P. 1
akuntansi organisasi nirlaba

akuntansi organisasi nirlaba

|Views: 1,920|Likes:
Published by awie_chester

More info:

Published by: awie_chester on Oct 11, 2010
Copyright:Attribution Non-commercial

Availability:

Read on Scribd mobile: iPhone, iPad and Android.
download as PDF, TXT or read online from Scribd
See more
See less

12/28/2012

pdf

text

original

Akuntansi

r

Organisasi Nirlaba

JAN HOESADA

Pendahuluan

O rganisasi nirlaba dibagi menjadi dua kelompok besar, yaitu entitas pemerintahan dan entitas nirlaba nonpemerintah. Sebuah masyarakat adalah ibarat sebuah mobil yang untuk berjalan baik membutuhkan empat roda dengan tekanan udara seimbang.' Roda-roda itu adalah sektor-sektor dalam masyarakat yang terdiri dari (1) sektor bisnis, (2) sektor pemerintah, (3) sektor sukarela (volunteer) dan nirlaba, serta (4) sektor informal (rumah tangga dan lain-lain). Sektor pemerintah, sukarela, dan nirlaba amat terkait dengan sektor lain, serta berpengaruh pada perekonomian sebagaimana organisasi komersial berpengaruh pada APBN pada umumnya dan pajak pada khususnya, dan berpengaruh pada masyarakat yang mendapatkan layanan.

Organisasi nirlaba dipandang arnett berbed a dengan organisasi komersial oleh pelanggan penikmat, donatur dan sukarelawan, pemerintah, anggota organisasi dan karyawan organisasi nirlaba. Para pengurus organisasi ini yang terseleksi secara ideal mempunyai tujuan tulus untuk mendukung organisasi, guna mencapaitujuannya, walau pada kenyataannya tidak selalu demikian.

1. Tracy Daniel, Connors, The Volunteer Management Handbook, John Wiley & Sons, Inc,1995,

hal. 4. .

Bagi stakeholder, akuntansi dan laporan keuangan bertugas meminta pertanggungjawaban pengurus, apa pun itikad batinnya. Para karyawan profesional organisasi nirlaba diasumsikaningin diperlakukan setara dengan karyawan profesional organisasi komersial dalam hal imbalan, karier, jabatan, dan mas a depan. Bagi mereka, akuntansi bertugas menginformasikan kesinambungan hidup organisasi sebagai temp at berkarier. Para anggota diasumsikan secara serius ikut serta dalam suatu organisasi nirlaba untuk mencapai suatu idaman tertentu organisasi bersangkutan yang sejalan dengan aspirasinya. Maka laporan keuangan diharapkan memberikan informasi berkala, guna memberikan gambaran, apakah idaman itu direalisasikan oleh raihan organisasi nirlaba.

Para pelanggan at au pihak yang menjadi sasaran yang akan diuntungkan serta berharap untuk memperoleh manfaat yang dijanjikan organisasi perlu mendapat infermasi mengenai sasaran yang berhasil diraih organisasi terse but. Maka laporan keuangan perlu menampilkan manfaat atau hasil yang diraih yang apabila mungkin didenominasikan dalam besaran uang. Bagi pemerintah, organisasi nirlaba nonpemerintah harus mematuhi ketentuan undang-undang, serta diharapkan memberi sumbangan positif bagi kehidupan sosial, politik.ekonomi, dan budaya nasional serta memberi citra baik baik bagi

AKUNTANSI INDONESIA DI TENGAH KANCAH PERUBAHAN

bangsa. Di sini, laporan keuangan berfungsi sebagai umpan balik kepada pemerintah. Apabila ada berbagai harapan dankepentingan yang berbenturan, maka laporan keuangan secara seimbang memberi informasi bagi berbagai pihak yang berkepentingan itu.

Sa saran organisasi nirlaba, harapan anggotanya, dan keinginan pemerintah dan masyarakat akan kinerjanya tak selalu dapat didenominasikan dalam satuan mata uang, sehingga raihan, sumbangsih atau manfaat organisasi ini tak selalu terakomodasi oleh laporan keuangan. Sebagai kesimpulan, sasaran utarna laporan keuangan entitas nirlaba adalah menyajikan informasi kepada penyedia sumber daya, yang ada pada masa berjaIan dan pada saat yang akan datang, dan pihak-pihak lain yang berkepentingan untuk mengambiI keputusan rasional dalam pengalokasian sumber daya kepada entitas nirlaba.

Di samping pemerintah dan entitas komersial, mas a depan bangsa dan masyarakat d ipengaruhi secara langsung oleh masyaraka t sipil (civil society), termasuk non government organization (NGO), lembaga swadaya masyarakat (LSM), dan organisasi sosial keagamaan. Tugas pemerintah adalah mendirikan dan/atau mendorong pembentukan organisasi lembaga publik nirlaba dan organisasi komersial,

Tulisan ini menampilkan aspek akuntansi kepemerintahan dan partai politik, sekadar sebagai ilustrasi lebih konkret akan dimensi hukum, manajemen, dan akuntansi terhadap suatu entitas. Banyak entitas lain yang amat menarik namun tak sempat dibahas di sini, misalnya universitas, entitas keagamaan, TNI dan Polri .

Dasar Pemikiran Akuntansi Entitas Nirlaba

Di Amerika Serikat (AS), Financial Accounting Standard Board (FASB) telah menyusun standar untuk laporan keuangan yang diter-

bitkan oleh entitas pemburu laba yang ditujukan bagi para pemilik entitas atau pemegang saham, kreditor, dan pihak lain yang tidak secara aktif terlibat dalam manajemen entitas bersangkutannamun mempunyai kepentingan. FASB juga berwenang untuk menyusun standar akuntansi bagi entitas nirlaba nonpemerintah, sementara US Government Accounting Standard Board (GASB) menyusun standar akuntansi dan pelaporan keuangan untuk pemerintah pusat dan federal AS. Di Indonesia, Departemen Keuangan RI membentuk Komite Standar Akuntansi Keuangan Pemerintah Pusat dan Daerah (KSAKPPD). Organisasi penyusun standar untuk pemerintah itu dibangun terpisah dari FASB di AS atau Komite Standar Akuntansi Keuangan-IkatanAkuntan Indonesia (KSAKIAI) di Indonesia karen a karakteristik entitasnya berbeda. Entitas pemerintah tak mempunyai pemegang saham atau semacamnya, memberi pelayanan masyarakat tanpa mengharapkan lab a, dan mampu memaksa pembayar pajak untuk mendukung keuangan pemerintah tanpa peduli bahwa imbalan bagi pembayar pajak tersebut memadai atau tidak memadai. International Federation of Accountant (IFAC) membentuk IFAC Public Sector Committee (PSC) yang bertugas menyusun International Public Sector Accounting Standard (IPSAS). Istilah public sector di sini berarti pemerintah nasional, pemerintah regional

. (misalnya negara bagian, daerah otonom, provinsi, daerah istimewa), pemerintah lokal (misalnya kota mandiri) dan entitas pemerintah terkait (misalnya perusahaan negara, komisi khUSUS)2. Dengan demikian PSC tidak menyusun standar akuntansi sektor publik nonpemerintah.

Organisasi komersial dan nirlaba sering

2. IFAC Public Sector Committee, Introduction to

the Public Sector Committee of the International Federation of Accountants, July 1996,http://www. ifac.org/Public Sector/index.tmpl.

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

rancu, karena pembagiannya didasarkan atas jenis kegiatan atau bentuk legalnya. Sesungguhnya istilah nonkomersiallebih tepat dari istilah nirlaba. Istilah Not For Profit Organization (NFPO) telah menggeser istilah non profit organization karena menawarkan resolusi bahwa itikad atau tujuan pendirian organisasi bersangkutan bukan untuk mencari laba. Seluruh kegiatannya tidak ditujukan untuk mengumpulkan laba, namun dalam perjalanannya organisasi nirlaba ternyata secara legal bernasib keuangan yang baik, yakni dapat mengalami surplus karena aliran kas masuk melebihi aliran kas keluar. Dengan demikian, walaupun sarna-sarna memperoleh sisa laba, surplus yang setara laba neto setelah pajak, baik organisasi komersial maupun organisasi nirlaba tetap pada jati dirinya.

Surplus diperlukan organisasi nirlaba untuk memperbesar skala kegiatan pengabdiannya dan memperbaharui sarana yang uzur dan rusak. Sebaliknya, apabila surplus tersebut dinikmati oleh para pengurus dalam bentuk tantiem, gratifikasi, gaji, bonus, tunjangan perjalanan dinas, pinjaman bagi pendiri/pengurus (setara dividen dalam entitas komersial) at au kenikmatan (mobil mewah, rumah tinggal, keanggotaan golf dan sebagainya, setara dengan benefit inkind), maka organisasi nirlaba menjadi berhakikat entitas komersial.

Entitas nirlaba dapat berbentuk aliansi negara (misalnya PBB, dengan suborganisasinya seperti WTO, IMF, Bank Dunia), suatu pemerintah negara yang terdiri atas kumpulan entitas-entitas lembaga tinggi negara, kepresidenan, departemen atau kementerian, negara federal atau provinsi, daerah otonom atau tidak otonom, dan sebagainya, dan organisasi nirlaba yang memberi pelayanan publik, beserta komunitas-komunitas dan entitas nirlaba lain.

Manajemen organisasi nirlaba bertugas melaksanakan misi organisasi, mencapai sasaran jangka panjang dan jangka pendek

organisasi, memberi manfaat bagi kelompok masyarakat yang diuntungkan oleh misi

, organisasi, memuaskan etakeholder' dan para anggota organisasi yang bertujuan mencapai cita-cita pribadinya rnelalui organisasi tersebut. Dalam akuntansi organisasi nirlaba, laporan laba rugi sering kali tidak lazim, mengingat maksud pendirian, sasaran, dan raihan berupa tercapainya sasaran organisasi sering kali sulit didenominasikan ke dalam satuan mata uang. Karena itulah, rumusan visi, misi, dan sasaran konkret (terutama bila bukan dalam satuan keuangan) diperlukan sebagai hal yang ingin diketahui oleh stakeholder. Bagi sebagian orang, eksistensi entitas nirlaba melalui munculnya organisasi yang bervisi dan bermisi mulia, meski tanpa melihat sumbangsihnya, sudah merupakan keuntungan bagi stakeholder.

Organisasi nirlaba sering kali memfokuskan sumber dayanya kepada pelayanan tertentu, denganinti yang berlapis dari dalam ke luar, berturut-turut melalui (1) falsafah pelayanan, (2) budaya pelayanan, (3) citra pelayanan yang dirangkum menjadi (5) manajemen pelayanan; manajemen pelayanan meliputi (6) alasan pelayanan, (7) siapa yang dilayani, (8) apa bentuk pelayanan, di mana, kapan, dan bagaimana cara melayani.'

Organisasi nirlaba pada umumnya memilih pengurus, pemimpin, atau penanggung jawab yang menerima amar dari para anggotanya, sehingga terkait dengan konsep akuntabilitas dan agency theorf, Dengan demikian, akuntansi sebagai salah satu sarana

3. Disarikan dari M.Miftahuddin, Perencanaan

Strategis bagi Organisasi Sosial, yang merupakan terjemahan judul asli " Strategic Planning For Public and Nonprofit Organizations, A Guide Strengthening and Sustaining Organizationl Achievement" karangan John M.Bryson, Cetakan I 1999, Penerbit Pustaka Pelajar.

4. Op.cit, hal 290, bersumber dari karya

Normann (1984), Pfeiffer, Goodstein & Nolan (1986), Say mengembangkan Heksagon Pelayanan.

AKUNTANSI INDONESIA D! TENGAH KANCAH PERUBAHAN

akuntabilitas merupakan bagian integral dari organisasi, dan pemahaman terhadap akuntansi suatu entitas selalu menuju kepada pemahaman yang lebih dalam tentang entitas tersebut." Pernbangunan koordinasi dan

. pengendalian akan terkait pada tiga bagian taksonomi penggambaran karakteristik organisasi apa pun, yaitu (1) pengukuran kinerja dan sistem evaluasi, (2) sis tern imbalan dan hukuman, (3) sistem pembagian hak pengambilan keputusan di antara partisipan organisasi. Bagi organisasi nirlaba, akuntansi diminta untuk memberikan sumbangan pada butir yang pertama. Akuntansi sebagai media komunikasi dengan teknologi isyarat nonverbal berpengaruh pada efektivitas sumber," Makin tinggi keahlian dan reputasi komunikator (akuntan, auditor), makin tinggi pula dampak wibawa dan tingkat handal infermasi atau pesan.

Entitas komersial atau nirlaba sering diidentifikasi melalui bentuk legal dan bentuk kegiatan. Contoh entitas legal adalah (1) entitas komersial, terbagi atas (1.1) entitas komersial yang dikelola pemerintah, seperti

5. Michael C. Jensen, "Organization Theory and

Methodology," dari buku The Economics of Accounting Policy Choice, hal 101,Ray Ball & Clifford W. Smith, [r, McGraw-Hill, 1992. Lebih lanjut pada hal 105 diuraikan "Accountans have long recognized the importance accounting has played in the stewardship or control of organizations, and this is consistent with the notion that accounting is a basic part of organizational structure and that accounting practice and organizational form arc related. Accounting practices clearly differ across organizations- profit vs. nonprofit, for example. Frequently nonprofit do not record cap tal assets 011 their balance sheets and do not calculate depreciation. ... And if accounting practices are significantly affected by an organizations differ we have no fundamental understanding about why accounting policies differ across organization."

6. David O.Sears, Jonathan, L. Freedman, L.Anne

Peplau, Social Psychology, Fifth edition, alih bahasa Michael Adryanto & Savitri Soekrisno S.H., Hak terjemah Penerbit Erlangga, 1988.

BUMN Persero, (1.2) entitas komersialswasta, misalnya PT, cv, NV, Firma, usaha perorangan, UD; (2) entitas nirlaba, terbagi atas (2.1) entitas nirlaba pemerintah, seperti perusahaan jawatan, (2.2) entitas nirlaba swasta, misalnya yayasan, partai politik, Iembaga swadaya masyarakat. Membagi entitas menjadi entitas komersial dan entitas nirlaba kadang-kadang tidak mudah. Misalnya, Perusahaan Umum (Perum) mempunyai misi sosial, namun diperkenankan untuk menggunggung laba.

Pembagian entitas komersial dan nirlaba berdasarkan bidang us aha sangat tidak disarankan. Rumah sakit dan museum pemerintah pada umumnya nirlaba, namun rumah sakit dan museum swasta mungkin nirlaba atau komersial. Selama dua puluh tahun terakhir pemerintah berupaya mengubah klasifikasi BUMN, dari perusahaan negara, perjan, dan perum menjadi persero (komersial). Langkah selanjutnya adalah memprivatitasi Persero melalui emisi perdana di pasar modaL

Manajemen Organisasi Nirlaba

Pengurus organisasi nirlaba mempunyai kewajiban dan tanggung jawab tertentu. Klaim atau tuntutan ditujukan kepada organisasi at au individu pengurus, karyawan bukan pengurus, penjamin, dan sukarelawan. Dengan demikian, kepatuhan pada hukum dan prosedur internal organisasi amat penting. Pengurus puncak harus mengurus organisasi nirlaba dengan perhatian dan itikad sarna penuhnya dengan pengurus organisasi komersial, dan mempunyai kewajiban mernbina, merawat, setia, dan patuh pad a organisasi. Semua tug as harus dilakukan sepenuh hati, dengan integritas untuk kepentingan organisasi.

Para pimpinan atau direktur dan karyawan organisasi nirlaba secara khusus amat diharap. memperlihatkan kejujuran dan

JAN H,OESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

kesungguhan dalam pengelolaan sumber daya -terutama keuangan, penjagaan dan pemeliharaan harta, manajernen SDM1 pelaksanaan program, dan perencanaan masa depan organisasi. Secara terus-menerus rnereka dituntut stakeholder untuk menempatkan kepentingan organisasi di atas kepentingan pribadi, menghindari benturan kepentingan dan menghindari rumor atau tuduhan bahwa suatu keputusan ditujukan untuk kepentingan pribadi dan atau pihak lain yang bukan menjadi sasaran layanan utama organisasi. Kinerja mereka diukur dari pencapaian misi, maksud, dan tujuan pendirian organisasi, dengan kegiatan yang sesuai dengan hukum.

Secara pribadi para pemimpin organisasi nirlababertanggungjawabataskeputusandan hal-hal yang berkaitan dengan tindakan yang melanggar hukum. Secara jabatan, pimpinan atau direktur itu bertanggung jawab atas pelanggaran hukum anak buahnya. Isu akunta-. bilitas pimpinan organisasi nirlaba nonpemerintah terkait dengan klaim pada umumnya dari dalam organisasi sendiri, misalnya karyawan, direktur lain, anggota, serta dari luar organisasi, misalnya donor, simpatisan, stakeholder yang mengharapkan manfaat, penjamin, dan pemerintah. Isu klaim terkait dengan (a) masalah keuangan, misalnya kewajiban pajak, pertanggungjawaban kepada donor, kreditor, pidana korupsi pengurus, pertanggungjawaban keuangan dan laporan keuangan, asuransi, dan (b) masalah nonkeuangan, misalnya pelanggaran undang-undang, penyimpangan terhadap misi, pelanggaran kontrak, pelanggaran perjanjian hubungan kerja dengan karyawan, perlakuan terhadap anggota secara tidak adil, dan tuntutan para penikmatjasa nirIaba yang merasa tidak puas.

Dengan demikian, bentuk hukum organisasi nirlaba yang ideal harus dipilih sedemikian rupa, agar pengurus tidak bertanggung jawab secara pribadi atas semua keputusan profesional yang diambil secara

jabatan dan legal. Para sukarelawan jangan bertanggungjawab secara pribadi atas dampak buruk tak sengaja pada aktivitas pengabdianmasyarakat yang tulus,?

Administrasi organisasi nirlaba harus mewaspadai kemungkinan kerugian atau kehilangan berbentuk (1) kerugian/kehilangan harta, (2) kerusakan atau bencana bagi harta dan manusia, (3) kerugian/kehilangan akibat kerja, petugas terluka atau terkontaminasi penyakit, (4) kerugian/kehilangan karena kecurangan, tindak kriminal dan ketidakjujuran lain, (5) kematian pengurus atau karyawan kunci, (6) hilangnya hak karyawan atau sukarelawan, (7) timbulnya kewajiban umum, tuntutan, dan klaim."

Masalah manajemen yang lain adalah, apakah sukarelawan tergolong karyawan dan sebaliknya, apakah ketentuan upah minimum berlaku bagi karyawan dan sukarelawan. benarkah penggunaan istilah sukarelawan bagi karyawan organisasi nirIaba, dan a pakah ada sukarelawan yang merasa terpaksa karena takut pada pengurus. Pada umurnnya, sukarelawan nirlaba adalah individu yang mendonasikan waktu dan tenaganya tanpa perjanjian yang menimbulkan imbalan dan harapan lain. Namun memberi penggantian ongkos, biaya transpor dan makan, manfaat dan imbalan pantas - tidak terkait dengan produktivitas atau kinerja - bagi sukarelawan diperkenankan, tanpa mengurangi statusnya sebagai sukarelawan. Sekadar ilustrasi, Departemen Tenaga Kerja AS merumuskan seseorang sebagai sukarelawan organisasi

7. Carolyn, Quattrocki, "General Liability and

Immunity," Chaptar 14, The Volunteer Management Handbook, Edited by Tracy Daniel Conors, Wiley Non Profit Series, John Wiley & Sons, Inc,1995, disarikan dari hal 293-308.

8. Katharine S, Risk Vargo, "Management

Strategies," Chapter 16, The Volunteer Management Handbook, Edited by Tracy Daniel Conors, Wiley Non Profit Seri.es, John Wiley & Sons, Inc,1995, disarikan dari hal. 322-338.

AKUNTANSI INDONESIA D1 TENGAH KANCAH PERUBAHAN

nirlaba bila (1) jasayang diberikan benarbenar sukarela, tak ada paksaan dari pemberi kerja, tak ada janji dan tak ada.hukuman bila tidak melakukan pekerjaan, (2) .aktivitas itu sendiri dianggap menguntungkan bagi pribadi sukarelawan, (3),.sukarelawan tidak mengganti, mengurangi, mengancam laban kerja dan kinerja karyawan purnawaktu organisasi nirlaba,(4) pekerjasukarela melakukan tugasnya tanpa berharap pembayaran, (5) kegiatan itu biasanya dilakukan tidak pada waktu .kerja biasa 'atau, waktu kerja lembur sukarelawan di entitas komersial, (6) jumlah waktu yang didermakan sukarelawan tidak substansial bagi dirinya."

Akuntansi Nasional dan Pemerintah

Kekayaan bangsa adalahaset yangharus dipelihara dan diperbaiki, serta merupakan ' dasar kesehatan jangka panjangperekonomian, Kekayaan tersebut terdiri atas (a) modal alam, sepertitanah; air, sumberekstraktif dan sumber lain, (b ) modal fisik, .misalnya sarana publik, bangunan dan saranaprodukst-Ic) modal manusia, .yaitu .nilal -produktif: dari penduduk,'. dan (djmodal sosial, .seperti komuni tas, keluarga dan organisasiyang menyatukan,'masyara'katl~,~'rPada;urri.umnya setiap-bangsa inginimencapai masyarakat yang baik.vperekonomian: yang baik; " dan' politik yang' baikmelalui.pengendalian distribus! pendapatan-pertumbuhan GDP, kesempatan kerja;' dan' tingkatharga padasektor pertanian, industri.jasa, dan.usaha informal; di antara penduduk dan di antara wilayah.

L ...

9, Peter J.; Eide.r'VolunteersandBmployment

Law,' Chapter 17,'The Volunteer Management, Handbook, Edited by Tracy Daniel Conors, Wiley Non 'Profit Series, John Wiley &,Sons, Inc,1995, disarfkan dari hal 339-360.

10."Philip, Kotler.i Sornkid [atusripitak'dan Suvit Maesincee, The Marketing of Nations, The Free Press A Division Simon & Shuster Inc., 1997.

: Banyak hal yang tak dapat direkam oleh akuntansi.: misalnya . harapan hidup, keamanan, lingkungan, .kesehatan, tingkat kebebasan terhadap .kejahatan, demokrasi, obat bius, kekerasan, dan keretakan keluarga. Dengan demikian, .informasi: tentangsebagian besar :kekayaan bangsa-tersebut rdi atas tak dapat diperoleh dalamrupa informasi akuntansi. Padahal,'perusakan kekayaan (misalnya hutan, sungai.dan laut) oleh pemerintahdan rakyatuntuksuatu solusi jangka pendek dan keuntungan sempitkelompok akan menurunkankesehatanperekonomian. Akuntansi 'nesional.rekuntansisosial.ietau ' akuntansi makro": bertugasuntuk melayani perekonomian nasional.. mencakup lima unsur yaitu rekening, pendapatan dan' produksi nasional, rekening .antarindustri, rekening arus dana, rekeningneracapembayaran, . dan rekening neraca nasional. Akuntasi pemerintahan berkaitan dengan lembaga pemerintahan sebagai: Iembaga. .mikro, de- . ngan ciri akuntansi: anggaran negalla, sehingga . kadang-kadang . disebutiakuntansf lang,,: '.' garan" Ciri -akuntsnsi- anggar~n· misalnya tampakpada (a)'menjurnahdebit :akun investasi {yang setara.akun Work, In Progress , bangunan fisikj..aebagaiokomitmen pemba-. ngunan.menjumal kreditakurr utanguntuk. menggambarkankewaspadaan ". penyediaan ( dana investasi.yang takIazirn padaakuntansi ; komersial, i lalu.pada '-(b), paj'ak, atas: reklame .. yang::dicatat:sebagatrpiutangi~,menggiambarkan target/ragas aparat kota untuk rnenagih.kepada para penerima izinpemasangan' papanreklame di sebuah .entitas.akuntansi . darisebuah 'kota.Akuntansi pemerintahan, disebutsebagai- akuntansi dana'(Jund), me-. rupakan suatu kesatuanfiskal'dan.akuntansi' yang berdiri sendiri.iyang : di .dalamnya terdapatsuatu susunan perkiraanyangsaling

: I. i .: ;.: :: ~ ',' .'-:.

11. Revrisond, aa~wir, ;'Aku'ntansfPerriel'intahan ; Indonesia, BPFE Yogyakarta, EdisiKetiga,Cetakah

Kedua, 1996.: :' " -i .

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

berimbang untuk membukukan kas dan sumber dana lain. Ia dihubungkan dengan utang, kewajiban, eadangan dan hak milik, yang dipisahkan untuk penyelenggaraan kegiatan khusus gun a meneapai tujuan tertentu, sesuai dengan undang-undang, restriksi, dan pembatasan tertentu." Tentu saja Indonesia membutuhkan baik akuntansi nasional maupun akuntansi kepemerintahan.

Akuntansi kepemerintahan merupakan

'salah satu saran a refleksi kepemimpinan pemerintah, terutama dalam beberapa isu strategis sepertiketepatan alokasisumber daya dan APBN, korupsi, transparansi dan akuntabilitas, portofolio industri dan pembinaan usaha keeil dan menengah (UKM). Ini terkait pula dengan pembinaan agrobisnis, pengembangan sektor riil, perdagangan dan jasa, pelestarian sumber daya alam dan modal fisik lain, program dan anggaran pendidikan, program memerangi pengangguran, belanja militer, dan akuntabilitas-transparansi keuangan negara. Ciri kepemimpinan pemerintah adalah yang memiliki visi disertai dukungan strategis pemerintah, kualitas dan konsistensi kebijakan, serta efektivitas dan efisiensi administrasi. Butir terakhir, yaitu efektivitas dan efisiensi administrasi, perlu ditunjang oleh sistem akuntansi kepemerintahan yang transparan dan berakuntabilitas, sesuai dengan trend global, yaitu good government, clean and strong government dan corporate governance.

Akuntansi Kepemerintahan yang Efektif

IMF menerbitkan buku Effective Government Accounting" yang merupakan sumber rujukan yang baik bagi Indonesia. Dokumen

12. Lalu Hendry, Yujana, Akuntansi Pemerintahan, Lembaga Penerbit FEUI, 1992, 207 hal.

13. A. Premchand, Effective Government Accounting, International Monetary Fund, Washington, D.C.,1995, The IMF Graphics Section,190 hal.

tersebut menguraikan bahwa seJarah akuntansi kepemerintahan dunia telah sarnpai pada tahap kelima. Ia dimulai (1) untuk kelangsungan entitas monarki di Athena, Cina, dan India sebelum Masehi; (2) kod ifikasi administrasi operasional bagi penguasa; (3) pengendalian publik melalui sistem parlemen dan akuntansi yang diatur undangundang dan bersanksi; kolonialisme negaranegara Eropa membawa sistem administrasi dan akuntansi pad a negara jajahan di Asia dan lain-lain; (4) akuntansi mulai membiaskan sifat rezim ekonomi yang berkuasa, sistem sentralisasi atau desentralisasi kepemerintahan, investasi besar bidang publik yang dilakukan pemerintah; sampai kemudian (5) meluasnya kegiatan pemerintah, muneulnya sistem APBN, menguatnya peran pereneanaan ekonomi bangsa, yang menyebabkan timbulnya kebutuhan data historis (misalnya pola belanja publik) untuk Iandasan kebijakan makro, di samping untuk umpan balik sukses-gagalnya suatu kebijakan fiskal, dan untuk pengendalian stabilitas serta pertumbuhan ekonomi berkesinambungan.

Sebagai suatu sistem, akuntansi bertugas untuk melakukan identifikasi, seleksi, analis is, pengukuran, estimasi, pemrosesan, dan pengomunikasian informasi penerimaan, pengeluaran, aset, hutang, beban dan maslahat, serta semua aspek lain yang seeara sah menjadi bagian dari manajemen fiskal. Pendekkata, akuntansi diakui sebagai dasar kebijakan fiskal bangsa, dasar pertanggungjawaban penyelenggara negara kepada seluruh rakyat, sementara informasi akuntansi digunakan sebagai sarana peningkatan efektivitas dan efisiensi negara. Sejak sekitar 15 tahun yang lalu, negara-negara makin sadar bahwa mereka harus berbuat lebih banyak dengan sumber daya mereka yang terbatas. Bangsa-bangsa makin berusaha untuk melengkapi dan memperkaya diri dengan teknik-teknik pengendalian, penyempurnaan administrasi yang menjadi dasar

AKUNTANSI INDONESIA DI TENGAH KANCAH PERUBAHAN

pengendalian, dan perubahan-penyernpurnaan institusional. Riset-riset di berbagai llegara memperlihatkan bahwa sukses pengendalian tidak terlampau tergantung kepada kepemilikan faktor produksi (oleh negara atau swasta), namun lebih bergantung kepada metode pengendalian, administrasi, dan budaya korporasi yang diterapkan. Pengendalian belanja mempunyai empat elemen dasar, yaitu pengendalian kebijakan pengeluaran, pengendalian proses pengeluaran (meliputi pelepasan dana, pemantauan, pemantauan kontrak, dan pengendalian pembayaran), pengendalian peraturan (termasuk spesifikasi standar akuntansi), dan pengendalian efisiensi (termasuk evaluasi oleh badan pemeriksa dalam pemerintahan).

Pengendalian juga dimaksudkan untuk sarana rekonsiliasi antara para pembuat kebijakan pada tataran makroekonomi dan para pembuat kebijakan dalam tataran mikroekonomi, agar jangan sampai suatu kebijakan para manajer makro (dari bank sentral) merugikan kebijakan manajer mikro (dad departemen pemerintah). Pengendalian juga amat dipengaruhi oleh manajemen sektor publik (misalnya pajak), yang kini rnernberi tampilan berbeda dalam kepemerintahan, dengan ancangan baru, seperti ancangan hasil yang lebih penting dari ancangan proses; ancangan keluwesan yang lebih penting dari ancangan konformitas; ancangan membuat kebijakan khusus yang lebih penting daripada sekadar ancangan kepatuhan pada undang-undang; ancangan yang berfokus pada inovasi ketimbang yang berfokus pada penghindaran risiko; dan perhatian yang lebih besar pada produktivitas/kinerja menyeluruh suatu institusi pemerintah (departemen/kementerian dan sebagainya). Manajemen kepemerintahan yang modern menggunakan spesifikasi, standar, dan pengukur kinerja, serta memberi tekanan perhatian pada pengendalian keluaran, persaingan antarsektor publik, dan

lebih fokus kepada disiplin dan pertimbangan ekonomi dalam penggunaan sumber daya. Karena pengendalian tidak terfokus pada proses namun terfokus pada sa saran, di dalam sukses pengendalian adalah termasuk (1) efektivitas, sikap ekonomis dan efisiensi penggunaan sumber daya; (2) penggunaan sumber daya untuk stabilisasi perekonomian, yang direfleksikan oleh APBN, (3) akuntabilitas pelayanan negara dan penggunaan sumber daya bagi seluruh warga negara, dan (4) transparansi pelaksanaan kebijakan pemerintah (antara lain melalui akuntansi kepemerintahan).

Dokumen lain yang tak kalah pentingnya adalah A Manual For Government Accounting terbitan PBS cq Division of Public Finance and Financial Institutions, Department of Economic and Social Affairs tahun 1970.14 Pedoman itu antara lain menguraikan hal-hal sebagai berikut: Berbeda dengan entitas komersial, entitas pemerintahan tidak mengejar laba, namun mengejar kinerja biaya. Sasaran entitas pemerintah adalah melayani publik, menjaga stabilitas finansial bangsa, mendorong perdagangan dan aktivitas privat untuk kepentingan nasional, serta mempercepat pengembangan ekonomi dan kesejahteraan sosial. Akuntansi kepemerintahan bertujuan memenuhi akuntabilitas dan kebutuhan manajemen, mencatat semua penerimaan dan pengeluaran dengan catatan yang mengindikasikan transaksi secara benar, akuntabilitas aset dan sumber daya yang tersedia untuk digunakan, dengan klasifikasi data menjadi informasi berguna untuk pengendalian dan kegiatan operasional secara efektif dan efisien.

Secara umum, akuntansi kepemerintahan adalah sesuai dengan standar umum akuntansi yang juga digunakan oleh sektor privat,

14. United Nations, Department of Economic and Social Affairs, A Manual for Government Aceounting, 19 November.1970, New York, 156 halaman.

JAN HOESADA: AKUNTANSIORGANISASI NIRLABA

dan dapat diaudit. Akuntansi wajib berbasis akun berpasangan. Cash basis, obligation basip dan accrual basis dipilih oleh masing-masing negara, sesuai dengan kebutuhan akan informasi, bentuk akuntabilitas, kebutuhan rnanajemen, dan kapasitas pelaksana. Akun belanja dan pembiayaan (investasi) harus terpisah, dan pengendalian dana harus diakomodasi juga oleh akuntansi. Akuntabilitas menuntut pengendalian internal yang menjamin bahwa semua transaksi sesuai dengan peraturan perundang-undangan. Semua harta, dana, dan sumber daya diamankan dari pemborosan, kehilangan, dan penggunaan keliru. Manajernen menuntut semua bukti transaksi, yang membiaskan penggunaan wewenang secara tepat untuk program tersepakati. Akuntansi memfasilitasi pengendalian administratif dan evaluasi rencana vs raihan serta efektivitas aktivitas. Negara memilih sistem akuntansi yang pas, dengan mengutamakan kesederhanaan, kemudahan pelaksanaan, produksi data akuntansi yang tepat waktu, tepat dan handal, bermanfaat bagi pengguna, mudah dipahami oleh semua pihak terkait.

Di Indonesia, reformasi akuntansi kepemerintahan menampilkan wacana penentuan entitas akuntansi, pilihan tata buku tunggal atau berpasangan, kontinuitas pilihan basis kas sampai basis hak-kewajiban (akrual) dan kaitannya dengan APBN berbasis kas atau akrual, pembangunan standar akuntansi dan indikator kinerja pemerintah, serta untung rugi rujukan (benchmark) standar mancanegara. Reformasi itu juga memilih dan meninjau negara federasi tertentu sebagai percontohan, benchmark standar internasional dan PBB cq IMF -yang diwarnai dengan strategi ancangan pembangunan akuntansi kepemerintahan secara nasional dan global pad a umumnya, pilihan atau kombinasi piJihan ancangan adopsi, adaptasi dan atau penciptaan standar asli Indonesia sendiri; pembuatan legal audit stan dar yang akan

diadopsi (memeriksa kalau-kalau ada yang bertentangan dengan undang-undang RI), pembuatan pedoman akuntansi yang membumi bagi para entitas pelaksana akuntansi, penyebaran perangkat lunak akuntansi pernerintah melalui internet, pelatihan nasional akuntansi kepemerintahan dan fasilitas konsultasi akuntansi. Harmonisasi akuntansi pemerintahan RI dengan persyaratan PBB dan standar internasional yang diterima secara global akan meningkatkan kredibilitas Indonesia. Sebagai contoh, pada 1970, PBB mengemukakan 8 persyaratan akuntansi kepemerintahan" yaifu (1) sesuai DUD dan UU Perbendaharaan Negara, (2) dikaitkan dengan klasifikasi APBN, (3) akun akuntansi dapat mengidentifikasi obyek/tujuan dana dan pejabat penanggungjawab, (4) dapat diaudit, (5)memungkinkan pengawasan administratif, rnanajemen, dan audit intern, (6) menampilkan hasil-hasil yang bersifat ekonomis dan keuangan, pendapatan, dan hasil operasi, (7) informasi akuntansi dapat digunakan untuk menyusun APBN selanjutnya, dan (8) berguna untuk analisis ekonomi dan penyusunan ramal an nasional.

Akuntansi Keuangan Pemerintah Pusat dan Daerah

Departemen Keuangan, Departemen Dalam Negeri, BPKP, Universitas Gajah Mada, dan beberapa lembaga lain menyadari perlunya standarakuntansi kepemerintahan. Lembaga-lembaga tersebut sebagian rupanya telah menyusun beberapa draft yang merupakan kulminasi upaya internal lembaga, sebagian bahkan telah melakukan uji coba penerapannya di lapangan. Sebagai contoh, laporan keuangan kota Semarang pad a 2002 diterbitkan di surat kabar, semen tara beberapa kabupaten, misalnya Kutai, juga

15. Muhammad, Gade, Akuniansi Pemerintnhan, Edisi 2000, Lembaga Penerbit FEUI,1993,304 hal.

AKUNTANSI INDONESIA DI TENGAH KANCAH PERUBAHAN

berhasil menerbitkan laporan keuangan. Terlepas dari kualitasnya, serta sudah afau belum memadai, prestasi itu mernbawa angin segar dan menjadi lahan percontohan dan pembuktian bahwa akuntansi daerah otonom adalah sasaran realistis, bukan sekadar wacana. Dalam pengernbangan standar, misalnya, Departernen Keuangan cq Badan Akuntansi Keuangan Negara (BAKUN), pada 17 [uli 2001 menerbitkan draft publikasi Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan Pemerintah, yang terdiri atas Kerangka Dasar Penyusunan dan Penyajian Laporan Keuangan Pernerintah, Standar Urnurn Penyajian Laporan Keuangan Pernerintah, Standar Akuntansi Anggaran, Standar Akuntansi Aset, Standar Akuntansi Hutang, Standar Akuntansi Ekuitas Dana, Standar Akuntansi Untuk Koreksi Periode Sebelurnnya, Standar Laporan Arus/ Aliran Kas yang dilengkapi bentuk Laporan Keuangan Pernerintah Pusat, Departemen/Lembaga, Pernda Provinsi dan Ka bu pa ten/Kota.

Seperti terrnaktub dalam Kata Pengantar dari Departemen Keuangan cq BAKUN dalam draft publikasi itu, maka tujuan standar adalah mewujudkan transparansi dan akuntabilitas pengelolaan keuangan pemerintah. Draft tersebut antara lain mengusulkan asumsi dasar yaitu Dasar Kas, Pengeluaran berdasar anggaran, Penerimaan dan pengeluaran tidak dikompensasi, dan Dana umum (yaitu APBNID) sebagai pertanggungjawaban entitas fiskal dan entitas akuntansi. Dasar kas terse but dilengkapi dengan standar akuntansi hutang yang menyiratkan kas terkoreksi akrual pada tanggallaporan, atau menuju dasar akrual murni.

Kumpulan draft ini secara jelas dirancang untuk memperlancar reformasi akuntansi di Indonesia pad a umumnya, akuntabilitas daerah otonom (provinsi, kabupaten, kota mandiri) pad a khususnya. Sebagai perbandingan, IPSAS per [uni 2002 telah mengeluarkan 18 standar, yaitu laporan

keuangan (LK), Cash Flow, Net surplus/defisit, kesalahan fundamental dan perubahan kebijakan akuntansi, dampak perubahan nilai tukar valuta asing, biayapinjaman, LK konsolidasian dan akuntansi entitas terkendali, investasi pada asosiasi, joint ventures, pendapatan pada transaksi pertukaran, pelaporan keuangan rnasa ekonomi hiperinflasi, kontrak konstruksi, persediaan, sewa guna usaha, peristiwa setelah tanggal LK, instrumen keuangan. investasi properti, aktiva tetap dan laporan segmen usaha"'.

Kembali ke Indonesia, pad a 26 [uni 2002 Departemen Keuangan berhasil merumuskan draft Reform of Public Financial Management System in Indonesia: Principle and Strategy yang pad a intinya rnerupakan manajemen keuangan pada umumnya serta manajemen anggaran dan akuntansi serta audit kepemerintahan pad a khususnya. Pada 13 [uni 2002, Menteri Keuangan RI menerbitkan Keputusan Menteri Keuangan No. 308/ KMK012/2002 yang membentuk Komite Standar Akuntansi Pemerintah Pusat dan Daerah (KSAPPD), dengan mengikutsertakan Ketua IAI sebagai anggota Komite Pengarah dan mengikutsertakan anggota Dewan Standar Akuntansi Sektor Publik rAr sebagai Tim Kerja KSAPPD.

Laporan perhitungan anggaran merupakan hal penting bagi pemerintah. Tujuan laporan keuangan umurn sektor publik antara lain menggambarkan akuntabilitas entitas atas sumber daya yang dipercayakan kepadanya dan diharapkan bermanfaat bagi sebagian besar kalangan pengguna laporan untuk membuat dart mengevaluasi keputusan mengenai alokasi sumber daya. Laporan keuangan umum sektor publik menyediakan informasi mengenai apakah sumber daya yang diperoleh telah dipergunakan sesuai

16. Pemerhati akuntansi dapat memperoleh teks lengkap melalui http://www.ifac.oq~!Public Sector! index.tmpl.

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANlSASl NIRLABA

dengan anggararl yang telah disetujui, dalam bentuk perbandingan dengan jumlah yang, dianggarkan, baik dalam format berkolom yang berdampingan dengan jumlah anggaran dan jumlah aktual, maupun perbedaan jumlah dan penjelasan perbedaannya. Realisasi yang menyimpang dari anggaran, terutama untuk anggaran terapropriasi, harus diungkapkan. Tujuan laporan realisasi anggaran adalah mengungkapkan karakteristik kualitatif laporan keuangan, yaitu perbandingan anggaran dengan realisasi dan ketaatan pada peraturan.

Pertanggungjawaban entitas sektor publik pad a umumnya berupa pertanggungjawaban akhir tahun anggaran, pertanggungjawaban akhir masa jabatan, dan pertanggungjawaban hal tertentu. Pertanggungjawaban akhir tahun anggaran dan akhir masa jabatan - yang menggunakan rencana strategis sebagai tolok ukur- dapat disetujui, ditolak dan diminta untuk dilengkapi/disempurnakan, atau ditolak permanen apabila jauh menyimpang dari rencana strategis dan atau anggaran. Indikator tolok ukur rencana strategis adalah dampak makro, manfaat dan nilai tambah bagi masyarakat, tingkat pencapaian kinerja, bentuk produk, dan besar sumbersumber yang digunakan. Namun akuntansi tidak mencakup pertanggungjawaban hal-hal khusus, misalnya pertanggungjawaban yang terkait dengan dugaan tindak pidana yang dinilai dapat menimbulkan krisis kepercayaan publik yang luas.

Anggaran entitas sektor publik adalah alat untuk meningkatkan pelayanan publik dan kesejahteraan masyarakat. Transparansi dan akuntabilitas anggaran meliputi penetapan tujuan, sasaran/hasil dan manfaat serta pertanggungjawaban dana yang diperoleh. Dalam hal ini, disiplin anggaran meliputi konsistensi tujuan anggaran dan orientasi kepada kebutuhan publik, keseimbangan kelompok mata anggaran penyelenggaraan manajemen entitas sektor pttblik, pemba-

ngunan, dan pelayanan publik. Anggaran harus efisien, tepat waktu, tepat guna, dan dapat dipertanggungjawabkan serta manfaatnya dinikmati oleh seluruh atau sebagian besar publik yang dilayani. Anggaran memisahkan belanja rutin dan belanja pembangunan/modaL Selain itu, anggaran pendapatan harus terukur, kemungkinan besar dapat dicapai, serta merupakan batas tertinggi dari anggaran pengeluaran belanja. Pelaksanaan proyek atau pembayaran tertentu dimulai/dilaksanakan hanya bila anggaran telah tersedia.

Sesungguhnya hakikat anggaran dan akttntansi adalah berbeda, sehingga penting untuk disepakati bahwa anggaran berbasis kas tak berakibat akuntansi harus berbasis kas pula. Hal yang sarna kelirunya adalah, agar akuntansi berbasis akrual, maka anggaran harus juga berbasis akruaL Apabila suatu bangsa menganut akuntansi akrual sekaligus anggaran akrual, hal itu merupakan rancang bangun yang ideal dan canggih.

Lingkungan akuntansi sektor publik terpenting adalah aspek hukum sektor publik pada tiap negara, yang menyebabkan standar akuntansi internasional diadaptasi atau disesuaikan dengan hukum berdimensi akuntansi sektor publik yang berlaku. Para pelaku akuntansi sektor publik tentu berharap adanya harmonisasi standar internasionaI dengan hukum, agar standar akuntansi yang ditetapkan suatu negara tidak menimbulkan suatu pelanggaran peraturan perundangundangan. Maka adopsi standar intemasional harus diuji dahulu dengan kerangka undangundang yang ada. Apabila adopsi penuh atau sebagian dimungkinkan, maka efisiensi dan kecepatan kepemilikan standar menjadi makin baik. Sedangkan hal-hal yang tak dapat diadposi, karena bertentangan dengan undang-undang, dapat diumumkan sebagai perkeculian. Apabila tak mungkin, Indonesia perlu menyusun standar tertentu saja,

Di Indonesia, untuk sistem administrasi

AKUNTANSI INDONESIA 01 TENGAH KANCAH PERU8Al-iAN

negara, akuntansi, sistem informasi nasional, dan statistik pada umum umumnya, serta kewenangan bidang sistem, administrasi, dan akuntansi pada khususnya, terdapat ketentuan-ketentuan sebagai berikut: 1. Sistem administrasi negara ditentukan Pemerintah Pusat (PP 25, Ps.2 (2), 6 Mei 2000); 2. Penetapan pedoman pengembangan sistem pergudangan ditentukan Pemerintah Pus at (PP 25, Ps.2 (3) 5.i); 3. Penetapan pedoman pengernbangan sistem pergudangan; 3. Penetapan pedornan akuntansi Koperasi dan UKM ditentukan Pemerintah Pusat (PP 25, Ps 2 (3) 6.a); 4. Penetapan kurikulum nasional oleh Pernerintah Pus at (PP 25, Ps 2 (3) 11.a); 5. Penetapan sistem pengamanan dan kepernilikan benda eagar budaya (PP 25, Ps.2 (3) 11.f); 6. Penetapan dan penyelenggaraan statistik nasional, pemetaan dasar nasional, pedornan administrasi kependudukan (PP 25, Ps 2 (3) 19.p,q dan s), sistem informasi nasional (PP 25, Ps 2 (4) n); 7. Tata tertib DPRD, pedoman pen gurus an, pertanggungjawaban, pengawasan keuangan daerah (PP 25, Ps 2(3) 20.n dan r); 8. Pedoman realokasi PAD dan pinjaman Pemerintah Daerah (PP 25 Ps 2 (3) 21.a)

Untuk pengendalian lingkungan dan penyediaan prasarana/sarana pekerjaan umum pada umurnnya, serta pengendalian lingkungan (fixed assets management, maintenance and control) khususnya, peraturan-peraturan yang perlu diperhatikan adalah Kepres No. 10 tahun 2000 (tanggal 28 Januari 2000) tentang Bapedal dan Kepres No. 12 tahun 2000 (tanggal28 Januari 2000) tentang Badan Penetapan dan Pengendalian Penyediaan Prasarana dan Sarana Pekerjaan Umum atau BP4S-PU). Bapedal adalah untuk mencegah/ menanggulangi kerusakan lingkungan, semen tara BP4S-PU adalah untuk manajemen prasarana dan sarana.

Berkenaan dengan administrasi kependudukan, yang perlu diperhatikan adalah peraturan yang terkait dengan BAKMP (Badan

Administrasi Kependudukan dan Mobilitas Penduduk): PP 25, Ps 2 (3) 19.s dan Kepres No.5 tahun 2000 (tanggal 11 Januari 2000) ten tang BAKMP. Peran Deputi Bidang Administrasi Kependudukan BAKMP (pasal 13,14,15 Kepres No.5 tahun 2000), misalnya, adalah melaksanakan registrasi kependudukan, penyelenggaraan identitas dan pencatatan kependudukan, daninsitrasi migrasi nasional.

Mengenai BKKBN, dalam Kepres No. 20 tahun2000(tanggal21 Februari2000), terdapat aspek-aspek peran dari lembaga tersebut seperti berikut: koordinasi dan penyelenggaraan manajemen dan administrasi umum program keluarga berencana nasional dan pembangunankeluarga sejahtera (Pasal Stbj): koordinasi dan penyelenggaraan program bantuan luar negeri, pengumpulan data dan informasi keluarga (Pasal 3(c »; pembinaan dan pelayanan administrasi umum program keluarga berencana nasional dan pernbangunankeluarga sejahtera (Pasa19 (b»; pengelola an keuangan dan anggaran program keluarga berencana nasional dan pembangunan keluarga sejahtera (Pasal 9 (dj): pengelolaan pemantauan dan pelaporan program keluarga berencana nasional, pembangunan keluarga sejahtera, program penuntasan kemiskinan (Pasal12 (b»; analisis dan evaluasi program keluarga berencana nasional dan pembangunan keluarga sejahtera (Pasal 12 (cl): pemeriksaan administrasi umum dan keuangan (Pasal24 (a».

. Pada tingkat provinsi, kewenangan bidang sistem, administrasi, dan akuntansi terkait dengan, misalnya, pedoman inventarisasi dan pemetaan hutan dan kebun (PP No. 25, ps 3 (4». Sedangkan pada tingkat kabupaten, diatur dalam Kepmen Dalam Negeri dan Otonomi Daerah No. 50 tahun 2000, tanggal 17 Nopember 2000, pasal 15,16,17 dan lampirannya bahwa semua organisasi perangkat kabupaten/kota merupakan entitas-entitas akuntansi sektor publik, menuju PP No. 105

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

tentang Laporan Keuangan. Dalam Kepmen No. 50 itu diatur khusus tentang otganisasi kabupaten, kecamatan, dan kelurahan/desa.. Struktur kabupaten dibelah menjadi hanyak Dinas Kabupaten/Kota dan Lembaga Teknis Daerah (berbentuk badan atau kantor). Kepala daerah (CEO) adalah Gubernur, Bupati, dan Walikota sebagaimana diatur dalam PP No. 84 tahun 2000, tanggal25 September 2000, Pasal 1 h). Sedang mengenai DPRD diatur secara khusus.

Dalam pada itu, PP No. 108 tahun 2000, tanggal30 November 2000, mengatur hal-hal berikut:

a. Kepala daerah adalah Gubernur dan Walikota/Bupati menjalankan tugas dan kewajiban serta bertanggung jawab kepada DPRD (UU No. 22). Sebagai wakil pemerintah, Gubernur bertanggung jawab kepada Presiden.

b. Pertanggungjawaban (ptj) terdiri dari ptj akhir tahun anggaran, ptj akhir masa jabatan, dan ptj hal tertentu. Pada ptj akhir tahun anggaran, diatur hal-hal ini: Ptj Kepala Daerah dinilai berdasarkan tolokukur Rencana Strategis (Renstra), dan ditolak bila jauh menyimpang dari Renstra. Bila ditolak, harus dilengkapi/ disempurnakan dalam tempo 30 hari. Bila tak dapat dilengkapi/disempurnakan dalam 30 hari atau ditolak untuk kedua kali, DPRD mengusulkan pemberhentian Kepala Daerah kepada Presiden. Menteri Dalam Negeri dan Otonomi Daerah membentuk Komisi Penyelidik Independen untuk kabupaten/kota, terdiri dari 7 orang independen, kompeten, nonpartisan, dan berkredibilitas serta berdomisili di RI bagi provinsi dan berdomisili di provinsi bagi kabupaten/kota.

Laporan pertanggungjawaban akhir tahun anggaran Kepala Daerah terdiri atas: a).Laporan perhitungan APBD, b).Nota perhitungan APBD, c).Laporan Aliran Kas, d).Neraca Daerah.

Adapun indikator tolok ukur Renstra meliputi:

1. Dampak: bagaimana dampaknya terhadap kondisi makro yang ingin dicapai berdasarkan manfaat yang dihasilkan.

2. Manfaat: bagaimana tingkat

kemanfaatan yang dapat dirasakan sebagai nilai tambah bagi masyarakat, maupun pemerintah.

3. Hasil: bagaimana tingkat pencapaian kinerja yang diharapkan terwujud berdasarkan keluaran (output) kebijakan atau program yang sudah dilaksanakan.

4. Keluaran: bagaimana bentuk produk yang dihasilkan langsung oleh kebijakan atau program berdasarkan masukan (input) yang digunakan.

5. Masukan: bagaimana tingkat atau besaran sumber-sumber yang digunakan, sumber daya manusia, dana, material, waktu, teknologi dan sebagainya.

Bila ptj akhir masa jabatan ditolak DPRD karen a jauh menyimpang dari Renstra, kepala daerah dan wakilnya tak dapat dicalonkan kembali. Pada ptj hal tertentu, diatur ptj yang terkait dengan dugaan perbuatan pidana yang dinilai dapat menimbulkan krisis kepercayaan publik yang luas.

PP No. 109 tahun 2000, tanggal30 November 2000, mengatur biaya penunjang operasional yang dipergunakan untuk koordinasi, penanggulangan kerawanan sosial masyarakat, pengamanan, dan kegiatan khusus lain (Pasal 8 ayat h), dan ditentukan dalam persentase terhadap pendapatan asli daerah PAD (PasaI9).

Pedoman Umum Penyusunan dan Pelaksanaan APBD tahun anggaran 2001, SK Menteri Dalam Negeri dan Otonomi Daerah

AKUNTANSI INDONESIA 01 TENGAH KANCAH PIlRUBAHAN

RI No.903/2735/SJ, tanggal17 November 2000, pad a pokoknya mengatur :

a. Anggaran Daerah adalah alat untuk meningkatkan pelayanan publik dan meningkatkan kesejahteraan masyarakat.

b. Norma dan prinsip anggaran adalah:

b.1. Transparansi dan akuntabilitas anggaran.

- Tujuan, sasaran, hasil dan manfaat bagi masyarakat dari kegiatan/ proyek yang dianggarkan.

- Penggunaan dana yang diperoleh harus dipertanggungjawabkan. b.2. Disiplin anggaran.

- APBD berorientasi kepada kebutuhan masyarakat.

- Menjaga keseimbangan antara pembiayaan penyelengg araan pemerintahan, pembangunan, dan pelayanan masyarakat.

- APBD harus efisien, tepat waktu, tepat guna, dapat dipertanggungjawabkan.

- Belanja rutin dipisah dari belanja pembangunan/modal.

- Anggaran pendapatan harus terukur dan dapat dicapai.

- Anggaran pendapatan merupakan batas tertinggi pengeluaran belanja. - Anggaran pengeluaran didukung kepastian anggaran pendapatan.

- Pelaksanaan proyek dimulai hanya bila anggaran telah tersedia.

b.3. Keadilan anggaran.

- Pembiayaan pemerintah daerah melalui mekanisme pajak dan retribusi.

- Alokasi penggunaan harus adil dinikmati seluruh kelompok masyarakat.

b.4. Efsiensi dan efektivitas anggaran.

- Dana tersedia harus digunakan sebaik mungkin, yaitu kesejahteraan masyarakat maksimal.

- Perencanaan APBD meliputi

tujuan, sasaran, hasil,manfaat yang akan diperoleh.

b.S. Format Anggaran.

- Format anggaran defisit (deficit budget format).

- Surplus: Dana Cadangan.

- Defisit: ditutup pembiayaan

pinjaman, obligasi daerah dan lainlain, sesuai dengan undangundang.

b.6. Pengeluaran yang tidak diperkenankan dalam APBD :

- Perayaan hari besar dan ulang tahun/hari jadi daerah.

- Pemberian ucapan selamat, hadiah/ tanda mata, karangan bunga.

- Iklan ucapan selamat.

- Pesta berbagai peristiwa perangkat

daerah.

- Pekan olahraga/kesenian pelbagai daerah.

b.7. Pengeluaran yang harus dibatasi:

- Rapat, seminar,pertemuan, 10k akarya, rapat din as, peresmian, penyambutan pejabat.

c. Daerah dapat membentuk SPI.

d. Transparansi fiskal, penyebarluasan kinerja APBD.

e. Bentuk APBD ada pada Lampiran SK Menteri DN dan Otda No. 903 yang dapat digunakan sebagai chart of accownis akuntansi kepemerintahan.

Beberapa instansi pemerintah berinisiatif membentuk pedoman akuntansi sendiri. Sebagai contoh, BULOG pada 1987 telah meniiliki Prinsip Akuntansi Bulog (PAB). Pad a 1996, di bawah kepemimpinan Dr. Ir. Beddu Amang MA, PAB tersebut disempurnakan, dig anti dengan Dasar Akuntansi Bulog, mengirtgat laporan keuangan merupakan pertanggungjawaban keuangan kepada pemerintah. Dasar Akuntansi Bulog diharapkan menjadi acuan bagi segenap jajaran BULOG dalam menjalankan tertib

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

administrasi pengelolaan komoditas dan keuangan." Proyek ini didukung oleh Ikatan Akuntan Indonesia, BPKP dan Departemen Keuangan yang ikut serta sebagai Tim Pengarah dan Tim Perumus. Dari kasus-kasus yang muncul di BULGG, dapatlah disimpulkan bahwa tertib administrasi dan akuntansi saja ternyata tidak cukup, dan harus ditingkatkan pad a forensic accounting, yaitu bahwa akuntansi harus memberi perlindungan pengamanan secara hukum bagi para pejabat BULGG, mantan pejabat BULGG, dan pihak lain di luar BULGG (misalnya sampai Pre sid en dan Ketua DPR) dari tuduhan tindak pidana.

Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) Nomor 45

PSAK No. 45 (untuk entitas nirlaba nonpemerintah) diterbitkan IAI untuk memfasilitasi seluruh organisasi nirlaba nonpemerintah. Di Iuar itu, KSAK dapat menyusun standar khusus nirlaba, misalnya akuntansi untuk entitas koperasi. Dalam PSAK 45, karakteristik entitas nirlaba ditandai dengan perolehan sumbangan untuk sumber daya utama (aset), penyumbang bukan pemilik entitas dan tak berharap akan hasil, imbalan, atau keuntungan komersial.

Entitas nirlaba juga dapat berhutang dan dimungkinkan memperoleh pendapatan dari jasa yang diberikan kepada publik, walaupun pendapatannya tidak dimaksud untuk memperoleh laba. Dengan demikian, entitasnirlaba tak pernah membagi laba dalam bentuk apa pun kepada pendiri atau pemilik entitas. Laporan keuangan entitas nirlaba bertugas mengukur jasa atau manfaat entitas dan menjadi sarana pertanggungjawaban pengelola entitas dalam bentuk pertanggungjawaban harta-hutang (neraca), pertanggungjawaban kas (Laporan Arus Kas) dan Laporan Aktivitas.

17. Dasar Akuntansi Bulog, 2 Januari 1996, Badan Urusan Logistik.

Neraca diharapkan memberi signal 'kelanjutan hidup entitas di masa depan. Lapor-

, an utama adalah Laporan Posisi Keuangan, Laporan Aktivitas, Laporan Arus Kas, Catatan Atas Laporan Keuangan, dan dapat ditambah dengan LaporanPerubahanAktiva Bersih Setara Ekuitas, bila merujuk PSAK 1 Laporan Keuangan-Revisi 1998. Sasaran utama laporan keuangan itu adalah para penyumbang (donatur), anggota organisasi, kreditor dan pemberi sumber daya yang lain (misalnya sukarelawan). Bagi penyumbang, laporan keuangan memisahkan aset terikat dan dibatasi syarat-syarat khusus oleh penyumbang, bila ada, yang menyiratkan keterbukaan, pertanggungjawaban dan kepatuhan kepada penyumbang. Hal ini penting karena organisasi nirlaba ber landaskan mora 1, yang sering bertujuan memperbaiki kualitas kehidupan di sam pihak, ketika kepuasan penyandang dana atas laporan keuangan berpengaruh langsung pada sumbangan di mas a depart, sehingga berpengaruh pula kepada kesinarnbungan entitas di lain pihak.

Laporan perubahan aktiva bersih mernbagi transaksi yang mengubah jumlah aktiva bersih, transaksi yang mengubah sifat atau golongan aktiva bersih, dan peristiwa yang mengubah jumlah aktiva bersih. Laporan aktivitas menjelaskan penggunaan sumber daya untuk program dan hasilnya, dan berguna untuk mengevaluasi kinerja manajemen secara periodik serta menilai kemampuan organisasi menjalankan misinya, kesinambung an memberi jasa sesuai misi di masa depan, dan menjadi pertanggungjawaban manajemen entitas.

Berbedadengan organisasi komersial yang memberi manfaat bagi diri sendiri berupa laba, organisasi nirlaba memberi keuntungan bagi pihak lain (antara lain anggotanya atau bukan anggota) dari (a) kinerja manajemen, (b) dampak suatu program, (c) keluaran tertentu, bahkan (d) eksistensi organisasi itu sendiri. Pendapatan nirlaba ada yang terikat

AKUNTANSI INDONESIA DI TENGAH KANCAH PBRUBAHAN

dan tidak terikat, terkait pada aktiva bersih terikat dan tidak terikat. Beban dan kerugian investasi adalah pengurang aktivabersih tak terikat, sementara sumbangan adalah penambah aktiva bersih tidak terikat, terikat temporer atau permanen, dan hasil investasi atau hasil aset lain adalah penambah aktiva bersih tidak terikat.

Terkait dengan misi entitas, maka pendapatan utama disajikan secara bruto, sedang pendapatan investasi disajikan secara neto setelah dikurangi beban investasi. Informasi tercapainya program amat penting dalam Japoran keuangan, yang menggambarkan efektivitas beban dan manfaat yang dirasakan penikmat jasa utama entitas. Arus kas amat penting menggambarkan kualitas pertanggungjawaban manajemen keuangan di mata para donatur.

Begitu pentingnya donatur sehingga sumbangan bukan kas perlu dipaparkan dalam Catatan Atas Laporan Keuangan (CALK), yang memberi harkat khusus CALK dalam laporan keuarigan nirlaba setara dengan Neraca dan Laporan Kegiatan.

Akuntansi Partai Politik"

Partai politik dan pemilu yang sehat, bersih, adil, jujur, dan transparan merupakan modal dasar untuk membangun demokrasi berkredibilitas. Demokrasiberkredibilitas merupakan modal dasar bagi pemerintah yang solid dan berwibawa, yang pada gilirannya akan memberi peluang bagi upaya pembangunan bangsa selanjutnya.

Salah satu ukuran kesehatan partai politik yang disepakati oleh wakil-wakil partai politik (Parpol) di Lembaga Tinggi Negara (MPR/DPR) adalah adanya akuntansi partai politik, ada auditing dan peraturannya, pro-

18. Disarikan dari makalah yang disajikan Penulis dalarn seminar yang diselenggarakan Transparency International Indonesia, 18 Mei 2002, di Jakarta.

sedur dan transparansi untuk dana sumbangan pemilu bagi Parpol. Aspek keuangan dan akuntansi Parpol dijelaskan dalam UU No.2 tahun 1999 tentang Partai Politik, antara lain sebagai berikut:

- Melaksanakan pendidikan politik, kesadaran atas hak dankewajiban berakuntansi (gagasan pasal 7 a).

- Keuangan partai politik (Pasal 12), iuran, sumbangan, us aha lain yang sah, bantuan tahunan dari APBNjAPBD (Penjelasan Ps 12.2), akuntabilitas asal sumbangan diterirna (asing dilarang, pasal 12 dan 16.b),

, dan sumbangan diberikan kepada asing (Pasal16 c) yang dapat merugikan bangsa/ negara.

- Tidak mendirikan badan usaha atau memiliki saham suatu badan usaha (komersial, Pasal 13) dengan sanksi pencabutan hak ikut pemilu (PasaI18.2 dan 3).

- Transparansi dan akuntabilitas sumbangan (Pasal14 dan 16), ierbuka untuk (special) audit sumbangan oleh Akuntan Publik dan atau general audit saja dengan sanksi pencabutan hak ikut Pemilu (Pasal 18.2 dan 3).

- Menyampaikan Daftar Sumbangan dan laporan keuangan tiap akhir tahun takwim, 15 hari sebelum pemilu, 30 hari setelah pemilu kepada Mahkamah Agung RI (Pasal 15) dengan sanksi penghentian bantuan dari APBN (PasaI18).

- Laporan keuangan sewaktu-waktu (berarti tidak harus atau tidak selalu) dapat diaudit akuntan publik yang ditunjuk MA. Aspek keuangan dan akuntansi Parpol

dalam UU No.3 tahun 1999 ten tang Pemilu menyebutkan, antara lain:

- Dana kampanye pemilu diaudit oleh akuntan publik", dilaporkan oleh partai

19. UU3 tahun 1999 tentang Pemilu adalah wajib audit dana kampanye pemilu, sedang UU 2 Parpol sumbangan dapat diaudit sewaktu-waktu bila dirasa perlu oleh Mahkamah Agung.

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

ke KPU 15 hari sebelum pemilu dan 25 hari setelah pemilu (Pasal 49). Daftar sumbangan dan laporan keuangan dila-' porkan ke MA, mungkin harus dilengkapi Laporan Auditan Dana Kampanye Pemilu (yang dilaporkan pada KPU, Pasal49 UU No.3 tahun 1999 tentang Pemilu) agar dapat direkonsiliasi dan Laporan Bukan Keuangan, misalnya sesuai dengan Pasal 39 UU No.3 tahun 1999 tentang Syarat Keikutsertaan Dalam Pemilu,

- Apabila belum ada standar khusus, partai menggunakan PSAK 45 entitas nirlaba".

Keuntungan bagi partai politik menyusun akuntansi dan laporan keuangan yang baik serta menerima opini WTP dari auditor eksternal, secara hipotetikal barangkali antara lain sebagai berikut :

a. Menunjukkan pad a stakeholder bahwa corporate governance telah berjalan baik dalam partai politik tersebut. Corporate governance berinti keadilan, transparansi dan akuntabilitas, akan memberi ciri luhur serupa bagi partai politik tersebut.

b. Stakeholder yang ragu memilih di antara beberapa partai yang disukainya menjadi mantap dan memilih partai yang telah berhasil mencapai butir pertama tersebut.

c. Partai menjadi lahan Iatihan" bagi para kader partai, untuk membiasakan diri bercorporate governance, sehingga bila suatu hari nanti menjadi birokrat (pejabat tinggi pemerintah), ia dapat diharapkan menjadi agen pembaharuan menuju Indonesia Baru.

d. Partai apa pun yang memenangkan pemilu tertarik untuk berkolaborasi dalam

20. UU 2 tahun 1999, pasal13, menjelaskan bahwa partai politik merupakan organisasi nirlaba.

21. UU 2 Tahun 1999, Pasal 7, partai politik berfungsi untuk melaksanakan pendidikan politik, menumbuhkan kesadaran atas hak & kewajiban politik rakyat.

kabinet baru dengan partai-partai yang telah berhasil menjalankan corporate governance di dalam partainya. Partai pemenang pemilu tentu saja akan menjaga dan membangun legitimasinya dengan kabinet yang profesional dan solid.

Bila partai pemenang suara terbanyak dalam pemilu telah berhasil juga menjalankan corporate governance dalam partainya, dapat diharapkan oleh para stakeholder, termasuk bukan pemilihnya, bahwa partai tersebut dapat mendirikan clean and strong government. Hal ini amat penting, apabila suatu hari nanti Indonesia memilih presiden secara langsung. Manajemen keuangan dan akuntansi partai politik adalah sarana ujian bagi calon pemimpin bangsa yang menjadi pemenang pemilu. Masyarakat boleh berharap pertanggungjawabannya sebagai Presiden RI nanti akan serapi pertanggungjawaban keuangan partai yang dipimpinnya.

e. Dukungan nasional dan internasional, sponsor dan donatur tidak ragu mengaIirkan dana ke partai tersebut, yang dinilai transparan dan bertanggungjawab dalam manajemen keuangan partai.

f. Tak ada kasus-kasus keuangan timbul dalam partai yang dikelola dengan baik, sehingga di kemudian hari tak menimbuIkan preseden buruk, kasus, skandal, isu, rumor yang menggoyang legitimasi kader partai yang menduduki jabatan lembaga tinggi atau pejabat tinggi birokrasi.

g. Perpecahan pengurus partai secara teoretis dapat pula disebabkan oleh kegusaran finansial sebagian pengurus partai yang hengkang dan mendirikan partai baru, dilatarbelakangi aroma KKN dalam partai. Dengan demikian akuntansi berfungsi sebagai sarana kerukunan dan pemersatu.

h. Tak ada bukti statistik, namun boleh diduga ada korelasi kuat kualitas para simpatisan partai dengan kualitas manajemen dan corporate governance partai tersebut.

AKUNTANSI INDONESIA DI TENGAH KANCAH PERUBAHAN

Dengan demikian kualitas manajemen keuangan dan akuntansi partai akan memikat calon-calon kader potensial, cerdas dan berwawasan jauh ke depan. Sebagai misal, transparansi keuangan partai, yang diumumkan disurat kabar pada masa pemilu, akan mengundang simpati dan dukungan.

Bila PSAK 45 dan seluruh standar umum akuntansi keuangan ternyata tak memadai untuk akuntansi partai politik, maka standar khusus perlu dibentuk. BHa Indonesia akan menyusun standar bagi partai politik, lebih dahulu harus dipelajari akuntansi partai politik negara-negara lain, sebagai modal awal menyusun standar atau pedoman akuntansi dengan ancangan adaptasi, perubahan, harmonisasi sesuai dengan kondisi Indonesia. Partai politik sendiri membutuhkan standar dan pedoman akuntansi, perangkat lunak akuntansi dan pelatihan akuntansi partai politik. Beberapa hal penting sebagai pedoman mencakup:

a. Evaluasi entitas khusus, misalnya:

- Entitas akuntansi ditentukan berdasarkan UU Parpol dan Pemilu.

- Ciri khusus entitas: nama entitas akuntansi; alamat legal; umur legal; penanggungjawab atau pengurus; tujuan pendirian, misi utama; Sifat, hakikat kegiatan khusus, pola manajemen tersentralisasi/terdesentralisasi; kedudukan legal pengurus daerah dan hubungannya dengan DPP

- Hukum perdata bagi partai politik, khususnya: Kepemilikan aktiva oleh entitas partai; transaksi perdata partai (jual-beli: hutang-piutang, terutama kredit bank; menjaminkan, menjamin, tanggung renteng; penerimaan sumbangan, pemberian sumbangan oleh partai; kerja sarna perdata antarpartai, dan partai dengan entitas bukan partai.

b. Misi (maksud pend irian parpol), visi, dan sasaran jangka panjang partai politik:

- Berdasar UU No.2 tahun 1999, pasal 5 dan pasal 6.

- Cita-cita nasional tertentu sesuai denganUUD 45 yang ingin diwujudkan,

- Mengembangkan kehidupan demokrasi.

- Tujuan khusus berupa cita-cita anggota dalam bermasyarakat, berbangsa, dan bernegara.

c. Kegiatan utama sehari-hari:

- Kegiatan utama sehari-hari yang menjadi karakteristik unik partai politik.

- Kewajiban-kewajiban partai politik yang diatur UU Parpol, bila ada.

d. Transaksi khusus pada butir c tak dapat diakomodasi oleh standar akuntansi yang berlaku umum; perlakuan akuntansi khusus diperlukan untuk transaksi khusus itu. Bila terdapat banyak jenis transaksi khusus, standar akuntansi khusus diperlukan, agar penyimpangan dari SAK umum justru dibenarkan.

e. Tujuan akuntansi partai, manfaat/ faedah akuntansi partai (lihat UU Partai Politik).

f. Bila Indonesia merasakan butuh akan standar akuntansi khusus bagi parpol, stakeholder yang perlu dipertimbangkan saat membentuk tim penyusun standar mencakup, misalnya, Komisi Pemilihan Umum, Pengurus Pus at dan Daerah partai politik, Pemerintah (Departemen Keuangan, Departemen Dalam Negeri, Departemen Hukum dan HAM dan sebagainya), IAI, Non Government Organization dengan kualifikasi tertentu, donatur terpilih, perwakilan dari anggota masyarakat, dan daerah otonom.

JAN HOESADA: AKUNTANSI ORGANISASI NIRLABA

Kesimpulan

Entitas nirlaba dibagi menjadi entitas r pemerintah dan nonpemerintah. Untuk sebagian orang, eksistensi organisasi nirlaba itu sendiri sudah merupakan laba, karena memancarkan keluhuran nirlaba dan pesan moral tertentu, syukur bila ditambah kinerja nyata yang dinikmati stakeholder. Sebaliknya, pend irian entitas nirlaba baru, misalnya Daerah Otonom, diharapkan menghasilkan kesejahteraan yang lebih baik dari sebelum otonom bagi penduduk setempat. Maka sistem laporan kinerja berakuntabilitas amat dibutuhkan oleh semua orang.

Gambaran utopia Indonesia di mas a mendatang adalah tayangan Laporan Keuangan (LK) Kabupaten dilayar kaca nasional untuk pertanggungjawaban publik dan menarik minat investor, dalam perlombaan meningkatkan PAD. Dengan membaca LK, publik semakin rasional, dan kinerja bupati menjadi

fokus perhatian publik, serta isu roman tis "biarlah putra daerah sejati yang memimpin" diganti dengan paradigma rasional "let the best lead", takpeduli bukan putra asli daerah. Partai politik dan para calon presiden dipilih langsung berlomba merebut hati publik dengan mempublikasi LK partai auditan. Maka LK menjadi sarana kampanye Pemilu. TNI, Polri, Menteri Pendidikan, Menteri Perindustrian dan Perdagangan melakukan expose di DPR melalui LK, bahwa besar pasak dari tiang, besar tug as daripada dana yang dialoksikan untuk keamanan, pendidikan, dan pembinaan UKM. Dan ban yak lagi reformasi yang dapat dilakukan oleh akuntansi sektor publik. Maka kita bersama memasuki gerbang Indonesia Baru, masyarakat madani, berkeadilan, transparan dan berakuntabilitas dalam kemakmuran, ijo royo~ roya, iaia tentrem kerta raharja berland as akuntansi.

You're Reading a Free Preview

Download
scribd
/*********** DO NOT ALTER ANYTHING BELOW THIS LINE ! ************/ var s_code=s.t();if(s_code)document.write(s_code)//-->