor patrimoniale care sunt apoi urmate de enumerarea
pasivelor patrimoniale.

Din punct de vedere a structurii sale, bilan]ul contabil p\streaz\ clasamentul valorilor
contabile prezentate ^n planul de conturi. Bilan]ul contabil se ^ntocme[te pe baza balan]ei de
verificare sintetice [i cuprinde soldurile debitoare [i creditoare ale conturilor de bilan] privind
exerci]iul financiar ^ncheiat, precum [i a exerci]iului financiar precedent. Complectarea
bilan]ului se face pe rânduri numerotate, cu valoarea net\ contabil\ a elementelor
patrimoniale existente la ^ncheierea exerci]iului financiar.
5
 Sistemul contabil difer\ de la o firm\ la alta, ^n func]ie de natura activit\]ii [i opera]iilor
acesteia, de m\rimea ei, de volumul datelor prelucrate [i de necesit\]ile informa]ionale ale
conducerii [i utilizatorilor externi.

Exist\ probabilitatea ca o firm\ care nu-[i contabilizeaz\ corespunz\tor opera]iile s\ se

confrunte cu fenomene de s\r\cie, sau mai grav s\-[i iroseasc\ o parte din resursele b\ne[ti,
ceea ce arat\ o exploatare ineficient\. Lipsa de eficacitate a unor firme poate fi atribuit\
deficien]elor ^n procedeele contabile utilizate.

Bilan]ul permite formularea de judec\]i de valoare privind riscul pe care [i-l asum\ o firm\
[i evaluarea mi[c\rilor viitoare de trezorerie. Pentru aceasta se poate proceda la o analiz\ a
bilan]lui prin prisma lichidit\]ii/exigibilit\]ii [i flexibilit\]ii financiare cu care se confrunt\
firma.

Utilizatorii de informa]ii contabile vor s\ cunoasc\ dac\ administratorii firmei [i-au

respectat obliga]iile asumate prin mandatul ^ncredin]at. Pentru aceasta se analizeaz\ gradul
de eficien]\ [i de eficacitate ^n utilizarea resurselor firmei prin consultarea situa]iilor
financiare.

Utilizatorii de informa]ii contabile vor, de asemenea, s\ cunoasc\ dac\ administratorii au

utilizat ^n mod corect resursele ^ncredin]ate, din punct de vedere financiar aceasta
^nsemnand protec]ia activelor care descrie calitatea administr\rii firmei.

I.2.Func]iile [i felurile bilan]ului contabil

6
 Felurile [i func]iile bilan]ului contabil sunt determinate plecând de la o serie de abord\ri:

1) Abord\ri centrale pe conceptul de patrimoniu:

a) din punct de vedere economic;

b) din punct de vedere juridic;

2) Abord\ri centrale pe finalitatea bilan]ului de a r\spunde nevoilor analizei

economico-financiare:

a) abordare de tip func]ional;

b) abordare de tip financiar;

3) Abord\ri de sorginte anglo-saxon\:

a) formatul orizontal;
b) formatul vertical;

I.2.1.Abord\ri centrale pe conceptul de patrimoniu

“ Patrimoniul este format din ansamblul bunurilor (corporale [i necorporale), al drepturilor

[i obliga]iilor ce caracterizeaz\ situa]ia unei entit\]i patrimoniale la un moment dat “[1]
Plecând de la conceptul de patrimoniu, bilan]ul poate fi interpretat ^n mai multe moduri:

a) – din punct de vedere economic;

b) – din punct de vedere juridic;

Din punct de vedere economic: bilan]ul prezint\ capitalurile titularului de patrimoniu.

Capitalurile sunt reprezentate at^t sub aspectul originii lor, respectiv resursele (aporturile de
capital, rezerve, datorii, beneficii) c^t [i al modului de utilizare (bunuri economice, crean]e,
pierderi). Acest mod de interpretare genereaz\ ecua]ia economic\ a bilan]ului.

UTILIZ|RI = RESURSE ACTIVE = PASIVE

Schematic ecua]ia economic\ a bilan]ului este reprezentat\ astfel :

7
 ACTIV BILAN}IER PASIV BILAN}IER
BUNURI CREAN}E CAPITALURI DATORII
(imobilizate (pe termen = (proprii [i (pe termen
[i circulante) lung, mediu ^mprumutate) scurt)
[i scurt)

Din punct de vedere economic gruparea utilizatorilor se face ^n func]ie de modul lor de
^ntrebuin]are, ^n utiliz\ri permanente, temporare [i pierderi, iar gruparea resurselor se face ^n
raport de originea lor, ^n resurse permanente (furnizate de proprietar), temporare (asigurate
de ter]i) [i profit.

Din punct de vedere juridic un bilan] reflect\:

- ^n activ, drepturile de proprietate [i de crean]\, clasificate ^ntr-o ordine
ra]ional\;
- ^n pasiv, datoriile fa]\ de ter]i [i datoriile fa]\ de aportorii de capital pe baz\
de risc ( asocia]i ) clasificate ^ntr-o ordine ra]ional\.

Schematic ecua]ia juridic\ a bilan]ului este reprezentat\ astfel :

ACTIV PASIV
- ceea ce posed (drepturi - ceea ce datorez asocia]iilor
de proprietate [i de = ( capitaluri proprii )
crean]\ ) - ceea ce datorez ter]ilor
(datorii sau capitaluri ^mprumutate)

Rela]ia de baz\ ce decurge dintr-o astfel de interpretare este :

S = situa]ia net\
S=A–D unde A = active
D = datorii fa]\ de ter]i

Situa]ia net\: reprezint\ valoarea datoriilor ^ntreprinderii fa]\ de asocia]i sau altfel
spus valoarea drepturilor pe care le posed\ proprietarii asupra entit\]ii patrimoniale.

I.2.2.Abord\ri centrate pe finalitatea bilan]ului

Exist\ dou\ moduri de abord\ri centrate pe finalitatea bilan]ului:

a)Plecând de la bilan]ul ^ntocmit [i prezentat de ^ntreprinderi, printr-o regrupare
dup\ func]iile acestuia se ajunge la o abordare de tip func]ional.

8
Func]ia de ACTIVUL IMOBILIZAT
investi]ii CAPITALURI
PROPRII Func]ia
STOCURI (+) de
Func]ia de CREAN}E CLIEN}I (-) finan]are
exploatare DATORII FA}| DE FURNIZORI
DATORII
Func]ia de TITLURI DE PLASAMENT FINANCIARE
trezorerie (+) DISPONIBILIT|}I

Din schema de prezentare func]ional\ a bilan]ului rezult\ cele patru mari func]ii ale
bilan]ului contabil:

- func]ia de investi]ie;
- func]ia de exploatare;
- func]ia de trezorerie;
- func]ia de finan]are.

1. Func]ia de investi]ii poate fi ilustrat\ reprezentativ prin indicatorul “fond de rulment

net” (FRN) calculat ca diferen]\ ^ntre capitalurile permanente [i imobiliz\rile nete.
Indicatorul “fond de rulment net” (FRN) reflect\ resursele disponibile pentru investi]ii.
Potrivit normelor contabile actuale din Romania acest indicator se poate determina pe baza
informa]iilor din bilan]ul contabil completate cu datele privind exigibilitatea pasivului din
“Situa]ia crean]elor [i datoriilor” component\ a anexei pe baza c\ruia se pot delimita
^prumuturile pe termen lung [i mediu din totalul pasivelor ^mprumutate.

2. Func]ia de exploatare poate fi ilustrat\ reprezentativ prin indicatorul “necesarul de fond

de rulment” (NFR) calculat ca diferen]\ ^ntre activele circulante (cu excep]ia celor de
trezorerie) [i ^mprumuturile pe termen scurt.
Indicatorul “necesarul de fond de rulment” reprezint\ m\rimea resurselor de finan]are a
activului circulant necesar desf\[ur\rii normale a activit\]ii de exploatare. Se poate determina
pe baza informa]iilor extrase din posturile bilan]iere de activ [i de pasiv.

3. Func]ia de trezorerie poate fi ilustrat\ prin suma titlurilor de plasament cu

disponibilit\]ile financiare.

4. Func]ia de finan]are poate fi ilustrat\ reprezentativ prin trezoreria net\ (TN) calculat\ ca
diferen]\ ^ntre fondul de rulment net (FRN) [i necesarul de fond de rulment (NFR) sau ca
diferen]\ ^ntre disponibilit\]ile b\ne[ti [i datoriile financiare pe termen scurt.

9
 b)Printr-o prelucrare adecvat\ se face trecerea de la bilan]ul func]ional la bilan]ul
financiar.
Pentru aceasta elementele de activ [i pasiv trebuie reclasificate dup\ criteriul duratei: cu o
durat\ mai mare de un an, cu o durat\ mai mic\ de un an.

Sub aspect financiar bilan]ul se structureaz\ astfel:

IV.CAPITALURI PERMANENTE
I. ACTIVE IMOBILIZATE (capitaluri proprii [i ^mprumutate pe
termen lung)
7000 UM 8000 UM
II. STOCURI {I CREAN}E DIN V. DATORI DIN EXPLOATARE {I DIN
EXPLOATARE {I ~N AFARA AFARA EXPLOAT|RII
EXPLOAT|RII

2000 UM 1400 UM
VI. ~MPRUMUTURI PE TERMEN
III. DISPONIBILIT|}I SCURT {I CONTURI BANCARE
CREDITOARE
1000 UM 600 UM
TOTAL ACTIV = I + II + III TOTAL PASIV = IV + V + VI

Din punct de vedere financiar ^n activ gruparea valorilor alocate se face ^n func]ie de
lichiditatea lor ^n valori imobilizate, valori de exploatare, valori realizabile pe termen scurt,
valori disponibile [i valori rezultate sub form\ de pierderi.

~n pasiv ierarhizarea surselor de finan]are se face ^n func]ie de exigibilitatea lor, ^n

capitaluri proprii, datorii pe termen lung, datorii pe termen scurt [i profit.

Sub aspect financiar orice bilan] se descompune ^n trei mari mase:

- fondul de rulment
- necesarul de fond de rulment
- trezoreria

Fondul de rulment (FR) reprezint\ marja de siguran]\ a ^ntreprinderii [i este impus\ de

diferen]ele dintre sumele de ^ncasat [i sumele de pl\tit, precum [i de decalajul dintre termenul
mediu de transformare a activelor circulante ^n lichidit\]i [i termenul mediu ^n care datoriile
pe termen scurt devin exigibile. Astfel spus fondul de rulment semnific\ partea din sursele
aciclice destinat\ s\ finan]eze activele ciclice ale ^ntreprinderii [i ^n primul rand cele aferente
ciclului de exploatare, adic\ partea din capitalul permanent destinat\ [i utilizat\ pentru
finan]area activit\]ii curente de exploatare.
Fondul de rulment = calculul ca diferen]\ dintre finan]\ri (resurse) stabile (permanente sau
pe termen lung) [i aloc\rile stabile (active investite pe termen lung sau imobilizate).

FONDUL DE RULMENT = capitaluri permanente – active imobilizate

10
Fondul de rulment = IV – I = 8000 UM – 7000 UM = 1000 UM
Un fond de rulment pozitiv nu ^nseamn\ automat [i o situa]ie financiar\ bun\ pentru
^ntreprindere.
Pentru a avea o imagine asupra situa]iei financiare a ^ntreprinderii, pe lang\ stabilitatea
fondului de rulment se impune [i stabilirea [i compararea fluxurilor de lichidit\]i [i de datorii
pe termen scurt exigibile pentru acela[i interval de timp.

Necesarul de fond de rulment semnific\ partea din activele ciclice care nu este finan]at\
pe seama surselor ciclice.
Necesarul de fond de rulment = calculat ca diferen]\ ^ntre finan]\ri pe termen scurt
(finan]\ri [i alte datorii pe termen scurt) [i aloc\ri pe termen scurt numite [i active circulante
(stocuri [i crean]e pe termen scurt).

NECESARUL DE FOND DE RULMENT = stocuri [i crean]e din exploatare [i din

hhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhhafara exploat\rii – datorii din exploatare
bbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbbb[i din afara exploat\rii

Necesarul de fond de rulment = II – V = 2000 UM – 1400 UM = 600 UM

Un necesar de fond de rulment (NFR) negativ semnific\ un excedent de resurse ciclice
fa]\ de activele ciclice, ceea ce este echivalent cu o degajare de fond de rulment (datorit\
decalajelor de plat\ favorabile, obliga]iilor fiscale pl\tite mai tarziu, etc.). Un necesar de fond
de rulment pozitiv semnific\ o diminuare de surse ciclice fa]\ de activele ciclice.

Trezoreria net\ partea din fondul de rulment care dep\[e[te necesarul de fond de rulment
[i constituie activele circulante care sta]ioneaz\ ^ntre dou\ rota]ii.

TREZORERIA NET| = disponibilit\]i – ^mprumuturi pe termen scurt [i conturi

mmmmmmmmmmmmmm mbancare creditoare

Trezoreria net\ = III – VI = 1000 UM – 600 UM = 400 UM

TREZORERIA = diferen]a dintre fondul de rulment [i necesarul de fond de rulment.

FR – NFR = T

unde : - Fondul de rulment = FR

- Necesarul de fond de rulment = NFR
- Trezoreria = T

Exemplu:
FR = 1000 UM T = FR – NFR = 1000 UM – 600 UM = 400 UM
NFR = 600 UM

11
 ~n acest exemplu (caz TN > 0) ^nseamn\ c\ sursele firmei acoper\ necesit\]ile sale, adic\
un excedent de rezerve permanente de finan]are.
Atunci cand TN < 0 nu ^nseamn\ c\ situa]ia financiar\ a ^ntreprinderii este nefavorabil\.
Situa]ia poate fi apreciat\ ca normal\ atunci cand ^ntreprinderea dispune de pia]\, produsele
sunt rentabile, ^ncasarea crean]elor se realizeaz\ conform clauzelor contractuale. ~ntr-o
asemenea situa]ie pentru a suplini lipsa capitalului de lucru, ^ntreprinderea apeleaz\ la credite
pe termen scurt.

I.2.3.Abord\ri de sorginte anglo-saxon\

Din punct de vedere al anglo-saxonilor bilan]ul este document de sintez\ care prezint\
situa]ia financiar\ a ^ntreprinderii. Dac\ lu\m drept exemplu bilan]ul practicat de majoritatea
firmelor americane, constat\m c\ pot fi definite trei mari mase valorice:

- ASSETS (bunuri sau active)

- LIABILITIES (datorii)
- SHAREHOLDERS EQUITY (capitaluri proprii)

~n Statele Unite sunt prezentate aceste mase valorice ^n :

a.) formate orizontale de bilan];
sau
b.) formate verticale de bilan];

a.) Formatul orizontal al bilan]ului de sorginte anglo-saxon\ se prezint\ astfel :

Assets (Active) Liabilities (Datorii)

Current assets (active pe termen scurt) Current liabilities (datorii pe termen scurt)

Cash (Disponibilit\]i) 60 Accounts payable (Furnizori) 90

Accounts receivable (Crean]e) 120 Accrued wages and taxes
Inventory (Stocuri) 180 (Datorii salariale [i taxe) 30
Prepaid expenses (Cheltuieli 60 Estimated incom taxes payeble (Impozit
constatate ^n avans) asupra beneficiilor : de pl\tit) 60
Total current assete Total current liabilities (Total datorii
(Total active pe termen scurt) 480 pe termen scurt) 180

Tangible assets (Imobiliz\ri Noncurrent liabilities (Datorii pe

Corporale) termen mediu [i lung)
Land (Terenuri) 90 Mortagage bonds (Obliga]iuni) 120
Plant (Construc]ii+Echipamente ma[ini) 360 Total liabilities (Total datorii) 300
Less accumulated depreciation (210) * Shareholders equity(situa]ia net\)
(minus amortiz\ri cumulate) Common stock ( 5,000 shares outstanding) 180
Net plant (valoarea net\ a construc]iilor 150 (capital : 5000 ac]iuni)
Echipamentelor, ma[inilor) Retained earning (Rezerve) 210

12
 Total tangible assets (total Imobiliz\ri 240 Total shareholders equity (total situa]ie net\) 390
Corporale)
Intangible assat (Imobiliz\ri
Necorporale) Total liabilities and shareholders equity
Googwill and patents (fond comercial 30 (Total datorii [i situa]ia net\) 690
[i brevete)
Total assets (total active) 690

* Sumele ^n parantez\ sunt valori negative.

~n acest format orizontal al bilan]ului de sorigine anglo-saxon\ firmele ^[i prezint\

activele [i pasivele ^n ordinea descresc\toare a lichidit\]ii, respectiv exigibilit\]ii lor punându-
se accent pe elementele pe termen scurt: lichidit\]i [i exigibilit\]i immediate, care sunt
prezentate primele ^n structurile bilan]ului.

b.) Formatul vertical al bilan]ului de sorginte anglo-saxon\ : are natur\ accentuat\ juridic\
[i pune ^n eviden]\ partea creditorilor ^ntreprinderii ^n fa]a proprietarilor.
Conform acestui format situa]ia net\ (capitalurile proprii) este considerat\ o parte
rezidual\. Conform acestei forme ecua]ia de baz\ a bilan]ului este :

ACTIVE – DATORII = SITUA}IA NET| (CAPITALURI PROPRII)

~n acest format activele [i pasivele sunt prezentate ^n ordinea descresc\toare a lichidit\]ii

lor, respectiv exigibilit\]ii lor.

Ca atare, modelul bilan]ului consolidat american se prezint\ astfel :

In millions (in milioane)

1999 1998
Assets (Active)
Current assets (Activ circulant)
Cash and cash equivalents (Disponibilitati) $ 1.400 $ 1.250
Short – term investments (Plasamente pe termen scurt) 1.200 1.300
Accounts and notes receivable (Creante) 5.500 5.000
Inventories (Stocuri)
Finished goods (Produse finite) 2.500 2.200
Purchased parts and fabricated assemblies 1.900 1.800
(Materii prime si productie neterminata)
Other current assets (Alte active circulante) 750 700
Total current assets (Activ circulant – total) 13.250 12.250
Property, plant and equipment (Imobilizari corporale)
Land (Terenuri) 550 520
Buildings and leasehold improvements (Constructii
si amenajari) 3.500 3.100
Machinery and equipment (Masini, utilaje si instalatii de lucru) 4.000 3.800
Total proprerty, plant and equipment (Imobilizari corporale –
-total) 8.050 7.420
Accumulated depreciation (Amortizari cumulate) (3.600) (3.220)
4.450 4.200

13
 Long-term receivables and other assets (Creante pe termen lung si alte 2.500 2.400
active)
Total assets (Activ – total) 20.200 18.850

Liabilities and shareholders’ equity (Pasiv)

Current liabilities (Datorii pe termen scurt)
Notes payable and short term borrowing (Efecte de platit si
Imprumuturi pe termen scurt) $ 2.700 $ 2.600
Accounts payable (Furnizori) 1.600 1.500
Employee compensation and benefits (Sume cuvenite
salariatilor) 1.000 950
Taxes on earnings (Impozite asupra beneficii) 1.300 1.250
Deferred revenues (Venituri constatate in avans) 800 780
Other accrued liabilities(Cheltuieli de platit) 1.200 1.120
Total current liabilities(Datorii pe termen scurt – total) 8.600 8.200
Long term debt (Datorii pe termen lung) 700 600
Other liabilities (Alte obligatii) 1.700 1.550
Shareholders’ equity (Capital)
Preferred stock $1 par value (authorized: 300.000.000;
Issued: none) (Actiuni preferentiale, valoare nominala
$1 (autorizate: 300.000.000; emise: zero)) - -
Common stock and capital in excess of $1 par value
(authorized: 600.000.000 shares; issued and outstanding:
254.827.000 in 1999 and 252.713.000 in 1998)
(Actiuni ordinare si prime de emisiune(autorizate:600.000.000;
emise: 254.827.000 in 1999 si 252.713.000 in 1998)) 7.000 6.800
Retained earnings (Rezerve) 2.200 1.700

Total liabilities and shareholders’equity (Pasiv – total) 20.200 18.850

I.2.4.Alte moduri de abordare ale bilan]ului

Pentru o cunoa[tere multilateral\ [i complet\ a bilan]ului, el trebuie analizat sub

aspecte variate din punct de vedere teoretic [i practic.
Ca urmare este necesar\ o clasificare a bilan]ului prin intermediul c\reia s\ se poat\
determina locul pe care ^l ocup\ ^n teoria [i practica contabil\ in raport cu celelalte
instrumente ale metodei contabilit\]ii.
Criteriile dup\ care se poate realiza clasificarea bilan]ului sunt multiple.
~n func]ie de scopul pentru care se ^ntocme[te [i sursele de informa]ie pentru elaborarea
lui.

1)Dup\ statutul juridic al unit\]ilor gestionare:

- bilan] ini]ial;
- bilan] curent;
- bilan] final;

 Bilan]ul ini]ial: se ^ntocme[te la ^nfiin]area unei unit\]i patrimoniale c\reia statul sau
membrii constitui]i ^ntr-o asocia]ie ^i pun la dispozi]ie mijloace materiale [i b\ne[ti ^n
vederea realiz\rii scopului pentru care a fost creat. Valorile materiale [i b\ne[ti sunt
14
 enumerate [i precizate ^n inventarul de constituire al unit\]ii [i transpuse ^n bila]ul ini]ial
^n care sunt sistematizate [i grupate ^n func]ie de cerin]ele principiului dublei
reprezent\ri. Acest bilan] nu cuprinde rezultate financiare.

 Bilan]ul curent: este bilan]ul ^ntocmit ^n cursul activit\]ii unit\]ii gestionare, la

termenele impuse de actele normative. El se ^ntocme[te pe baza situa]iei din conturi, a
soldurilor conturilor preluate ca posturi ^n bilan].
Fiind ^ntocmite [i cu scopul cunoa[terii rezultatelor activit\]ii unit\]ii gestionare pe o
perioad\ dat\, bilan]urile curente cuprind [i posturi privitoare la rezultatele financiare.
Fiecare bilan] ^ntocmit la sfar[itul unei perioade de gestiune ofer\ informa]ii de
plecare pentru perioada urm\toare. Bilan]ul presupune ^n mod obligatoriu verificarea
prealabil\ a realit\]ii datelor prin inventariere.

 Bilan]ul final: se ^ntocme[te atunci cand o unitate gestionar\ ^[i inceteaz\ activitatea. El
se bazeaz\ ^n mod obligatoriu atat pe inventar cat [i pe datele extrase din conturi [i
cuprind atat mijloacele economice ^n dubl\ reprezentare cat [i rezultatele financiare finale
ale unit\]ii.

2)~n func]ie de sfera de cuprindere [i nivelul organizatoric :

- bilan]uri primare;
- bilan]uri centralizatoare;

 Bilan]urile primare: bilan]urile unit\]ilor gestionare bazate pe principiul gestiunii

economice: ^ntreprinderi [i institu]ii bugetare. Se ^ntocmesc exclusiv pe baza datelor din
conturi.

 Bilan]urile centralizatoare: bilan]urile ^ntocmite la nivelul organelor centralizate pe

subramuri, ramuri [i economia na]ional\.
Centralizarea datelor [i informa]iilor din bilan]urile primare se face cu scopul
ob]inerii unor indicatori de sintez\ care s\ permit\ luarea unor decizii la toate treptele
economiei na]ionale.

3)~n func]ie de scopul c\rora servesc datele [i informa]iile din bilan]:

- bilan]uri de analiz\;
- bilan]uri de prognoz\;

 Bilan]urile de analiz\: cuprind date referitoare la o perioad\ trecut\ [i permit o serie de

analize asupra factorilor care au influen]at m\rimea [i structura bilan]ului.

 Bilan]urile de prognoz\: cuprind date [i informa]ii de plan care permit prevederea

tendin]elor viitoare ale mijloacelor [i rezultatelor financiare ale ^ntreprinderii.

4)Sub aspectul reglement\rilor legale pentru care se ^ntocme[te:

- bilan]ul comercial;
15
 - bilan]ul fiscal;

 Bilan]ul comercial: ^ntocmit ^n vederea relev\rii situa]iei patrimoniale a ^ntreprinderii.

 Bilan]ul fiscal: serve[te ca baz\ pentru impozitarea veniturilor ^ntreprinderii.

5)Dac\ se are ^n vedere m\rimea unit\]ii patrimoniale:

- bilan] contabil ^n sistem de baz\;
- bilan] contabil simplificat;

 Bilan]ul contabil ^n sistem baz\: bilan]urile ^ntocmite de unit\]ile patrimoniale mari.

 Bilan]ul simplificat: bilan]urile ^ntocmite de unit\]ile patrimoniale mici [i mijlocii.

I.2.5.Func]iile bilan]ului contabil

Avand ^n vedere rolul important al bilan]ului ^n sistemul de informa]ii trebuie s\

cunoa[tem func]iile lui:

- func]ia de generalizare;
- func]ia de informare;
- func]ia de analiz\;

 Func]ia de generalizare: se manifest\ ^n cadrul fiec\rei unit\]i gestionare, generalizarea

informa]iilor fiind f\cut\ la nivelul acesteia. Func]ia de generalizare este o manifestare a
procesului generaliz\rii din cadrul metodei contabilit\]ii.

 Func]ia de informare: este asigurat\ de bilan] datorit\ inform]iilor extrem de importante

pe care le con]ine, permi]and o privire de ansamblu asupra situa]iei la un moment dat a
unit\]ii gestionare.

 Func]ia de analiz\: este o continuare [i o adancire a func]iei de informare. Func]ia de

analiz\ se exprim\ [i se realizeaz\ prin verificarea diverselor corela]ii ce trebuie s\ existe
^ntre datele [i informa]iile din bilan]ul propriu-zis.

I.3.MODELE DE BILAN}

I.3.1.IASC

16
 La 29 iunie 1973, la Londra se reunesc principalii reprezentan]i ai organiza]iilor
contabile [i ia fiin]\ IASC, care avea ca obiectiv s\ elaboreze [i s\ publice, norme contabile
interna]ionale ce trebuiau s\ fie respectate, cu ocazia prezent\rii situa]iilor financiare anuale [i
s\ asigure acceptarea [i aplicarea acestei norme.

IASC este o oper\ institu]ional\ a profesiei contabile, [5], deci normele contabile sunt
opera contabililor. Dar aceasta nu este doar opera contabililor ci [i a investitorilor, statului,
utilizatorilor de informa]ii contabile, partenerilor comerciali, sistemului financiar-bancar,
sindicatelor, etc.

Obiectivul IASC este acela de a realiza uniformizarea principiilor contabile utilizate

pentru situa]iile financiare ale ^ntreprinderilor [i altor organisme din lumea ^ntreag\.

Consiliul IASC a publicat 40 de norme contabile interna]ionale dintre care unele au fost
^nlocuite iar altele au suportat intre timp amelior\ri, datorit\ faptului c\ procesul de
normalizare [i armonizare contabil\ interna]ional\ este un proces continuu [i iterativ.

Cadrul conceptual al IASC cuprinde 110 paragrafe [i trateaz\ urm\toarele probleme:

obiectivul cadrului, campul s\u de aplicare, utilizatorii situa]iilor financiare [i necesit\]ile lor
de informa]ii, obiectivul situa]iilor financiare, caracteristicile calitative ale situa]iilor
financiare, elemenete care compun situa]iile financiare, criterii de recunoa[tere a
elemenetelor ce compun situa]iile financiare, etc.

Conform IASC informa]iile de furnizat ^n bilan]ul propriu-zis sunt urm\toarele

(minim urm\toarele):

a) imobiliz\rile corporale;
b) imobiliz\rile necorporale;
c) activele financiare, cu excep]ia celor ^nscrise la rubricile d, f [i g;
d) participa]iile puse ^n echivalen]\;
e) stocurile;
f) crean]ele – clien]i [i alte crean]e din exploatare;
g) lichidit\]ile [i echivalen]ele de lichidit\]i;
h) datoriile fa]\ de furnizori [i alte datorii din exploatare;
i) datoriile [i activele din impozitare;
j) provizioane pentru riscuri, cu excep]ia rubricii (I);
k) datorii necurente purt\toare de dobanzi;
l) interese minoritare;
m) capital [i rezerve;

~n bilan]ul propriu-zis, pot s\ fie ad\ugate posturi complementare, rubrici de regrupare [i

de subtotaluri, dac\ o norm\ le cere sau in scopul asigur\rii unei prezent\ri adecvate a
structurii financiare a ^ntreprinderii.

Norma IASC 1 recomand\ ca activele [i datoriile s\ fie prezentate ^n curente [i necurente.

17
 Un activ este considerat curent atunci cand se a[teapt\ s\ fie realizat, poate pentru vanzare
sau consum ^n cadrul ciclului de exploatare a ^ntreprinderii. Activul este cump\rat ^n
scopuri comerciale sau pe termen scurt [i se a[teapt\ ca acesta s\ fie realizat ^ntr-o
perioad\ de maxim 12 luni de la ^nchiderea exerci]iului financiar, dac\ ^mbrac\ forma de
lichidit\]i [i echivalente de lichidit\]i.

 O datorie poate fi considerat\ curent\ atunci cand se a[teapt\ s\ fie decontat\ in cadrul
ciclului de exploatare al ^ntreprinderii sau este decontat\ ^ntr-o perioad\ de maxim 12
luni de la ^nchiderea exerci]iului financiar.

Norma IASC 1 nu prescrie ordinea sau formatul ^n care elemenetele trebuie s\ fie
prezentate [i las\ ^ntreprinderilor posibilitatea de a alege. ~n anexa la norm\ este prezentat un
format ilustrativ al bilan]ului:

ELEMENTE BILAN}IERE

ACTIVE
ACTIVE NECURENTE
Imobiliz\ri corporale
Imobiliz\ri necorporale
Diferen]e de achizi]ie (good will)
Licen]e de fabrica]ie
Participa]ii puse in echivalen]\
Alte active financiare
ACTIVE CURENTE
Stocuri
Crean]e – clien]i [i alte crean]e
Aconturi v\rsate
Lichidit\]i [i echivalente de lichidit\]i
TOTAL ACTIVE

CAPITALURI PROPRII {I DATORII

CAPITALURI PROPRII
Capital
Rezerve
Profituri [i pierderi acumulate
Interese minoritare
DATORII NECURENTE
Datorii purt\toare de dobanzi
Impozite amanate
Datorii privind pensia
DATORII CURENTE
Datorii fa]\ de furnizori [i alte datorii din exploatare
Datorii financiare pe termen scurt
Partea pe termen scurt a datoriilor purt\toare de dobanzi
Provizioane pentru garan]ii

18
 TOTAL CAPITALURI PROPRII {I DATORII

Fa]\ de modelul prezentat mai sus contabilii pot avea ^n vedere urm\toarele:

a) rubrici suplimentare pot s\ fie ad\ugate, atunci cand o alt\ norm\ solicit\ o prezentare a unei
linii distincte sau cand m\rimea, natura sau func]ia unui element permite, printr-o prezentare
separat\, o redare mai fidel\ a pozi]iei financiare a ^ntreprinderii;
b) pentru o ^n]elegere general\ mai bun\, structurile redate anterior pot fi modificate ]inand
cont de natura ^ntreprinderii [i tranzac]iile sale;
c) unele modific\ri pot dep\[i cadrul strict de suplimentare a prezent\rii, impus de norme.

Prezentarea separat\ a unor elemente trebuie s\ aib\ ^n vedere [i:

a) natura [i lichiditatea activelor, care solicit\, ^n cele mai dese cazuri, o prezentare distinct\ a
goodwill-ului [i activelor ce provin din cheltuieli de dezvoltare a activelor monetare [i
nemonetare, a activelor curente [i necurente;
b) func]ia activelor in cadrul ^ntreprinderii poate conduce la o prezentare distinct\ a activelor
din exploatare [i a celor financiare a stocurilor, crean]elor, lichidit\]ilor [i echivalentelor de
lichidit\]i;
c) valorile, natura [i scadentarul datoriilor pot conduce la o prezentare distinct\ a datoriilor [i
provizioanelor purt\toare sau nepurt\toare de dobanzi sau la o clasificare adecvat\.

Detaliile aduse prin subclasific\ri depind de cerin]ele normelor interna]ionale dar [i de

m\rimea, natura [i func]ia elementelor ^n cauz\; spre exemplu:

a) imobiliz\rile corporale sunt structurate pe clase ^n conformitate cu norma IAS 16

“Imobiliz\ri corporale”.
b) stocurile sunt grupate ^n conformitate cu norma IAS 2 “Stocuri” [i se ^mpart ^n: m\rfuri,
materii [i materiale, lucr\ri ^n curs [i produse finite.
c) capitalurile proprii sunt structurate ^n conformitate cu norma IAS 1.

Consiliul IASC recunoa[te totu[i c\ guvernele pot stabili, ^n particular, cerin]e diferite
sau suplimentare pentru scopurile lor proprii. Cu toate acestea, aceste cerin]e nu ar trebui s\
influen]eze ^n nici un caz situa]iile financiare publicate ^n beneficiul altor utilizatori, decat
in situa]ia ^n care r\spund [i cerin]elor altora.

Fa]\ de sistemul romanesc actual ^mpar]irea activelor [i datoriilor se face in curente [i

necurente, prezentarea este sub form\ de list\, apar impozite amanate [i datorii aferente
pensiilor ^n cadrul datoriilor necurente, ca[tiguri [i pierderi din diferen]e de curs valutar
aferente crean]elor [i datoriilor ^n devize nedecontate la sfar[itul exerci]iului nu apar ^n
bilan] ci ^n contul de rezultate ca venituri [i cheltuieli, nu apar subven]ii pentru investi]ii [i
nici provizioane reglementate, capitalizarea cheltuielilor de dezvoltare este permis\ de IAS 1
[i de sistemul contabil romanesc actual, reevaluarea imobiliz\rilor corporale este permis\,
19
amortizarea fondului comercial este fixat\ la 20 de ani fa]\ de sistemul romanesc actual ^n
care fondul comercial nu se amortizeaz\ decat dac\ deprecierea este ireversibil\.

I.3.2.DIRECTIVA a IV-a

Eforturile f\cute de Uniunea european\, pe linia armoniz\rii sistemelor de contabilitate

[i a ^ntocmirii rapoartelor societ\]ilor comerciale, s-au concretizat ^n directivele la care sunt
supuse statele membre. O dat\ cu finalitatea lucr\rilor directivelor, fiec\rui stat membru ^i
revine obliga]ia de a le ^ncorpora ^n legisla]ia na]ional\.

Directiva a IV a din 25 IULIE 1978 a vizat, cu predilec]ie, coordonarea dispozi]iilor

na]ionale cu privire la structura [i con]inutul conturilor anuale [i ale raportului de gestiune,
modurile de evaluare cat [i la publicarea acestor documente, ^n special pentru societ\]ile cu
r\spundere limitat\ [i societ\]ile pe ac]iuni.
~n cadrul Directivei a-IV-a, prezentarea conturilor este tratat\ in articolele 3-30.
Directiva a prev\zut dou\ scheme de bilan]:

a)schema descris\ de articolul 9, care prezint\ bilan]ul sub form\ bilateral\ (de cont), activul
putand fi descompus ^n [ase rubrici, notate de la A la F, iar pasivul, ^n cinci rubrici notate de
la A la E.

ACTIV
A Capital subscris nev\rsat
B Cheltuieli de constituire
C Activ imobilizat
D Activ circulant
E Conturi de regularizare
F Pierderea exerci]iului
PASIV
A Capitaluri proprii
B Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
C Datorii
D Conturi de regularizare
E Beneficiul exerci]iului
----------

b)schema descris\ de articolul 10, care prezint\ bilan]ul sub form\ de list\ [i care permite
calculul fondului de rulment. Ansamblul rubricilor este notat de la A la L.

A. Capital subscris nev\rsat

B. Cheltuieli de constituire
C. Activ imobilizat
D. Activ circulant
E. Conturi de regularizare
F. Datorii a c\ror valoare rezidual\ nu este superioar\ unui an
G. Activul circulant (inclusiv E) care dep\[e[te datoriile cu durata rezidual\ mai
mic\ sau egal\ cu un an

20
H. M\rimea total\ a elementelor de activ dup\ deducerea datoriilor a c\ror
valoare rezidual\ nu este superioar\ unui an
I. Datorii a c\ror valoare rezidual\ este superioar\ unui an
J. Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
K. Conturi de regularizare
L. Capitaluri proprii

Conform DIRECTIVEI a IV-a conturile anuale sunt formate din: bilan], cont de rezultate
[i note la conturile anuale. Directiva nu este o lege l\sand statelor membre un num\r mare de
op]iuni. Directiva las\ posibilitatea ^nscrierii capitalului subscris nev\rsat ca prim\ rubric\ a
activului sau ca un element component al activului circulant, fa]\ de bilan]ul romanesc care
permite ^nscrierea capitalului subscris nev\rsat ca un elemenet component al activului
circulant (a doua variant\ admis\ de Directiv\).

Cheltuielile de constituire sunt ^nscrise distinct ^naintea activului imobilizat, Directiva

l\sand [i posibilitatea ^nscrierii lor ca un element component al imobiliz\rilor necorporale,
fa]\ de bilan]ul romanesc care a ales cumularea acestora cu cheltuielile de cercetare-
dezvoltare. Deoarece cheltuielile de constituire sunt considerate elemente de activ fictiv
cumulul conturilor poate crea dificult\]i ^n analizele financiare.

Directiva prezint\ beneficiul sau pierderea ca ultim\ rubric\ a pasivului respectiv activului,
l\sand posibilitatea legisla]iilor na]ionale de a ^nscrie, cu semne diferite, aceste elemente ^n
structura rubricii A din pasiv, variant\ ^ntalnit\ ^n bilan]ul romanesc.
Directiva permite prezentarea bilan]ului sub cele dou\ forme: list\ [i cont ^n timp ce ^n
sistemul contabil romanesc este re]inut\ doar varianta bilan]ului sub form\ de cont.

Schema list\ este deschis\ spre analiza financiar\, prezentarea datoriilor f\candu-se pe dou\
categorii de exigibilitate, indicatorul “necesar de fond de rulment” fiind prezentat ^n cadrul
rubricii G, b\ncile pot calcula gradul de acoperire a capitalurilor investite prin rata: capitaluri
permanente/capitaluri investite.
Pe baza indicatorului capitaluri permenente (E), putandu-se calcula solvabilitatea,
lichiditatea [i rentabilitatea.

I.3.3.US GAAP

Americanii au devenit mae[trii conceptualiz\rii contabilit\]ii. Ei sunt primii care au

creat un cadru contabil conceptual, rod al unui efort prelungit de reflec]ie. Principiile
contabile au ajuns la un ^nalt grad de rafinament atat sub aspect teoretic cat [i al aplicabilit\]ii
lor practice.

Dezvoltarea standardelor contabile se face prin referin]\ la “principiile contabile general

acceptate”: GAAP. Prezen]a societ\]ilor americane ^n varful ierarhiei ^ntreprinderilor
multina]ionale, din ce ^n ce mai expansive [i mai puternice, face ca standardele americane s\
prezinte un vector principal al influen]ei acestui sistem contabil ^n ^ntreaga lume.

21
 Pentru c\ pie]ele americane de capitaluri de]in aproximativ 40% din resursele financiare
disponibile pentru societ\]ile comerciale, este limpede c\ domina]ia american\ se bazeaz\ pe
elemente tangibile. Textele contabile americane sunt, deci, foarte numeroase [i foarte
detaliate. Conform opiniei lui Zeff, volumul [i natura restrictiv\ a normelor americane se
explic\ prin caracterul litigios al societ\]ilor americane cat [i prin intensitatea concuren]ei
^ntre societ\]ile de audit.

~n caz de proces auditorii doresc s\-[i poat\ baza ap\rarea pe unele dispozi]ii exprese
ale GAAP. Situa]iile financiare sunt presupuse c\ descriu cu onestitate situa]ia financiar\ a
societ\]ii [i rezultatele sale conform “principiilor contabile general acceptate” (G.A.A.P.).
Conformitatea cu GAAP este considerat\ criteriul hot\rator ^n asigurarea onestit\]ii
reprezent\rii. Totu[i sunt autorizate devieri de la GAAP, dar numai atunci cand se poate
demonstra c\ aplicarea lor ar conduce la ob]inerea de informa]ii ^n[el\toare.

Prezent\m ^n continuare cateva exemple din normele US GAAP:

a) conform US GAAP capitalizarea cheltuielilor de dezvoltare nu este permis\; cheltuielile

de cercetare-dezvoltare trebuie s\ fie ^nscrise la cheltuieli, din momentul ^n care acestea
au fost angajate;
b) contabilizarea pensiilor conform US GAAP a fost adesea criticat\ deoarece textele
americane aferente sunt considerate prea complexe din punct de vedere informa]ional [i
aplicarea lor pare foarte costisitoare;
c) imobiliz\rile corporale: diferen]ele care vizeaz\ mai ales reevalu\rile imobiliz\rilor
corporale sunt interzise in viziunea US GAAP, indiferent de sistemul de informare bazat
pe valoarea just\;
d) pentru contabilizarea subven]iilor publice GAAP nu a elaborat nici o norm\ ^n timp ce
IASC a elaborat o norm\ ^n materie, dar tema ^n cauz\ ar trebui s\ fac\ obiectul
normaliz\rii americane, deoarece practica subven]iilor exist\ deja pentru ^ntreprinderile
americane cotate, ^ntreprinderi ce utilizeaz\ pentru contabilizare orient\rile IASC.

Conform US GAAP situa]iile financiare ^ntocmite de ^ntreprinderile americane se

refer\ la:

- bilan];
- cont de profit [i pierdere;
- tabloul fluxurilor de trezorerie;
- tabloul capitalurilor proprii, numit [i situa]ia varia]iei capitalurilor proprii;
- situa]ia rezultatului global (din 1997);
- anexele relative la situa]iile financiare.

Bilan]ul ^ntreprinderilor americane cuprinde:

a) activele (ASSETS);
b) pasivele sau datoriile (LIABILITIES);
c) capitalurile proprii (EQUITY).
 ACTIVELE sunt elementele care genereaz\ beneficii sau avantaje economice
viitoare ce rezult\ din tranzac]ii sau din evenimente trecute.
 PASIVELE sunt sacrificii viitoare probabile privind beneficiile, sacrificii ce vor
emana din obliga]iile actuale.

22
  CAPITALURILE PROPRII corespund diferen]ei ^ntre active [i pasive.

EQUITY=ASSETS – LIABILITIES

Exemplu de bilan] utilizat de societ\]ile americane:

Anul N Anul N
I.ACTIVE CURENTE DATORII CURENTE
(CURRENT ASSETS) (CURRENT LIABILITIES)
Disponibilit\]i (cash) 264.100 Furnizori (accounts payable) 843.500
Plasamente financiare pe 250.000 Efecte de pl\tit (notes payable) 1.130.000
termen scurt (short term
investments)
Prime de asigurare de primit 300.000 Impozite pe profit de pl\tit 92.600
(insurance claim receivable) (income taxes payable)
Clien]i [i efecte de primit 1.080.000 Dividende de pl\tit (dividends 270.500
(accounts and notes receivable) payable)
minus provizioane pentru
crean]e dubioase (less:
allowances for doubtful
accounts) (40.000)
Stocuri (inventories) 1.246.000 Datorii sub un an pentru 220.000
contractele de leasing (liability
under capital lease)
Total I 3.140.100 Total I 2.556.600
II.IMOBILIZ|RI (FIXED DATORII PE TERMEN
ASSETS) LUNG (LONG TERM
DEBTS)
Imobiliz\ri financiare 175.000 Datorii pe termen lung pentru 1.030.000
(investments) contractele de leasing (liability
under capital lease)
Imobiliz\ri corporale (tangible Total II 1.030.000
assets)
Terenuri (lands) 1.000.000 CAPITALURI PROPRII
(STOCKHOLDERS`
EQUITY)
Cl\diri (buildings) 4.151.800 3.047.800 Ac]iuni preferen]iale (preferred 650.000
minus: amortiz\rile cumulate ale stock 7% $100 per authoried
cl\dirilor (less: cumulated 10.000 shares)
depreciation of buildings)
(1.104.000)
Echipamente luate ^n leasing 1.180.000 Ac]iuni ordinare (common 2.500.000
(leased equipment) 1.400.000 stock $50 per authorised 50.000
minus: amortiz\ri cumulate shares)
(less: accumulated depreciation)
(220.000)
Imobiliz\ri necorporale Prime de emisiune (additional 495.000
(intangible assets) paid-in-capital)
Fond comercial (goodwill) 112.400 Rezerve (retained earnings) 1.742.300
23
 Brevete (patents) 118.500 Total III 5.387.300
Alte active necurente (other 200.000 Total datorii [I capitaluri proprii 8.973.900
non current assets)
Total II 5.833.700
Total activ 8.973.900

I.3.4.Bilan]ul contabil ^n Romania

I.3.4.1.Varianta actual\

Normalizatorii romani au optat pentru o schem\ de bilan] sub form\ de tablou cu dou\
p\r]i, partea stang\ denumit\ activ, iar partea dreapt\, pasiv.
Viziunea general\ asupra bilan]ului este una func]ional\. Clasificarea elementelor
patrimoniului s-a f\cut conform naturii economice (destina]ie) pentru activ [i conform naturii
juridice (dup\ provenien]\) pentru pasiv, lichiditatea-exigibilitatea fiind criterii secundare de
clasificare (activele sunt clasificate in ordinea cresc\toare a lichidit\]ii, iar pasivele, ^n
ordinea cresc\toare a exigibilit\]ii). Pentru o analiz\ financiar\ mai riguroas\ pe baza
lichidit\]ii-exigibilit\]ii, reclasific\ri pe termene sunt realizate cu ajutorul anexei.

Scopul clasific\rilor pe baza destina]iei economice-naturii juridice ca criterii principale de

clasificare a fost orintarea informa]iei bilan]iere spre cerin]ele contabilit\]ii na]ionale [i ale
analizei financiare externe.
Informa]iile bilan]iere se refer\ la dou\ exerci]ii consecutive, cel ^ncheiat [i cel precedent.

Elementele de activ sunt prezentate la valoarea net\, rezultat\ din valoarea brut\ corectat\
cu deprecierile constatate pe parcursul exerci]iului, utilizarea valorilor brute implicand
recursul la informa]iile din anex\.
Principiile contabile re]inute de sistemul romanesc sunt: principiul pruden]ei, permanen]a
metodelor, continuitatea activit\]ii, independen]a exerci]iului, intangibilit\]ii bilan]ului de
deschidere, necompens\rii.

Fiecare parte a bilan]ului este structurat\ ^n cate patru mase patrimoniale compuse din
posturi bilan]iere, astfel:

ACTIV PASIV
I Active imobilizate I Capitaluri proprii
II Active circulante II Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
III Conturi de regulariz\ri [i asimilate III Datorii
IV Prime privind rambursarea obliga]iunilor IVConturi de regulariz\ri [i asimilate
TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

De[i activul cuprinde elementele patrimoniului care au o valoare economic\ pozitiv\

pentru firm\, normele permit, ^n anumite cazuri, s\ se fac\ derogare de la acest principiu [i s\
se include\ ^n activ elemente care sunt ^n realitate cheltueli sau valori ce nu au fost deduse
24
din rezultat ^n exerci]iul realiz\rii lor, acest lucru purtand numele de capitalizare (activare)
avand ca scop etalarea acestora pe mai multe exerci]ii. Aceste elemente se numesc active
fictive fiind considerate nonvalori de c\tre anali[tii financiari.
Activul real este reprezentat de diferen]a dintre total activ [i activul fictiv.

I.Activele imobilizate sunt acele bunuri [i valori care vor r\mane ^n firm\ o perioad\ mai
^ndelungat\ (mai mult de un an), acestea neconsumandu-se la prima utilizare. ~n cadrul
imobiliz\rilor sunt cuprinse doar bunurile asupra c\rora firma ^[i exercit\ dreptul de
proprietate juridic\.
Valoarea imobiliz\rilor se recupereaz\ prin sistemul amortiz\rilor (cazurile ^n care
deprecierile sunt ^nregistrate prin sistemul provizioanelor sunt destul de rare). Ca urmare a
deprecierii activelor vor fi ^nscrise ^n bilan] la valoarea net\ contabil\.

Activul imobilizat cuprinde:

- imobiliz\rile necorporale
- imobiliz\rile corporale
- imobiliz\rile financiare

 Imobiliz\rile necorporale sunt definite ca alte imobiliz\ri decat cele corporale [i

financiare, datorit\ eterogenit\]ii lor. Acestea cuprind mijloace materiale care au totu[i o
valoare real\ [i cheltuieli capitalizate recuperabile pe mai multe exerci]ii.

~n structura imobiliz\rilor necorporale sunt incluse cheltuielile de constituire, cheltuielile

de cercetare-dezvoltare, alte imobiliz\ri necorporale (precum concesiunile, brevetele,
licen]ele, m\rcile, drepturile [i valorile similare, fond comercial, programele informatice) [i
imobiliz\rile necorporale in curs.

 Regulamentul de aplicare a Legii contabilit\]ii nr. 82/1991 descrie cheltuielile de

constituire ca fiind acele cheltuieli ocazionate de ^nfiin]area sau modificarea activita]ii
societ\]ii precum: taxe [i alte cheltuieli de ^nscriere [i ^nmatriculare, cheltuieli privind
emiterea [i vanzarea de ac]iuni [i obliga]iuni, cheltuieli de prospectare a pie]ei [i de
publicitate [i alte cheltuieli de aceast\ natur\ legate de ^nfiin]area sau modificarea
activit\]ii firmei. Acestea sunt considerate ca fiind active fictive. Cheltuielile de
constituire se amortizeaz\ ^n cel mult 5 ani.

 Cheltuielile de cercetare-dezvoltare cuprind cheltuieli ocazionate de efectuarea unor

lucr\ri sau obiective de cercetare strict individualizate, care prezint\ garan]ia realiz\rii
eficien]ei scontate prin aplicarea acestora ^n societate. Amortizarea acestora se realizeaz\
pe o perioad\ de 5 ani.

 Brevetele, licen]ele, know-how-urilw, m\rcile de fabric\ [i comer] [i alte drepturi de

proprietate industrial\ [i intelectual\ similare aduse ca aport, achizi]ionate sau dobandite
pe alte c\i se ^nregistreaz\ ^n conturile de imobiliz\ri necorporale la valoarea de aport,
cost de achizi]ie sau de produc]ie, dup\ caz.

 Fondul comercial reprezint\ partea din fondul de comer] care nu figureaz\ ^n cadrul
celorlalte elemente de patrimoniu, dar care particip\ la men]inerea sau la dezvoltarea
poten]ialului unit\]ii, cum sunt: clientela, vadul, reputa]ia [i alte elemente necorporale

25
 ^nregistrandu-se ^n contabilitate ^ntr-un cont distinct de imobiliz\ri necorporale. De
regul\ nu este supus amortiz\rii decat dac\ se constat\ o depreciere ireversibil\.

 Imobiliz\rile necorporale in curs sunt imobiliz\rile nedeterminate la ^nchiderea

exerci]iului. Nu sunt supuse amortiz\rii, atat timp cat prin neterminarea lucr\rilor, ele nu
au fost virate la un post de imobiliz\ri. ~n caz de apari]ie a unui eveniment excep]ional
ele pot fi supuse deprecierii prin provizioane.

 Imobiliz\rile corporale se refer\ la drepturile reale asupra bunurilor corporale incluzand

terenurile [i mijloacele fixe.

 Terenurile cuprind terenurile propriu-zise, amenaj\rile [i racordarea la sisteme de

alimentare cu energie, ^mprejmuiri, lucr\ri de acces. Nu se pot deprecia ireversibil de
aceea nu pot fi amortizate, eventualele deprecieri temporare fiind ^nregistrate prin
sistemul provizioanelor. Investi]iile legate de amenajarea terenurilor [i terenurilor de
natura z\c\mintelor sunt supuse amortiz\rii.

 Mijloacele fixe sunt obiectele singulare sau complexul de obiecte ce se utilizeaz\ ca atare
[i care ^ndeplinesc cumulativ condi]iile: au valoare mai mare decat limita stabilit\ prin
lege, au durata normal\ de utilizare mai mare de un an. Mijloacele fixe cuprind: cl\diri;
construc]ii speciale; ma[ini, utilaje [i instala]ii de lucru; aparate [i instala]ii de m\surare,
control, reglare [i de calcul; mijloace de transport; animale [i planta]ii; unelte,
dispozitive, instrumente, mobilier [i aparatur\ birotic\; alte active corporale mobile
nereg\site ^n categoriile anterioare. Recuperarea valorii mijloacelor fixe se face prin
sistemul amortiz\rilor [i includerea acestora in cheltuieli, iar ^n cazul ^n care mijloacele
fixe suport\ deprecieri nedefinitive se folose[te sistemul provizioanelor pentru depreciere.

 Imobiliz\rile financiare reprezint\ titluri [i crean]e financiare, ^n special sub form\ de

^mprumuturi acordate. Acestea cuprind: titluri de participare, titluri imobilizate ale
activit\]ii de portofoliu, alte titluri imobilizate [i crean]e imobilizate. Diferen]ierea
titlurilor se face ^n func]ie de inten]ia pentru care au fost achizi]ionate. Pentru stabilirea
valorii bilan]iere a titlurilor imobilizate trebuie ]inut cont de v\rs\mintele r\mase de
efectuat privind aceste titluri [i de eventualele provizioane pentru depreciere.

II.Activele circulante reprezint\ ansamblul elemenetelor patrimoniale care, luate

individual, datorit\ destina]iei [i naturii lor, nu au voca]ia s\ r\man\ durabil ^n firm\, cu
excep]ia acelora legate de particularit\]ile ei (ciclu lung de fabrica]ie). Starea de fungibilitate
este compensat\ de reinnoirea continu\ a opera]iilor legate de ciclul de aprovizionare, de
produc]ie [i de comercializare a bunurilor [i serviciilor.

Activele circulante cuprind: stocurile [i produc]ia ^n curs de execu]ie; avansurile

acordate furnizorilor; crean]e; titluri de plasament; disponibilit\]i. Unele componente pot s\
fie direct implicate de exploatarea firmei, datorit\ caracterului lor permanent (stocurile [i
produc]ia neterminat\; crean]ele-clien]i [i conturile asimilate acestora, unele crean]e fiscale [i
sociale).

 Stocurile [i produc]ia ^n curs de execu]ie reprezint\ ansamblul bunurilor [i serviciilor

care intervin ^n cadrul ciclului de exploatare fie pentru a fi vandute ^n aceea[i stare sau la
terminarea procesului de produc]ie, fie pentru a fi consumate cu ocazia primei utiliz\ri.

26
 Stocurile sunt clasificate ^n bilan] conform naturii [i destina]iei lor sau a ordinii
cronologice ^n care apar, ^n cadrul ciclului de exploatare. Stocurile se ^mpart ^n
urm\toarele categorii: stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte de
inventar, baracamente; stocuri aflate la ter]i; produc]ie ^n curs de execu]ie; semifabricate,
produse finite, produse reziduale; animale; m\rfurile; ambalajele.

 Obiectele de inventar reprezint\ bunuri cu o valoare mai mic\ decat limita prev\zut\ de
lege, pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu o
durat\ mai mic\ de un an, indiferent de valoarea lor, precum [i bunuri asimiate acestora
pentru echipamentul de produc]ie, echipamentul de lucru, ^mbr\c\minte special\,
mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparate de m\sur\ [i control, matri]e folosite
la executarea anumitor produse [i alte obiecte similare.

 Avansurile acordate furnizorilor reprezint\ crean]e generate de acordarea unor sume de

bani furnizorilor, ^naintea execu]iei comenzilor sau contractelor.

 Clien]ii [i conturile asimilate cuprind crean]ele sub form\ de clien]i, efecte de primit,
clien]i incer]i sau ^n litigiu [i clien]i-facturi de ^ntocmit.

 Alte crean]e se refer\ la crean]ele salariale, sociale [i fiscale determinate ca sold al

opera]iilor de decontare cu personalul, organismele sociale [i bugetul statului.

 Decont\ri cu asocia]ii privind capitalul reprezint\ soldul rela]iilor firmei cu asocia]ii s\i
referitoare la gestiunea capitalului social.

 Titlurile de plasament sunt titluri achizi]ionate de firm\ ^n vederea realiz\rii unui ca[tig de
capital sau de venit ^ntr-un termen scurt. Acestea cuprind: ac]iuni, obliga]iuni, bonuri de
tezaur [i bonuri de cas\ pe termen scurt, ac]iuni [i obliga]iuni emise [i r\scump\rate de
firm\, titluri de crean]\ negociabile.

 Disponibilit\]ile sunt reprezentate de: conturi la b\nci ^n lei, conturi la b\nci ^n devize
^n ]ar\, conturi la b\nci ^n devize ^n str\in\tate, casa ^n lei, casa ^n devize, acreditive ^n
lei, acreditive ^n devize, valori de ^ncasat, alte valori. Conturi la b\nci, casa [i
acreditivele sunt elemente cu grad mare de lichiditate, ele exprimand forma lichid\ a
valorii.

III.Conturile de regularizare [i asimilate cuprind: cheltuieli constatate ^n avans, decont\ri

din opera]ii ^n curs de clarificare [i diferen]e de conversie activ.

 Diferen]ele de conversie-activ reprezint\ pierderi latente din crean]e sau din datorii
exprimate ^n monede str\ine. Ra]iunea ^nscrierii ^n bilan] a acestor diferen]e ar fi faptul
c\ datoriile [i crean]ele nu au fost pl\tite/^ncasate pan\ la sfar[itul exerci]iului, diferen]ele
de conversie neexprimand o situa]ie nefavorabil\ cert\ pentru a afecta contul de rezultate,
acesta fiind [i motivul pentru care sunt considerate pierderi latente. Pierderile latente sunt
pasibile pentru construirea unui provizion pentru riscuri. Prezen]a lor ^n bilan] r\spunde
necesit\]ilor unei inform\ri corecte a ter]ilor, utilizatori ai informa]iei contabile.

27
 IV.Primele privind rambursarea obliga]iunilor reprezint\ cheltuieli financiare capitalizate,
stabilite ca diferen]\ ^ntre pre]ul de rambursare al obliga]iunilor [i pre]ul lor de emisie. Sunt
supuse amortiz\rii pe toat\ durata ^mprumutului din emisiunea de obliga]iuni.

Pasivul este compus din capitalurile proprii [i datorii fa]\ de ter]i.

 Capitalurile permanente exprim\ ansamblul surselor de finan]are stabile de care dispune o

firm\. Ele cuprind: capitaluri proprii; o parte din provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli,
previzibil\ la sfar[itul unui exerci]iu, care este asimilat\ capitalurilor proprii; capitalurile
^mprumutate pentru o perioad\ mai mare de un an (datorii pe termen mediu [i lung);
partea din veniturile constatate ^n avans, pentru o perioad\ mai mare de un an.

I.Capitalurile proprii exprim\ numai pasivul intern al firmei.

Ele cuprind:

-capitalul social;
-primele legate de capital;
-diferen]ele din reevaluare;
-rezervele;
-rezultatul reportat;
-rezultatul exerci]iului;
-fondurile;
-subven]iile pentru investi]ii;
-provizioanele reglementate.

II.Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli sunt destinate acoperirii de riscuri [i cheltuieli

pe care evenimente survenite sau ^n curs de desf\[urare le fac probabile [i al c\ror subiect este
determinat cu precizie, dar a c\ror realizare este incert\.

III.~mprumuturile [i datoriile asimilate reprezint\ un post al pasivului care regrupeaz\:

^mprumuturile din emisiunea de obliga]iuni; creditele bancare pe termen mediu [i lung
primite de la societ\]i comerciale [i unit\]i bancare; datorii legate de participa]ii; datorii
privind concesiunile, brevetele, licen]ele [i alte drepturi [i valori asimilate, preluate ^n
patrimoniu; credite bancare pe termen scurt; dobanzi datorate aferente acestor categorii de
^mprumuturi.

Datoriile mai cuprind: furnizori [i conturi asimilate, avansuri primite de la clien]i, alte
datorii printre care datorii fa]\ de personal, fa]\ de organismele de asigur\ri [i de protec]ie
social\, fa]\ de bugetul de stat [i alte organisme publice, fa]\ de asocia]i, fa]\ de creditori
diver[i, pentru v\rs\mintele de efectuat privind titlurilr de plasament.

IV.Conturile de regularizare [i asimilate cuprind: veniturile constatate ^n avans,

decont\rile din opera]ii ^n curs de clarificare [i diferen]ele de conversie-pasiv.

I.3.4.2.Varianta armonizat\

28
 Armonizarea contabil\ ^n Romania s-a aprobat prin ordinul 403 al Ministerului
Finan]elor pentru aprobarea reglement\rilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele Interna]ionale publicat ^n Monitorul
Oficial al Romaniei num\rul 480/4octombrie 1999.
De remarcat c\, Directiva a IV-a st\ la baza unei mi[c\ri de armonizare contabil\ pe plan
mondial [i vizeaz\ modul de intocmire [i prezentare a informa]iilor contabile ^n conturile
anuale.

Potrivit ordinului Ministerului Finan]elor 403, fiecare ^ntreprindere are obliga]ia s\

^ntocmeasc\ urm\toarele situa]ii financiare anuale:

1. bilan]
2. contul de profit [i pierdere
3. situa]ia fluxurilor de trezorerie
4. note la conturile anuale

Formatul cerut pentru bilan] este urm\torul:

BILAN}
A.ACTIVE IMOBILIZATE
I.Imobiliz\ri necorporale
1. Cheltuieli de constituire;
2. Cheltuieli de dezvoltare;
3. Concesiuni, brevete, licen]e, m\rci, drepturi [i valori similare [i alte
imobiliz\ri necorporale
4. Fondul comercial;
5. Avansuri [i imobiliz\ri necorporale ^n curs de execu]ie;
II.Imobiliz\ri corporale
1. Terenuri [i construc]ii;
2. Instala]ii tehnice [i ma[ini;
3. Alte instala]ii, utilaje [i mobilier;
4. Avansuri [i imobiliz\ri corporale ^n curs de execu]ie;
III.Imobiliz\ri financiare
1. Titluri de participare;
2. Crean]e asupra societ\]ilor din cadrul grupului;
3. Titluri sub form\ de interese de participare;
4. Crean]e din interese de participare;
5. Titluri de]inute ca imobiliz\ri;
6. Alte crean]e;
7. Ac]iuni proprii;

B.ACTIVE CIRCULANTE
I.Stocuri
1. Materii prime [i consumabile;
2. Produc]ia ^n curs de execu]ie;
3. Produse finite [i m\rfuri;
4. Avansuri pentru cump\r\ri de stocuri;
II.Crean]e
29
 1. Crean]e comerciale;
2. Sume de ^ncasat de la societ\]i din cadrul grupului;
3. Sume de ^ncasat din interese de participare;
4. Alte crean]e;
5. Crean]e privind capitalul subscris [i nev\rsat;
III.Investi]ii financiare
1. Titluri de participare ^n societ\]i din cadrul grupului;
2. Ac]iuni proprii;
3. Alte investi]ii financiare;
IV.Casa [i conturi la b\nci
C.CHELTUIELI IN AVANS {I VENITURI ANGAJATE
D.DATORII CE TREBUIE PL|TITE INTR-O PERIOAD| DE UN AN
1. ~mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni;
2. Sume datorate institu]iilor de credit;
3. Avansuri ^ncasate ^n contul comenzilor;
4. Datorii comerciale – furnizori;
5. Efecte de comer] de pl\tit;
6. Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului;
7. Sume datorate privind interesele de participare;
8. Alte datorii (include datoriile fiscale [i datoriile pentru asigur\rile sociale)
E.ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV OBLIGA}II CURENTE NETE
F.TOTAL ACTIVE MINUS OBLIGA}II CURENTE
G.DATORII CE TREBUIE PL|TITE INTR-O PERIOAD| MAI MARE DE UN AN
1. ~mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni;
2. Sume datorate institu]iilor de credit;
3. Avansuri ^ncasate ^n contul comenzilor;
4. Datorii comerciale-furnizori;
5. Efecte de comer] de pl\tit;
6. Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului;
7. Sume datorate privind interesele de participare;
8. Alte datorii (include datoriile fiscale [i datoriile pentru asigur\rile sociale)
H.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI
1. Provizioane pentru pensii [i obliga]ii similare;
2. Provizioane pentru impozite;
3. Alte provizioane;
I.VENITURI IN AVANS {I CHELTUIELI ANGAJATE
J.CAPITAL {I REZERVE
I.Capital subscris
II.Prime de capital
III.Rezerve din reevaluare
IV.Rezerve
1. Rezerve legale;
2. Rezerve pentru ac]iuni proprii;
3. Rezerve statutare sau contractuale;
4. Alte rezerve;
V.Rezultatul reportat
VI.Rezultatul exerci]iului financiar

Structurile bilan]ului direct legate de evaluarea pozi]iei financiare sunt activele, datoriile
[i capitalul propriu. Activele [i datoriile pot fi clasificate dup\ natura sau func]ia lor ^n
30
activitatea ^ntreprinderii, cu scopul de a prezenta informa]ii ^n cea mai folositoare manier\
pentru utilizatori, ^n scopul lu\rii deciziilor economice.

 Un activ reprezint\ o resurs\ controlat\ de c\tre ^ntreprindere ca rezultat al unor

evenimente trecute [i de la care se a[teapt\ s\ genereze beneficii economice viitoare
pentru ^ntreprindere. Un activ este recunoscut ^n bilan] ^n momentul ^n care este
probabil\ realizarea unui beneficiu economic viitor de c\tre firm\ [i activul are un cost sau
o valoare, care pot fi evaluate ^n mod credibil, gradul de siguran]\ privind ob]inerea unui
beneficiu ^ntr-o perioad\ contabil\ ulterioar\ fiind insuficient pentru a garanta
recunoa[terea unui activ.

 O datorie reprezint\ o obliga]ie actual\ a ^ntreprinderii ce decurge din evenimente trecute

[i prin decontarea c\reia se a[teapt\ s\ rezulte o ie[ire de resurse care ^ncorporeaz\
beneficiile economice. O datorie este recunoscut\ ^n bilan] ^n momentul ^n care este
probabil c\ o ie[ire de resurse, purt\toare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea
unei obliga]ii prezente, iar valoarea la care se va realiza aceast\ lichidare poate fi evaluat\
^n mod credibil.

 Capitalul propriu reprezint\ interesul rezidual al ac]ionarilor ^n activele unei ^ntreprinderi

dup\ deducerea tuturor datoriilor sale.

Clasificarea elementelor bilan]iere se face ^n curent/necurent.

Distinc]ia curent/necurent decurge din destina]ia sau utilizarea real\ a elementului [i, mai
rar, din natura sa.

Un activ este considerat curent atunci cand el particip\ la activit\]ile de exploatare ale
firmei [i se a[teapt\ s\ fie realizat sau consumat ^n cursul normal al ciclului de exploatare al
firmei sau atunci cand este de]inut, mai ales, ^n scopuri de plasament sau pentru o perioad\
de maxim 12 luni dup\ data ^nchiderii exerci]iului. Activele de exploatare include stocurile [i
crean]ele-clien]i.

Ciclul de exploatare al unei firme este timpul mediu ^ntre achizi]ia materiilor prime [i
materialelor ce intr\ in diferite procese [i realizarea lor ^n elemente de trezorerie sau ^n
instrumente convertibile cu u[urin]\ ^n elemente de trezorerie.

Un pasiv este considerat curent atunci cand se a[teapt\ ca el s\ fie achitat prin utilizarea de
elemente de trezorerie ce apar]in activelor curente sau trebuie s\ fie achitate ^n maxim 12
luni dup\ ^nchiderea exerci]iului financiar.

Bilan]urile elaborate conform Standardelor de Contabilitate Interna]ionale actuale pot

include [i elemente ce nu satisfac defini]iile activelor sau datoriilor [i nici nu sunt prezentate
ca parte a capitalurilor proprii.

Bilan]ul trebuie s\ prezinte cel pu]in posturile enumerate ^n formatul de bilan]. Fiecare
element obligatoriu prezentat ^n bilan] poate fi prezentat mai ^n detaliu decat se cere ^n
formatul adoptat, dac\ aceast\ detaliere concur\ la prezentarea unei informa]ii mai elocvente
pentru activitatea unit\]ii. Poate fi dezvoltat cu orice element de activ sau pasiv care nu este
prev\zut ^n formatul adoptat. ~n cazul ^n care specificul actovit\]ii ^ntreprinderii necesit\

31
astfel de dezvolt\ri, bilan]ul va respecta ordinea elementelor cerute de formatul obligatoriu,
detalierile efectuandu-se numai la pozi]iile numerotate cu cifre arabe.

Structura bilan]ului nu poate fi modificat\ de la un an la altul, ^n cazuri excep]ionale

admi]andu-se derog\ri de la acest principiu, derogarea trebuie prezentat\ ^n note, ^mpreun\ cu
motivele care au determinat-o.
Elementele indicate la numerele arabe pot fi combinate ^ntr-un singur element dac\
valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea situa]iei patrimoniale pentru
exerci]iul respectiv sau combina]ia ^mbun\t\]e[te claritatea prezent\rii, valorile individuale
ale oric\ror elemente combinate ^n acest fel fiind prezentate in note.

Se vor prezenta pe doi ani consecutivi. Dac\ valorile corespunztoare unui exerci]iu
financiar curent [i precedent nu sunt comparabile, cele aferente exerci]iului precedent trebuie
retratate corespunz\tor, astfel ^ncat s\ asigure comparabilitatea. Particularit\]ile retrat\rii [i
motivele pentru care a fost f\cut\ retratarea trebuie prezentate ^n note. Nu se vor men]ine ^n
bilan] posturile pentru care nu exist\ valori atat ^n exerci]iul curent cat [i in cel precedent.

Bilan]ul este definit ca fiind documentul contabil de sintez\ prin care se prezint\
elementele de activ [i pasiv ale ^ntreprinderii la ^nchiderea exerci]iului financiar, precum [i
^n celelalte situa]ii prev\zute de lege.
Gruparea elementelor se face dup\ destina]ie, respectiv provenien]\.

~n cazul ^n care un element de activ sau o obliga]ie este ^n rela]ie cu mai mult decat un
alt element bilan]ier, rela]ia sa cu celelalte elemente trebuie prezentat\ fie sub elementul la
care apare, fie ^n note, dac\ prezentarea este esen]ial\ pentru ^n]elegerea conturilor anuale.

Toate angajamentele sub forma garan]iilor de orice fel, dac\ nu exist\ obliga]ia
^nregistr\rii ^n bilan] ca datorii, trebuie s\ fie prezentate ^n note. Trebuie f\cut\ distinc]ie
^ntre diferite tipuri de garan]ii recunoscute de legisla]ia romaneasc\, cat [i ^ntre acele tipuri
de garan]ii pe care legisla]ia romaneasc\ nu le recunoa[te. Pentru orice garan]ie semnificativ\
ce a fost constituit\ trebuie f\cut\ o prezentare detaliat\. Dac\ angajamentele de mai sus exist\
[i fa]\ de societ\]i din cadrul grupului trebuie f\cut\ o prezentare separat\.

Pentru fiecare element care se prezint\ ^n cadrul postului active imobilizate sau ^n note
trebuie furnizate urm\toarele informa]ii:

-valorile corespunz\toare ce privesc acest element de la ^nceputul [i pan\ la ^nchiderea

exerci]iului financiar, determinandu-se pe baza unuia din aceste criterii:

 Costul de achizi]ie sau costul de produc]ie;

 Valoarea de ^nlocuire pentru imobiliz\rile corporale cu durata de via]\ limitat\
 Evaluarea prin metode care sunt destinate s\ ]in\ cont de infla]ie;
 Reevaluarea imobiliz\rilor corporale [i financiare.

-mi[c\rile privind aceste elemente ocazionate de:

 Modificarea valorii (inclusiv reevalu\ri) ^n cursul exerci]iului;

 Intr\ri de active ^n timpul exerci]iului;
32
  Ie[iri de active ^n timpul exerci]iului;
 Transferuri de active c\tre [i din acel post bilan]ier, efectuate ^n timpul
exerci]iului.

Pentru fiecare element de activ imobilizat vor fi furnizate informa]ii legate de:

-valoarea amortiz\rii cumulate [i a provizioanelor pentru depreciere la inceputul [i sfar[itul

exrci]iului;
-valoarea amortiz\rii [i provizioanele care privesc exerci]iul financiar respectiv;
-valoarea ajust\rilor efectuate cu privire la amortiz\ri [i provizioane ^n cursul exerci]iului, ca
urmare a ie[irii de active imobilizate din patrimoniu;
-valoarea ajust\rilor afectuate asupra amortiz\rii [i provizioanelor care privesc exerci]iile
anterioare.

Valoarea fondului comercial achizi]ionat de c\tre o ^ntreprindere trebuie amortizat\

sistematic, perioada de amortizare nu trebuie s\ dep\[easc\ durata de utilizare a fondului
comercial respectiv, [i ^n nici un caz nu poate dep\[i 20 de ani de la data achizi]iei.

Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli se constituie ^n scopul acoperirii pierderilor sau

datoriilor clar precizate ^n ceea ce prive[te natura lor, din care, la data ^nchiderii bilan]ului,
sunt probabile sau certe, dar nedeterminate ca valoare sau ca dat\ de producere. Se constituie
provizioane avand ca scop acoperirea cheltuielilor care ^[i au originea ^n exerci]iul ^n curs
sau ^n exerci]iul anterior, clar precizate ^n ceea ce prive[te natura lor, dar care, la data
^nchiderii bilan]ului, sunt probabile sau certe, dar nedeterminate ca valoare sau ca dat\ de
producere. Nu pot avea ca scop corectarea valorilor elementelor de activ.

Principiile contabile re]inute de aceste reglement\ri sunt:

- principiul continuit\]ii activit\]ii;

- principiul permanen]ei metodelor;
- principiul pruden]ei;
- principiul independen]ei exerci]iului;
- principiul intangibilit\]ii;
- principiul necompens\rii;
- principiul evalu\rii separate a elementelor de activ [i de pasiv
- principiul prevalen]ei economicului asupra juridiculi;
- principiul pragului de semnifica]ie.

I.4.Principii care stau la baza redact\rii bilan]ului contabil [i ob]inerii

imaginii fidele

33
 I.4.1.Principii care stau la baza redact\rii bilan]ului contabil

Principiile contabile sunt reguli sau directive care ajut\ produc\torii de informa]ii
contabile la m\surarea, clasificarea [i prezentarea informa]iilor financiare. (Ele constituie
reguli de aplicare).

Conform ordinului 403 al Ministerului Finan]elor pentru aprobarea Reglement\rilor

contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunit\]ii Economice Europene [i cu
Standardele de Contabilitate Interna]ionale evaluarea posturilor cuprinse ^n situa]iile
financiare ale unei ^ntreprinderi trebuie s\ fie efectuat\ ^n acord cu urm\toarele principii
contabile:

1. principiul continuit\]ii activit\]ii;

2. principiul permanen]ei metodelor;
3. principiul pruden]ei;
4. principiul independen]ei exerci]iului;
5. principiul evalu\rii separate a elemenetelor de activ [i pasiv;
6. principiul intangibilit\]ii;
7. principiul necompens\rii;
8. principiul prevalen]ei economicului asupra juridicului;
9. principiul pragului de semnifica]ie.

Toate principiile prev\zute vor trebui respectate ^ntocmai. Abaterile de la aceste principii
generale vor fi permise numai ^n cazuri excep]ionale. Asemenea abateri se vor prezenta in
notele la conturile anuale. De asemenea, se vor prezenta motivele pentru care au avut loc
aceste abateri [i o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, pozi]iei financiare
[i profitului sau pierderii ^ntreprinderii.

Vom prezenta ^n continuare principiile contabile dup\ ordinul Ministerului Finan]elor

403 publicate ^n Monitorul Oficial 480 / 4 octombrie 1999.

1.Principiul continuit\]ii activit\]ii

Acesta presupune c\ intreprinderea ^[i continu\ ^n mod normal func]ionarea ^ntr-un viitor
previzibil, f\r\ a intra ^n imposibilitatea continu\rii activit\]ii sau f\r\ reducerea semnificativ\ a
acesteia. Dac\ administratorii ^ntreprinderii au luat cuno[tin]\ de unele elemente de
nesiguran]\ legate de anumite elemente care pot duce la incapacitatea acestuia de a-[i
continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate ^n notele la conturile anuale. ~n cazul
^n care situa]iile financiare nu sunt ^ntocmite pe baza principiului continuit\]ii, aceast\
informa]ie trebuie prezentat\, ^mpreun\ cu explica]iile privind modul de ^ntocmire a
raport\rii financiare respective [i motivele ce au stat la baza deciziei conform c\reia
^ntreprinderea nu ^[i mai poate continua activitatea.

2.Principiul permanen]ei metodelor

Aceasta presupune continuitatea aplic\rii acelora[i reguli [i norme privind evaluarea,
^nregistrarea ^n contabilitatea [i prezentarea elementelor patrimoniale [i a rezultatelor,
asigurand comparabilitatea ^n timp a informa]iilor contabile.

3.Principiul pruden]ei

34
Valoarea oric\rui element trebuie s\ fie determinat\ pe baza principiului pruden]ei. ~n mod
special, se vor avea ^n vedere urm\toarele aspecte:

a)bse vor lua ^n considerare numai profiturile ob]inute pan\ la data ^nchiderii exerci]iului
financiar;
b) se va ]ine cont de toate obliga]iile previzibile [i pierderile poten]iale care au luat na[tere ^n
cursul exerci]iului financiar ^ncheiat sau pe parcursul unui exerci]iu anterior, chiar dac\
asemenea obliga]ii sau pierderi apar ^ntre data ^nchiderii exerci]iului [i data ^ntocmirii
bilan]ului;
c)se va ]ine cont de toate ajust\rile de valoare datorate deprecierilor, chiar dac\ rezultatul
exerci]iului financiar este profit sau pierdere.

4.Principiul independen]ei exerci]iului

Se vor lua in considerare toate veniturile [i cheltuielile corespunz\toare exerci]iului financiar
pentru care se face raportarea f\r\ a se ]ine seama de data ^ncas\rii sumelor sau a efectu\rii
pl\]ilor.

5.Principiul evalu\rii separate a elementelor de activ [i de pasiv

~n vederea stabilirii sumei totale corespunz\toare unei pozi]ii din bilan], se va determina
separat suma sau valoarea corespunz\toare fiec\rui element individual de activ sau de pasiv.

6.Principiul intangibilit\]ii
Bilan]ul de deschidere al unui exerci]iu trebuie s\ corespund\ cu bilan]ul de ^ncheiere al
exerci]iului precedent.

7.Principiul necompens\rii
Valorile elementelor ce reprezint\ active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce
reprezint\ pasive respectiv veniturile cu cheltuielile.

8.Principiul prevalen]ei economicului asupra juridicului

Informa]iile prezentate ^n situa]iile financiare trebuie s\ reflecte realitatea economic\ a
evenimentelor [i tranzac]iilor, nu numai forma lor juridic\.

9.Principiul pragului de semnifica]ie

Orice element care are o valoare semnificativ\ trebuie prezentat separat ^n cadrul situa]iilor
financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceea[i natur\ sau cu func]ii similare
vor fi ^nsumate, nefiind necesar\ prezentarea lor separat\.

Principiile prevalen]ei economicului asupra juridicului [i pragului de semnifica]ie

sunt conform “Cadrului general de ^ntocmire [i prezentare a situa]iilor financiare” volumul
II.

I.4.2.Reprezentarea fidel\ (imaginea fidel\)

“Imaginea fidel\” este rezultatul aplic\rii principiilor contabile fundamentale. Lipsa

cuvantului principiu ^n “imaginea fidel\” este deliberat\ deoarece “imaginea fidel\” este

35
pentru anglo-saxoni un principiu (este drept principiul suprem) ^n timp ce pentru majoritatea
sistemelor din Europa Continental\, obiectvul contabilit\]ii financiare. Mai mult numero[i
speciali[ti consider\ “imaginea fidel\” ca o convergen]\ a tuturor celorlalte principii.

De remarcat c\ “imaginea fidel\” este o no]iune greu de definit, de unde [i varietatea

interpret\rilor [i nuan]\rilor care exist\. “Imaginea fidel\ este ob]inut\ atunci cand principiile
contabile sunt convergente sau cand divergen]ele lor sunt ra]ional solu]ionate” [4].
Sub proiectorul semnifica]iei anglo-saxone, “imaginea fidel\” are 3 caracteristici
esen]iale:
- traduce o idee de via]\ [i de judecat\;
- presupune obliga]ia de bun\ informare a utilizatorilor;
- este un raport de comunicare.

~n Anglia conceptul de “imagine fidel\”, “true and fair view” figureaz\ ^n legea
societ\]ilor comerciale ^nc\ din 1948.

Speciali[tii francezi ^n]eleg prin “imagine fidel\” dou\ principii fundamentale:

- principiul conformit\]ii cu regulile;

- principiul sincerit\]ii.

~n conformitate cu actele normative ap\rute la noi vom prezenta ^n continuare no]iunea

de reprezentare fidel\ (imagine fidel\).

REPREZENTAREA FIDEL|
Pentru a fi credibil\, informa]ia trebuie s\ reprezinte cu fidelitate tranzac]iile [i alte
evenimente pe care aceasta fie [i-a propus s\ le reprezinte sau ceea ce ar putea fi de a[teptat,
in mod rezonabil, s\ reprezinte. De exemplu, bilan]ul trebuie s\ reprezinte, ^n mod credibil,
tranzac]iile [i alte evenimente care se concretizeaz\ ^n active, datorii [i capital propriu al
intreprinderii la data raport\rii [i ^ndeplinesc criteriile de recunoa[tere cea mai mare parte a
informa]iilor financiare este supus\ unui anumitrisc de a da o reprezentare mai pu]in credibil\
decat ar trebui.

Aceasta nu se datoreaz\ p\rtinirii, ci mai degrab\ dificult\]ilor inerente, fie identific\rii

tranzac]iilor [i a altor evenimente ce urmeaz\ a fi evaluate, fie conceperii [i aplic\rii
tehnicilorde evaluare [i prezentare ce pot transmite mesaje care corespund acelor tranzac]ii [i
evenimente.

~n anumite cazuri, m\surarea efectelor financiare ale elementelor ar putea fi atat de

incert\ ^ncat ^ntreprinderile, ^n general, nu le recunosc ^n situa]iile financiare; de exemplu,
de[i majoritatea ^ntreprinderilor genereaz\ fond comercial (goodwill) ^n timp, de obiecei este
greu de identificat sau evaluat acest fond comercial ^n mod credibil. ~n alte cazuri, totu[i
poate fi relevant\ recunoa[terea elementelor respective [i prezentarea, ^n acela[i timp, a
riscului de eroare, ce planeaz\ asupra recunoa[terii [i evalu\rii lor [8].

Imaginea fidel\ este dat\ de aplicarea caracteristicilor calitative principale [i a

standardelor adecvate de contabilitate. ~n concluzie, ^n Romania, Regulamentul contabil
precizeaz\ c\ pentru a da o “imagine fidel\” a patrimoniului, a situa]iei financiare [i a
36
rezultatelor ob]inute trebuie respectate cu bun\ credin]\ regulile privind evaluarea
patrimoniului [i celelalte norme [i principii contabile. Dup\ cum se observ\ se reg\sesc, ^n
concluzie cele dou\ elemente ale conceptului francez de “imagine fidel\”: conformitatea cu
regulile [i sinceritatea.

I.5.Armonizarea contabil\

I.5.1.Variant\ romaneasc\ armonizat\

Armonizarea contabil\ ^n Romania s-a aprobat prin ordinul 403 al Ministerului

Finan]elor pentru aprobarea reglement\rilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele Interna]ionale de Contabilitate
Interna]ionale publicat ^n Monitorul Oficial al Romaniei num\rul 480/4 octombrie 1999.
Pentru situa]iile financiare ale exerci]iului financiar al anului 1999 aplicarea prive[te un
e[antion reprezentativ de societ\]i comerciale cotate la Bursa de Valori [i unele ^ntreprinderi
de interes na]ional conform listei aprobate prin ordinul Ministerului Finan]elor.

~ncepand cu exerci]iul financiar al anului 2006 vor r\mane ^n afara acestor

reglement\ri numai ^ntreprinderile care potrivit legisla]iei ^n vigoare la acea dat\ se vor
^ncadra ^n categoria societ\]ilor mici.

~n primul an de aplicare intreprinderile vor prezenta situa]iile financiare atat ^n

conformitate cu prevederile ordinului 403 publicat ^n Monitorul Oficial 480/4 octombrie
1999 cat [i pe baza Regulamentului de aplicare a Legii Contabilit\]ii num\rul 82/1991,
aprobat\ prin Hot\rarea Guvernului num\rului 704/1993 cu modific\rile [i complet\rile
ulterioare. De remarcat c\, Directiva a IV-a st\ la baza unei vaste mi[c\ri de armonizare
contabil\ pe plan mondial, vizand cu predilec]ie modul de ^ntocmire [i prezentare a
informa]iei contabile ^n conturile anuale, l\sand totodat\ suficient camp de ac]iune statelor
care o adopt\, de a decide adaptabilitatea la sistemele contabile na]ionale.

Potrivit Ordinului Ministerului Finan]elor 403, fiecare ^ntreprindere are obliga]ia s\

^ntocmeasc\ situa]iile financiare anuale. Acestea trebuie s\ cuprind\:

1. bilan]ul
2. contul de profit [i pierdere
3. situa]ia fluxurilor de trezorerie
4. note la conturile anuale

xxxxxxSitua]iile financiare anuale trebuie s\ ofere o imagine fidel\ a patrimoniului

^ntreprinderii, precum [i a profitului sau pierderii [i fluxurilor de trezorerie ale acesteia
pentru respectivul exerci]iu financiar.

Situa]iile financiare trebuie s\ respecte prevederile legii contabilit\]ii num\rul

82/1991, ale cadrului general de armonizare a reglement\rilor contabile cu Directiva a IV-a a
Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele de Contabilitate Interna]ionale, ale
Cadrului general de ^ntocmire [i prezentare a situa]iilor financiare elaborat de Comitetul
37
pentru Standarde de Contabilitate Interna]ional\ [i ale Standardelor de Contabilitate
obligatorii referitoare la forma [i con]inutul bilan]ului ale contul de profit [i pierdere, situa]ia
fluxurilor de trezorerie [i note la conturile anuale ce privesc informa]iile adi]ionale ce trebuie
furnizate.

~n situa]ia ^n care pentru ^ntocmirea situa]ilor financiare ale unei ^ntreprinderi nu

exista nici un Standard de Contabilitate Na]ional\ relevant, aceasta va utiliza Standardele de
Contabilitate Interna]ional\ ca ghid pentru modul de contabilizare a opera]iilor. Dac\ nu exist\
nici un Standard de Contabilitate Interna]ional relevant, administratorii ^ntreprinderii vor
elabora politici contabile ^n acord cu “Cadrul general de ^ntocmire [i prezentare a situa]iilor
financiare” [i se vor asigura c\ situa]iile financiare furnizeaz\ informa]ii care:

- reprezint\ fidel rezultatele [i pozi]ia financiar\ a ^ntreprinderii;

- reflect\ realitatea economic\ a evenimentelor [i tranzac]iilor [i nu numai
forma lor legal\;
- sunt inpar]iale;
- sunt prudente;
- prezint\ toate aspectele semnificative.

Atunci cand respectarea prevederilor legii contabilit\]ii, ale Ordinului Ministerului

Finan]elor 403/4.10.1999 referitoare la elementele ce trebuie incluse ^n situa]iile financiare
individuale, nu va fi suficient\ pentru ob]inerea unei imagini fidele informa]iile adi]ionale
necesare vor fi prezentate ^n notele la conturile anuale.

~n acest caz intreprinderea trebuie s\ prezinte ^n notele la conturile anuale

urm\toarele aspecte:

a) faptul c\ administratorii au ajuns la concluzia c\ situa]iile financiare prezint\ o imagine

fidel\ a patrimoniului ^ntreprinderii [i a rezultatelor financiare [i a fluxurilor de
trezorerie;
b) men]iunea c\ ^ntreprinderea a respectat sub toate aspectele legea contabilit\]ii ^mpreun\
cu modific\rile ei ulterioare cu excep]ia abaterilor de la o anumit\ cerin]\ a acestora ^n
vederea ob]inerii unei imagini fidele;
c) prevederile sau standardele de la care s-au f\cut abateri, natura abaterilor, tratamentul
contabil solicitat de reglement\ri sau standarde [i motivul pentru care tratamentul prev\zut
de reglement\ri sau standarde a fost considerat necorespunz\tor ^n ^mprejur\rile
respective precum [i tratamentul adoptat;
d) impactul financiar al abaterilor asupra capitalurilor proprii, profitului sau pierderii
^ntreprinderii, activelor, obliga]iilor [i asupra fluxurilor de trezorerie ale ^ntreprinderii
pentru fiecare dintre exerci]iile financiare prezentate.

Formatul cerut pentru bilan] este urm\torul:

BILAN}
A.ACTIVE IMOBILIZATE
I.Imobiliz\ri necorporale
1.Cheltuieli de constituire;
2.Cheltuieli de dezvoltare;
3.Concesiuni, brevete, licen]e, m\rci, drepturi [i valori similare [i alte
imobiliz\ri necorporale
38
 4.Fondul comercial;
5.Avansuri [i imobiliz\ri necorporale ^n curs de execu]ie;
II.Imobiliz\ri corporale
1.Terenuri [i construc]ii;
2.Instala]ii tehnice [i ma[ini;
3.Alte instala]ii, utilaje [i mobilier;
4.Avansuri [i imobiliz\ri corporale ^n curs de execu]ie;
III.Imobiliz\ri financiare
1.Titluri de participare;
2.Crean]e asupra societ\]ilor din cadrul grupului;
3.Titluri sub form\ de interese de participare;
4.Crean]e din interese de participare;
5.Titluri de]inute ca imobiliz\ri;
6.Alte crean]e;
7.Ac]iuni proprii;

B.ACTIVE CIRCULANTE
I.Stocuri
1.Materii prime [i consumabile;
2.Produc]ia ^n curs de execu]ie;
3.Produse finite [i m\rfuri;
4.Avansuri pentru cump\r\ri de stocuri;
II.Crean]e
1.Crean]e comerciale;
2.Sume de ^ncasat de la societ\]i din cadrul grupului;
3.Sume de ^ncasat din interese de participare;
4.Alte crean]e;
5.Crean]e privind capitalul subscris [i nev\rsat;
III.Investi]ii financiare
1.Titluri de participare ^n societ\]i din cadrul grupului;
2.Ac]iuni proprii;
3.Alte investi]ii financiare;
IV.Casa [i conturi la b\nci
C.CHELTUIELI IN AVANS {I VENITURI ANGAJATE
D.DATORII CE TREBUIE PL|TITE INTR-O PERIOAD| DE UN AN
1.~mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni;
2.Sume datorate institu]iilor de credit;
3.Avansuri ^ncasate ^n contul comenzilor;
4.Datorii comerciale – furnizori;
5.Efecte de comer] de pl\tit;
6.Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului;
7.Sume datorate privind interesele de participare;
8.Alte datorii (include datoriile fiscale [i datoriile pentru asigur\rile sociale)
E.ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV OBLIGA}II CURENTE NETE
F.TOTAL ACTIVE MINUS OBLIGA}II CURENTE
G.DATORII CE TREBUIE PL|TITE INTR-O PERIOAD| MAI MARE DE UN AN
1.~mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni;
2.Sume datorate institu]iilor de credit;
3.Avansuri ^ncasate in contul comenzilor;
39
 4.Datorii comerciale-furnizori;
5.Efecte de comer] de pl\tit;
6.Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului;
7.Sume datorate privind interesele de participare;
8.Alte datorii (include datoriile fiscale [i datoriile pentru asigur\rile sociale)
H.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI
1.Provizioane pentru pensii [i obliga]ii similare;
2.Provizioane pentru impozite;
3.Alte provizioane;
I.VENITURI IN AVANS {I CHELTUIELI ANGAJATE
J.CAPITAL {I REZERVE
I.Capital subscris
II.Prime de capital
III.Rezerve din reevaluare
IV.Rezerve

1.Rezerve legale;
2.Rezerve pentru ac]iuni proprii;
3.Rezerve statutare sau contractuale;
4.Alte rezerve;
V.Rezultatul reportat
VI.Rezultatul exerci]iului financiar

Potrivit “Cadrului General de Armonizare a Reglement\rilor Contabile cu Directiva a IV-

a a Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele de Contabilitate Interna]ionale” se
definesc reglement\rile referitoare la bilan] dup\ cum urmeaz\:
4.11 Bilan]ul cuprinde toate elemntele de activ [i pasiv grupate dup\ destina]ia [i respectiv
provenien]a lor.
4.12 ~n cazul ^n care un element de activ sau obliga]ie este ^n rela]ie cu mai mult de un
element bilan]ier, rela]ia sa cu celelalte trebuie prezentat\ fie sub elementul la care
apare, fie ^n notele la conturile anuale, dac\ prezentarea este esen]ial\ pentru
^n]elegerea conturilor anuale.
4.13 Ac]iunile proprii [i ac]iunile de]inute ^n filiale vor fi prezentate numai la posturile
prev\zute pentru acestea.
4.14 Toate angajamentele sub forma garan]iilor de orice fel, ^n cazul ^n care nu exist\ nici
o obliga]ie de a le ^nregistra ^n bilan] ca datorii, trebuie s\ fie prezentate in mod clar
^n notele la conturile anuale. Se va face distinc]ie ^ntre diferitele tipuri de garan]ii
recunoscute de legisla]ia romanasc\ cat [i ^ntre acestea [i tipurile de garan]ii pe care
legisla]ia romanasc\ nu le recunoa[te. Pentru orice garan]ie semnificativ\ ce afost
constituit\ trebuie f\cut\ o prezentare detaliat\. Dac\ angajamentele men]ionate mai sus
exist\ [i fa]\ de societ\]i din cadrul grupului, se va face o prezentare separat\.
4.15 Cu excep]ia situa]iilor men]ionate la punctul 45 pentru fiecare element care se
prezint\ ^n cadrul postului “active imobilizate” sau ^n notele la conturile anuale
trebuie furnizate urm\toarele informa]ii:
a) valorile corespunztoare ce privesc acest element, la ^nceputul [i la ^nchiderea
exerci]iului financiar;
b) mi[c\rile privind acest element ocazionate de:
(i) modificarea valorii (inclusiv reevalu\rii) ^n cursul exrci]iului, conform
criteriilor men]ionate la punctele 5.32 [i 5.34 pan\ la 5.36;
(ii) intr\ri de active ^n timpul exerci]iului financiar;
40
 (iii) ie[iri de active ^n timpul exerci]iului financiar;
(iv) transferuri de active c\tre [i din acel post bilan]ier, efectuate ^n timpul
exerci]iului.
4.16 valorile prezentate conform pct. 4.15 a) se vor determina pe baza unuia din criteriile
urm\toare:
a) costul de achizi]ie sau costul de produc]ie;
b) oricare criteriu men]ionat la pct. 5.32 [i 5.34 pan\ la 5.36 f\r\ a se ]ine seama de
amortizare [i provizioane pentru depreciere.
4.17 pentru fiecare element de activ imobilizat se va prezenta, ^n condi]iile pct. 4.15:

a) valoarea amortiz\rii cumulate [i a provizioanelor pentru depreciere la ^nceputul [i

sfar[itul exerci]iului;
b) valoarea amortiz\rii [i provizioanelor care privesc exerci]iul financiar respectiv;
c) valoarea ajust\rilor efectuate cu privire la amortiz\ri [i provizioane ^n cursul
exerci]iului, ca urmare a ie[irii de active imobilizate din patrimoniu;
d) valoarea ajust\rilor efectuate asupra amortiz\rii [i provizioanelor care privesc
exerci]iilu anterioare.

4.18 ~n cazul ^n care ^n primul exerci]iu financiar de aplicare a acestor reglement\ri,

costul de achizi]ie sau costul de produc]ie al unui activ nu este cunoscut [i nu exist\
informa]ii privind pre]urile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lor sau in
cazul ^n care astfel de informa]ii nu pot fi ob]inute f\r\ cheltuieli sau ^ntarzieri
neejustificate, costul de achizi]ie sau costul de produc]ie va fi reprezentat, pentru
respectarea pct. 5.15 pan\ la 5.23, de valoarea atribuit\ activului. Aceast\ situa]ie va fi
prezentat\ la ^nceputul exerci]iului financiar.
4.19 ~n cazul ^n care se aplic\ prevederile pct. 5.34, mi[c\rile elementelor reprezentand
active imobilizate la care se refer\ pct. 4.15 b) se vor prezenta, ]inand cont de valoarea
rezultat\ din reevaluare.
4.20 Punctele 4.15 [i 4.17 se vor aplica [i la prezentarea cheltuielilor de constituire.
4.21 Drepturile asupra imobiliz\rilor [i alte drepturi similare, a[a cum sunt ele definite prin
lege, vor fi prezentate la elementul bilan]ier “Terenuri [i construc]ii”.
4.22 Cheltuieli efectuate ^n cursul exerci]iului financiar, dar care se refer\ la un exerci]iu
ulterior, ^mpreun\ cu orice venituri care, de[i se refer\la exerci]iul financiar respectiv,
nu sunt ^ncasate pan\ la ^ncheierea acestuia, se vor prezenta la “Cheltuieli in avans [i
venituri angajate”, acestea din urm\ fiind ^nregistrate prin conturile de crean]e
corespunz\toare. Acest element se va prezenta ^n bilan] la litera C. Dac\ sunt
semnificative, veniturile se vor prezenta ^n notele la conturile anuale.
4.23 Veniturile ^ncasate ^nainte de data ^nchiderii exerci]iului, dar care se refer\ la un
exerci]iu financiar ulterior, ^mpreun\ cu orice cheltuieli care, de[i se refer\ la
exerci]iul financiar respectiv, vor fi pl\tite ^n cursul unui exerci]iu financiar ulterior,
se vor prezenta la “Venituri ^n avans [i cheltuieli angajate”, acestea din urm\ fiind
^nregistrate prin conturile de datorii corespunz\toare. Acest element se va prezenta ^n
bilan] la litera I. Dac\ sunt semnificative, cheltuielile se vor prezenta ^n notele la
conturile anuale.
4.24 Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli se constituie ^n scopul acoperirii pierderilor
sau datoriilor clar precizate ^n ceea ce prive[te natura lor, dar care, la data ^nchiderii
bilan]ului, sunt probabile sau certe, dar nedeterminate ca valoare sau ca dat\ de
producere. De asemenea, se constituie provizioane, avand ca scop acoperirea
cheltuielilor care ^[i au originea ^n exerci]iul ^n curs sau ^ntr-un exerci]iu anterior,
clar precizate ^n ceea ce prive[te natura lor, care la data ^nchiderii exerci]iului pot fi
41
 probabile sau certe, dar nedeterminate ^n ceea ce prive[te valoarea sau data producerii
lor.
4.25 Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valorilor
elementelor de activ.
4.26 Suma provizioanelor pentru riscuri [i cheltuieli trebuie corelat\ strict cu riscurile sau
cheltuielile previzibile. Provizioanele care figureaz\ ^n bilan] la postul “Alte
provizioane” trebuie prezentate ^n notele la conturile anuale ^n m\sura ^n care acestea
sunt semnificative.

I.5.2.Aspecte comparative

Fa]\ de sistemul romanesc actual ^mpar]irea activelor [i datoriilor se face ^n curente [i

necurente, prezentarea este sub form\ de list\, apar impozite amanate [i datorii aferente
pensiilor ^n cadrul datoriilor necurente, ca[tiguri [i pierderi din diferen]e de curs valutar
aferente crean]elor [i datoriilor ^n devize nedecontate la sfar[itul exerci]iului nu apar ^n
bilan] ci ^n contul de rezultate ca venituri [i cheltuieli, nu apar subven]ii pentru investi]ii [i
nici provizioane reglementate, capitalizarea cheltuielilor de dezvoltare este permis\ de IAS 1
[i de sistemul contabil romanesc actual, reevaluarea imobiliz\rilor corporale este permis\,
amortizarea fondului comercial este fixat\ la 20 de ani fa]\ de sistemul romanesc actual ^n
care fondul comercial nu se amortizeaz\ decat dac\ deprecierea este ireversibil\.

Directiva nu este o lege l\sand statelor membre un num\r mare de op]iuni. Directiva las\
posibilitatea ^nscrierii capitalului subscris nev\rsat ca prim\ rubric\ a activului sau ca un
element component al activului circulant, fa]\ de bilan]ul romanesc care permite ^nscrierea
capitalului subscris nev\rsat ca un elemenet component al activului circulant (a doua variant\
admis\ de Directiv\).

Cheltuielile de constituire sunt ^nscrise distinct ^naintea activului imobilizat, Directiva

l\sand [i posibilitatea ^nscrierii lor ca un element component al imobiliz\rilor necorporale,
fa]\ de bilan]ul romanesc care a ales cumularea acestora cu cheltuielile de cercetare-
dezvoltare. Deoarece cheltuielile de constituire sunt considerate elemente de activ fictiv
cumulul conturilor poate crea dificult\]i ^n analizele financiare.

Directiva prezint\ beneficiul sau pierderea ca ultim\ rubric\ a pasivului respectiv activului,
l\sand posibilitatea legisla]iilor na]ionale de a ^nscrie, cu semne diferite, aceste elemente ^n
structura rubricii A din pasiv, variant\ ^ntalnit\ ^n bilan]ul romanesc.

Directiva permite prezentarea bilan]ului sub cele dou\ forme: list\ [i cont ^n timp ce ^n
sistemul contabil romanesc este re]inut\ doar varianta bilan]ului sub form\ de cont.

42
I.5.2.1.Aspecte comparative ^ntre sistemul contabil european continental [i
sistemul contabil anglo-saxon

O caracterizare a procesului de armonizare a contabilit\]ii fa]\ de cel existent const\ ^n

faptul c\ instan]ele de armonizare interna]ionale renun]\ tot mai mult la normele rigide,
trecand la norme flexibile care permit ca pentru rezolvarea aceleia[i probleme contabile s\ se
foloseasc\ mai multe metode, procedee [i norme. ~n consecin]\ este evident\ cre[terea rolului
specialistului contabil care trebuie s\ se transforme dintr-un bun executant de lucr\ri contabile
rigid normate, ^ntr-un bun consilier al conducerii firmelor.
Actualmente, pe plan mondial, se confrunt\ dou\ blocuri de putere contabile [i anume:
1. sistemul contabil european continental al c\rui protagoni[ti sunt Fran]a [i
Germania;
2. sistemul contabil anglo-saxon, avand ca principali protagoni[ti pe Anglia [i SUA.
Aceste puteri ^[i adjudec\ [i concep]ii alternative privind ierarhizarea surselor dreptului
contabil. ~n acest context se disting:
1. concep]ia primatului aparen]ei juridice ^n fa]a realit\]ii economice sus]inut\ de
adep]ii sistemului contabil european continental;
2. concep]ia primatului realit\]ii economice ^n fa]a aparen]ei juridice sus]inut\ de
adep]ii sistemului contabil anglo-saxon.
Cele dou\ concep]ii genereaz\ interpret\ri diferite ale conceptului de “imagine fidel\” care
este considerat de c\tre continentali “obiectul fundamental al contabilit\]ii financiare”, iar de
c\tre anglo-saxoni “un principiu suprem” c\ruia trebuie s\ i se subordoneze toate celelalte
principii sau conven]ii contabile.

Sistemul contabil european continental este caracterizat prin primatul aparen]ei juridice
asupra realit\]ii economice [i consider\ “c\ imaginea fidel\ este rodul conformit\]ii cu regulile
[i sincerit\]ii conturilor, atribute ridicate de altfel la rangul de principii” [1].Principiul
conformit\]ii cu regulile presupune respectarea tuturor conven]iilor contabile, general
acceptate [i a dispozi]iilor normative prin aplicativitatea ^n practica contabil\.

Sistemul contabil anglo-saxon este caracterizat prin primatul realit\]ii economice asupra
aparen]ei juridice, de[i recunoa[te ierarhizarea logic\ a surselor dreptului contabil. Sunt
admise derog\rile de la normele existente, dac\ acestea ar conduce la afectarea, respectiv,
prezentarea deformat\ a imaginii fidele a patrimoniului, situa]iei economico-financiare [i
rezultatului exerci]iului.

~n concluzie, ^n sistemul contabil anglo-saxon “dilemele contabile” pot fi rezolvate f\r\ s\

se a[tepte elaborarea “normelor sau standardelor contabile” considerandu-se c\ imaginea
fidel\ este realizat\ dac\ este respectat principiul sincerit\]ii conturilor.
~n ce prive[te intensitatea raportului dintre contabilitate [i fiscalitate ^ntre sistemul
contabil anglo-saxon [i cel european exist\ urm\toarea mare diferen]\:

- sistemele contabile anglo-saxone sunt sisteme deconenctate de fiscalitate,

respectiv ^n care informa]iile contabile nu stau de regul\ la baza calcul\rii
impozitelor [i taxelor, acestea determinandu-se de regul\ extracontabil;

43
 - sistemele contabile vest-europene sunt sisteme contabile puternic influen]ate de
fiscalitate ^n sensul c\ informa]ia contabil\ constituie principala baz\ de calcul ^n
determinarea impozitelor [i taxelor fiscale.

De remarcat c\ ^n general ^n ]\rile Europei Occidentale Continentale exist\ sisteme

contabile de drept scris practicabile, ^n care norma contabil\ este produsul intelectual al
speciali[tilor a c\rei aplicare este impus\ de stat, de unde pot apare adeseori fenomene de
respingere de c\tre practic\; ^n timp ce ^n ]\rile anglo-saxone exist\ sisteme contabile de drept
cutumiar practicabile; unde norma contabil\ este produsul practicii repetate [i performante
neimpus\ de organismele statale [i prin urmare nu se pune problema inacceptabilit\]ii ei de
c\tre practic\, deoarece este generat\ tocmei de aceasta.

I.5.2.2.Aspecte comparative ^ntre sistemul contabil romanesc variant\

actual\ [i sistemul contabil romanesc variant\ armonizat\

De remarcat ^nc\ de la ^nceput c\ sistemul contabil romanesc actual de inspira]ie francez\

nu reprezint\ o copie “AD LITERAM” a sistemului contabil francez, ci elaborarea lui s-a
pornit de la lucrarea “SYSTEME CONTABLE D’ENTREPRISE”elaborat\ de exper]ii
francezi Eric Delesalle [i Gilbert Gelard ^n care ace[tia trec sistemul de contabilitate francez
prin “RETORTA” normelor europene ^n special, prin acele componente ale Directivelor a 4-
a [i a 7-a precum [i a celor interna]ionale elaborate de IASC (Comisia Interna]ional\ a
Standardelor Contabile).

Normalizatorii romani au optat pentru o schem\ de bilan] actual sub form\ de

tablou cu dou\ p\r]i (cont) ^n care elementele patrimoniale sunt clasificate dup\ natura
economic\ (destina]ie) pentru activ [i dup\ natura juridic\ (provenien]\) pentru pasiv,
lichiditatea [i exigibilitatea fiind criterii secundare de clasificare, ^n timp ce varianta
armonizat\ a bilan]ului prezint\ clasificarea elementelor bilan]iere ^n curent [i necurent,
distinc]ia curent-necurent decurgand din destina]ia sau utilizarea real\ a elementelor
patrimoniului [i, mai rar, din natura sa.

Bilan]urile elaborate conform Standardelor de Contabilitate Interna]ionale actuale pot

include [i elemente ce nu satisfac defini]iile activelor [i datoriilor [i nici nu sunt prezentate ca
parte a capitalurilor proprii, deci sunt admise derog\ri de la normele existente, dac\ acestea ar
conduce la afectarea, respectiv, prezentarea deformat\ a imaginii fidele a patrimoniului
situa]iei economico-financiare [i rezultatului exerci]iului.
~n concluzie, ^n sistemul contabil variant\ armonizat\ “dilemele contabile” pot fi
rezolvate f\r\ s\ se a[tepte elaborarea normelor sau standardelor contabile, cum a fost pan\
acum, considerandu-se c\ imaginea fidel\ este realizat\ dac\ este respectat principiul
sincerit\]ii conturilor.

O deosebire esen]ial\ ^ntre cele dou\ bilan]uri variata actual\ [i varianta armonizat\ este
tratarea fondului comercial. ~n timp ce varianta actual\ prezenta fondul comercial ca fiind
44
partea din fondul de comer] care nu figureaz\ ^n cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar
care particip\ la men]inerea sau la dezvoltarea poten]ialului unit\]ii (clientela, vadul,
reputa]ia) ^nregistrandu-se ^n contabilitate ^ntr-un cont distinct de imobiliz\ri necorporale
nefiind supuus amortiz\rii decat dac\ se constat\ o depreciere ireversibil\; ^n varianta
armonizat\ valoarea fondului comercial achizi]ionat de c\tre o ^ntreprindere trebuie
armonizat\ sistematic, perioada de amortizare nu trebuie s\ dep\[easc\ durata de utilizare a
fondului comercial respectiv [i ^n nici un caz nu poate dep\[i 20 de ani de la data achizi]iei.

II.BILAN}UL CONTABIL

II.1.Structura bilan]ului contabil

ACTIV
ACTIVE IMOBILIZATE
IMOBILIZ|RI NECORPORALE
- cheltuieli de constituire [i cercetare dezvoltare
- alte imobiliz\ri
- imobiliz\ri necorporale
IMOBILIZ|RI CORPORALE
- terenuri
- construc]ii
- echipamente tehnologice
- mijloace de transport
- alte mijloace fixe
- imobiliz\ri corporale ^n curs
IMOBILIZ|RI FINANCIARE
I.TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE
ACTIVE CIRCULANTE
STOCURI
- stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar,
baracamente
- stocuri aflate la ter]i
- produc]ie ^n curs de execu]ie
- semifabricate, produse finite, produse reziduale
- animale
- m\rfuri
- ambalaje
ALTE ACTIVE CIRCULANTE
- furnizori debitori
- clien]i [i conturi asimilate
- alte crean]e
45
 - decont\ri cu asocia]ii privind capitalul
- titluri de plasament
- conturi la b\nci ^n lei
- conturi la b\nci ^n devize ^n ]ar\
- conturi la b\nci ^n devize ^n str\in\tate
- casa ^n lei
- casa ^n devize
- acreditive ^n lei
- acreditive ^n devize
- valori de ^ncasat
- alte valori
II.TOTAL ACTIVE CIRCULANTE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
- cheltuieli ^nregistrate ^n avans
- decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
- diferen]e de conversie – activ
III.TOTAL CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
IV.PRIME PRIVIND RAMBURSAREA OBLIGA}IUNILOR
TOTAL ACTIV

PASIV
CAPITALURI PROPRII
CAPITALUL SOCIAL din care:
- capital subscris v\rsat
Patrimoniul regiei
Contul ^ntreprinz\torului individual
Prime legate de capital
Diferen]e din reevaluare
Rezerve
REZULTATUL REPORTAT
Profit nerealizat
Pierderea neacoperit\
REZULTATUL EXERCI}IULUI
Profit
Pierdere
Repartizarea profitului
Alte fonduri
Subven]ii pentru investi]ii
Provizioane reglementate
I.TOTAL CAPITALURI PROPRII
Patrimoniu public
TOTAL CAPITALURI
II.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI
DATORII
~mprumuturi [i datorii asimilate
46
 Furnizori [i conturi asimilate
Clien]i-creditori
Alte datorii
III.TOTAL DATORII
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
Venituri ^nregistrate ^n avans
Decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
Diferen]e de conversie – pasiv
IV.TOTAL CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
TOTAL PASIV

II.2.Posturi bilan]iere de activ

În activ se înscriu valorile elementelor patrimoniale dup\ destina]ia lor [i gradul de

lichiditate, respectiv valoarea mijloacelor economice cu descrierea felurilor de mijloace în
care se distribuie averea în activitatea pentru care este utilizat\.

Denumirea de activ, nu este cu totul conven]ional\, ci se bazeaza pe caracteristica

mijloacelor economice de a se afla intr-o continu\ mi[care [i transformare, identificandu-se
cu ^ns\[i activitatea firmei.

ACTIV
ACTIVE IMOBILIZATE
IMOBILIZ|RI NECORPORALE
- cheltuieli de constituire [i cercetare dezvoltare
- alte imobiliz\ri
- imobiliz\ri necorporale
IMOBILIZ|RI CORPORALE
47
 - terenuri
- construc]ii
- echipamente tehnologice
- mijloace de transport
- alte mijloace fixe
- imobiliz\ri corporale ^n curs
IMOBILIZ|RI FINANCIARE
- titluri de participare
- alte titluri imobilizate
- crean]e imobilizate
I.TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE
ACTIVE CIRCULANTE
STOCURI
- stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar,
baracamente
- stocuri aflate la ter]i
- produc]ie ^n curs de execu]ie
- semifabricate, produse finite, produse reziduale
- animale
- m\rfuri
- ambalaje
ALTE ACTIVE CIRCULANTE
- furnizori debitori
- clien]i [i conturi asimilate
- alte crean]e
- decont\ri cu asocia]ii privind capitalul
- titluri de plasament
- conturi la b\nci ^n lei
- conturi la b\nci ^n devize ^n ]ar\
- conturi la b\nci ^n devize ^n str\in\tate
- casa ^n lei
- casa ^n devize
- acreditive ^n lei
- acreditive ^n devize
- valori de ^ncasat
- alte valori
II.TOTAL ACTIVE CIRCULANTE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
- cheltuieli ^nregistrate ^n avans
- decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
- diferen]e de conversie – activ
III.TOTAL CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
IV.PRIME PRIVIND RAMBURSAREA OBLIGA}IUNILOR
TOTAL ACTIV

48
 Din schema de bilan] rezult\ c\ fiecare din cele dou\ p\r]i ale bilan]ului are 4 grupe
simbolizate cu cifre romane.

Activul bilan]ului cuprinde urm\toarele grupe:

- grupa I - Active imobilizate

- grupa II -Active circulante
- grupa III –Conturi de regularizare [i asimilate
- grupa IV – Prime privind rambursarea obliga]iunilor

GRUPA I ACTIVE IMOBILIZATE sunt bunuri [i valori destinate a fi utilizate pe o

perioad\ mai mare de un an. Activele imobilizate se ^mpart ^n:

1 – imobiliz\ri necorporale
2 – imobiliz\ri corporale
3 – imobiliz\ri financiare

I.1. Imobiliz\ri necorporale numite intangibile sau active imateriale sunt prezentate ^n
bilan] la valoarea net-contabil\ dat\ de soldurile debitoare ale conturilor de imobiliz\ri din
care se scad deprecierile date de soldurile creditoare ale conturilor de amortiz\ri [i
provizioane. Ele sunt alte imobiliz\ri decat cele corporale [i financiare.

Acestea sunt:

1) cheltuieli de constituire
2) cheltuieli de cercetare dezvoltare
3) alte imobiliz\ri necoporale: concesiuni, brevete, licen]e, m\rci, fondul comercial,
programe informatice, drepturi [i valori similare
4) imobiliz\ri necorporale in curs

I.1.1 Cheltuieli de constituire reprezint\ m\rimi semnificative ale spe]elor de

cheltuieli.

I.1.2 Cheltuieli de cercetare dezvoltare un ansamblu de lucr\ri ^ntreprinse ^n scopul

cre[terii volumului de cuno[tin]e [tiin]ifice [i tehnice, precum [i al introducerii de noi
aplica]ii.

I.1.3 Alte imobiliz\ri necorporale:

- concesiuni
- brevete [i licen]e
- drepturi [i valori similare
- m\rci
- fondul comercial
- programe informatice

Aceste elemente se constituie ca urmare a aportului ^n natur\, realizat de asocia]i,

achizi]ion\rii de ter]i sau create de unitatea patrimonial\.

49
 Concesiunea se refer\ la contractul prin care o parte numit\ concedent cedeaz\ contra plat\
unei alte p\r]i numit\ concesionar pe o perioad\ determinat\ dreptul de exploatare a unor
bunuri sau de exercitare a unei activit\]i.
 Brevetele sunt titluri care dau inventatorului unui produs sau procedeu, susceptibile de
aplica]ii industriale, sau cesionarului, monopolul de exploatare pe o perioad\ de timp.
 Licen]ele sunt imobiliz\ri necorporale implicate ^n general de utilizarea brevetelor.
Dreptul comercial analizeaz\ mai multe categorii de licen]e.
 M\rcile sunt considerate m\rci de fabric\, de comer] sau de serviciu, numele patronimice,
pseudonimele, numele geografice, denumirile arbitrare sau fanteziste, forma caracteristic\
a produsului sau a condi]ion\rii sale, etichetele, aspectele exterioare, emblemele, pecetele,
timbrele, sigiliile, vinietele, g\itanele, etc. Orice semn material care serve[te la stingerea
produselor, obiectelor sau serviciilor unei ^ntreprinderi.
 Drepturi [i valori similare include elemente ca procedee industriale, know-how, modele,
schi]e, etc. Aceste elemente sunt amortizabile deoarece ele sunt susceptibile s\ se
deprecieze prin efectul progresului tehnic sau al evolu]iei modei [i gusturilor.
 Fondul comercial reprezint\ elementele necorporale care nu fac obiectul unei evalu\ri [i
contabiliz\ri separate ^n bilan] [i care concur\ la men]inerea [i la dezvoltarea poten]ialului
^ntreprinderii.
 Programele informatice de[i se prezint\ sub forma unui bun corporal, un atare bun nu este
decat un element accesoriu presta]iei intelectuale necesare pentru elaborarea programelor.

I.1.4 Imobiliz\ri necorporale sunt active imobilizate care nu au fost terminate la

^nchiderea exerci]iului. Din punct de vedere al originii se clasific\ ^n:

- imobiliz\ri create prin mijloace proprii ale ^ntreprinderii

- imobiliz\ri ce rezult\ din lucr\ri de durat\ mai lung\ sau mai scurt\
^ncredin]ate ter]ilor

I.2 Imobiliz\ri corporale se refer\ la drepturile reale asupra bunurilor corporale (dreptul de
proprietate, uzufructul, utilizarea). Includ:

- terenurile
- mijloacele fixe

I.2.1 Terenurile se refer\ la terenurile propriu-zise dar [i la amenaj\rile [i racordarea

lor la sisteme de alimentare cu energie, ^mprejmuirile [i lucr\rile de acces.
Terenurile nu se pot deprecia ireversibil [i ca atare nu pot fi amortizate. O
eventual\ depreciere temporar\ este ^nregistrat\ prin sistemul provizioanelor. ~n
schimb investi]iile legate de amenajarea terenurilor sunt supuse amortiz\rii. De
asemenea terenurile de natura z\c\mintelor sunt supuse amortiz\rii.

I.2.2 Mijloacele fixe. Se consider\ mijloc fix un obiect singular sau un complex de
obiect ce se utilizeaz\ ca atare [i care ^ndepline[te simultan urm\toarele condi]ii:

- are o valoare mai mare decat limita stabilit\ prin lege (^n prezent 1.000.000
lei)
- are o perioad\ normat\ de utilizarea mai mare de un an

50
 ~n contabilitatea curent\ se asigur\ eviden]a permanent\ a existen]ei [i mi[c\rii
urm\toarelor categorii de mijloace fixe: cl\diri, construc]ii speciale, ma[ini, utilaje [i instala]ii
de lucru, aparate [i instala]ii de m\surare, control, reglare [i de calcul, mijloace de transport,
animale [i planta]ii, unelte, dispozitive, instrumente, mobilier [i aparatur\ de birotic\ [i alte
active corporale mobile, nereg\site ^n categoriile anterioare. ~n schimb, ^n bilan]ul contabil,
are loc o regrupare a mijloacelor fixe ^n –urm\toarele posturi:

- cl\diri [i construc]ii speciale

- ma[ini, utilaje [i mijloace de transport
- alte imobiliz\ri corporale

Recuperarea valorii mijloacelor fixe se face prin sistemul amortiz\rilor [i includerea

acestora ^n cheltuieli. Amortozarea se calculeaz\ pe baza unui plan de amortizarede la data
punerii acestora ^n func]iune [i pan\ la recuperarea valorii sale integrale de intrare, conform
duratelor [i condi]iilor de utilizare a acestora. ~n cazuri mai rare mijloacele fixe pot suporta
deprecieri nedefinite, ^nregistrabile prin sistemul provizioanelor pentru depreciere.

I.3 Imobiliz\ri financiare reprezint\ titluri de crean]e financiare ^n special sub form\ de
^mprumuturi acordate. Cuprind:

I.3.1 Titluri de participare

I.3.2 Titluri imobilizate ^n activitatea de portofoliu
I.3.3 Alte titluri [i crean]e imobilizate

I.3.1 Titluri de participare reprezint\ drepturile sub form\ de ac]iuni sau alte titluri de
valoare, ^n capitalul altor unit\]i patrimoniale, care asigur\ ^ntreprinderii de]in\toare, ^n
primul rand, exercitarea unui control sau influen]e, dar [i realizarea unui venit financiar.
Posedand titluri de participare, societatea de]in\toare ^[i poate asigura reprezentan]i ^n
structurile de conducere ale societ\]ii emitente sau poate s\ dezvolte rela]ii tehnice [i
comerciale privilegiate cu aceasta. Regula spune c\ ^ntreprinderile sunt tentate s\ de]in\
ac]iuni sub form\ de titluri de participare emise de societ\]i cu o activitate complementar\
(^n special furnizori [i clien]i). Participarea unei ^ntreprinderi ^n capitalul societ\]ii
emitente trebuie s\ fie suficient de mare, pentru a ^i facilita ^mpunerea punctelor de
vedere sau cel pu]in contracararea deciziilor ce ar putea fi contrare intereselor sale.

I.3.2 Titlurile imobilizate ^n activitatea de portofoliu

Pentru o ^ntreprindere, activitatea de portofoliu const\ ^n a investi toate sau o parte din
activele sale ^ntr-un portofoliu de titluri, pentru a ob]ine, la o scaden]\ mai mare sau mai
mic\ o rentabilitate satisf\c\toare. Spre deosebire de holding, aceast\ activitate se exercit\
f\r\ interven]ie ^n gestiunea ^ntreprinderii ale c\rei titluri le de]ine.

I.3.3 Alte titluri imobilizate

Spre deosebire de celelalte titluri de]inerea lor nu e judecat\ util\ pentru activitatea
^ntreprinderii. De]inerea lor durabil\ este mai de grab\ suportat\ decat voit\.
~ntreprinderea de]in\toare nu are nici inten]ia, nici posibilitatea s\ le revand\.

 Crean]ele imobilizate includ:

- crean]ele legate de participa]ii

- ^mprumuturi acordate pe termen lung
51
 - alte crean]e imobilizate de natura depozitelor, garan]iilor [i cau]iunilor
pl\tite

 Crean]ele legate de participa]ii sunt generate de ^mprumuturile acordate de ^ntreprindere

unit\]ilor patrimoniale (filialelor) la care acesta de]ine titluri de participare.

 ~mprumuturile acordate pe termen lung sunt sumele acordate unor categorii de ter]i pe
baza contractelor de ^mprumut, pentru care unitatea patrimonial\ percepe dobanzi.

 Garan]iile [i cau]iunile depuse de unitatea patrimonial\ la ter]i constau ^n sume de bani

sau titluri v\rsate de acesta ^n vederea garant\rii bunei execu]ii a unor obliga]ii. Pentru
stabilirea valorii bilan]iere a titlurilor imobilizate, trebuie ]inut cont de v\rs\mintele
r\mase de efectuat privind aceste titluri care opereaz\ ^n sensul substractiv. Valoarea
bilan]ier\ a imobiliz\rilor financiare este [i rezultatul deducerii eventualelor provizioane
pentru depreciere ^n condi]iile ^n care valoare de inventar a acestor active este inferioar\
valorii lor de intrare.

GRUPA II ACTIVELE CIRCULANTE reprezint\ ansamblul elementelor patrimoniale

care, luate individual, datorit\ destina]iei [i valorii lor, nu au voca]ia s\ r\man\ durabil ^n
^ntreprindere cu exep]ia acelora legate de particularit\]ile ei (ciclul lung de fabrica]ie).
Totu[i, starea de fungibilitate a activului circulant este compus\ de re^noirea continu\ a
opera]iilor legate de ciclul de aprovizionare, de produc]ie [i de comercializare a bunurilor [i
serviciilor. Aceast\ re^noire antreneaz\ o cvasipermanen]\ a unor componente ale activului
circulant: (stocuri, avansuri acordate furnizorilor, crean]e).

Activele circulante cuprind:

II.1 Stocurile
II.2 Alte active circulante

Unele componente pot fi direct implicate ^n exploatarea ^ntreprinderii, datorit\ caracterului

lor permanent:

- stocuri [i produc]ie neterminat\

- crean]ele – clien]i [i conturile asimilate lor
- crean]e fiscale [i sociale

II.1 Stocurile [i produc]ia ^n curs de execu]ie reprezint\ ansamblul bunurilor [i serviciilor

care intervin ^n cadrul ciclului de exploatare, fie pentru a fi vandute ^n acea[i stare sau la
terminarea procesului de produc]ie, fie pentru a fi consumate cu ocazia primei utiliz\ri.
Stocurile sunt clasificate ^n bilan] conform naturii [i destina]iei lor sau a ordinii cronologice
^n care apar, ^n cadrul ciclului de exploatare.
O bun\ gestionare a stocurile presupune:

- natura bunurilor s\ fie precizat\

- intrarea ^n stoc s\ fie ^nregistrat\ ^n momentul transferului de proprietate
- evaluarea intr\rilor [i ie[irilor de bunuri ^n [i din stoc s\ fie exact definit\ [i
s\ r\man\ invariabil\
52
~n modelul bilan]ier din ]ara noastr\ sunt individualizate urm\toarele categorii de stocuri:

1. stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, brancamente

ce cuprind:

a) materii prime
b) materiale consumabile
c) obiecte de inventar
d) baracamente [i amenaj\rile provizorii

2. stocuri aflate la ter]i

3. produc]ia ^n curs de execu]ie
4. semifabricatele
5. produsele finite
6. produsele reziduale
7. animale
8. m\rfuri
9. ambalaje

II.1.1 Stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, baracamente

cuprind:

II1.1.a) Materiile prime particip\ direct la fabricarea produselor [i se reg\sesc

^n produsul finit integral sau par]ial, fie ^n starea lor ini]ial\, fie transformate.

II.1.1b) Materialele consumabile: (cuprind materialele auxiliare, combustibil,

materiale pentru ambalat, piese de schimb, semin]e [i materiale de plantat,
furaje [i alte materiale consumabile) particip\ sau ajut\ la desf\[urarea
procesului de produc]ie sau ^n general de exploatare, f\r\ a se reg\si, de regul\,
produsul finit.

II.1.1.c) Obiectele de inventar reprezint\ bunuri cu o valoare mai mic\ decat

limita prev\zut\ de lege, pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de
durata lor de serviciu, sau de o durat\ mai mic\ de un an, indiferent de valoarea
lor precum [i bunurile asimilate acestora (echipamentul de protec]ie,
echipamentul de lucru, ^mbr\c\minte special\, mecanismele, dispozitivele,
verificatoarele, aparatele de m\sur\ [i control, materiale folosite la executarea
anumitor produse [i alte obiecte similare).

II.1.1.d) Brancamentele [i amenaj\rile provizorii sunt bunuri achizi]ionate sau

construite de unit\]ile patrimoniale pentru executarea lucr\rilor [i presta]iilor
de construc]ii. Nu se include ^n aceast\ categorie lucr\rile de organizare din
care, prin demolare sau demontare, nu se recupereaz\ materialele (exemplu:
platforme betonate, drumuri [i c\i de acces, grop de var, etc.)

II.1.2 Stocuri aflate la ter]i reprezint\ diferitele valori materiale de natura stocurilor
aflate ^n curs de aprovizionare, trimise spre prelucrare la ter]i, aflate ^n custodie sau
consigna]ie la ter]i.

53
 Ele reprezint\ stocuri de materii [i materiale, obiecte de inventar, de produse, de
animale, de m\rfuri, de ambalaje, etc. care patrimonial apar]in ^ntreprinderii dar fizic
se g\sesc la ter]i sau sunt ^n curs de aprovizionare.

II.1.3 Produc]ia ^n curs de execu]ie este produc]ia care nu a parcurs toate fazele de
prelucrare, prev\zute ^n procesul tehnologic, precum [i produsele nesupuse probelor
[i recep]iei tehnice sau necompletate ^n ^ntregime.

II.1.4 Semifabricatele sunt produsele al c\ror proces tehnologic a fost terminat pentru
o faz\ de fabrica]ie [i care vor continua procesul de fabrica]ie (^n alt\ sec]ie) pentru
parcurgerea celorlalte faze sau vor fi vandute ter]ilor.

II.1.5 Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele procesului de
fabrica]ie [i au fost depozitate, ^n vederea vanz\rii, sau au fost livrate direct clien]ilor.

II.1.6 Produsele reziduale sunt elemente secundare rezultate din procesul de

fabrica]ie: rebuturi, de[euri, etc.

II.1.7 Animalele: – acest post se refer\ la animalele n\scute sau cele tinere de orice
fel, cele crescute [i folosite pentru reproduc]ie, cele puse la ^ngr\[at etc.
Specifica]ie: animalele de munc\ reprezint\ imobiliz\ri de natura mijloacelor fixe.

II.1.8 M\rfurile: acele bunuri care au fost achizi]ionate pentru a fi revandute ^n

aceea[i stare sau dup\ ce au suportat o foarte u[oar\ transformare.

II.1.9 Ambalajele: bunuri necesare pentru protec]ia materialelor [i m\rfurilor pe

timpul transportului [i depozit\rii sau pentru o cat mai bun\ prezentare comercial\ a
acestora.

II.2 ~n modelul bilan]ier din ]ara noastr\ se disting urm\toarele categorii ^n “alte active
circulante”:

1. avansuri acordate furnizorilor

2. clien]i [i conturi asimilate
3. alte crean]e
4. decont\ri cu asocia]ii privind capitalul
5. titluri de plasament
6. disponibilit\]i

II.2.1 Avansuri acordate furnizorilor reprezint\ crean]e generate de acordarea unor sume de
bani furnizorilor, ^naintea execu]iei comenzilor sau contractelor.

II.2.2 Clien]i [i conturi asimilate cuprind:

1. crean]e – clien]i
2. efecte de primit
3. clien]i incer]i sau ^n litigiu
4. clien]i – facturi de ^ntocmit

54
 II.2.2.1 Crean]e – clien]i corespund facturilor de vanzare bunuri, executare de lucr\ri
[i prest\ri de servicii care nu au fost ^nc\ ^ncasate pan\ la data ^ncheierii exerci]iului.

II.2.2.2 Efecte de primit sunt crean]e generate ^n momentul ^n care clien]ii au

acceptat o cambie sau au primit un bilet la ordin.

II.2.2.3 Clien]i incer]i sau ^n litigiu reprezint\ crean]ele fa]\ de clien]ii incer]i, r\u
platnici, dubio[i sau afla]i ^n litigiu (insolvabili).

II.2.2.4 Clien]i – facturi de ^ntocmit se refer\ la crean]ele generate de livr\rile c\tre

ter]i, pentru care nu s-au ^ntocmit facturi.

II.2.3 Alte crean]e: acest post bilan]ier se refer\ la crean]ele salariale, sociale [i fiscale,
determinate ca net (sold) al opera]iilor de decontare cu personalul, organismele sociale [i
bugetul statului.

II.2.4 Decont\ri cu asocia]ii privind capitalul reprezint\ crean]a net\ a rela]iilor ^ntreprinderii
cu asocia]ii s\i, referitoare la gestiunea capitalului social.

II.2.5 Titluri de plasament sunt titluri achizi]ionate de ^ntreprindere ^n vederea realiz\rii unui
ca[tig de capital sau de venit, ^ntr-un termen scurt. Cuprind:

- ac]iuni
- obliga]iuni
- bonuri de tezaur
- bonuri de cas\ pe termen scurt
- ac]iuni [i obliga]iuni emise [i r\scump\rate de ^ntreprindere
- titluri de crean]\ negociabile

Reprezint\ cel mult 10% din capitalul societ\]ii emitente atunci cand ^mbrac\ forma
ac]iunilor. Au de obicei o scaden]\ mai lung\ decat efectele comerciale.

II.2.6 Disponibilit\]ile sunt reprezentate ^n bilan]ul ^ntreprinderilor romane[ti printr-o serie

de posturi:

- conturi la b\nci, ^n lei

- conturi la b\nci, ^n devize, ^n ]ar\
- conturi la b\nci, ^n devize, ^n str\in\tate
- casa ^n lei
- casa ^n devize
- acreditive ^n lei
- acreditive ^n devize
- valori de ^ncasat
- alte valori

 Conturi la b\nci: se refer\ la lichidit\]i sub form\ de cecuri de ^ncasat [i efecte de ^ncasat;
efectele remise spre scontare, disponibilit\]ile din conturile curente deschise la b\nci,
sumele ^n curs de decontare, dobanzile de ^ncasat generate de disponibilit\]i aflate ^n
conturile curente.

55
 Casa reprezint\ totalul lichidit\]ilor monetare curente [i al altor valori sub form\ de timbre
fiscale [i po[tale, bilete de tratament [i odihn\, tichete [i bilete de c\l\torie.

 Acreditivele cuprind acreditivele propriu-zise [i avansurile de trezorerie. Acreditivele

sunt deschise de unit\]ile patrimoniale la b\nci, ^n vederea achit\rii unor obliga]ii fa]\ de
furnizorii de bunuri [i servicii pe m\sura ^ndeplinirii condi]iilor aferente acreditivelor
(livrarea de bunuri [i prestarea de servicii).
Avansurile de trezorerie reprezint\ sumele virate la b\nci sau sume ^n numerar, puse la
dispozi]ia personalului sau a ter]ilor, persoane juridice [i fizice, ^n vederea efectu\rii unor
pl\]i ^n numele unit\]ii patrimoniale.

GRUPA III CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE sunt o consecin]\ a

repartiz\rii cheltuielilor [i veniturilor ^n timp, astfel ^ncat s\ se ata[eze unui exerci]iu
financiar determinat toate cheltuielile [i toate veniturile care ^l vizeaz\ efectiv.
Cuprind:

1. cheltuieli constatate ^n avans

2. decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
3. diferen]ele de conversie – activ

III.1 Cheltuielile constatate ^n avans sunt cheltuielile ^nregistrate ^n cursul exerci]iului, dar
care corespund cump\r\rilor de bunuri sau de servicii a c\ror furnizare sau prestare trebuie s\
intervin\ ulterior.

III.2 Decont\rile dun opera]ii ^n curs de clarificare se refer\ la sumele ^n curs de l\murire
(amenzi, loca]ii, cheltuieli de judecat\ sau rezultate din unele opera]ii efectuate ^n conturile
bancare), pentru care nu exist\ documente. Altfel spus este vorba de opera]ii ce nu pot fi
^nregistrate la cheltuieli.

III.3 Diferen]ele de conversie – activ reprezint\ pierderi latente din crean]e sau din datorii
exprimate ^n monede str\ine. Ele sunt determinate ca diferen]\ ^ntre valoarea de intrare, ^n
lei, a crean]elor [i datoriile exprimate ^n devize, stabilit\ la cursul zilei opera]iei de vanzare
sau de cump\rare [i valoarea ^n lei a acestora, la cursul ultimei zile a exerci]iului.
~n evalu\ri [i analize, speciali[tii trebuies\ include\ diferen]ele de conversie – activ ^n
categoria “activelor fictive”.

GRUPA IV PRIMELE PRIVIND RAMBURSAREA OBLIGA}IUNILOR reprezint\

cheltuieli financiare capitalizate (incluse ^n activ). Ele se stabilesc ca diferen]\ ^ntre pre]ul de
rambursare al obliga]iunilor [i pre]ul lor de emisiune. Ele sunt prezente ^n activ datorit\
necesit\]ii de echilibrare a activului cu pasivul deoarece ^n urma emisiunii de obliga]iuni de
c\tre o ^ntreprindere, activul cre[te, prin majorarea masei disponibilit\]ilor, la nivelul pre]ului
de emisiune, ^n timp ce pasivul cre[te, prin majorarea masei capitalurilor ^mprumutate,
datorii pe termen lung, la nivelul pre]ului de rambursare. Primele privind rambursarea
obliga]iunilor sunt supuse amortiz\rii, directe, pe toat\ durata ^mprumutului din emisiunea de
obliga]iuni.

56
 II.3.Posturile bilan]iere de pasiv

~n pasiv se ^nscriu elementele patrimoniale din punct de vedere al provenien]ei lor [i de

gradul de exigibilitate, respectiv sursa de formare a mijloacelor economice ^nscrise ^n activ.
Denumirea de pasiv decurge din faptul c\ sursele economice au un caracter static,
volumul [i structura lor nu se modific\ ^n mod curent sub influen]a diferitelor opera]ii
economico-financiare, decat ^n mic\ m\sur\, partea lor principal\ suferind modific\ri doar ca
urmare a rezultatelor financiare finale, sau a deciziei managerului firmei de a modifica
m\rimea capitalului social.

Pasivul bilan]ier se prezint\ schematic astfel:

PASIV
CAPITALURI PROPRII
CAPITALUL SOCIAL din care:
- capital subscris v\rsat
Patrimoniul regiei
Contul ^ntreprinz\torului individual
Prime legate de capital
Diferen]e din reevaluare
Rezerve
REZULTATUL REPORTAT
Profit nerealizat
Pierderea neacoperit\
REZULTATUL EXERCI}IULUI
Profit
Pierdere
Repartizarea profitului
Alte fonduri
Subven]ii pentru investi]ii
Provizioane reglementate
I.TOTAL CAPITALURI PROPRII
Patrimoniu public
TOTAL CAPITALURI
II.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI
DATORII
~mprumuturi [i datorii asimilate
Furnizori [i conturi asimilate
Clien]i-creditori
Alte datorii
III.TOTAL DATORII
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
Venituri ^nregistrate ^n avans
Decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
Diferen]e de conversie – pasiv
57
IV.TOTAL CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
TOTAL PASIV

GRUPA I CAPITALURILE PROPRII sunt cuprinse ^ntr-o categorie mai ampl\ [i anume
capitaluri permanente. Capitalurile permanente exprim\ ansamblul surselor de finan]are
stabile de care dispune o ^ntreprindere, altfel spus, reprezint\ sursele de finan]are utilizate de
o ^ntreprindere, de o manier\ permanent\ duurabil\.
Din structura capitalurilor proprii ^n bilan]ul ^ntreprinderilor romane[ti fac parte:

1. capitalul social
2. contul ^ntreprinz\torului
3. prime legate de capital
4. diferen]e din reevaluare
5. rezerve
6. rezultatul reportat
7. rezultatul exerci]iului
8. repartizarea profitului
9. fonduri
10. subven]ii pentru investi]ii
11. provizioane reglementate

I.1 Capitalul social este sursa generat\ ini]ial de aporturile ^n natur\ sau ^n bani ale
asocia]ilor. Pe parcursul vie]ii ^ntreprinderii, capitalul social poate fi modificat ca urmare a
opera]iilor de cre[tere [i de reducere de capital.
~n cadrul societ\]ilor pe ac]iuni [i ^n comandit\ pe ac]iuni, capitalul social este
reprezentat de ac]iuni egale ca valoare.
~n cadrul societ\]ilor ^n nume colectiv, ^n comandit\ simpl\ [i cu r\spundere limitat\,
capitalul social este reprezentat de p\r]i sociale, egale ca valoare.

I.2 Contul ^ntreprinz\torului individual ^n cadrul acestui post se ^nscriu opera]iile privind
aporturile [i retragerile efectuate de persoanele fizice autorizate s\ desf\[oare activit\]i
independente [i care conduc contabilitatea ^n partid\ dubl\.

I.3 Primele legate de capital se refer\ la primele de emisiune, de aport [i de fuziune. Aceste
opera]ii sunt generate de opera]ii de cre[tere a capitalului realizate prin emisiunea de noi
ac]iuni sau p\r]i sociale, cump\rate ^n numerar sau care vin s\ remunereze aporturile ^n
natur\, precum [i opera]iile de fuziune, care presupun, la randul lor, emisiunea de ac]iuni noi.

 Prima de emisiune: diferen]a dintre pre]ul de emisiune [i valoarea nominal\ a ac]iunilor

sau p\r]ilor sociale.

 Prima de aport: apare ^n cazul cre[terii de capital prin aport ^n natur\. Se calculeaz\ ca
diferen]\ ^ntre valoarea matematic\ contabil\ a ac]iunii sau p\r]ii sociale [i valoarea sa
nominal\.
~n mod evident, noile ac]iuni sau p\r]i sociale emise trebuie s\ aib\ aceea[i valoare
nominal\.

58
 Prima de fuziune: apare ^n cazul fuziunii a dou\ societ\]i; se calculeaz\ ca diferen]\ ^ntre
valoarea matematic\ contabil\ sau intrinsec\ a ac]iunilor sau p\r]ilor sociale [i valoarea lor
nominal\.
Prima de fuziune este, ^n acela[i timp, dreptul de intrare al noilor asocia]i ai societ\]ii
absorbante.

I.4 Diferen]ele din reevaluare reprezint\ contrapartida plusului de valoare degajat asupra
imobiliz\rilor, ^n cadrul opera]iei de reevaluare. Aceast\ opera]ie se efectueaz\ asupra
ansamblului imobiliz\rilor corporale [i financiare. O dat\ constituite, diferen]ele din
reevaluare pot fi utilizate, par]ial sau total pentru cre[terea capitalului, atunci cand legea
solicit\ ca m\rimea acestuia s\ ating\ un minim determinat.
De precizat c\ diferen]ele din reevaluare nu pot fi utilizate direct pentru compensarea
pierderilor, [i nu pot face obiectul distribuirii (^n favoarea asocia]ilor).

I.5 Rezervele sunt, ^n principiu, beneficii ale anilor preceden]i capitalizate de ^ntreprindere,
^n mod durabil, pan\ la decizia contrar\ a organismelor competente.
Ele se ^ntalnesc ^n contabilitatea romaneasc\ sub trei forme:

c) rezerve legale
d) rezerve statutare
e) alte rezerve

 Rezerva legal\: constituit\ pe baz\ legal\ [i contribuie la asigurarea unei autofinan]\ri

continue. Ea se constituie din beneficiile exerci]iului, dup\ ce acestea compenseaz\
eventualele pierderi anterioare (rezultatul reportat – debitor).

 Rezervele statutare: sunt rezervele a c\ror constituire este stipulat\ ^n statutul societ\]ii
(sau prin clauze contractuale). Utilizate pentru acoperirea financiar\ a pierderilor sau
pentru a le incorpora ^n masa capitalului social (cre[tere capital).

 Alte rezerve: pot fi constituite facultativ prin repartizarea profitului net. Ele sunt utilizate
pentru acoperirea pierderilor sau alte scopuri potrivit Adun\rii Generale a Ac]ionarilor
(AGA).

I.6 Rezultatul reportat reprezint\ rezultatul sau partea din rezultat a c\rei afectare financiar\ a
fost amanat\ de AGA sau asocia]i. Rezultatul reportat poate fi:

- pozitiv cand este vorba de un beneficiu nerepartizat

- negativ cand este voraba de o pierdere contabil\ la ^ncheierea exerci]iilor
anterioare, neacoperit\ ^nc\ din punct de vedere financiar.

I.7 Rezultatul exerci]iului se determin\ fie prin calculul varia]iei nete, ^ntre sfar[itul [i
^nceputul exerci]iului, fie ca diferen]\ ^ntre venituri [i cheltuieli. Poate fi:

- favorabil\ [i reprezint\ profit

- nefavorabil\ [i reprezint\ pierdere

I.8 Repartizarea profitului se calculeaz\ ca diferen]\ ^ntre venituri [i cheltuieli. Profitul

reprezint\ diferen]a favorabil\. Principalele destina]ii pe care le poate primi profitul:

59
 - majorarea capitalului social
- constituirea fondurilor de rezerv\ (^n limita prevederilor legale [i a
statutului societ\]ii)
- constituirea fondului de dezvoltare pentru investi]ii
- formarea fondului de participare la profit a salaria]ilor
- dividende pl\tite sau determinate a fi pl\tite ac]ionarilor [i asocia]ilor
- alte destina]ii neinterzise de lege, hot\rate de AGA sau ac]ionari (exemplu:
fond de risc, fond special sponsorizare, ac]iuni social culturale).

I.9 Fondurile sunt constituite prin modalit\]i precis explicitate [i pentru un scop precizat
(exemplu: profitul).

I.10 Subven]iile pentru investi]ii sunt surse de finan]are alocate de la bugetul statului sau pe
alte c\i, de care beneficiaz\ o ^ntreprindere, pentru procurarea sau producerea de echipamente
sau a altor bunuri de natura imobiliz\rilor, pentru realizarea unor activit\]i pe termen lung sau
pentru acoperirea altor cheltuieli de natura investi]iilor.
Este asimilat\ subven]iilor pentru investi]ii valoarea bunurilor de natura imobiliz\rilor,
primite cu titlu gratuit sau constatate ^n plus cu ocazia inventarierii. Aceasta pe m\sura
amortiz\rii respective, subven]ia pentru investi]ii este virat\ la venituri excep]ionale.

I.11 Provizioane reglementate corespund unei frac]iuni din rezultat, plasat\ sub un regim de
exonerare de impozit. Provizioanele reglementate sunt facultative, o dat\ practicate de
^ntreprindere sunt integral deductibile.

GRUPA II PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI sunt destinate

acoperirii de riscuri [i cheltuieli pe care evenimente survenite sau ^n curs de desf\[urare le fac
probabile [i al c\ror obiect este determinat cu precizie, dar a c\ror realizare este incert\.
Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli se clasific\ ^n:

- provizioane pentru riscuri

- provizioane pentru cheltuieli

 Provizioanele pentru riscuri se refer\ la existen]a unor riscuri privind pl\]ile previzibile, la
sfar[itul exerci]iului, dar care comport\ un element de incertitudine ^n privin]a m\rimii [i
realiz\rii lor.

 Provizioanele pentru cheltuieli se refer\ la provizioanele pentru cheltuieli de repartizat

asupra mai multor exerci]ii, ele corespund cheltuielilor previzibile care nu ar putea fi
suportate numai de exerci]iul ^n care vor fi angajate (repara]ii de volum mare, lucr\ri de
^ntre]inere, etc.).

Utilizarea corect\ a categoriilor de provizioane pentru riscuri [i cheltuieli ne oblig\ la

urm\toarele delimit\ri:

1. provizioane pentru riscuri [i cheltuieli [i rezerve

2. provizioane pentru riscuri [i cheltuieli [i datorii prvizionate
3. provizioane pentru riscuri [i cheltuieli [i provizioane pentru deprecierea
elementelor de activ

60
II.1 Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli [i rezervele
~n timp ce rezervele reprezint\ o frac]iune a beneficiilor, provizioanele pentru riscuri [i
cheltuieli se constituie prin includerea lor ^n cheltuieli; reprezint\ datorii poten]iale ale
^ntreprinderii.

II.2 Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli [i datorii provizionate

Datoriile provizionate au un caracter ireversibil, iar sumele care trebuie pl\tite pot fi
determinate cu u[urin]\.

II.3 Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli [i provizioane pentru deprecierea elementelor de

activ: sunt elemenete substractive de activ.

GRUPA III DATORIILE sunt surse de finan]are externe puse la dispozi]ia unei
^ntreprinderi, fie de obligatari [i institu]ii de credit (datorii financiare), fie de furnizori, fie de
al]i ter]i (datorii fiscale sau sociale).
Datoriile sunt grupate astfel:

1. ^mprumuturi [i datorii asimilate (datorii financiare)

2. furnizori [i conturi asimilate (datorii din exploatare)
3. avansuri primite de clien]i (clien]i – creditori)
4. alte datorii (datorii salariale, sociale, fiscale, datorii fa]\ de asocia]i [i
ac]ionari, datorii fa]\ de creditori, etc.)

Datoriile sunt clasificate, ^n anexa bilan]ului, ^n func]ie de scaden]\ ^n:

- datorii angajate ^n limita unui an

- datorii angajate pe o perioad\ ^ntre 1 [i 5 ani
- datorii angajate pe o perioad\ mai mare de 5 ani

Din punct de vedere financiar clasificarea cea mai semnificativ\ este aceea prin care se
separ\ datoriile financiare, generatoare de dobanzi, de datoriile din exploatare care cu unele
excep]ii nu sunt purt\toare de dobanzi.

III.1 ~mprumuturi [i datorii asimilate regrupeaz\ o palet\ larg\ de datorii cu caracter

financiar:

- ^mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni

- credite bancare pe termen mediu [i lung primite de la alte societ\]i
comerciale [i unit\]i bancare
- datorii legate de participa]ii
- datorii privind concesiunile, brevetele, licen]ele [i alte drepturi [i valori
asimilate, preluate ^n patrimoniu
- credite bancare pe termen scurt
- dobanzile datorate aferente acestor categorii de ^mprumuturi

III.2 Furnizori [i conturi asimilate acest post cuprinde datorii fa]\ de furnizorii de materii
prime, m\rfuri [i servicii, efectele de plat\ aferente activit\]ii de exploatare, datoriile fa]\ de
furnizorii de imobiliz\ri, efecte de plat\ pentru imobiliz\ri [i cheltuieli de pl\tit, sub forma
furnizorilor a c\ror facturi sunt nesosite, dar a c\ror valoare este suficient de bine cunoscut\.
61
III.3 Avansuri primite de la clien]i (clien]i – creditori) reprezint\ soldul sumelor ^ncasate de
la clien]i ^nainte de efectuarea livr\rilor de bunuri, execut\rilor de lucr\ri [i prest\ri servicii,
^n numele acestora.

III.4 Alte datorii este postul ce reune[te datoriile fa]\ de personal, datoriile fa]\ de
organismele de asigur\ri [i protec]ie social\, datoriile fa]\ de bugetul de stat [i alte organisme
publice, datorii fa]\ de asocia]i, datorii fa]\ de creditori diver[i, datorii pentru v\rs\mintele
r\mase de efectuat privind titlurile de plasament.

GRUPA IV CONTURILE DE REGULARIZARE {I ASIMILATE

Aceast\ mas\ a pasivului cuprinde:
1. venituri constatate ^n avans
2. decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare
3. diferen]e de conversie – pasiv

IV.1 Veniturile constatate ^n avans se refer\ la bunuri [i servicii facturate [i contabilizate ^n

cursul exerci]iului financiar, dar a c\ror livrare sau prestare nu va fi realizat\ decat ^n cursul
exerci]iilor ulterioare. Cuprind:

- valoarea facturilor trimise clien]ilor, f\r\ ca bunurile s\ fi fost livrate sau

serviciile s\ fi fost prestate
- venituri ^ncasate precum chirii, abonamente, asigur\ri, dobanzi,
corespunz\toare exerci]iului urm\tor sau exerci]iilor urm\toare

IV.2 Decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare se refer\ la soldurile creditoare generate de
opera]ii ^n curs de l\murire. Contul ^n cauz\ [i postul bilan]ier aferent reprezint\, mai
degrab\, un cost tranzitoriu sau de a[teptare.

IV.3 Diferen]ele de conversie – pasiv reprezint\ ca[tiguri latente din crean]e sau din datorii
exprimate ^n monede str\ine. Ele sunt determinate ca diferen]\ ^ntre valoarea de intrare, ^n
lei, a crean]elor [i datoriilor exprimate ^n devize, stabilit\ la cursul zilei opera]iei de vanzare
sau cump\rare, [i valoarea ^n lei a acestora, la cursul ultimei zile a exerci]iului.

III.LUCR|RI DE ~NCHIDERE

III.1.Etape premerg\toare ^ntocmirii bilan]ului

Înainte de a se ^ntocmi componentele bilan]ului contabil este necesar s\ se parcurg\ urm\toare

etape premerg\toare:

III.1.1.~NTOCMIREA BALAN}EI DE VERIFICARE ~NAINTE DE

INVENTARIERE
62
 III.1.2.INVENTARIEREA PATRIMONIULUI
III.1.3.REGULARIZAREA, RECTIFICAREA {I DELIMITAREA
OPERA}IILOR ECONOMICE
III.1.4.DETERMINAREA REZULTATULUI EXERCI}IULUI {I
REPARTIZAREA ACESTUIA

III.1.1.Întocmirea balan]ei de verificare ^nainte de inventariere

A[a dup\ cum se cunoa[te ^n cursul exerci]iului financiar, opera]iile economice

consemnate ^n documentele justificative se ^nregistreaz\ ^n eviden]a cronologic\, ^n
“Registrul-jurnal” [i sistematic\ ^n “Registrul Carte-Mare”.
Dar pentru a ^ntocmi conturile anuale este necesar s\ se verifice exactitatea datelor
^nregistrate ^n contabilitate. Acest lucru se realizeaz\ cu ajutorul balan]ei de verificare care
este “procedeul specific metodei contabilita]ii care asigur\ verificare\ exactita]ii ^nregistr\rii
opera]iilor economice ^n conturi, leg\tura dintre conturile sintetice [i bilan], leg\tura dintre
conturile sintetice [i conturile analitice, precum [i centralizarea datelor contabilit\]ii curente.

Potrivit legii contabilit\]ii nr.82/1991, balan]a de verificare se ^ntocme[te obligatoriu

lunar sau ^n mod excep]ional [i la alte termene.
Întocmirea balan]ei de verificare ^nainte de inventariere are ca scop stabilirea soldurilor
scriptice, date de soldurile conturilor. Acest stoc scriptic se va prelua ^n listele de
inventariere [i se va compara cu stocul faptic stabilit la inventariere. De asemenea, se
realizeaz\ si o prim\ func]ie a balan]ei de verificare a exactit\]ii datelor ^nregistrate ^n
conturi. Acest lucru se realizeaz\ prin verificarea egalit\]ilor ce trebuie s\ existe ^n cadrul
balan]ei de verificare.

“Cu ajutorul balan]ei de verificare se verific\ corela]iile dintre egalit\]ile generate de

dubla ^nregistrare a opera]iilor patrimoniale ^n contabilitate, respectiv concordan]a dintre
totalul ^nregistrarilor din registru jurnal [i totalul rulajelor debitoare [i totalul rulajelor
creditoare din balan]\, precum [i concordan]a dintre totalul soldurilor finale debitoare [i
creditoare din cartea mare [i totalul soldurilor finale debitoare [i creditoare din balan]\”. [7]

De fapt, calitatea muncii contabile este data de egalitatea rulajelor lunii curente deoarece
egalit\]ile sunt fie calculate ^n perioada precedent\ (soldurile finale sau sumele precedente),
fie rezult\ din calcule aritmetice (total sume [i solduri finale). Prezint\ totu[i importan]\ s\ se
confrunte rulajele din balan]a de verificare cu totalul numelor din “Registrul jurnal” care
trebuie s\ fie egale pentru acea[i perioad\ de timp. Dac\ egalitatea rulajelor lunii curente nu se
respect\ atunci ^nseamna c\ au existat erori de ^nregistrare care au dus la o inegalitate.

O parte din aceste erori se pot depista cu ajutorul balan]ei de verificare, dar, exist\ [i erori
care nu pot fi depistate cum ar fi:
63
 - erori de omisiune,
- erori de compensa]ie
-erori de imputa]ie
- alte erori ^nregistrate

Cu ajutorul balan]elor de verificare nu se pot descoperi:

a) Omisiunile de ^nregistrare concretizate ^n faptul c\ opera]ie economic\ nu este

^nregistrat\ nici ^n “Registrul jurnal” [i, prin urmare, nici ^n “Registrul Cartea Mare”.
b) Eror\rile de compensa]ie concretizate ^n reportarea gre[it\ a sumelor din “Registrul
jurnal” sau din documentele justificative in “Registrul Carte Mare” ^n sensul c\ s-a trecut
o sum\ ^n plus ^ntr-o parte a unui cont sau a mai multor conturi [i o alt\ sum\ ^n minus,
egal\ cu cea trecut\ ^n plus, astfel ^ncat pe cele dou\ categorii de sume se compenseaz\.
c) Erorile de imputa]ie concretizate ^n reportarea unor sume exacte ca valori absolute din
“Registrul jurnal” ^n “Registrul Cartea Mare” atat ^n debit cat [i ^n credit, ^ns\ ^n alte
conturi decat cele corespunz\toare con]inutului economic al opera]iei respective.
d) Alte erori de ^nregistrare a opera]iilor economice cum ar fi: stabilirea unor
coresponden]e gre[ite a conturilor; ^nregistr\ri duble ale unor opera]ii economice;
invers\ri de formule contabile; redact\ri de formule contabile corecte, dar cu alte sume,
mai mari sau mai mici decat cele reale etc.

Aceste categorii de erori nu influen]eaza dubla ^nregistrare [i ca urmare egalit\]ile exist\.

Unii speciali[ti recomand\ utilizarea unor balan]e {AH pentru depistarea acestor erori dar,
numai c\ urmare a unor coresponden]e incorecte se pot depista asemenea erori. Dac\
coresponden]a conturilor este corect\ nu se pot depista aceste erori. Cel mai adesea aceste
erori sunt descoperite prin: “punctarea” documentelor justificative pentru a se vedea dac\ au
fost ^nregistrate ^n totalitate; prin descoperirea “^ntampl\toare” a unor documente
justificative care nu “poart\” pe ele men]iunea “contabilizat”; ca urmare a reclama]iilor
primite de la ter]i ^n leg\tur\ cu opera]iile economice emise de la contabilizare sau
contabilizate eronat, etc.

III.1.2.Inventarierea patrimoniului

Inventarierea este un procedeu al metodei contabilit\]ii care const\ ^n ”ansamblul

opera]iunilor prin care se constat\ existenta [i starea tuturor elementelor de activ [i pasiv,
cantitativ-valoric sau numai valoric, aflate ^n patrimoniul unita]ilor la o anumit\ dat\”.[10]

Prin inventariere se determin\ situa]ia real\ a patrimoniului [i cuprinde toate elementele

patrimoniale, precum [i bunurile [i valorile de]inute cu orice titlu, apar]inind altor persoane
fizice sau juridice, ^n vederea ^ntocmirii bilan]ului contabil. Inventarierea se efectueaz\ prin
cercetarea elementelor patrimoniale existente, cercetarea const\ ^n examinarea [i observarea
nemijlocit\, pe teren a bunurilor sau opera]iilor supuse inventarierii, din (toate) diferitele
sectoare(le).

64
 Necesitatea cunoa[terii cat mai exacte a patrimoniului este impus\ de cerin]ele Legii
contabilit\]ii care la art.10 prevede ca “bilan]ul contabil trebuie s\ de-a o imagine fidel\, clar\
[i complet\ a patrimoniului, a situa]iei financiare [i a rezultatelor ob]inute”. Agen]ii
economici, au obliga]ia s\ efectueze inventarierea general\ a patrimoniului:

- la ^nceputul activit\]ii
- cel pu]in o dat\ pe an pe parcursul func]ion\rii sale
- ^n cazul fuzion\rii sau lichid\rii
- ^n alte situa]ii prev\zute de lege
conform Legii contabilit\]ii num\rul 82/1991, articolul 10.

Inventarierea ^ndeplineste trei func]ii [i anume: [10]

-func]ia de control a concordan]ei dintre informa]iile furnizate de contabilitate [i realitate;

-func]ia de stabilire a situa]iei nete [i a rezultatului exercitiului;
-func]ia de calcul [i eviden]a stocurilor, consumurilor [i a vânz\rilor.

1.Func]ia de control a concordan]ei dintre informa]iile furnizate de contabilitate [i

realitate.

Oricat ar fi de riguros organizate transportul, depozitarea [i manipularea bunurilor, oricat

de bine ar fi ]inut\ contabilitatea elementelor patrimoniale, ^n anumite situa]ii pot ap\rea
diferen]e ^ntre soldurile scriptice [i realitate. Datele furnizate de contabilitate au un caracter
relativ datorit\ urm\toarelor aspecte:

a) contabilitatea nu poate surprinde modific\rile cantitative [i calitative, produse ^n timpul

transportului, manipul\rii [i depozit\rii bunurilor economice;
b) ^n cadrul unor gestiuni pot s\ aib\ loc furturi, risip\ [i proast\ gospod\rire a unor
sortimente de bunuri;
c) unele date din documentele primare pot fi omise cu ocazia ^nregistr\rii lor ^n
contabilitae, ^nregistrate repetat sau ^nregistrate eronat;
d) personalul care gestioneaz\ [i manipuleaz\ bunurile poate da dovad\ de neglijen]\ sau
nepricepere;
e) la unele sortimente se pot crea stocuri f\r\ mi[care, greu vandabile sau de prisos;
f) poate s\ apar\ anularea unor comenzi datorit\ renun]\rilor unor clien]i, calamit\]i naturale
sau cazuri de for]\ major\.

Prin inventarierea general\ a patrimoniului se identific\ bunurile care nu sunt utilizate,

crean]ele vechi [i ne^ncasate [i se iau pe aceast\ baz\ m\surile de pre^ntampinare sau limitare
a pagubelor, pentru cre[terea eficien]ei [i int\rirea disciplinei decont\rilor.

2.Func]ia de stabilire a situa]iei nete [i a rezultatului exerci]iului

Pe baza inventarierii se definitiveaz\ situa]ia net\ a patrimoniului care se determin\ cu

ajutorul rela]iei:

Situa]ia net\ a patrimoniului = Active (inventariate) – Datorii (inventariate)

65
 Excluzand o cre[tere sau o mic[orare a aportului proprietarilor la capitalul social,
rezultatul net al exerci]iului se determin\ ^n func]ie de varia]ia situa]iei nete:

Rezultatul net = Situa]ia net\ (de la finele exerci]iului) – Situa]ia net\(de la ^nceputul
vvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvvexerci]iului)

Prin inventariere se confirm\ realitatea activelor patrimoniale [i a datoriilor, asigurandu-

se premisele determin\rii corecte a situa]iei nete, a obliga]iilor fiscale [i a rezultatului net.

3.Func]ia de calcul [i eviden]\ a stocurilor, consumurilor [i vanz\rilor

bbbbbbPentru eviden]a stocurilor unit\]ile patrimoniale mici [i mijlocii pot folosi metoda
inventarului intermitent. ~n aceast\ variant\ de lucru, conturile de stocuri din clasa a 3-a se
vor folosi numai la ^nceputul [i sfar[itul lunii. Pe parcursul lunii se utilizeaz\ pentru
^nregistrarea intr\rii ^n patrimoniu a materiilor prime, m\rfurilor etc. aprovizionate de la ter]i,
conturile de cheltuieli corespunz\toare conturilor de stocuri. La finele fiec\rei luni, conturile
de stocuri se debiteaz\ ^n coresponden]\ cu contul de cheltuieli aferente, cu valoarea stoului
stabilit prin inventariere. Aceste stocuri de la finele lunii se vor anula la ^nceputul lunii
urm\toare prin inducerea lor in cheltuieli.

Ie[irile din stocuri se stabilesc conform rela]iei:

Ie[irile din stoc = Stocuri ini]iale + Intr\ri din cursul perioadei – Stocuri finale
(de la finele lunii (prin aprovizion\ri sau (inventariate la
precedente) din produc]ie proprie) finele lunii curente)

A[adar ^n cazul folosirii metodei inventarului intermitent ^n func]ie de rezultatul

inventarierii lunare a materiilor prime se stabilesc consumurile iar inventarierea produselor
finite st\ la baza determin\rii veniturilor din produc]ia stocat\ etc.

Inventarierea general\ a patrimoniului presupune parcurgerea urm\toarelor etape:

1.preg\tirea inventarierii;
2.inventarierea propriu-zis\;
3.stabilirea, regularizarea [i ^nregistrarea diferen]elor constatate la inventariere.

1.PREG|TIREA INVENTARIERII

Este o etap\ premerg\toare inventarierii propriu zise ^n cadrul c\reia se iau dou\ categorii
de m\suri:

- m\suri organizatorice;
- m\suri contabile.

2.INVENTARIEREA PROPRIU-ZIS| A PATRIMONIULUI

66
 ~n aceast\ etap\ are loc stabilirea real\ a patrimoniului care cuprinde toate elementele
patrimoniale (activele [i pasivele), inclusiv bunurile [i valorile de]inute cu orice titlu
apar]inand unor persoane fizice sau juridice. Constatarea elementelor patrimoniale supuse
inventarierii se face prin ^nscrierea lor ^n listele de inventariere. Listele de inventariere se
^ntocmesc separat pe locuri de depozitare, pe grupe de bunuri, separat pentru bunurile aflate
^n proprietate de cele aflate ^n custodie.

3.STABILIREA, REGULARIZAREA {I ~NREGISTRAREA

DIFEREN}ELOR
CONSTATATE LA INVENTARIERE

~n vederea stabilirii diferen]elor de inventar o problema important\ ce trebuie rezolvat\

este stabilirea corect\ a valorii de inventar, deoarece valoarea contabil\ se preia din
contabilitate.

Valoarea de inventar este dat\ de pre]ul pie]ei de la data inventarierii. La stabilirea valorii
de inventar se aplic\ principiul pruden]ei potrivit c\ruia nu se admite supraevaluarea
elementelor de activ [i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv [i a
cheltuielilor. Astfel, ^n cazul elementelor de activ, dac\ se constat\ c\ valoarea de inventar
este mai mare decit valoarea contabila, ^n listele de inventarierese vor ^nscrie valorile din
contabilitate. În cazul ^n care valoarea de inventar este mai mica dec\t valoarea contabil\, ^n
listele de inventariere se ^nscriu valorile contabile. În contabilitate, pentru aceste diferente ^n
minus considerate deprecieri reversibile,se constituie provizioane. Pentru imobiliz\ri se pot
^nregistra [i deprecieri ireversibile sub form\ de amortiz\ri.

Cat privesc diferen]ele cantitative [i valorice constatate ^ntre stocurile scriptice [i faptice,
ele se solutioneaz\ mai ^ntai [i, ca principiu general, plusurile se reflect\ ca o intrare ^n
gestiune, iar minusurile se recupereaz\ de la vinova]i sau se ^nregistreaz\ ca [i cheltuieli.
Aceste diferen]e constatate la inventarierea general\ a patrimoniului sunt regularizate [i
solu]ionate ^n urmatoarea ordine:

-compensarea plusurilor cu minusurile de inventar;

-perisabilita]i normale;
-^nregistrarea ^n contabilitate a diferen]elor.

Dac\ cantit\]ile [i valorile constatate faptic la un anumit element patrimonial sunt mai
mari decat cele din contabilitate, rezult\ un plus de inventar, iar ^n cazul invers rezult\ un
minus de inventar.
Dup\ stabilirea plusurilor [i minusurilor de inventar, se procedeaz\ la regularizarea
diferen]elor.

~n principiu, plusurile se inregistreaz\ ca intr\ri ^n patrimoniul unit\]ilor, iar minusurile se

recupereaz\ de la vinova]i sau se trec asupra cheltuielilor – dup\ caz. Stabilirea sumelor ce se
67
imput\ persoanelor vinovate se face la valoarea de ^nlocuire, care reprezint\ costul de
achizi]ie a bunurilor la data constat\rii pagubei. Acest cost de achizi]ie cuprinde: pre]ul de
cump\rare practicat pe pia]\, la care se adaug\ taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport
– aprovizionare [i alte cheltuieli necesare punerii ^n stare de utilitate sau pentru intrarea ^n
gestiune a bunurilor respective. La toate aceste componente se adaug\ T.V.A.

Practic, diferen]ele constatate cu prilejul inventarierii generale a patrimoniului sunt

regularizate prin urm\toarele modalit\]i:

a) compensarea plusurilor cu minusurile de inventar;

b) acordarea de perisabilit\]i normale;
c) ^nregistrarea plusurilor de inventar [i imputarea minusurilor de inventar
persoanelor vinovate;

Calculul compens\rilor dintre plusurile [i minusurile stabilite de inventariere, acordarea

perisabilit\]ilor, sc\derea din contabilitate a altor lipsuri [i deprecieri neimputabile,
constituirea provizioanelor pentru deprecieri nu influen]eaz\ m\rimea profitului impozabil [i a
taxei pe valoare ad\ugat\ datorate [i toate acestea sunt nedeductibile fiscal.

A.Compensarea plusurilor cu minusurile de inventar

Compensarea plusurilor cu minusurile opereaz\ numai dac\ sunt ^ndeplinite urm\toarele

condi]ii:

 existen]a riscului de confuzie ^ntre sortimentele aceluia[i bun material, din cauza
asem\n\rii ^n ceea ce prive[te aspectul exterior: culoare, model, dimensiuni,
ambalaj [i alte elemente;
 plusurile [i minusurile trebuie s\ fie aferente acelea[i perioade de gestiune [i
acelea[i gestiuni.

Compensarea nu este admis\ ^n cazul ^n care s-a f\cut dovada c\ lipsurile constatate
provin din sustragerea sau distrugerea bunurilor respective, datorate vinov\]iei persoanelor
^ns\rcinate cu gestionarea acestor bunuri.

~n practica compens\rii diferen]elor ^n plus [i minus stabilite la inventariere se pot

^ntalni patru situa]ii diferite:

a) valoarea cantit\]ilor constatate lips\ dep\[e[te suma cantit\]ilor constatate ^n plus

iar ^n urma compens\rii cantit\]ilor egale de plusuri [i minusuri rezult\ o diferen]\
valoric\ negativ\, datorit\ faptului c\ pre]ul mediu al sortimentelor la care s-a
constatat plus este mai mic decat cel al sortimentelor la care s-a constatat lips\.

 ~n contabilitate se realizeaz\ urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea lipsei de materii prime, 100 kg ^n valoare de 350.000 lei [i a diferen]elor

valorice negative de 100.000 lei:

600 “Cheltuieli cu materii prime” = 300 “Materii prime” 450.000

68
 ~nregistrarea imput\rii contravalorii materiilor prime constatate lips\ [i a diferen]elor
valorice negative ^n sum\ de 450.000 lei:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul”= % 535.500

758 “Alte venituri din exploatare”450.000
4427 “T.V.A. colectat\” 85.500

Dac\ nu s-ar fi compensat diferen]ele ^n minus s-ar fi ^nregistrat un plus de gestiune [i s-

ar fi imputat diferen]a ^n minus sau ^n cazul ^n care exist\ un plus dintr-un anumit produs [i
o lips\ din alt produs. ~n contabilitate s-ar fi impus urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea plusului de materii prime de 200 kg ^n valoare de 900.000 lei:

300 “Materii prime” = 600 ”Cheltuieli cu materiile prime” 900.000

 ~nregistrarea lipsei de materii prime imputabile de 300 kg ^n valoare de 1.350.000 lei:

600 “Cheltuieli cu materii prime” = 300 “Materii prime” 1.350.000

 ~nregistrarea imput\rii lipsei de materii prime de 1.350.000 lei f\r\r T.V.A [i T.V.A.
colectat\ 19%:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 1.606.500

758 “Alte venituri din exploatare” 1.350.000
4427 “T.V.A. colectat\” 256.500

b) valoarea cantit\]ilor constatate lips\ dep\[e[te pe cea a cantit\]ilor constatate ^n

plus dar ^n urma compens\rii cantit\]ile egale de plusuri [i minusuri rezult\ o
diferen]\ valoric\ pozitiv\ datorit\ faptului c\ pre]ul mediu al sortimentelor la care
s-au constatat minusuri este mai mic decat cel al sortimentelor la care s-au
constatat plusuri.

 ~nregistrarea ^n contabilitate a situa]iei rezultate ^n urma compens\rii:

 ~nregistrarea diferen]ei valorice pozitive de 300.000 lei, ca un plus ^n gestiune:

300 “Materii prime” = 600 “Cheltuieli cu materiile prime” 300.000

 ~nregistrarea imput\rii lipsei cantitative necompensate de 100 kg din sortimentul S4 ^n

valoare de 200.000 lei f\r\ T.V.A. [i T.V.A. colectat\ 19 %:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 238.000

758 “Alte venituei din exploatare” 200.000
4427 “T.V.A. colectat\” 38.000

 Concomitent:

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 200.000

69
 Dac\ nu s-ar fi compensat diferen]ele ^n plus [i ^n minus s-ar fi ^nregistrat un plus ^n
gestiune [i s-ar fi imputat diferen]a, opera]iuni care ^n contabilitate s-ar fi reflectat:

 ~nregistrarea plusului de materii prime, 200 kg ^n valoare de 1.100.000 lei:

300 “Materii prime” = 600 “Cheltuieli cu materiile prime” 1.100.000

 ~nregistrarea lipsei de materii prime imputabile ^n valoare de 1.000.000 lei:

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 1.000.000

 ~nregistrarea imput\rii contravalorii materiilor prime constatate lips\, de 1.000.000 lei f\r\
T.V.A. [i T.V.A. colectat\ 19%:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 1.190.000

758 “Alte venituri din exploatare” 1.000.000
4427 “T.V.A. colectat\” 190.000

c) suma cantit\]ilor constatate ^n plus este mai mare decat cea a cantit\]ilor
constatate ^n minus iar ^n urma compens\rii cantit\]ilor egale de plusuri [i
minusuri rezult\ o diferen]\ valoric\ pozitiv\ datorit\ faptului c\ pre]ul mediu al
sortimentelor la care s-a constatat plus este mai mare decat pre]ul mediu al
sortimentelor la care s-a constat lips\.

 ~n contabilitate ^nc\rcarea gestiunii de materii prime se va ^nregistra:

300 “Materii prime” = 600 “Cheltuieli cu materiile prime” 102.000

Dac\ nu s-ar fi intrunit condi]iile pentru compensarea plusurilor cu minusurile, s-ar fi

^nregistrat un plus ^n gestiune [i s-ar fi imputat diferen]a, opera]iuni care ^n contabilitate s-
ar fi reflectat:

 ~nregistrarea plusului de materii prime, 200 kg ^n valoare de 402.000 lei:

300 “Materii prime” = 600 “Cheltuieli cu materiile prime” 402.000

 ~nregistrarea lipsei de materii prime imputabile ^n valoare de 300.000 lei:

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 300.000

 ~nregistrarea imput\rii contravalorii materiilor prime constatate lips\, inclusiv a T.V.A.-

ului colectat 19%:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 357.000

758 “Alte venituri din exploatare” 300.000
4427 “T.V.A. colectat\” 57.000

70
 d) valoarea cantit\]ilor constatate ^n plus este mai mare decat cea a cantit\]ilor
constatate ^n minus dar ^n urma compens\rii cantit\]ilor egale de plusuri [i
minusuri rezult\ o diferen]\ valoric\ negativ\.

~n acest caz se imput\ diferen]a valoric\ negativ\ rezultat\ ^n urma compens\rii cantit\]ilor
egale [i se ^nregistreaz\ ca un plus ^n gestiune, valoarea cantit\]ilor constatate ^n plus care
dep\[esc suma celor constatate ^n minus.

 ~n contabilitate se ^nregistreaz\:

 Plusul de 30 buc ^n valoare de 56.000 lei, prin formula contabil\:

345 “Produse finite” = 711 “Venituri din produc]ia stocat\” 56.000

 Diferen]a valoric\ negativ\, prin formula contabil\:

711 “Venituri din produc]ia stocat\” = 345 “Produse finite” 290.000

 Imputarea diferen]ei negative, inclusiv a T.V.A.-ului colectat de 19%, prin formula

contabil\:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 345.100

758 “Alte venituri din exploatare” 290.000
4427 “T.V.A. colectat\” 55.100

Dac\ nu s-ar fi ^ntrunit toate condi]iile pentru realizarea compens\rii plusurilor cu

minusurile, s-ar fi ^nregistrat un plus de gestiune [i s-ar fi imputat contravaloarea aferent\
sortimentelor la care s-a constat lips\.

 ~n contabilitate ^n aceste condi]ii s-ar impune urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea plusului de produse finite de 420 kg ^n valoare de 836.000 lei:

345 “Produse finite” = 711 “Venituri din produc]ia stocat\” 836.000

 ~nregistrarea lipsei de produse finite:

711 “Venituri din produc]ia stocat\” = 345 “Produse finite” 1.070.000

 ~nregistrarea imput\rii contravalorii produselor finite, inclusiv a T.V.A.-ului colectat

aferent de 19%:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 1.273.300

758 “Alte venituri din exploatare” 1.070.000
4427 “T.V.A. colectat\” 203.300

B.Acordarea sc\z\mintelor admisibile

71
 Prin sc\z\minte sau perisabilit\]i se ^n]eleg, de obicei, pierderi sau spargeri, f\rami]\ri,
scurgeri, volatiliz\ri, absorb]ii ^n ambalaje etc., care se produc ^n timpul transportului,
manipul\rii, depozit\rii sau ^nsiloz\rii bunurilor ^n limitele normale.

Nu sunt considerate pierderi normale [i prin urmare nu se acord\ perisabilit\]i pentru

pierderile datorate meglijen]ei, proastei gospod\riri, relei inten]ii, deterior\rilor indiferent dac\
sunt mai mici sau mai mari decat perisabilit\]ile admise.

Cele mai frecvente categorii de perisabilit\]i ^ntalnite ^n practica economic\ sunt:

1)Perisabilit\]i ^n timpul transportului

Se refer\ la pierderile ce intervin ^n volumul cantitativ [i uneori calitativ [i se calculeaz\

de regul\ prin aplicarea cotelor procentuale de sc\z\minte asupra bunurilor transportate.
Pentru materialele de mas\ care sunt transportate de obicei ^n vrac [i care se preiau ^n
gestiunea ^ntreprinderilor pe baza documentelor inso]itoare, perisabilit\]ile se acord\ numai
cu ocazia inventarierii depozitelor respective, calculele f\candu-se ^n func]ie de volumul
valoric sau cantitativ al intr\rilor ^ntre dou\ inventarieri succesive.

Dac\ preluarea bunurilor ^n gestiune se face prin cant\rire, m\surare etc., atunci
perisabilit\]ile se calculeaz\ [i se acord\ pe baza documentelor de constatate a diferen]elor de
recep]ie, ^ntocmite pentru fiecare lot transportat ^n limita cotelor procentuale de
perisabilitate [i a diferen]elor efectiv constatate, mai pu]in pierderile produse din vina
furnizorului, c\r\u[ilor sau alte cazuri de for]\ major\.

Pentru pierderile produse prin spargeri ^n timpul transportului este necesar s\ se

^ntocmeasc\ pe lang\ actele de recep]ie din care s\ rezulte lipsa neimputabil\ [i un proces-
verbal de constatare sau distrugere sau valorificare a probelor.

2)Perisabilit\]i pe timpul manipul\rii

Se pot calcula distinct, ^n func]ie de cantitatea manipulat\, sau pot fi incluse ^n

perisabilit\]ile calculate pentru transport ori depozitare.

3)Perisabilit\]i pe timpul depozit\rii sau ^nsiloz\rii

Se determin\ diferit de la o grup\ la alta de bunuri, ^n func]ie de particularit\]ilr fizico-

chimice ale bunurilor depozitate [i ^n func]ie de frecven]a [i volumul intr\rilor [i ie[irilor din
depozit.
-pentru o anumit\ durat\ de depozitare

Aceast\ durat\ poate fi exprimat\ printr-un anumit num\r de ore (la fructe destinate
prelucr\rii, la carne [i produse din carne etc.), un num\r de zile, de obicei 30 de zile (pentru
legume, cartofi etc.), un num\r de luni sau un an (pentru produse industriale nealimentare).

~n acest caz calculul perisabilit\]ilor se face pentru fiecare perioad\ ^n parte dup\ rela]ia:

72
 Pi = (Si * Te * k) / (Tn * 100) = (S * k) / 100

~n care:
Pi – perisabilitatea admis\ ^n perioada “I”
Si – stocul orar, zilnic, lunar sau annual (stocul individual)
Te – timpul efectiv de depozitare sau ^nsilozare
Tn – timpul normal de depozitare sau ^nsilozare
k – cota procentual\ de perisabilitate aprobat\ de consiliul de administra]ie
S – stocul mediu

Se vor acorda perisabilit\]i numai la nivelul lipsurilor efectiv constatate.

Contabilizarea perisabilit\]ilor acordate ^n condi]iile unui pre] mediu de vanzare cu
am\nuntul, inclusiv T.V.A., ^n care cota de adaos comercial este de 20%, presupune
determinarea structurii pre]ului de vanzare cu am\nuntul [i anume:

1) pre] de vanzare cu am\nuntul inclusiv T.V.A………..150.000

2) T.V.A. (150.000 * 15,254%)…………………………….22.881
3) Adaos comercial…………………………………………..25.424
4) Pre] de cump\rare……………………………………….101.695

Pe baza acestei structuri a pre]ului de vanzare cu am\nuntul, inclusiv T.V.A.-ul, se impun

urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de m\rfuri cu perisabilit\]ile efectiv acordate:

% = 371 “M\rfuri” 150.000

607 “Cheltuieli privind m\rfurile” 101.000
378 “Diferen]e de pre] la m\rfuri” 25.424
4428 “T.V.A. neexigibil\” 22.881

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]ilor efectiv acordate:

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 22.881

taxe [i v\rs\minte asimilate”

A[adar, rezultand o lips\ imputabil\ ^n condi]iile unui pre] de achizi]ie f\r\ T.V.A.
Contabilitatea acestui caz ipotetic, considerand o valoare de ^nlocuire a lipsei ^n
gestiune, presupune:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de m\rfuri a c\ror eviden]\ se ]ine ^n pre]uri de

achizi]ie, cu valoarea perisabilit\]ilor acordate [i a lipsurilor imputabile constatate,
respectiv (635+386+65+300) * 1000 = 1.386.000 lei:

607 “Cheltuieli privind m\rfurile” = 371 “M\rfuri” 1.386.000

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]ilor efectiv acordate, respectiv

(635+386+65) * 1200 * 19% = 247.608 lei:

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 247.608

taxe [i v\rs\minte asimilate”
73
 ~nregistrarea imput\rii lipsei efective ^n gestiune, la valoarea de ^nlocuire (300kg *
1200= 360.000lei) inclusiv T.V.A.-ul colectat aferent (360.000 * 19% = 68.400lei)
respectiv: 360.000 + 68.400 = 428.400 lei:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 4.284.000

758 “Alte venituri din exploatare” 360.000
4427 “T.V.A. colectat” 68.400

Un minus ^n gestiune, presupunand c\ pre]ul de achizi]ie f\r\ T.V.A. a carburantului este

de 1000 lei/kg, iar valoarea de ^nlocuire de 2000 lei/kg, contabilizarea rezultatelor
inventarierii presupune:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de carburan]i cu valoarea de achizi]ie a perisabilit\]ilor

[i a lipsei de inventar mejustificate de gestionar, respectiv (1.300 + 100) * 1.000 =
1.400.000 lei:

6012 “Cheltuieli privind combustibilii” = 3012 “Combustibili” 1.400.000

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]ilor efectiv acordate, respectiv

1.300 * 1.000 * 19% = 247.000 lei:

6012 “Cheltuieli privind combustibilii” = 4427 “T.V.A. colectat” 247.000

 ~nregistrarea imput\rii lipsei la inventar, nejustificate de c\tre gestionar, la valoarea de

^nlocuire (100 kg * 2.000 lei/kg = 200.000 lei) inclusiv a T.V.A.-ului colectat aferent
(200.000 lei * 19% = 38.000 lei), deci 200.000 + 38.000 = 238.000 lei:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 238.000

758 “Alte venituri din exploatare” 200.000
4427 “T.V.A. colectat” 38.000

-pentru anumite categorii de bunuri cotele de sc\z\mant sunt stabilite ^n mod

cumulat ^ntre perioade. ~n aceast\ situa]ie este necesar\ determinarea duratei
medii a depozit\rii (d) [i ^n func]ie de aceasta, stabilirea cotei procentuale de
sc\z\mant (Ke) care se va aplica asupra rulajului (R = Sin + I)

Ke = K1 + ((K2 – K1) / (T2 – T1)) * (d – T1)

Perisabilit\]ile potrivit acestei tehnici sunt calculate dup\ cum rezult\ din rela]ia:

P = (Sin + I) * Ke/100

-exist\ situa]ii ^n care cotele de sc\z\mant sunt stabilite pe intervale (tran[e) de

timp.

74
 ~n aceast\ situa]ie perisabilit\]ile se determin\ prin aplicarea asupra stocului mediu a cotei
de sc\z\mant corespunz\toare intervalului dintre dou\ inventarieri succesive.

Si * Tei K
P= *
Te 100

-perisabilit\]ile se determin\ uneori [i ^n func]ie de volumul cantitativ sau

valoric al bunurilor intrate sau ie[ite din gestiune, ^n perioada dintre dou\
inventarieri (^n func]ie de rulaj).

Cota de sc\z\mant se aplic\ asupra rulajului cantitativ considerat ca fiind format din stoc
ini]ial [i intr\ri.

P = (Sin + I) * K/100

C.Acordarea combinat\ a perisabilit\]ilor [i compens\rilor

Sc\z\mintele se acord\ ^n primul rand pentru sortimentele la care s-a constatat lipsa, iar
dac\ mai r\man diferen]e cantitative ^n minus, se pot acorda [i pentru celelalte sortimente la
care s-au ^nregistrat plusuri sau nu exist\ diferen]e. ~n cadrul fiec\rui sortiment ordinea de
acordare a perisabilit\]ilor este cea folosit\ la cuprinderea bunurilor ^n compensare (deci
^ncepand cu sortimentul care are pre]ul cel mai ridicat).
La acordarea combinat\ a perisabilit\]ilor [i compens\rilor pentru sortimentul de valori
materiale confundabile ^ntre ele pot s\ apar\ urm\toarele situa]ii:

1) Perisabilit\]ile cantitative (Pq) calculate sunt mai mici decat minusurile cantitative (Lq)
dar valoric perisabilit\]ile (Pv) acoper\ lipsurile valorice (Lv), deci: Pv>Lv [i Pq>Lq.

Se imput\ persoanelor vinovate lipsa cantitativ\ (Lq) care dep\[e[te perisabilit\]ile

cantitative (Pq). Imputarea se face in ordinea ^n care bunurile respective au fost eliminate din
calculul compens\rilor (^ncepand cu pre]ul unitar cel mai mic).

 ~n contabilitate se impun urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de materii prime cu lipsa rezultat\ ^n urma

compens\rilor cantit\]ilor egale de 70 kg ^n valoare de 81.000 lei:

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 81.000

 ~nregistrarea imput\rii lipsei de 12 kg ^n valoare de 13.200 lei, inclusiv T.V.A.-ul

aferent:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 15.708

758 “Alte venituri din exploatare” 13.200
4427 “T.V.A. colectat\” 2.508

75
 ~nregistrarea diferen]ei valorice pozitive stabilite ^n urma compens\rii de 43.000 lei:

300 “Materii prime” = 600 “Cheltuieli cu materiile prime” 43.000

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]ilor efectiv acordate, respectiv:

67.800 * 19% = 12.882 lei:

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 12.882

taxe [i v\rs\minte asimilate”

2) Perisabilit\]ile cantitative calculate (Pq) acoper\ lipsa cantitativ\ (Lq) constatat\, dar
valoric, perisabilit\]ile (Pv) sunt inferioare minusurilor (Lv), deci: Pq>Lq [i Pv>Lv.

 ~n contabilitate se impun urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de materii prime cu lipsa valoric\ total\, 115.500 lei:

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 11.268

 ~nregistrarea imput\rii lipsei care nu este acoperit\ de perisabilit\]i acordate, respectiv

53.100 lei [I T.V.A.-ului colectat aferent:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 63.189

758 “Alte venituri din exploatare” 53.100
4427 “T.V.A. colectat\” 10.089

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]illor acordate, respectiv:

62.400*19% = 11.856 lei:

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 11.856

taxe [i v\rs\minte asimilate”

3) Perisabilit\]ile cantitative (Pq) calculate sunt mai mici decat lipsa cantitativ\ (Lq) iar
valoric perisabilit\]ile (Pv) nu acoper\ lipsa. Deci: Pq<Lq [i Pv<Lv.

 ~n contabilitate se impun urm\toarele ^nregistr\ri:

 ~nregistrarea desc\rc\rii gestiunii de materii prime cu lipsa rezultat\ ^n urma compens\rii

cantit\]ilor egale [i cu diferen]a valoric\ negativ\ (35.000 + 10.000 = 45.000):

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 45.000

 ~nregistrarea imput\rii lipsurilor care nu sunt acoperite de perisabilit\]i [i a T.V.A.-ului

colectat aferent:

4282 “Alte crean]e ^n leg\tur\ cu personalul” = % 11.900

76
 758 “Alte venituri din exploatare” 10.000
4427 “T.V.A. colectat\” 1.900

 ~nregistrarea T.V.A.-ului colectat aferent perisabilit\]ilor acordate, respectiv 34.000 *

19% = 6.460 lei:

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 6.460

taxe [i v\rs\minte asimilate”

4) Perisabilit\]ile cantitative [i valorice, Pq [i Pv, acoper\ lipsa cantitativ\, respectiv valoric\

(Pq>Lq, Pv>Lv).

~n aceast\ situa]ie, perisabilit\]ile cantitative (Pq) [i valorice (Pv) acoper\ lipsurile

cantitative (Lq) [i valorice (Lv), ca urmare perisabilit\]ile se acord\ ^n limita lipsurilor
calculate ^n urma compens\rilor (desc\rcarea gestiunilor) [i nu este cazul s\ se stabileasc\
r\spunderea material\.

 ~n contabilitate se ^nregistreaz\:

 Lipsa rezultat\ ^n urma compens\rii cantit\]ilor egale [i diferen]a valoric\ negativ\ (35.000
+ 10.000 = 45.000 lei):

600 “Cheltuieli cu materiile prime” = 300 “Materii prime” 45.000

 T.V.A.-ul colectat aferent perisabilit\]ilor efectiv acordate (35.000 * 19% = 6.650 lei):

635 “Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 “T.V.A. colectat” 6.650

taxe [i v\rs\minte asimilate”

III.1.3.REGULARIZAREA, RECTIFICAREA {I DELIMITAREA

OPERA}IILOR ECONOMICE

Dup\ terminarea tuturor lucr\rilor legate de inventarierea general\ a patrimoniului, trebuie

s\ se efectueze unele regulariz\ri, rectific\ri [i delimit\ri ale unor opera]iuni ^nregistrate ^n
cursul anului financiar.
Acestea sunt:

III.1.3.1. Regularizarea amortiz\rii imobiliz\rilor [i uzurii obiectelor de inventar;

III.1.3.2. Contabilizarea provizioanelor;
III.1.3.3. Delimitarea ^n timp a cheltuielilor [i veniturilor.

III.1.3.1.Regularizarea amortiz\rii imobiliz\rilor [i uzurii obiectelor de

inventar
77
 La ^nchiderea exerci]iului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului,
valoarea de inventar aimobiliz\rilor trebuie s\ fie egal\ cu valoarea r\mas\ de amortizat. Dac\
valoarea de inventar este mai mic\, se va proceda la constituirea unei amortiz\ri suplimentare
^n vederea punerii de acord a valorii contabile nete cu valoarea stabilit\ cu ocazia
inventarierii, care nu este deductibil\ din punct de vedere fiscal. Aceast\ regularizare este
impus\ de principiul pruden]ei.

~nregistrarea amortiz\rii suplimentare se face numai ^n cazurile ^n care se constat\ o

depreciere ireversibil\ (definitiv\) la imobiliz\rile care se amorizeaz\, prin formula contabil\:

6811 “Cheltuieli de exploatare = %

privind amortizarea imobiliz\rilor”
280 “Amortizarea privind
imobiliz\rile necorporale”
281 “Amortiz\rile privind
imobiliz\rile corporale”

~n mod similar se procedeaz\ [i pentru obiectele de inventar care au o depreciere

ireversibil\, dar se ^nregistreaz o uzur\ suplimentar\, prin formula contabil\:

602 “Cheltuieli privind obiectele de inventar” = 322 “Uzura obiectelor de inventar”

III.1.3.2.Contabilizarea provizioanelor

~n cazul constat\rii unor deprecieri reversibile (nedefinite), trebuie s\ se ^nregistreze

provizioane. Legisla]ia ^n vigoare impune ^nregistrarea a doua categorii de provizioane [i
anume:

bb-pentru deprecieri;
-pentru riscuri [i cheltuieli

Provizioanele pentru depreciere: vizeaz\ acele elemente de activ neamortizabile a c\ror

valoare de inventar la data ^ncheierii exerci]iului este mai mic\ dec\t valoarea de intrare.
Înregistrarea provizioanelor presupune o crestere a cheltuielilor [i concomitent o crestere
a provizioanelor care genereaz\ o diminuare a valorii activelor. Deoarece aceste mic[orari de
valoare au un caracter reversibil, regularizarea se face la finele anului. Pentru aceasta se
procedeaza ^n felul urm\tor:

-^n cazul ^n care deprecierea calculat\ pe baza inventarului este superioar\

provizioanele constituite anterior, se constituie provizioane suplimentare;
-^n cazul ^n care deprecierea calculat\ pe baza inventarului este inferioar\
provizioanelor constituite anterior, se anuleaz\ diferenta de provizioane,
transform\ndu-se ^n venituri.

78
 Provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli: se constituie pentru acele cheltuieli [i pierderi a
c\ror realizare sau plat\ este incert\, sau pentru cheltuieli care devin exigibile ^n perioadele
urm\toare. La ^nchiderea exerci]iului, provizioanele ce trebuie s\ se mai constituie se
^nregistreaza ca o cheltuial\ [i respectiv ca o cre[tere a provizioanelor, iar dac\ trebuie s\ se
mic[oreze se anuleaz\ transform\ndu-se ^n venituri.

Men]ion\m c\ ^n momentul de fa]\ sunt deductibile din punct de vedere fiscal urm\toarele
categorii de provizioane:

1) provizioane pentru clien]i incer]i, ^n cazul declar\rii falimentului acestora;

2) provizioane pentru pierderi din diferen]e de curs valutar;
3) provizioane pentru garan]ii de bun\ execu]ie acordate clien]ilor.

1) Contabilizarea provizioanelor pentru clien]i incer]i, ^n cazul declar\rii falimentului

acestora, presupune urm\toarea filier\ de ^nregistr\ri contabile:

1.1) trecerea ^n eviden]\ separat\ a clien]ilor ne^ncasa]i, ^n cazul declar\rii

falimentului acestora, cu valoarea produselor livrate, presta]iilor efectuate [i
lucr\rilor executate, ^n pre]urile de vanzare negociate, inclusiv T.V.A.-ul
aferent, prin formula contabil\:

416 “Clien]i incer]i” = 411 “Clien]i”

1.2) constituirea provizioanelor pentru crean]ele, posibil ne^ncasabile, la nivelul

pre]ului de vanzare negociat, inclusiv T.V.A.-ul aferent, prin formula
contabil\:

6814 “Cheltuieli de exploatare privind = 491 “Provizioane pentru deprecierea

provizioanele pentru deprecierea crean]elor – clien]i”
activelor circulante”

1.3) ~n cadrul procedurii de lichidare a clientului falit pot apare dou\ situa]ii:

a) o hot\rare judec\toreasc\ ^n baza c\reia crean]a incert\, ^n totalitate sau ^n parte, devine o
pierdere cert\, caz ^n care se trece pe cheltuieli la nivelul pre]ului negociat f\r\ T.V.A.,
diminuandu-se concomitent T.V.A.-ul colectat, prin formula contabil\:

% = 416 “Clien]i incer]i”

654 “Pierderi din crean]e”
4427 “T.V.A. colectat”

b) ^ncasarea, par]ial\ sau ^n totalitate, a crean]ei incerte, eventual ca urmare a revenirii la

starea de solvabilitate, caz ^n care ^ncasarea prin banc\ la pre] negociat de vanzare,
inclusiv T.V.A., se ^nregistreaz\ prin formula contabil\:

5121 “Conturi la b\nci ^n lei” = 416 “Clien]i ince]i”

1.4) ~n ambele cazuri de lichidare a crean]ei incerte provizionul constituit r\mane

f\r\ obiect, [i prin urmare trebuie anulat prin formula contabil\:

79
 491 “Provizioane pentru deprecierea = 7814 “Venituri din provizioane pentru
crean]elor – clien]i” deprecierea activelor circulante”

2) Contabilizarea provizioanelor pentru pierderi din schimb valutar

Unit\]ile patrimoniale desf\[oar\ nenum\rate activit\]i de import – export sau alte

opera]iuni economice generatoare de crean]e [i datorii ^n valut\, care sunt reflectate ^n
contabilitate, evaluate ^n lei la cursul de schimb al zilei ^n care acestea iau na[tere. Pentru ca
datoriile [i crean]ele ^n valut\ s\ fie reflectate “fidel” ^n bilan]ul contabil ^ncheiat la sfar[itul
exerci]iului financiar, acestea trebuie recalculate la cursul zilei de 31 decembrie a exerci]iului
financiar expirabil. Aceste recalcul\ri pot genera “plusuri de valori” care, ^n virtutea
principiului pruden]ei, nu se contabilizeaz\ sub forma provizioanelor pentru pierderi din
schimb valutar.

1)~n exerci]iul financiar 19X se ^nregistreaz\:

1.1) Livrarea produselor finite la export (5.000 $ * 3.500 lei/$ = 17.500.000 lei):

411 “Clien]i” = 701 “Venituri din vanzarea produselor finite” 17.500.000

1.2) Actualizarea valorii ^n lei a crean]ei externe ^n func]ie de cursul valutar de la

31 decembrie 19X (5.000 $ * 3.450 lei/$ = 250.000 lei) prin diminuarea
acestuia, ca urmare a sc\derii cursului valutar exprimat ^n leu/unitate valutar\:

476 “Diferen]e de conversie – activ” = 411 “Clien]i” 250.000

1.3) Constituirea provizionului pentru pierderea din diferen]a de curs valutar,

respectiv de 250.000 lei:

6814 “Cheltuieli de exploatare = 1514 “Provizioane pentru 250.000

privind provizioanele pentru pierderi din schimb
riscuri [i cheltuieli” valutar”

2)~n exerci]iul financiar 19X+1 se ^nregistreaz\:

2.1) Anularea diferen]elor de conversie – activ, urmand ca valoarea real\ a
nnnnnnnnnnpierderii din sc\derea crean]ei externe s\ se stabileasc\ ^n momentul bbbbbbbbb
^ncas\rii efective a crean]ei ^n valut\:

411 “Clien]i” = 476 “Diferen]e de conversie-activ” 250.000

2.2) ~ncasarea crean]ei externe la cursul valutar de 3.425 lei/$ (5.000$ * 3.425 lei/$ =
17.125.000 lei), ^n contabilitate aceasta fiind ^nregistrat\ la 17.500.000 lei (5.000 $ *
3.500 lei/$):

% = 411 “Clien]i” 17.500.000

5124 “Conturi la b\nci ^n devize” 17.125.000
665 “Cheltuieli din diferen]e de 375.000
curs valutar”

80
 2.3) Anularea provizionului privind pierderea din diferen]ele de curs valutar,
constituit ^n exerci]iul financiar 19X, r\mas f\r\ obiect ca urmare a ^nacas\rii crean]ei
externe:

1514 “Provizioane pentru pierderi = 7812 “Venituri din exploatare 250.000

din schimb valutar” din provizioane pentru
riscuri [i cheltuieli”

1)~n exerci]iul financiar 19X se ^nregistreaz\:

1.1) Recep]ia de materii prime primite din import (10.000$ * 3.800 lei/$ =
38.000.000 lei):

300 “Materii prime” = 401 “Furnizori” 38.000.000

1.2) Actualizarea valorii ^n lei a datoriei externe, ^n func]ie de cursul valutar de la

31 decembrie 19X (10.000 $ * 3.900 lei/$ = 1.000.000 lei), prin majorarea
acesteia ca urmare a cre[terii cursului valutar exprimat ^n lei/unitate valutar\:

476 “Diferen]e de conversie – activ” = 401 “Furnizori” 1.000.000

1.3) Constituirea provizionului pentru pierderea din diferen]a de curs valutar,

respectiv 1.000.000 lei:

6812 “Cheltuieli de exploatare = 1514 “Provizioane pentru 1.000.000

privind provizioanele pentru pierderi din schimb
riscuri [i cheltuieli” valutar”

2)~n exerci]iul financiar 19X+1 se ^nregistreaz\:

2.1) Anularea diferen]elor de conversie activ, urmand ca valoarea real\ a
xxxxxxxxxxxpierderii din cre[terea datoriei externe s\ se stabileasc\ ^n momentul
nnnnnnnnnnnpl\]ii efective a acestuia ^n valut\:

401 “Furnizori” = 476 “Diferen]e de conversie-activ” 1.000.000

2.2) Plata datoriei externe la un curs valutar de 4.000 lei/$ (10.000 $ * 4.000
cccccccccccclei/$ = 40.000.000 lei), ^n contabilitate acestea fiind ^nregistrate la
mmmmmmm38.000.000 lei (10.000 $ * 3.800 lei/$):

% = 5124 “Conturi la b\nci ^n devize” 40.000.000

401 “Furnizori” 38.000.000
665 “Cheltuieli din diferen]e 2.000.000
de curs valutar”

2.3) Anularea provizionului privind pierderile din diferen]ele de curs valutar,

zzzzzzzzzzzzconstituit ^n exerci]iul financiar 19X, r\mas f\r\ obiect ca urmare a pl\]ii
mmmmmmmdatoriei externe:

1514 “Provizioane pentru pierderi = 7812 “Venituri din exploatare 1.000.000

din schimb valutar” din provizioane pentru
81
 riscuri [i cheltuieli”

3) Contabilizarea provizioanelor pentru garan]ii de bun\ execu]ie acordate clien]ilor

“Pentru unele produse, ^n special ^n cazul ma[inilor [i utilajelor, furnizorii acord\

beneficiarilor un anumit termen de garan]ie, ^n limita c\ruia remedierea defec]iunilor ap\rute
din vina furnizorilor se suport\ de c\tre ace[tia”. ~n astfel de cazuri, se impune constituirea
provizioanelor pentru garan]ii de bun\ execu]ie acordate clien]ilor ^n conformitate cu
clauzele comerciale negociate. Aceste provizioane sunt deductibile fiscal.

1)~n exerci]iul financiar 19X se ^nregistreaz\:

1.1) Livrarea produselor finite c\tre clien]i:

411 “Clien]i” = % 590.000.000

701 “Venituri din vanzarea produselor finite” 500.000.000
4427 “T.V.A. colectat\” 90.000.000

1.2) Constituirea, la sfar[itul exerci]iului financiar 19X, a provizionului pentru

garan]ii acordate clien]ilor, ^n baza procentului mediu de cheltuieli cu
remedierea produselor livrate cu termen de garan]ii (500.000.000 * 2% =
10.000.000 lei):

6812 “Cheltuieli de exploatare = 1512 “Provizioane pentru 10.000.000

privind provizioanele pentru garan]ii acordate
riscuri [i cheltuieli” clien]ilor”

2)~n exerci]iul financiar 19X+1 se ^nregistreaz\:

2.1) Cheltuieli cu remedierea defec]iunilor, conform bonurilor de consum [i
vvvvvvvvvvstatelor de plat\, [i anume:
a) consum de piese de schimb

6014 “Cheltuieli privind piesele de schimb” = 3014 “Piese de schimb” 38.000.000

b) remunera]iile executan]ilor

641 “Cheltuieli cu remunera]iile = 421 “Personal – remunera]ii 2.000.000

personalului” datorate”

c) contribu]ia unit\]ii la asigur\rile sociale

6451 “Cheltuieli privind contribu]ia = 4311 “Contribu]ia unit\]ii 500.000

unit\]ii la asigur\rile sociale” la asigur\rile sociale”

d) contribu]ia unit\]ii la fondul de [omaj

6452 “Cheltuieli privind contribu]ia = 4371 “Contribu]ia unit\]ii la fondul 100.000

unit\]ii la fondul de [omaj” de [omaj

82
 2.2) Anularea provizioanelor pentru garan]ii acordate clien]ilor, ca urmare a
xxxxxxxxxxr\man\rii lor f\r\ obiect:

1512 “Provizioane pentru garan]ii = 7812 “Venituri din exploatare 10.000.000

acordate clien]ilor” din provizioane pentru
riscuri [i cheltuieli”

Constituirea provizioanelor pentru riscuri [i cheltuieli, precum [i a celor de depreciere, se

impune chiar [i ^n cazul ^n care acestea sunt nedeductibile fiscal, pentru a facilita
determinarea corect\ [i coerent\ a profitului net contabil de repartizat [i, respectiv, a
dividendului pe o ac]iune.

III.1.3.3.Delimitarea ^n timp a cheltuielilor [i

veniturilor

Delimitarea ^n timp a cheltuielilor [i veniturilor este impus\ de aplicarea ^n sistemul

contabil romanesc a principiului independen]ei exerci]iilor financiare.
De obicei, delimitarea ^n timp se face la finele exerci]iilor financiare, deoarece numai
atunci se pot cunoaste toate cheltuielile [i veniturile ^nregistrate ^n avans ce privesc anii
urm\tori. Daca totu[i se fac ^nregistrari [i ^n cursul anului, la finele exerci]iilor financiare se
vor ^nregistra numai diferen]ele.

Astfel, trebuie ^nregistrat ^n contul 471 “Cheltuieli ^nregistrate ^n avans”, toate

cheltuielile efectuate ^n exerci]iul curent [i care privesc exerci]iile urm\toare, dac\ acest lucru
nu s-a efectuat ^n cursul anului.

Separarea cheltuielilor efectuate ^n avans de cheltuielile curente se face prin formula

contabil\:

471 “Cheltuieli ^nregistrate ^n avans” = 6xxx “Conturi de cheltuieli”

Includerea cheltuielilor ^nregistrate ^n avans ^n exerci]iile financiare precedente, devine

scadente ^n exerci]iul financiar expirabil, se face prin formula contabil\ invers\, respectiv:

6xxx “Conturi de cheltuieli” = 471 “Cheltuieli ^nregistrate ^n avans”

De asemenea, se ^nregistreaz\ ^n creditul contului 472 “Venituri ^nregistrate ^n avans”,

toate veniturile care s-au ^ncasat ^n exerci]iul curent, dar care privesc exerci]iile financiare
urm\toare.

Separarea veniturilor ^nacasate ^n avans de veniturile curente se face prin formula

contabil\:

7xxx “Conturi de venituri” = 472 “Venituri ^nregistrate ^n avans”

83
 Includerea veniturilor ^nregistrate ^n avans ^n exerci]iile financiare precedente, devenite
curente ^n exerci]iul financiar expirat, se face prin formula contabil\ invers\, respectiv:

472 “Venituri ^nregistrate ^n avans” = 7xxx “Conturi de venituri”

Cheltuielile [i veniturile constatate ^n avans pot fi ^nregistrate ^n conturile 471

“Cheltuieli ^nregistrate ^n avans”, respectiv 472 “Venituri ^nregistrate ^n avans”, ^n
momentul pl\]ilor, respectiv al ^ncas\rilor acestora pe parcursul exerci]iului financiar ^n care
acestea au loc. ~n cazul unor astfel de practici, nu se va impune “delimitarea ^n timp” a
cheltuielilor [i veniturilor cu ocazia lucr\rilor premerg\toare privind ^ntocmirea documentelor
de sintez\ contabil\.

III.1.4.Delimitarea rezultatului exerci]iului [i repartizarea acestuia

Rezultatul exerci]iului sau rezultatele financiare ale ^ntreprinderii reprezint\ ^n principiu

diferen]a dintre totalul veniturilor [i totalul cheltuielilor cuantificate, contabilizate [i
localizate; ceea ce se traduce prin virarea ^ntr-un cont de sintez\ unic al soldurilor conturilor
de cheltuieli [i de venituri care, astfel se vor ^nchide.

Decontarea veniturilor [i cheltuielilor la finele fiecarei perioade se face prin intermediul

contului 121 “PROFIT {I PIERDERE”, cont bifunc]ional, de calcul economic care, se
crediteaz\ cu veniturile dobandite [i delimitate ^n conturile din clasa 7 “conturi de venituri” [i
se debiteaza cu cheltuielile generate de ob]inerea acestor venituri, delimitate [i colectate ^n
conturile din clasa 6 “conturi de cheltuieli”. În final contul 121 “profit [i pierdere”
consemneaz\ rezultatul exerci]iului dat de soldul lui:

 CREDITOR=PROFIT
 DEBITOR=PIERDERE

Repartizarea rezultatului exerci]iului este actul de decizie al proprietarilor, al Adun\rii

Generale a Ac]ionarilor [i Asociatilor, far\ restric]ii normative decat ^n cazul regiilor
autonome sau al societ\]ilor comerciale ^n care principalul ac]ionar este statul sau cu limite
maximale pentru partea ^n care se implica cu diverse favoruri.

Sintetizand lucrurile, trebuie s\ arat\m c\ principalele destina]ii pe care le poate primi

profitul sunt urmatoarele:

-majorarea capitalului social

-constituirea fondurilor de rezerv\, ^n limita prevederilor legale [i a statutului
de ^nfiin]are
-constituirea fondului de dezvoltare pentru investi]ii
-formarea fondului de participare la profit a salaria]ilor
-dividende pl\tite sau determinate a fi pl\tite ac]ionarilor [i asocia]ilor
-alte destina]ii neinterzise de lege, hot\rate de Adunarea General\ a Asocia]ilor
sau Ac]ionarilor (fond de risc ^n societa]ile bancare sau de asigur\ri, fonduri
speciale de sponsorizare [i ac]iuni social culturale,etc.).
84
 Rezultatul ob]inut de unit\]ile patrimoniale poate fi determinat utilizand anumite tehnici
de calcul care corespund unor concep]ii diferite privind m\surarea rezultatelor exerci]iului, [i
anume:

1) concep]ia economic\
2) concep]ia patrimonial\
3) concep]ia financiar\

1) Potrivit concep]iei economice, rezultatele exerci]iului financiar se determin\ ca diferen]\

dintre venituri [i cheltuieli. ~n ]ara noastr\ se aplic\ aceast\ tehnic\ de calcul la
contribuabilii mici.

2) M\surarea rezultatelor exerci]iului potrivit concep]iei patrimoniale are ca punct de

plecare ecua]ia juridic\ a bilan]ului, [i anume:

A – D = Sn
~n care:
A – active;
D – datorii;
Sn – situa]ia net\.

Prin compararea siua]iei nete, denumit\ [i activ net, ^ntre dou\ exerci]ii succesive se
ob]ine rezultatul exerci]iului financiar.
~n ]ara noastr\, aceast\ concep]ie s-a aplicat pentru exerci]iile financiare 1995-1996,
potrivit tehnicii economice (venituri – cheltuieli), dar pentru determinarea profitului
impozabil s-a aplicat concep]ia patrimonial\ potrivit urm\toarei rela]ii de calcul:

Pf = (AN – DN) – (AN-1 – DN-1) + Ap – Df + Chn

~n care:
Pf – profit impozabil;
AN – activul bilan]ier de la finele anului fiscal;
DN – datoriile de la finele anului fiscal;
AN-1 – activul bilan]ier de la ^nceputul anului fiscal;
DN-1 – datoriile de la ^nceputul anului fiscal;
Ap – aportul proprietarilor la capitalul social ^n cursul anului fiscal de baz\, cu semnul plus
dac\ s-a restituit capitalul social [i cu semnul minus dac\ s-a majorat capitalul social;
Df – deduceri fiscale, reprezentand dividende ^ncasate de contribuabili de la o persoan\
juridic\ roman\ [i veniturile ^nregistrate ^n avans aferente anilor fiscali urm\tori [i alte
deduceri;
Chn – cheltuieli nedeductibile, precum [i orice pl\]i ^n bani sau ^n natur\ efectuate ^n
favoarea ac]ionarilor sau asocia]ilor.

Principalele deduceri fiscale operante ^n ]ara noastr\ sunt:

a) dividendele primite de la o persoan\ juridic\ roman\;

b) reportarea cheltuielilor [i dobanzilor r\mase nedeductibile ^n anii anteriori;
c) amortizarea sumelor care dep\[esc cota de repara]ii de 5% care au fost ad\ugate la
valoarea mijloacelor fixe reparate;

85
 d) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezerv\, ^n limita a
5% din profitul contabil anual, pan\ ce acesta atinge 20% din capitalul social,
inclusiv veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea;
e) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervei create de b\nci, ^n
limita a 2% din soldul creditelor acordate [i a fondului de rezerv\ ^n limitele
prev\zute de Legea 33/1991 privind activitatea bancar\;
f) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor tehnice ale
societ\]ilor de asigurare [i reasigurare, conform dispozi]iilor legale ^n materie.

Principalele cheltuieli nedeductibile sunt:

a) impozitul pe profit din orice surs\ - roman\ sau str\in\;

b) amenzile [i penalit\]ile;
c) mesele, cadourile, distrac]iile [i alte asemenea cheltuieli pentru ac]iuni de
protocol, reclam\ [i publicitate, care dep\[esc limitele prev\zute de legea bugetar\;
d) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea provizioanelor [i a rezervelor
peste limita prev\zut\ de legea comercial\ [i/sau fiscal\;
e) cheltuieli de sponsorizare care dep\[esc limita stabilit\ de Legea sponsoriz\rii nr.
32/1994;
f) cheltuieli cu dobanzile care dep\[esc suma veniturilor din dobanzi plus 20% din
celelalte venituri;
g) cheltuieli cu repara]iile care dep\[esc 5% din valoarea r\mas\ a mijloacelor fixe de
la ^nceputul anului fiscal;
h) pierderile din sursele externe;
i) alte cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal, prev\zute de legi speciale.

Elementele patrimoniale din bilan]ul de la ^nceputul [i sfar[itul anului fiscal se

actualizeaz\ la infla]ie. De asemenea, se actualizeaz\ la infla]ie [i datoriile din cursul anului
fiscal.
Profitul fiscal calculat pe baza concep]iei patrimoniale se impoziteaz\, impozitul astfel
calculat sc\zandu-se din rezultatul financiar brut al exerci]iului, ob]inandu-se rezultatul net al
exerci]iului.
Repartizarea rezultatului net al exerci]iului se face conform legisla]iei ^n vigoare, astfel:

a) la regiile autonome: ”pan\ la 10% se utilizeaz\ pentru constituirea unui fond de

participare a salaria]ilor la profit. Din partea r\mas\, minimum 50% se vars\ la
bugetul de stat sau, dup\ caz, la bugetul unit\]ilor administrativ-teritoriale, restul
putand fi utilizat pentru constituirea altor fonduri, pe baza hot\rarii conducerii
regiei, cu aprobarea ministerului de resort”. De remarcat c\ o cot\ din profitul net,
calculat\ conform criteriilor din contractul de management, trebuie alocat\ pentru
participarea managerului sau a echipei manageriale la profit, f\r\ ca aceasta s\ dep\
[easc\ trei salarii brute lunare.

b) La sociat\]ile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, profitul net se

repartizeaz\ pentru: constituirea fondului de participare a salaria]ilor la profit; ^n
cot\ de 10%, participarea managerului la profitul net; constituirea resurselor
proprii de finan]are, ^n propor]ie de pan\ la 50%, iar restul pentru plata de
dividende.

86
 c) La celelalte unit\]i patrimoniale, respectiv societ\]i comerciale cu capital integral
sau majoritar privat, repartizarea profitului net se face conform contractelor de
societate [i/sau statutelor, iar ^n lipsa unor prevederi statutare, potrivit hot\rarii
Adun\rii Generale a Asocia]ilor sau Ac]ionarilor.

3) Potrivit concep]iei financiare, rezultatul exerci]iului se calculeaz\ ca diferen]\ dintre

“Trezoreria net\” [i “Amortizare”. O astfel de tehnic\ de calcul a rezultatului exerci]iului
nu este impus\ de normele fiscale romane[ti pentru nici o categorie de agen]i economici.

IV.ANALIZ| PE BAZ| DE BILAN}

IV.1.Prezentarea societ\]ii SC ARISTON COMEX SRL

Societatea comercial\ ARISTON COMEX SRL are sediul social ^n Bra[ov. Societatea
comercial\ ARISTON COMEX SRL este o societate cu personalitate juridic\, ^nfiin]at\ ^n
anul 1994 pe baza statutului, respectand Legea 31/1990 privind societ\]ile comerciale.

A luat fiin]\ ca o societate cu capital roman, fiind ^nmatriculat\ ^n Registrul Comer]ului

sub num\rul J/08/4281/1994.

Potrivit statutului societatea este ^nfiin]at\ pe o perioad\ nedeterminat\ cu ^ncepere de la

data ^nregistr\rii ^n Registrul Comer]ului.

Capitalul social al societ\]ii este de 2.000.000 lei divizat ^n 20 p\r]i sociale a cate 100.000
lei fiecare, indivizibile.

Capitalul social este v\rsat la data ^nfiin]\rii 100.000 lei ^n banc\, iar odat\ cu majorarea
capitalului social la limita minim\ de 2.000.000 lei, diferen]a de 1.900.000 ^n caseria unit\]ii.

Societatea ^[i desf\[oar\ activitatea ^n conformitate cu legile romane [i cu statutul

societ\]ii.

Societatea a fost achizi]ionat\ ^n anul 1998, la finele anului, fiind f\r\ activitate pan\ la
acea dat\. ~ncepand cu anul 1999 societatea ^[I ^ncepe activitatea.

Obiectul principal de activitate al societ\]ii este produc]ia, societatea avand [i un obiect

secundar de activitate alimenta]ia public\. ~n cadrul societ\]ii se desf\[oar\ activitatea de
exploatare a lemnului, procesarea lui, ob]inerea de confec]ii din lemn [i chiar construc]ii de
case de vacan]\.

Societatea mai de]ine [i un restaurant ^n ora[ul Bra[ov care completeaz\ obiectul s\u de
activitate.
87
 Dreptul de administra [i reprezenta societatea revine unicului asociat. Acesta poate numi
[i al]i administratori.

Administratorii sunt solidari r\spunz\tori fa]\ de societate pentru existen]a real\ a

dividendelor pl\tite, existen]a registrelor cerute de lege [i corecta ]inere a acestora.

IV.2.Transpunerea bilan]ului varianta actual\ pe bilan] varianta

armonizat\

BALAN}| SINTETIC| DE VERIFICARE la 31.XII.1999

VARIANT| ACTUAL|

CONT DENUMIRE CONT SOLD INI}IAL SOLD FINAL

1012 Subscris v\rsat 0 2000000 0 2000000
1061 Rezerve legale 0 0 0 400000
118 Alte fonduri 0 0 0 773988583
121 Profit [i pierdere 0 0 0 774388583
129 Repartizarea profitului 0 0 774388583 0
201 Cheltuieli de constituire 1559500 0 1559500 0
2121 Construc]ii 0 0 107000000 0
2122 Echipamente tehnologice 0 0 135648549 0
2123 Aparate de m\sur\ [i control 0 0 7377048 0
2124 Mijloace de transport 0 0 66250000 0
2126 Aparatur\ birotic\ mob.alte 0 0 5099000 0
212 Mijloace fixe 0 0 321374597 0
231 Imobil corpor ^n curs 0 0 450000000 0
2801 Amortiz chelt de ^nfiin]are 0 0 0 1559496
2811 Amortiz construc]ii 0 0 0 7829161
2812 Amortiz echipam tehnologic 0 0 0 15788449
2813 Amortiz aparate m\s.[I con 0 0 0 2049180

88
2814 Amortiz mijloace de transport 0 0 0 12145837
2816 Amortiz aparat.birot.mobil 0 0 0 510728
281 Amortiz priv imobil corpot 0 0 0 38323355
300 Materii prime 0 0 13617902 0
3011 Materiale auxiliare 0 0 84150000 0
3018 Alte materiale consumabile 0 0 102459 0
321 Obiecte de inventar 0 0 0 0
322 Uzura ob.de inventar 0 0 0 0
332 Lucr\ri [i serv ^n curs de ex 0 0 29522689 0
345 Produse finite 0 0 143000000 0
371 M\rfuri 0 0 108964446 0
378 Difer de pre] la m\rfuri 0 0 0 48102400
381 Ambalaje 0 0 488573 0
40101 Furnizori 0 0 0 88458328
40103 Salarii colaboratori 0 0 0 2105000
401 Furnizori 0 0 0 90563328
409 Furnizori debitori 0 0 20000000 0
409 Furnizori debitori 0 0 152000000 0
411 Clien]i 0 0 69418000 0
419 Clien]i creditori 0 0 0 500000
421 Personal-salarii datorate 0 0 0 12223500
4311 Contrib unit\]ii la asig.soc 0 0 0 12700909
4312 Contrib pt pensie suplimentar 0 0 0 1986818
4313 7% fond asigurarea s\n\tate 0 0 0 7337591
4371 Contrib unit\]ii la fd [omaj 0 0 0 2116818
4372 Contrib personal la fd [omaj 0 0 0 553364
4423 TVA de plat\ 0 0 0 0
4424 TVA de recuperat 0 0 32566549 0
4426 TVA deductibil\ 0 0 0 0
4427 TVA colectat\ 0 0 0 0
4428 TVA neexigibil\ 0 0 0 19649335
442 TVA 0 0 12917214 0
444 Impozit pe salarii 0 0 0 1554500
44701 1% b\uturi [i ]ig\ri 0 0 0 5502295
44702 4% fond ]\r\nime 0 0 0 26702847
44703 3% fond de solidaritate 0 0 0 324000
44704 2% fond ^nv\]\mant 0 0 0 216000
447 Fonduri speciale,taxe,asimil 0 0 0 32745142
455 Asocia]i – conturi curente 0 1569500 0 563315333
458 Decont din op de participare 0 0 182720467 0
461 Debitori diver[i 0 0 0 0
5121 Conturi la banc\ ^n lei 110000 0 110000 0
5311 Casa ^n lei 1900000 0 25290 0
542 Avansuri de trezorerie 0 0 0 0
600 Chelt cu materiile prime 0 0 0 0
6011 Chelt cu materiale auxiliare 0 0 0 0
6012 Chelt privind combustibil 0 0 0 0
6014 Chelt privind piese schimb 0 0 0 0
6018 Chelt privind mater.consumab 0 0 0 0
602 Chelt privind ob.de inventar 0 0 0 0
604 Chelt privind mater nestocate 0 0 0 0
605 Chelt privind energia [i apa 0 0 0 0
607 Chelt privind m\rfurile 0 0 0 0
611 Chelt cu ^ntre]inere-repara]ii 0 0 0 0
612 Chelt cu redev,chirii,loc.gest 0 0 0 0
621 Chelt cu colaboratorii 0 0 0 0
622 Chelt cu comisioane-onorarii 0 0 0 0
89
623 Chelt protocol, reclam\,public 0 0 0 0
624 Chelt cu transp bun.pers 0 0 0 0
626 Chelt po[tale [i telecomunic 0 0 0 0
628 Alte chelt cu serv ex de ter]i 0 0 0 0
635 Chelt cu alte impoz-taxe.asim 0 0 0 0
641 Chelt cu salariile personal 0 0 0 0
6451 Contrib unit\]ii la asig.soc 0 0 0 0
6452 Contrib unit\]ii la fd. [omaj 0 0 0 0
6453 Contrib unit\]ii la fd.[omaj 0 0 0 0
6711 Desp\gubiri,amenzi, penalit\]I 0 0 0 0
6721 Chelt privind activele cedate 0 0 0 0
6811 Chelt priv amortiz imobilizari 0 0 0 0
701 Venit din vanzare prod finite 0 0 0 0
704 Venit din pr.serv, exec.lucr 0 0 0 0
707 Venit din vanzare m\rfuri 0 0 0 0
708 Venit din activit\]i diverse 0 0 0 0
711 Venit din prod stocat\ 0 0 0 0
722 Venit din prod imobiliz corp 0 0 0 0
767 Venit din sconturi ob]inute 0 0 0 0
7721 Venit din cedarea activelor 0 0 0 0
TOTAL 3569500 3569500 2439871634 2439871634

VARIANT| ACTUAL|

JUDE}UL BRA{OV FORMA DE PROPRIETATE 35

UNITATEA SC ARISTON COMEX SRL ACTIVITATEA PREPONDERENT|
ADRESA loc. BRA{OV , sector - (denumire grup\ CAEN)
Str. CALEA F|G|RA{ULUI, nr. 6A fabricarea produc]iei elementelor din
Bl. - , ap. - , sc. - lemn
TELEFONUL - FAXUL - COD GRUP| CAEN 203
NUM|RUL DIN REGISTRUL CODUL FISCAL R6837850
COMER}ULUI J/08/4281/1994

BILAN}
^ncheiat la 31.XII.1999

Sold la:
^nceputul sfar[itul
ACTIV Nr. anului anului
Rd
A B 1 2
ACTIVE IMOBILIZATE
IMOBILIZ|RI NECORPORALE
Cheltuieli de constituire [i cercetare-dezvoltare (ct. 01 1.559 -
201+203-2801–2803-290*)
90
Alte imobiliz\ri (ct. 205+207+208–2805–2807–2808-
290*) 02
Imobiliz\ri necorporale ^n curs (ct. 230-293*) 03
TOTAL (RD. 01 LA 03) 04 1.559 -
IMOBILIZ|RI CORPORALE
Terenuri (ct. 211-2810-291*) 05
Construc]ii (ct. 2121-2811-291*) 06 - 99.171
Echipamente tehnologice (ct. 2122-2812-291*) 07 - 119.860
Mijloace de transport (ct. 2124-2814-291*) 08 - 54.104
Alte mijloace fixe (ct. 2123+2125+2126-2813-2815-2816-
291*) 09 - 9.916
Imobiliz\ri corporale ^n curs (ct. 231-293*) 10 - 450.000
TOTAL (RD. 05 LA 10) 11 - 733.051
IMOBILIZ|RI FINANCIARE – TOTAL (ct.
261+262+263+267-269*-296*) 12 - -
I.ACTIVE IMOBILIZATE – TOTAL (rd. 04+11+12) 13 1.559 733.051
ACTIVE CIRCULANTE
STOCURI
Stocuri de materii prime, materiale consumabile, obiecte
de inventar, baracamente (ct. 300+301+ - 308+321+323- 14 - 97.870
322+ -328-390-391-392)
Stocuri aflate la ter]i
( ct. 351+352+354+356+357+358-395) 15
Produc]ie ^n curs de execu]ie (ct. 331+332-393) 16 - 29.523
Semifabricate, produse finite, produse reziduale (ct.
341+345+346+ -348-394) 17 - 143.000
Animale (ct. 361+ -368-396) 18
M\rfuri (ct. 371+ -378-4428***-397) 19 - 41.213
Ambalaje (ct. 381+ -388-398) 20 - 489
TOTAL (RD. 14 LA 20) 21 - 312.095
ALTE ACTIVE CIRCULANTE
Furnizori-debitori (ct. 409) 22 - 172.000
Clien]i [i conturi asimilate (ct. 411+413+416+418-491) 23 - 69.418
Alte crean]e
(ct.4111****+425+431**+437**+4282+4383+441**+
4424+4428**+444**+445+446**+447**+4482+4484+ 24 - 251.287
451**+4581+461+463-495-496)
Decont\ri cu asocia]ii privind capitalul (ct. 456) 25
Titluri de plasament (ct. 502+503+505+506+508-590*) 26
Conturi la b\nci ^n lei (ct. 5121) 27 110 110
Conturi la b\nci ^n devize, ^n ]ar\ (din ct. 5124) 28
Conturi la b\nci ^n devize, ^n str\in\tate (din ct. 5124)
29
Casa ^n lei (ct. 5311) 30 1.900 25
Casa ^n devize (ct. 5314) 31
Acreditive ^n lei (ct. 5411) 32
Acreditive ^n devize (ct. 5412) 33
Valori de ^ncasat (ct. 511) 34
91
Alte valori (ct. 5125+5126+5187+532+542) 35
TOTAL (rd. 22 la 35) 36 2.010 456.840
II.ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL (rd. 21+36) 37 2.010 768.935
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE 38
Cheltuieli ^nregistrate ^n avans (ct. 471)
Decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare (ct. 473**) 39
Diferen]e de conversie – activ (ct. 476) 40
III.CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE 41
TOTAL (rd. 38 la 40)
IV.PRIME PRIVIND RAMBURSAREA 42
OBLIGA}IUNILOR (CT. 169)
TOTAL ACTIV (rd. 13+37+41+42) 43 3.569 1.501.986
PASIV
CAPITALURI PROPRII
Capital social, din care: 52 2.000 2.000
- capital subscris v\rsat (ct. 1012) 53 2.000 2.000
Patrimoniul regiei (ct. 1051.01) 54
Contul ^ntreprinz\torului individual (ct. 108) 55
Prime legate de capital (ct. 104) 56
Diferen]e din reevaluare:
- sold creditor 57
- sold debitor 58
Rezerve (ct. 106) 59 - 400
REZULTATUL REPORTAT
Profitul nerepartizat (ct. 107) 60
Pierderea neacoperit\ (ct. 107) 61
REZULTATUL EXERCI}IULUI
Profit (ct. 121) 62 - 774.389
Pierdere (ct. 121) 63 - 774.389
Repartizarea profitului (ct. 129) 64
Alte fonduri (ct. 118) 65 - 773.989
Subven]ii pentru investi]ii (ct. 131) 66
Provizioane reglementate (ct. 141) 67
I. CAPITALURI PROPRII – TOTAL (rd. 52+54 la 57-
58+59+60-61+62-63-64+65 la 67) 68 2.000 776.389
Patrimoniul public (ct. 1015.02) 69
CAPITALURI – TOTAL (rd. 68+69) 70 2.000 776.389
II.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI 71
(ct. 151)
DATORII
~mprumuturi [i datorii asimilate
(ct. 161+162+166+167+168+512***+5129****+5186+ 72
519)
Furnizori [i conturi asimilate
(ct. 401+403+404+405+408) 73 - 90.563
Clien]i – creditori (ct. 419) 74 - 500
Alte datorii (ct. 112+421+423+424+426+427+4281+
431+437+4381+441***+4423+4428***+444***+ 75 1.569 634.534
92
446***+447***+4481+4483+4485+451***+455+456***
+457+4582+462+509)
III.DATORII – TOTAL (rd. 72 la 75) 76 1.569 725.597
CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
Venituri ^nregistrate ^n avans (ct. 472) 77
Decont\ri din opera]ii ^n curs de clarificare (ct. 473***)
78
Diferen]e de conversie – pasiv (ct. 477) 79
IV.CONTURI DE REGULARIZARE {I ASIMILATE
TOTAL (rd. 77 la 79) 80
TOTAL PASIV (rd. 70+71+76+80) 81 3.569 1.501.986

BALAN}| SINTETIC| DE VERIFICARE la 31.XII.1999

VARIANT| ARMONIZAT|
CONT DENUMIRE CONT SOLD INI}IAL SOLD FINAL
1012 Capital subscris v\rsat 0 2000000 0 2000000
1061 Rezerve legale 0 0 0 400000
1068 Alte rezerve 0 0 0 773988583
121 Profit [i pierdere 0 0 0 774388583
129 Repartizarea profitului 0 0 774388583 0
201 Cheltuieli de constituire 1559500 0 1559500 0
2112 Construc]ii 0 0 107000000 0
2121 Ma[ini, utilaje [i instal lucru 0 0 135648549 0
2122 Aparate de m\sur\ [i control 0 0 7377048 0
2123 Mijloace de transport 0 0 66250000 0
212 Instala]ii tehnice [i ma[ini 0 0 209275597 0
2131 Mobilier [i aparat.birotic\ 0 0 5099000 0
231 Imobil corporale ^n curs 0 0 450000000 0
280 Amortiz privind imob necorp 0 0 0 1559496
2811 Amortiz construc]ii [i terenur 0 0 0 7829161
2812 Amortiz echipam tehnologic 0 0 0 15788449
2813 Amortiz mobilierului [i imob 0 0 0 90217659
281 Amortiz privind imobil corpo 0 0 0 113835269
301 Materii prime 0 0 13617902 0
3021 Materiale auxiliare 0 0 84150000 0
3028 Alte materiale consumabile 0 0 102459 0
303 Materiale de nat.ob.de invent 0 0 75511914 0
332 Lucr\ri [i serv ^n curs de ex 0 0 29522689 0
345 Produse finite 0 0 143000000 0
371 M\rfuri 0 0 108964446 0
378 Difer de pre] la m\rfuri 0 0 0 48102400
381 Ambalaje 0 0 488573 0
401 Furnizori 0 0 0 90563328
4092 Furn de prest.serv [i exec.luc 0 0 20000000 0
4091 Furn deb cump .stocuri 0 0 152000000 0

93
411 Clien]i 0 0 69418000 0
419 Clien]i creditori 0 0 0 500000
421 Personal-salarii datorate 0 0 0 12223500
4311 Contrib unit\]ii la asig.soc 0 0 0 20038500
4312 Contrib pt pensie suplimentar 0 0 0 1986818
4371 Contrib unit\]ii la fd [omaj 0 0 0 2116818
4372 Contrib personal la fd [omaj 0 0 0 553364
441 Impozit pe profit 0 0 0 0
4423 TVA de plat\ 0 0 0 0
4424 TVA de recuperat 0 0 32566549 0
4426 TVA deductibil\ 0 0 0 0
4427 TVA colectat\ 0 0 0 0
4428 TVA neexigibil\ 0 0 0 19649335
442 TVA 0 0 12917214 0
444 Impozit pe salarii 0 0 0 1554500
447 Fonduri speciale,taxe,asimil 0 0 0 32745142
455 Sume datorate asocia]ilor 0 1569500 0 563315333
458 Decont din op de participare 0 0 182720467 0
461 Debitori diver[i 0 0 0 0
5121 Conturi la banc\ ^n lei 110000 0 110000 0
5311 Casa ^n lei 1900000 0 25290 0
542 Avansuri de trezorerie 0 0 0 0
TOTAL 3569500 3569500 2439871634 2439871634

VARIANT| ARMONIZAT|

BILAN}
^ncheiat la 31.XII.1999

Sold la:
^nceputul sfar[itul
Nr. anului anului
Rd
A B 1 2
1 A.ACTIVE IMOBILIZATE
I.IMOBILIZ|RI NECORPORALE
1.Cheltuieli de constituire (ct. 201-2801) 01 1.560 -
2.Cheltuieli de dezvoltare (ct. 203-2803-2903) 02
3.Concesiuni, brevete, licen]e, m\rci, drepturi [i valori 03
similare (ct. 2051+2052-2805-2905)
4.Fond comercial (ct. 207-2807-2907) 04
Alte imobiliz\ri necorporale (ct. 208-2808-2908) 05
5.Avansuri [i imobiliz\ri necorporale ^n curs (ct.
233+234-2933) 06
TOTAL (rd. 01 la 06) 07 1.560 -
II.IMOBILIZ|RI CORPORALE 08 - 99.171
1.Terenuri [i construc]ii (st. 2111+2112-2811-2911)
2.Instala]ii tehnice [i ma[ini (ct. 2121+2122+2123+2124-
2812-2912) 09 - 179.292
3.Alte instala]ii, utilaje [i mobilier (ct. 2131+2132+2138- 10 - 4.588
2813-2913)
4.Avansuri [i imobiliz\ri corporale ^n curs (ct. 11 - 450.000
94
2311+2321+2312+2322+2313+2323-2931)
TOTAL (rd. 08 la 11) 12 1.560 733.051
III.IMOBILIZ|RI FINANCIARE 13
1.Titluri de participare de]inute la societ\]ile din cadrul
grupului (ct. 261-2961)
2.Crean]e asupra societ\]ilor din cadrul grupului (ct. 14
2671+2672-2965)
3.Titluri sub form\ de interese de participare (ct. 263- 15
2963)
4.Crean]e din interese de participare (ct. 2675+2676- 16
2967)
5.Titluri de]inute ca imobiliz\ri (ct. 262+264-2962-2964) 17
6.Alte crean]e (ct. 2673+2674+2678+2679-2966-2967) 18
7.Ac]iuni proprii (ct. 2677-2968) 19
TOTAL (rd. 13 la 19) 20
ACTIVE IMOBILIZATE – TOTAL (rd. 07+12+20) 21 - 733.051
B.ACTIVE CIRCULANTE 22
I.STOCURI
1.Materii prime [i materiale consumabile (ct.
301+3021+3022+3023+3024+3025+3026+3028+303+ - 97.870
-308+351+358+381+-388-391-3921-3922-3951-3958-
398)
2.Produc]ia ^n curs de execu]ie (ct. 331+332+341+ 23 - 29.523
-3481+3541-393-3941-3952)
3.Produse finite [i m\rfuri (ct. 345+346+ -3485+ 24 - 184.702
-3486+3545+3546+356+357+361+ -368+371+ -378-
3945-3946-3953-3954-3956-3957-396-397-4428)
4.Avansuri pentru cump\r\ri de stocuri (ct. 4091) 25 - 172.000
TOTAL (rd. 22 la 25) 26 - 484.095
II.CREAN}E 27
1.Crean]e comerciale (ct. 4092+4111+4118+413+418- - 69.418
491)
2.Sume de ^ncasat de la societ\]ile din cadrul grupului (ct. 28
4511+4518-4951)
3.Sume de ^ncasat din interese de participare (ct. 29
4521+4528-4952)
4.Alte crean]e 30 - 215.287
(ct.425+4282+4311+4312+4371+4372+4382+441+4424+
4428+444+445+446+447+4482+4581+461+473-
496+5187)
5.Crean]e privind capitalul subscris [i nev\rsat (ct. 456- 31
4953)
TOTAL (rd. 27 la 31) 32 - 284.705
III.INVESTI}II FINANCIARE
1.Titluri de participare de]inute la societ\]i ^n cadrul 33
grupului (ct. 501-591)
2.Ac]iuni proprii (ct. 502-592) 34
3.Alte investi]ii financiare (ct. 35
5031+5032+505+5061+5062+5081+5088-593-595-596-
95
598+5113+5114)
TOTAL (rd. 33 la 35) 36
IV.CASA {I CONTURI LA B|NCI
(ct.5112+5121+5124+5125+5311+5314+5321+5322+532 37 2.010 135
3+5328+5411+5412+542)
ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL 38 2.010 768.935
(rd. 26+32+36+37)
C.CONTURI DE REGULARIZARE (ct. 471+476) 39
D.DATORII CE TREBUIE PL|TITE ~NTR-O
PERIOAD| DE UN AN 40
1.~mprumuturi din emisiuni de obliga]iuni (ct.
1614+1615+1617+1681-169)
2.Sume datorate institu]iilor de credit (ct. 41
1621+1622+1624+1625+1627+1682+5191+5192+5198)
3.Avansuri ^ncasate ^n contul comenzilor (ct. 419) 42 - 500
4.Datorii comerciale – furnizori (ct. 401+404+408) 43 - 90.563
5.Efecte de comer] de pl\tit (ct. 403+405) 44
6Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului (ct. 45
1661+1685+2691+4511+4518)
7.Sume datorate privind interesele de participare (ct. 46
1662+1686+2692+4521+4528)
8.Alte datorii, iclusiv datorii fiscale [i alte datorii pentru 47 1.570 667.279
asigur\rile sociale (ct. 1623-1626-167-
1687+2698+421+423+424+426+427+4281+4311+4312+
4371+4372+4381+4423+4428+441+444+446+447+4481
+4551+4558+457+4582+462+473+509+5186+5193+
5194+5195+5196+5197+5199)
TOTAL (rd. 40 la 47) 48 1.570 758.342
E.ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV OBLIGA}II 49 440 10.593
CURENTE NETE (rd. 38+39-48-64)
F.TOTAL ACTIVE MINUS OBLIGA}II CURENTE 50 - 743.644
(rd. 21+49)
G.DATORII CE TREBUIE PL|TITE ~NTR-O 51
PERIOAD| MAI MARE DE UN AN
1.~mprumuturi din emisiuni de obliga]iuni (ct.
1614+1615+1617+1681-169)
2.Sume datorate institu]iilor de credit 52
(ct.1621+1622+1624+1625+1627+1682+5191+5192+
5198)
3.Avansuri ^ncasate ^n contul comenzilor (ct. 419) 53
4.Datorii comerciale – furnizori (ct. 401+404+408) 54
5.Efecte de comer] de pl\tit (ct. 403+405) 55
6.Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului (ct. 56
1661+1685+2691+4511+4518)
7.Sume datorate privind interesele de participare (ct. 57
1662+1686+2692+4521+4528)
8.Alte datorii, inclusiv datorii fiscale [i alte datorii pentru 58
asigur\rile sociale (ct. 1623-1626-167-
1687+2698+421+423+424+426+427+4281+4311+4312+
96
4371+4372+4381+4423+4428+441+444+446+447+4481
+4551+4558+457+4582+462+473+509+5186+5193+
5194+5195+5196+5197+5199)
TOTAL (rd. 51 la 58) 59
H.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI {I
CHELTUIELI
1.Provizioane pentru pensii 60
2.Provizioane pentru impozite 61
3.Alte provizioane (ct. 141+1511+1512+1513+1518) 62
TOTAL PROVIZIOANE (rd. 60 la 62) 63
I.CONTURI DE REGULARIZARE (ct. 131+472+477) 64
J.CAPITAL {I REZERVE
I.CAPITAL (rd. 66 la 68) din care: 65 2.000 2.000
- capital subscris nev\rsat (ct. 1011) 66
- capital subscris v\rsat (ct. 1012) 67 2.000 2.000
- patrimoniul regiei (ct. 1015) 68
II.PRIME LEGATE DE CAPITAL (ct. 69
1041+1042+1043+1044)
III.REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 70
- sold creditor
- sold debitor 71
IV.REZERVE (ct. 106) (rd. 73 la 76) 72 - 774.389
1.Rezerve legale (ct. 1061) 73 - 400
2.Rezerve pentru ac]iuni proprii (ct. 1062) 74
3.Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063) 75
4.Alte rezerve (ct. 1068) 76 - 773.989
V.REZULTATUL REPORTAT 77
Profitul nerepartizat (ct. 117)
Pierderea neacoperit\ (ct. 117) 78
VI.REZULTATUL EXERCI}IULUI 79
Profit (ct. 121) - 774.389
Pierdere (ct. 121) 80
REPARTIZAREA PROFITULUI (ct. 129) 81 - 774.389
TOTAL CAPITALURI PRORII (rd. 65+69+70- 82
71+72+77-78+79-80-81) 2.000 776.389
Patrimoniul public (ct. 1061) 83
TOTAL CAPITALURI (rd. 82+83) 84 2.000 776.389

IV.3.Analiza financiar\ pe baza bilan]ului contabil

(Analiza propriu-zis\)

“Analiza financiar\ este activitatea de diagnosticare a st\rii de performan]\ financiar\ a

^ntreprinderii la ^ncheierea exerci]iului. Ea ^[i propune s\ stabileasc\ punctele tari [i punctele
97
slabe ale gestiunii financiare, ^n vederea fundament\rii unor noi stagii de men]inere [i de
dezvoltare ^ntr-un mediu concuren]ial” [15]

Bilan]ul contabil constituie principala surs\ informa]ional\ pe baza c\ruia se face analiza
financiar\. Din componentele bilan]ului contabil, fiecare are un anumit rol ^n analiza
financiar\. Astfel, bilan]ul patrimonial d\ posibilitatea s\ se eviden]ieze modalir\]ile de
realizare a echilibrului financiar pe termen lung [i pe termen scurt.

Analiza financiar\ pe baza bilan]ului contabil poate cuprinde urm\toarele analize:

1. analiza patrimoniului net

2. analiza corela]iei fond de rulment, necesar de fond de rulment, trezoreria net\ (FR,
NFR, TN)
3. analiza corela]iei crean]e – datorii (obliga]ii)
4. analiza lichidit\]ii [i solvabilit\]ii firmei
5. analiza echilibrului economico-financiar prin metoda ratelor
6. analiza situa]iei financiare prin metoda scorurilor
7. analiza vitezei de rota]ie a activelor circulante
8. analiza fluxului de disponibilit\]i
9. analiza gradului de ^ndatorare
10. analiza situa]iei generale a patrimoniului pe baza structurii activului [i pasivului
bilan]ului

1.Analiza patrimoniului net (propriu [i a surselor financiare)

Patrimoniul net al unit\]ii reprezint\ averea acestuia la un moment dat. Analiza lui
presupune determinarea acestuia pe baz\ de bilan] [i explicarea modific\rilor intervenite prin
prisma elementelor componente.

Nr.crt Elemente de calcul Perioada

Precedent\ Curent\ Diferen]a
1. ACTIVE IMOBILIZATE 1.559 733.051 731.492
2. ACTIVE CIRCULANTE 2.010 768.935 766.925
TOTAL ACTIVE 3.569 1.501.986 1.498.417
DATORII TOTALE 1.569 725.597 724.028
3. PATRIMONIU NET 2.000 776.389 +774.389

Rezult\ o cre[tere f\]\ de perioada precedent\ a patrimoniului net de 774.389 mii lei. ~n
aceast\ situa]ie se poate spune c\ averea ^ntreprinderii a crescut [i c\ exist\ posibilitatea de
acoperire a datoriilor pe care le are.

Cat prive[te modul de finan]are a patrimoniului net (propriu) se poate prezenta astfel:

Nr.crt Specifica]ie Perioad\ precedent\ Perioad\ curent\

Mii lei % Mii lei %
1 CAPITAL SOCIAL 2.000 100 2.000 0.0026
2 REZERVE 0 0 400 0.0005
3 FONDURI PROPRII {I
SURSE ASIMILATE 0 0 773.989 99.9969
98
4 CAPITAL PROPRIU 2.000 100 776.389 100

~ntregul patrimoniu este finan]at din capitalul propriu ^n cadrul c\ruia s-au produs
modific\ri structurale considerabile ^n sensul c\ finan]area patrimoniului este f\cut\ din
fonduri proprii.

2.Analiza corela]iei fond de rulment, nevoia de fond de rulment, trezoreria net\

~n analiza corela]iei dintre aceste categorii se are ^n vedere situa]ia existent\ [i evolu]ia
firmei ^n peioada studiat\ ^n vederea stabilirii politicii de finan]are a activit\]ii firmei.

Pentru aceasta vom ^ntocmi urm\torul tabel:

Nr. Elementele de calcul Perioada

Crt
Precedent\ Curent\
1. Capitalul permanent 2.000 776.389
2. Active fixe imobilizate 1.559 773.051
3. Fond de rulment (1-2) +441 +3338
4. Fond de rulment destinat 500 3.000
5. Diferen]\(+excedent,-deficit)(3-4) -9 +338
6. Active circulante 2.010 768.935
7. Disponibilit\]i 2.010 135
8. Active circulante f\r\ disponibilit\]i (6-7) 0 768.800
9. Datorii curente 1.569 725.597
10 Nevoia de fond de rulment(8-9) -1.569 +43.203
11 Trezoreria net\(3-10) 2.010 -39.865

Trezoreria net\ < 0 (negativ\) la sfar[itul anului 1999 nu ^nseamn\ c\ situa]ia financiar\ a
^ntreprinderii e nefavorabil\. Situa]ia poate fi apreciat\ ca normal\ pentru c\ ^ntreprinderea
dispune de pia]\, produsele sunt rentabile [i ^ncasarea crean]elor se realizeaz\ conform
clauzelor contractuale. ~n aceast\ situa]ie pentru a suplini lipsa capitalului de lucru,
^ntreprinderea apeleaz\ la credite pe termen scurt.

3.Analiza corela]iei crean]e – datorii

Pentru activitatea financiar\ a firmei este important\ cunoa[terea evolu]iei corela]iei dintre
crean]e [i datorii, ^ntrucat acestea influen]eaz\ capacitatea de plat\. ~n cadrul analizei se
cerceteaz\ ^n primul rand evolu]ia crean]elor [i obliga]iilor, ^n raport cu cifra de afaceri,
pentru apune ^n eviden]\ raportul dintre imobilizarea capitalului firmei [i cel care prive[te
folosirea surselor atrase.

- mii lei -
Nr.crt Indicatori Perioada precedent\ Perioada curent\
1 Cifra de afaceri 0 2.436.700
2 Crean]e 0 456.705
3 Datorii (obliga]ii) 1.569 725.597
4 Raportul dintre crean]e [i obliga]ii 0 0.629
99
 Din datele din tabel rezult\ c\ ^n perioada analizat\, crean]ele [i datoriile cresc, dar cu
toate acestea, aceast\ influen]\ este atenuat\ par]ial de raportul dintre crean]e [i obliga]ii care
de[i ^n cre[tere este subunitar.

Asemenea aspecte pot fi puse ^n eviden]\ [i cu ajutorul indicatorilor:

-durata de imobilizare a crean]elor (Di)

Di = (Sd * 360) / CA (sau Rd) = (456.705*360)/2.436.700 = 164.413.800/2.436.700 => Di =

67,47

-durata de folosire a surselor atrase (Df)

Df = (Sc * 360) / CA (sau Rc) = (725.597*360)/2.436.700 = 261.214.920/2.436.700 => Df =

107,20
Unde:
Sd = sold mediu al crean]elor
Rd = rulaj debitor al conturilor de crean]\
Sc = sold mediu al conturilor de obliga]ii
Rc = rulaj creditor al conturilor respective

M\rimea [i evolu]ia indicatorilor confirm\ concluzia stabilit\ ^n sensul c\ de[i crean]ele

^nregistreaz\ cre[teri substan]iale, imobilizarea fondului de rulment este suplinit\ de sursele
atrase suplimentar crean]ele [i obliga]iile trebuie s\ fie analizate [i ^n func]ie de gradul de
vechime astfel:

Nr.crt Specifica]ie Crean]e Obliga]ii

Mii lei % Mii lei %
1 Pan\ la 90 zile 269.456 59 261.215 36
2 ^ntre 90 zile-1 an 187.249 41 464.382 64
3 Peste un an - - - -
TOTAL 456.705 100 725.597 100

Din aceast\ analiz\ rezult\ c\ ponderea principal\ o de]in crean]ele cu vechime de pan\ la
90 zile [i obliga]iile cu vechime ^ntre 90 zile [i un an.

4.Analiza lichidit\]ii [i solvabilit\]ii firmei

Lichiditatea reprezint\ proprietatea elementelor patrimoniale de a se transforma ^n bani,

aceasta putand fi [i un criteriu de grupare a posturilor ^n bilan].

Solvabilitatea reprezint\ capacitatea firmei de a face fa]\ obliga]iilor sale b\ne[ti respectiv
de a-[i onora pl\]ile la termenele scadente.

~n cadrul studiilor de evaluare economic\ practica recomand\ folosirea urm\torilor

indicatori:
100
a) solvabilitate general\ = active circulante / datorii curente
b) solvabilitate imediat\ = (active circulante-stocuri) / obliga]ii
c) solvabilitate global\ = (active circulante + active fixe) / datorii totale
d) solvabilitatea patrimonial\ = (capitaluri proprii / (capital propriu + credite bancare)) * 100

a) solvabilitatea general\ (N) = 768.935/725.597 = 1,059

b) solvabilitatea imediat\ (N) = (768.935 – 312.095)/725.597 = 456.840/725.597 = 0,62
c) solvabilitatea global\ (N) = (768.935 + 733.051) /725.597 = 2,07
d) solvabilitatea patrimonial\ (N) = (776.389/776.389)*100 = 100

a) solvabilitatea general\ (N-1) = 2.010/1.569 = 1,28

b) solvabilitatea imediat\ (N-1) = (2.010 – 0)/1.569 = 1,28
c) solvabilitatea global\ (N-1) = (2.010 + 1.559)/1.569 = 2,27
d).solvabilitatea patrimonial\ (N-1) = (2.000/2.000)*100 = 100

M\rimea [i evolu]ia indicatorilor arat\ c\ ^ntreprinderea, din punct de vedere al

solvabilit\]ii se afl\ la limita inferioar\ a acceptabilit\]ii, ceea ce ^nseamn\ c\ ^n perioada
urm\toare trebuie s\ se fac\ eforturi pentru asigurarea disponibilit\]ilor necesare onor\rii
pecuniare chiar dac\ ^n acest caz este vorba de o datorie suficient de mare c\tre asocia]i.

5.Analiza echilibrului economico-financiar prin metoda ratelor

Echilibrul economico-financiar al firmei reprezint\ un sistem de corela]ii prin care se

stabilesc anumite propor]ionalit\]i ^n cadrul [i ^ntre diferite fluxuri financiare. El constituie o
premis\ dar [i o consecin]\a desf\[ur\rii normale a activit\]ii firmei, ^n conformitate cu
obiectul s\u.

Trebuie avute ^n vedere corela]iile obiective dintre necesit\]ile de resurse materiale [i

posibilit\]ile de finan]are.
Pentru exprimarea sintetic\ a multiplelor corela]ii implicate ^n echilibrul economico-
financiar, literatura de specialitate ofer\ mai mul]i indicatori:

a) rata autonomiei financiare = capitalul propriu / capital permanent

capitalul permanent = capital + datorii pe termen mediu [i lung
rata autonomiei financiare (N-1) = 2.000/2.000 = 1
rata autonomiei financiare (N) = 776.389/776.389 = 1

b) rata de finan]are a stocurilor = fond de rulment / stocuri

rata de finan]are a stocurilor (N-1) = 441/0
rata de finan]are a stocurilor (N) = 3.338/312.095 = 0,010

c) rata de autofinan]are a activelor = capital propriu / (active fixe + activ circulante)

active fixe = active imobilizate
rata de autofinan]are a activelor (N-1) = 2.000/(1.559+2.010) = 0,56
rata de autofinan]are a activelor (N) = 776.389/(733.051 + 768.935) =
bbbbbbbbbbbbb0,51

d) rata dobanzilor = 1 – rata de autofinan]are a activelor

rata dobanzilor (N-1) = 1 – 0,56 = 0,44
101
 rata dobanzilor (N) = 1 - 0,51 = 0,49

~n intervalul cercetat echilibrul economico-financiar cunoa[te o evolu]ie favorabil\ astfel

c\ la finele perioadei societatea se ^ncadreaz\ ^n parametrii normali fapt care atest\
func]ionarea corespunz\toare a firmei.

6.Analiza situa]iei financiare prin metoda sconturilor

Cuprinde a[a numita metod\ “scoring”. Aplicarea ei presupune observarea unui num\r de
^ntreprinderi cu dificult\]i financiare [i un alt grup cu rezultate bune utilizandu-se un sistem
de rate, au fost create anumite ecua]ii care permit aplicarea situa]iei firmei fa]\ de un scor
“Z”.

Ecua]ia general\ este:

Z = a1 x1 + a2 x2 + … + an xn
^n care:
a = coeficientul de pondere a fiec\rei rate
x = ratele folosite ^n cadrul calcului

Vom aplica modelul elaborat ^n S.U.A. de profesorul Altman, potrivit c\ruia modelul “Z”
este prezentat de ecua]ia:

Z = 1,2x1 + 1,4x2 + 3,3x3 + 0,6x4 + x5

^n care:
x1 = capital circulant / activ total = 768.935/1.501.986 = 0,511
x2 = profit reinvestit / activ total = 773.989/1.501.986 = 0,515
x3 = profit ^naintea impozit\rii / activ total = 774.389/1.501.986 = 0,515
x4 = capital propriu / ^mprumuturi pe termen lung [i mediu = 776.389/0
x5 = cifra de afaceri / activ total = 2.436.700/1.501.986 = 1,622

Z = 1,2 * 0,511 + 1,4 * 0,515 + 3,3 * 0,515 + 0,6 * 0 + 1,622

Z = 0,6132 + 0,721 + 1,6995 + 1,622
Z = 4, 6557

Din experien]\ s-a stabilit pentru “Z” urm\toarele semnifica]ii:

-dac\ Z = 1,8 rezult\ c\ firma este aproape de faliment

-dac\ Z = 3,0 rezult\ c\ firma este silvabil\
-dac\ Z apar]ine intervalului 1,8 – 3,0 rezult\ c\ firma este ^ntr-o situa]ie de
deficit

Cum Z ob]inut este 4,6557 se poate deduce c\ firma este solvabil\ [i ^ntr-o zon\
favorabil\.

7.Analiza vitezei de rota]ie a activelor circulante

Viteza de rota]ie a activelor circulante este un indicator sintetic calitativ de eficien]\ ^n

care se reflect\ toate schimb\rile intervenite ^n activitatea de exploatare [i cea financiar\ a
102
^ntreprinderii. Acest indicator sintetizeaz\ aspecte legate de desf\[urarea procesului de
aprovizionare [i produc]ie, de reducerea costurilor, scurtarea ciclului de produc]ie [i a
perioadei de desfacere [i ^ncasare a produc]iei.

Pentru caracterizarea vitezei de rota]ie a activelor circukante, de regul\, ^n practica

economic\ se folosesc urm\torii indicatori:

-num\rul de rota]ii (n), exprimat prin rela]ia

n = CA / AC, unde AC = active circulante

-durata de rota]ie ^n zile (DZ)

DZ = (AC * T) / CA, unde T = 360 zile, 180 zile sau 90 zile ^n func]ie de perioada
pentru care se face calculul.

Analiza vitezei de rota]ie a activelor circulante vizeaz\ ^n principal urm\toarele probleme:

-dinamica indicatorilor vitezei de rota]ie

-analiza factorial\ a acceler\rii sau ^ncetinirii vitezei de rota]ie
-eviden]ierea c\ilor posibile de accelerare a vitezei de rota]ie a activelor
circulante

Analiza poate fi f\cut\ cu ajutorul urm\torului tabel:

Nr. Indicatori Perioada Perioada curent\

crt precedent\ Prev\zut Realizat
1 Active circulante 2.010 500.000 768.935
Din care: - stocuri - 50.000 97.870
- produc]ie ^n curs - 10.000 29.523
- produse finite - 50.000 143.000
- m\rfuri - 20.000 41.213
- ambalaje - - 489
- clien]i [i alte crean]e - 200.000 284.705
- furnizori – debitori - 170.000 172.000
- disponibilit\]i 2.010 - 135
2 Cifra de afaceri - 1.000.000 2.436.700
3 Num\r de rota]ie -0 2 3,168
4 Durata ^n num\r zile 0 180 113,603

Din datele tabelului rezult\ c\ fa]\ de anul precedent s-a prev\zut o accelerare a vitezei de
rota]ie a activelor circulante, obiectiv realizat. Factorii direc]i care au determinat acest
rezultat sunt:

-cifra de afaceri
-soldul mediu al activelor circulante

8.Analiza fluxului de disponibilit\]i

O component\ important\ a anlizei situa]iei financiar-patrimoniale o constituie cercetarea

fluxului de disponibilit\]i ^ntrucat ^n practica economic\ se consider\ c\ din orice activitate
103
trebuie s\ rezulte un surplus de capital fa]\ de cel investit ^n afaceri. O societate comercial\
poate s\ fie rentabil\ s\ realizeze profit, dar s\ nu fie solvabil\, din cauz\ lipsei de
disponibilit\]i ca urmare a decalajului dintre ^ncas\rile [i pl\]ile pe care le face ^n cadrul
ciclului financiar.

~n consecin]\, analiz\ fluxului de disponibilit\]i, presupune stabilirea rezultatului acestuia

(plus de disponibilit\]i sau deficit) [i evolu]ia sa fa]\ de perioada precedent\. Din punct de
vedere metodologic datele se prezint\ astfel:

Nr. Indicatori Perioada

crt Precedent\ Curent\
1 Profit net - 774.389
2 Armonizarea aferent\ perioadei - 77.972
3 TOTAL - 852.361
4 Modificarea activelor circulante (exclusiv disponibilit\]i) - 768.800
5 Modificarea soldurilor conturilor de obliga]ii (exclusiv 1.569 632.965
credite pe termen mediu [i lung)
6 Investi]ii efectuate ^n cursul perioadei (inclusiv - 733.051
rambursarea ratelor anuale pentru ^mprumuturi)
7 Fluxul de disponibilit\]i (rd. 3-4+5-6) +1.569 -16.525

Rezult\ c\ ^n perioada analizat\ societatea comercial\ are un deficit de disponibilit\]i ceea

ce poate fi explicat prin majorarea imobiliz\rilor.

9.Analiza gradului de ^ndatorare a firmei

Studierea gradului de ^ndatorare a firmei reprezint\ ^n primul rand o problem\ de

gestiune intern\, prin care trebuie s\ se asigure utilizarea eficient\ a creditelor contractate [i
asigurarea condi]iilor necesare pentru rambursarea la termen a ratelor scadente [i a
dobanzilor aferente.

Analiza gradului de ^ndatorare urm\re[te punerea ^n eviden]\ a evolu]iei acestuia ^ntr-o

anumit\ perioad\ ^n vederea adopt\rii politicii financiare care s\ asigure independen]a
necesar\ ca instrumente opera]ionale, teoria [i practica economic\ recomand\ ^n principal
urm\torii indicatori:

a) rata general\ a ^ndator\rii = ((^mprumuturi totale (pe termen scurt, mediu [i lung))/capital
propriu
Trebuie s\ fie < 1

b) rata dobanzilor financiare = ^mprumuturi pe termen mediu [i lung/capital propriu

Trebuie s\ fie maxim 0,5 (nivel maxim normal).

c) rata de ^ndatorare a activit\]ii de exploatare = credite pe termen scurt, de trezorerie/active

circulante f\r\ disponibilit\]i
Caracterizeaz\ gradul de participare a creditului la finan]area activelor circulante.

d) rata capacit\]ii de rambursare a datoriilor financiare = ^mprumuturi pe termen mediu [i

lung/capacitatea de autofinan]are
104
 ~n cazul de fa]\ societatea analizat\ nu are ^mprumuturi ceea ce nu implic\ calcularea
gradului de ^ndatorare.

10.Analiza situa]iei generale a patrimoniului pe baza structurii activului [i pasivului

bilan]ului

Analiza structurii patrimoniale are ca obiectiv dinamica acestuia precum [i a raporturilor

dintre diferitele elemente patrimoniale [i a schimb\rilor intervenite ^n situ]ia mijloacelor [i
surselor, determinate de activitatea desf\[urat\ ^n cursul exerci]iului.

Aceast\ analiz\ poate fi f\cut\ pe baza tabelului:

Nr. Specifica]ie N-1 N

crt
Mii lei % Mii lei %
1 ACTIVE IMOBILIZATE 1.559 44 733.051 49
2 ACTIVE CIRCULANTE 2.010 56 768.935 51
- stocuri - 0 312.095 21
- crean]e - 0 456.705 30
- disponibilit\]i 2.010 56 135 0
TOTAL ACTIV 3.569 100 1.501.986 100
3 Capital social 2.000 56 2.000 1
4 Rezerve - 400 0
5 Fonduri proprii [i provizioane - 773.989 51
6 CAPITAL PROPRIU 2.000 56 776.389 52
7 Creditori 1.569 44 725.597 48
8 ~mprumuturi pe termen scurt - - -
9 ~mprumuturi pe termen lung - - -
TOTAL PASIV 3.569 100 1.501.986 100

~n concluzie putem observa o cre[tere a activului firmei cu 41.984% ceea ce marcheaz\ [i

dezvoltarea activit\]ii [i bine^n]eles evolu]ia pre]urilor ca efect al infla]iei.

Referitor la elementele specifice firmei se re]ine faptul c\ s-au produs schimb\ri

importante ^n structura elementelor patrimoniale. Astfel se ^nregistreaz\ o cre[tere ^nsemnat\
a ponderii activelor imobilizate ceea ce poate fi considerat un fenomen normal pentru c\ s-a
produs ca efect al achizi]ion\rii de mijloace fixe, construc]ii, echipamente tehnologice [i
mijloace de transport atat de necesare avand ^n vedere faptul c\ societatea [i-a ^nceput
activitatea de curand.

~n ceea ce prive[te activele circulante se remarc\ o cre[tere a stocurilor. Acest fenomen

poate fi considerat normal deoarece societatea [i-a ^nceput activitatea avand stocuri de
materii prime, produse finite, ambalaje etc.

De re]inut [i majorarea crean]elor paralel cu diminuarea disponibilit\]ilor datorit\ faptului

c\ s-au achizi]ionat materii prime necesare desf\[ur\rii procesului productiv.

105
 ~n ceea ce prive[te pasivul, ca fenomen pozitiv, poate fi marcat\ sporirea capitalului
propriu.
~n concluzie, pentru conducerea firmei, obiectivul principal trebuie s\-l constituie
valorificarea corespunz\toare a elementelor patrimoniale (reducerea stocurilor de produse
finite, accelerarea procesului de ^ncasare a crean]elor etc.) ^n vederea cre\rii de
disponibilit\]i b\ne[ti necesare achizit\rii datoriilor [i continu\rii activit\]ii.

~n caz contrar societatea va trebui s\ apeleze la credite, care prin nivelul dobanzii pot s\
afecteze ^n continuare situa]ia financiar\ a firmei.

V.LIMITELE BILAN}ULUI CONTABIL

Modelul contabil actual domin\ contabilitatea francez\ [i este unul de tip patrimonial
destinat s\ codifice, mai ales, natura juridic\ a evenimentelor trecute, cu un bilan] ^n postura
de inventar al bunurilor [i datoriilor, al c\rui rol este de a m\sura valoarea net\ a ^ntreprinderii
[i solvabilitatea acesteia.

Logica patrimonial\ a modelului contabil francez este ilustrat\ [i de principiul

intangibilit\]ii bilan]ului de deschidere, cu consecin]a sa esen]ial\: cheltuieli [i venituri
referitoare la exerci]iile anterioare, necontabilizate din eroare sau omisiune cat [i influen]ele
schimb\rilor de metod\ contabil\ nu pot s\ fie imputate direct asupra capitalurilor proprii, ceea
ce este permis ^n contabilitatea american\ de exemplu ^n care este permis\ modificarea
capitalurilor proprii [i prin alte tranzac]ii decat cele care vizeaz\ capitalul social [i afectarea
rezultatului.

Sistemul contabil romanesc trebuie s\ devin\ un sistem performant, la orizontul anului

2000. Pentru aceasta el trebuie s\ fie ^n acord cu tendin]ele de evolu]ie pe plan european [i
interna]ional, s\ fie construit pe o baz\ conceptual\ solid\. Nu este mai pu]in adev\rat c\ el nu
poate s\ fie decat un ansamblu de concepte [i de norme care s\ permit\ modelarea activit\]ii
^ntreprinderilor.

Obiectivul situa]iilor financiare fiind acela de a oferi informa]ii despre pozi]ia financiar\,
performan]a [i modific\rile pozi]iei financiare ale ^ntreprinderii, care sunt utile unei sfere
largi de utilizatori ^n luare deciziilor economice.

Vom prezenta ^n continuare: limitele bilan]ului func]ional [i limitele bilan]ului lichiditate

- exigibilitate folosite ^n luarea deciziilor economice.

106
V.1.Limitele bilan]ului func]ional

Acest tip de bilan] specific analizei statice se bazeaz\ pe clasificarea activelor [i pasivelor
patrimoniale dup\ ciclurile activit\]ii agentului economic [i pe alocarea resurselor la nevoi
specifice. Are loc o lectur\ orizontal\ care opune: resursele stabile nevoilor stabile; resursele
de exploatare activelor de exploatare; resursele ^n afara exploat\rii activelor ^n afara
exploat\rii; resursele de trezorerie activelor de trezorerie.

Principalele neajunsuri ale bilan]ului func]ional sunt:

a) Nu respect\ principiul unit\]ii de cas\ prin alocarea resurselor la nevoi specifice. La ora
actual, finan]area utiliz\rilor stabile doar din resurse stabile este contestat\, relevandu-se
rolul creditelor pe termen scurt care, ^n anumite condi]ii menite s\ le asigure re^nnoirea,
pot finan]a la fel de bine utiliz\rile stabile.

b) Atribuie trezoreriei o valoare rezidual\ [i o trateaz\ drept o rezultant\ a aloc\rii diferitelor

resurse la nevoile specifice. Aceasta trebuie ^ns\ gestionat\ la fel ca [i celelalte resurse,
reprezentand un element de flexibilitate prin posibilitatea de a face fa]\ unor riscuri de
curs valutar sau de nivel al dobanzii, precum [i de a realiza achizi]ii oportune de natur\
material\ sau financiar\.

c) Ofer\ o optic\ perimat\ a echilibrului financiar, considerand c\ dac\ fondul de rulment nu

r\spunde ^n acela[i sens evolu]iei nevoii de fond de rulment, aceasta conduce la
degradarea trezoreriei prin recurgerea la credite pe termen scurt. Acestea sunt considerate
riscante [i apelul la ele este apreciat drept un indiciu al vulnerabilit\]ii agentului
economic. Ast\zi, ^ns\, tot mai mul]i agen]i economici recurg la acest tip de credite.

d) Pune accentul pe nevoia de fond de rulment, deci pe activitatea de produc]ie [i pe

necesitatea ajust\rii resurselor pentru a acoperi aceste nevoi de exploatare. ~ns\ nu to]i
agen]ii economici, [i ^n special cei care presteaz\ servicii, sunt la fel de interesa]i de
aceast\ latur\ a activit\]ii.

V.2.Limitele bilan]ului lichiditate-exigibilitate

Elaborarea acestui tip de bilan] specific analizei statice se bazeaz\ pe clasificarea

elementelor de activ ^n ordinea strict\ a lichidit\]ii (mai mare sau mai mic\ de un an) [i a
elementelor de pasiv dup\ exigibilitate (mai mare sau mai mic\ de un an). El r\spunde ^n
primul rand creditorilor agentului economic, interesa]i s\ afle dac\ activele lichide pot acoperi
rapid datoriile exigibile.

Pornind de la acest deziderat, prin lectur\ orizontal\ se urm\re[te ca activele exigibile s\

fie mai mari decat datoriile exigibile sau, cu alte cuvinte, ca resursele stabile s\ finan]eze cel
putin utiliz\rile stabile, pentru ca restul activelor s\ poat\ acoperi datoriile exigibile.

Principalele neajunsuri ale bilan]ului lichiditate-exigibilitate sunt:

107
a) se bazeaz\ pe clasificarea arbitrar\ a activelor [i pasivelor ^n active cu lichiditate mai
mare sau mai mic\ de un an [i pasive cu exigibilitate mai mare sau mai mic\ de un an.
Dac\ pentru pasive aceast\ delimitare este mai u[or de f\cut (pentru c\ le se cunoa[te ^n
general scaden]a), pentru active este mai greu de realizat [i poate s\ nu reflecte realitatea.

b) Nu respect\ principiul unit\]ii de cas\ prin alocarea resurselor stabile la utiliz\rile stabile
fapt care genereaz\ apari]ia fondului de rulment lichiditate.

c) Trezoreria are rol rezidual, ap\rand ca o rezultant\ a aloc\rii diferitelor resurse la nevoi
specifice.

d) Este elaborat ^n ipoteza ^ncet\rii activit\]ii agentului economic, aceast\ optic\ fiind
considerat\ pesimist\ de c\tre cei care ^i confer\ analizei pe baza de bilan]un rol de
anticipare [i de luare ^n considerare a viitorului.

e) De[i construc]ia sa genereaz\ c\, pentru asigurarea solvabilit\]ii [i lichidit\]ii agentului

economic, fondul de rulment lichiditate trebuie s\ fie pozitiv, nu este indicat\ valoarea
optim\ a acestuia, spre deosebire de conceptele analizei func]ionale, conform c\rora
fondul de rulment func]ional trebuie s\ acopere cel pu]in nevoia de fond de rulment. F\r\
referin]e la norme precise, fondul de rulment lichiditate poate fi apreciat numai ^n cadrul
sectorului de activitate al agentului economic, cu acele societ\]i care aplic\ acela[i tip de
analiz\, sau ^n timp (prin norme intern definite).

BIBLIOGRAFIE:

108
1. Feleag\ N., Iona[cu I., “Contabilitatea financiar\”, volumul I, Editura Economic\, 1993

2. Feleag\ N., “Contabilitate aprofundat\”, Editura Economic\, 1996

3. Feleag\ N., “Controverse contabile”, Editura Economic\, Bucure[ti, 1996

4. Feleag\ N., Iona[cu I., “Tratat de contabilitate financiar\”, vol. I, II, Editura Economic\,
Bucure[ti, 1998

5. Feleag\ N., “Sisteme contabile comparate”, vol I, II, III, Editura Economic\ 1999,
Bucure[ti
- vol.I “Contabilit\]ile anglo-saxone”
- vol.II “Normele Contabile Interna]ionale”
- vol.III “Normele Contabile Interna]ionale”
6. Ministerul Finan]elor, “Sistemul contabil al agen]ilor economici”, Editura Economic\,
Bucure[ti, 1993

7.Ministerul Finan]elor, “Sistemul contabil al agen]ilor economici”, 1994

8. Ministerul Finan]elor Ordinul 403 pentru aprobarea reglement\rilor contabile armonizate

cu Directiva a IV-a a Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele Interna]ionale de
Contabilitate Interna]ionale – publicat ^n Monitorul Oficial num\rul 480/4 octombrie 1999

9. Negescu I., “Bazele contabilit\]ii”, Editura Didactic\ [i pedagocic\, 1998

10. Oprean I., ”Întocmirea [i auditarea bilan]ului contabil”, Editura Intelcredo Deva 1997

11. Possler L., Lambru Gh., Cucui N., “Sistemul contabil al agen]ilor economici” Editura
Funda]ia “Andrei {aguna”, Constan]a 1998

12. Ristea M., “Noul sistem contabil al agen]ilor economici din Romania”, Editura
CECCAR, Bucure[ti, 1993

13. Ristea M., Olimid L., Nisulescu I., Stoian A., R\ileanu V.: “Contabilitatea societ\]ilor
comerciale”, vol. I, II, Editura CECCAR, Bucure[ti, 1996

14. Ristea M., Cucu C., L\z\rescu C.: “Contabilitatea ^ntreprinderii”, vol. I, II, Editura
M\rg\ritar, Bucure[ti, 1997

15. St\nescu C., I[f\nescu A., B\icu[i A.: “Analiz\ economico-financiar\”, Editura
Economic\, Bucure[ti, 1996

109