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SUMMA

CONTABILE
2
1
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2
Valerio Antonelli e Raffaele DAlessio

4.500 scritture in partita doppia


Esempi compilati di Ddt, fatture e notule
Fusioni - Scissioni - Trasformazioni e altre operazioni
Casi, check-list e soluzioni operative
Agenti, tabacchi, cooperative e altri settori
AGGIORNATA CON LA LEGGE DI STABILIT 2012
E IL DECRETO SALVA ITALIA

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Questa edizione stata chiusa in redazione il 28 dicembre 2011

ISBN 978-88-324-8003-0

2012 Il Sole 24 ORE S.p.A.


Sede legale e amministrazione: via Monte Rosa, 91 - 20149 Milano
Redazione: via C. Pisacane, 1 - 20016 Pero (Milano)
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Stampa: La tipografica Varese SpA, via Cherso, 2 - 21100 Varese
Sesta edizione: Gennaio 2012
Tutti i diritti sono riservati.
Le fotocopie per uso personale del lettore possono essere effettuate nei limiti del 15 per cento di ciascun volume/fascicolo di periodico dietro pagamento alla SIAE del compenso previsto dallart. 68,
commi 4 e 5, della legge 22 aprile 1941, n. 633.
Le riproduzioni per finalit di carattere professionale, economico o commerciale o comunque per uso diverso da quello personale possono essere effettuate a seguito di specifica autorizzazione rilasciata da AIDRO, corso di Porta Romana, 108 - 20122 Milano, e-mail segreteria@aidro.org e sito web www.aidro.org

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Come si legge SUMMA


Indica immediatamente quale voce
specifica oggetto di trattazione

102

Parte prima. Il sistema contabile

3. Come si tiene la contabilit

Quarta sezione

Libri e registri contabili obbligatori

1500

In questa sezione trattata dapprima la disciplina relativa alle scritture contabili obbligatorie dal punto di vista civilistico (distinguendo opportunamente tra gli adempimenti a carico degli imprenditori
individuali, delle societ di persone e delle societ di capitali) e, in seguito, la disciplina dei registri obbligatori dal punto di vista fiscale (distinguendo tra quelli previsti dalla disciplina delle imposte sui
redditi e quelli relativi allimposta sul valore aggiunto).

In pratica

1503

Differenza tra costi, spese e oneri

Nel linguaggio contabile della prassi i termini spesa, costo, onere vengono impiegati come sinonimi. Se, per
esempio, si prende in considerazione il contenuto dellart. 2425 c.c. si pu osservare come allinterno del conto economico vi sia la contemporanea presenza dei termini: costi di produzione, spese per prestazioni di servizi, oneri diversi di gestione. A rigore, invece, non cos. Anzitutto il termine costo ha molteplici significati poich non esiste una definizione valida per qualsiasi scopo, teorico o pratico.

1506 Le regole di corretta tenuta delle scritture contabili Gli adempimenti e le formalit per la
tenuta delle scritture contabili, per effetto dello stratificarsi di norme civilistiche e fiscali, risultano essere alquanto numerosi, a causa anche dellevoluzione tecnologica che, ormai da pi di ventanni, non
contempla pi la tenuta e la conservazione dei libri contabili compilati manualmente come, invece,
avveniva negli anni in cui molte norme (si pensi al codice civile del 1942) sono state pensate.
La disciplina codicistica impone formalit circa la tenuta di tali libri contabili. La dottrina solita
distinguerle in:
formalit intrinseche. Riguardano le modalit di registrazione delle scritture contabili e sono individuate dallart. 2219 c.c. Le scritture contabili, nel loro complesso, devono essere tenute secondo le norme
di unordinata contabilit, evitando spazi in bianco, interlinee e trasporti a margine. Sono espressamente vietate abrasioni e cancellazioni; qualora una correzione si renda necessaria, essa va fatta in modo che
le parole cancellate siano leggibili;
formalit estrinseche. Riguardano il modo di tenuta degli stessi registri. Su tale punto intervenuto il
legislatore, nel 2001, il quale ha riformulato il contenuto dellart. 2215 c.c. Lattuale disciplina prevede
solo la numerazione progressiva dei fogli del libro giornale e del libro degli inventari: la bollatura e la vidimazione non sono pi necessarie a meno che esse non siano richieste da leggi speciali per particolari categorie di imprese.
Limprenditore che non tiene regolarmente le scritture contabili incorre in una serie di limitazioni e
cio:

La numerazione, progressiva nellambito di ciascun registro (o blocco di pagine), deve essere effettuata direttamente dal contribuente. Questi pu anche non effettuarla preventivamente sullintero registro (o per blocchi di pagine) ma si pu limitare ad attribuire, volta per volta, un numero progressivo a
ciascuna pagina, prima che essa venga utilizzata.

1512
Caso contabile: acquisto di beni soggetti a Iva
La A&D S.p.A. riceve, in data 21/10/2009, la fattura n.100 dal fornitore Galli S.p.A. per lacquisto di una partita di merce
del valore di euro 2.000 + Iva 20%. Quella che segue la parte tabellare della fattura:

Galli

S.p.A.

Viale Europa, 46 - Torino (To)


P. IVA 00123456789
Codice identificazione IT00123456789

Nr. Fattura
Part.IVA
Cod.fisc.
Pagamento
Rif. DDT

Cod. articolo
A123

103

latura di cui allart. 2215 c.c. cosa distinta dallobbligo di assolvere limposta di bollo che rimane
comunque dovuta. Per bollatura ai sensi dellart. 2215 c.c. si intende lapposizione del timbro da
parte del notaio o dellUfficio del Registro delle imprese sui libri contabili prima che essi siano
messi in uso. Oltre al pagamento dellimposta di bollo rimane lobbligo a carico del contribuente
(oppure da parte del soggetto obbligato alla tenuta delle scritture contabili) di numerare progressivamente le pagine dei libri contabili (a eccezione di quelle ausiliarie e di quelle di magazzino) con la
precisazione che la numerazione deve essere progressiva e distinta per ciascun anno con lindicazione, pagina per pagina, dellanno di riferimento (es. 2006/1, 2006/2 ecc.) e non di quello in cui si
effettua la stampa.
a) acquisti imponibili (soggetti a Iva); SC 2510.
b) acquisti agevolati (soggetti a Iva ridotta); SC 2525.
c) acquisti esclusi dalla disciplina sullIva; SC 2549.
Per le scritture di assestamento e rettifica (che in genere sono effettuate nel corso dellanno successivo a quello di riferimento) si indica invece lanno in cui avviene la rilevazione (Circ. 22 ottobre 2001
n. 92/E, Ris. 12 marzo 2002 n. 85/E, Ris. 22 gennaio 2003 n. 9/E).

100

del

Cliente

A&d S.p.A.
Via Trento, 25
84100 Salerno

21/10/2009

12345678903
90 gg. fine mese data fattura
n. 378 del 10/10/2008

Descrizione
Penne stilografiche mod. Air

Q.t
40

Prezzo

Sc.

Importo

50,00

2.000,00

Imponibile

2.000,00

Iva
20%

non le pu utilizzare quale mezzo di prova a suo favore (art. 2710 c.c.);
non pu essere ammesso, in situazioni di crisi, a usufruire di alcuni istituti che agevolano il
recupero economico o che permettono di sottrarsi alle gravose conseguenze del fallimento;
sottoposto, infine, allapplicazione delle sanzioni penali per bancarotta documentale previste in caso di fallimento.

1509 Numerazione delle pagine In seguito allemanazione della legge 18 ottobre 2001 n. 383 entrata in vigore il 25 ottobre 2001 (c.d. legge dei cento giorni) che ha modificato lart. 2215 c.c.,
il primo comma dellart. 22 del DPR 600/1973, il primo comma dellart. 39 del DPR 633/1972 e lart.
16 della Tariffa, parte I, annessa al DPR 642/1972 non sussiste pi lobbligo di procedere alla bollatura e vidimazione iniziale (a cura dei notai o presso il Registro delle imprese) del libro giornale,
del libro inventari e dei registri che sono resi obbligatori dalla normativa fiscale ai fini delle imposte
dirette e dellIva. Pertanto, in seguito al citato intervento legislativo la bollatura e la vidimazione del
libro giornale e del libro inventari diventano adempimenti facoltativi. Si precisa che il termine bol-

IVA
TOTALE FATTURA

400,00
2.400,00 Euro

Scadenze
pagamenti

Numero di riferimento univoco


per tutti gli indici e rimandi
Caso contabile svolto con
esemplificazione numerica
Rimandi ad altre opere del
sistema Summa

IL SISTEMA CONTABILE

Approfondimenti tematici specifici

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Sommario

Parte prima

Il sistema contabile

1. La contabilit generale: introduzione


Contabilit e bilancio
Struttura dellopera

3
4

2. Il sistema di contabilit generale


Rilevazione contabile
Conto, 9 - Metodo della partita doppia, 13 - Tenuta della contabilit generale, 16
Piano dei conti

7
28

3. Come si tiene la contabilit


I regimi contabili
Il regime di contabilit ordinaria, 50 - Il regime di contabilit semplificata per le imprese minori, 51 Il regime sostitutivo per le nuove iniziative imprenditoriali e di lavoro autonomo art. 13 legge
388/2000 (c.d. forfettino), 53 - Il regime dei contribuenti minimi, 54 - Il nuovo regime dei contribuenti minimi, 57 - Il regime semplificato per nuove imprese, 58 - Il regime degli ex minimi, 59 I regimi contabili speciali, 60 - I regimi speciali Iva, 60 - I regimi speciali dal punto di vista della determinazione del reddito, 61
I documenti contabili
La compravendita, 61 - I documenti della compravendita, 64 - La fattura, 65 - Le note di variazione, 72
- Il documento di trasporto (d.d.t.), 74 - Lo scontrino e la ricevuta fiscale, 75
Libri e registri contabili obbligatori
Formalit in tema di tenuta dei libri obbligatori secondo il codice civile, 77 - Libri obbligatori secondo la
disciplina civilistica, 84 - Libro giornale, 85 - Libro inventari, 87 - Libro mastro, 88 - Libri e registri obbligatori per le imprese, 88 - Libri e registri obbligatori per le imprese individuali, 89 - Libri e registri obbligatori per le societ di persone, 89 - Libri e registri obbligatori per le societ di capitali, 90 - Libri e
registri obbligatori ai fini delle imposte sui redditi, 93 - Libro giornale, 95 - Libro inventari, 95 - Libro

50

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Sommario

cespiti ammortizzabili, 95 - Libri e registri richiesti ai fini della disciplina dellIva, 97 - Principi generali
dellimposta sul valore aggiunto, 98 - Il registro degli acquisti, 109 - Il registro delle vendite, 110 - Il registro dei corrispettivi, 112 - Il registro per mancato funzionamento degli apparecchi misuratori fiscali,
115 - Sanzioni in materia di contabilit e di tenuta dei registri, 115
Libri e registri contabili non obbligatori
Le scritture elementari, 117 - La prima nota, 117 - Libro cassa, 117 - Libro dei rapporti con le banche,
118 - Scadenzario clienti, 119 - Scadenzario fornitori, 120 - Documenti e registri relativi al ciclo del magazzino, 120 - Struttura del ciclo di magazzino, 122 - La contabilit di magazzino nella disciplina fiscale, 127 - Le scritture ausiliarie e i documenti di magazzino, 129
Liquidazioni e versamenti
La liquidazione delle imposte, 132 - I versamenti mediante modello F24, 138

116

131

Parte seconda

Le scritture continuative
4. Gli acquisti
Gli acquisti ai fini Iva
Acquisti imponibili, 146 - Acquisti agevolati, 147 - Acquisti esclusi da Iva, 149 - Acquisti da privati, 150 Acquisti soggetti a Iva non detraibile, 150 - Acquisti esenti, 152 - Pro rata, 157 - Acquisti di beni usati, 160
Gli oneri accessori su acquisti
Imballaggi, 162 - Imballaggi a perdere, 165 - Imballaggi a rendere, 166 - Trasporti, 168
Le rettifiche sugli acquisti
Resi su acquisti, 177 - Ribassi, abbuoni e arrotondamenti attivi, 180 - Premi su acquisti, 183 - Premi di
quantit, 183 - Premi di fedelt, 184 - Sconti attivi, 185 - Errori di fatturazione, 189
Acquisti di servizi
Acquisizione in godimento di beni, 194 - Comodato, 194 - Enfiteusi, 201 - Leasing, 202 - Profili
generali, 202 - Leasing finanziario, 208 - Leasing operativo, 214 - Leasing: vicende del contratto, 223 Locazione, 235 - Sale and lease-back, 241 - Usufrutto, 247 - Servizi di durata a rimunerazione periodica
variabile o fissa, 250 - Abbonamenti a giornali e riviste, 251 - Assicurazioni, 251 - Canone Rai, 253 Caselle postali, 255 - Cassette di sicurezza, 255 - Franchising, 256 - Spese telefoniche, 258 - Contratti
di risultato, 259 - Alberghi e ristoranti, 260 - Alberghi e ristoranti, fino a 33 euro Iva deducibile senza
fattura, 264 - Certificazione della qualit, 266 - Manutenzioni, 266 - Pubblicit, 269 - Rappresentanza,
274 - Sicurezza sul lavoro, 277 - Spese processuali, 279 - Start-up, 279 - Subfornitura, 280 - Vigilanza e
modello esimente ex D.Lgs. 231/2001, 283 - Scritture desercizio relative ai servizi professionali, 285 Lavoro autonomo professionale, 285 - Lavoro autonomo assimilato, 289 - Lavoro autonomo occasionale,
290 - Amministratori, 292 - Collegio sindacale, 298 - Agenti e rappresentanti, 301
Acquisti di immobilizzazioni immateriali
Ricerca e sviluppo, 307 - Brevetti industriali, 310 - Opere dellingegno, 312 - Concessioni, 315 - Licenze,
316 - Marchi, 316 - Know-how, 320 - Software, 320 - Sito web, 325
Acquisti di immobilizzazioni materiali
Acquisto a corpo, 331 - Acquisto con riserva della propriet, 333 - Contributi in conto impianti, 334 Componenti aumentativi e diminutivi del costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali, 338 - Oneri
finanziari, 341 - Permuta di immobilizzazioni materiali, 343 - Acquisizione di immobilizzazioni materiali a
titolo gratuito, 344 - Acquisto a corpo, 345 - Classi di immobilizzazioni materiali, 346 - Terreni, 346 Fabbricati, 354 - Diritto di superficie, 360 - Impianti e macchinari, 364 - Pezzi di ricambio, 371 - Autoveicoli,
372 - Autoveicoli a uso speciale, 377 - Casi particolari, 379

145

161
177

193

304

327

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Sommario
Acquisti allestero
Importazioni, 391 - Aspetti contabili, 394 - Importazioni temporanee, 398 - Depositi Iva, 399 - Acquisti
intra Ue, 400 - Acquisti intracomunitari, 400 - Trasporti intracomunitari, 404 - Lavorazioni intracomunitarie, 406 - Intermediazioni intracomunitarie, 407 - Elenchi Intrastat, 409 - Acquisti da San Marino, 409
Casistica
Animali, 416 - Anticipi, 417 - Autofattura, 419 - Beni gratuitamente devolvibili, 426 - Cancelleria, 426 - Caparra, 427 - Carburante, 431 - Distributori automatici, 440 - Formazione, 443 - Libri, 444 - Opere darte,
444 - Rifiuti apparecchiature elettriche ed elettroniche, 445 - Imposte minori, 448 - Spese di vigilanza, 448
Rappresentazione in bilancio
Acquisti di beni, 448 - Acquisti di servizi, 450 - Acquisti immobilizzazioni materiali, 454 - Acquisti immobilizzazioni immateriali, 456
Check-list
Acquisti di beni, 458 - Acquisti di servizi, 459 - Operazioni in valuta, 461 - Immobilizzazioni materiali,
462 - Immobilizzazioni immateriali, 462

IX
391

416

448

458

5. Le vendite
Le vendite ai fini Iva
Vendite imponibili, 466 - Vendite a imprese, 466 - Vendite ai consumatori privati, 470 - Vendite al personale dipendente, 472 - Vendite non imponibili, esenti o escluse, 473 - Vendite con Iva differita, 474 Beni usati: regime del margine, 478 - Metodo del margine analitico, 480 - Metodo del margine forfetario, 484 - Metodo del margine globale, 486
Gli oneri accessori su vendite
Imballaggi, 489 - Imballaggi a perdere, 490 - Imballaggi a rendere, 491
Le rettifiche sulle vendite
Resi su vendite, 495 - Abbuoni, ribassi e arrotondamenti passivi, 501 - Premi su vendite, 504 - Premi di
quantit, 504 - Premi di fedelt, 505 - Concorsi a premi, 507 - Gli sconti passivi, 507 - Omaggi, 509
Vendite allestero
Vendite extracomunitarie, 518 - Tipologie di esportazioni, 518 - Esportazione diretta, 519 - Esportazione
triangolare, 521 - Esportazione indiretta, 522 - Trattamento contabile, 523 - Vendite intra Ue, 524 Vendite intracomunitarie, 524 - Lavorazioni intracomunitarie, 526 - Intermediazioni intracomunitarie,
526 - Elenchi Intra, 532 - Vendite a San Marino, 532 - Regime del plafond, 535 - Modalit operative, 541
Casistica
A domicilio, 543 - A prova, 544 - A rate, 545 - Buoni pasto (ticket), 546 - Commercio elettronico, 548 Commissione, 550 - Con buoni dacquisto, 554 - Con garanzie reali, 555 - Conto vendita, 555 - Contratto estimatorio, 556 - Contributi in c/esercizio, 561 - Corrispondenza, 564 - Cose di terzi, 565 - Cose future, 565 - Franchising, 566 - Immobilizzazioni, 569 - Locazione (fitto) attivo, 582 - Lavorazioni oro, 586 Lavorazioni per conto terzi, 587 - Marchi, 589 - Patto di riscatto, 591 - Permuta, 593 - Prestazioni di servizi, 597 - Provvigioni attive, 599 - Riserva di gradimento, 600 - Riserva di propriet, 601 - Rottami, 602
- Servizi amministrativi, 604 - Somministrazione, 607 - Su documenti, 608 - Tessere prepagate, 608
Rappresentazione in bilancio

466

489
494

518

543

612

6. Il lavoro
Le modalit di tenuta della contabilit del personale
La contabilit del personale, 616 - I registri obbligatori, 617 - a. Il libro unico del lavoro, 617 - b. Il registro degli infortuni, 621 - c. Il registro delle visite mediche, 623 - Il cedolino paga, 623
Le voci che compongono il costo del personale
a. La retribuzione diretta, 628 - b. La retribuzione indiretta, 629 - Gli elementi della retribuzione indiretta, 630 - a. Ferie e permessi, 630 - b. Mensilit aggiuntive e detrazione di straordinari, 633 - c. Ma-

616

628

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Sommario

lattia, 638 - d. Maternit, 640 - e. Infortuni, 643 - f. Credito di imposta per nuove assunzioni, 645 - Gli
oneri sociali, 647 - a. Contributi previdenziali, 647 - b. Contributi assistenziali, 649 - Gli oneri fiscali,
650 - Fringe benefit, 652 - a. Cessione agevolata di beni e servizi, 652 - b. Mensa aziendale, 653 - c.
Telefoni cellulari e computer portatili, 658 - Autovetture, 659 - a. Rimborsi spese, 663 - b. Prestiti agevolati, 668 - c. Fabbricati concessi in uso a dipendenti, 670 - d. Stock option, 671 - e. Telefoni cellulari,
675 - Debiti verso enti previdenziali, erario, dipendenti, 676 - a. Debiti v/Inps, 676 - b. Debiti v/Inail,
677 - c. Altri debiti per ritenute al personale, 678 - Crediti v/personale dipendente, 679 - Ammortizzatori sociali, 680
Scritture desercizio relative al ciclo del lavoro
Le rilevazioni continuative, 684 - a. Calcolo retribuzioni, 684 - b. Versamento oneri fiscali e contributivi, 685 - c. Le transazioni di lavoro, 686
Irap e costo del lavoro
Rappresentazione in bilancio
Check-list

684

687
687
690

7. Incassi e pagamenti
Cassa
Scritture relative al conto Cassa, 692
Conto corrente bancario e postale
Funzionamento del conto corrente, 698 - Conto corrente bancario, 698 - Conto corrente postale, 704 Scritture desercizio, 705
Scritture relative agli incassi e pagamenti
Conto corrente cliente-fornitore, 709 - Regolamento dei debiti, 715 - Strumenti di pagamento, 715 Cambiale, 716 - Assegni, 723 - Scritture desercizio, 730 - Regolamento dei crediti, 734 - Emissione, incasso, rinnovo, insolvenza e protesto degli effetti commerciali, 741 - Emissione degli effetti, 741 - Incasso degli effetti commerciali, 742 - Rinnovo degli effetti commerciali, 744 - Effetti commerciali insoluti e protestati, 746 - Scritture desercizio relative alle ricevute bancarie, 748
Gli incassi e i pagamenti in valuta
Rimesse dirette internazionali, 754 - Incassi documentari, 755 - Credito documentario, 759 - Contratti
a termine su valute estere, 761
Rappresentazione in bilancio
Check-list

692
698

708

751

764
766

8. I finanziamenti attinti
Rilevazione contabile dei finanziamenti attinti
Finanziamenti diretti a breve termine
Apertura di credito, 771 - Anticipazione bancaria, 774 - Sconto di pagher diretti, 778 - Accettazione
bancaria, 779 - Cambiali finanziarie, 781 - Polizza di credito commerciale, 783 - Riporti passivi, 784 Pronti contro termine, 786
Finanziamenti diretti a medio-lungo termine
Prestiti obbligazionari, 789 - Altri tipi di obbligazioni, 795 - Prestiti obbligazionari convertibili, 796 Mutui passivi, 800 - Finanziamenti dei soci, 809 - Finanziamenti infragruppo, 811 - Titoli di debito delle
societ a responsabilit limitata, 813
Finanziamenti da smobilizzo dei crediti
Sconto cambiario, 816 - Factoring, 818 - Anticipi su fatture, 826 - Cessione del credito in sofferenza, 829
Finanziamenti destinati a uno specifico affare
Rappresentazione in bilancio
Check-list

767
771

789

815
830
833
835

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Sommario

XI

9. Il capitale proprio
Nozioni introduttive
Costituzione e conferimenti iniziali
Azienda individuale, 841 - Societ semplice, 844 - Societ in nome collettivo, 845 - Societ in accomandita semplice, 850 - Societ per azioni, 851 - Conferimenti in denaro, 852 - Conferimenti in natura, 855 - Conferimenti non proporzionali, 859 - Conferimenti di beni in godimento, 860 - Costi delle
operazioni sul capitale proprio, 862 - Societ a responsabilit limitata, 867 - Societ in accomandita
per azioni, 872
Aumenti di capitale sociale
Aumenti reali di capitale, 874 - Aumenti gratuiti di capitale, 886 - Aumenti misti di capitale, 887
Riduzioni di capitale sociale
Diminuzioni reali di capitale, 889 - Recesso del socio, 894 - Diminuzioni nominali di capitale, 898
Riserve
Patrimoni destinati a uno specifico affare
Rappresentazione in bilancio
Check-list

837
841

872
889
901
923
931
932

10. Titoli e partecipazioni


Rilevazione degli investimenti finanziari
Principi contabili nazionali, 939
Titoli di Stato
Partecipazioni
Partecipazioni rilevate secondo il criterio del costo, 947 - Partecipazioni rilevate secondo il criterio del
patrimonio netto, 957 - Partecipazioni non immobilizzate, 965 - Azioni proprie, 967 - Dividendi, 973
Crediti di finanziamento
Pronti contro termine
I derivati
Profili generali, 980 - Il trattamento contabile, 983 - I contratti a termine, 993 - Gli swap, 1011 - Le opzioni, 1021 - Gli obblighi informativi, 1028
Rappresentazione in bilancio
Check-list
Titoli e partecipazioni, 1033

935
942
946

976
979
980

1031
1033

Parte terza

Dai conti al bilancio


11. Le scritture di assestamento e la chiusura dei conti
Il reddito desercizio e il capitale di funzionamento
Il reddito desercizio, 1041 - Procedimento di assestamento e di chiusura dei conti, 1047 - Scritture di
assestamento, 1052 - La chiusura dei conti, 1058
Il bilancio di verifica
La correzione degli errori contabili
Casistica, 1062 - Correzione degli errori contabili, 1065 - Correzione degli errori Iva, 1075

1041

1059
1061

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

XII

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18:05

Pagina XII

Sommario

Riconciliazione dei saldi monetari e bancari


La riconciliazione dei saldi del conto Cassa, 1077 - La riconciliazione bancaria, 1085
Le scritture di assestamento
Gli assestamenti delle immobilizzazioni immateriali, 1090 - Capitalizzazione dei costi pluriennali, 1091
- Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali, 1101 - Svalutazioni e ripristini di valore delle immobilizzazioni immateriali, 1115 - Immobilizzazioni immateriali in valuta, 1117 - Gli assestamenti delle immobilizzazioni materiali, 1118 - Costruzioni in economia, 1118 - Ammortamento delle immobilizzazioni materiali, 1126 - Ammortamento finanziario dei beni gratuitamente devolvibili, 1139 - Svalutazioni e ripristini di valore delle immobilizzazioni materiali, 1148 - Immobilizzazioni materiali in valuta, 1150 - Gli assestamenti delle immobilizzazioni finanziarie, 1152 - Assestamenti dei proventi finanziari, 1152 - Assestamenti del costo dei titoli immobilizzati, 1155 - Assestamenti delle partecipazioni
valutate al costo, 1156 - Assestamenti delle partecipazioni valutate con il metodo del patrimonio netto, 1157 - Assestamenti delle azioni proprie, 1161 - Assestamenti dei crediti finanziari, 1162 - Immobilizzazioni finanziarie in valuta, 1164 - Gli assestamenti delle rimanenze di magazzino, 1166 - Assestamenti dei lavori in corso su ordinazione, 1178 - Assestamenti dei crediti commerciali, 1188 - Fatture da
emettere, 1189 - Svalutazione dei crediti, 1193 - Interessi attivi di mora, 1199 - Attualizzazione dei
crediti commerciali, 1203 - Crediti commerciali in valuta, 1206 - Assestamenti dei titoli non immobilizzati, 1211 - Assestamenti delle disponibilit liquide, 1216 - Ratei e risconti attivi, 1219 - Ratei attivi,
1219 - Risconti attivi, 1226 - Disaggio di emissione, 1225 - Assestamenti dei fondi rischi e spese, 1228
- Principi generali, 1228 - Fondi di quiescenza, 1231 - Fondo imposte, 1239 - Fondi rischi e spese, 1240
- Gli assestamenti del Tfr, 1250 - Accantonamento, 1250 - Imposta sostitutiva, 1252 - Anticipo di imposta, 1253 - Anticipazione su Tfr, 1254 - Polizza assicurativa, 1255 - Scritture di fine esercizio, 1256 Previdenza complementare, 1257 - Gli assestamenti dei debiti commerciali, 1259 - Fatture da ricevere,
1259 - Attualizzazione dei debiti commerciali, 1265 - Interessi passivi di mora, 1269 - Assestamenti
dei debiti commerciali in valuta, 1270 - Assestamenti dei debiti finanziari, 1274 - Assestamento dei debiti bancari, 1274 - Attualizzazione dei debiti finanziari, 1275 - Ratei e risconti passivi, 1276 - Ratei
passivi, 1276 - Risconti passivi, 1279 - Aggi di emissione, 1283
Cambiamento dei principi contabili e delle stime
Cambiamento dei principi contabili, 1285 - Cambiamento delle stime, 1289
Le imposte sul reddito
Principi generali, 1290 - Acconti, ritenute e saldi, 1291 - Imposte differite e anticipate, 1296
La chiusura generale dei conti
Fatti intervenuti dopo la chiusura
Check-list

1077
1090

1285
1290
1311
1315
1316

12. La riapertura dei conti


Le modalit di riapertura dei conti
La destinazione del reddito
Acconti su dividendi, 1347 - Perdita desercizio, 1349
Check-list

1330
1341
1351

13. I conti dordine


Conti dordine
Scritture desercizio dei conti dordine
Sistema dei rischi, 1355 - Sistema degli impegni, 1358 - Sistema dei beni di terzi, 1360 - Sistema dei
beni dellazienda presso terzi, 1361
Rappresentazione in bilancio dei conti dordine
Check-list

1353
1355

1362
1364

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

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Pagina XIII

Sommario

XIII

14. Il bilancio di esercizio


Il bilancio ordinario
Il bilancio in forma abbreviata
Adempimenti per la redazione e lapprovazione del bilancio desercizio

1365
1385
1392

Parte quarta

Operazioni straordinarie
15. Lazienda e il suo avviamento
Il complesso aziendale
Profili generali dellavviamento

1405
1408

16. Conferimento di complessi aziendali


Profili generali
Profili contabili
Scritture contabili della conferente, 1420 - Scritture contabili della conferitaria, 1423

1417
1420

17. Affitto dazienda


Profili generali
Scritture contabili del locatore, 1448 - Scritture contabili del conduttore, 1450

1441

18. Associazione in partecipazione


Profili generali
Profili contabili

1459
1464

19. Fusione
Profili generali
Profili contabili
Fusione per incorporazione: scritture contabili della incorporante, 1470 - Fusione per unione: scritture contabili della societ risultante dalla fusione, 1479 - Fusione inversa, 1481
Interferenze di norme fiscali sui profili contabili
Trattamento delle riserve, 1485 - Retrodatazione contabile e fiscale, 1487 - Imputazione delle imposte differite, 1490

1467
1470

1485

20. Scissione
Profili civilistici
Forme di scissione, 1493 - Procedimento di scissione, 1493

1493

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

XIV

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18:05

Pagina XIV

Sommario

Profili fiscali
Profili contabili
Casi di scissione

1495
1500
1506

21. Trasformazione
Profili civilistici
Profili fiscali
Profili contabili

1519
1521
1523

22. Cessione dazienda


Profili civilistici
Profili fiscali
Profili contabili
Cedente, 1538 - Cessionario, 1541

1531
1533
1538

23. Liquidazione volontaria


Profili civilistici
Liquidazione di societ di persone, 1545 - Liquidazione delle societ di capitali, 1546
Profili fiscali
Profili contabili

1545
1548
1549

Parte quinta

Settori
24. Agenti e rappresentanti di commercio
Adempimenti amministrativi, fiscali e previdenziali
Aspetti fiscali
Trattamento fiscale delle indennit di fine rapporto di agenzia, 1571 - Deducibilit dei costi ai fini delle
imposte sui redditi e la detrazione Iva: analisi di alcuni componenti, 1572
Scritture e casi contabili

1565
1570

1574

25. Agenzie di viaggio e turismo


Adempimenti amministrativi, fiscali e previdenziali
Il quadro normativo di riferimento, 1579 - Come si apre unagenzia di viaggi, 1580 - La disciplina fiscale relativa alle operazioni svolte dalle agenzie di viaggio e turismo, 1582
Scritture e casi contabili
Le prestazioni di servizi intracomunitarie, 1592 - La territorialit Iva e il regime speciale 74-ter, 1592 Contabilit e piano dei conti, 1592 - Considerazioni preliminari, 1592

1577

1587

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

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18:05

Pagina XV

Sommario

XV

26. Locali pubblici da gioco


Adempimenti amministrativi, fiscali e previdenziali
Gli adempimenti amministrativi, 1588 - Gli adempimenti fiscali, 1595
Scritture e casi contabili

1595
1609

27. Societ cooperative


(a cura del dott. Giuseppe Melara e del dott. Dario Cioppa)
Adempimenti civilistici e contabili
Aspetti contabili, 1631 - Bilancio delle cooperative, 1635

1627

28. Societ immobiliari


Principi generali e aspetti fiscali
La disciplina Iva, 1650 - Il contratto preliminare, 1654 - Aspetti fiscali, 1655
Scritture e casi contabili

1643
1657

29. Tabaccherie
Adempimenti amministrativi, fiscali e previdenziali
Adempimenti amministrativi, 1659 - Principali servizi offerti, 1662 - Problematiche Iva, 1663
Scritture contabili

1659
1666

30. Concessionarie dauto


Acquisto e vendita di auto nuove
Compravendite delle auto usate
Servizi di assistenza clienti post vendita
Attivit di noleggio

1669
1686
1690
1697

Bibliografia
Indice analitico
Indice dei casi contabili

1701
1709
1735

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18:05

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I curatori

Valerio Antonelli, Professore ordinario presso lUniversit degli studi di Salerno dove attualmente docente di Bilanci dimpresa. membro della Commissione Universit del
Cndcec. Per il Sole 24 ORE ha gi pubblicato: Guida operativa alla perizia contabile nel falso in bilancio (2003); Guida operativa alla contabilit direzionale (2004); Il bilancio consolidato. Tecniche di redazione (2007); autore di numerosi articoli per Contabilit, finanza e
controllo e per Guida alla contabilit e bilancio. stato responsabile scientifico della rivista
Sindaci e revisori. coordinatore scientifico della rivista Contabilit Finanza e Controllo.
coautore di Summa Bilancio. Pu essere contattato allindirizzo: vantonel@unisa.it
Raffaele DAlessio, Professore associato presso lUniversit degli studi di Salerno dove attualmente docente di Ragioneria generale e applicata. membro della Commissione per
lo studio e la statuizione dei principi di revisione del Cndcec. Per il Sole 24 ORE ha gi pubblicato: Guida operativa alla perizia contabile nel falso in bilancio (2003) e Guida operativa
alla contabilit direzionale (2004); autore di numerosi articoli per Contabilit, finanza e
controllo e per Guida alla contabilit e bilancio. stato responsabile scientifico della rivista
Sindaci e revisori. coautore di Summa Bilancio. coordinatore scientifico della rivista Il
Revisore legale. Pu essere contattato allindirizzo: rdalessio@unisa.it
I due curatori sono autori delle parti non attribuite ai coautori. Alla sesta edizione, dopo i
molteplici rifacimenti, spostamenti, correzioni e riscritture, appare quasi impossibile scindere il contributo dei due.

I coautori
Maurizio Bonanno, dottore commercialista in Avellino. Ha aggiornato e integrato il capitolo 6 sul lavoro nella versione 2012.
Pierfrancesco Bruno, dottore triennale in discipline aziendali. coautore del capitolo
Concessionarie dauto.
Sandro Cerato, dottore commercialista e revisore contabile in Bassano del Grappa. Studio
associato Cerato e Popolizio. Docente alla Scuola Superiore di Economia e Finanze. coautore del capitolo Agenti e rappresentanti di commercio e Societ immobiliari nella versione 2012.
Giuseppe Cutolo dottore di ricerca presso lUniversit degli studi di Salerno e dottore commercialista in San Giuseppe Vesuviano. coautore del capitolo 3.

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

XVIII

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18:05

Pagina XVIII

I curatori

Vittorio DellAtti, professore ordinario di Economia aziendale presso lUniversit degli studi
di Bari. autore dei numeri 15857-15911.
Fabio Grimaldi, dottore commercialista. autore dei capitoli Tabaccherie e Locali pubblici da gioco nella versione 2011.
Giuseppe Iuliano, ricercatore presso lUniversit degli studi di Salerno, dove attualmente
docente di Bilanci e principi contabili, dottore commercialista. coautore del capitolo 3.
Giuseppe Melara, dottore commercialista in Battipaglia. autore del capitolo Societ cooperative nella versione 2012.
Gianluca Risaliti, professore associato di Economia Aziendale presso lUniversit degli studi
di Napoli Parthenope, dottore commercialista e revisore legale dei conti in Livorno, membro del Gruppo di lavoro Oic sugli strumenti finanziari. autore dei numeri 12418-12488.
Antonio Romita, dottore commercialista e revisore contabile in Genova. autore del capitolo Agenzie di viaggio e turismo nella versione 2012.
Eugenio Russo, dottore commercialista e revisore contabile in Nola (Na). revisore in enti
e societ, consulente per la cessione di Agenzie Scommesse a Primaria Societ. Ha revisionato il capitolo Locali pubblici da gioco nella versione 2012.
Lorenzo Sacchetti, Ispettore della Guardia di Finanza, si occupa di problematiche inerenti
ai giocatori e alle scommesse, prendendo anche parte, nelle competenti sedi istituzionali, ai
lavori per la definizione del quadro giuridico e regolamentare del settore. coautore dei capitoli Tabaccherie e Locali pubblici da gioco nella versione 2011.
Giuseppina Sica, dottore commercialista in Solofra (Av), autrice di articoli e capitoli di volumi editi da Il Sole 24 ORE. coautrice della versione 2008 dei capitoli Societ immobiliari e Agenti e rappresentanti di commercio. Ha revisionato i capitoli relativi ai Settori.

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Pagina XIX

Prefazione alla sesta edizione

La sesta edizione di Summa contabile che si va a presentare esce aggiornata con tutte le novit contabili e fiscali che le molte manovre adottate dai governi nel 2011 hanno fissato per
legge, nonch quelle derivanti dalla giurisprudenza e dalla prassi, ministeriale e professionale.
In particolare sono stati inseriti aggiornamenti e integrazioni relativi alla tenuta della contabilit, al ciclo acquisti e al ciclo vendite (dovuti alla modifica dellaliquota Iva ordinaria),
agli incassi e pagamenti, ai finanziamenti, ai titoli, alle scritture di chiusura, alle operazioni
straordinarie.
stato aggiunto un capitolo relativo ai profili contabili delle concessionarie dauto.
Il testo, come nelle edizioni precedenti, presenta una vastissima casistica di scritture contabili, corredato di box, casi pratici, consigli operativi, check-list.
Per i riferimenti e le note si consultino il sito (www.summa.ilsole24ore.com) e le precedenti edizioni dellopera.
Salerno, Universit, dicembre 2011
Valerio Antonelli
(vantonel@unisa.it)
Raffaele DAlessio
(rdalessio@unisa.it)

I-XXsumma contabile 2011:I-XXsumma contabile 2011

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Pagina XX

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

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Parte prima
Il sistema contabile

9:57

Pagina 1

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

29-12-2011

9:57

Pagina 2

29-12-2011

9:57

Pagina 3

IL SISTEMA CONTABILE

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

1
La contabilit generale: introduzione
Contabilit e bilancio, 2

Struttura dell'opera, 6

Prima sezione

Contabilit e bilancio

Contabilit e azienda La contabilit costituisce uno dei fondamentali strumenti per il governo 3
delle aziende di ogni dimensione.
La sua rilevanza, nellambito del sistema informativo aziendale, appare ancora oggi notevole date le finalit che le vengono assegnate, in particolare quelle orientate alla comunicazione verso lesterno dello stato di salute dellazienda e quelle verso linterno, come supporto ai processi direzionali.
Linformativa esterna di bilancio ha assunto, in effetti, soprattutto in questi ultimi anni, particolare rilievo, nella dottrina e nella prassi, come testimoniato da numerose circostanze tra le quali si possono ricordare:
la riforma del diritto societario (D.Lgs. 6/2003 e successive modificazioni) la quale ha modificato non poco la struttura e i criteri di valutazione delle poste di bilancio ritenendo necessario un adeguamento della capacit informativa del report annuale alle esigenze degli stakeholder e alle mutate condizioni operative, migliorando la rappresentazione contabile di operazioni aziendali non regolate dal legislatore del 1991 (le operazioni in valuta, i pronti contro termine, il leasing, i patrimoni destinati);
la riforma della disciplina delle imposte sui redditi (D.Lgs. 344/2003 e successive modificazioni)
con la quale si cercato di adeguare (non completamente) le modalit del prelievo tributario alle mutate condizioni di redazione del bilancio di esercizio;
lintroduzione degli Ias/Ifrs quale corpus di principi di rilevazione da seguire nella redazione del
bilancio delle societ quotate, delle banche, delle assicurazioni, dei gruppi maggiori, iscrivendo anche
il nostro paese in un processo sempre pi esteso e inarrestabile di armonizzazione contabile a livello
internazionale;
lentrata in vigore degli accordi di Basilea 2 ovvero di un meccanismo di valutazione del merito
creditizio da parte del sistema bancario che esalta la funzione informativa del bilancio di esercizio e
degli indicatori che possono essere costruiti su di esso, riproponendo allattenzione degli operatori,
degli imprenditori, dei manager limportanza di avere un buon biglietto da visita (il bilancio
desercizio) e lutilit di migliorarlo nei limiti del possibile (e del lecito!).
La contabilit generale e il bilancio di esercizio consentono di rappresentare gli andamenti complessivi dellunit aziendale allo scopo di controllare i movimenti finanziari e di determinare un risultato
di sintesi relativo allazienda e a un periodo di tempo passato (lanno).
Nellambito delle funzioni di governo aziendale, si segnala come la contabilit generale e il bilancio di
esercizio si inseriscano ancora oggi come strumenti di supporto ai processi decisionali e di controllo,
finalizzati alla rilevazione degli obiettivi assegnati, allanalisi delle alternative di gestione, alla misurazione dei risultati ottenuti, insieme ad altri, componendo un sistema nel quale si soliti enucleare la
contabilit direzionale che include anche la contabilit analitica, il budget, le analisi degli scostamenti, gli indicatori non financial, e, infine, il reporting.
Insomma, la contabilit, intesa tanto in termini di contenuto, ovvero come strumento di rappresentazione della dinamica dei valori economici e finanziari con i quali si intende rappresentare landamento
della ricchezza aziendale prodotta, quanto, impropriamente e volgarmente, in termini di funzione
amministrativa, cio di complesso di procedure, documenti, norme, supporti, riveste ancora oggi un
ruolo di non poco conto.

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

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Pagina 4

1. La contabilit generale: introduzione

Seconda sezione
6

Struttura dellopera

7 Struttura dellopera Il volume concepito come uno strumento a supporto dei processi di implementazione, di utilizzo e di revisione del sistema contabile nellazienda di minore dimensione che ricorre, per i propri fabbisogni informativi e amministrativi, a una struttura interna o a un professionista esterno.
Il volume, inoltre, appare utile a chi (operatori amministrativi, professionisti, revisori, sindaci, liquidatori, curatori fallimentari) chiamato ad acquisire, mantenere, accrescere, rinnovare conoscenze in
ambito economico-aziendale, tecnico-contabile, civilistico-fiscale e informatico. Le quattro dimensioni si amalgamano e si influenzano a vicenda richiedendo competenze e abilit nuove rispetto a un passato anche recente.
Lopera strutturata, idealmente, in quattro parti che vanno ricostruendo il flusso logico che, a partire dai documenti originari, passando attraverso le scritture elementari e sistematiche, continuative e
di assestamento, porta alla chiusura dei conti e alla redazione del bilancio.
La prima parte del volume dedicata ai fondamenti della rilevazione e include i capitoli 2 e 3.
Il capitolo 2 presenta il sistema contabile e il metodo partiduplistico di tenuta delle scritture. Esso si
sofferma sui principi della rilevazione, sul metodo contabile, sullarchitettura dei sistemi informativi,
infine presenta un piano dei conti completo, arricchito da numerosi attributi riferiti a ogni conto (destinazione in bilancio, principi contabili nazionali di riferimento imponibilit / deducibilit a fini Ires
e Irap). Il capitolo 3 passa in rassegna i libri e i registri obbligatori, le loro modalit di tenuta e i relativi adempimenti, nonch i principali regimi Iva.
La seconda parte del volume, la pi corposa, dedicata alle scritture continuative e include i capitoli
da 4 a 10. Ogni capitolo si sofferma sulle caratteristiche del ciclo operativo, sui documenti originari,
sui loro riflessi sulla rilevazione, presenta, quindi, la casistica delle operazioni di gestione e la loro rappresentazione contabile. Il contenuto dei capitoli di questa sezione cos articolato si riferisce a:
acquisti dei fattori correnti e non correnti: materie, servizi (di durata, di risultato, professionali),
immobilizzazioni materiali e immateriali (capitolo 4);
vendite dei beni, prestazioni dei servizi, dismissioni delle immobilizzazioni materiali e immateriali (capitolo 5);
lavoro dipendente (capitolo 6);
incassi e pagamenti (capitolo 7);
finanziamenti ottenuti (capitolo 8);
capitale proprio, declinato nelle principali forme giuridiche assunte dalle aziende (capitolo 9);
investimenti finanziari (capitolo 10).
La terza parte del volume si concentra sul passaggio dai valori di conto ai valori di bilancio e si articola in quattro capitoli.
Il capitolo 11 si sofferma sul concetto di reddito e di capitale, sulle procedure della chiusura, sulla ricerca e sulla correzione degli errori contabili, sulle scritture di assestamento, infine sulla chiusura dei
conti e gli epiloghi di fine esercizio, esaminando i principali aspetti civilistici e fiscali e tutti quelli di
tipo contabile.
Il capitolo 12 dedicato alla riapertura dei conti e ai principali assestamenti di inizio esercizio.
Il capitolo 13 si occupa dei conti dordine, della loro rilevazione, della loro rappresentazione in bilancio.
Il capitolo 14 offre alcune nozioni introduttive sul bilancio di esercizio (per approfondimenti sul tema
si rinvia a Summa Bilancio).
La quarta parte approfondisce le tematiche specifiche alle principali operazioni straordinarie che investono il complesso aziendale: (capitoli 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23);
La quinta e ultima parte tratta le rilevazioni contabili composte in alcuni settori produttivi:
agenti e rappresentanti (capitolo 24);
agenzie di viaggi (capitolo 25);
locali pubblici (capitolo 26);
societ cooperative (capitolo 27);
societ immobiliari (capitolo 28);
tabaccherie (capitolo 29);
Concessionari e dauto (capitolo 30).

29-12-2011

9:57

Pagina 5

Struttura dellopera
Il flusso logico dei documenti, delle procedure, delle rilevazioni
Documento
originario

Dati
quantitativi
e qualitativi

Documenti
interni

PRIMA NOTA

Registri
obbligatori

Registri
interni

Giornale

Situazione
dei conti

Valutazioni
Scritture di
riallineamento
dei valori
di conto
Scritture
di assestamento

Chiusura
dei conti

Bilancio
desercizio

Procedura
interna

IL SISTEMA CONTABILE

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

0001-0006summa contabile 2012:0001-0006summa contabile 2012

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29-12-2011

9:58

Pagina 7

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

2
Il sistema di contabilit generale
Rilevazione contabile, 2 0
Conto, 3 5
Metodo della partita doppia, 7 4
Tenuta della contabilit generale, 98
Piano dei conti, 30 0

Prima sezione

Rilevazione contabile

20

Rilevazione Il termine rilevazione assume numerosi significati nel linguaggio economico-azien- 23


dale: i due pi importanti lo identificano, da un lato, con il ramo (o la dottrina minore) della pi
vasta disciplina scientifica dedicata allindagine economica intorno alla vita delle aziende, avente:
come oggetto la conversione della dinamica aziendale in informazioni e la riconversione di queste
in quella;
come scopo quello di offrire la spiegazione degli andamenti e dei valori aziendali e la individuazione di modelli utili per scopi operativi, dallaltro lato, elaborare il complesso dei sistemi, metodi e strumenti concretamente utilizzati per supportare e realizzare i citati processi di conversione e di riconversione.
In questa seconda accezione, le rilevazioni aziendali (o economico-amministrative) possono essere
analizzate da numerosi punti di vista, dando luogo ad altrettante classificazioni utili per circoscrivere
lambito nel quale si iscrive il presente lavoro.
Le principali, quelle maggiormente conosciute in dottrina e diffuse nella prassi, sono costruite in funzione di (Amaduzzi, 1986; Amodeo, 1964; Onida, 1970):
il loro ordine. Si distinguono le rilevazioni cronologiche e le rilevazioni sistematiche. Le prime rappresentano le operazioni di gestione secondo il loro tempo di manifestazione; le seconde classificano le
operazioni secondo criteri i pi vari e riuniscono i dati relativi ai documenti originari in gruppi e in oggetti particolari tra loro collegati. Ordinamento cronologico e ordinamento sistematico sono, oggi, due modi
di organizzare, elaborare e rappresentare i dati immagazzinati negli archivi informatici dellazienda;
il loro ambito spaziale. Si distinguono le rilevazioni elementari e le rilevazioni complesse. Le prime raccolgono e rilevano i dati di assegnate operazioni in vista di una loro successiva elaborazione; le
seconde riguardano lintera attivit aziendale e tendono a elaborare grandezze riferite a oggetti spazio-temporali ben definiti e rilevanti per scopi conoscitivi assegnati;
il loro ambito temporale. Si distinguono le rilevazioni antecedenti, concomitanti e susseguenti.
Le prime precedono i fatti di gestione che intendono rappresentare, le seconde li accompagnano, le ultime li seguono;
la loro estensione. Si individuano le rilevazioni analitiche e le rilevazioni sintetiche;
il loro contenuto. Si individuano le rilevazioni descrittive e le rilevazioni quantitative;
la loro obbligatoriet. Si classificano, secondo tale criterio, in rilevazioni obbligatorie e rilevazioni
facoltative.

Scritture sistematiche Le scritture sistematiche tenute nelle aziende moderne hanno come 29
obiettivi principali il controllo degli andamenti di singoli oggetti (clienti, fornitori, vendite ecc.) e la
determinazione del reddito di esercizio e del connesso capitale di funzionamento alla fine di ogni periodo amministrativo. Per raggiungere tali obiettivi, numerosi sono i sistemi scritturali che sono stati
elaborati dalla dottrina economico-aziendale e dalla prassi.

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2. Il sistema di contabilit generale

In questo volume si far riferimento al sistema del capitale e del risultato economico: esso si propone di rappresentare la conversione della dinamica aziendale in valori finanziari ed economici, in
corrispondenza dei quali si individuano due classi contrapposte di conti: i conti economici e i conti
finanziari.
I sistemi scritturali, avendo come obiettivo quello di rappresentare un oggetto complesso, quale la ricchezza aziendale che si forma nei processi di scambio, considerata nella sua dimensione quantitativa
e, in particolare, di quei valori segnaletici di sintesi che sono il reddito e il capitale, e gli addendi nei
quali essa pu essere scomposta, per scopi di determinazione e di analisi gestionale, si fondano sulla
elevazione a sistema di un insieme, anche molto vasto, di unit elementari capaci di seguire la dinamica dei singoli addendi.
Tali unit elementari sono, dunque, oggetti del sistema informativo nei quali vengono archiviati dati relativi a entit specifiche, opportunamente individuate: per tradizione, tali unit elementari vengono individuate nei conti.

I principali sistemi scritturali elaborati nella dottrina e nella prassi


Denominazione
sistema scritturale

Riferimenti

Oggetto di
rilevazione

Serie di conti

Operazioni
analizzate

Sistema patrimoniale

Fabio Besta

Patrimonio
e variazioni
in monte

Conti elementari
Conti al netto

Interne ed
esterne

Sistema del reddito

Gino Zappa

Reddito
e capitale

Conti numerari
Conti lucrativi

Esterne

Sistema delle cause


economiche

Lorenzo De Minico

Reddito
e capitale

Conti numerari
Conti delle cause
economiche

Esterne

Sistema del capitale


Aldo Amaduzzi
e del risultato economico

Reddito
e capitale

Conti finanziari
Conti economici

Esterne

Sistema economico
finanziario

Edoardo
Ardemani

Reddito
e capitale

Conti numerari
Conti finanziari
Conti economici

Esterne

Sistema patrimoniale
anglosassone

Prassi contabile
americana

Patrimonio
e reddito

Interne ed
esterne

Lo schema di riferimento per lanalisi delle operazioni di gestione


Variazioni economiche negative
+ Costi
- Ricavi
- Capitale netto
+ Denaro
+ Crediti di funzionamento
+ Crediti di finanziamento
- Debiti di funzionamento
- Debiti di finanziamento
Variazioni finanziarie positive

Variazioni economiche positive


+ Ricavi
- Costi
+ Capitale netto
- Denaro
- Crediti di funzionamento
- Crediti di finanziamento
+ Debiti di funzionamento
+ Debiti di finanziamento
Variazioni finanziarie negative

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Rilevazione contabile

Conto

35

Conto Il conto una serie di scritture relative a un oggetto misurabile avente lo scopo di informare 38
circa landamento di una (ma il sistema informativo consentirebbe anche pi di una) dimensione
quantitativa di quelloggetto espressa in una comune unit di misura considerata in un certo istante e
in un periodo di tempo: in linea di principio, dunque, il conto osserva laspetto quantitativo di un oggetto ritenuto rilevante per scopi informativi e, in particolare, il suo valore.
Il valore delloggetto, in quanto grandezza che pu essere misurata nella sua entit e nelle sue variazioni, gode di tutte le propriet dei numeri che esprimono tale valore, di esso, cio, si pu fare la somma, la differenza, il parziale, il totale e cos via. Ciascuna rilevazione operata in un conto produce una
variazione di conto: ogni variazione pu far aumentare o diminuire il valore delloggetto del conto. Si
soliti fare riferimento, perci, a variazioni aumentative o variazioni diminutive. Le variazioni del
medesimo segno possono essere sommate. Le variazioni di segno opposto possono essere sottratte le
une dalle altre. La differenza tra il totale delle variazioni di un segno e di quello dellaltro segno d il
saldo del conto. Questo esprime, salvo rettifiche, la grandezza delloggetto, al momento in cui si procede al calcolo.
Il conto viene, di solito, pensato, facendo memoria della tradizionale tenuta manuale, come un prospetto a due sezioni. In una sezione, scelta convenzionalmente, si registrano le variazioni di conto
aumentative, nellaltra quelle diminutive. Le due sezioni assumono denominazioni contrapposte in
relazione alloggetto rappresentato, quali:

entrate e uscite;
costi e ricavi;
perdite e profitti.

Nel gergo consolidato della prassi, per indicare tali sezioni, vengono usate le espressioni Dare (per la
sezione a sinistra di chi guarda) e Avere (per la sezione a destra di chi guarda).

Il conto e le sue sezioni


Conto
Sezione Dare

Sezione Avere

I dati minimi che vengono elaborati nellambito di ogni conto sono:


numero della registrazione;
data delloperazione;
numeri di riferimento alle scritture corrispondenti di altri conti o di altri registri;
riferimenti ai documenti originari;
descrizione delloperazione (modalit qualitative);
valori di conto (Dare o Avere, a seconda della sezione) e relativi codici.

Forma dei conti I conti vengono composti in prospetti di vario genere. Si danno:

conti a sezioni divise contrapposte;


conti a sezioni divise sovrapposte;
conti a sezioni divise accostate;
conti a forma scalare.

I conti a sezioni divise hanno sezioni separate per i valori con segno Dare e per quelli di segno Avere.
I conti a sezioni divise contrapposte espongono distintamente tutti i dati, qualitativi, quantitativi e
temporali, di ogni sezione e li accostano orizzontalmente.

44

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

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2. Il sistema di contabilit generale


I conti a sezioni divise contrapposte
DARE

N. Data

Rif.
contabili

Rif.
documenti

AVERE
Descriz. Movimento

N.

Data

Rif.
contabili

Rif.
documenti

Descriz.

Movimento

I conti a sezioni divise sovrapposte espongono distintamente tutti i dati, qualitativi, quantitativi e
temporali, di ogni sezione e li accostano verticalmente.
I conti a sezioni divise sovrapposte
Numero

Data

Riferimenti
contabili

Riferimento
documenti

Descrizione

Dare

Numero

Data

Riferimenti
contabili

Riferimento
documenti

Descrizione

Avere

I conti a sezioni divise accostate condividono la parte descrittiva, mentre nella parte tabellare le due
sezioni (Dare e Avere), destinate ad accogliere le opposte variazioni di conto, vengono collocate luna
accanto allaltra (evidenziando, talora, un totale progressivo, per colonna o complessivo).
I conti a sezioni divise accostate
Numero

Data

Riferimenti
contabili

Riferimento
documenti

Descrizione

Dare

Avere

Progressivo
Dare

Progressivo
Avere

I conti in forma scalare hanno una sola sezione nella quale confluiscono tutti i dati, quantitativi, qualitativi e temporali: essi, perci, elaborano unoperazione per volta e sviluppano tutte le variazioni in
ununica colonna la quale, quindi, accoglie tanto le movimentazioni di segno Dare quanto quelle di
segno Avere (il segno viene evidenziato in una colonna a parte o facendo precedere le movimentazioni
di segno Avere da un meno o includendole tra parentesi tonde). Dopo ogni operazione, si procede
sistematicamente alla determinazione del saldo del conto.
I conti in forma scalare
Numero

Data

Riferimenti contabili

Riferimento documenti

Descrizione

Segno

Progressivo

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Rilevazione contabile

11

Classificazioni dei conti Numerose sono le classificazioni dei conti. Alcuni conti accolgono valori 50
essenzialmente in una sola sezione, salvo gli storni; altri accolgono normalmente valori in entrambe
le sezioni. Giova precisare che non sempre un qualsiasi conto pu essere movimentato tanto in Dare
quanto in Avere. In linea teorica, infatti, si possono dare conti:
unilaterali o unifase;
bilaterali o bifase.
I conti unilaterali, o unifase, dovrebbero essere utilizzati sempre in una sola sezione. I conti bilaterali,
o bifase, per contro, ammettono un pieno utilizzo di entrambe le sezioni. Nei sistemi contabili declinati secondo la loro originaria matrice teorica (come nel caso del sistema del reddito o del sistema del
capitale e del risultato economico) si prevede espressamente il ricorso a conti unifase, e ci essenzialmente allo scopo di conferire ai singoli conti la massima omogeneit dei valori accolti (solo costi, rilevati in Dare; solo ricavi, rilevati in Avere), in relazione alla loro natura e alla capacit informativa che
da essi ci si attende. Nel corso del tempo, tuttavia, la prassi, vuoi per il ricorso a semplificazioni scritturali, vuoi per la variet e la complessit delle operazioni da rilevare, vuoi, infine, per la natura dei
supporti informatici utilizzati, ha progressivamente abbandonato la rigida partizione dei conti sopra
ricordato per cui, oggi, si rinvengono prevalentemente conti bifase.
I conti, a seconda dellestensione delloggetto al quale si aprono, possono essere:
analitici, se accesi a unentit elementare difficilmente scomponibile ulteriormente (es: Cliente
Mario Rossi S.r.l. di Vigevano);
sintetici, se accesi a oggetti che ne includono numerosi altri, pi analitici (es: Clienti).
In funzione del loro effettivo utilizzo, i conti possono essere:
accesi, se almeno una rilevazione gi stata effettuata;
spenti, se non aperti o gi chiusi.
Un quadro sinottico delle classificazioni dei conti
Carattere

Tipologie

Forma

Sezioni divise / Sezioni accostate / Scalare

Contenuto

Unifase / Bifase

Oggetto

Analitici / Sintetici

Utilizzo

Accesi / Spenti

Linguaggio contabile Il linguaggio che si parla in azienda e che aiuta a comprendere la dinamica 56
aziendale quello economico-finanziario il quale trova la sua manifestazione operativa pi nota nel
linguaggio dei conti. Questo, come tutti gli altri, si basa su precise regole che chiariscono quali sono
le parole che si possono usare (i conti del piano dei conti), quali le regole di utilizzo delle parole (i
principi contabili), quali i significati da attribuire a singole parole (il dizionario dei conti) o a gruppi di
parole, frasi e testi (conti, grandezze di sintesi, bilanci) (Ceccherelli, 1939; Gabrovec Mei, 1999).
Il linguaggio contabile, in particolare, deve essere opportunamente declinato e conosciuto per quanto
concerne:
le operazioni amministrative che possono essere compiute sui conti;
il significato dei conti;
le relazioni tra i conti;
linterpretazione dei conti e delle relazioni tra essi.
Soffermiamoci sul primo aspetto e in particolare sulle principali operazioni amministrative che lo investono.
Istituire un conto: vuol dire fissarne loggetto e la denominazione. Istituire il conto Banca Y c/c n.
100 significa collegare a quellespressione un certo oggetto, per esempio lo stato e le variazioni delle
posizioni del c/c n. 100 aperto sulla banca Y.
Accendere un conto: significa effettuare la prima variazione di conto.
Addebitare un conto: comporta iscrivere una variazione di conto di segno Dare.
Accreditare un conto: implica iscrivere una variazione di conto di segno Avere.
Chiudere un conto: significa determinare i totali di sezione, farne la differenza, ottenendo il saldo di
conto, iscrivere questultimo nella sezione minore a pareggio. Se il saldo di conto risulta uguale a zero, si dice che il conto spento o, appunto, chiuso.
Stornare una partita da un conto a un altro: consiste nelleliminare da un conto uno o pi poste e
trasferirle in un altro conto.
Riepilogare pi conti in uno: vuol dire spostare il contenuto di vari conti in uno solo di sintesi o riepilogo.

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

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2. Il sistema di contabilit generale

62 Caso contabile: accensione del conto


Il conto Cassa di risparmio Y c/c viene aperto in data 01/09/2012 rilevando il primo versamento, pari a euro 1.200,00.
CASSA DI RISPARMIO Y
FILIALE DI X
VIA MONTEROSA, 91
DARE
N.
Data
Rif.
Rif.
Descriz. Movimento N.
cont.
doc.
231 01/02/2012 23/05 Distinta di Versamento
1.200,00
versamento

Data

C/C N. 1234/56
ABI 11111
CAB 2222
AVERE
Rif.
Rif.
Descriz.
cont.
doc.

Movimento

65 Caso contabile: chiusura del conto


Il conto Cassa presenta la seguente situazione (il conto viene presentato a sezioni divise contrapposte).
DARE
N.

Data

Rif.
cont.
231 01/12/2012 23/05
543 06/12/2012 27/05

Rif.
doc.
Ricevuta

AVERE
Descriz.
Saldo iniz.
Incasso

Movimento N.
102,45
192,50

Data

628 09/12/2012

Rif.
cont.
32/05

Rif.
doc.
Mandato

Descriz.

Movimento

Pagamento

47,65

Il totale della sezione Dare pari a euro 194,95.


Il totale della sezione Avere pari a euro 47,65.
La prima sezione supera la seconda di euro 147,30. Pertanto, questo il saldo del conto. Per procedere alla chiusura del
conto, occorrer iscrivere tale importo nella sezione Avere.

68 Caso contabile: storno del conto


Il conto Cliente Mario Rossi S.r.l. di Livorno indica, per un errore commesso dal contabile, Aurelio Giacometti, in Dare
un importo pari a euro 1.500 che deve essere, invece, imputato al conto Cliente Luigi Verdi S.n.c. di Cecina.
DARE
N.

Data

543

03/11/2012

Rif.
cont.
987/09

Rif.
doc.
Fatt.7890/05

AVERE
Descriz.
Emessa fatt.

Movimento N.
1.500,00

Data

786 30/11/2012

Rif.
Rif.
cont.
doc.
1235/05 Fatt.7890/05

Descriz.

Movimento

Storno

1.500,00

Descriz.

Movimento

La situazione del secondo conto si presenta come di seguito.


DARE
N.
786

Data

Rif.
Rif.
cont.
doc.
30/11/2012 1235/05 Fatt.7890/05

AVERE
Descriz.
Storno

Movimento N.

Data

Rif.
cont.

Rif.
doc.

1.500,00

71 Caso contabile: riepilogo di conti


Il conto Fornitore Y c/c ha saldo Avere pari a euro 1.000,00. Il conto Fornitore X c/c ha saldo Avere pari a euro
2.300,00. I due conti vengono riepilogati nel conto Fornitori. I primi due, dunque, avranno saldo zero, lultimo avr come saldo la somma dei due saldi precedenti, ovvero euro 3.300,00.
DARE

Fornitore Y c/c
AVERE
1.000,00

Fornitore X c/c
DARE
AVERE
2.300,00

Fornitori
DARE

AVERE
3.300,00

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Rilevazione contabile

13

Metodo della partita doppia

74

Metodo scritturale Il metodo scritturale precisa le norme che riguardano lordine, la forma, il col- 77
legamento reciproco tra le rilevazioni.
Si soliti, cos, distinguere il metodo, da un lato, e il sistema, ovvero la dinamica dei valori e delle
loro determinazioni di sintesi, luna e le altre intese come il contenuto delle rilevazioni stesse, dallaltro. Ne deriva, pertanto, che:
il metodo scritturale attiene alla forma con la quale sono rappresentati la dinamica dei valori, i
criteri di classificazione e di coordinamento dei valori, i nessi e i richiami tra le scritture di conto;
il sistema scritturale attiene alla logica di formazione della dinamica dei valori. Esso intende rappresentare un oggetto complesso e seguirne levoluzione, rilevandone la misura complessiva e le variazioni dei singoli elementi che lo compongono.
In astratto, i metodi scritturali possono essere applicati a sistemi scritturali differenti e viceversa: uno
stesso sistema scritturale potrebbe essere tenuto ricorrendo a metodi differenti. In pratica, non sempre cos in quanto certi metodi meglio si prestano di altri alla pi funzionale rilevazione scritturale di
certe grandezze aziendali (Amodeo, 1964).
Il metodo scritturale attiene alle regole che devono essere convenzionalmente seguite per convertire
un oggetto, elementare o complesso, in un insieme di simboli, cio in un linguaggio, in particolare
quello contabile. Il metodo scritturale delle rilevazioni elementari , tradizionalmente, la partita semplice, quello delle rilevazioni complesse la partita doppia.

Principi della partita doppia La partita doppia costituisce il principale metodo applicato a siste- 83
mi scritturali finalizzati alla rilevazione di grandezze complesse come il reddito e il capitale. Essa
stata formalizzata in un complesso di principi e di corollari (si tratta di quella che Fabio Besta chiama
partita doppia comune) (Besta, 1922).
I principi della partita doppia sono:
1. i fatti di gestione vengono osservati sotto due aspetti:
laspetto originario;
laspetto derivato;
2. in corrispondenza di ciascuno dei due aspetti vengono aperte due serie di conti:
la serie dei conti originari;
la serie dei conti derivati;
3. i conti delle due serie sono bisezionali, hanno, cio, due sezioni distinte: Dare e Avere;
4. le due serie di conti funzionano in ordine antitetico (variazioni di conto dello stesso segno si registrano in sezioni opposte delle due serie di conti);
5. si utilizza ununica moneta di conto, per tutti i conti delle due serie.
Svolgiamo alcune considerazioni al riguardo.
Il significato del primo principio (due aspetti di analisi dei fatti di gestione) va direttamente collegato
alle modalit di misurazione della ricchezza.
Gli aspetti di osservazione
Aspetto originario

Aspetto derivato

Concreto e misurabile

Astratto e misurato da quello originario

Il secondo principio vuole lapertura di due serie di conti, una accesa a ciascuno dei due aspetti di
osservazione, ovvero ai valori economici e finanziari (secondo il sistema del capitale e del risultato
economico che quella corrispondenza con gli aspetti di osservazione parzialmente ripudia); tale duplicit di serie di conti risponde allesigenza di rappresentare, in modo distinto, ma collegato, quei
valori.
Il terzo principio chiede che i conti debbano avere due sezioni: una per le variazioni Dare e una per le
variazioni Avere.
La sezione Dare accoglier soltanto e tutte le variazioni aumentative o diminutive delloggetto considerato, la sezione Avere accoglier soltanto e tutte le variazioni diminutive o aumentative delloggetto
considerato.
Il quarto principio connota specificamente la partita doppia e, in particolare, la caratteristica di far bilanciare le movimentazioni intervenute nei conti. Infatti, in termini generali:

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

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2. Il sistema di contabilit generale

le variazioni aumentative intervenute in un conto di una serie devono essere iscritte in una sezione, le corrispondenti variazioni aumentative in un conto dellaltra serie devono essere iscritte nella sezione opposta;
le variazioni diminutive intervenute in un conto di una serie devono essere iscritte in una sezione,
le corrispondenti variazioni diminutive in un conto dellaltra serie devono essere iscritte nella sezione
opposta.
Le situazioni possibili, se applicate al sistema del capitale e del risultato economico, sono (seguendo
la modalit di rappresentazione a quadranti proposta da Marchi, 2001):
la variazione finanziaria positiva (rilevata nella sezione Dare di un conto finanziario) corrisponde
alla variazione economica positiva (rilevata nella sezione Avere di un conto economico);

Variazioni di conto positive


Variazione finanziaria positiva
Variazione economica positiva

la variazione finanziaria negativa (rilevata nella sezione Avere di un conto finanziario) corrisponde alla variazione economica negativa (rilevata nella sezione Dare di un conto economico).

Variazioni di conto negative


Variazione finanziaria negativa
Variazione economica negativa

Oltre alle combinazioni citate, invero, si possono dare anche altri casi e cio:
permutazioni tra valori finanziari;

Permutazioni finanziarie
Variazione finanziaria positiva

Variazione finanziaria negativa

permutazioni tra valori economici;

Permutazioni economiche

Variazione economica negativa

Variazione economica positiva

permutazioni miste. In tal caso, le due variazioni, di segno opposto, intervenute in valori della
stessa classe (economica o finanziaria) non si compensano esattamente, ma domandano, a pareggio,
una variazione nellaltra classe di valori (rispettivamente finanziaria o economica).
Permutazioni miste (1)
Variazione finanziaria positiva
Variazione economica negativa

Variazione finanziaria negativa

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Rilevazione contabile

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Permutazioni miste (2)


Variazione finanziaria positiva

Variazione finanziaria negativa


Variazione economica positiva

Il quinto principio fa riferimento allunit di misura del valore che forma oggetto delle variazioni di
conto. Di solito, si assume la moneta avente corso legale nel paese in cui ha sede lazienda. Tale scelta
condizionata dalla legge.

Moneta di conto e disciplina dei bilanci


Bilancio

Fonte normativa

Moneta di conto

Civilistico

Art. 2423, ultimo comma, c.c.

Euro

Abbreviato

Art. 2435-bis c.c.

Euro

Ias/Ifrs

Ias 21

Valuta di conto e valuta funzionale

La moneta deve conservare una condizione di omogeneit nel tempo in quanto pu cambiare lunit
di riferimento (come avvenuto con il passaggio dalla lira alleuro) oppure pu subire oscillazioni di
valore perdendo o (raramente) incrementando potere di acquisto.
Di conseguenza, le variazioni registrate in momenti diversi possono essere espresse in moneta
avente differente potere di acquisto: esse, quindi, possono rivelarsi omogenee solo da un punto di
vista convenzionale, ma richiedono, per poter alimentare la formazione di grandezze di sintesi significative, adeguati correttivi relativi a singole poste, particolarmente sensibili alle variazioni del
potere di acquisto della moneta, o correttivi globali dellintero sistema di valori (Anselmi, 1981;
Ferrero, 1977).
Tale problema appare poco avvertito, negli ultimi anni, nel nostro paese anche se il legislatore fiscale
consente rivalutazioni, limitate ad alcuni cespiti, previo pagamento di unimposta. Si ritiene, poi, che
ladeguamento dei valori contabili ai valori disinflazionati debba obbedire a precise cautele e a norme
generali previste per legge (nel sistema degli Ias/Ifrs previsto un principio contabile attinente agli
adeguamenti contabili richiesti in presenza di economie iperinflazionate).
La moneta deve conservare una condizione di omogeneit nello spazio, poich si danno transazioni
che vengono effettuate in moneta diversa da quella di conto, per esempio in dollari, sterline, yen. Per
far fronte al problema di questa variet di monete di regolamento, a livello contabile si possono dare
due soluzioni:
1. la tenuta di una contabilit a pi monete (la cosiddetta contabilit plurimonetaria);
2. la conversione delle operazioni espresse in valuta in moneta di conto (onde preservare
lunicit della unit di misura di tutte le variazioni di conto).
Ovviamente, soltanto nel secondo caso sar possibile riepilogare i saldi di tutti i conti e procedere alle
determinazioni di sintesi che la contabilit generale supporta.
Di qui i problemi di scelta del tasso di cambio da applicare e di trattamento contabile delle differenze
su cambi.

Corollari della partita doppia Dai principi della partita doppia derivano i relativi corollari (come 89
li chiama Fabio Besta). Essi rivelano che per la globalit dei conti aperti nel sistema scritturale, in ogni
momento, valgono le seguenti condizioni:
a) la somma degli importi iscritti in Dare di tutti i conti deve essere uguale alla somma degli importi
iscritti in Avere di tutti i conti. Si dice anche, volgarmente, che il Dare e lAvere bilanciano continuamente (di qui la denominazione, per la partita doppia, di metodo bilanciante);
b) la somma dei saldi in Dare di tutti i conti uguale alla somma dei saldi in Avere di tutti i conti;
c) la somma algebrica dei saldi in una qualsiasi partizione di conti ha importo uguale e segno oppo sto alla somma algebrica dei saldi della rimanente parte dei conti accesi.

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

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2. Il sistema di contabilit generale

95 Caso contabile: corollari della partita doppia


Si consideri la situazione dei conti, opportunamente semplificata, della A&D S.p.A. esposta di seguito.
Codice

Conto

1.01.001
1.02.001
2.01.001
3.01.003
3.03.001
11.01.001
11.02.001
21.01.001
91.01.001
91.01.002
41.01.001
51.01.001
61.01.001

Cassa
Banca c/c
Clienti
Impianti
Mobili e arredi
Costi di acquisto
Costi per servizi
Interessi passivi
Capitale sociale
Riserve
Fornitori
Debiti diversi
Ricavi di vendita

Totale movimenti
Dare

Totale movimenti
Avere

1.425,40
3.745,60
4.800,00
98.000,00
28.500,00
43.500,00
18.700,00
1.200,00

1.400,00
2.500,00
1.300,00
500,00

120.000,00
6.750,00
26.580,00
5.060,00
46.081,00

9.800,00
500,00

Il primo corollario della partita doppia mette in evidenza che:


il totale Dare uguale a euro 210.171,00;
il totale Avere uguale a euro 210.171,00.
Il secondo corollario pu essere verificato analizzando separatamente i saldi dei conti.

Dare
Codice

Conto

Avere
Importo

Codice

Conto

Importo

1.01.001

Cassa

25,40

91.01.001

Capitale sociale

1.02.001

Banca c/c

1.245,60

91.01.002

Riserve

6.750,00

2.01.001

Clienti

3.500,00

41.01.001

Fornitori

16.780,00

3.01.003

Impianti

98.000,00

51.01.001

Debiti diversi

3.03.001

61.01.001

Ricavi di vendita

Mobili e arredi

28.000,00

11.01.001

Costi di acquisto

43.500,00

11.02.001

Costi per servizi

18.700,00

21.01.001

Interessi passivi

1.200,00

120.000,00

4.560,00
46.081,00

Ebbene:
il totale dei saldi dei conti Dare pari a euro 194.171,00;
il totale dei saldi dei conti Avere pari a euro 194.171,00.
Il terzo corollario pu essere verificato analizzando, per esempio, i conti finanziari e i conti economici. I conti finanziari
hanno, complessivamente considerati, un saldo Avere pari a euro 16.569,00. I conti economici hanno, complessivamente
considerati, un saldo Dare pari a euro 16.569,00.

98

Tenuta della contabilit generale

101 Scritture elementari Le scritture elementari rappresentano il primo stadio delle rilevazioni del sistema informativo contabile e consistono in annotazioni cronologiche non complesse dei fatti di gestione. Esse hanno come scopo quello di raccogliere, elaborare, rappresentare, conservare i dati relativi a oggetti elementari (fattori produttivi, generici e specifici, operazioni produttive o finanziarie,
beni economici ecc.), considerati isolatamente, senza tenere conto, cio, delle relazioni, simultanee e
successive, che legano quelloggetto al resto del sistema dazienda: in questo senso, le scritture ele-

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Rilevazione contabile

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mentari hanno funzioni di preparazione e di svolgimento delle scritture sistematiche nonch di completamento delle stesse (Amodeo, 1964; Cassandro, 1982; Saita, 1999).
Le scritture elementari conosciute dalla pratica sono il libro cassa, i partitari clienti, i partitari fornitori, il libro delle cambiali attive e delle cambiali passive (invero quasi in disuso), gli scadenzari, il libro
delle ordinazioni di vendita, il libro delle ordinazioni di acquisto, i registri di magazzino, il libro matricola, il libro paga, il registro degli infortuni, il registro delle fatture, il registro dei corrispettivi, il registro degli acquisti, il registro dei cespiti ammortizzabili.

Scritture sistematiche Le scritture sistematiche applicano il metodo della partita doppia al siste- 107
ma del reddito (Zappa, 1950), al sistema del capitale e del risultato economico (Amaduzzi, 1986) o ad
altro sistema contabile. Esse, dunque, consentono lo svolgimento pieno e completo della contabilit
generale.
Le rilevazioni contabili, considerate nel divenire della gestione, sono tradizionalmente classificate in:
1. scritture di costituzione. Vengono composte al momento in cui lazienda viene a esistenza e includono la rilevazione del conferimento iniziale e delle operazioni di fase istituzionale;
2. scritture continuative o desercizio. Si riferiscono alle operazioni di scambio intervenute durante
lesercizio. Tali scritture vengono composte solo se e in quanto i fatti amministrativi si concretano nei
tempi, modi, valori di loro effettiva manifestazione in relazione a operazioni di scambio. I fatti amministrativi, a loro volta, trovano evidenza nei documenti originari che di quei fatti formalizzano
lesistenza, la natura, i soggetti coinvolti, il tempo di manifestazione, il valore. mediante lesame accorto e sistematico dei documenti originari, ordinati opportunamente secondo la loro cronologia, che
possibile svolgere le scritture desercizio che traducono i dati contenuti in quei documenti nel linguaggio contabile;
3. scritture di riallineamento dei valori di conti. Sono legate al complesso di eventi (cambiamenti di
norme, di principi contabili, commissione di errori) che incidono sulla regolarit e continuit dei valori di conto e dei valori di bilancio;
4. scritture di chiusura. Si compiono alla conclusione del periodo amministrativo e hanno come
scopo quello di determinare, per via contabile, il reddito di esercizio e il capitale di funzionamento. A
loro volta possono essere distinte in:
a) scritture di assestamento, articolate in:
scritture di imputazione;
scritture di storno;
scritture di rettifica dei valori;
b) scritture di riepilogo;
5. scritture di apertura. Si riferiscono allapertura generale dei conti, da compiersi, almeno in linea
di principio, allinizio del periodo amministrativo. Hanno come scopo quello di raccordare lesercizio
in avvio con i valori provenienti dai periodi amministrativi precedenti;
6. scritture di fase terminale. Vengono composte in particolari fasi della vita aziendale che portano
alla sua cessazione relativa (fusione, scissione, trasformazione, cessione, affitto dazienda) o assoluta
(liquidazione, fallimento).
Nel primo esercizio di vita aziendale, vengono composte le scritture di cui sub 1, 2, 3, 4.
Negli esercizi dal secondo al penultimo, vengono composte le scritture di cui sub 5, 2, 3, 4.
Nellultimo esercizio di vita aziendale, vengono composte le scritture di cui sub 5, 2, 3, 6.
Fatti amministrativi I fatti amministrativi sono tutti quegli eventi della gestione che apportano 113
variazioni nelle grandezze rilevate con il sistema scritturale (Zappa, 1950).
Tali eventi, nel loro complesso divenire, costituiscono quella dinamica aziendale che si intende convertire in cifre (Giannessi, 1979), seguendo opportuni metodi di rilevazione, onde trarre informazioni utili per scopi di gestione strategica e operativa.
Pertanto:
si devono scegliere quali sono i fatti amministrativi che si intendono rappresentare. Le rilevazioni scritturali sono poste in essere soltanto se interviene un fatto amministrativo (oggi si dice che le
rilevazioni sono event-driven o event-oriented: in altri termini, loperazione di gestione viene a evidenza contabile soltanto se e quando lazienda emette o riceve un documento che identifica quelloperazione, il terzo con cui entra in relazione, limporto della transazione. Il processo di data-entry
nel sistema informativo-contabile, a sua volta, concepito per essere attivato e accogliere i dati soltanto in presenza del documento originario i cui contenuti e i cui riferimenti devono essere obbligatoriamente imputati);
il momento nel quale le rilevazioni scritturali vengono poste in essere dovrebbe essere quello
pi vicino allistante nel quale si manifesta levento ovvero quello nel quale si acquisisce la disponibi-

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lit dei dati (contenuti nei documenti originari) relativi a quegli eventi ovvero, ancora, in relazione a
condizioni giuridiche o a scelte organizzative compiute in azienda (per esempio: prassi in molte
aziende passare tutte le fatture di un mese lultimo giorno del mese stesso). Molte procedure sono
poste in essere in automatico, anche in assenza di un inserimento manuale, possono richiamare le
informazioni disponibili, si possono bloccare e rinviare alla fase che le precede;
le rilevazioni aziendali analizzano aspetti differenti di ciascun fatto amministrativo a seconda degli scopi e delle condizioni del sistema informativo;
lanalisi, linterpretazione, la rappresentazione del fatto amministrativo si fondano sulle coordinate di tempo e di spazio, di quantit e di qualit del fatto stesso. Pertanto, la rilevazione del fatto
amministrativo dovr evidenziare il momento e il luogo in cui quello si manifesta, i suoi aspetti giuridici (natura del negozio, soggetto con il quale si contrae), i suoi aspetti fisico-tecnici e monetari
(quantit, prezzi, valore);
il sistema delle rilevazioni deve essere adeguato a catturare condizioni e aspetti dei fatti amministrativi, secondo opportuni giudizi di rilevanza, selettivit, efficienza;
le condizioni e gli aspetti dei fatti amministrativi, per poter essere opportunamente analizzate,
archiviate, controllate, nellambito del sistema scritturale e della organizzazione amministrativa in
cui esso si esplica, devono trovare consistenza, conferma, prova nei documenti originari;
loggetto della rilevazione rimane il complesso dei fatti amministrativi, considerati nel loro divenire e negli aspetti assunti come rilevanti per il sistema informativo, mentre il flusso di documenti che
conferma, prova, illustra quei fatti costituisce lo strumento di supporto allo svolgimento operativo
della rilevazione, ma non deve essere confuso con loggetto stesso. Va da s che, per motivi organizzativi, la lettura dei fatti amministrativi (momento, natura, soggetti, valore) avviene sui documenti
che a quei fatti danno consistenza e concretezza e la cui esistenza risponde a ragioni giuridiche e procedurali.
119 Documenti originari La manifestazione dei fatti amministrativi di solito accompagnata da supporti cartacei, titoli, annotazioni ovvero dai cosiddetti documenti originari. Questi si possono raggruppare in tre classi (DIppolito, 1949):
i documenti giustificativi o di prova;
i documenti esplicativi;
i documenti autorizzativi.
I documenti giustificativi sono rilasciati dallazienda o ricevuti da altre imprese o enti pubblici. I principali documenti di prova sono: gli ordini ricevuti, le copie degli ordini spediti, i contratti o le copie di
contratti di acquisto o di vendita, i documenti di trasporto, le fatture ricevute e le copie delle fatture
spedite, le note di accredito e di debito, le schede carburanti, le notule, le parcelle, i contratti di prestito, locazione, assunzione di personale, dipendente, interinale, a progetto, le buste-paga, i D.M. 10/M,
lF23 e lF24, le dichiarazioni fiscali, le fedi di deposito e le note di pegno, le polizze di carico, le polizze di assicurazione, le lettere di vettura, le bollette doganali, le distinte di sconto, le distinte di negoziazione, i fissati bollati, le cedole, i titoli azionari e obbligazionari, le cambiali passive estinte, le quietanze, le cambiali attive, le copie di cambiali passive emesse accettate in circolazione, le copie di cambiali attive quietanzate e ricevute per pagamenti effettuati, le ricevute bancarie, le copie di quietanze o
ricevute per somme riscosse, la corrispondenza ricevuta, la copia della corrispondenza spedita, le lettere di addebitamento e di accreditamento, gli estratti conto ricevuti e via discorrendo.
I documenti esplicativi vengono elaborati allinterno dellazienda per chiarire, commentare, calcolare
e facilitano la (ri)costruzione degli algoritmi utilizzati.
I documenti di autorizzazione esplicano la loro importanza quando sono emessi dagli organi sovraordinati su quelli sottoposti che sono consegnatari di denaro o di altri beni.
I documenti originari, considerati nel loro complesso, costituiscono supporto essenziale di ogni processo di rilevazione: se di una determinata operazione mancano i ricordati documenti accade spesso
che essa resti ignorata o dimenticata o conosciuta non perfettamente.
Dopo luso, i documenti originari devono essere ordinatamente conservati; la loro conservazione avviene mediante la collocazione dei documenti in modo che sia rapido e certo il loro ritrovamento. A tale scopo i documenti vengono contraddistinti da un numero di protocollo e da un numero di archivio
i quali dovrebbero permettere una completa e, se possibile, automatica catalogazione e allocazione fisica. Di solito, si distingue:

larchivio corrente;
larchivio di deposito;
larchivio storico.

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Rilevazione contabile

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Larchivio corrente costituito dalla documentazione di supporto allo svolgimento delle attivit correnti; larchivio di deposito dal materiale documentario che non pi utilizzato per le correnti esigenze, ma che ha ancora rilevanza a fini giuridici (dati gli obblighi di conservazione decennale dei documenti) e operativi; larchivio storico dalla documentazione pi remota che non ha pi rilevanza
giuridica o amministrativa e viene conservata a discrezione dellazienda.
Larchiviazione fisica dei documenti comprende tutte le attivit previste per la corretta conservazione e gestione del patrimonio documentale, in conformit alla normativa di legge. Essa avviene ricorrendo a impianti a scaffalatura tradizionale, robotizzati, ad armadi rotanti, compattabili, semoventi,
blindati, o a locali bunker. Larchiviazione fisica deve essere organizzata in funzione della frequenza
di consultazione, del grado di riservatezza dei documenti, dello stato di conservazione della massa
cartacea.

Strumenti di tenuta della contabilit generale Le scelte che si possono compiere circa quali 125
strumenti impiegare a supporto della rilevazione dipendono da numerosi fattori e circostanze tra i
quali si segnalano: la complessit dellazienda, ladeguatezza delle risorse messe a disposizione, la modalit di rappresentazione dei valori.
La complessit dellazienda, unitamente alla variabilit dellambiente, determina il fabbisogno di
informazioni che si domandano ai conti, la loro articolazione e intestazione. Parimenti, essa incide sul
numero di postazioni deputate alla rilevazione, al personale coinvolto, alla dislocazione dei documenti e dei registri asistematici.
Ladeguatezza delle risorse messe a disposizione costituisce condizione necessaria per il buon funzionamento dei processi di rilevazione, essa incide sulla scelta del tipo di software, sulla sua manutenzione, sulle opzioni e i moduli azionabili e via discorrendo. Incide, poi, sul numero, impegno di tempo,
qualifica professionale del personale amministrativo.
Le modalit di rappresentazione dei valori rilevati secondo il metodo della partita doppia (ovvero di tenuta della contabilit, come si suole dire) possono essere ricondotte a due tipi fondamentali ovvero:
1. la contabilit manuale;
2. la contabilit informatizzata.
Tenuta manuale della contabilit Secondo la tradizionale contabilit manuale, i supporti 131
fondamentali alla rilevazione sono:

la prima nota;
il giornale;
il mastro;
il bilancio di verifica.

Prima nota manuale La prima nota una scrittura cronologica che non richiede una forma 137
particolare: essa viene compilata nel momento in cui si verifica il singolo fatto amministrativo e utilizzata come supporto alla costruzione delle scritture continuative e di assestamento nel libro giornale. Nella prima nota viene riportata la data del fenomeno, una sintetica descrizione dei fatti amministrativi, le indicazioni per lindividuazione dei documenti originari (fatture, assegni, cambiali ecc.) e il
valore delle variazioni provocate dal fenomeno in oggetto.
A fine giornata, le copie delle pagine vengono staccate e inviate agli uffici preposti alla tenuta del giornale, mentre le pagine originali restano a comporre il libro e rimangono presso il primanotista a documentare le operazioni compiute.
Senza lutilizzo dellelaboratore elettronico, la prima nota un passaggio essenziale della tenuta
della contabilit in quanto permette un controllo preventivo sulla composizione delle scritture continuative e di assestamento in modo da evitare molte correzioni e dare ordine cronologico alle scritture stesse.
Con lavvento dellelaboratore elettronico le rilevazioni vengono immesse una sola volta, possono essere controllate e modificate in qualsiasi momento, possono essere aggregate a scelta dellutilizzatore
sulla base delle possibilit offerte dal software. Il termine prima nota ha, quindi, ora assunto il significato di insieme di informazioni relative a un particolare evento/transazione inserite nellelaboratore.
La prima nota, intesa nel significato tradizionale, non comunque totalmente scomparsa: sopravvive in
realt aziendali di minime dimensioni. Spesso vengono tenuti registri di prima nota di cassa che riportano ogni movimento di denaro avvenuto giornalmente, descrivendo la causa e la documentazione a
esso relative.

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143 Giornale manuale Il libro giornale lo strumento principe con il quale vengono tenute le scritture sistematiche. Sul libro giornale vengono accolte, quotidianamente, le scritture relative a ogni
operazione (scritture analitiche) o a ogni gruppo di operazioni (scritture sintetiche). Ne scopo fondamentale rappresentare i fatti amministrativi in ordine cronologico e di stabilire un collegamento tra
i conti al fine di verificare luguaglianza addebitamenti-accreditamenti per ogni singola annotazione.
Ogni scrittura del giornale costituisce un articolo e riceve un numero progressivo, come segue
(Amodeo, 1964):
N.
Art.
N. conto
N. conto
addebitato accreditato

Data
Conto da addebitare
a Conto da accreditare
Descrizione delloperazione

Importo del
movimento

Larticolo in partita doppia presenta:


due linee separatrici orizzontali per distinguerlo dal precedente;
i numeri dei conti Dare e Avere iscritti in due colonne esterne, a sinistra;
il numero dellarticolo e la data delloperazione (sopra lo stesso);
i conti Dare (a sinistra);
i conti Avere (a destra), preceduti da una a;
la descrizione delle operazioni;
gli importi parziali e totali (nelle due colonne esterne, a destra).
Un esempio di scrittura il seguente:
221
121

101

12/05/12
Banca c/c
a Cassa
Effettuato un versamento sul c/c bancario n. 1234
della Banca Popolare di X

120

Nella prassi contabile si soliti distinguere:


articoli semplici (un solo conto che viene movimentato in Dare e un solo conto che viene movimentato in Avere);
articoli composti (pi conti movimentati in una sezione a fronte di un solo conto movimentato
nellaltra sezione);
articoli complessi (pi conti movimentati in entrambe le sezioni).
Consideriamo un esempio di articolo composto:
432
101
542
612

16/06/12
Diversi
a Fornitori
Ricevuta la fattura n. 345/12 dal fornitore X per merci
acquistate. Iva 21%. Regolamento a 90 gg.
Merci c/acquisti
Iva a debito

2.420,00
2.000,00
420,00

Consideriamo un esempio di articolo complesso:


555

765
769
120
490

17/07/12
Diversi
a Diversi
Emessa la fattura n. 145/12 sul cliente W per saldo vendita
pari a 3.000. Acconto ricevuto pari a 1.000. Iva 21%.
Regolamento a 60 gg.
Clienti
Clienti c/anticipi
a Merci c/vendite
a Iva a debito

4.630,00

3.630,00
1.000,00
4.000,00
630,00

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Rilevazione contabile

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Mastro Il mastro linsieme dei conti utilizzati nel libro giornale e ordinati a sistema. Esso com- 149
posto da un registro, un insieme di schede mobili, tabulati e presenta unarticolazione corrispondente
a quella richiesta dal piano dei conti. Ogni pagina, scheda o tabulato accoglie un conto per il quale valgono tutte le considerazioni svolte in precedenza sui conti.
Nel mastro si riportano i valori provenienti dal giornale. Tale operazione amministrativa implica due
tipi di controllo:
1. di correttezza circa il riporto dei valori dal giornale al mastro;
2. di quadratura sui totali e sui saldi del mastro (controllo bilanciante).
Tali controlli vengono operati ricorrendo al cosiddetto bilancio di verifica ovvero al riepilogo dei saldi
(o dei totali) di tutti i conti aperti in un determinato istante (in particolare, prima o dopo le scritture di
assestamento).
Il controllo del bilancio di verifica consente di scoprire, dunque, errori quali lomessa registrazione in
un conto del mastro, lerrore di importo nel conto movimentato in Dare o nel conto movimentato in
Avere, lerrore di riporto della cifra dal giornale al mastro, linversione nella registrazione, lerroneo
uso di un conto.
Il controllo del bilancio di verifica appare senzaltro utile (anche nelle contabilit informatizzate), ma
a esso possono sfuggire errori quali:
lomessa registrazione di unoperazione nel giornale e nel mastro;
lomesso riporto delloperazione, nella sua interezza, nel mastro.

Giornalmastro Il giornalmastro fonde il giornale e il mastro assieme, in un unico registro, e pu 155


trovare applicazione nelle imprese di microdimensioni dove i conti da accendere sono veramente
pochi.
Il giornalmastro procede alla annotazione cronologica delle operazioni e alla loro rilevazione quantitativa in due colonne e, simultaneamente, negli n conti per ciascuno dei quali sono previste 2 n colonne.

Un esempio di giornalmastro
Numero

Data

Descrizione

Giornale
o importo

Conto A
Dare

Avere

Conto B
Dare

Avere

Si opera, dunque, ununica scrittura nella quale si evidenzia il numero progressivo, la data, la descrizione, limporto. Si procede, quindi, simultaneamente ad addebitare e ad accreditare i conti di mastro
aperti.
Il giornalmastro, nellambito delle scritture a mano, riduce la complessit delle scritture, elimina
gli errori di riporto, favorisce i controlli bilancianti, ma, allo stesso tempo, penalizza la capacit
informativa della contabilit perch limita i conti utilizzabili, non esclude i riporti poich si deve fare ricorso ai partitari, favorisce errori di annotazione, fa sprecare spazio nelle colonne dei conti poco utilizzati.

Contabilit a ricalco Con la contabilit a ricalco, le scritture sul giornale e sul mastro vengono ef- 161
fettuate contemporaneamente poich le prime sono riportate nelle seconde chimicamente (con la carta carbone). Ci consente di eliminare tempi ed errori di riporto. Il ricalco pu essere manuale o meccanico.

Forma scritturale adottata in questo volume Nella forma che si assume, convenzionalmen- 167
te, in questo volume, per scopi espositivi e con un intento di economia di spazio, gli articoli del giornale proposti non contengono informazioni descrittive e vedono i conti da accreditare preceduti da
una a che esprime il collegamento con il conto (o i conti) da addebitare, con una convenzione che risale alle vecchie concezioni personalistiche dei conti. Quando i conti da addebitare o accreditare sono
pi di uno si precede la loro indicazione analitica dallespressione Diversi.
Gli articoli, nella loro forma semplice, composta e complessa, sono esposti di seguito.

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2. Il sistema di contabilit generale

Articolo semplice nella forma stilizzata adottata nel presente volume:


Conto Dare

Conto Avere

Importo del
movimento

Articolo composto nella forma stilizzata adottata nel presente volume:


Diversi
Conto Dare
Conto Dare

Conto Avere

Totale
Parziale
Parziale

Articolo complesso nella forma stilizzata adottata nel presente volume:


Diversi
Conto Dare
Conto Dare

a
a

Diversi

Conto Avere
Conto Avere

Totale
Parziale
Parziale
Parziale
Parziale

173 Contabilit generale informatizzata Ladozione di software per la tenuta della contabilit generale e per la sua integrazione con le altre componenti del sistema informativo aziendale pratica ormai cos diffusa da rendere preistorica la tenuta manuale del giornale e del mastro.
I software contabili presenti oggi sul mercato sono i pi vari e presentano caratteristiche talora molto
semplici e user-friendly, talaltra molto complesse (per interfaccia, per logica di funzionamento, per tipo di dati richiesti).
Le soluzioni di pi basso profilo (a bassa complessit tecnologica e a basso costo, quindi le pi diffuse
nelle imprese di piccola e piccolissima dimensione) assicurano molti degli standard di efficacia domandati dallutente: automatismo nellelaborazione e nellarchiviazione dei dati, anche a distanza (si
danno soluzioni software online con le quali ci si connette in remoto, tramite Internet, al server della
software-house), vastit di memoria (su Pc, su server di piccoli reti locali, su sistemi Erp), rapidit di
esecuzione dei calcoli e delle operazioni di elaborazione (bilanci di verifica, partitari, riepiloghi) ma
anche di ricerca dei dati (lanciando opportune queries sul database), conformazione degli output agli
schemi di legge (civilistica e fiscale), facilit di stampa (su modulistica prestampata e su carta in A4),
sicurezza dei dati (password, duplicazione dei dati, limitazione degli accessi soltanto alle persone autorizzate, accessi selezionati in funzione del ruolo ricoperto in azienda, controlli di vario tipo, protezioni antipirateria ecc.).
La principale caratteristica della tenuta della contabilit generale su supporto informatico costituita
dal procedimento di inserimento e di archiviazione dei dati. I dati che compongono un articolo in partita doppia devono, anzitutto, essere immessi. Ci avviene in due modi:
1. il dato proviene da un archivio che viene impostato in sede di impianto del sistema o aggiornato
successivamente in quanto tale dato pu variare su un intervallo noto. In tal caso, lutente non pu
inventare nuovi attributi ma deve limitarsi a ricercare quelli gi previsti (di solito visibili e selezionabili da appositi comandi a tendina su cui far scorrere il cursore fino a trovare il riferimento desiderato);
2. il dato viene immesso dallutente. Si tratta, essenzialmente, dei dati desumibili dai documenti originari.
I dati da immettere in ogni articolo di giornale e provenienti dagli archivi del software contabile sono numerosi (Marchi Mancini, 2004).
Il pi importante campo tabellato sicuramente rappresentato dal piano dei conti ( SC 300). Questo, infatti, codificato per articolazione, per denominazione, per modalit di uso: una stessa operazione non pu essere rilevata con conti diversi in momenti differenti o ricorrendo a conti non previsti
nel software. Se unoperazione non assolutamente rappresentabile mediante i conti esistenti si dovr
verificare se prevista una procedura per laggiunta di un conto (del quale si dovranno dare le specifiche: natura, segno, collegamento con gli schemi di bilancio, deducibilit/imponibilit Ires e Irap, rilevanza a fini Iva ecc.); altrimenti, essa dovr essere rilevata mediante il conto che presenta il contenuto
pi affine a quello immaginato dal primanotista.

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Complementare al piano dei conti la descrizione delloperazione. Nella tenuta manuale, essa consiste in una annotazione (composta liberamente, di solito con riferimento ai principali dati contenuti nel documento originario) relativa alla natura delloperazione e ai suoi estremi apposta in calce o nel corpo della scrittura partiduplistica. Nella tenuta informatica della contabilit, la descrizione delloperazione viene di solito scissa in due parti: la causale contabile e i dati documentali. La
causale contabile costituisce, di norma, un campo tabellato: si prevede, cio, un numero finito (di
solito un centinaio) di descrizioni standard, in genere brevi o brevissime (per esempio: Acquisto
beni, Pagamento a mezzo banca, Fattura di servizi ecc.), associate alle principali classi di operazioni; come avviene per lutilizzo dei conti, cos anche la causale contabile viene impiegata in modo uniforme nel tempo e, normalmente, non si prevede un ampliamento del ventaglio di quelle a disposizione dellutente verso un maggior grado di dettaglio. Per quanto riguarda gli estremi del documento, essi sono spesso inseriti in un campo a s stante, per sua natura variabile, che ne riporta il
numero, il tipo e la data.
Altri dati provenienti dagli archivi del software sono le anagrafiche clienti e fornitori. I conti di mastro, infatti, sono accesi ai singoli nominativi e come tali vengono movimentati nelle rilevazioni a partita doppia immesse nel sistema contabile: ci consente di monitorare assiduamente lesistenza,
lentit, la scadenza dei crediti e dei debiti commerciali. Pertanto, per ogni transazione di acquisto e di
vendita si dovr individuare, salvo alcune, rare, eccezioni, il sotto-conto acceso esattamente al fornitore o al cliente coinvolto nel quale viene appostata la partita (acquisto, pagamento parziale, pagamento
a saldo, storno, nota di accredito) con la relativa descrizione e scadenza. Ci consente anche di aggiornare lo scadenzario e di evidenziare, per ogni cliente e per ogni fornitore, le partite ancora aperte, la
misura in cui esse sono state gi in parte anticipate o saldate. Sar il software a condensare i saldi dei
sottoconti per determinare il saldo dei conti di bilancio Clienti o Fornitori.
Altri dati ancora che vengono codificati in fase di start-up del sistema contabile, caricando i dati necessari, sono i codici Iva (cio larticolo del D.P.R. 633/1972 al quale loperazione oggetto di rilevazione si riferisce: per esempio esente art. 10, esente art. 74, non imponibile art. 8, fuori campo Iva
art. 15), le aliquote Iva applicabili (opportunamente tabellate) e, se rilevanti, anche altre informazioni personalizzate in sede di impianto del software.
Per quanto riguarda larchiviazione generale dei dati, in tutte le loro dimensioni (importo, soggetto,
data), essa equivale, ma solo parzialmente, alle evidenze desumibili dalla tenuta manuale del libro
giornale e del libro mastro. Come questi, infatti, larchiviazione informatica consente di aggiornare, in
automatico e allo stesso istante del caricamento, la sequenza cronologica dei dati che compongono gli
articoli in partita doppia che si succedono, nel corso dellanno legale, a rappresentare le operazioni di
gestione e gli assestamenti di fine esercizio (pronti a essere stampati per la versione cartacea ufficiale)
e la struttura sistematica dei conti aperti e dei loro saldi, in parallelo alla compilazione del giornale. A
ben vedere, per, i database contabili si arricchiscono di molti altri elementi. Essi, infatti, consentono
di organizzare gli elementi raccolti per data di inserimento, per causale contabile, per caposcheda e
sottoconti, e poi di aggiornare i riepiloghi, le chiusure e gli schemi di bilancio oltre a numerosi altri
output informativi.
Si consideri, per esempio, ViaLibera Gestione Contabile, il software de Il Sole 24 ORE per tutti i tipi di
regimi contabili. Esso costituito da un modulo per la Gestione Multiaziendale che rappresenta la
porta dingresso verso tutte le funzionalit necessarie allespletamento degli obblighi di legge in materia di gestione Iva, ritenute dacconto, Intrastat, cespiti. Per definire limpianto contabile (piano dei conti, causali contabili, archivi clienti e fornitori ecc.) dellazienda che deve essere di volta in
volta caricata, lutente pu prendere le mosse da uno dei set preimpostati, relativi alla contabilit ordinaria standard, ordinaria ridotta, semplificata standard. Lutente pu decidere di mantenere tale assetto oppure impostare una propria personalizzazione della struttura dellarchivio contabile, struttura
che, una volta ridisegnata, pu essere riutilizzata come soluzione-base per altre aziende da caricare successivamente.
A ciascuno dei set preimpostati associato uno specifico piano dei conti, strutturato secondo un grado
di complessit tendenzialmente adeguato alle esigenze del tipo di azienda a cui si riferisce: dalla struttura pi semplice, con tre livelli, del modello Impresa ordinaria standard, fino a quella con cinque livelli. In genere, i conti caricati nei software amministrativo-contabili sono agganciati alla loro destinazione nello schema civilistico di stato patrimoniale e di conto economico (il che consente di riepilogare automaticamente il saldo di ciascun conto nella corrispondente classe di valori di bilancio
senza lintervento dellutente) e contengono le informazioni relative alla loro deducibilit fiscale (se si
tratta di componenti negativi di reddito) o di imponibilit fiscale (se si tratta di componenti positivi di
reddito o di rivalutazioni) ai fini Irpef, Ires, Irap, informazioni utili ai fini della composizione in automatico dei quadri del modello Unico relativi alle riprese fiscali e al calcolo delle imposte differite e anticipate.

IL SISTEMA CONTABILE

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2. Il sistema di contabilit generale


Un dettaglio della videata che propone il piano dei conti
di ViaLibera Gestione Contabile

179 Creazione dellarchivio relativo a una nuova azienda La creazione di una partizione dellarchivio dedicata a una nuova azienda (la sola, se la tenuta delle scritture avviene nellazienda stessa;
una delle tante, se le scritture contabili aziendali sono tenute da uno studio professionale o da una societ di servizi amministrativi, per esempio in un gruppo o in un consorzio) operazione una tantum
che avviene quando si deve caricare ex novo i dati anagrafici e le rilevazioni amministrative di unazienda in fase di costituzione o che decide di cambiare il proprio software amministrativo.
Nel caso, per esempio, di ViaLibera Gestione Contabile, la creazione di una nuova azienda operazione automatica che richiede allutente la scelta tra le varie opzioni preimpostate come, per esempio, il
tipo di liquidazione Iva (mensile o trimestrale) o il modello di dichiarazione dei redditi (persone fisiche, societ di persone o societ di capitali).
Nel caso che in azienda esista gi una procedura informatica per la tenuta delle scritture contabili,
nella stragrande maggioranza dei software amministrativi oggi in commercio sono previsti programmi di transcodifica dei tracciati degli archivi preesistenti in quelli dei nuovi. , cos, possibile importare, in modo automatico e senza errori, i dati memorizzati dai primi ai secondi senza ripetere il lavoro di caricamento manuale degli stessi.
Una fase di creazione di una nuova azienda con ViaLibera Gestione Contabile

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Rilevazione contabile

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Maschera per limmissione dei dati La rilevazione vera e propria, cio la composizione delle 185
scritture continuative e di assestamento, di chiusura e di riapertura, inizia con linserimento dei dati
richiesti (precaricati o digitati) nella maschera della prima nota, linterfaccia-utente (con tratti comuni, ma anche con significative differenze da software a software) che evidenzia tutti gli elementi
identificativi e i valori relativi a ciascuna delle suddette operazioni.
La registrazione contabile delle operazioni implica, di solito, limmissione dei seguenti dati (Quagli
Dameri Inghirami, 2005):
lanno legale al quale si riferisce la rilevazione (scelto in fase di apertura del software, ma anche
modificabile dallutente);
il numero progressivo dellarticolo in partita doppia e la data che viene attribuita alloperazione.
Di solito, tali dati sono proposti in automatico per effetto dellaggiornamento degli archivi del sistema
contabile il numero e per effetto della data di sistema la data. Questultima pu essere modificata
specialmente se sono previste procedure di caricamento differito dei documenti (per esempio: tutte le
fatture sono caricate lultimo giorno del mese);
gli elementi identificativi dei documenti originari (tipo spesso tabellato numero, data di emissione, emittente, importo);
gli elementi attinti dagli archivi (quali il codice dei conti movimentati in Dare e in Avere, i codici e
le aliquote Iva, il codice identificativo dei partitari clienti o fornitori ecc.);
i valori generati dalloperazione di gestione rilevata. Si tratta, quindi, del vero e proprio inserimento delle variazioni di conto;
gli altri elementi rilevanti (quali i riferimenti ai tassi di cambio ecc.);
gli altri elementi utili per il sistema contabile (codice per la contabilit analitica, codice per gli
scambi infragruppo ecc.).
La maschera di immissione dei dati di solito supportata da altri prodotti informatici eventualmente integrati con il software contabile quali:
banche dati;
calcolatrice;
calendario con calcolo automatico dei giorni;
altro.
Il software, poi, consente controlli di varia natura che permettono di agevolare il compito del primanotista, controlli che vengono progettati dalle aziende di servizi informatici secondo le esigenze del
cliente oppure standardizzati.
Se si prende in considerazione, per esempio, ViaLibera Gestione Contabile, si osserva che esso dispone
di un programma per la gestione della prima nota che consente linserimento semiautomatico di ogni
tipo di registrazione in partita doppia. A fronte dellinserimento dei dati derivanti dai documenti originari (quali, per esempio, la causale contabile, il nome del cliente o del fornitore, tutti provenienti da
La maschera di inserimento dei dati in prima nota in ViaLibera Gestione Contabile

IL SISTEMA CONTABILE

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2. Il sistema di contabilit generale

appositi archivi, limporto ecc.) il programma in grado di proporre automaticamente le principali


(ovvero le pi ricorrenti) scritture in partita doppia. Sempre dalla maschera di inserimento della prima nota si accede anche alle finestre di acquisizione dati legate alle gestioni Intrastat, ritenute
dacconto, partite aperte. Si tratta di un automatismo generato dal programma grazie al meccanismo
delle causali contabili e che consente un notevole aumento della velocit di inserimento delle registrazioni. Dalla maschera di prima nota possono, poi, essere inseriti anche i movimenti provvisori, vale a
dire articoli di prima nota che non compaiono nella stampa del libro giornale, ma che vengono riportati sul bilancio di verifica per il controllo del risultato di esercizio e che possono essere successivamente confermati o cancellati.
191 Controllo degli errori di data-entry I software amministrativo-contabili, anche quelli meno
sofisticati, prevedono una serie di controlli automatici sullimmissione dei dati. I controlli che un comune software contabile pone in essere possono riguardare gran parte dei dati immessi dal primanotista e, pi in particolare, la completezza, lammissibilit, la quadratura.
I controlli di completezza si basano su una funzione del software che cerca su tutti i campi della maschera almeno un carattere onde evitare che qualche campo obbligatorio resti non compilato.
I controlli di ammissibilit confrontano il dato immesso dallutente in un certo campo con il corrispondente campo di variazione previsto per quel campo (la data, per esempio).
I controlli di quadratura, infine, riguardano lapplicazione dei principi della partita doppia e impediscono gli errori derivanti da differente imputazione degli importi in Dare rispetto agli importi in Avere.
In relazione a tali controlli, quale che sia il linguaggio nel quale il software programmato, , di solito, previsto un messaggio che avvisa lutente circa lanomalia percepita, normalmente impedendogli
di proseguire senza aver prima apportato almeno le correzioni minime suggerite (riempimento del
campo, inserimento di un dato ammissibile, pareggio Dare-Avere) ovvero impone di effettuare una
forzatura che, di solito, richiede una qualche forma di autorizzazione.
Resta fermo che alcuni errori (omissioni, duplicazioni, riduzioni o moltiplicazioni di importi bilancianti, inversioni o sostituzioni di conti) non possono essere eliminati neppure da un software amministrativo-contabile.
197 Contabilit generale a partite aperte I software amministrativo-contabili consentono di gestire (per dirla con Marchi, 2003) le cosiddette partite aperte.
La partita corrisponde a ciascuna transazione elementare (identificata, quindi, per un elemento costitutivo, come, per esempio, il terzo contraente: cliente, fornitore, finanziatore, o da un contratto o fattura, da un importo, da una scadenza) che forma oggetto di rappresentazione contabile: essa, quindi,
identifica un acquisto, una vendita, una prestazione e, se del caso (come avviene per i clienti e i fornitori), le scadenze da rispettare, i beni a cui ci si riferisce, gli eventuali acconti o pagamenti/incassi parziali intervenuti, le altre informazioni rilevanti.
Durante lesercizio le partite vengono movimentate in relazione alle operazioni di scambio e si formano e si estinguono con i cicli aziendali. Il problema si pone in sede di chiusura dei conti. In tale fase, i
conti che vengono generati possono essere, come li chiama Ferrero (Ferrero et al., 2004):

senza ripresa di saldo;


con ripresa di saldo.

Nel primo caso, il conto alimenta soltanto la formazione del reddito e del capitale di fine esercizio; nel
secondo, invece, tali conti dovranno essere trasferiti, mediante il capitale di funzionamento, allesercizio successivo. A tali conti, poi, si aggiungono quelli provenienti dalle scritture continuative e relative
alla dinamica finanziaria. Sono queste ultime due classi di conti a porre il problema della loro scomposizione in partite.
La partita, in particolare, si dice aperta quando la transazione (cio lo scambio tra lazienda e i terzi)
non stata ancora saldata, in tutto o in parte, al momento della chiusura generale dei conti, ovvero
quando di ogni conto (e delle partite che lo compongono) si deve determinare il saldo che andr ad alimentare il capitale di funzionamento. Il software dovrebbe consentire di trasferire tutti i dati a essa relativi, dopo la chiusura dei conti, allesercizio successivo.
La contabilit generale a partite aperte, quindi, consente di riaprire non solo il saldo dei conti (per esempio: Clienti) e dei sottoconti (per esempio: Mario Rossi S.r.l. di Busto Arsizio), ma anche i saldi di ogni
partita non ancora chiusa (la fatt. n. 100 per 1.000,00 euro, la fatt. n. 234 per 240,00 euro ecc.). Le partite riaperte e provenienti dallesercizio precedente sono destinate a essere gradualmente ed esattamente
chiuse quando la transazione, alla quale esse si riferiscono, viene regolata (incasso, pagamento). A esse
si aggiungeranno quelle aperte nel nuovo esercizio e in attesa di successivo regolamento e cos via.

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Rilevazione contabile

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Contabilit generale informatizzata: gestione dellIva I software amministrativo-contabili 203


devono assicurare la compilazione dei principali registri obbligatori e lesecuzione puntuale di tutti gli
adempimenti Iva.
Per esempio, la procedura di gestione dellIva di ViaLibera Gestione Contabile alimentata direttamente dallarchivio dei movimenti contabili e consente ladempimento degli obblighi fiscali con riferimento alle disposizioni del D.P.R. 633/1972 e successive variazioni e modificazioni.
Le principali funzioni sono:
la gestione dei dati anagrafici e dei parametri Iva a livello di anno solare;
la stampa dei registri Iva;
la stampa della liquidazione Iva mensile e trimestrale;
la gestione dellIva a esigibilit differita;
la gestione dellIva pro rata di detraibilit;
la gestione del plafond Iva (fisso o mobile), con stampa della lista di controllo plafond Iva;
la gestione dei corrispettivi di vendita a scorporo e in ventilazione, con possibilit di inserimento
automatico;
la gestione delle contabilit separate ai fini dellIva;
la gestione dei regimi speciali Iva (agenzie di viaggio, agricoltura, agriturismo, distributori di carburante, autotrasportatori, regime del margine analitico globale e forfettario ecc.);
lintegrazione con la procedura ViaLibera Iva per la compilazione automatica della dichiarazione
annuale, della comunicazione dati Iva e della comunicazione relativa alle dichiarazioni di intento.

Contabilit generale informatizzata: gestione delle stampe A partire dalla entrata in vi- 209
gore della Legge 489/1994, proseguendo con la Legge 342/2000, con il D.P.R. 435/2001 e, infine, con il
D.Lgs. 82/2005, il legislatore intervenuto pi volte nel regolare le modalit di archiviazione elettronica e di stampa su carta dei registri obbligatori. Di pari passo si sono dovuti adeguare i software amministrativo-contabili onde consentire le opportune stampe definitive nonch tutte le altre utilities
di stampa di documenti e registri per scopi meramente di informazione e riscontro.
Per esempio, ViaLibera Gestione Contabile assicura output con stampanti ad aghi o laser, sui fogli A4
o sul modulo continuo a 11 o 12 pollici. Le stampe possono essere effettuate in prova o in definitivo.
ViaLibera Gestione Contabile consente di stampare:
i registri previsti dalla normativa Iva (acquisti, fatture emesse, corrispettivi, prospetto costi e ricavi sospesi per i professionisti);
le liquidazioni Iva (sia mensile sia trimestrale) e la loro trascrizione sui registri obbligatori;
il controllo dei modelli Intrastat;
i plafond Iva;
il registro di protocollo delle dichiarazioni dintenti;
il bilancio di verifica, la situazione dei conti, il bilancio di derivazione scritturale, il bilancio civilistico e le relative stampe di controllo;
Un dettaglio delle opzioni di stampa di ViaLibera Gestione Contabile

IL SISTEMA CONTABILE

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2. Il sistema di contabilit generale


la situazione dei saldi;
i movimenti di prima nota;
il libro giornale in forma sintetica o analitica;
la lista dei ratei e risconti;
le tabelle anagrafiche;
i partitari e le schede contabili;
le anagrafiche e i movimenti percipienti;
le distinte di versamento per le ritenute dacconto;
gli estratti conto per clienti e fornitori.

Seconda sezione

Piano dei conti

300

303 Nozione Il piano dei conti linsieme dei conti e delle regole di loro utilizzo che lazienda decide di
adottare per far funzionare il proprio sistema amministrativo-contabile.
Le principali caratteristiche del piano dei conti
Sistematicit

I conti sono organizzati secondo criteri che ne assicurano la facile ricerca.

Gerarchia

I conti sono disposti secondo un ordine gerarchico che prevede i conti principali (di tipo sintetico) e tanti sottoconti analitici.

Completezza

I conti devono consentire di rappresentare tutte le operazioni di gestione e tutti gli assestamenti. Non possibile utilizzare conti diversi da quelli previsti nel piano dei conti.

Flessibilit

Lelenco sistematico dei conti aperto: i conti possono essere aggiunti o personalizzati.

Codifica

I conti sono contrassegnati da un codice (numerico o alfanumerico) che li identifica univocamente. I codici non devono essere troppo fitti o essere consecutivi per consentire linserimento di nuovi conti non previsti in fase di impianto del sistema.

Archiviazione di attributi Ai conti e ai sottoconti corrispondono determinati attributi che conservano durante tutto il funzionamento del sistema amministrativo-contabile. Tali attributi possono riferirsi a:
regole di funzionamento dei conti;
destinazione del saldo del conto nello schema di bilancio civilistico;
destinazione del saldo del conto nello schema di bilancio abbreviato;
destinazione del saldo del conto nello schema di bilancio Ias/Ifrs;
deducibilit Ires e/o Irap del costo;
imponibilit Ires e/o Irap del ricavo.

309 Quadro dei conti lelenco dei conti previsti dal software amministrativo. Di solito il piano dei
conti su quattro, cinque livelli e consente la personalizzazione dei conti di ultimo livello (in particolare, secondo le anagrafiche: i sottoconti Clienti, i sottoconti Fornitori, i sottoconti Banche c/c).
315 Regole di utilizzo dei conti Le regole di utilizzo dei conti sono quelle incorporate nel software
amministrativo, quelle codificate nei regolamenti e nelle procedure aziendali, infine quelle, di carattere generale, fissate dalle norme di legge, dai principi contabili, nazionali e/o internazionali, dalla dottrina economico-aziendale.
321 Funzioni Il piano dei conti assolve numerose funzioni quali:
a) facilitare la ricerca, lutilizzo e larchiviazione dei conti e dei sottoconti. I conti che possono essere impiegati nella composizione degli articoli in partita doppia sono solo quelli previsti nel piano dei
conti;
b) consentire il collegamento tra giornale e mastro (mediante archiviazione dei dati contabili immessi);
c) consentire la stampa periodica ordinata dei saldi dei conti;
d) consentire il raccordo tra i conti e gli schemi di bilancio;

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Piano dei conti

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e) favorire la determinazione delle riprese fiscali in aumento e in diminuzione;


f) favorire la determinazione delle differenze temporanee e permanenti;
g) consentire la riclassificazione dei conti negli schemi di analisi economico-finanziaria.

Software contabile Il software contabile adottato limita e condiziona limpostazione e lutilizzo 327
del piano dei conti. Infatti, ogni societ di software propone in default un proprio piano dei conti, pi o
meno articolato e flessibile, per il quale gi prevista, in sede di programmazione, la gran parte delle
regole di utilizzo e di derivazione degli output (bilancio, dichiarativi, situazioni contabili, calcolo delle
imposte differite e anticipate, analisi di bilancio).
In sede di adattamento del piano dei conti da parte dellutente, il software pu ammettere linserimento di nuovi conti. In tal caso, lutente stesso che dovr caricare una serie di attributi per ogni
nuovo conto o sottoconto che viene inserito.

Piano dei conti proposto Il piano dei conti (o, meglio, il quadro dei conti) proposto in calce a 333
questo capitolo costituisce solo una mera traccia in quanto, come detto al punto precedente, ogni
software contabile impone, nei fatti, un proprio quadro. utile, tuttavia, come schema di riferimento
e come indicazione di alcuni degli attributi da assegnare ai conti.
Esso si presenta articolato in cinque parti:
1. conti i cui saldi sono destinati a essere riepilogati nellattivo dello stato patrimoniale;
2. conti i cui saldi sono destinati a essere riepilogati nel passivo dello stato patrimoniale;
3. conti i cui saldi sono destinati a essere riepilogati nel conto economico;
4. conti di riepilogo;
5. conti dordine.

Conti di attivo di stato patrimoniale


Codice

Descrizione

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03
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03
03

Crediti v/soci per versamenti ancora dovuti


Azionisti c/decimi richiamati
Azionisti c/quote in mora
Azionisti c/sottoscrizione
Crediti v/soci garantiti da fideiussione bancaria
Crediti v/soci garantiti da polizza assicurativa
Costi di impianto e di ampliamento
Costi di impianto
Costi di ampliamento
Costi di avviamento di nuovi impianti produzione
Costi di start-up
Fondo ammortamento costi di impianto (-)
Fondo ammortamento costi di ampliamento (-)
Fondo ammortamento costi di avviamento di nuovi impianti produzione (-)
Fondo ammortamento costi di start-up (-)
Fondo svalutazione costi di impianto (-)
Fondo svalutazione costi di ampliamento (-)
Fondo svalutazione costi di avviamento di nuovi impianti produzione (-)
Fondo svalutazione costi di start-up (-)
Costi di ricerca, sviluppo, pubblicit
Costi di ricerca applicata
Costi di sviluppo
Costi di pubblicit
Fondo ammortamento costi di ricerca applicata (-)
Fondo ammortamento costi di sviluppo (-)
Fondo ammortamento costi di pubblicit (-)
Fondo svalutazione costi di ricerca applicata
Fondo svalutazione costi di sviluppo
Fondo svalutazione costi di pubblicit

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Bilancio Ue Stato
patrimoniale
attivo

Principio
contabile
nazionale
di riferimento

A
A
A
A
A

15, 28
15, 28
15, 28
15, 28
15, 28

B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1
B.I.1

24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24

B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2
B.I.2

24
24
24
24
24
24
24
24
24

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

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2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

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04
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04
04
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04
04
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05
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05
05
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08
08
08
08
08
08
08
08
08
08
08
08
08
08
08

Diritti di brevetto industriale e di utilizzo delle opere dellingegno


Brevetti
Diritti di utilizzo di opere dellingegno
Know-how
Software
Fondo ammortamento brevetti (-)
Fondo ammortamento diritti utilizzo opere dellingegno (-)
Fondo ammortamento know-how (-)
Fondo ammortamento software (-)
Fondo svalutazione brevetti (-)
Fondo svalutazione diritti utilizzo opere dellingegno (-)
Fondo svalutazione know-how (-)
Fondo svalutazione software (-)
Concessioni, licenze, marchi e diritti simili
Concessioni
Licenze
Marchi
Diritti simili
Fondo ammortamento concessioni (-)
Fondo ammortamento licenze (-)
Fondo ammortamento marchi (-)
Fondo ammortamento diritti e simili (-)
Fondo svalutazione concessioni (-)
Fondo svalutazione licenze (-)
Fondo svalutazione marchi (-)
Fondo svalutazione diritti simili (-)
Avviamento
Avviamento per acquisto di azienda
Avviamento per conferimento
Avviamento per fusione
Avviamento per scissione
Fondo ammortamento avviamento per acquisto azienda (-)
Fondo ammortamento avviamento per conferimento (-)
Fondo ammortamento avviamento per fusione (-)
Fondo ammortamento avviamento per scissione (-)
Fondo svalutazione avviamento per acquisto di azienda (-)
Fondo svalutazione avviamento per conferimento (-)
Fondo svalutazione avviamento per fusione (-)
Fondo svalutazione avviamento per scissione (-)
Immobilizzazioni in corso e acconti
Immobilizzazioni materiali in corso
Acconti a fornitori
Altre immobilizzazioni immateriali
Costi per migliorie su beni di terzi
Diritti reali di godimento su azioni
Oneri accessori su finanziamenti
Costi per la certificazione della qualit capitalizzati
Costi di formazione capitalizzati
Costi di riduzione del personale capitalizzati
Costi per lacquisizione di commesse
Costi preoperativi di commessa
Costi per il trasferimento e il riposizionamento di cespiti
Fondo ammortamento costi per migliorie su beni di terzi (-)
Fondo ammortamento diritti reali di godimento su azioni (-)
Fondo ammortamento oneri accessori su finanziamenti (-)
Fondo ammortamento costi per la certificazione della qualit capitalizzati (-)
Fondo ammortamento costi di formazione capitalizzati (-)
Fondo ammortamento costi di riduzione del personale capitalizzati (-)
Fondo ammortamento costi per lacquisizione di commesse (-)
Fondo ammortamento costi preoperativi di commessa (-)
Fondo ammortamento costi per il trasferimento e il riposizionamento di cespiti (-)

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16
17
18

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
attivo
di riferimento
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3
B.I.3

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B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4
B.I.4

24
24
24
24
24
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24
24
24
24
24

B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5
B.I.5

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24, 4
24, 4
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B.I.6
B.I.6

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B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7

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24, 23
24, 16
24
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Piano dei conti


Codice

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09
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09
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09
09
09
09
09
09
09
10
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10
10
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11
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11
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12
12
12
12
12
12
12
12
12
12
12

Fondo svalutazione costi per migliorie su beni di terzi (-)


Fondo svalutazione diritti reali di godimento su azioni (-)
Fondo svalutazione oneri accessori su finanziamenti (-)
Fondo svalutazione costi per la certificazione della qualit capitalizzati (-)
Fondo svalutazione costi di formazione capitalizzati (-)
Fondo svalutazione costi di riduzione del personale capitalizzati (-)
Fondo svalutazione costi per lacquisizione di commesse (-)
Fondo svalutazione costi preoperativi di commessa (-)
Fondo svalutazione costi per il trasferimento e il riposizionamento di cespiti (-)
Terreni e fabbricati
Terreni
Fabbricati civili
Fabbricati industriali
Fabbricati commerciali
Costruzioni leggere
Fondo ammortamento terreni (-)
Fondo ammortamento fabbricati civili (-)
Fondo ammortamento fabbricati industriali (-)
Fondo ammortamento fabbricati commerciali (-)
Fondo ammortamento costruzioni leggere (-)
Fondo svalutazione terreni (-)
Fondo svalutazione fabbricati civili (-)
Fondo svalutazione fabbricati industriali (-)
Fondo svalutazione fabbricati commerciali (-)
Fondo svalutazione costruzioni leggere (-)
Impianti e macchinario
Impianti
Impianti specifici
Macchinari
Fondo ammortamento impianti (-)
Fondo ammortamento impianti specifici (-)
Fondo ammortamento macchinari (-)
Fondo svalutazione impianti (-)
Fondo svalutazione impianti specifici (-)
Fondo svalutazione macchinari (-)
Attrezzature industriali e commerciali
Attrezzature industriali
Attrezzature commerciali
Equipaggiamenti e ricambi
Mezzi di trasporto interno
Fondo ammortamento attrezzature industriali (-)
Fondo ammortamento attrezzature commerciali (-)
Fondo ammortamento equipaggiamenti e ricambi (-)
Fondo ammortamento mezzi di trasporto interno (-)
Fondo svalutazione attrezzature industriali (-)
Fondo svalutazione attrezzature commerciali (-)
Fondo svalutazione equipaggiamenti e ricambi (-)
Fondo svalutazione mezzi di trasporto interno (-)
Mobili e arredi
Mobili, arredi e dotazioni dufficio
Mobili e dotazioni di laboratorio
Mobili e arredi dofficina
Mobili e arredi del magazzino
Fondo ammortamento mobili, arredi e dotazione dufficio (-)
Fondo ammortamento mobili, dotazioni di laboratorio (-)
Fondo ammortamento mobili, arredi dofficina (-)
Fondo ammortamento mobili, arredi del magazzino (-)
Fondo svalutazione mobili, arredi e dotazioni dufficio (-)
Fondo svalutazione mobili e dotazioni di laboratorio (-)

19
20
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01
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04
05
06
07
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10

31

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
attivo
di riferimento
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7
B.I.7

24
24
24, 19
24
24
24
24, 23
24, 23
24

B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1
B.II.1

16
16
16
16
16
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16
16
16
16
16
16
16
16
16

B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2
B.II.2

16
16
16
16
16
16
16
16
16

B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3
B.II.3

16
16
16
16
16
16
16
16
16
16
16
16

B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4

16
16
16
16
16
16
16
16
16
16

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

32

29-12-2011

9:58

Pagina 32

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

12
12
13
13
13
13
13
13
13
13
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14
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15
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17
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18
18
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18
19
19
19
19
19
19
19
19
19
19
20
20
20
20
21
21

Fondo svalutazione mobili e arredi dofficina (-)


Fondo svalutazione mobili e arredi del magazzino (-)
Macchine dufficio
Macchine dufficio
Macchine dufficio elettroniche
Macchine dufficio diverse
Fondo ammortamento macchine dufficio (-)
Fondo ammortamento macchine dufficio elettroniche (-)
Fondo ammortamento altre macchine dufficio (-)
Fondo svalutazione macchine dufficio (-)
Fondo svalutazione macchine dufficio elettroniche (-)
Fondo svalutazione macchine dufficio diverse (-)
Automezzi
Automezzi
Autovetture
Autoveicoli da trasporto commerciali
Autoveicoli da trasporto interno
Fondo ammortamento automezzi (-)
Fondo ammortamento autovetture (-)
Fondo ammortamento autoveicoli da trasporto commerciali (-)
Fondo ammortamento autoveicoli da trasporto interno (-)
Fondo svalutazione automezzi (-)
Fondo svalutazione autovetture (-)
Fondo svalutazione autoveicoli da trasporto commerciali (-)
Fondo svalutazione autoveicoli da trasporto interno (-)
Imballaggi da riutilizzare
Imballaggi da riutilizzare
Fondo ammortamento imballaggi da riutilizzare (-)
Fondo svalutazione imballaggi da riutilizzare (-)
Beni gratuitamente devolvibili
Beni gratuitamente devolvibili
Fondo ammortamento beni gratuitamente devolvibili (-)
Fondo svalutazione beni gratuitamente devolvibili (-)
Immobilizzazioni in corso e acconti
Immobilizzazioni materiali in corso
Acconti a fornitori
Partecipazioni immobilizzate
Partecipazioni in imprese controllate
Fondo svalutazione partecipazioni in imprese controllate (-)
Partecipazioni in imprese collegate
Fondo svalutazione partecipazioni in imprese collegate (-)
Partecipazioni in imprese controllanti
Fondo svalutazione partecipazioni in imprese controllanti (-)
Partecipazioni in altre imprese
Fondo svalutazione partecipazioni in altre imprese (-)
Crediti vs societ del gruppo
Crediti commerciali vs imprese controllate
Crediti finanziari vs imprese controllate
Fondo svalutazione crediti vs controllate (-)
Crediti commerciali vs imprese collegate
Crediti finanziari vs imprese collegate
Fondo svalutazione crediti vs collegate (-)
Crediti commerciali vs imprese controllanti
Crediti finanziari vs imprese controllanti
Fondo svalutazione crediti vs controllanti (-)
Crediti vs altri
Crediti vs altri
Fondo svalutazione crediti vs altri (-)
Depositi cauzionali
Altri titoli
Titoli a cauzione

11
12
01
02
03
04
05
06
07
08
09
01
02
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05
06
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10
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12
01
02
03
01
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02
01
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03
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01
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04
05
06
07
08
09
01
02
03
01

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
attivo
di riferimento
B.II.4
B.II.4

16
16

B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4

16
16
16
16
16
16
16
16
16

B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.4

16
16
16
16
16
16
16
16
16
16
16
16

B.II.4
B.II.4
B.II.4

16
16
16

B.II.4
B.II.4
B.II.4
B.II.5
B.II.5

16
16, 15

B.III.1.a
B.III.1.a
B.III.1.b
B.III.1.b
B.III.1.c
B.III.1.c
B.III.1.d
B.III.1.d

20, 21
20, 21
20, 21
20, 21
20
20
20
20

B.III.2; C.II.2
B.III.2; C.II.2
B.III.2; C.II.2
B.III.2.b; C.II.3
B.III.2.b; C.II.3
B.III.2.b; C.II.3
B.III.2.c; C.II.4
B.III.2.c; C.II.4
B.III.2.c; C.II.4

15
15
15
15
15
15
15
15
15

B.III.2.d
B.III.2.d
B.III.2.d

15
15
15, 22

B.III.3

20

29-12-2011

9:58

Pagina 33

Piano dei conti


Codice

Descrizione

21
21
22
22
22
23
23
23
23
23
23
23
23
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23
23
23
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
24
25
25
25
25
25
25
25
26
26
26
26
26
26
26
26
26
26

Titoli durevoli in portafoglio


Fondo svalutazione titoli immobilizzati (-)
Azioni proprie
Azioni proprie
Fondo svalutazione azioni proprie (-)
Rimanenze
Rimanenze materie prime
Rimanenze materie sussidiarie
Rimanenze materiali di consumo
Rimanenze materiali di manutenzione
Rimanenze imballi
Fondo svalutazione rimanenze materie prime (-)
Fondo svalutazione rimanenze materie sussidiarie (-)
Fondo svalutazione rimanenze materiali di consumo (-)
Fondo svalutazione rimanenze materiali di manutenzione (-)
Fondo svalutazione rimanenze imballi
Rimanenze prodotti in corso di lavorazione
Rimanenze semilavorati
Fondo svalutazione rimanenze prodotti in corso di lavorazione (-)
Fondo svalutazione rimanenze semilavorati (-)
Lavori in corso su ordinazione Italia
Lavori in corso su ordinazione estero
Rimanenze prodotti finiti
Rimanenze merci
Fondo svalutazione rimanenze prodotti finiti (-)
Fondo svalutazione rimanenze merci (-)
Acconti a fornitori
Altri acconti
Crediti vs clienti
Clienti Italia
Clienti Ue
Clienti extra Ue
Clienti c/adeguamento cambi
Clienti c/interessi di mora
Clienti corrispettivi
Fatture da emettere
Crediti vs societ di factoring
Crediti in contenzioso
Altri crediti di natura commerciale
Anticipi spese in nome e per c/cliente
Fondo svalutazione crediti vs clienti (-)
Fondo svalutazione crediti per interessi di mora (-)
Effetti attivi commerciali
Effetti in portafoglio
Effetti allincasso
Effetti allo sconto
Effetti insoluti
Effetti protestati
Fondo svalutazione effetti (-)
Crediti tributari
Erario c/ritenute subite varie
Erario c/ritenute subite su interessi
Erario c/ritenute subite su dividendi
Erario c/Iva credito
Ires c/acconti
Irap c/acconti
Iva c/acconti
Crediti per rimborsi Ires
Crediti per rimborsi Irap

02
03
01
02
01
02
03
04
05
06
07
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09
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11
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20
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01
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10
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01
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01
02
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04
05
06
07
08
09

33

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
attivo
di riferimento
B.III.3
B.III.3

20
20

B.III.4; C.II.6
B.III.4; C.II.6

20, 28
20, 28

C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.1
C.I.2
C.I.2
C.I.2
C.I.2
C.I.3
C.I.3
C.I.4
C.I.4
C.I.4
C.I.4
C.I.5
C.I.5

13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
23
23
13
13
13
13
13
13

C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1

15
15
15, 26
15, 26
15
15
15
15
15
15
15
15
15

C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1
C.II.1

15
15
15
15
15
15

C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis
C.II.4-bis

15
15
15
15
25
25
25
25
25

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

34

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9:58

Pagina 34

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

26
26
27
27
27
28
28
28
28
28
29
29
29
29
29
29
29
29
29
29
29
29
29
30
30
30
30
30
30
30
30
30
30
30
30
31
31
31
31
31
31

Crediti per rimborsi Iva


Crediti per consolidato fiscale
Imposte anticipate
Attivit per imposte anticipate Ires
Attivit per imposte anticipate Irap
Altri crediti
Depositi cauzionali in denaro
Crediti diversi
Fondi svalutazione altri crediti (-)
Soci c/prelevamento
Attivit finanziarie non costituenti immobilizzazioni
Partecipazioni correnti in imprese controllate
Fondo svalutazione partecipazioni correnti imprese controllate (-)
Partecipazioni correnti in imprese collegate
Fondo svalutazione partecipazioni correnti imprese collegate (-)
Partecipazioni correnti in imprese controllanti
Fondo svalutazione partecipazioni correnti imprese controllanti (-)
Altre partecipazioni correnti
Fondo svalutazione partecipazioni correnti (-)
Titoli di Stato
Obbligazioni
Certificati di deposito
Fondo svalutazione titoli (-)
Disponibilit liquide
Depositi bancari e postali
Banca c/c n. ...
Banca c/c n. ...
Banca c/c n. ...
Banca c/valutario
Depositi postali
Assegni in cassa
Cassa e monete nazionali
Cassa valuta
Cassa valori bollati
Cassa altri valori
Ratei e risconti attivi
Disaggio su prestiti obbligazionari
Ratei attivi
Risconti attivi
Risconti attivi su maxicanone di leasing
Altri risconti pluriennali

10
11
01
02
01
02
03
04
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
01
02
03
04
05

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
attivo
di riferimento
C.II.4-bis
C.II.4-bis

25
Int. 2

C.II.4-ter
C.II.4-ter

25
25

C.II.5
C.II.5
C.II.5
C.II.5

15, 22
15
15
15, 28

C.III.1
C.III.1
C.III.2
C.III.2
C.III.3
C.III.3
C.III.4
C.III.4
C.III.6
C.III.6
C.III.6
C.III.6

20
20
20
20
20
20
20
20
20
20
20
20

C.IV.1
C.IV.1
C.IV.1
C.IV.1
C.IV.1
C.IV.1
C.IV.2
C.IV.3
C.IV.3
C.IV.3
C.IV.3

14
14
14
14
14
14
14
14
14, 26
14
14

D
D
D
D
D

18, 19
18
18
18, 1
18

29-12-2011

9:58

Pagina 35

Piano dei conti

35

Conti di passivo di stato patrimoniale


Codice

Descrizione

41
41
41
41
41
41
42
42
42
42
43
43
43
43
43
43
43
43
43
43
44
44
45
45
45
45
46
46
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
47
48
48
48
49
49
49
49

Capitale sociale
Azioni ordinarie
A.I
Azioni privilegiate
A.I
Azioni di risparmio
A.I
Quote
A.I
Minusvalenze da apporto (-)
A.I
Riserva da sovrapprezzo delle azioni
Riserva sovrapprezzo azioni
A.II
Riserva sovrapprezzo fusione
A.II
Riserva sovrapprezzo conferimento
A.II
Riserve di rivalutazione
Riserva Legge n. 74/1952
A.III
Riserva Legge n. 576/1975
A.III
Riserva Legge n. 72/1983
A.III
Riserva Legge n. 408/1990
A.III
Riserva Legge n. 413/1991
A.III
Riserva Legge n. 342/2000
A.III
Riserva Legge n. 448/2001
A.III
Riserva Legge n. 266/2005
A.III
Riserva Legge n. 2/2009
A.III
Riserva legale
Riserva legale
A.IV
Riserva per azioni proprie in portafoglio
Riserva azioni proprie in portafoglio
A.VI
Riserva azioni proprie da acquistare
A.VI
Riserva azioni di societ controllate
A.VI
Riserve statutarie
Riserve statutarie
A.V
Altre riserve
Riserva straordinaria
A.VII
Riserva rinnovamento impianti
A.VII
A.VII
Riserva da deroghe ex art. 2423 c.c.
Riserva azioni della societ controllante
A.VII
Riserva rivalutazione partecipazioni valutate con il metodo del patrimonio netto A.VII
Riserva versamenti in conto capitale
A.VII
Riserva versamenti in conto aumento capitale
A.VII
Riserva versamenti in conto futuro aumento capitale
A.VII
Riserva versamenti a copertura di perdite
A.VII
Riserva rateo dividendo per conguaglio utili in corso
A.VII
Riserva riduzione capitale sociale
A.VII
Riserva avanzo da fusione
A.VII
Riserva apporti ex art. 2436, comma 6, c.c.
A.VII
Riserva da copertura oneri pluriennali da ammortizzare
A.VII
Riserve da conferimenti agevolati Legge n. 576/1975
A.VII
Riserva da condono ex Legge 413/1991
A.VII
Riserva da conversione Euro
A.VII
Riserva stabilizzazione dividendi
A.VII
Riserva da conferimento
A.VII
Riserva adeguamento cambi
A.VII
Riserva altre operazioni su azioni proprie
A.VII
Utili (perdite) portati a nuovo
Utili esercizi precedenti
A.VIII
Perdite esercizi precedenti (-)
A.VIII
Utile (Perdita) dellesercizio
Utile desercizio
A.IX
Perdita desercizio (-)
A.IX
Acconti su dividendi (-)
A.IX

01
02
03
04
05
01
02
03
01
02
03
04
05
06
07
08
09
01
01
02
03
01
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
01
02
01
02
03

Bilancio Ue Stato
patrimoniale
passivo

Principio
contabile
nazionale
di riferimento
28
28
28
28
28
28
28, 4
28

28
28, 20
28, 20
28
28
28
28, 11
28
28
28, 21
28
28
28
28
28
28
28, 4
28
28, 24
28
28
28, 27
28, 11
28
28, 26
28
28
28
28
28
28

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

36

29-12-2011

9:58

Pagina 36

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

50
50
50
50
50
50
50
50
50
51
51
51
52
52
52
52
52
52
52
52
52
53
53
53
53
53
53
53
53
53
53
53
54
54
54
54
54
54
54
55
55
55
55
55
55
55
55
56
56
56
56
56
56
56
56
56
56
57
57
57
58

Fondo trattamento di quiescenza e obblighi simili


Fondo indennit cessazione rapporto di agenzia
Fondo indennit suppletiva di clientela
Fondi pensione chiusi
Fondi pensione integrativi dellInps
Fondo cessazione rapporti collaborazione coordinata e continuativa
Firr
Fondo indennit sportivi professionisti fine attivit
Fondo trattamento di fine mandato amministratori
Fondi per imposte
Fondo imposte per probabili accertamenti
Fondo imposte differite
Fondi rischi
Fondo rischi collaudo
Fondo rischi contratti esecuzione differita
Fondo rischi controversie legali
Fondo rischi garanzia prodotti
Fondo rischi penalit contrattuali
Fondo rischi personale
Fondo rischi perdite partecipate
Fondo rischi perdite previste su commesse
Fondi oneri
Fondo concorsi a premio
Fondo manutenzioni cicliche
Fondo manutenzione impianti
Fondo operazioni a premio
Fondo recupero ambientale
Fondo ripristino beni azienda in affito
Fondo ripristino beni azienda in usufrutto
Fondo ripristino beni gratuitamente devolvibili
Fondo spese per chiusura dei cantieri
Fondi oneri diversi
Trattamento fine rapporto di lavoro subordinato
Tfr Apprendisti
Tfr Contrattisti formazione lavoro inserimento
Tfr Dirigenti
Tfr Impiegati
Tfr Lavoratori disabili
Tfr Operai
Debiti obbligazionari
Obbligazioni
Obbligazioni a rata costante
Obbligazioni indicizzate
Obbligazioni ordinarie
Obbligazioni senza cedole (zero coupon bonds)
Eurobonds
Obbligazioni convertibili in azioni
Debiti verso banche
Altri debiti con garanzia reale
Aperture di credito con garanzia reale
Banche c/c passivi
Banche c/anticipi su crediti o ricevute bancarie
Banche c/anticipi su importazioni o esportazioni
Banche c/anticipi su ordini
Banche c/finanziamenti in valuta
Banche c/tratte estere
Mutui ipotecari
Debiti verso soci
Finanziamenti soci fruttiferi
Finanziamenti soci infruttiferi
Debiti verso altri finanziatori

01
02
03
04
05
06
07
08
01
02
01
02
03
04
05
06
07
08
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
01
02
06
04
05
06
01
02
03
04
05
06
07
01
02
03
04
05
06
07
08
09
01
02

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
passivo
di riferimento
B.1
B.1
B.1
B.1
B.1
B.1
B.1
B.1

19
19
19
19
19
19
19
19

B.2
B.2

25
25, Int.2

B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3

19
19
19
19
19
19
19, 20, 21
19, 23

B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3
B.3

19
19
19, 16
19
19, 16
19
19
19
19, 23
19

C
C
C
C
C
C

19
19
19
19
19
19

D.1
D.1
D.1
D.1
D.1
D.1
D.2

19
19
19
19
19
19
19

D.4
D.4
D.4
D.4
D.4
D.4
D.4
D.4
D.4

19
19
19, 14
19
19
19
19, 26
19, 26
19

D.3
D.3

19, 1
19, 1

29-12-2011

9:58

Pagina 37

Piano dei conti


Codice

Descrizione

58
58
58
58
58
59
59
59
59
59
60
60
60
60
60
60
60
60
60
61
61
61
61
61
62
62
62
63
63
63
64
64
64
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
66
66
66
66
66
66
66
66
66

Debiti vs societ di factoring


Debiti vs societ finanziarie
Debiti vs altri soggetti
Depositi di dipendenti
Altri debiti finanziari
Acconti
Anticipi da clienti
Anticipi per lavorazioni pluriennali
Altri anticipi
Anticipi in nome e per c/cliente
Debiti verso fornitori
Altri debiti verso fornitori
Fornitori extra Ue
Fornitori Italia
Fornitori Ue
Fornitori c/adeguamento cambi
Fornitori c/interessi di mora
Fornitori c/fatture da ricevere
Note di accredito da ricevere
Debiti rappresentati da titoli di credito
Cambiali passive commerciali
Cambiali passive finanziarie
Cambiali passive in valuta
Commercial papers
Debiti verso imprese controllate
Debiti commerciali
Debiti finanziari
Debiti verso imprese collegate
Debiti commerciali
Debiti finanziari
Debiti verso imprese controllanti
Debiti commerciali
Debiti finanziari
Debiti tributari
Debiti per consolidato fiscale
Erario c/Ici
Erario c/Irap
Erario c/Ires
Erario c/Iva
Erario c/ritenute diverse
Erario c/imposte sostitutive
Erario c/ritenute lavoro autonomo
Erario c/ritenute lavoro dipendente
Erario c/ritenute redditi capitale
Iva c/acquisti
Iva c/acquisti Ue
Iva c/vendite
Iva c/vendite per acquisti Ue
Iva in sospensione
Iva corrispettivi
Debiti verso Istituti previdenziali
Cassa Edile a debito
Cassa previdenza a debito
Enasarco a debito
Enpals a debito
Inail a debito
Inpdai a debito
Inps a debito dipendenti
Inps gestione separata a debito

01
02
03
04
05
01
02
03
04
08
02
03
04
05
06
07
08
01
02
03
04
01
02
01
02
01
02
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
01
02
03
04
05
06
07
08

37

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
passivo
di riferimento
D.5
D.5
D.5
D.5
D.5

19, 15
19
19
19
19

D.6
D.6
D.6
D.6
D.7
D.7
D.7
D.7
D.7
D.7
D.7
D.7

19, 15
19, 23
19
19, 23
19
19
26
19
19
26
19
19
19

D.8
D.8
D.8
D.8

19
19
26
19

D.9
D.9

19
19

D.10
D.10

19
19

D.11
D.11

19
19

D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12
D.12

Int.2
19
25
25
19
19
19
19
19
19
19
19
19
19
19
19

D.13
D.13
D.13
D.13
D.13
D.13
D.13
D.13

19
19
19
19
19
19
19
19

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

38

9:58

Pagina 38

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

67
67
67
67
67
67
67
67
67
67
67
67
67
67
68
68
68
68
68

Altri debiti
Altri debiti
Azionisti c/acconto su dividendi
Azionisti c/conguagli
Azionisti c/dividendi
Azionisti c/liquidazione
Azionisti c/recesso
Azionisti c/rimborso
Debiti vs amministratori per emolumenti
Debiti vs finanziatori per interessi maturati
Debiti vs sindaci per emolumenti
Debiti vs obbligazionisti
Stipendi e salari da pagare
TFR da liquidare
Ratei e risconti passivi
Aggio sui prestiti
Ratei passivi
Risconti passivi
Risconti passivi pluriennali

01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
01
02
03
04

Bilancio Ue Principio
Stato
contabile
patrimoniale
nazionale
passivo
di riferimento
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14
D.14

19
19, 28
19, 28
19, 28
19, 28
19, 28
19, 28
19
19
19
19
19
19

E
E
E
E

18, 19
18
18
18

Conti di conto economico

5
Codice

Descrizione

101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
101
102

Ricavi delle vendite e delle prestazioni


Corrispettivi delle prestazioni
Corrispettivi delle vendite
Recupero spese di imballo
Recupero spese di trasporto
Recupero spese varie
Ricavi agenzia viaggio
Ricavi da cessione di materie prime e simili
Ricavi delle prestazioni extra Ue
Ricavi delle prestazioni Italia
Ricavi delle vendite extra Ue
Ricavi delle vendite Italia
Ricavi delle vendite Ue
Ricavi delle prestazioni Ue
Ricavi provvigioni extra Ue
Ricavi provvigioni Italia
Ricavi provvigioni Ue
Ricavi occasionali
Resi su vendite (-)
Sconti e abbuoni su vendite (-)
Premi su vendite (-)
Variazione delle rimanenze di prodotti in corso
di lavorazione, semilavorati e finiti
Rimanenze iniziali materie in lavorazione e semilavorati
Rimanenze iniziali prodotti finiti
Rimanenze finali materie in lavorazione e semilavorati
Rimanenze finali prodotti finiti
Variazioni lavori in corso su ordinazione
Lavori in corso su ordinazione estero iniziali (-)
Lavori in corso su ordinazione estero finali
Lavori in corso su ordinazione Italia finali

102
102
102
102
103
103
103
103

29-12-2011

01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
01
02
03
04
01
02
03

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

Ires
(*)

Irap
(*)

A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1
A.1

11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15, 26
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15, 26
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15, 26
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15

I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
D
D
D

I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
I
D
D
D

A.2
A.2
A.2
A.2

13
13
13
13

D
D
I
I

D
D
I
I

A.3
A.3
A.3

23
23
23

D
I
I

D
I
I

29-12-2011

9:58

Pagina 39

Piano dei conti


Codice

Descrizione

103
104
104
104
104
104
104

Lavori in corso su ordinazione Italia iniziali (-)


Incrementi di immobilIzzazioni per lavori interni
Incrementi di fabbricati per lavori interni
Incrementi di costruzioni leggere per lavori interni
Incrementi di impianti per lavori interni
Incrementi di macchinari per lavori interni
Incrementi di attrezzature industriali e commerciali
per lavori interni
Incrementi di mobili e arredi per lavori interni
Incrementi di macchine dufficio elettroniche
per lavori interni
Incrementi di mezzi di trasporto interno per lavori interni
Incrementi di automezzi per lavori interni
Incrementi di brevetti per lavori interni
Incrementi di diritti di utilizzazione opere dingegno
per lavori interni
Incrementi di marchi di fabbrica per lavori interni
Incrementi di software per lavori interni
Incrementi di know-how per lavori interni
Incrementi di spese di studio, ricerca e progettazione
per lavori interni
Incrementi su beni di terzi
Altri ricavi e proventi
Arrotondamenti attivi
Contributi contrattuali
Contributi in conto canone leasing
Contributi in conto esercizio
Contributi in conto interessi
Fitti attivi
Penalit da addebitare a clienti
Plusvalenze da alienazione
Proventi da attivit agricole
Proventi per royalties, brevetti, marchi
Proventi vari di natura non finanziaria
Provvigioni attive
Quota annuale contributi in conto impianti
Ricavi da prestiti di beni
Ricavi per caparre
Rimborsi assicurativi per sinistri
Ripristino di valore di automezzi
Ripristino di valore di attrezzature commerciali
Ripristino di valore di attrezzature industriali
Rimborsi spese condominiali
Rimborso spese da clienti
Ripristino di valore di altri beni immateriali
Ripristino di valore di altri diritti
Ripristino di valore di concessioni
Ripristino di valore di costi di pubblicit
Ripristino di valore di costi di ricerca e sviluppo
Ripristino di valore di diritti di brevetto industriale
Ripristino di valore di diritti di utilizzazione
delle opere dellingegno
Ripristino di valore di fabbricati
Ripristino di valore di impianti
Ripristino di valore di licenze
Ripristino di valore di macchinari
Ripristino di valore di marchi
Ripristino di valore di software
Ripristino di valore di terreni

04
01
02
03
04
05

104 06
104 07
104
104
104
104

08
09
10
11

104
104
104
104

12
13
14
15

104
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105
105

16

105
105
105
105
105
105
105

29
30
31
32
33
34
35

01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

39

Ires
(*)

Irap
(*)

A.3

23

A.4
A.4
A.4
A.4

12, 16
12, 16
12, 16
12, 16

I
I
I
I

I
I
I
I

A.4
A.4

12, 16
12, 16

I
I

I
I

A.4
A.4
A.4
A.4

12, 16
12, 16
12, 16
12, 24

I
I
I
I

I
I
I
I

A.4
A.4
A.4
A.4

12, 24
12, 24
12, 24
12, 24

I
I
I
I

I
I
I
I

A.4
A.4

12, 24
12, 16, 24

I
I

I
I

A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5
A.5

11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12
11, 12, 15
11, 12
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15, 16
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 16
11, 12, 15, 1
11, 12, 15
11, 12, 15
1, 16
1, 16
1, 16
11, 12, 15
11, 12, 15
1, 24
1, 24
1, 24
1, 24
1, 24
1, 24

I
I
I
I
I
I
I
R
I (4)
I
I
I
I
I
I
R
NI
NI
NI
I
I
NI
NI
NI
NI
NI
NI

I
I (1)
NI
I (1)
NI
I
I
I
I
I
I
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I
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IL SISTEMA CONTABILE

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0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

40

Descrizione

105 36
106

Sopravvenienze da cessione leasing


Costi per materie prime, sussidiarie,
di consumo e merci
Cancelleria
Carburanti e lubrificanti
Dazi su acquisti
Imballaggi
Materiale pubblicitario
Materiali di imballi Italia
Materiale anti-infortunistico
Materiale di pulizia
Materiali di imballi Ue
Materiali di manutenzione
Materiali di produzione extra Ue
Materiali di produzione Italia
Materiali di produzione Ue
Materiali di imballi extra Ue
Materie di consumo Italia
Materie di consumo Ue
Materie di consumo extra Ue
Materie sussidiarie extra Ue
Materie sussidiarie Italia
Materie sussidiarie Ue
Medicinali
Pezzi di ricambio
Prodotti finiti extra Ue
Prodotti finiti Italia
Prodotti finiti Ue
Provvigioni passive su acquisti
Resi su acquisti (-)
Rettifiche su costi (-)
Sconti, abbuoni, premi su acquisti (-)
Semilavorati Italia
Semilavorati extra Ue
Semilavorati Ue
Spese accessorie su acquisti
Spese di importazione
Spese di magazzinaggio
Trasporti su acquisti
Omaggi a clienti (beni prodotti da terzi)
Vestiario per i dipendenti
Costi per servizi
Accantonamento integrativo agenti e rappresentanti
Accantonamento a fondo cessazione rapporto
di agenzia
Accantonamento indennit suppletiva di clientela
Accantonamento fondo cessazione rapporti di collaborazione
coordinata e continuativa
Accantonamento per trattamento fine mandato amministratori
Acqua
Addestramento personale dipendente
Altre consulenze
Assistenza tecnica
Assicurazioni diverse
Autostrada e parcheggi
Cassa previdenza professionisti
Casse di previdenza
Collaborazioni coordinate e continuative
Commissioni bancarie per protesti
Compensi di lavoro autonomo occasionale
Congressi e convegni

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2. Il sistema di contabilit generale

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Bilancio Ue - Principio
Conto
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riferimento

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11, 12, 19
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11, 12, 19
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11, 12, 19, 26
11, 12, 19
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B.7

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Consulenza del lavoro


Consulenza fiscale e contabile
Consulenza legale e notarile
Consulenze commerciali
Consulenze tecniche
Contributi Enasarco, Firr
Contributi su collaborazioni coordinate e continuative
Contributo cassa previdenza
Costi vari
Costi per aggiornamento professionale
Costi per cataloghi
Costi per lavoro interinale
Depurazioni industriali
Elaborazioni dati
Emolumenti amministratori
Emolumenti procuratori
Emolumenti sindaci
Energia elettrica
Facchinaggio e manovalanza
Gas
Gestione ordinaria di beni propri
Incentivi di vendita
Informazioni sulla clientela
Inps gestione separata su collab. coord. e continuative
Inps su collab. coord. e continuative
Lavorazioni esterne
Magazzinaggio
Manutenzione automezzi
Manutenzione beni di terzi
Manutenzione beni propri
Manutenzione in abbonamento
Mensa di terzi e buoni pasto
Mostre e fiere
Provvigioni a intermediari passive
Provvigioni occasionali passive
Pubbliche relazioni
Pubblicit e propaganda
Quote associative
Riaddebiti spese di strutture polifunzionali
Ricerche di mercato
Rimborsi a pi di lista al personale
Rimborsi chilometrici
Rimborsi spese legali a consulenti
Rimborso spese ad agenti
Ristoranti e alberghi
Rivalsa Inps
Rivalsa Inps % casse previdenziali
Rivalsa Inps e casse previdenza
Royalties commerciali passive
Royalties passive su processi produttivi
Servizi amministrativi vari
Servizi di importazione
Servizi doganali su vendite
Servizi di lavanderia
Servizi di pulizia
Servizi di vigilanza
Servizi per acquisti
Servizi vari commerciali
Servizi vari industriali

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Bilancio Ue - Principio
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contabile
economico nazionale di
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IL SISTEMA CONTABILE

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2. Il sistema di contabilit generale

Codice

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109

Servizi vari su acquisti


Software
Spese bancarie
Spese di contenzioso e recuperi crediti
Spese di rappresentanza e omaggi
Spese e commissioni factoring
Spese import-export
Spese incasso Italia/estero
Spese per analisi, prove e laboratorio
Spese postali e di affrancatura
Spese su Riba insoluti ed effetti
Spese telefoniche e fax
Trasporti su acquisti
Trasporti su vendite
Viaggi (ferrovia aereo taxi, automobile)
Vigilanza notturna esterna
Costi per godimento di beni di terzi
Canone di fitto dazienda
Canone licenze software
Canoni di leasing immobiliare
Canoni di leasing per autovetture
Canoni di leasing per telefoni cellulari
Canoni di leasing per impianti e macchinari
Canoni di locazione di immobili
Canoni di noleggio di telefoni cellulari
Canoni di usufrutto
Fitti passivi
Imposta di registro a carico del locatario
Noleggi
Oneri vari di locazione
Spese condominiali
Costi per il personale
Salari e stipendi (dipendenti)
Salari e stipendi (apprendisti)
Salari e stipendi (contratti formazione lavoro e inserimento)
Salari e stipendi (disabili)
Compensi in natura
Premi e altri elementi simili
Contributi INPS
Contributi INPDAI
Contributi INAIL
Contributi Cassa Edile
Oneri sociali (apprendisti)
Oneri sociali (contratti formazione lavoro e inserimento)
Oneri sociali (disabili)
Altri oneri sociali
Accantonamento TFR
Quota TFR per frazione di esercizio
Accantonamento TFR (apprendisti)
Quota TFR per frazione di esercizio (apprendisti)
Accantonamento TFR (contratti formazione lavoro
e inserimento)
Quota TFR per frazione di esercizio (contratti formazione lavoro
e inserimento)
Accantonamento TFR (disabili)
Quota TFR per frazione di esercizio (disabili)
Accantonamenti a fondi integrativi
Accantonamenti a fondi integrativi (apprendisti)
Accantonamenti a fondi integrativi (contratti di formazione
lavoro e inserimento)
Accantonamenti a fondi integrativi (disabili)

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Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

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B.7
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B.7
B.7
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B.7
B.7
B.7
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B.7
B.7
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B.7

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11, 12, 19
11, 12, 19
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11, 12, 19
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DIP
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B.8
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D
D
D/art. 96
D/art. 96
D/art. 96
D/art. 96
D
DIP
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D
D
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QCD
QCD
QCD
QCD
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B.9.a
B.9.a
B.9.a
B.9.a
B.9.a
B.9.a
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.b
B.9.c
B.9.c
B.9.c
B.9.c

11, 12, Int.1


11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
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11, 12, Int.1
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11, 12, Int.1
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19

D
D
D
D
D
D
D
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D
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ND
ND
ND
ND
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ND
ND
ND
ND
ND
ND

B.9.c

11, 12, 19

ND

B.9.c
B.9.c
B.9.c
B.9.d
B.9.d

11, 12, 19
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11, 12, 19
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1

D
D
D
D
D

ND
ND
ND
ND
ND

B.9.d
B.9.d

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D

ND
ND

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9:58

Pagina 43

Piano dei conti


Codice

Descrizione

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110

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110
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16
17
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21
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23
24
25
26

Circoli ricreativi
Indennit di prepensionamento
Quote associative
Borse di studio per dipendenti
Spese mediche per i dipendenti
Sussidi occasionali
Incentivi allesodo
Assicurazioni facoltative dei dipendenti
Foresterie per dipendenti in trasferta
Omaggi a dipendenti
Transazioni con i dipendenti
Transazioni con gli apprendisti
Transazioni con i contrattisti in formazione e lavoro
Transazioni con i disabili
Ammortamenti immobilizzazioni immateriali
Ammortamento altri costi pluriennali
Ammortamento avviamento per acquisto dazienda
Ammortamento avviamento per conferimento dazienda
Ammortamento avviamento per fusione
Ammortamento avviamento per scissione
Ammortamento concessioni
Ammortamento costi di acquisizione commesse
Ammortamento costi di ampliamento
Ammortamento costi di avviamento degli impianti
di produzione
Ammortamento costi di impianto
Ammortamento costi di pubblicit
Ammortamento costi di ricerca applicata
Ammortamento costi di riposizionamento dei cespiti
Ammortamento costi di start-up
Ammortamento costi di sviluppo
Ammortamento costi di trasferimento dei cespiti
Ammortamento costi diritti reali di godimento su azioni
Ammortamento costi preoperativi di commessa
Ammortamento diritti di brevetto industriale
Ammortamento diritti e simili
Ammortamento diritti utilizzo opere dellingegno
Ammortamento know-how
Ammortamento licenze
Ammortamento marchi
Ammortamento migliorie su beni di terzi
Ammortamento software applicativo tutelato
Ammortamenti immobilizzazioni materiali
Ammortamenti altre macchine dufficio
Ammortamenti attrezzature commerciali
Ammortamenti attrezzature industriali
Ammortamenti autoveicoli da trasporto comm.
Ammortamenti autovetture
Ammortamenti computer
Ammortamenti costruzioni leggere
Ammortamenti equipaggiamenti e ricambi
Ammortamenti fabbricati
Ammortamenti imballaggi durevoli
Ammortamenti impianti
Ammortamenti macchinari
Ammortamenti macchine dufficio elettroniche
Ammortamenti mezzi di trasporto interno
Ammortamenti mobili e arredi dofficina
Ammortamenti mobili e arredi di magazzino

1
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3
4
5
6
7
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9

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15
16

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

43

Ires
(*)

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(*)

B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
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B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e
B.9.e

11, 12, Int.1


11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
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D
D
D
D
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ND
ND
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B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a

11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
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11, 12, 24

D
D
D
D
D
D
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D
D (3)
D (3)
D (3)
D (3)
D
D
D

B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a
B.10.a

11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
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D
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B.10.b
B.10.b
B.10.b
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B.10.b
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B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b

11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
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11, 12, 16
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11, 12, 16

D
D
D
D
DIP
D
D
D
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D
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D
D

D
D
D
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(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

44

29-12-2011

9:58

Pagina 44

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

111
111
111
111
111
111
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112
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112

17
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19
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23

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112
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112
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113

10
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16

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114
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115
115
115
115
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115
115
115
116
116
116
116

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12

Ammortamenti mobili e dotazioni laboratorio


Ammortamenti mobili, arredi e dotazioni ufficio
Ammortamenti registratori di cassa
Ammortamenti stampi
Ammortamenti telefoni cellulari
Ammortamenti terreni
Ammortamento beni gratuitamente devolvibili
Svalutazioni delle immobilizzazioni
Svalutazione attrezzature commerciali
Svalutazione attrezzature industriali
Svalutazione automezzi
Svalutazione avviamento
Svalutazione concessioni
Svalutazione costi di pubblicit
Svalutazione costi di ricerca e sviluppo
Svalutazione diritti di brevetto industriale
Svalutazione diritti di utilizzazione delle opere
dellingegno
Svalutazione fabbricati
Svalutazione impianti
Svalutazione licenze
Svalutazione macchinari
Svalutazione marchi
Svalutazione software
Svalutazione terreni
Svalutazione dei crediti compresi nellattivo circolante
e delle disponibilit liquide
Svalutazione crediti per interessi di mora
Svalutazione crediti verso altri
Svalutazione crediti verso clienti
Svalutazione crediti verso collegate
Svalutazione crediti verso controllante
Svalutazione crediti verso controllate
Svalutazione delle disponibilit liquide
Variazione delle rimanenze di materie prime,
sussidiarie, di consumo e merci
Riman. finali di imballi
Riman. finali di materie di consumo
Riman. finali di materie prime
Riman. finali di materie sussidiarie
Riman. finali materiali di manutenzione
Riman. finali merci
Riman. iniz di materiali di manutenzione
Riman. iniz. di imballi
Riman. iniz. di materie di consumo
Riman. iniz. di materie prime
Riman. iniz. di materie sussidiarie
Riman. iniz. merci
Accantonamento per rischi
Accantonamento fondi copertura rischi personale
Accantonamento fondi rischi contratti esecuzione differita
Accantonamento fondi rischi controversie legali
Accantonamento fondi rischi di collaudo
Accantonamento fondi rischi di garanzia
Accantonamento fondi rischi non assicurati
Accantonamento fondi rischi per perdite su partecipate
Altri accantonamenti
Accantonamento fondo buoni sconti
Accantonamento fondo concorsi a premio
Accantonamento fondo lavori ciclici di manutenzione

1
2
3
4
5
6
7
8
9

1
2
3
4
5
6
7
1
2
3

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

Ires
(*)

Irap
(*)

B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b
B.10.b

11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12

D
D
D
D
DIP
ND
D

D
D
D
D
D
D
D

B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c

11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 24

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c
B.10.c

11, 12, 24
11, 12, 16
11, 12, 16
11, 12, 24
11, 12, 16
11, 12, 24
11, 12, 24
11, 12, 16

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

B.10.d
B.10.d
B.10.d
B.10.d
B.10.d
B.10.d
B.10.d

11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 15
11, 12, 14

ND
ND
DEL
DEL
DEL
DEL
D

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11
B.11

11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13
11, 12, 13

I
I
I
I
I
I
D
D
D
D
D
D

I
I
I
I
I
I
D
D
D
D
D
D

B.12
B.12
B.12
B.12
B.12
B.12
B.12

11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

ND
ND
ND
ND
ND
ND
ND

B.13
B.13
B.13

11, 12, 19
11, 12, 19
11, 12, 19

DEL
DEL
DEL

ND
ND
ND

29-12-2011

9:58

Pagina 45

Piano dei conti


Codice

Descrizione

116 4
116 5

Accantonamento fondo manutenzione


B.13
Accantonamento fondo manutenzione e ripristino dei beni
di azienda condotta in affitto
B.13
Accantonamento fondo manutenzione e ripristino dei beni
di azienda condotta in usufrutto
B.13
Accantonamento fondo per costi da sostenere dopo la chiusura
di commesse
B.13
Accantonamento fondo per perdite previste su commesse
per lavori su ordinazione
B.13
Accantonamento fondo prepensionamenti e ristrutturazioni
aziendali
B.13
Accantonamento fondo ricupero ambientale
B.13
Accantonamento fondo ripristino beni gratuitamente
devolvibili
B.13
Oneri diversi di gestione
Abbonamenti riviste e giornali
B.14
Bollo automezzi
B.14
Contributi ad associazioni sindacali e di categoria
B.14
Costi per gestione immobili civili
B.14
Costi per mensa interna
B.14
Deposito bilancio
B.14
Diritti camerali Cciaa
B.14
Ici su immobili non strumentali
B.14
Ici su immobili strumentali
B.14
Imposta di fabbricazione
B.14
Imposta di pubblicit
B.14
Imposta di registro
B.14
Imposte di bollo
B.14
Imposte indeducibili
B.14
Imposte ipotecarie e catastali
B.14
Iva pro rata
B.14
Liberalit
B.14
Minusvalenze da alienazioni
B.14
Multe e ammende
B.14
Oneri di utilit sociale
B.14
Penalit da clienti
B.14
Perdite su crediti
B.14
Quote associative
B.14
Sopravv. insuss. pass. ordinarie
B.14
Tassa su autoveicoli
B.14
Tassa sui rifiuti
B.14
Tasse di circolazione
B.14
Tasse di concessione governativa
B.14
Tasse minori
B.14
Proventi da partecipazioni
Dividendi da imprese controllate
C.15
Dividendi da imprese collegate
C.15
Altri dividendi
C.15
Altri proventi da partecipazioni
C.15
Proventi finanziari da crediti iscritti nelle immobilizzazioni
Altri proventi finanziari
C.16.a
Interessi attivi su altri crediti immobilizzati
C.16.a
Interessi attivi su crediti vs controllanti
C.16.a
Interessi attivi su crediti vs imprese collegate
C.16.a
Interessi attivi su crediti vs imprese controllate
C.16.a
Proventi finanziari da titoli iscritti nelle immobilizzazioni
che non costituiscono partecipazioni
Altri proventi finanziari
C.16.b
Interessi attivi su Bot
C.16.b

116 6
116 7
116 8
116 9
116 10
116 11
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
117
118
118
118
118
118
119
119
119
119
119
119
120

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
1
2
3
4
1
2
3
4
5

120 1
120 2

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

45

Ires
(*)

Irap
(*)

11, 12, 19

ND

ND

11, 12, 19

DEL

ND

11, 12, 19

DEL

ND

11, 12, 19

ND

ND

11, 12, 19

ND

ND

11, 12, 19
11, 12, 19

ND
ND

ND
ND

11, 12, 19

DEL

ND

11, 12, Int.1


11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, 15
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1
11, 12, Int.1

D
D
D
ND
D
D
D
ND
ND
D
D
D
D
ND
D
D
DEL
D
ND
DEL
DEL
D
D
D
D
D
D
D
D

D
D
D
D
D
D
D
ND
ND
D
D
D
D
D
D
D
D
D
D
D
D
ND
D
D (2)
D
D
D
D
D

12, Int.1, 20, 21


12, Int.1, 20, 21
12, Int.1, 20, 21
12, Int.1, 20, 21

IEL
IEL
IEL
I

12, Int.1, 15
12, Int.1, 15
12, Int.1, 15
12, Int.1, 15
12, Int.1, 15

I
I
I
I
I

12, Int.1, 20
12, Int.1, 20

I
I

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

46

29-12-2011

9:58

Pagina 46

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

120
120
120
120
120
120
120
120
121

3
4
5
6
7
8
9
10

121
121
121
121
121
121
121
121
121
121
122
122
122
122
122
122
122
122
122
122
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
123
124
124
124
124
124
125
125
125
125
125

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10

Interessi attivi su Btp


Interessi attivi su Cct
Interessi attivi su Cte
Interessi attivi su Cto
Interessi attivi su Ctz
Interessi attivi su Obbligazioni
Interessi attivi su Zero coupon bonds
Proventi da fondi comuni di investimento
Proventi finanziari da titoli iscritti nellattivo
circolante
Altri proventi finanziari
Interessi attivi su Bot
Interessi attivi su Btp
Interessi attivi su Cct
Interessi attivi su Cte
Interessi attivi su Cto
Interessi attivi su Ctz
Interessi attivi su obbligazioni
Interessi attivi su Zero coupon bonds
Proventi da fondi comuni di investimento
Altri proventi finanziari
Interessi attivi da altri crediti
Interessi attivi di mora
Interessi attivi su c/c e depositi bancari
Interessi attivi su c/c e depositi postali
Interessi attivi su crediti di imposta
Interessi attivi su crediti previdenziali
Interessi attivi su derivati
Plusvalenze da alienazione di titoli iscritti nellattivo circolante
Rivalutazione anticipo Tfr
Interessi passivi e altri oneri finanziari
Altri oneri finanziari
Ammortamento disaggio di emissione obbligazioni
Commissioni per fideiussioni bancarie
Commissioni sconto effetti
Interessi passivi e altri oneri verso imprese collegate
Interessi passivi e altri oneri verso imprese controllanti
Interessi passivi e altri oneri verso imprese controllate
Interessi passivi su debiti obbligazionari
Interessi passivi su debiti rappresentati da titoli di credito
Interessi passivi su debiti vs altri finanziatori
Interessi passivi su debiti vs banche
Interessi passivi su debiti vs enti previdenziali e assistenziali
Interessi passivi su debiti vs fornitori
Interessi passivi su mutui
Interessi passivi su rimborsi di imposte
Oneri accessori su mutui
Premi per derivati
Sconti passivi su effetti commerciali
Sconti passivi su effetti finanziari
Utili e perdite su cambi
Perdite presunte su cambi
Perdite su cambi
Utili presunti su cambi
Utili su cambi
Rivalutazioni di attivit finanziarie
Rivalutazioni di altri titoli
Rivalutazioni di azioni proprie
Rivalutazioni di azioni quotate
Rivalutazioni di immobilizzazioni finanziarie
(non partecipazioni)

1
2
3
4
5
6
7
8
9
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
1
2
3
4
1
2
3
4

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

Ires
(*)

Irap
(*)

C.16.b
C.16.b
C.16.b
C.16.b
C.16.b
C.16.b
C.16.b
C.16.b

12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20

I
I
I
I
I
I
I
I

C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c
C.16.c

12, Int.1
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20
12, Int.1, 20

I
I
I
I
I
I
I
I
I
I

C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d
C.16.d

12, Int.1, 15
12, Int.1
12, Int.1, 14
12, Int.1, 14
12, Int.1, 25
12, Int.1
12, Int.1, 19
12, Int.1, 20
12, Int.1, 19

I
I (3)
I
I
I
I
I
I
I

C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17
C.17

12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1, 3
12, Int.1
12, Int.1

DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL
DEL

C.17-bis
C.17-bis
C.17-bis
C.17-bis

26
26
26
26

ND
D
NI
I

D.18.c
D.18.c
D.18.c

12, 20
12, 20
12, 20

I
NI
I

D.18.b

12, 20

NI

29-12-2011

9:58

Pagina 47

Piano dei conti


Codice

Descrizione

125
125
125
125

Rivalutazioni di partecipazioni in altre imprese


Rivalutazioni di partecipazioni in imprese collegate
Rivalutazioni di partecipazioni in imprese controllate
Rivalutazioni di titoli iscritti nellattivo circolante
(non partecipazioni)
Svalutazioni di attivit finanziarie
Svalutazioni di altri titoli
Svalutazioni di azioni proprie
Svalutazioni di azioni quotate
Svalutazioni di immobilizzazioni finanziarie
(non partecipazioni)
Svalutazioni di partecipazioni in altre imprese
Svalutazioni di partecipazioni in imprese collegate
Svalutazioni di partecipazioni in imprese controllate
Svalutazioni di titoli iscritti nellattivo circolante
(non partecipazioni)
Proventi straordinari
Altre sopravvenienze e plusvalenze
Caparre attive
Donazioni attive
Indennit risarcimento danni
Plusvalenze da alienazione di terreni e fabbricati
Plusvalenze da cessione di complessi aziendali
Plusvalenze da conferimento di complessi aziendali
Plusvalenze straordinarie
Rettifiche di costi di esercizi precedenti
Sopravvenienze attive da cambiamento di principio contabile
Sopravvenienze attive da riscossione di crediti considerati inesigibili
Sopravvenienze da esercizi precedenti
Oneri straordinari
Imposte differite esercizi precedenti
Imposte esercizi precedenti - imposte dirette
Imposte esercizi precedenti - imposte indirette
Indennit per licenziamento illegittimo
Minusvalenze da alienazione di immobili civili
Minusvalenze da alienazione di terreni e fabbricati
Minusvalenze da cessione di complessi aziendali
Minusvalenze da conferimenti di complessi aziendali
Minusvalenze straordinarie
Multe, ammende e penalit
Oneri di ristrutturazione aziendale
Perdite su caparre
Perdite su immobilizzazioni
Resi su vendite di esercizi precedenti
Rettifiche per ricavi sovrafatturati
Sopravvenienze passive per cambiamenti di principi contabili
Sopravvenienze passive per errori contabili
Sopravvenienze passive per furti e ammanchi
Imposte sul reddito
Ires correnti
Irap correnti
Ires differite
Irap differite
Imposte differite da consolidato fiscale
Ires anticipate
Irap anticipate
Imposte anticipate da consolidato fiscale
Risultato dellesercizio
Utile dellesercizio
Perdita desercizio

5
6
7
8

126
126
126
126
126

1
2
3
4

126
126
126
126

5
6
7
8

127
127
127
127
127
127
127
127
127
127
127
127
127
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
128
129
129
129
129
129
129
129
129
129
130
130
130

1
2
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
01
02
03
04
05
06
07
08
01
02

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

47

Ires
(*)

Irap
(*)

D.18.a
D.18.a
D.18.a

12, 20
12, 20, 21
12, 20, 21

NI
NI
NI

D.18.c

12, 20

D.19.c
D.19.c
D.19.c

12, 20
12, 20
12, 20

D
ND
D

D.19.b
D.19.a
D.19.a
D.19.a

12, 20
12, 20
12, 20, 21
12, 20, 21

ND
ND
ND
ND

D.19.c

12, 20

E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20
E.20

12, Int.1
12, Int.1, 15
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1, 16
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1, 16, 24
12, Int.1
12, Int.1, 29
12, Int.1
12, Int.1

I
I
I
R
R
NI
NI
R
I
I
I
I

I (2)
I
I (2)
I
I (2)
I (2)
I (2)

E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21
E.21

12, Int.1, 25
12, Int.1, 25
12, Int.1, 25
12, Int.1, 25
12, Int.1, 16
12, Int.1, 16
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1, 16
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1, 16
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1
12, Int.1

ND
ND
D
D
D
D
ND
ND
D
D
D
D
D
D
D
D
D
D

D
D
D (2)
D
D
D
D
D (2)
D (2)
D (2)

22
22
22
22
22
22
22
22

25
25
25
25
25
25
25
25

ND
ND
ND
ND
ND
NI
NI
NI

23
23

12, 28
12, 28

(segue)

IL SISTEMA CONTABILE

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

0007-0048summa contabile 2012:0007-0048summa contabile 2012

48

29-12-2011

9:58

Pagina 48

2. Il sistema di contabilit generale

Codice

Descrizione

Bilancio Ue - Principio
Conto
contabile
economico nazionale di
riferimento

Ires
(*)

Irap
(*)

(*) Ires e Irap

I = Imponibile
NI = Non imponibile
D = Deducibile
ND = Non deducibile
DIP = Deducibile in parte
R = Rateizzabile
NR = Non rilevante
QCD = Quota capitale deducibile (quota interessi)
DEL = Deducibile entro il limite (della norma fiscale)
IEL = Imponibile entro il limite (della norma fiscale)
(1) = Se riferiti a costi deducibili a fini Irap
(2) = Se riferite a operazioni con effetti sul valore della produzione netta
I (3) = Imponibili se incassati
D (1) = Deducibili se pagati
I (4) = Attratti nel reddito dimpresa
D (2) = Deducibili ex art. 11 D.Lgs. 446/1997
D (3) = Deducibili anche se non imputati a conto economico
Tale indicazione deve intendersi come prevalente. Si consultino sempre le norme di legge relative.

Conti di riepilogo
300
300
300
300
300

01
02
03
05

Conti di riepilogo
Bilancio apertura
Bilancio chiusura
Stato patrimoniale chiusura
Stato patrimoniale apertura

Conti dordine
Codice

Descrizione

200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200
200

Conti dordine
Altri rischi
Avalli concessi
Avalli ricevuti
Beni di terzi in affitto
Beni di terzi in comodato
Beni di terzi in leasing
Fideiussioni concesse
Fideiussioni ricevute
Merce da consegnare
Merce da ricevere
Merci di clienti in conto lavorazione
Nostre merci conto lavorazioni presso clienti
Nostri beni in affitto
Nostri beni in comodato
Nostri beni presso terzi
Nostri titoli in garanzia presso terzi
Rischi su effetti scontati
Rischi su furti
Rischi su incendi
Titoli da consegnare
Titoli da ricevere
Titoli di terzi in garanzia presso noi

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22

Principio contabile nazionale di riferimento

22
22
22
22
22
22, 1
22, 3
22
22
22
22
22
22
22
22
22
22, 3
22
22
22
22
22, 3

29-12-2011

10:00

Pagina 49

3
Come si tiene la contabilit
I regimi contabili, 11 53
Il regime di contabilit ordinaria, 1 15 9
Il regime di contabilit semplificata per
le imprese minori, 11 68
Il regime sostitutivo per le nuove iniziative
imprenditoriali e di lavoro autonomo
art. 13 Legge 388/2000 (c.d. forfettino)
fino al 2011, 1 1 74
Il regime dei contribuenti minimi fino
al 2011, 11 89

Il nuovo regime dei contribuenti minimi, 1228


Il regime semplificato per nuove
imprese, 12 36
Il regime degli ex minimi, 12 50
I regimi contabili speciali, 12 66
I regimi speciali Iva, 12 70
I regimi speciali dal punto di vista della
determinazione del reddito, 1 27 4

I documenti contabili, 13 03
La compravendita, 13 0 9
I documenti della compravendita, 1 3 30
La fattura, 1 34 2

Le note di variazione, 13 7 5
Il documento di trasporto (d.d.t.), 13 83
Lo scontrino e la ricevuta fiscale, 13 87

Libri e registri contabili obbligatori, 15 0 0


Formalit in tema di tenuta dei libri
obbligatori secondo il codice civile, 1 5 03
Libri obbligatori secondo la disciplina
civilistica, 1 55 1
Libro giornale, 15 7 5
Libro inventari, 1 59 0
Libro mastro, 16 11
Libri e registri obbligatori per le imprese, 1617
Libri e registri obbligatori per le imprese
individuali, 1 6 20
Libri e registri obbligatori per le imprese
di persone, 16 23
Libri e registri obbligatori per le societ
di capitali, 16 26

Libri e registri obbligatori ai fini delle


imposte sui redditi, 16 6 2
Libro cespiti ammortizzabili, 16 83
Libri e registri richiesti ai fini della
disciplina dellIva, 16 95
Principi generali dellimposta sul valore
aggiunto, 17 04
Il registro degli acquisti, 1 77 9
Il registro dei corrispettivi, 18 33
Il registro per mancato funzionamento
degli apparecchi misuratori fiscali, 1 85 4
Sanzioni in materia di contabilit e di
tenuta dei registri, 1 86 0

Libri e registri contabili non obbligatori, 1 9 00


Le scritture elementari, 1 90 6
La prima nota, 19 09
Libro cassa, 1 91 2
Libro dei rapporti con le banche, 1 9 15
Scadenziario clienti, 19 24
Scadenziario fornitori, 1 92 7
Documenti e registri relativi al ciclo del
magazzino, 19 30
Liquidazioni e versamenti, 21 00
La liquidazione delle imposte, 2 10 6
I versamenti mediante modello F24, 21 48

Struttura del ciclo del magazzino, 1 94 8


La contabilit di magazzino nella disciplina
fiscale, 1 96 9
Le scritture ausiliarie e i documenti
di magazzino, 19 7 5

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

50

29-12-2011

10:00

Pagina 50

3. Come si tiene la contabilit

Prima sezione
1153

I regimi contabili

1156 Introduzione Il regime contabile pu essere definito come linsieme delle norme e delle procedure
da osservare tenuto conto di quanto previsto dalla normativa civilistica e fiscale. Tale normativa si traduce nellobbligo di tenuta di una serie di scritture e registri contabili che differiscono a seconda dello
specifico regime adottato. La disciplina civilistica delinea in linea generale i libri obbligatori e le modalit di tenuta degli stessi ai fini della corretta determinazione del reddito desercizio e del capitale di
funzionamento. La disciplina tributaria, invece, avendo per obiettivo la determinazione dellimponibile
fiscale, differenzia la tenuta delle scritture contabili considerando una molteplicit di criteri quali il volume daffari, la forma giuridica adottata, le dimensioni aziendali, la possibilit di usufruire di semplificazioni riguardanti la tenuta dei registri contabili oppure il calcolo delle imposte. Dal punto di vista della normativa fiscale i regimi contabili attualmente previsti dalla normativa sono i seguenti: regime ordinario (contabilit ordinaria); regime semplificato per le imprese minori (contabilit semplificata); il
regime sostitutivo per le nuove iniziative produttive (c.d. forfettino); il regime dei contribuenti minimi. Sono previsti poi regimi speciali per imprese che esercitano particolari attivit. Il contribuente che
inizia una nuova attivit non ha lobbligo di indicare lopzione per il regime contabile scelto. Infatti, la
validit dellopzione basata sul c.d. comportamento concludente. Tuttavia, le opzioni vanno comunicate nella prima dichiarazione Iva annuale da presentare successivamente alla scelta operata. Se, poi,
il contribuente esonerato dalla presentazione della dichiarazione annuale Iva, deve comunicare
lopzione o la revoca del regime contabile nel modello di dichiarazione dei redditi (modello Unico), allegando allo stesso lapposito quadro per le comunicazioni delle opzioni e revoche contenuto nella modulistica della dichiarazione annuale Iva. Lopzione ai fini della scelta del regime contabile non possibile
per le societ di capitali il cui regime contabile sempre quello ordinario.

1159

Il regime di contabilit ordinaria

1162 Il regime di contabilit ordinaria (ex artt. 13 e 18 D.P.R. 600/1973) Il regime in questione
disciplinato dagli artt. 13 e 18 del D.P.R. 600/1973. Si tratta di un regime la cui adozione obbligatoria da parte delle societ di capitali.
Per le societ di persone, le ditte individuali le imprese familiari e gli Enti pubblici e privati, diversi
dalle societ che non hanno per oggetto esclusivo o principale lesercizio di attivit commerciali, relativamente alle attivit commerciali esercitate, la tenuta della contabilit ordinaria obbligatoria, invece, solo se, nel periodo di imposta precedente, sono stati conseguiti ricavi superiori ai seguenti importi stabiliti dallart. 18 del D.P.R. 600/1973 e cio: 400.000 (nel caso di attivit di prestazione di servizi)
ed euro 700.000 (negli altri casi). Al di sotto di tali limiti ladozione di tale regime facoltativa.
La determinazione del regime contabile applicabile alle imprese miste, di servizi e non di servizi, avviene in modo differente a seconda che tali imprese registrino o meno separatamente i ricavi di servizi
dagli altri ricavi. In caso di esercizio di pi attivit, di cui una riguarda la cessione di beni e laltra la
prestazione di servizi e vi distinta annotazione dei corrispettivi, si applica il criterio della prevalenza
per cui, se prevalgono i ricavi provenienti dallattivit di prestazione di servizi, sar obbligatoria
lapplicazione del regime di contabilit ordinaria al superamento della soglia di ricavi per euro
400.000, se, invece, non vi separata annotazione dei corrispettivi, ladozione del regime di contabilit
ordinaria diviene obbligatoria nel momento in cui i ricavi superano la soglia di euro 700.000.
I nuovi limiti pari a euro 400.000 (che ha sostituito il vecchio limite di euro 309.874,14) ed euro
700.000 (che ha sostituito il vecchio limite di euro 516.456,90) sono stati introdotti dallart. 7, comma
2, lett. m) del D.L. 13 mggio 2011 n. 70 (c.d. Decreto Sviluppo) convertito nella Legge 12 luglio
2011, n. 106 pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 160 del 12 luglio 2011.
Col Decreto Sviluppo la modifica faceva riferimento esclusivamente agli obblighi in materia di imposte dirette mentre rimaneva inalterata la disciplina ai fini dellIva per cui i limiti per le liquidazioni
trimestrali rimanevano fissati a:
euro 309.874, 14 per le imprese di servizi;
euro 516.456,90 per le imprese esercenti altre attivit.
La Legge 12 novembre 2011, n. 183 (Legge di Stabilit 2012), pubblicata nella Gazzetta Ufficiale del 14
novembre 2011, n. 265 ha modificato anche la disciplina delle liquidazioni periodiche Iva facendo coincidere le soglie entro le quali si pu optare per il versamento trimestrale con le soglie valide ai fini dellac-

29-12-2011

10:00

Pagina 51

I regimi contabili

51

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

cesso al regime di contabilit semplificata in materia di imposte sui redditi. Si sottolinea che ai fini delle
liquidazioni Iva dei primi tre trimestri non rilever pi il volume daffari ma lammontare dei ricavi.
Come si detto, la norma contenuta nella legge di stabilit ha lasciato inalterati i limiti che permettono di pagare il saldo dimposta entro il 16 marzo dellanno successivo per cui avremo che:
i contribuenti (diversi dalle imprese di servizi) con volume daffari superiore a euro 516.456,90 ma
con ricavi al di sotto della soglia dei 700.000 euro possono optare per il pagamento dellIva periodica
ogni tre mesi;
i contribuenti (rientranti nella categoria delle imprese di servizi) con volume daffari superiore a
euro 309.874,14 ma con ricavi al di sotto della soglia dei 400.000 euro possono optare per il pagamento dellIva periodica ogni tre mesi.
Per entrambe le categorie, per, la possibilit di optare per la liquidazione periodica trimestrale concessa solamente per i primi tre trimestri mentre per quanto riguarda lultimo trimestre, non essendoci stata
alcuna modifica ai limiti di cui allart. 7 comma 1 del D.P.R. 542/1999, il versamento dovr essere effettuato entro il 16 febbraio dellanno successivo. Nel caso, invece, in cui il volume daffari sia inferiore ai limiti
predetti il versamento relativo al quarto trimestre sar effettuato entro il 16 marzo dellanno successivo.

Registri obbligatori per i soggetti in contabilit ordinaria I soggetti in contabilit ordina- 1165
ria devono procedere alla tenuta di una serie di registri alcuni dei quali sono resi obbligatori dalla normativa civilistica ma assumono rilevanza anche ai fini fiscali.
I registri e documenti la cui tenuta resa obbligatoria dal codice civile (in particolare dallart. 2214)
sono: il libro giornale; il libro inventari; i libri sociali e le altre scritture contabili richieste dalla natura e dalle dimensioni dellimpresa. inoltre obbligatorio conservare ordinatamente per ciascun affare:
gli originali delle lettere, delle fatture e dei telegrammi ricevuti; copia delle lettere, delle fatture e dei
telegrammi spediti. Ai documenti appena citati vanno aggiunte anche le e-mail a rilevanza giuridico/commerciale considerato che tali documenti, anche se di natura digitale, vanno considerati corrispondenza a tutti gli effetti. La nozione di corrispondenzza, infatti, con lavanzare delle nuove tecnologie si ampliata fino a ricomprendere anche i messaggi di posta elettronica.
La normativa fiscale (ex art. 14 del D.P.R. 600/1973) e quella sul lavoro rendono obbligatoria la tenuta dei seguenti registri: il libro giornale e il libro degli inventari (la cui tenuta, come abbiamo gi visto, resa obbligatoria gi dalla normativa civilistica per cui essi vanno tenuti anche dai soggetti che
non adottano il regime di contabilit ordinaria se rientranti ovviamente nei tipi previsti dal codice civile); i registri Iva (registro delle fatture emesse, registro dei corrispettivi e registro degli acquisti); le
scritture ausiliarie (o conti di mastro); le scritture di magazzino (queste ultime solo nel caso di superamento di determinati limiti di ricavi e di valore delle rimanenze finali); il registro beni ammortizzabili (facoltativo, a condizione che le registrazioni siano effettuate sul libro giornale nel termine di
presentazione della dichiarazione dei redditi o sul libro degli inventari); il libro unico del lavoro (che
ha sostituito il libro paga e il libro matricola) e il libro infortuni (se esistono dipendenti o collaboratori coordinati e continuativi); altri libri previsti da specifiche normative.
La determinazione del reddito avviene per via contabile e trova espressione nel bilancio di esercizio;
limponibile fiscale determinato a partire dal reddito civilistico a cui si applicano le variazioni (in aumento e in diminuzione) previste dalla normativa fiscale.
Le registrazioni sui libri contabili vanno eseguite con il metodo della partita doppia, che permette anche la redazione del bilancio secondo lo schema previsto dalle direttive comunitarie. I fatti di gestione
vanno registrati sia sui libri contabili, sia sui registri Iva. Il regime in questione presenta una serie di
vantaggi in quanto permette un approfondito dettaglio informativo in merito allandamento aziendale
e una pi ampia possibilit di difesa da attivit di accertamento effettuate da parte dellAmministrazione finanziaria con lausilio di strumenti presuntivi di reddito (parametri e studi di settore). Implica
per la necessit di pi dettagliate informazioni contabili, numerosi adempimenti formali e un costo
di gestione pi elevato.

Il regime di contabilit semplificata per le imprese minori

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Il regime di contabilit semplificata per le imprese minori Il regime in oggetto discipli- 1171
nato dallart. 18 del D.P.R. 600/1973 che considera imprese minori esclusivamente le imprese individuali (comprese le imprese familiari) e le societ personali ed equiparate che, nellanno precedente, e
relativamente a tutte le attivit esercitate, abbiano conseguito un ammontare di ricavi non superiore a:
euro 400.000 (nel caso di esercizio di attivit aventi a oggetto prestazione di servizi) e di euro 700.000
(se esercenti attivit diverse dalla prestazione dei servizi).

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3. Come si tiene la contabilit

Il regime di contabilit semplificata si estende di anno in anno se lammontare dei ricavi, conseguiti
nellanno, si mantiene nei limiti fissati dalla legge a meno che non sia esercitata lopzione per il regime ordinario. Pertanto, se, nellanno precedente, i limiti previsti sono stati superati, allinizio del nuovo anno limpresa dovr adottare la contabilit ordinaria.
Le imprese minori non sono obbligate a redigere il bilancio desercizio, ma devono tenere i registri
obbligatori ai fini Iva (fatture emesse, corrispettivi, acquisti), integrati con lannotazione delle operazioni non soggette a Iva, necessarie per la determinazione del reddito dimpresa (al proposito si veda
anche quanto disposto dallart. 2 del D.M. 2 maggio 1989). I registri Iva vanno per integrati in quanto devono contenere lannotazione dei componenti positivi e negativi del reddito dimpresa non rilevanti ai fini dellIva come, per esempio, le spese per salari, gli interessi passivi e le tasse di concessione governativa (tali componenti vanno annotati entro 60 giorni dalla data di effettuazione delloperazione). Inoltre sui registri Iva vanno effettuate (entro il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi) anche le annotazioni rilevanti ai fini della determinazione del reddito e cio le rettifiche da apportare ai ricavi e ai costi in base al principio della competenza economica (per esempio
ratei e risconti, fatture da emettere e fatture da ricevere ecc.) oltre alla trascrizione del valore delle rimanenze indicando sia le quantit che i valori per singole categorie di beni, sia i criteri eseguiti per la
valutazione.
Il criterio di imputazione in ogni caso quello della competenza economica.
Le imprese minori, che effettuano solo operazioni non soggette a Iva, in luogo dei registri Iva, devono
tenere un apposito registro sostitutivo in cui annotano lammontare globale delle entrate e delle uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda met di ogni mese, e il registro
dei beni ammortizzabili il quale pu essere, eventualmente, sostituito dal registro Iva acquisti. Inoltre
le imprese minori sono obbligate a tenere le scritture concernenti i dipendenti (libri paga e matricola)
e le altre scritture previste da leggi speciali in ragione dellattivit esercitata.
Per le imprese minori limponibile fiscale determinato effettuando la differenza fra i ricavi e i costi
dellesercizio, applicando alcune regole specifiche contenute nellart. 66 del Tuir. Le annotazioni devono essere effettuate cronologicamente, secondo le modalit indicate dallart. 2219 c.c. Non essendovi
lobbligo della redazione del bilancio annuale, il reddito si determina compilando lapposito quadro
della dichiarazione dei redditi. Il regime in questione presenta il vantaggio di permettere una semplificazione nella registrazione delle operazioni oltre a un minor costo per la sua tenuta e inoltre non richiede particolari conoscenze dal punto di vista della tecnica contabile.
Presenta, comunque, anche svantaggi rispetto al regime di contabilit ordinaria in quanto fornisce
scarsi elementi informativi ai fini del controllo di gestione e poi da considerare anche che chi adotta
questo regime assoggettabile a procedure di accertamento presuntivo del reddito (parametri e studi
di settore).
1172 La sostituzione delle scritture con strumenti tracciati Lart. 14, comma 10, della legge 12
novembre 2011 (Legge di Stabilit 2012) ha previsto che i soggetti in contabilit semplificata e i lavoratori autonomi che effettuano operazioni con incassi e pagamenti interamente tracciabili (carte di
credito, RI.BA, bancomat, bonifici, assegni o altre tipologie di pagamento tracciabili) hanno la possibilit di utilizzare gli estratti conto bancari in sostituzione delle scritture contabili.
La norma ha lobiettivo di azzerare luso del contante sia per gli incassi che per i pagamenti permettendo allo stesso tempo al contribuente di essere esonerato dallobbligo dellannotazione delle operazioni nei registri Iva e dei corrispettivi. In questo caso, i lavoratori autonomi che hanno optato per la
contabilit ordinaria sarebbero esonerati dalla compilazione del registro cronologico dei componenti
di reddito e delle movimentazioni finanziarie.
La semplificazione non elimina alcun altro adempimento fiscale e non modifica nessunaltra norma
relativa alla determinazione delle imposte che colpiscono i contribuenti rientranti nellambito della
semplificazione. Rimane, infatti, applicabile il principio di competenza per cui deve essere effettuato
lo scorporo dallestratto conto degli incassi e dei pagamenti delle fatture gi registrate per competenza nellanno precedente e si dovr tenere conto anche dei costi e dei ricavi che avranno la manifestazione finanziaria pagati nellanno successivo.
Anche senza scritture contabili, i soggetti in questione dovranno comunque continuare a inviare la
comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini Iva di importo pari o superiore pari a 3.000 euro, quella delle operazioni effettuate con soggetti black list e i modelli Intrastat.

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I regimi contabili

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Il regime sostitutivo per le nuove iniziative imprenditoriali


e di lavoro autonomo art. 13 Legge 388/2000 (c.d. forfettino)

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Il presente regime, in vigore fino al 31 dicembre 2011, stato sostituito dal nuovo regime agevolato ex
Legge 111/2011 (v. infra). Per incoraggiare le nuove iniziative produttive, la Legge Finanziaria per il
2001 (art. 13 della Legge n. 388 del 23 dicembre 2000) ha previsto, in favore di persone fisiche che iniziano una nuova attivit imprenditoriale (anche in forma di imprese familiari) o di lavoro autonomo,
uno specifico regime fiscale agevolato (esclusa invece per tutte le tipologie societarie e per le associazioni professionali). Esso applicabile per il primo periodo dimposta e per i due successivi e prevede il
pagamento di unimposta sostitutiva dellIrpef e delle relative addizionali pari al 10% oltre a una serie
di semplificazioni contabili.

Beneficiari I soggetti che possono beneficiare del regime sostitutivo denominato forfettino sono 1177
le persone fisiche e le imprese familiari di cui allart. 5 del Tuir, i quali versano unimposta sostitutiva
delle imposte sui redditi pari al 10% del reddito determinato secondo le regole previste per il calcolo
del reddito di lavoro autonomo (art. 54 del Tuir) e per le imprese secondo le regole previste per il calcolo del reddito in contabilit semplificata (ai sensi dellart. 66 del Tuir).
Il regime agevolato si applica esclusivamente a contribuenti in possesso di determinati requisiti e solo
al verificarsi di specificate condizioni:
il soggetto che lo richiede deve essere una persona fisica o unimpresa familiare;
il contribuente non deve aver esercitato negli ultimi 3 anni attivit artistica, professionale o
dimpresa, neppure in forma associata o familiare. La qualit di socio in societ personali o di capitale non costituisce a priori una causa ostativa per ladozione del regime agevolato. Occorre far riferimento alleffettivo esercizio dellattivit dimpresa o di lavoro autonomo svolta in concreto dal socio. Pertanto, se il soggetto stato socio accomandante di una S.a.s. o socio in S.r.l., egli pu ugualmente fruire del regime agevolato purch non abbia svolto, nei 3 anni precedenti, attivit di gestione allinterno della societ, ma abbia conferito solo capitale (al proposito si veda la Circ. n. 59/E del
18 giugno 2001);
lattivit da esercitare non deve costituire il proseguimento di unaltra attivit svolta precedentemente anche in forma di lavoro dipendente o autonomo (tranne il caso del periodo di pratica obbligatoria ai fini dellesercizio di arti o professioni);
necessario che si realizzino compensi di lavoro autonomo o ricavi non oltre un determinato ammontare. Precisamente, i compensi o ricavi attesi devono essere:
per i lavoratori autonomi, non superiori a euro 30.987,41;
per le imprese, non superiori a euro 30.987,41, se hanno per oggetto prestazioni di servizi, ovvero
a euro 61.974,83 se hanno per oggetto altre attivit;
qualora un contribuente subentri in unattivit dimpresa svolta in precedenza da altro soggetto, i
limiti dei compensi e dei ricavi non devono essere stati superati dallaltro titolare nel periodo
dimposta precedente a quello in cui si subentra;
devono essere adempiuti regolarmente gli obblighi previdenziali, assicurativi e amministrativi.
Le agevolazioni Le agevolazioni di cui beneficia chi adotta il regime in oggetto si possono sintetiz- 1180
zare nel seguente modo:
a) riduzione del carico fiscale con una tassazione forfetaria del reddito dimpresa o di lavoro autonomo, ottenuta mediante lapplicazione di unimposta sostitutiva di Irpef e addizionali regionali e
comunali, nella misura del 10%. Il reddito di lavoro autonomo o dimpresa, giacch soggetto a imposta sostitutiva, non concorre alla formazione del reddito complessivo netto ai fini delle imposte
sui redditi;
b) semplificazione degli adempimenti contabili, in quanto chi adotta il presente regime esonerato
da una serie di obblighi contabili riassumibili come segue: registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte dirette, dellIrap e dellIva oltrech da liquidazioni, dichiarazioni e
versamenti periodici dellIva. I compensi erogati ai soggetti rientranti nel regime delle nuove iniziative produttive non sono assoggettati a ritenuta dacconto da parte del sostituto dimposta; a tal fine i
contribuenti devono rilasciare una dichiarazione dalla quale risulti che il loro reddito soggetto a imposta sostitutiva e che pertanto non deve essere effettuata la ritenuta dacconto;
c) assistenza gratuita fornita direttamente dallUfficio locale dellAgenzia delle Entrate territorialmente competente;
d) concessione di un credito dimposta per lacquisto di apparecchiature informatiche ai contribuen-

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3. Come si tiene la contabilit

ti, che per usufruire dellassistenza acquistano computer, modem e stampante, pari al 40% del loro costo, con il limite massimo di euro 309,87.
Rimangono comunque invariati gli obblighi di conservazione dei documenti ricevuti ed emessi ai sensi dellart. 22 del D.P.R. 600/1973, fatturazione, presentazione delle dichiarazioni annuali, versamento
annuale dellIva, dellacconto e del saldo Irap.
1183 Durata e comunicazione dellopzione Il regime agevolato ha la durata massima di 3 anni e si
applica per il primo periodo dimposta in cui ha inizio lattivit e per i due successivi.
Formalmente i soggetti che desiderano avvalersi di tale regime devono comunicare la scelta utilizzando un apposito modello (il cui schema contenuto nella circolare dellAgenzia delle Entrate n. 23/E
del 9 marzo 2001) da presentare:

in sede di inizio dellattivit, quindi contestualmente alla presentazione (o spedizione) della


dichiarazione dinizio attivit o entro 30 giorni dalla data di presentazione di questultima
(per quanto riguarda il primo periodo dimposta);
entro 30 giorni dallinizio del periodo dimposta (per i due periodi dimposta successivi al primo).

La durata massima di permanenza nel regime pari a 3 anni, anche se data facolt al contribuente di
rinunciare ai benefici del regime anche prima dello scadere di tale termine mediante la semplice comunicazione della decisione allUfficio locale dellAgenzia delle Entrate. La scelta comunque vincola il
contribuente per almeno un periodo dimposta.
1186 Decadenza Lunica causa di decadenza prevista, oltre il caso in cui il contribuente rinunci volontariamente, il superamento dei limiti dei compensi o ricavi richiesti dalla norma. In particolare, il regime agevolato cessa di trovare applicazione e lintero reddito dimpresa o di lavoro autonomo assoggettato a tassazione ordinaria:

dal periodo dimposta successivo, nel caso in cui siano superati, ma non oltre il 50%, i limiti di
ricavi e compensi richiesti per fruire dellagevolazione; in pratica, il superamento dei valori
massimi entro limiti contenuti consente di mantenere il godimento dellagevolazione per
lanno in cui si verificato;
a decorrere dallo stesso periodo dimposta in cui il suddetto limite viene superato nel caso in
cui, invece, i ricavi e i compensi superino del 50% i limiti richiesti.

Si precisa che i soggetti che optano per il regime in questione sono sottoposti, comunque, allapplicazione degli studi di settore per cui (come precisato dalla Circ. n. 57/E del 2001) il superamento dei limiti di ricavi e compensi, che permettono laccesso e la permanenza nel regime sulla base delle risultanze degli studi di settore, costituisce causa di decadenza dal beneficio.

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Il regime dei contribuenti minimi


Il presente regime, in vigore fino al 31 dicembre 2011, stato sostituito dal nuovo regime agevolato ex
Legge 111/2011 (v. infra).

1192 Definizione Il regime dei contribuenti minimi, in vigore dall01/01/2008, stato introdotto dallart.
1, commi 96-117, della Legge 24 dicembre 2007 n. 244 (Finanziaria 2008). Ai fini della comprensione delloperativit del regime bisogna considerare anche la circolare dellAgenzia delle Entrate n. 73/E
del 21 dicembre 2007 e il D.M. 2 gennaio 2008. Del nuovo regime possono usufruire solamente le persone fisiche residenti in possesso di determinati requisiti.
1195 Soggetti interessati Possono usufruire dei benefici del nuovo regime dei contribuenti minimi le
persone fisiche, residenti nel territorio dello Stato, che esercitano attivit di impresa, artistica o professionale. Possono aderire al nuovo regime anche i collaboratori dellimpresa familiare per altre eventuali attivit dimpresa o professionali esercitate al di fuori dellimpresa familiare a cui partecipano.
1198 Requisiti Per poter usufruire dei benefici del nuovo regime necessario essere in possesso dei seguenti requisiti:

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a) aver conseguito nellanno solare precedente un ammontare di ricavi/compensi (di cui agli artt. da
57 a 85 e 54, Tuir) di entit non superiore a euro 30.000. Nel caso in cui lattivit sia iniziata in corso
danno si deve fare riferimento al volume di ricavi/compensi presunto, ragguagliato ad anno. Per la
quantificazione dei ricavi/compensi non si deve tener conto dei maggiori ricavi/compensi derivanti
dalladeguamento ai parametri o agli studi di settore;
b) non aver sostenuto spese per lavoratori dipendenti oppure per collaboratori di cui allart. 50, comma 1, lett. c) e c-bis) del Tuir. consentita invece la presenza di familiari a titolo di collaboratori dellimpresa familiare;
c) non aver effettuato esportazioni e operazioni a esse assimilate (in base agli artt. 8, 8-bis, 9, 71 e 72
del D.P.R. 633/1972);
d) non aver erogato quote di utili a soggetti con la qualifica di associati in partecipazione con apporto di solo lavoro;
e) non aver acquisito (nemmeno a titolo di appalto, locazione o leasing) nei 3 anni precedenti alladozione del regime beni strumentali che abbiano un valore superiore a euro 15.000 considerando che
il valore dei beni strumentali destinati a uso promiscuo (per esempio cellulari e autovetture) deve essere assunto al 50%; invece, per quanto riguarda le locazioni (anche di beni immobili) e i beni in leasing, vanno presi in considerazione i canoni maturati nel corso del triennio.

Soggetti esclusi Non possono invece aderire al nuovo regime i soggetti di seguito elencati:
1201
soggetti diversi dalle persone fisiche (societ ed enti);
soggetti non residenti nel territorio dello Stato, ai sensi dellart. 2, comma 2, Tuir;
soggetti che effettuano (o che hanno effettuato nellanno solare precedente) cessioni allesportazione. Non costituisce invece ostacolo allapplicazione del regime dei minimi leffettuazione di operazioni extraterritoriali ai sensi dellart. 7, D.P.R. 633/1972 (per esempio una prestazione di traduzione
effettuata in Spagna);
soggetti che, con riferimento allanno di applicazione del regime dei minimi, adottano altri regimi
speciali di determinazione dellimposta (per esempio il regime valido per agricoltura e attivit connesse di cui agli artt. 34 e 34-bis del D.P.R. 633/1972; regimi Iva monofase ex art. 74, comma 1, del D.P.R.
633/1972, come per esempio vendita di sali e tabacchi, commercio di fiammiferi, gestione di servizi di
telefonia pubblica, rivendita di documenti di trasporto pubblico e sosta; i soggetti di cui allart. 74,
comma 6, del D.P.R. 633/1972 (intrattenimento, giochi e altre attivit di cui alla tariffa allegata al
D.P.R. 640/1972); agenzie di viaggi e turismo di cui allart. 74-ter del D.P.R. 633/1972; agriturismo ex
Legge 413/1991; vendite a domicilio ex art. 25-bis, comma 6, del D.P.R. 600/1973; imprese che applicano il regime del margine disciplinato dallart. 36 del D.L. 41/1995; agenzie di vendita allasta di oggetti darte, dantiquariato e da collezione ex art. 40-bis del D.L. 41/1995);
soggetti che effettuano in via prevalente o esclusiva lattivit di cessione di immobili come previsto dallart. 10 del D.P.R. 633/1972 e di mezzi di trasporto nuovi come disciplinato dallart. 53, comma
1, del D.L. 331/1993;
i contribuenti che allo stesso tempo partecipano a societ di persone, ad associazioni professionali
oppure a s.r.l. che hanno effettuato lopzione per il regime della trasparenza fiscale ex art. 116 del Tuir.
Benefici del regime Chi aderisce al regime gode di una serie di semplificazioni fiscali sia ai fini 1204
delle imposte sui redditi che dellIva e dellIrap oltre a non essere soggetto allapplicazione degli studi
di settore. I benefici possono essere riepilogati come segue:
Imposta sul valore aggiunto. Per quanto riguarda lIva i soggetti in esame non addebitano limposta
sulle vendite e non hanno diritto alla detrazione di quella assolta sugli acquisti. previsto il versamento dellIva nel caso di acquisti intracomunitari e di reverse charge. Nel caso, invece, di cessioni
effettuate nei confronti di soggetti residenti in altri Stati dellUnione Europea, dette operazioni non
sono considerate cessioni intracomunitarie ma cessioni interne senza il diritto di rivalsa (in questo
caso chi emette la fattura deve specificare che loperazione, soggetta al regime dei minimi, non costituisce cessione intracomunitaria ai sensi dellart. 41, comma 2-bis del D.L. 331/1993). I contribuenti in esame sono esonerati dagli obblighi di tenuta dei registri contabili, liquidazione, versamento dellIva nonch dalla presentazione della comunicazione dati e della dichiarazione annuale
Iva. I contribuenti sono comunque obbligati alla conservazione e alla numerazione delle fatture ricevute nonch alla certificazione dei corrispettivi e alla presentazione degli elenchi Intrastat agli uffici doganali.
Imposte sui redditi. Ai fini delle imposte sui redditi sono sottratti dagli obblighi di registrazione e di
tenuta delle scritture contabili anche se mantengono lobbligo di conservare i documenti emessi e
quelli ricevuti.

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3. Come si tiene la contabilit

Imposta regionale sulle attivit produttive. Anche per quanto riguarda lIrap, come espressamente previsto dal comma 104 dellart. 1 della Legge 244/2007, i contribuenti minimi non si considerano soggetti
passivi dimposta i quali, pertanto, non sono sottoposti ad alcun obbligo dichiarativo o di versamento.
Ritenute. Nel caso di erogazione di somme a soggetti che applicano il regime dei contribuenti minimi
il sostituto dimposta tenuto allapplicazione della ritenuta che si considera effettuata a titolo
dacconto dellimposta sostitutiva dovuta per tale regime.
Studi di settore e parametri. Coloro che adottano il regime dei contribuenti minimi sono esclusi dallapplicazione degli studi di settore e dei parametri e sono esonerati anche dalla compilazione dei relativi modelli.
1207 Determinazione della base imponibile e dellimposta sostitutiva Come precisato dal
comma 104 dellart. 1 della Legge 244/2007, in caso di adozione del presente regime il reddito
dimpresa o di lavoro autonomo determinato in maniera semplificata applicando quindi il criterio di
cassa precisando che:
concorrono alla determinazione del reddito anche le plusvalenze (comprese quelle da autoconsumo) e le minusvalenze dei beni relativi allimpresa o arte o professione oltre alle sopravvenienze attive
e passive;
i contributi previdenziali e assistenziali obbligatori sono portati direttamente in deduzione del
reddito dimpresa o di lavoro autonomo, nel caso in cui esso non sia capiente la differenza viene dedotta dal reddito complessivo del soggetto come onere deducibile;
in sede di determinazione del reddito, le quote dammortamento non assumono rilevanza nel senso che il costo del bene strumentale sar interamente dedotto nel periodo dimposta nel quale stato
sostenuto, mentre il corrispettivo ricavato dalla dismissione generer una plusvalenza interamente
tassabile;
le rimanenze alla fine del periodo precedente a quello di adesione al regime sono considerate come decrementi dei componenti positivi prodotti nel corso dellanno di applicazione del nuovo regime.
Il reddito cos determinato assoggettato a imposta sostitutiva dellIrpef e delle relative addizionali in
misura pari al 20%.
Per quanto riguarda le perdite occorre precisare che, in base al disposto dei commi 107 e 108 dellart.
1 della Legge 244/2007, quelle formatesi in periodi precedenti a quello di applicazione del regime non
sono compensabili con il reddito determinato applicando il nuovo regime, mentre quelle che si sono
formate durante i periodi di applicazione del regime si possono compensare con i redditi degli esercizi
successivi (per limporto che in essi trova capienza) ma non oltre il quinto (la limitazione del quinto
anno successivo non vale se le perdite sono relative ai primi tre periodi dimposta a condizione che si
riferiscano a una nuova attivit produttiva).
1210 Applicazione del regime Il regime in esame risulta essere quello naturale nel momento in cui il
contribuente soddisfi i criteri precedentemente elencati per cui i soggetti gi in attivit nel corso del
2007, in presenza dei requisiti richiesti, procedono allapplicazione del presente regime senza obbligo
di effettuare alcuna comunicazione (nemmeno successiva) e salvo opzione (anche mediante comportamento concludente) per la determinazione dellIrpef e dellIva con le modalit ordinarie.
Possono passare allapplicazione del regime dei contribuenti minimi anche i soggetti che precedentemente avevano applicato il regime agevolato per le nuove iniziative produttive ex art. 13 della Legge
388/2000 anche prima della conclusione del periodo triennale di vigenza dellopzione. Per i soggetti
che invece iniziano lattivit nel corso del 2008 il regime opzionale nel senso che essi in sede di dichiarazione di inizio attivit dichiarano di presumere la sussistenza di tutti i requisiti tenendo conto
del fatto che il limite di ricavi o di compensi pari a euro 30.000 va ragguagliato allanno. Nel caso di
mancato esercizio dellopzione si pu comunque applicare il regime mediante comportamento concludente ma in questo caso dovuta una sanzione pari a euro 258.
1213 Disapplicazione del regime Come precisato dal comma 110 dellart. 1 della Legge 244/2007, ai
soggetti rientranti naturalmente nel regime di applicazione dei contribuenti minimi, concessa la
possibilit in qualsiasi momento di optare per lapplicazione dellIva e delle imposte sui redditi nei modi ordinari ma tale opzione valida per almeno un triennio e si rinnova di anno in anno fino a revoca.
prevista una deroga a quanto detto in quanto luscita dal regime nel corso del 2008 non vincola per
un triennio ma pu essere revocata gi per lesercizio 2009.
Luscita dal regime agevolato o la non applicazione del regime, anche in presenza dei requisiti, pu avvenire con comportamento concludente; per esempio, addebitando lIva ai propri cessionari ed esercitando il diritto alla detrazione dellimposta assolta sugli acquisti. Naturalmente, in seguito a tale ope-

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razione il contribuente deve porre in essere tutti quegli adempimenti da cui precedentemente era stato esonerato. In seguito alluscita dal regime mediante comportamento concludente ne dovr essere
data notizia allAmministrazione finanziaria con la prima dichiarazione annuale presentata successivamente a tale accadimento.

Decadenza Si decade dalla possibilit di applicazione del regime dei contribuenti minimi, il quale 1219
non trova pi applicazione a partire dal periodo dimposta successivo a quello in cui:
venga meno uno dei requisiti di cui al comma 96 dellart. 1 della Legge 244/2007 e cio superamento del limite di ricavi e compensi, effettuazione di unoperazione di cessione allesportazione, sostenimento per spese di lavoro dipendente ecc.;
venga meno uno dei requisiti di cui al comma 99 dellart. 1 della Legge 244/2007 e cio utilizzo di
uno dei regimi speciali ai fini Iva, cessione di fabbricati e mezzi di trasporto nuovi, partecipazione a societ di persone ecc.
Si precisa che, nel caso in cui il limite di ricavi di euro 30.000 superato di oltre il 50% (per cui conseguimento di ricavi o compensi superiori a euro 45.000) si decade dalla possibilit di applicazione
del regime gi dallanno in cui stato superato il limite (e non da quello successivo); in tale situazione il contribuente (in luogo del versamento di unimposta sostitutiva unica) tenuto a versare lIva
relativa al complesso delle operazioni imponibili effettuate dallinizio dellanno in corso e deve applicare obbligatoriamente il regime ordinario per 3 anni indipendentemente dal volume di ricavi o
compensi conseguiti.
Adempimenti in sede di passaggio dal regime ordinario a quello dei minimi Nel mo- 1222
mento in cui si opta per il nuovo regime necessario effettuare alcune operazioni di natura transitoria, appositamente previste per il passaggio dal regime precedentemente adottato a quello dei minimi.
Per quanto riguarda lIva necessario procedere alla rettifica della detrazione che era stata operata ai
sensi dellart. 19-bis del D.P.R. 633/1972 e versare limporto che scaturisce dalla rettifica stessa; nella
dichiarazione Iva relativa allanno precedente a quello per il quale stato adottato il nuovo regime si
deve tenere conto delle fatture a esigibilit differita, per le quali non si ancora verificata lesigibilit e,
per quanto riguarda il credito Iva relativo allultimo anno di applicazione del regime ordinario, esso
pu essere chiesto a rimborso ai sensi dellart. 30, comma 3, del D.P.R. 633/1972 oppure compensato
nel modello F24.
Ai fini delle imposte sui redditi i componenti positivi e negativi che, in virt di disposizioni fiscali, erano stati rinviati a esercizi successivi partecipano, in relazione alla loro quota residua, alla determinazione del reddito dellanno precedente a quello di adozione del regime dei minimi.
Disposizioni in tema di accertamento, riscossione e sanzioni La Legge 244/2007 stabili- 1225
sce espressamente al comma 114 dellart. 1 che, in materia di accertamento, riscossione e sanzioni, si
applica la vigente normativa delle imposte sui redditi, imposta sul valore aggiunto e imposta regionale sulle attivit produttive con lunica eccezione costituita dalla previsione di un aumento del 10% delle sanzioni minime e massime previste dal D.Lgs. 471/1997 in caso di infedele dichiarazione dei dati
che attestano il possesso dei requisiti che permettono lapplicazione del regime nel caso, per, che il
maggior reddito accertato superi di almeno il 10% quello dichiarato.

Il nuovo regime dei contribuenti minimi

1228

Il nuovo regime dei minimi a partire dal 1 gennaio 2012 Lart. 27, commi da 1 a 7, del D.L. 1230
6 luglio 2011 , n. 98 (c.d. Manovra estiva 2011), convertito in Legge 15 luglio 2011, n. 111 pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 164 del 16 luglio 2011 introduce un regime di favore per le nuove imprese costituite da persone fisiche.
A partire dal 1 gennaio 2012 il nuovo regime oltre a sostituire il regime dei minimi di cui allart. 1,
commi da 50 a 117, della legge 244/2007 e il regime sostitutivo per le nuove iniziative imprenditoriali
e di lavoro autonomo di cui allart. 13 della legge 388/2000, c.d. forfettino) prevede lapplicazione di
unimposta sostitutiva dellIrpef pari al 5%. Il regime in questione dura 5 anni e si applica solamente
alle persone fisiche che intraprendono unattivit dimpresa arte o professione (o che ne abbiano gi
iniziata una ma successivamente al 31 dicembre 2007) e che presentino alcuni ulteriori requisiti rispetto a quelli previsti per il vecchio regime dei contribuenti minimi.
Il nuovo limite temporale pari a 5 anni non vale per i contribuenti pi giovani, i quali potranno avvalersene fino al periodo dimposta nel corso del quale compiono 35 anni.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

1232 Introduzione Il nuovo regime prevede un regime fiscale di vantaggio per limprenditoria giovanile
e per i lavoratori in mobilit. Con la manovra in questione i regimi fiscali agevolati attualmente in vigore sono riformati e vengono raggruppati in ununica disciplina la quale, a sua volta, si divide nei seguenti due gruppi:
regime semplificato per nuove imprese;
regime degli ex minimi.
1233 Abolizione dei vecchi regimi agevolati Con la presente previsione normativa sono aboliti i regimi agevolati in vigore fino al 31 dicembre 2011 e cio:
regime delle nuove iniziative produttive con il forfait del 10% (art. 13 della Legge 23 dicembre
2000, n. 388);
regime dei minimi con il forfait del 20% (art. 1, commi 96-117, Legge 24 dicembre 2007, n. 244).
1236

Il regime semplificato per nuove imprese

1238 Soggetti ammessi al regime agevolato Sono ammessi a godere delle agevolazioni previste dal
nuovo regime le persone fisiche che:
iniziano unattivit dimpresa o una professione a partire dal 1 gennaio 2012;
hanno iniziato unattivit a partire dal 1gennaio 2008.
1240 Condizioni per lapplicazione Il presente regime pu essere applicato a condizione che vengano
rispettate tutte le condizioni che erano previste per i contribuenti minimi e cio:
conseguimento di ricavi o compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a euro 30.000;
non effettuazione di cessioni allesportazione;
non aver sostenuto spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto, n aver corrisposto compensi ad associati in partecipazione con apporto di solo lavoro;
nel triennio precedente non devono essere stati effettuati acquisti di beni strumentali (anche tramite appalto, locazione e leasing) per un ammontare superiore a euro 15.000.
Oltre ai requisiti appena citati, e gi previsti dalla precedente disciplina, il nuovo regime prevede le seguenti nuove condizioni di applicazione:
lattivit dimpresa arte o professione deve essere nuova o deve essere stata iniziata successivamente al 31.12.2007;
il contribuente non deve avere esercitato nei tre anni precedenti linizio dellattivit di cui al comma 1, attivit artistica, professionale ovvero dimpresa (anche in forma associata o familiare);
lattivit da esercitare non deve costituire, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attivit
svolta precedentemente sotto forma di lavoro dipendente o autonomo (facendo eccezione per il caso
in cui lattivit precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dellesercizio
di arti o professioni);
nel caso di prosecuzione di unattivit dimpresa svolta in precedenza da altro soggetto,
lammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo dimposta precedente a quello di riconoscimento
del predetto beneficio, non deve essere superiore a euro 30.000.
Del vecchio regime dei minimi non potevano usufruire (in base alla disposizione contenuta allart. 1,
comma 99, Finanziaria 2008) i soggetti che pur in possesso dei requisiti di accesso:
si avvalevano di regimi speciali Iva;
erano soggetti non residenti;
effettuavano in via esclusiva o prevalente cessioni di immobili ex art. 10, n. 8), D.P.R. n. 633/1972
o di mezzi di trasporto nuovi ex art. 53, comma 1, D.L. n. 331/1993;
erano (sono) soci/associati di societ di persone, associazioni professionali o S.r.l. trasparenti ex
art. 116, Tuir.
Tutte le limitazioni ostative al godimento delle agevolazioni rimangono inalterate anche con il nuovo
regime.
1242 Decorrenza del nuovo regime Le disposizioni previste dal nuovo regime si applicano a partire
dal 1 gennaio 2012.
1243 Durata del regime Il nuovo regime pu essere applicato per il periodo dimposta in cui lattivit
iniziata e per i quattro successivi. Il citato limite non valido per i soggetti pi giovani i quali potranno rimanere nel regime per pi di cinque anni, ma solamente fino al compimento del 35 anno di et.

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I regimi contabili

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Contenuto delle agevolazioni Le agevolazioni previste dal nuovo regime corrispondono a quel- 1244
le previste per i contribuenti minimi le quali si possono riassumere nel seguente modo:
esonero dagli obblighi di liquidazione e versamento dellimposta e da tutti gli altri obblighi previsti dal D.P.R. n. 633/1972 e cio registrazione delle fatture emesse (articolo 23), registrazione dei corrispettivi (articolo 24), registrazione degli acquisti (articolo 25), tenuta e conservazione dei registri e
documenti (articolo 39, a eccezione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali di importazione),
dichiarazione e comunicazione annuale (articoli 8 e 8-bis del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322);
esonero dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture contabili anche ai fini delle imposte
sui redditi;
esenzione dallimposta sulle attivit produttive;
esenzione dagli studi di settore;
le regole per la determinazione del reddito dei contribuenti minimi sono contenute nel comma
104 dellarticolo 1 della Finanziaria 2008 (le quali prevedono lapplicazione di una sorta di principio di
cassa sia per i professionisti che per gli imprenditori);
limposta sostitutiva dei redditi e delle addizionali regionali e comunali pari al 5% (e non pi al 20%).
Soggetti esclusi Al fine di applicare correttamente il nuovo regime, i contribuenti che gi nel corso del 2011 applicavano il regime dei minimi (o che volevano accedervi lanno successivo) al 1 gen- 1247
naio 2012 devono verificare se sono in possesso dei requisiti ulteriori per poter continuare a usufruire
delle agevolazioni di cui hanno goduto fino al 31 dicembre 2011 (con laggiunta, come si gi detto,
dellulteriore agevolazione della tassazione ridotta al 5%). La panoramica dei soggetti che saranno costretti a uscire dal regime perch sprovvisti di qualcuno dei requisiti si pu riassumere nel seguente
modo:
soggetti che hanno iniziato unattivit dimpresa o di lavoro autonomo avente i requisiti previsti
dalla Legge n. 244/2077 prima del 31 dicembre 2007;
soggetti che pur avendo iniziato lattivit dopo il 31 dicembre 2007 abbiano esercitato nel triennio
precedente allingresso unattivit dimpresa o di lavoro autonomo oppure che la vecchia attivit agevolata sia stata una mera prosecuzione di altra gi svolta precedentemente in forma di lavoro dipendente o autonomo.
Il regime degli ex minimi

1250

Introduzione I soggetti che non posseggono i requisiti per godere del regime semplificato per 1252
nuove imprese soggetti nuovi oppure soggetti che fuoriescono dal vecchio regime dei contribuenti
minimi possono godere di un regime agevolato (meno favorevole del regime semplicato per nuove
imprese) se in possesso dei requisiti che la Legge 244/2007, artt. 96 a 99, richiedeva per laccesso al
regime dei contribuenti minimi in vigore fino al 31 dicembre 2011.
Requisiti per laccesso al regime degli ex minimi Possono accedere al presente regime i 1254
soggetti che sono in possesso dei requisiti per optare per il vecchio regime dei minimi (non considerando, quindi, i nuovi requisiti introdotti dalla manovra estiva 2011) per cui possono optare per il regime in questione i soggetti:
che conseguono ricavi o percepiscono compensi (ragguagliati ad anno) non superiori a euro 30.000;
che non effettuano cessioni allesportazione;
che non sostengono spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto, n corrispondono compensi ad associati in partecipazione con apporto di solo lavoro;
che nel triennio precedente non abbiano effettuato acquisti di beni strumentali (anche tramite appalto, locazione e leasing) per un ammontare superiore a euro 15.000.
Soggetti esclusi Sono esclusi dallapplicazione del regime i soggetti che pur in possesso dei citati 1257
requisiti di accesso:
si avvalgono di regimi speciali Iva;
sono non residenti;
effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di immobili ex art. 10, n. 8), D.P.R. n. 633/1972 o
di mezzi di trasporto nuovi ex art. 53, comma 1, D.L. n. 331/1993;
sono soci/associati di societ di persone, associazioni professionali o S.r.l. trasparenti ex art. 116, Tuir.
Contenuto delle agevolazioni Le agevolazioni previste per il regime degli ex minimi si posso- 1260
no riassumere nel seguente modo:

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

esonero dagli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte dirette e dellIva;
esonero dalle liquidazioni e dai versamenti periodici rilevanti ai fini dellimposta sul valore aggiunto di cui al D.P.R. n. 100/1998 (dichiarazioni e versamenti periodici);
esenzione dallimposta regionale sulle attivit produttive.
I soggetti in questione considerato che lesenzione dagli obblighi Iva riguarda solo lesonero dalle liquidazioni e dai versamenti periodici applicano lIva regolarmente con addebito dellimposta in fattura, esercizio della detrazione Iva e del diritto di rivalsa. Il versamento dellIva va effettuato in sede di
dichiarazione annuale.
1262 Regime di tassazione Per quanto riguarda il regime di tassazione dei soggetti che rientrano nel
regime degli ex minimi, il testo di legge contenuto nella manovra estiva 2011 non detta alcuna disposizione particolare per cui:
sono obbligati allapplicazione degli studi di settore;
le aliquote applicabili sono le ordinarie aliquote Irpef a scaglioni (dato che la normativa non contiene alcun rimando allimposta sostitutiva del 20%);
la determinazione del reddito dimpresa segue le ordinarie regole del principio di competenza o di cassa.
1263 Opzione per il regime ordinario Fermo restando il fatto che per i contribuenti in possesso dei
requisiti sopra citati il regime in questione rimane quello naturale (dato che per tale regime, per il
quale non sono previsti limiti temporali e i contribuenti sarebbero costretti ad abbandonarlo solamente in caso di perdita di uno dei requisiti) essi possono optare per lapplicazione del regime ordinario.
A tal proposito si sottolinea che:
il regime degli ex minimi cesser di avere applicazione dallanno successivo a quello in cui verr
meno una delle condizioni previste nel comma 96, dellarticolo 1, della Legge n. 244/2007 o si verificher una delle condizioni previste nel comma 99 della medesima disposizione;
lapplicazione del regime ordinario per opzione sar valida per almeno un triennio e dovr essere
comunicata nella prima dichiarazione annuale da presentare dopo la scelta stessa;
trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime ordinario, lopzione resta valida per ciascun anno successivo, fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata.

1266

I regimi contabili speciali

1268 Introduzione La normativa fiscale riserva particolari regimi ad alcuni soggetti in presenza di determinati requisiti sia formali sia sostanziali.
In particolare, possibile differenziare tali regimi in due macroclassi e cio regimi speciali dal punto
di vista dellIva e regimi speciali dal punto di vista della determinazione del reddito.
1270

I regimi speciali Iva

1272 Definizione Nei regimi speciali Iva sono ricompresi quei soggetti che appartengono a determinati
settori e derogano ai principi generali che regolano lapplicazione dellimposta sul valore aggiunto. I
settori principali che sono interessati a questi regimi sono:
leditoria (ex art. 74, comma 1, lettera c), D.P.R. 633/1972) che viene assoggettata al c.d. regime
monofase;
le attivit di intrattenimento e spettacolo (ex art. 74, comma 6, D.P.R. 633/1972 e art. 74-quater
D.P.R. 633/1972). Sulle prime dovuta limposta sugli intrattenimenti (determinata con uno speciale
regime Iva forfetario), mentre sulle seconde (nel caso di contribuenti minori o spettacoli viaggianti)
lIva determinata con uno speciale regime semplificato forfetario;
i beni usati (ex art. 36 D.L. 41/1995) che sono soggetti al c.d. regime del margine;
le attivit rientranti nel campo dellagricoltura (ex art. 34 D.P.R. 633/1972) per le quali previsto
un regime di esonero e un regime semplificato;
lattivit agrituristica (ex art. 5 Legge 413/1991) soggetta a un particolare regime forfetario Iva;
le agenzie di viaggio (ex art. 74-ter D.P.R. 633/1972) assoggettate al metodo di calcolo dellIva base da base;
il commercio di rottami, i materiali di recupero e i semilavorati non ferrosi (ex art. 74, commi 8, 9,
10 e 11, D.P.R. 633/1972), attivit assoggettata a un regime di non pagamento o di sospensione dellIva.

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I documenti contabili

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I regimi speciali dal punto di vista della determinazione del reddito


Definizione In tale categoria sono ricomprese le seguenti attivit:

1274
1276

le organizzazioni di volontariato (ex Legge 266/1991) i cui redditi possono essere sottratti allimposizione a condizione che siano accantonati per essere interamente utilizzati per i fini istituzionali
propri delle organizzazioni stesse;
le organizzazioni non lucrative di utilit sociale (Onlus) e gli Enti non profit (ex art. 4 D.Lgs.
460/1997, codificato dallart. 145 del Tuir) per le quali attivit previsto un regime forfetario di determinazione del reddito;
le associazioni senza scopo di lucro (come per esempio le associazioni sportive dilettantistiche,
culturali, politiche, sindacali, proloco ecc. ex Legge 398/1991) per le quali il reddito si calcola applicando un coefficiente di redditivit del 3% sui compensi;
i soggetti che esercitano imprese di allevamento (ex art. 56, comma 5, del Tuir) che possono determinare il reddito imponibile mediante particolari coefficienti;
le aziende agricole e le aziende di agriturismo gi evidenziate nellambito dei regimi speciali Iva.

Il cambiamento del regime contabile Il passaggio da un regime contabile allaltro, sia per su- 1278
peramento dei limiti imposti dalla normativa fiscale sia per opzione volontaria, comporta particolari
aspetti procedurali.
Il passaggio dalla contabilit ordinaria alla contabilit semplificata regolato dallart. 5 del D.M.
352/1989. Tale cambiamento di regime determina che gli accantonamenti operati a titolo di quiescenza e previdenza (art. 105 del Tuir), per rischi su crediti (art. 106 del Tuir), per rischi di cambio e altri
accantonamenti (art. 107 del Tuir) non concorrono a formare il reddito dimpresa del periodo dimposta in cui avvenuto il passaggio al regime di contabilit semplificata, a condizione che queste poste
risultino iscritte nel registro degli acquisti tenuto ai fini Iva, ovvero nellapposito registro delle entrate e delle uscite previsto dallart. 18, comma 3, D.P.R. 600/1973 per coloro che effettuano soltanto operazioni non soggette a registrazioni ai fini Iva. Inoltre, le spese e le perdite, che si verificano nel periodo dimposta in cui avviene il passaggio di regime, sono deducibili soltanto per la parte che eccede gli
anzidetti accantonamenti, in quanto in contabilit semplificata le spese cui si riferiscono i fondi sono
direttamente deducibili nellanno senza necessit di iscrivere appositi fondi.
Il passaggio dalla contabilit semplificata a quella ordinaria comporta lobbligo (ex art. 1 D.P.R.
126/2003) di redigere un prospetto delle attivit e delle passivit esistenti allinizio del periodo
dimposta, valutate con i criteri di cui al D.P.R. 689/1974. Il prospetto deve essere riportato sul libro inventari o redatto in forma autonoma e libera, senza alcuna formalit di vidimazione, entro il termine
di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo dimposta precedente. Tale prospetto deve raggruppare le attivit e le passivit in conformit alle disposizioni civilistiche e fiscali (in particolare quelle contenute nel D.P.R. 689/1974) e deve contenere:
dati identificativi del soggetto che ha effettuato il passaggio di regime contabile;
valore delle attivit patrimoniali al 01/01, suddivise fra i vari conti;
valore delle passivit patrimoniali al 01/01, suddivise fra i vari conti;
valore del patrimonio netto, suddiviso fra i vari componenti e tenendo distinti i valori del patrimonio indisponibile (es. capitale sociale) da quelli disponibili (es. utili da distribuire).

Seconda sezione

I documenti contabili

1303

Introduzione Nella presente sezione, prima di passare alla trattazione dei documenti contabili rela- 1306
tivi alla fase di scambio tra impresa e mercato, si effettua una breve disamina delle fasi che preludono
allemissione di tali documenti, e, specificamente, alle fasi della compravendita.

La compravendita

1309

La disciplina della compravendita Gli scambi tra le imprese e i loro clienti e fornitori avvengo- 1312

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

no mediante la stipulazione di un contratto di compravendita. Il contratto un accordo con il quale


due o pi parti disciplinano un rapporto giuridico di natura patrimoniale che intercorre tra di essi.
La compravendita il contratto avente a oggetto il trasferimento della propriet di un bene o di un altro diritto verso il corrispettivo di un prezzo (art. 2740 del codice civile).
Gli elementi essenziali del contratto di compravendita sono:
i soggetti: il compratore e il venditore;
loggetto: la merce;
il prezzo: la somma di denaro che il compratore corrisponde al venditore.
Dal punto di vista giuridico la compravendita un contratto:
bilaterale: ci sono obblighi per entrambe le parti;
consensuale: si perfeziona solo in seguito al raggiungimento dellaccordo tra le parti in merito a
tutti gli elementi del contratto;
a titolo oneroso: ciascun contraente sopporta un onere in cambio di un vantaggio economico;
traslativo della propriet: produce leffetto di trasferire la propriet del bene dal venditore al compratore.
Obblighi del venditore:
consegna della merce;
garanzia dallevizione;
garanzia da vizi e difetti occulti.
Obblighi del compratore:
ritiro della merce;
pagamento del prezzo.
1315 Le fasi della compravendita In genere la conclusione di un contratto passa attraverso tre fasi
fondamentali: la trattativa, la stipulazione del contratto e la sua esecuzione.
La trattativa la fase in cui i potenziali contraenti formulano delle proposte in merito alla successiva
conclusione del contratto.
La stipulazione del contratto si ha nel momento in cui chi ha formulato la proposta iniziale o la controproposta viene a conoscenza dellaccettazione della controparte. La stipulazione del contratto pu
avvenire attraverso un accordo verbale, attraverso scambio di corrispondenza, attraverso contratti in
forma scritta oppure attraverso Internet (commercio elettronico o e-commerce).
Lesecuzione del contratto la fase in cui le parti devono assolvere gli impegni assunti.
Il contratto di compravendita ha come oggetto il trasferimento della propriet della merce contro il
pagamento di un prezzo. I suoi elementi essenziali sono:

la quantit della merce;


la qualit;
il prezzo.

Gli elementi accessori invece sono:

la consegna;
limballaggio;
il pagamento.

1318 Le clausole relative alla consegna Il principale obbligo del venditore quello di consegnare la
merce e in questa sede importante che il contratto di compravendita definisca il tempo, il luogo e il
modo in cui debba avvenire la consegna.
Le principali clausole che qualificano il tempo di consegna della merce sono le seguenti:
consegna immediata: la consegna avviene allatto della stipulazione del contratto;
consegna pronta: la consegna avviene entro un numero limitato di giorni dalla stipulazione del
contratto;
consegna differita: al momento della stipulazione del contratto si stabilisce anche la data entro la
quale la merce deve essere consegnata;
consegna frazionata: la merce viene consegnata in diverse riprese.
Lindicazione del luogo di consegna della merce importante sia ai fini della ripartizione delle spese
di trasporto tra compratore e venditore, sia per quanto riguarda il soggetto sul quale devono gravare i
rischi connessi al trasferimento stesso.

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I documenti contabili

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Le clausole pi diffuse in relazione al trasporto via terra sono le seguenti:


Franco magazzino venditore (Fmv): il venditore effettua la consegna presso il proprio magazzino
per cui le spese e i rischi connessi al trasporto della merce stessa gravano sullacquirente;
Franco magazzino compratore (Fmc): la consegna della merce viene effettuata presso il magazzino del compratore per cui tutti i rischi e le spese connesse al trasporto delle merci fino al magazzino
del compratore gravano sul venditore.

Clausole relative al modo di consegna delle merci Per quanto riguarda il modo con il quale 1321
avviene, la consegna pu essere:
reale: materiale consegna della merce al compratore o al vettore;
simbolica: si realizza quando il venditore consegna al compratore i documenti che rappresentano
la merce e che conferiscono al possessore il diritto di ritirarla;
consensuale: si realizza quando la merce gi in possesso del compratore (per esempio in deposito presso di lui).
Previsioni contrattuali relative allimballaggio Limballaggio ha lo scopo di conservare la 1324
merce nelle migliori condizioni nel corso del periodo in cui essa rimane in magazzino e durante il trasporto e di facilitarne lo spostamento. Quando si parla di clausole relative allimballaggio si fa riferimento anche alle previsioni relative alla tara. La tara pu essere reale, legale e convenzionale. Si parla
di tara reale quando il peso dellimballaggio va determinato attraverso leffettiva pesatura dello stesso.
Si ha la tara legale quando il peso dellimballaggio fissato dalle legge.
Si parla invece di tara convenzionale quando i contraenti rinunciano alleffettiva pesatura dellimballaggio e ne fissano la misura in una certa percentuale del peso lordo o del peso netto o in misura fissa.
Passando allesame delle clausole contrattuali relative allimballaggio, esso pu essere fornito:
dal venditore senza obbligo di restituzione;
dal venditore con obbligo di restituzione;
dal compratore.
Quando limballaggio fornito dal venditore senza obbligo di restituzione si parla di imballaggio a
perdere. Nella pratica commerciale sono in uso le seguenti clausole:
imballaggio fatturato a parte: in fattura viene addebitato al compratore in base a un prezzo distinto da quello della merce;
imballaggio gratuito: in questo caso limballaggio non viene esplicitamente addebitato al compratore, anche se il prezzo della merce comunque viene determinato in modo da tenere conto anche del
costo dellimballaggio.
Nel caso dellimballaggio fornito dal compratore non si verificano problemi di sorta.

Le clausole relative al pagamento Il pagamento del prezzo pattuito da effettuare in base al 1327
tempo, al luogo e nel modo stabilito dal contratto costituisce uno degli obblighi principali del compratore. Come gi detto le clausole in tema di pagamento possono far riferimento al tempo, al luogo e
al mezzo di pagamento da utilizzare per effettuare la transazione.
Le clausole di pagamento in base al tempo possono prevedere:
il pagamento anticipato;
il pagamento per cassa immediata;
il pagamento per contanti;
il pagamento differito (o dilazionato);
il pagamento rateale;
il pagamento misto.
Le clausole di pagamento in base al luogo possono invece prevedere come piazza:
la piazza del venditore;
la piazza del compratore;
una terza piazza.
Per quanto riguarda invece la moneta e i mezzi di pagamento, nel corso della transazione si pu utilizzare:
la moneta del venditore;
la moneta del compratore;
una terza moneta.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

I documenti della compravendita

1330

La compravendita si svolge generalmente attraverso tre fasi e cio le trattative, la stipulazione e


lesecuzione. Ciascuna di queste fasi caratterizzata dalla presenza di alcuni documenti.
1333 I documenti relativi alla fase delle trattative Le trattative in genere si svolgono attraverso lo
scambio di corrispondenza commerciale e, in particolare, nel corso di questa fase vengono emessi i seguenti documenti:
se la proposta iniziale proviene dal venditore, questi invia al potenziale cliente un lettera dofferta
con la quale illustra caratteristiche e prezzi dei suoi prodotti;
quando invece la proposta iniziale fatta dallacquirente, questi invia al potenziale fornitore una
lettera di richiesta dofferta cui far seguito da parte del fornitore una lettera dofferta.
1336 I documenti relativi alla stipulazione Nella fase della stipulazione vengono emessi i seguenti
documenti:
lordine dacquisto, che un documento mediante il quale il compratore ordina la merce indicando gli elementi essenziali e accessori del contratto;
la conferma dordine, mediante il quale il venditore dichiara di accettare lordine pervenuto dal cliente.
Una conferma dordine
A&D S.p.A
Via Trento, 25
84100 Salerno
PROPOSTA DI COMMISSIONE

CONFERMA D'ORDINE

FATTURAZIONE A:

ARALDI S.r.l.
Via Tebaldi, 14
84123 Salerno
PARTITA IVA:

DATA

XX/XX/200X

AGENTE

xxxxxxxx

xxxxxxxxxxxxxxxxxx

PREVENTIVO N

N ORDINE

INDIRIZZO DI SPEDIZIONE

Via Porpora 117 - 20131 Milano

TERMINE DI CONSEGNA
NS
CONDIZIONI DI PAGAMENTO
R.B. 30 gg.
R. D. all'ordine

CONSEGNA MEZZO
VS X CORR

R.B. 30/60 gg.

RESA PORTO
FRANCO
ASS X

R.B. 60 gg.

R.B. 30/60/90 gg.

ADDEBITO CORRIERE O SPEDIZIONIERE


IN
X
FATT.
R.B. 60/90 gg.

R.B. 90 gg.

BANCA D'APPOGGIO
QUANTITA'
8

MODELLO
B/01

DESCRIZIONE
Bocchetta di mandata 800x260

PREZZO SCONTO %
48,05

Il presente ordine vincola il committente e viene assunto con la clausola "salvo eccezione della casa".
Il committente dichiara espressamente di aver visionato e di accettare integralmente le condizioni generali di vendita
e di fornitura poste a tergo del presente ordine.
Il presente ordine si compone di N
L'AGENTE

IL COMMITTENTE

1339 I documenti della fase di esecuzione In questa fase il venditore obbligato a consegnare la
merce e a emettere alcuni documenti che comprovano lesecuzione del contratto, oltre a essere obbligatori per legge. Tali documenti sono:
la fattura. il documento che comprova lavvenuta esecuzione del contratto ed reso obbligatorio
sia dalla normativa civile sia da quella fiscale (in particolare per quanto riguarda lapplicazione dellIva);
il documento di trasporto (Ddt). obbligatorio quando si intende emettere la fattura differita.

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I documenti contabili

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Ulteriori documenti, successivamente alla stipulazione, possono rendersi necessari quando si verificano dei fatti che provocano variazioni nellimponibile o nellimposta, come per esempio restituzione di
merci non conformi a quelle concordate. Se si tratta di variazioni in aumento obbligatoria
lemissione di una fattura integrativa, mentre in caso di variazioni in diminuzione si emette una nota
di accredito con o senza regolarizzazione dellIva.

La fattura

1342

Definizione La fattura il documento che comprova lavvenuta esecuzione del contratto da parte 1345
del venditore e la sua emissione resa obbligatoria sia da parte della normativa civilistica sia da quella
fiscale. Il codice civile, infatti, allart. 2214 stabilisce che: Limprenditore che esercita unattivit
commerciale deve tenere il libro giornale e il libro degli inventari. Deve altres tenere le altre scritture
contabili che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dellimpresa e conservare ordinatamente
per ciascun affare gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevute, nonch le copie
delle lettere, dei telegrammi e delle fatture spedite. Le disposizioni di questo paragrafo non si applicano ai piccoli imprenditori. Lart. 2220 poi precisa che tale obbligo di conservazione dei documenti si
estende per un periodo di 10 anni.
Per quanto riguarda poi la normativa fiscale, lemissione della fattura resa obbligatoria sia dalle norme in materia di Iva (in quanto il suo meccanismo di applicazione si basa proprio sullemissione della
fattura), sia dalle norme in tema di imposte sui redditi (in quanto la fattura rappresenta la documentazione tipica dei ricavi dimpresa).
La fattura risponde inoltre alle seguenti funzioni:
determina limporto dovuto dal compratore e richiama sinteticamente le principali clausole del
contratto;
documenta la vendita nel rispetto degli obblighi di natura civilistica e fiscale;
definisce limporto esatto dellIva dovuto sulloperazione.
Esistono due tipi di fatture: la fattura immediata e la fattura differita. Esse vanno emesse in duplice
esemplare.
La fattura immediata deve essere emessa entro le ore 24 del giorno in cui la merce stata consegnata
o spedita e pu essere inviata al compratore anche attraverso mezzi informatici e deve essere registrata entro 15 giorni dalla data di emissione e con riferimento alla data stessa.
La fattura differita, che pu riguardare solo beni mobili e mai le prestazioni di servizi, deve essere
emessa entro il giorno 15 del mese successivo, pu riepilogare tutte le cessioni effettuate nel corso di
un mese solare nei confronti dello stesso soggetto e pu essere rilasciata solo se si riferisce a operazioni per le quali sia stato emesso in precedenza il documento di trasporto. Va registrata entro lo stesso
termine entro il quale deve essere emessa (entro il 15 del mese successivo alla consegna o spedizione)
e partecipa alla liquidazione dellIva del mese precedente.
Le fatture devono essere datate e numerate in ordine progressivo per anno solare e possono essere
emesse per via elettronica.
La fattura si considera emessa quando consegnata o spedita alla controparte e di norma redatta in
due esemplari. Per tutte le cessioni effettuate nello stesso giorno nei confronti di un medesimo cliente pu essere emessa ununica fattura.
In alcuni casi la fattura pu essere emessa dal cessionario o da un terzo soggetto.
Le fatture vanno conservate finch non siano divenuti definitivi eventuali accertamenti dimposta o
comunque per 10 anni come previsto dalla legislazione fiscale.
Va ricordato, inoltre, che il D.Lgs. 20 febbraio 2004, n. 52, recependo le disposizioni in materia di armonizzazione e semplificazione delle procedure di fatturazione contenute nella direttiva 2001/115/Ce
del Consiglio dEuropa del 20 dicembre 2001, ha uniformato le regole nazionali in materia di fattura
introducendo le seguenti novit:
possibilit da parte del soggetto obbligato di subappaltare la fatturazione a un soggetto terzo o direttamente al cliente;
ridefinizione del contenuto della fattura;
possibilit, in caso di emissione di fattura esente o non imponibile, di indicare in fattura il titolo di
esenzione o non imponibilit facendo riferimento direttamente alle regole della direttiva;
possibilit di gestire e archiviare elettronicamente le fatture, senza alcuna preventiva autorizzazione da parte dellAmministrazione finanziaria ma semplicemente dandone comunicazione alla stessa;
obbligo, in caso di fatturazione elettronica, di autenticare i documenti mediante la firma elettronica.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

1346 La fattura differita Come si detto la fattura va emessa entro le ore 24 dello stesso giorno in cui
loperazione stata effettuata. Vi sono tuttavia numerose situazioni in cui essa pu essere emessa in
un momento successivo, tra i casi pi diffusi ci sono quelli relativi alla cosiddetta fatturazione differita prevista dallart. 21 del D.P.R. 633/1972.
Nei casi previsti dal predetto articolo la fattura pu essere emessa nel corso del mese successivo a quello di effettuazione delloperazione, sulla base di un Ddt o comunque di un altro documento che permetta di individuare gli autori della transazione e che abbia i requisiti previsti dal D.P.R. 472/1996.
In tema di fatturazione differita si distingue tra:

fatturazione differita ordinaria, (nel caso di una fattura emessa dal medesimo soggetto che
ha emesso il documento di trasporto). In questo caso il documento deve essere rilasciato entro il giorno 15 del mese successivo a quello della consegna o spedizione;
fatturazione super differita, (nel caso di fattura emessa nellambito di cessioni triangolari interne a opera del secondo cedente sulla base del documento di trasporto emesso dal primo
cedente). In questo caso la fattura va emessa entro la fine del mese successivo.

In tutti e due i casi obbligatorio riportare in fattura anche gli estremi del Ddt o di altro documento
equivalente in modo da poter risalire comunque alloperazione.
Nelle ipotesi appena citate, oltre alla differenza riguardante i termini di emissione della fattura, varia
anche il momento di esigibilit dellimposta, infatti:
in caso di fatturazione differita ordinaria coincide con il momento di effettuazione delloperazione;
in caso di fatturazione super differita pu essere rinviato al momento dellemissione della fattura
nel mese successivo.
Nel caso di corresponsione di acconti, il pagamento (totale o parziale) avvenuto contestualmente allemissione del Ddt non fa perdere la facolt di usufruire della fatturazione differita. Si precisa per
che, nel caso in cui il pagamento sia effettuato anteriormente allemissione del documento di trasporto, il cedente entro lo stesso giorno di effettuazione del pagamento sar obbligato ad emettere la
fattura immediata.
1347 Casi particolari di differimento nellemissione della fattura Oltre alle ipotesi citate al precedente paragrafo, vi sono altre situazioni in cui, pur non essendo prevista lemissione della fattura
differita, il documento fiscale pu comunque essere emesso dal soggetto attivo in un momento successivo rispetto a quello previsto in base ai termini ordinari e questo per facilitare lesercizio di determinate attivit economiche.
Cessione di beni con prezzo da determinare. Si tratta dei casi in cui per una serie di motivi (disposizioni legislative, ma anche usi commerciali, accordi economici o semplici clausole contrattuali) il prezzo alla data in cui si effettua loperazione non ancora noto. In situazioni del genere la fattura pu essere emessa entro il mese successivo a quello in cui sono noti tutti gli elementi necessari alla determinazione del prezzo o entro il mese successivo a quello in cui lo stesso stato determinato.
Il documento emesso pu comprendere anche il totale delle cessioni effettuate tra le parti nello stesso
periodo. In caso di corresponsione di acconti, la fattura va comunque emessa anche se limitatamente
agli importi corrisposti. Le cessioni appena citate devono comunque essere comprovate da apposite
annotazioni nei libri o registri previsti dalla disciplina in vigore (art. 1, D.P.R. 441/1997 registri per
superare la presunzione di cessione e/o acquisto) o da Ddt (o documenti equiparati) che devono riportare il riferimento alle norme di legge in materia (D.M. 15 novembre 1975 sulle fatture deve essere
riportata lindicazione di tali libri, registri o documenti di trasporto).
Notai e altri professionisti. Per notai, gli avvocati e i procuratori come per i commercialisti previsto un termine speciale di 60 giorni per fatturare ai clienti le somme ricevute in deposito sia a titolo
di corrispettivo sia a titolo di spese da sostenere in nome e per conto dei clienti stessi (come previsto
dal D.M. 31 ottobre 1974). Le somme in questione vanno annotate globalmente in un apposito registro previsto dallart. 39 del D.P.R. 633/1972. Dallobbligo appena menzionato sono esclusi (ai sensi del
D.M. 20 dicembre 1990) i professionisti che adottano la contabilit ordinaria.
La norma di cui sopra si applica esclusivamente nei casi in cui il professionista riceve dal cliente una
somma che comprende sia gli onorari che le spese sostenute per lassolvimento delle diverse formalit e non possibile individuare limporto corrispondente ai compensi percepiti. Nel caso in cui, invece, la somma versata comprenda solamente il corrispettivo relativo alla prestazione professionale o
comunque tale somma sia comprensiva anche di spese, ma sia possibile distinguere queste ultime

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I documenti contabili

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dallonorario, non sar possibile effettuare il differimento dellemissione della fattura anzi in questi
casi non sar nemmeno necessario procedere allannotazione delle somme incassate nel registro delle somme in deposito. Per quanto riguarda i notai si precisa che lemissione della fattura non obbligatoria, a meno che non sia richiesta dal cliente, in relazione a operazioni per le quali sono previsti
onorari, diritti, o altri compensi in misura fissa (D.M. 30 dicembre 1980) oltre ai casi di protesto di
cambiali e assegni.
Passaggio di beni dal committente al commissionario. In casi del genere gli obblighi di fatturazione (insieme a quelli di registrazione) possono essere assolti entro il mese successivo a quello in
cui e` stata effettuata loperazione (D.M. 18 novembre 1976). Precisiamo che in relazione al passaggio di beni dal committente al commissionario (operazioni imponibili ai sensi dellart. 2 del D.P.R.
633/72) il momento in cui si considera effettuata loperazione coincide con quello della vendita dei
beni da parte del commissionario (ai sensi dellart. 6 del D.P.R. 633/72). Tuttavia, in questi casi, data
levidente difficolt per il committente di emettere fattura nei confronti del commissionario al momento della vendita dei beni da parte di questultimo, per tale adempimento si prevede un termine
pi ampio.
Cessione di beni inerenti contratti estimatori. Analogamente a quanto previsto per i passaggi di
merce dal committente al commissionario, nel caso di cessione di beni in sede di contratto estimatorio (contratto nel quale una parte consegna una o pi cose mobili allaltra, la quale a sua volta si
obbliga a pagare il prezzo salvo che restituisca i beni entro il termine appositamente stabilito) gli obblighi di fatturazione (insieme a quelli di registrazione) possono essere assolti entro il mese successivo a quello in cui stata effettuata la cessione (D.M. 18 novembre 1976). In relazione a queste operazioni, il momento impositivo coincide con quello della rivendita a terzi ovvero, per quanto riguarda i
beni non restituiti, con quello della scadenza del termine convenuto tra le parti e comunque in seguito al decorso di un anno dalla consegna o spedizione della merce.
Sedi secondarie e filiali. Le imprese che operano mediante sedi secondarie o altre dipendenze (filiali, stabilimenti, succursali, negozi e depositi) che non provvedono direttamente alla fatturazione e
alla registrazione possono assolvere tali adempimenti entro la fine del mese successivo a quello in
cui stata effettuata loperazione (D.M. 18 novembre 1976). La stessa agevolazione prevista nel caso di operazioni effettuate dalle imprese, fuori dalla loro sede, mediante dipendenti o ausiliari del
commercio.
Cessione di imballaggi e di recipienti non restituiti. A favore delle imprese che trasferiscono imballaggi e/o recipienti in assenza di trasferimento della propriet degli stessi, in quanto stata concordata la loro restituzione entro un determinato periodo di tempo (tali importi non concorrono alla formazione della base non essendo qualificabili come corrispettivi ma deposito cauzionale) prevista la
possibilit, in relazione ai beni non restituiti, di emettere, entro il 31 gennaio, una fattura cumulativa
riguardante tutte le consegne effettuate nellanno precedente (D.M. 11 agosto 1975).
Autotrasportatori. Agli autotrasportatori per conto terzi iscritti nel relativo albo concessa la
facolt di emettere una fattura riepilogativa a fronte di pi operazioni effettuate in ciascun trimestre solare verso lo stesso committente, non oltre il pagamento, anche se solamente parziale, del
corrispettivo.
Banche. Per le banche fatto obbligo di spedire le proprie fatture entro il mese solare successivo a
quello di effettuazione delle operazioni (D.M. n. 75/2004 e art. 6 del D.P.R. 633/72). Nei predetti documenti possono essere comprese tutte le operazioni effettuate con lo stesso soggetto in periodi che non
possono superare il mese solare. In sede di liquidazione periodica sar necessario tener conto di tutte
le transazioni per le quali limposta diventata esigibile nel periodo di riferimento.
Autostrade. Le societ e gli enti titolari di concessioni per le autostrade sono obbligati a emettere
fattura per i pedaggi soltanto in seguito a specifica richiesta scritta da parte degli utenti. Il documento
va emesso entro 90 giorni dalla data di ricevimento della richiesta (nel caso di pagamenti con carta di
credito il termine si riduce a 60 giorni dalla fine del mese in cui sono stati eseguiti i transiti). Sul documento va sempre specificato che limposta non detraibile (ex D.M. 20 aprile 1979).
Traghettamento automezzi. I soggetti che effettuano lattivit di traghettamento di automezzi
privati e commerciali tra porti nazionali sono obbligati allemissione della solamente in seguito a richiesta scritta. In tal caso la fattura va emessa entro 60 giorni dalla data di ricevimento della citata richiesta.

I contenuti del documento di trasporto e della fattura Il contenuto della fattura pu esse- 1348
re suddiviso in due parti: la parte descrittiva e quella tabellare.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

1349 La parte descrittiva della fattura La fattura reca i seguenti elementi:


dati identificativi del venditore: nome e cognome, ragione o denominazione sociale, residenza o
domicilio e partita Iva 1 ;
dati identificativi del compratore: tutti quelli di cui sopra con esclusione della partita Iva 2 ;
data e luogo di emissione 3 ;
numero della fattura: progressivo per anno solare 4 ;
riepilogo delle principali condizioni contrattuali 5 ;
eventuali dati relativi alla stipulazione e allesecuzione del contratto 6 ;
data e numero dei documenti di trasporto cui essa si riferisce (se si tratta di una fattura differita) 7 ;
riferimento al numero dellordine di acquisto 8 .
Si precisa che gli elementi di cui al 6 e 8 non sono obbligatori.
ELETTROTECNICA VELARDI S.p.A.
Viale delle Comunit Europee, n. 16

Bologna, 12 maggio 2012

43758 Bologna (Bo)

Partita Iva 02587569128


Spett.le

Ormanni & Landi S.r.l.


Via Roma, n. 428-bis
Fattura n. 983/12
Ordine
n. 265

46120 Siracusa (Sr)

4
D.d.t.

05/04/2012

n. 724

Imballo

Trasporto

gratuito

a mezzo vettore

del 24/04/2012

1/2 a 30 giorni e 1/2 con


cambiale al 16/07/2012

Descrizione

Quantit

Pagamento

Prezzo

Importo

11
12

apparecchi modem adsl

28,00

336,00

apparecchi telefonici

42,00

378,00

schede video mod. AJ425

37,00

148,00

10

Base imponibile

862,00 12

Iva 21%

181,02 14

13

200,00 15

Spese sostenute per Vs. conto


Totale fattura

note

16

1.243,02

1350 La parte tabellare della fattura La parte tabellare contiene:


quantit dei beni ceduti e dei servizi prestati 9 ;
descrizione degli stessi 10 ;
prezzo unitario e importo complessivo della fornitura 11 ;
limponibile 12 ;
laliquota Iva 13 ;
lammontare dellimposta 14 ;
gli altri importi a debito del compratore per operazioni (escluse o esenti) che non rientrano nel
computo della base imponibile 15 ;
il totale della fattura 16 .

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I documenti contabili

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La determinazione della base imponibile I principali elementi che insieme allimporto del- 1351
le merci concorrono a determinare la base imponibile Iva sono i seguenti:
gli sconti incondizionati: sono quelli la cui concessione certa gi al momento di emissione della
fattura (sconti quantit oppure sconti praticati in alcuni periodi dellanno), per cui vengono calcolati
direttamente in fattura e vanno a diminuire limporto della merce. Tali sconti vanno distinti da quelli
condizionati i quali essendo concessi al verificarsi di eventi che al momento di emissione della fattura non sono ancora certi (per esempio sconti legati al raggiungimento di un certo volume di acquisti nellarco di un certo periodo) non possono essere conteggiati in fattura;
le spese non documentate o a forfait: sono relative a somme che sono addebitate in relazione ad
alcuni servizi accessori che sono prestati dal venditore stesso (per esempio trasporto e collaudo). Queste spese sono soggette a Iva con la stessa aliquota che grava sulle merci oggetto del contratto;
gli imballaggi fatturati a parte: si tratta di una vera e propria cessione di beni da assoggettare a Iva.
Sono elementi esclusi dalla base imponibile Iva:
le spese documentate: si tratta di spese che sono state anticipate dal venditore ma in nome e per
conto del compratore, sono dette documentate perch sono comprovate da regolari documenti intestati al compratore;
le cauzioni per imballaggi a rendere: si tratta di un addebito provvisorio, per cui non si addebita
lIva. Nel caso in cui il compratore non li restituisca, il venditore emetter una fattura di vendita gravata da Iva e dal cui totale sottrarr limporto gi addebitato nella fattura precedente;
gli interessi per dilazioni di pagamento: non vanno a far parte della base imponibile in quanto costituiscono il corrispettivo di unoperazione esente.
Sia limporto delle spese documentate, sia quello relativo alle cauzioni per gli imballaggi a rendere sia
quello per interessi di dilazione di pagamento vanno comunque addebitati in fattura ma solamente
dopo aver proceduto al calcolo dellIva.
Limponibile nelle fatture a pi aliquote Quando i beni ceduti sono assoggettati ad aliquote 1354
diverse necessario determinare diverse basi imponibili in modo da procedere separatamente al calcoFattura con aliquote differenziate

Galli

S.p.A

Viale Europa, 46
10110 Torino
P. IVA 00123456789
Cliente

Nr. Fattura
Part.IVA
Cod.fisc.

100

A&D S.p.A.
Via Trento, 25
84100 Salerno

del 21/02/n

12345678903

Pagamento

90 gg. fine mese data fattura

Rif. DDT

90 gg. fine mese data fattura

Cod. articolo

Descrizione

Q.t

Prezzo

Sc.

Importo

Iva

A123

Convettori

40

50,00

2.000,00

21%

F341

Gas in bombole f10

40

15,00

600,00

10%

Imponibile

2.600,00

IVA
TOTALE FATTURA
Scadenze
pagamenti

Rif. ordine

Vs. ordine n. 345/12 del 15/10/2012

480,00
3.080,00 euro

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

lo dellIva. da ricordare che, quando il venditore effettua prestazioni accessorie (per esempio imballaggi fatturati a parte e trasporto non documentato) e queste riguardano congiuntamente beni soggetti a diverse aliquote, occorre prima ripartire queste in proporzione al valore della merce a cui si riferiscono e poi procedere al calcolo dellIva.
1357 Momento di emissione La regola di ordine generale dispone che la fattura venga emessa, in duplice esemplare, dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione, al momento di effettuazione delloperazione, cio entro lo stesso giorno in cui loperazione si considera effettuata ai sensi dellart. 6,
del D.P.R. 633/1972; nello stesso termine, uno degli esemplari deve essere consegnato o spedito allaltra parte.
Relativamente alle modalit di fatturazione occorre distinguere le seguenti fattispecie:

cessione di beni mobili;


cessione di beni immobili;
prestazioni di servizi.

Fattura riepilogativa

1358

Le fatture, attive o passive, possono essere annotate cumulativamente ex art. 6 del D.P.R. 695/1996 per un limite di importo mensile di euro 300.

1360 Cessione di beni mobili In caso di cessione di beni mobili loperazione si considera effettuata al
verificarsi del primo dei seguenti eventi:

fatturazione;
pagamento;
consegna o spedizione (senza bolla di accompagnamento).

Pertanto, qualora non sia subito emessa la fattura, tale adempimento dovr comunque essere effettuato nello stesso giorno in cui si verifica uno degli altri due eventi, tenendo conto delle precisazioni che
seguono:
per pagamento del prezzo, si intende come tale non solo quello definitivo, ma anche quello effettuato a titolo di anticipo o di acconto. Ogni pagamento effettuato anteriormente alla consegna o spedizione del bene deve quindi essere fatturato, relativamente al suo importo, inderogabilmente entro il
giorno in cui si verificato. Entro lo stesso termine un esemplare della fattura deve essere consegnato
o trasmesso alla controparte;
per giorno di effettuazione del pagamento deve intendersi quello in cui il cedente riceve il corrispettivo;
nel caso di consegna o spedizione del bene (senza documento di trasporto), la fatturazione deve
avvenire nello stesso giorno in cui si verifica la consegna o spedizione.
1363 Cessione di beni immobili Invece, nel caso di beni immobili, tali cessioni si considerano effettuate al momento della stipulazione dellatto traslativo della propriet oppure, se precedente, allatto del
pagamento parziale o totale.
1366 Prestazioni di servizi Infine, se si tratta di prestazioni di servizi loperazione si considera effettuata allatto del pagamento del corrispettivo, ovvero allatto di emissione della fattura se questa precede
il pagamento. Nel caso di pagamenti anticipati, anche a titolo di acconto, il prestatore del servizio deve
emettere fattura, per limporto corrisposto, e consegnare o spedire un esemplare al committente nello
stesso giorno in cui viene effettuato il pagamento.
possibile emettere una fattura differita entro il 15 del mese successivo a quello della consegna solamente con riferimento alle cessioni di beni mobili la cui consegna risulti da un documento di trasporto (d.d.t.).
In tal caso, la fattura deve contenere, oltre a quanto sopra indicato, anche la data e il numero dei documenti di trasporto a cui si riferisce.

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I documenti contabili

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Fattura elettronica In base alla nuova versione dellart. 21, comma 1, ultimo periodo, del D.P.R. 1369
633/1972: La fattura si ha per emessa allatto della sua consegna o spedizione allaltra parte ovvero
allatto della sua trasmissione per via elettronica, ma bene precisare subito che possibile inviare
fatture in formato elettronico solo in caso di preventivo accordo tra le parti, in quanto il cessionario o
committente deve essere in possesso degli strumenti tecnici idonei alla ricezione del documento.
Del resto, anche la fattura in formato cartaceo pu essere creata attraverso uno strumento informatico; tuttavia, a differenza della fattura elettronica, previsto lobbligo di materializzare il documento
informatico su un supporto cartaceo, che costituisce, in questo caso, loriginale della fattura, in quanto il documento carente dei requisiti (riferimento temporale e firma elettronica qualificata) che caratterizzano la fattura elettronica, garantendone la data certa e limmodificabilit del contenuto.

Art. 21, comma 2, D.P.R. 633/1972

Caratteristiche principali fattura elettronica e


novit introdotte in seguito alla modifica
dellart. 21 del D.P.R. 633/1972

a) ditta, denominazione o ragione sociale;


Lindicazione del rappresentante fiscale o della stabile orga residenza o domicilio dei soggetti fra cui effettua- nizzazione del soggetto non residente
ta loperazione e del rappresentante fiscale;
ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti;
numero di partita Iva (relativamente al cedente o
prestatore).
Se non si tratta di imprese, societ o enti devono essere
indicati, in luogo della ditta, denominazione o ragione
sociale, il nome e il cognome;
b) natura
qualit
quantit

dei beni/servizi in oggetto

La fattura pu comprendere pi cessioni/prestazioni purch


eseguite nello stesso giorno: si tratta di una sorta di fattura
riepilogativa su base giornaliera

c) corrispettivi e altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compreso il valore normale dei
beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono di cui allart. 15, n. 2;
d) valore normale degli altri beni ceduti a titolo di
sconto, premio o abbuono;
e) ammontare dellimponibile con arrotondamento
al centesimo di euro;
ammontare dellimposta;
aliquota;
f) numero di partita Iva del cessionario del bene o del
committente del servizio qualora sia debitore dellimposta in luogo del cedente o del prestatore, con
lindicazione della relativa norma;

Il numero di partita Iva del cessionario, qualora loperazione


sia soggetta allapplicazione dellimposta con il meccanismo
del reverse charge (in caso di cessione di rottami e materiali
di recupero, oro e argento) e quindi assoggettamento allimposta del destinatario della fattura

g) se si tratta di cessione intracomunitaria di mezzi


di trasporto nuovi, di cui allart. 38, comma 4, del D.L.
30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni,
dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427:
data della prima immatricolazione o iscrizione
in pubblici registri;
numero dei chilometri percorsi, delle ore navigate
o delle ore volate,
annotazione che la fattura compilata dal
cliente ovvero, per conto del cedente o prestatore, da
un terzo.

In caso di cessione intracomunitaria di mezzi di trasporto


nuovi (di terra, aria o mare), la data di prima immatricolazione o prima iscrizione del mezzo nei pubblici registri e il numero dei chilometri percorsi (o delle ore volate o navigate)

La fattura pu essere emessa non solo da chi effettua


loperazione ma anche dal cessionario/committente o, per suo
conto, anche da un terzo. Lemissione da parte di un soggetto
diverso dallobbligato originario non esonera questultimo
dalle responsabilit connesse a eventuali omissioni o imprecisioni commesse da chi materialmente emette la fattura.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

Ai sensi dellart. 21, comma 3, quinto periodo, del D.P.R. 633/1972 elementi quali:

lattestazione della data,


lautenticit dellorigine,
lintegrit del contenuto della fattura elettronica

sono rispettivamente garantiti mediante lapposizione su ciascuna fattura o sul lotto di fatture del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata dellemittente o mediante sistemi Edi di trasmissione elettronica dei dati che garantiscano i predetti requisiti di autenticit e integrit.
Lintegrit, limmodificabilit, la provenienza e lautenticit del contenuto della fattura, trasmessa per
via elettronica, sono garantite dallesistenza del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata nonch dallassenza di macroistruzioni e codici eseguibili.
1372 La fatturazione elettronica per le operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici
La Legge Finanziaria per il 2008 (art. 1, commi 209-214, della Legge 244/2007) ha introdotto lobbligo
di fatturazione elettronica per le operazioni effettuate nei confronti di enti appartenenti alla Pubblica
Amministrazione, secondo apposito regolamento approvato dal ministro dellEconomia e delle Finanze emanato il 7 marzo 2008 (in G.U. n. 103 del 3 maggio 2008) che rende obbligatorio tale adempimento a partire dal 1 luglio 2008.
A partire da tale data tutte le operazioni riguardanti lemissione, la trasmissione, la conservazione e
larchiviazione delle fatture emesse nei confronti delle Amministrazioni dello Stato (comprese quelle
a ordinamento autonomo) nonch con gli enti pubblici nazionali, possono essere effettuate esclusivamente in forma elettronica osservando le disposizioni contenute nel D.Lgs. n. 52/2004 e nel Codice
dellamministrazione digitale di cui al D.Lgs. n. 82/2005.
La trasmissione delle fatture elettroniche avviene attraverso un Sistema di interscambio istituito dal
Ministero dellEconomia e delle Finanze e da questo gestito avvalendosi delle proprie strutture societarie.
Il citato decreto ha individuato, quale gestore del Sistema di interscambio, lAgenzia delle Entrate la
quale tramite la Sogei si occuper della gestione delle operazioni con particolare riguardo al presidio
del processo di ricezione e successivo inoltro delle fatture elettroniche alle amministrazioni destinatarie e alla conseguente gestione dei dati in forma aggregata e dei flussi informativi anche ai fini anche
della loro integrazione nei sistemi di monitoraggio della finanza pubblica.
1375

Le note di variazione

1378 Definizione Nella pratica commerciale accade spesso che si verifichino dei fatti (rettifica del prezzo
originario o dovuti a merce non conforme allordine originario o anche errori materiali nella fatturazione) che provocano variazioni nellimponibile o nellimposta o che facciano venir meno in tutto o in
parte loperazione stessa.
Le variazioni di cui sopra si possono distinguere nel seguente modo:
variazioni in aumento: comportano un aumento dellimponibile o solamente dellimposta (per
esempio nel caso in cui si sia applicata unaliquota inferiore a quella effettivamente dovuta). Queste
variazioni sono obbligatorie e il cedente deve emettere una fattura integrativa che andr ad aggiungersi a quella originaria;
variazioni in diminuzione: comportano una diminuzione dellimponibile o della sola imposta (come per esempio nel caso in cui per errore si sia applicata unaliquota superiore a quella effettivamente
dovuta). Ma si tratta anche di casi collegati alla concessione di abbuoni o sconti oppure alla restituzione di merci difettose o non conformi allordine originario. In tal caso il cedente ha la facolt (e non
lobbligo) di emettere un apposito documento con cui rettificare lIva addebitata in eccedenza nella
fattura originaria.
Nel caso di variazioni in diminuzione il cedente potr emettere uno dei seguenti documenti:
una nota di accredito con regolarizzazione Iva (o nota di variazione Iva) con cui egli riconosce a
credito del compratore non solo la rettifica dellimponibile ma anche dellimposta relativa. In questo
modo si riduce sia limposta a debito del venditore sia quella a credito del compratore;
una nota di accredito senza regolarizzazione Iva con cui il venditore riconosce una certa somma
a credito del compratore ma senza procedere al recupero dellIva.

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I documenti contabili

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Adempimenti fiscali connessi alla risoluzione di contratti di compravendita di beni 1379


mobili Con la R.M. n. 85/E/2009 lAgenzia delle Entrate ha illustrato gli adempimenti correlati alla
risoluzione parziale di contratti di compravendita di beni mobili. La norma in questione prevede due
diverse modalit per realizzare in concreto la procedura di variazione prevista dallart. 26 del D.P.R.
633/1972 in tema di note di variazione in diminuzione.
La R.M. 85/E/2009 prende in considerazione il contratto di compravendita con clausola risolutiva parziale. Il caso esaminato dalla risoluzione, in particolare, prende in esame una cessione effettuata da
una societ operante nel campo dei materiali per ledilizia e avente a oggetto la vendita di sacchi di cemento riposti su bancali in legno al fine di renderne pi agevole il trasporto. Casi di cessione di prodotti unitamente agli imballaggi sono molto ricorrenti nella realt operativa delle imprese. Al proposito appare utile illustrare il corretto inquadramento Iva da riservare a questo tipo di operazioni.
In ipotesi del genere, gli imballaggi e/o i recipienti per i quali venga espressamente previsto lobbligo
di resa da parte dellacquirente sono esclusi dalla base imponibile come previsto dallart. 15 del D.P.R.
633/1972. Da quanto detto si evince che gli imballaggi o i contenitori per i quali sia prevista solamente una facolt di resa e non lobbligo della restituzione vanno assoggettati a imposta al momento della
cessione. Per quanto riguarda invece i beni non restituiti nel termine prefissato, allo scadere del predetto termine la ditta venditrice provveder a emettere apposita fattura assoggettando a Iva i beni non
restituiti. Nella pratica commerciale sono frequenti i casi in cui per gli imballaggi e/o i recipienti ceduti insieme ai prodotti venga prevista contrattualmente una mera facolt di restituzione da parte dellacquirente. In questo caso, il cedente sar obbligato ad assoggettare a Iva sia limporto dei beni ceduti sia quello degli imballaggi che concorreranno alla formazione della base imponibile delloperazione
di compravendita secondo quanto previsto dallart. 12 del D.P.R. 633/1972 in tema di vendite accessorie a quella principale.
Con la citata risoluzione, lAgenzia delle Entrate ha affermato che nel caso in cui sia prevista contrattualmente una facolt di resa degli imballaggi, tale opzione qualificabile quale clausola risolutiva
parziale apposta al contratto di compravendita e avente natura potestativa (cio dipendente esclusivamente dalla volont del soggetto acquirente). Quanto appena affermato ci consente, pertanto, di ricondurre il caso menzionato tra quelli in relazione ai quali pu essere emessa, da parte del cedente,
una nota di variazione in diminuzione.
Ricordiamo per completezza che lemissione (facoltativa) di una nota di variazione in diminuzione
possibile ogni qual volta lammontare imponibile di unoperazione gi registrata si riduca a causa dei
seguenti accadimenti:

dichiarazione di nullit, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, ovvero a seguito dellapplicazione di un abbuono o di uno sconto previsto contrattualmente (art. 26,
comma 2, D.P.R. 633/1972);
sopravvenuto accordo tra le parti o inesattezza della fatturazione. In questi casi la variazione,
per assumere rilevanza ai fini Iva, va effettuata entro il termine di un anno dalloperazione
originaria (art. 26, comma 3, D.P.R. 633/1972).

La risoluzione citata prevede due differenti procedure che permettono al cedente di recuperare in detrazione lIva relativa alla variazione intervenuta e cio limposta calcolata sul valore degli imballaggi
restituiti dalla ditta acquirente.

Prima procedura di variazione Iva La prima procedura che lAgenzia delle Entrate ha illustrato 1380
con la R.M. 85/E/2009 risulta essere quella prevista dal D.P.R. 633/1972 la quale quella che viene generalmente adottata dagli operatori economici. La procedura in questione prevede che, nel caso in cui
lacquirente (avvalendosi della facolt prefissata in sede contrattuale) decida di restituire gli imballaggi precedentemente fatturati, il venditore pu rettificare mediante la procedura prevista ex art. 26 del
D.P.R. 633/1972, limporto gi fatturato e contabilizzato. Al proposito si richiede che la nota di credito
che attesta la variazione in diminuzione deve potersi correlare alla fattura originaria e, quindi, deve
contenere le seguenti informazioni:

i dati identificativi di entrambi i soggetti coinvolti nelloperazione;


qualit e quantit dei beni ceduti e successivamente resi in quanto necessario che sia assicurata la corrispondenza tra loggetto della nota di credito e loggetto della fattura (e della registrazione originaria) in modo che sia assicurata la corrispondenza tra i due documenti contabili;
lammontare dellimponibile, dellimposta e laliquota applicata alloperazione.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

Dopo che il cedente ha proceduto allemissione della nota di credito, essa va annotata nel registro degli acquisti (a norma dellart. 25 del D.P.R. 633/1972) prima della liquidazione periodica o della dichiarazione annuale nella quale esercitato il diritto alla detrazione. Il diritto alla detrazione, inoltre, va
esercitato al massimo in sede di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo
a quello in cui si verificato il presupposto medesimo. Le variazioni in diminuzione possono essere effettuate anche mediante annotazioni in rettifica sul registro delle fatture emesse e dei corrispettivi
(artt. 23 e 24 del D.P.R. 633/1972).
In seguito allemissione della nota di credito a opera del cedente, il cessionario in maniera speculare
obbligato allannotazione del documento contenente limponibile e limposta rettificata in diminuzione, quale variazione in aumento nel proprio registro delle fatture emesse o dei corrispettivi. Tale
risultato pu essere raggiunto dal cessionario anche mediante apposite annotazioni in rettifica sul registro degli acquisti.
1381 Seconda procedura di variazione Iva La seconda procedura illustrata dallAgenzia delle Entrate assume carattere innovativo rispetto a quanto si pu desumere dalla lettura delle norme contenute
nel D.P.R. 633/1972. La procedura in questione, comunque, pu essere attivata solamente nel caso in
cui il cedente continui a mantenere rapporti commerciali con il cessionario.
Nel caso in cui il cliente, avvalendosi della facolt appositamente prevista dal contratto, proceda alla
restituzione al venditore degli imballaggi che precedentemente erano stati fatturati, il venditore al
momento di una successiva cessione di beni verso lo stesso soggetto acquirente, potr emettere una
fattura nella quale saranno indicati sia il prezzo dei nuovi beni ceduti sia il valore (in questo caso con
il segno meno) dei beni restituiti dal proprio cliente. In questa fattura andranno, per, indicati oltre
ai dati della nuova cessione intervenuta tra le parti anche qualit e quantit dei beni ceduti e poi restituiti oltre al corrispondente ammontare dellimponibile, dellimposta e laliquota applicata.
Dopo aver proceduto allemissione della nuova fattura, relativamente allesercizio del diritto alla detrazione dellimposta oggetto di variazione, il soggetto cedente obbligato allannotazione della stessa
nel registro degli acquisti prima della liquidazione periodica o della dichiarazione annuale nella quale
viene esercitato il diritto alla detrazione.
In questo modo limposta da recuperare viene computata nelle liquidazioni periodiche, in modo da
poter essere detratta dallimposta a debito del periodo. Anche in questo caso il diritto alla detrazione va
esercitato al massimo in sede di dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui si
verificato il presupposto.
Le variazioni in diminuzione possono essere effettuate da parte del cedente anche mediante annotazioni in rettifica sul registro delle fatture emesse e dei corrispettivi. Come conseguenza dellemissione
della nuova fattura da parte del cedente, scatta in capo al cessionario lobbligo di annotare il documento (per la parte relativa allimponibile e allimposta rettificata in diminuzione) quale variazione in aumento nel proprio registro delle fatture emesse o dei corrispettivi.
Per quanto riguarda il cessionario, le variazioni in diminuzione possono essere effettuate anche mediante apposite annotazioni in rettifica sul registro degli acquisti.
1383

Il documento di trasporto (d.d.t.)

1384 Definizione Per poter effettuare la fatturazione differita necessario che in relazione a ogni consegna o spedizione di merce venga emesso un apposito documento di trasporto (d.d.t.) o altro documento che permetta di identificare i soggetti tra i quali effettuata loperazione e che abbia le caratteristiche determinate mediante apposito decreto emanato dal Ministero dellEconomia e delle Finanze.
Il documento di trasporto deve contenere i seguenti elementi:
data di effettuazione delloperazione 1 ;
numero progressivo attribuito al documento alla data della sua emissione 2 ;
generalit del cedente (come per la fattura) 3 ;
generalit del cessionario (come per la fattura) 4 ;
generalit del vettore (se il trasporto avviene per mezzo di unimpresa di trasporto terza) 5 ;
descrizione dei beni trasportati 6 ;
quantit dei beni trasportati 7 ;
data di effettiva consegna o spedizione della merce 8 .

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I documenti contabili
ELETTROTECNICA VELARDI S.p.A.

Viale delle Comunit Europee, n. 16


43758 Bologna (Bo)
3
Partita Iva 02587569128

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IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

Documento di trasporto
2
n. 724
1
del 24/04/2012

4
Destinatario
Ormanni & Landi S.r.l.
Via Roma, n. 428-bis
46120 Siracusa (Sr)

causale del trasporto


vendita
Descrizione dei beni

U.m.

Quantit

n.
n.
n.

12
9
4

7
apparecchi modem adsl
apparecchi telefonici
schede video mod. AJ425

Impresa incaricata del trasporto

Comelli autotrasporti S.n.c.


Via del mare, n. 26
00040 Pomezia (Rm)

Data inizio trasporto

8
24/04/2012

Lo scontrino e la ricevuta fiscale

1387

Definizione Alcune categorie di operatori sono dispensate dallobbligo di emissione della fattura a 1390
meno che la richieda il cliente al momento di effettuazione delloperazione stessa.
In tale categoria di operatori rientrano:
i commercianti al minuto;
coloro che esercitano attivit alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande (pensioni,
bar, alberghi e ristoranti);
gli artigiani che effettuano prestazioni in locali aperti al pubblico oppure presso labitazione del
cliente oppure in forma ambulante (parrucchieri, idraulici, elettricisti).
Tali soggetti sono obbligati allemissione della ricevuta fiscale oppure dello scontrino fiscale. I due
documenti sono alternativi nel senso che loperatore pu scegliere se emettere luno o laltro e, inoltre, le stesse categorie sono esonerate da tale obbligo nel momento in cui emettano la fattura oppure il
documento di trasporto.

Scontrino fiscale Lo scontrino fiscale viene emesso tramite apparecchi misuratori fiscali che me- 1393
morizzano i dati relativi alle varie operazioni e, a fine giornata, permettono di stampare uno scontrino
riepilogativo giornaliero. Lo scontrino fiscale deve contenere i seguenti elementi:
la denominazione e lubicazione dellesercizio;
la partita Iva dellemittente;
il numero di matricola dellapparecchio;
i corrispettivi specifici (cio i singoli importi dei beni acquistati) e lammontare complessivo delloperazione;
il numero progressivo e la data di emissione.

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3. Come si tiene la contabilit

1396 Ricevuta fiscale Deve essere emessa in duplice copia al momento di ultimazione della prestazione
e deve contenere i seguenti elementi:
la ditta, il domicilio fiscale, lubicazione e il codice fiscale dellemittente 1 ;
il numero progressivo per anno solare dellemittente 2 ;
la data di emissione 3 ;
quantit dei beni o servizi ceduti 4 ;
descrizione dei beni 5 ;
totali per categoria 6 ;
limporto complessivo delloperazione (comprensivo di Iva) 7 ;
il numero apposto dalla tipografia autorizzata 8 .
Quando il cliente richiede la fattura, la ricevuta oltre agli elementi appena menzionati deve riportare
anche la partita Iva dellemittente, i dati identificativi del cliente che la richiede, il numero progressivo interno e la scomposizione dellimporto globale in imponibile e Iva (indicando anche la relativa aliquota). In tal caso il documento viene detto fattura-ricevuta fiscale.
La ricevuta fiscale
RICEVUTA FISCALE - FATTURA

Legge 30/12/91 n. 413 - D.M. 30/03/1992


RICEVUTA FISCALE

FATTURA (RICEVUTA FISCALE)

N 760/08

8
Num. attribuito

Data

Dati identificativi del cliente:


Ditta
Residenza o domicilio
QUANTIT

NATURA E QUALIT DEI BENI E SERVIZI

DETTAGLIO IVA

ALIQ. IVA

IMPORTI IVA INCLUSA

IMPONIBILE

IMPOSTA

CORRISPETTIVO
PAGATO
CORRISPETTIVO
NON PAGATO

DETTAGLIO IVA

TOTALE EURO

RIF. EMESSA ALL'ATTO DELLA PRESTAZIONE


O CONSEGNA (CORRISPETTIVO GI SALDATO
ANTICIPATAMENTE)

7
ANTICIPO

PAGATO A
TITOLO DI:

RIFERIMENTO PRECEDENTE DOCUMENTO R.F.

ACCONTO
SALDO DI R.F. GI EMESSA
DEL

Terza sezione
1500

Libri e registri contabili obbligatori


In questa sezione trattata dapprima la disciplina relativa alle scritture contabili obbligatorie dal punto di vista civilistico (distinguendo opportunamente tra gli adempimenti a carico degli imprenditori
individuali, delle societ di persone e delle societ di capitali) e, in seguito, la disciplina dei registri obbligatori dal punto di vista fiscale (distinguendo tra quelli previsti dalla disciplina delle imposte sui
redditi e quelli relativi allimposta sul valore aggiunto).

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Libri e registri contabili obbligatori

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Formalit in tema di tenuta dei libri obbligatori


secondo il codice civile

1503

Le scritture contabili possono essere definite come i documenti che rappresentano, in termini quantitativi e/o monetari, le singole operazioni compiute dallimpresa nonch la composizione del patrimonio dellimpresa in un determinato istante, oltre alla rappresentazione del reddito attribuito a un determinato periodo di vita dellimpresa stessa. Il codice civile rende obbligatoria la tenuta del libro giornale,
del libro inventari, della copia della corrispondenza commerciale in uscita e degli originali di quella in
entrata oltre a una serie di libri che variano a seconda della natura e delle dimensioni dellimpresa.

Le regole di corretta tenuta delle scritture contabili Gli adempimenti e le formalit per la 1506
tenuta delle scritture contabili, per effetto dello stratificarsi di norme civilistiche e fiscali, risultano essere alquanto numerosi, a causa anche dellevoluzione tecnologica che, ormai da pi di ventanni, non
contempla pi la tenuta e la conservazione dei libri contabili compilati manualmente come, invece,
avveniva negli anni in cui molte norme (si pensi al codice civile del 1942) sono state pensate.
La disciplina codicistica impone formalit circa la tenuta di tali libri contabili. La dottrina solita
distinguerle in:
formalit intrinseche. Riguardano le modalit di registrazione delle scritture contabili e sono individuate dallart. 2219 c.c. Le scritture contabili, nel loro complesso, devono essere tenute secondo le norme
di unordinata contabilit, evitando spazi in bianco, interlinee e trasporti a margine. Sono espressamente vietate abrasioni e cancellazioni; qualora una correzione si renda necessaria, essa va fatta in modo che
le parole cancellate siano leggibili;
formalit estrinseche. Riguardano il modo di tenuta degli stessi registri. Su tale punto intervenuto il legislatore, nel 2001, il quale ha riformulato il contenuto dellart. 2215 c.c. Lattuale disciplina prevede solo la
numerazione progressiva dei fogli del libro giornale e del libro degli inventari: la bollatura e la vidimazione non
sono pi necessarie a meno che esse non siano richieste da leggi speciali per particolari categorie di imprese.
Limprenditore che non tiene regolarmente le scritture contabili incorre in una serie di limitazioni:

non le pu utilizzare quale mezzo di prova a suo favore (art. 2710 c.c.);
non pu essere ammesso, in situazioni di crisi, a usufruire di alcuni istituti che agevolano il
recupero economico o che permettono di sottrarsi alle gravose conseguenze del fallimento;
sottoposto, infine, allapplicazione delle sanzioni penali per bancarotta documentale previste in caso di fallimento.

Numerazione delle pagine In seguito allemanazione della Legge 18 ottobre 2001 n. 383 entra- 1509
ta in vigore il 25 ottobre 2001 (c.d. Legge dei cento giorni) che ha modificato lart. 2215 c.c., il primo comma dellart. 22 del D.P.R. 600/1973, il primo comma dellart. 39 del D.P.R. 633/1972 e lart. 16
della Tariffa, parte I, annessa al D.P.R. 642/1972 non sussiste pi lobbligo di procedere alla bollatura e vidimazione iniziale (a cura dei notai o presso il Registro delle imprese) del libro giornale, del libro inventari e dei registri che sono resi obbligatori dalla normativa fiscale ai fini delle imposte dirette
e dellIva. Pertanto, in seguito al citato intervento legislativo la bollatura e la vidimazione del libro
giornale e del libro inventari diventano adempimenti facoltativi. Si precisa che il termine bollatura
di cui allart. 2215 c.c. cosa distinta dallobbligo di assolvere limposta di bollo che rimane comunque
dovuta. Per bollatura ai sensi dellart. 2215 c.c. si intende lapposizione del timbro da parte del notaio o dellUfficio del Registro delle imprese sui libri contabili prima che essi siano messi in uso.
Oltre al pagamento dellimposta di bollo rimane lobbligo a carico del contribuente (oppure da parte
del soggetto obbligato alla tenuta delle scritture contabili) di numerare progressivamente le pagine
dei libri contabili (a eccezione di quelle ausiliarie e di quelle di magazzino) con la precisazione che la
numerazione deve essere progressiva e distinta per ciascun anno con lindicazione, pagina per pagina,
dellanno di riferimento (es. 2006/1, 2006/2 ecc.) e non di quello in cui si effettua la stampa.
Nel caso di societ con esercizio che non coincide con lanno solare si deve indicare il primo dei due
anni di contabilit (es.: esercizio 1-7-2008 / 30-6-2009, si indica il 2008 anche per le rilevazioni del primo semestre 2009).
Per le scritture di assestamento e rettifica (che in genere sono effettuate nel corso dellanno successivo a quello di riferimento) si indica invece lanno in cui avviene la rilevazione (Circ. 22 ottobre 2001
n. 92/E, Ris. 12 marzo 2002 n. 85/E, Ris. 22 gennaio 2003 n. 9/E).

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

La numerazione, progressiva nellambito di ciascun registro (o blocco di pagine), deve essere effettuata direttamente dal contribuente. Questi pu anche non effettuarla preventivamente sullintero registro (o per blocchi di pagine) ma si pu limitare ad attribuire, volta per volta, un numero progressivo a
ciascuna pagina, prima che essa venga utilizzata. Per i registri a fogli mobili, inoltre, ciascuna pagina
deve essere intestata al soggetto obbligato alla tenuta dei libri.
Come si detto, pur non essendo obbligato, il contribuente pu comunque procedere in maniera facoltativa alla vidimazione e alla bollatura dei libri contabili rivolgendosi allUfficio del Registro delle
imprese oppure a un notaio (come previsto dalla Circ. dellAgenzia delle Entrate del 22 ottobre 2001 n.
92/E che conferma anche la cessazione definitiva delle competenze in materia di numerazione e bollatura dei registri contabili obbligatori in capo agli uffici fiscali). In questo caso la numerazione che
deve essere progressiva e distinta per ciascun anno solare deve essere effettuata prima della vidimazione e previa indicazione dellanno di riferimento che lanno in cui avviene la vidimazione stessa. Al
proposito si vedano anche la Circ. Ind. 9 gennaio 1997 n. 3470/C e la Circ. dellAgenzia delle Entrate 1
agosto 2002 n. 64/E.
La citata Circ. Agenzia delle Entrate 1 agosto 2002 n. 64/E prevede anche una deroga in tema di numerazione progressiva del libro inventari stabilendo che, se il suddetto libro contiene annotazioni che
occupano poche pagine per ciascuna delle annualit, obbligatorio effettuare esclusivamente la numerazione progressiva potendo omettere lindicazione dellanno.
1510 Contabilit digitalizzata Con lemanazione della Legge 2/2009, modificata dal collegato alla Legge finanziaria per il 2010 (Legge 191/2009), stato introdotto, nel codice civile, lart. 2215-bis il quale
dispone che i libri, i repertori, le scritture e la documentazione, la cui tenuta obbligatoria per disposizione di legge o di regolamento o che sono richiesti dalla natura o dalle dimensioni dellimpresa,
possano essere formati e tenuti con strumenti informatici. Le registrazioni contenute nei documenti
devono essere rese consultabili in ogni momento con i mezzi messi a disposizione dal soggetto tenutario e costituiscono informazione primaria e originale da cui possibile effettuare, su diversi tipi di
supporto, riproduzioni e copie per gli usi consentiti dalla legge.
Gli obblighi di numerazione progressiva e di vidimazione previsti dalle disposizioni di legge o di regolamento per la tenuta dei libri, repertori e scritture sono assolti, in caso di tenuta con strumenti informatici, mediante apposizione, almeno una volta allanno, della marcatura temporale e della firma digitale dellimprenditore o di altro soggetto dal medesimo delegato.
Qualora per un anno non siano state eseguite registrazioni, la firma digitale e la marcatura temporale
devono essere apposte allatto di una nuova registrazione e da tale apposizione decorre il periodo annuale di cui al terzo comma.
Per i libri e per i registri la cui tenuta obbligatoria per disposizione di legge o di regolamento di natura tributaria, il termine di cui al terzo comma opera secondo le norme in materia di conservazione
digitale contenute nelle medesime disposizioni.
La corretta tenuta dei libri e dei registri informatici assicurata dalla possibilit di consultazione degli stessi in qualsiasi momento.
1512 Imposta di bollo dovuta per la formalit della numerazione La Legge 18 ottobre 2001 n.
383, entrata in vigore il 25 ottobre 2001, dopo aver soppresso lobbligo di vidimazione iniziale dei libri
obbligatori (compresi quelli di natura fiscale) ha disposto relativamente a tutti i libri sociali lobbligo
di procedere (accanto alla numerazione progressiva) allassolvimento dellimposta di bollo prima della loro messa in uso.
A questo punto bisogna fare una distinzione tra la misura dellimposta dovuta in relazione al possesso
del libro giornale e del libro inventari e gli altri libri sociali obbligatori. Per quanto riguarda il libro
giornale e il libro inventari la misura del tributo pari a euro 14,62 per ogni cento pagine o frazione
per le societ di capitali e in genere per le imprese che sono sottoposte allobbligo di versamento in misura forfetaria della tassa di concessione governativa, mentre per le ditte individuali e le societ di persone la misura raddoppiata quindi pari a euro 29,24 per ogni cento pagine o frazione (si veda lart. 16
della Tariffa, parte I, allegata al D.P.R. 642/1972). Per quanto riguarda invece gli altri libri o registri,
limporto sempre pari a euro 14,62 per ogni cento pagine o frazione sia che si tratti di societ di capitali sia che si tratti degli altri soggetti passivi.
Ladempimento in questione va effettuato, come si gi detto, prima della messa in uso di ciascun registro. Per i registri resi obbligatori dalla normativa fiscale ai fini delle imposte sui redditi e dellIva la
normativa in vigore prevede lobbligo della progressiva numerazione ma esenta dallassolvimento dellimposta di bollo.

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Libri e registri contabili obbligatori


Libro o registro

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Imposta di bollo

Libro giornale e libro degli inventari tenuti da imprenditori individuali o da societ euro 29,24 ogni 100 pagine o frazione
di persone
Libro giornale e libro degli inventari tenuti da societ di capitali (S.r.l., S.p.A.; so- euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione
ciet in accomandita per azioni ecc.)
Libro giornale e libro degli inventari tenuti dalle societ cooperative, e in generale euro 29,24 ogni 100 pagine o frazione
da ogni altro soggetto che non sconta la tassa di CC.GG. (euro 309,87 o euro
516,46) di cui allart. 23, nota 3, Tariffa allegata al D.P.R. 641/1972. Le cooperative
edilizie e i loro consorzi sono esentati dal pagamento dellimposta di bollo
Libri sociali, cio soci, verbali assemblee e cos via tenuti dalle societ di capitali euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione
(S.r.l., S.p.A. ecc.)
Libri sociali tenuti dalle societ cooperative - escluse le cooperative edilizie e i lo- euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione
ro consorzi
Libri sociali eventualmente tenuti dalle societ di persone (facoltativi)

euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione

Libri soci, del comitato direttivo, delle adunanze delle assemblee ecc. tenuti dagli euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione
enti associativi
Libri Iva, libro cronologico degli incassi e pagamenti tenuto dai professionisti, libro dei esenti trattandosi di libri tenuti in osbeni ammortizzabili e in generale ogni altro tenuto per finalit esclusivamente fiscali servanza di disposizioni fiscali

Vidimazione e bollatura dei libri sociali La Legge 18 ottobre 2001 n. 383, entrata in vigore il 1515
25 ottobre 2001, ha soppresso gli adempimenti in tema vidimazione del libro giornale, del libro inventari e dei registri obbligatori ai fini delle imposte dirette e dellIva lasciando inalterato lobbligo di vidimazione iniziale dei libri sociali obbligatori ai sensi degli artt. 2421 e 2478 del codice civile a carico
delle societ di capitale e dei soggetti equiparati.
Per tali libri tuttavia obbligatoria la sola vidimazione iniziale, dato che quella annuale era stata abrogata a opera dellart. 7-bis, comma 1, del D.L. 10 giugno 1994 n. 357, convertito in Legge 8 agosto
1994 n. 489 (che aveva soppresso tale obbligo anche in relazione ai libri e registri contabili obbligatori). Si precisa inoltre che la vidimazione iniziale va effettuata presso un notaio o presso lUfficio del Registro delle imprese.
I libri sociali previsti dallart. 2421 del codice civile (per le societ per azioni e le societ cooperative
ex art. 2519) sono quelli qui di seguito elencati:
libro dei soci;
libro delle obbligazioni;
libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del consiglio di amministrazione o delle deliberazioni
dellamministratore unico o del consiglio di gestione;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del collegio sindacale ovvero del consiglio di sorveglianza o del comitato per il controllo sulla gestione;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del comitato esecutivo;
libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee degli obbligazionisti;
libro degli strumenti finanziari emessi ai sensi dellart. 2447-sexies c.c.
I libri sociali invece previsti dallart. 2478 del codice civile (per le societ a responsabilit limitata)
sono i seguenti:
libro delle decisioni dei soci;
libro delle decisioni degli amministratori;
libro delle decisioni del collegio sindacale o del revisore nominati ai sensi dellart. 2477 del codice civile.
comunque obbligatoria la numerazione e la bollatura di ogni altro libro o registro reso obbligatorio
da normative speciali.
A norma dellart. 16, comma 12-undecies, del D.L. 29 novembre 2008 n. 185 (c.d. Decreto anti-crisi),
convertito in Legge 28 gennaio 2009 n. 2, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 22 del 28 gennaio 2009
Supplemento Ordinario n. 14, gli amministratori delle S.r.l. sono obbligati al deposito nel Registro
delle Imprese di una dichiarazione per integrare le risultanze del registro stesso con quelle del libro
dei soci. Liscrizione fatta in questo modo sostituisce il libro soci per il quale non ne pi obbligatoria
la tenuta in modalit cartacea.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

1518 Adempimenti in tema di tassa di concessione governativa Oltre allassolvimento dellimposta di bollo, in caso di vidimazione di libri e registri contabili risulta dovuto il pagamento della tassa
di concessione governativa il cui importo varia a seconda che il soggetto obbligato sia unimpresa individuale o una societ di persone oppure una societ di capitali (o un ente a essa equiparato). Si precisa che in relazione ai soggetti passivi diversi dalle societ di capitali (o enti equiparati) la tassa non si
applica per quanto riguarda la tenuta del libro giornale e del libro inventari.
Il tributo in questione non , invece, in nessun caso dovuto in relazione alla tenuta di libri e registri
obbligatori solamente ai fini della normativa fiscale. Naturalmente in caso di vidimazione facoltativa
del libro giornale e del libro inventari, oltre allimposta di bollo, va corrisposta anche la tassa di concessione governativa per i citati registri.
Diverso il caso dei registri Iva, cespiti ammortizzabili e altri tenuti ai fini fiscali per i quali, trattandosi di registri obbligatori esclusivamente ai fini fiscali, la tassa di concessione governativa, come si
detto, non mai dovuta (in quanto i registri obbligatori esclusivamente ai fini fiscali sono esentati anche dallassolvimento dellimposta di bollo).
Per quanto riguarda le imprese individuali e le societ di persone la bollatura e la numerazione degli
altri libri e registri (quindi tutti quelli diversi dal libro giornale e dal libro inventari) presso lUfficio del
Registro delle imprese o presso un notaio comporta la corresponsione per ciascun registro della tassa
nella misura di euro 67,00 ogni 500 pagine o frazione.
1521

Soggetti

Versamento della tassa sulle CC.GG.

Misura

Imprenditori individuali

S - tassa dovuta solo se i registri sono vi- euro 67,00 per 500 pagine o frazione
dimati e bollati

Societ di persone

S - tassa dovuta solo se i registri sono vi- euro 67,00 per 500 pagine o frazione
dimati e bollati

Cooperative

S - tassa dovuta solo se i registri sono vi- euro 67,00 per 500 pagine o frazione
dimati e bollati

Associazioni, fondazioni, ecc. esercenti No - tassa non dovuta in quanto non si apsolo attivit istituzionali
plica lo statuto speciale dellimprenditore
Associazioni o altri enti non commercia- Due diversi orientamenti S/No
li esercenti anche attivit commerciali
Associazioni sportive
(art. 90 legge 289/2002)

euro 67,00 per 500 pagine o frazione

No - tassa non dovuta in quanto le societ e


le associazioni sportive dilettantistiche sono
espressamente escluse da tale obbligo

Per le societ di capitali e gli enti commerciali la bollatura e la numerazione dei libri sociali a prescindere dal numero di registri tenuti e dalle relative pagine e comprendendo anche lassolvimento del
tributo in relazione al libro giornale e al libro inventari la tassa di concessione governativa dovuta
nella misura forfetaria di:

309,87 euro, se, alla data del 1 gennaio, lammontare del capitale o del fondo di dotazione
non superiore a 516.456,90 euro;
516,46 euro, se, alla data del 1 gennaio, lammontare del capitale o del fondo di dotazione
superiore a 516.456,90 euro.

Il tributo in questione si estende anche a tutti gli enti dotati di capitale o fondo di dotazione aventi per
oggetto esclusivo o principale lesercizio di attivit commerciali (Ris. 27 maggio 1996 n. 90/E). Non
sono comprese invece le societ cooperative e di mutua assicurazione le quali risultano, pertanto, obbligate al pagamento di 67,00 euro per ogni 500 pagine o frazione di 500 pagine (Circ. 3 maggio 1996
n. 108/E). Nellipotesi di inizio attivit, la tassa deve essere corrisposta in modo ordinario cio con le
stesse modalit previste per le imprese individuali e societ di persone prima della presentazione
della dichiarazione Iva di inizio attivit, nella quale devono essere indicati gli estremi dellattestazione
di versamento. La tassa annuale relativa agli anni successivi a quello di inizio attivit deve essere pagata entro il termine di versamento dellIva dovuta per lanno precedente, mediante presentazione del
modello F24 al concessionario, in banca o in posta (codice tributo 7085). ammessa la compensazione con le altre imposte e contributi. La tassa in esame dovuto fino al momento in cui permane
lobbligo della tenuta di libri numerati nei modi previsti dal codice civile come, per esempio, nel caso
delle societ in liquidazione o sottoposte a procedure concorsuali (Circ. 3 maggio 1996 n. 108/E).

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Libri e registri contabili obbligatori


Libri e registri

Vidimazione

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Imposta di bollo 1524

Libro giornale

No

Libro degli inventari

No

Libro soci, delle adunanze del consiglio di amministrazione, dellassemblea dei so- S - Vidimazione S
ci ecc. e in generale tutti i libri sociali di cui allart. 2421 c.c. tenuti da societ di ca- obbligatoria
pitali o da cooperative
Libro soci, delle adunanze del consiglio direttivo, dellassemblea dei soci ecc. e in S - Vidimazione S
generale tutti i libri sociali di cui allart. 2421 c.c. tenuti da enti di tipo associativo facoltativa
Libro soci, delle adunanze del consiglio direttivo, dellassemblea dei soci ecc. e in No
generale tutti i libri sociali di cui allart. 2421 c.c. tenuti da enti di tipo associativo

No

Registro Iva acquisti

No

esente

Registro Iva fatture

No

esente

Libro dei beni ammortizzabili e altri registri fiscali

No

esente

Assolvimento dei diritti camerali In sede di assolvimento degli obblighi di vidimazione e bolla- 1527
tura di libri e registri risultano dovuti i diritti camerali per un ammontare prestabilito che va corrisposto per ognuno dei registri presentati.

Disposizioni sanzionatorie in tema di imposta di bollo e di tassa annuale sulle con- 1530
cessioni governative Con lemanazione della Legge 383/2001 il legislatore fiscale allart. 8,
comma 1 ha soppresso lobbligo della bollatura preventiva dei libri e registri contabili lasciando
inalterato lobbligo della numerazione progressiva. Alla luce del nuovo impianto normativo possiamo
affermare che la disposizione sanzionatoria di cui allart. 9, comma 1, del D.Lgs. 471/1997 sposta i suoi
effetti dalla mancata o irregolare bollatura iniziale alla mancata o irregolare numerazione. Va evidenziato tuttavia che il comma 5-bis dellart. 6 del D.Lgs. 472/1997 (introdotto dallart. 7 del D.Lgs.
32/2001) prevede che non sono punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio allesercizio delle
azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dellimposta e sul versamento del tributo.
LAmministrazione finanziaria con circolare dellAgenzia delle Entrate n. 77/E del 3 agosto 2001
ha affermato il concetto secondo cui, ai fini della mancata sanzionabilit, lomissione o la violazione
debba essere meramente formale e cio del tutto irrilevante in unottica sostanziale e inoltre tale
da non arrecare alcun pregiudizio ai fini del corretto espletamento dei controlli. Qualora tale irregolarit abbia, anche in combinazione con altre, reso pi difficoltoso per gli organi accertatori
lopera di ricostruzione delle irregolarit poste in essere dal contribuente, essa non pu pi costituire una violazione formale e, quindi, dovr essere sanzionata ai sensi dellart. 9 del citato decreto
471/1997. Sar lUfficio locale delle Entrate, nelle specifiche concrete circostanze, a valutare la formalit o la sostanzialit dellirregolarit posta in essere al fine di accertare il reale pregiudizio sullattivit di controllo.
Si precisa, inoltre, che leventuale mancato assolvimento dellimposta di bollo fermo restando lassoggettamento alle conseguenti sanzioni amministrative che sono pari da una a cinque volte limposta
evasa (art. 5, comma 1, D.Lgs. 473/1997) non integri la violazione di irregolare tenuta delle scritture contabili, qualora le pagine risultino regolarmente numerate.
Lart. 3, comma 2, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, disciplina il principio del favor rei in base al
quale nessuno pu essere assoggettato a sanzione per un fatto che, secondo una legge posteriore, non
costituisce pi una violazione punibile. Di conseguenza, le violazioni relative allabrogato obbligo di
bollatura non sono pi sanzionabili ai sensi dellart. 9 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, anche se
commesse prima dellentrata in vigore della legge. A tal proposito lAgenzia delle Entrate nella circolare 22 ottobre 2001, n. 92/E ha chiarito che, qualora la sanzione per omessa bollatura sia gi stata irrogata con provvedimento definitivo, il debito residuo si estingue e non ammesso il rimborso di
quanto pagato. In altri termini, la definitivit del provvedimento o il passaggio in giudicato della sentenza non consentono al contribuente di richiedere quanto gi versato ma gli permettono di estinguere leventuale debito residuo.
In tema, invece, di sanzioni per lomesso o tardivo versamento della tassa annuale sulle concessioni
governative, per quanto riguarda la vidimazione dei libri sociali, si applica la sanzione amministrativa
che va dal 100% al 200% della tassa medesima con la possibilit se il versamento viene effettuato entro 30 giorni dalla scadenza della riduzione a un ottavo del minimo.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

1533 Termini di registrazione Relativamente ai termini di registrazione si distingue:


libro giornale, entro 60 giorni dalle varie operazioni (art. 22 D.P.R. 600/1973);
scritture ausiliarie di magazzino, entro 60 giorni dalleffettuazione delle relative operazioni (art.
22 D.P.R. 600/1973);
libro degli inventari e registro dei beni ammortizzabili, entro il termine stabilito per la dichiarazione (artt. 15 e 16 D.P.R. 600/1973);
aggiornamenti contabili dovuti a modifiche del bilancio da parte dellassemblea o di altri organi,
fino alla data della dichiarazione (art. 14 D.P.R. 600/1973).
1536 Termini di conservazione Le scritture contabili obbligatorie devono essere conservate, ai sensi
dellart. 2220 del codice civile, per un periodo di 10 anni dallultima registrazione e, in ogni caso, fino
a quando accertamenti e contenziosi su un determinato periodo dimposta non sono divenuti definitivi. La Commissione tributaria pu, in ogni caso, stabilire che siano tenute solo le scritture necessarie
per la risoluzione della controversia.
1539 Lefficacia probatoria delle scritture contabili In tema di efficacia probatoria delle scritture
contabili bisogna ricordare che esse in base a quanto previsto dal codice civile:
fanno sempre prova contro limprenditore, nel senso che possono essere sempre utilizzate da terzi come mezzo processuale di prova nei confronti dellimprenditore che le tiene. Chi, per, ne vuole
trarre vantaggio non pu scinderne il contenuto avvalendosi solamente della parte a lui favorevole in
quanto la verit deve dedursi da un esame complessivo della documentazione contabile (art. 2709 c.c.
che fa riferimento a tutte le scritture contabili, anche se tenute in maniera irregolare).
Limprenditore, comunque, potr dimostrare con qualsiasi mezzo che tali scritture non corrispondono a verit ma, in tal caso, la valutazione rimessa al libero apprezzamento del giudice;
non costituiscono prova, a favore dellimprenditore, nei rapporti con soggetti non imprenditori e
con gli utenti dellimpresa; in tal caso, a esse, pu essere attribuito solo valenza di elementi indizianti
valutabili, in concomitanza di altri elementi, ai sensi degli artt. 2727 e segg. c.c.;
possono costituire prova, a favore dellimprenditore, solamente nei rapporti fra imprenditori in
merito a operazioni inerenti allesercizio dellimpresa (art. 2710 c.c.); questo presupponendo il fatto
che limprenditore nei confronti del quale vengono prodotte le scritture contabili altrui (o almeno
dovrebbe essere) in grado di difendersi dalla pretesa avversaria utilizzando le proprie scritture contabili le quali, naturalmente, devono essere regolarmente tenute e devono rispettare tutte le formalit
prescritte dalla legge. Si tratta di una disposizione importante in quanto prevede una deroga al principio generale in base al quale nessuno pu costituire prove a proprio favore.
Al proposito si rende necessaria una precisazione in merito al coordinamento tra il disposto della Legge 383/2001 e altre norme in tema di scritture contabili. In particolare, come si gi detto, la Legge
383/2001 ha soppresso gli obblighi di vidimazione e bollatura iniziale previsti per il libro giornale e
per il libro inventari mancando per di coordinare tali norme con quanto disposto dallart. 2710 (c.c.
in tema di efficacia probatoria delle scritture contabili) e con quanto disposto dallart. 634 c.p.c. (in tema di validit delle prove scritte ai fini dellemanazione di un decreto ingiuntivo).
Lart. 2710 c.c. prevede che affinch i libri e registri contabili possano assumere efficacia probatoria essi debbano essere vidimati e bollati nelle forme di legge.
Lart. 634 c.p.c. distingue, invece, tra scritture contabili previste dal c.c. le quali possono essere considerate valide ai fini dellemanazione di un decreto ingiuntivo purch vidimate e bollate nelle forme di
legge e regolarmente tenute e scritture contabili previste dalla legislazione fiscale le quali possono
essere utilizzate come prova scritta per lemanazione di un decreto ingiuntivo quando siano tenute
con losservanza delle norme stabilite per tali scritture.
Al proposito esistono tre diverse interpretazioni in merito agli effetti del mancato coordinamento tra le norme citate precedentemente, le quali sono state fornite attraverso un autorevole contributo a
opera del Consiglio nazionale del Notariato con il documento n. 3804.
Secondo la prima interpretazione la conseguenza delleliminazione degli obblighi di vidimazione e bollatura delle scritture contabile comporterebbe la perdita, da parte delle stesse, della propria capacit probatoria.
Con la seconda interpretazione il venir meno di tale obbligo comporterebbe che lefficacia probatoria delle scritture contabili sarebbe subordinata solamente al requisito della regolare numerazione.
Con la terza interpretazione intermedia tra le due precedenti si distingue tra la regolare tenuta delle
scritture e la loro efficacia quale mezzo di prova. Infatti si riconosce che, ai fini della regolare tenuta, in
aderenza al dettato dellart. 2215 c.c., non pi necessaria la vidimazione e la bollatura del libro giornale e del libro inventari, adempimento che, invece, rimarrebbe comunque imprescindibile ai fini dellattribuzione alle predette scritture dellefficacia di cui agli artt. 2710 c.c. e 634 c.p.c. La presente interpreta-

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Libri e registri contabili obbligatori

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zione sembra quella pi aderente al dettato normativo in quanto non si capirebbe il motivo per il quale
allimprenditore lasciata comunque la possibilit prevista dallart. 2218 c.c. di bollare e vidimare facoltativamente i libri contabili e anche considerando il fatto che, se il legislatore avesse voluto procedere
alla modifica anche degli artt. 2710 c.c. e 634 c.p.c., vi avrebbe provveduto con una modifica espressa.
Problemi di sorta non si pongono in merito alle scritture contabili obbligatorie esclusivamente in base al
dettato della legislazione fiscale in quanto lart. 634 c.p.c., subordinando la validit di tali scritture esclusivamente allosservanza delle norme stabilite per tali scritture, rinvia in toto al dettato del legislatore
fiscale.

Contabilit informatizzata e sua disciplina Come previsto dallart. 7, comma 4, D.L. 357/1994, 1542
convertito in Legge 489/1994 (e modificato dallart. 3 della Legge 342/2000) la tenuta della contabilit
mediante supporti informatici e meccanografici regolare quando i dati in essi contenuti sono aggiornati entro 60 giorni dalla loro manifestazione sul supporto magnetico, sempre che la mancata trascrizione riguardi dati relativi allesercizio per il quale non siano scaduti i termini per la presentazione
delle relative dichiarazioni annuali e sia possibile stamparli contestualmente alla richiesta avanzata
dagli organi verificatori competenti e in loro presenza.
La risoluzione ministeriale del 9 novembre 2000, n. 167/E, riconosce come regolare la contabilit
meccanizzata di societ appartenenti a gruppi multinazionali che hanno la sede centrale allestero e filiali o sedi secondarie in Italia quando linserimento dei dati contabili e la successiva stampa, la conservazione degli stessi e della relativa documentazione avvengano presso la filiale o la sede secondaria
in Italia e lelaborazione dei dati venga effettuata in tempo reale tramite elaboratori situati allestero,
collegando i terminali dellorganismo italiano tramite rete telefonica o satellite, purch i dati registrati possano essere in ogni momento oggetto di stampa e in lingua italiana.
Nel momento in cui gli imprenditori affidano la tenuta della contabilit a terzi (centri elaborazione
dati, consulenti fiscali ecc.) questi ultimi hanno la possibilit (come previsto dalla Circ. 30 luglio 2002,
n. 60/E) di servirsi di libri e registri multiaziendali a striscia continua a condizione che venga, in primo luogo, per ogni periodo dimposta, attribuito un numero progressivo ai vari fogli utilizzati per i libri e i registri di ciascun cliente e vengano consegnati a ciascun cliente, entro il termine di scadenza di
presentazione della dichiarazione dei redditi, i fogli relativi alle registrazioni effettuate che sostituiscono i vari libri e registri.
La disposizione consente la tenuta della contabilit con sistemi meccanografici, ivi comprese le modalit informatiche, ma comporta lobbligo di procedere alla stampa delle scritture nel termine previsto per la presentazione delle dichiarazioni annuali dei redditi. Ladozione di tale criterio di tenuta delle scritture, che poi quello generalmente utilizzato, determina anche la necessit della loro conservazione su carta.
Contabilit digitalizzata Le regole relative alla tenuta e alla conservazione delle scritture conta- 1545
bili in quanto processi amministrativi aventi rilevanza giuridica esterna hanno subito unevoluzione che man mano ha recepito le innovazioni dettate dalla tecnologia.
Lart. 39 del D.Lgs. 7 marzo 2005, n. 82, Codice dellamministrazione digitale, stabilisce che i libri, i repertori e le scritture, ivi compresi quelli previsti dalla legge sullordinamento del notariato e
degli archivi notarili, di cui sia obbligatoria la tenuta, possono essere formati e conservati su supporti informatici in conformit alle disposizioni del citato codice e secondo le regole tecniche ivi
stabilite allart. 71.
A ogni effetto di legge, e ai fini civilistici in particolare, la tenuta della contabilit informatizzata come disciplinata dal D.P.R. 445/2000 e relative regole tecniche ex D.Lgs. 82/2005 considerata equipollente alla tenuta della contabilit con modalit tradizionali e ha piena efficacia giuridica al pari di
questultima, purch i documenti informatici contenenti le scritture contabili rispettino le disposizioni del codice civile in materia di numerazione progressiva delle pagine e ordine cronologico (art. 2215
c.c.) e in materia di ordinata tenuta della contabilit (art. 2219 c.c.) e che i documenti informatici
siano predisposti in modo da garantire la loro inalterabilit e provvisti di firma elettronica.
A partire dal 1 gennaio 2006 il documento informatico deve essere predisposto in modo da garantire
lidentificabilit dellautore e lintegrit del documento mediante la firma elettronica qualificata o la
firma digitale e deve essere garantita, inoltre, sia la leggibilit del documento o dei documenti sia la
possibilit di stamparli, qualora richiesto in sede di ispezioni o verifiche.
Le regole tecniche stabilite in tema di conservazione dei documenti sono state dettate mediante deliberazione del Centro nazionale per linformatica nella Pubblica Amministrazione (Cnipa) del 19 febbraio
2004.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

1548 Rilevanza tributaria della contabilit digitalizzata Il riconoscimento ai fini tributari delle
scritture contabili tenute con modalit informatiche desumibile dallart. 10, comma 6, del D.P.R. 445
del 2000 e dal D.M. 23 gennaio 2004, Modalit di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici e alla loro riproduzione in diversi tipi di supporto. Per ottenere che le scritture tenute e conservate con modalit informatiche abbiano rilievo anche ai fini tributari, occorre rispettare
oltre che le regole generali (D.P.R. 445/2000, DPCM 8 febbraio 1999 e deliberazione Aipa del 13 dicembre 2001 n. 42) quelle precisate dal D.M. 23 gennaio 2004, sia per la tenuta sia per la conservazione
delle scritture.
Il decreto in questione non si applica alle scritture e ai documenti rilevanti ai fini delle disposizioni tributarie nel settore doganale, delle accise e delle imposte di consumo di competenza dellAgenzia delle
dogane. In caso di conservazione delle scritture stampate o tenute su carta poi scannerizzate, memorizzate e attestate, necessaria, a fini fiscali, losservanza degli ulteriori obblighi previsti dallart. 4 del
D.M. 23 gennaio 2004.
Quanto illustrato vale anche per le scritture contabili relative ad anni precedenti lentrata in vigore del
D.M. 23 gennaio 2004, con conseguente possibilit di sostituire larchivio cartaceo esistente con un
archivio informatico, non solo per le scritture contabili obbligatorie sulla base delle norme del codice
civile ma anche per le scritture contabili obbligatorie ai soli fini tributari (per esempio i registri Iva).
La distruzione dei documenti analogici di cui sia obbligatoria la conservazione, e quindi anche delle
scritture contabili conservate su carta, consentita soltanto dopo il completamento della procedura
di conservazione digitale (art. 4, comma 4, del D.M. 23 gennaio 2004).

1551

Libri obbligatori secondo la disciplina civilistica

1557 Obblighi contabili Lart. 2214 c.c. dispone che limprenditore commerciale deve obbligatoriamente tenere:
il libro giornale;
il libro degli inventari;
il fascicolo della corrispondenza.
Per il fascicolo della corrispondenza che comprende le fatture, le lettere e i telegrammi, sia spediti,
sia ricevuti non esistono obblighi formali di tenuta. Tali documenti devono per essere conservati
per 10 anni, in azienda o presso terzi.
Oltre a quelle espressamente previste, la norma (art. 2214 c.c.) rende obbligatoria la tenuta di altre
scritture contabili correlate alla natura dellimpresa. Questa condizione strettamente connessa alle disposizioni che impongono la tenuta di libri e scritture per le societ o quelle relative a determinati settori (assicurazioni, istituti di credito ecc.).
Normalmente in questa generica definizione sono compresi:
il libro mastro;
il libro di prima nota;
il libro cassa;
il registro delle merci presso terzi e quello delle merci di terzi presso limpresa;
i libri paga e matricola per i dipendenti e il registro degli infortuni.
Lindividuazione di questi libri trae origine o conferma in disposizioni di natura fiscale che sopperiscono e integrano la generica disposizione del codice civile.
1560 Conservazione delle scritture contabili La conservazione delle scritture contabili resa obbligatoria sia dal codice civile sia dalla normativa fiscale. Dal punto di vista civilistico, lart. 2220 c.c. obbliga limprenditore alla conservazione dei registri per un periodo minimo di 10 anni a partire dallultima registrazione. Nel termine appena menzionato si devono conservare, per ciascun affare, copia di
lettere, fatture e telegrammi spediti e loriginale di quelli ricevuti.
La normativa fiscale, invece, rende obbligatoria la conservazione delle scritture contabili fino allo spirare del termine a disposizione dellAmministrazione finanziaria per leffettuazione di attivit di accertamento o comunque fino alla conclusione delle stesse, se in corso una procedura di accertamento.
Per cui, dal punto di vista fiscale, dovr rispettare i seguenti termini:
1. obbligo di conservazione per 4 anni (art. 43, comma 1, D.P.R. 600/1973 e art. 57, comma 1, D.P.R.
633/1972), a decorrere dal 31/12 dellanno successivo a quello in cui stata presentata la dichiarazione annuale;
2. obbligo di conservazione per 5 anni (art. 43, comma 2, D.P.R. 600/1973 e art. 57, comma 2, D.P.R.

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Libri e registri contabili obbligatori

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IL SISTEMA CONTABILE

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633/1972), a decorrere dal 31/12 dellanno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata
la dichiarazione annuale;
3. obbligo di conservazione delle scritture contabili fino alla data di definizione dellaccertamento
(art. 22, commi 1 e 2, D.P.R. 600/1973 e art. 39, comma 3, D.P.R. 633/1972), se in corso oltre i termini
di cui sopra, per cui se, allo spirare del termine del quarto anno successivo alla presentazione (nel caso di dichiarazione presentata) o del termine del quinto anno successivo alla presentazione (nel caso
di omessa presentazione della dichiarazione) sia in corso attivit di accertamento, la societ continuer a essere obbligata alla conservazione delle scritture obbligatorie dal punto di vista fiscale fino alla conclusione delle stesse.
Caso contabile: termine di 4 anni successivo allanno di presentazione della dichiarazione
1566
La societ Beta S.p.A. nellanno 2012 redige e presenta allAmministrazione finanziaria la dichiarazione dei redditi relativa allanno 2011 (modello Unico 2012/Redditi 2011). Essa sar obbligata alla conservazione delle scritture contabili fino
al 31/12 dellanno 2016 (termine ultimo concesso dalla legge allAmministrazione finanziaria per iniziare unattivit di
controllo sostanziale rettificando la dichiarazione e notificando un avviso di accertamento in rettifica).

I termini quadriennali e quinquennali di cui ai primi due punti (e relativamente, per, solo ai periodi
dimposta dal 1997 al 2002) sono prorogati di 2 anni se il contribuente non si avvalso delle norme
relative a concordato per gli anni pregressi, dichiarazione integrativa e condono tombale (disciplinati
dagli artt. 7, 8 e 9 della Legge 289/2002 e successive modifiche e integrazioni).
Caso contabile: termine di conservazione delle scritture contabili in caso di omessa presentazione 1572
della dichiarazione
Si fa lipotesi che sempre la societ Beta S.p.A. nellanno 2012 ometta di presentare la dichiarazione annuale relativa ai
redditi conseguiti nellanno 2011 (oppure presenti una dichiarazione nulla), essendo stata omessa (o considerata omessa) la presentazione della dichiarazione: lobbligo di conservazione delle scritture sar maggiorato di un anno perch
lAmministrazione finanziaria avr a disposizione un anno in pi per iniziare la sua attivit di accertamento (notificando
un avviso di accertamento dufficio) e quindi fino al 31/12 dellanno 2017.

Libro giornale

1575

Contenuto del libro giornale Il contenuto del libro giornale disciplinato dallart. 2216 del co- 1578
dice civile il quale prescrive che il libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni relative allesercizio dellimpresa []. Molto in dottrina si dibattuto su cosa dovesse intendersi con
lespressione giorno per giorno. In prima istanza ci si chiesto se lespressione giorno per giorno
fosse da intendersi in modo letterale cos da escludere la possibilit di raggruppamento delle operazioni per periodo (per esempio settimana, quindicina, mese ecc.).
Cos ci si chiesto se fosse lecito raggruppare:

le vendite giornaliere al dettaglio (senza emissione di fattura) regolate in contanti;


lammontare complessivo (mensile o trimestrale) dei rifornimenti di carburante documentato da apposite schede correttamente compilate;
le retribuzioni di un periodo temporale (generalmente mensile), anche se distinte tra diverse
persone.

La giurisprudenza (Corte App. Brescia, 21 novembre 1985, Foro IX) ritiene che limprenditore debba
effettuare registrazioni analitiche tutte le volte che le condizioni di esercizio siano tali da consentirle,
mentre possa ricorrere alle registrazioni riassuntive quando le condizioni del settore in cui opera le
impongano (per esempio, per le rilevazioni delle vendite effettuate giornalmente da un supermercato). Lunico vincolo esistente che i raggruppamenti siano omogenei e riferibili a operazioni compiute nel medesimo giorno. Parte della dottrina, invece, non ritiene ammissibile il raggruppamento
dei fatti gestionali interpretando letteralmente lespressione giorno per giorno.
Relativamente alla data delloperazione siccome il codice impone ladozione del criterio della cronologicit appare evidente che si debba far riferimento alle singole date in cui le operazioni sono avvenute.
Di conseguenza, la data di registrazione deve necessariamente coincidere con quella in cui il fatto amministrativo contabilizzato ha avuto manifestazione, ovvero:

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3. Come si tiene la contabilit

per le operazioni attive (poste in essere dallimpresa) la data in cui le singole operazioni hanno
avuto luogo, a prescindere da quella in cui la controparte, o comunque un soggetto terzo, ne riscontra
lesecuzione con linvio della corrispondenza, e prescindendo inoltre, per i rapporti di conto corrente,
anche dalla data della valuta, quella del giorno in cui loperazione avvenuta;
per le operazioni passive (poste in essere da soggetti terzi), si tratter invece della data in cui le
stesse sono state portate per la prima volta a conoscenza dellimpresa, per esempio per mezzo di un
documento proveniente dal terzo, qual la corrispondenza commerciale (in teoria anche in ritardo rispetto alla data effettiva delloperazione).
Le registrazioni (Ris. n. 9/2270 del 7 dicembre 1977) devono tutte essere effettuate con la data della
manifestazione delloperazione e non con quella della rilevazione. Non , per, richiesto il rispetto della cronologicit in funzione dellora in cui si sono succedute le varie operazioni. Allinterno della registrazione giornaliera si potr seguire un ordine basato:
sulla categoria delle operazioni (vendite, acquisti ecc.);
sulla numerazione stabilita nel piano dei conti.
Il libro giornale
Data

Codice

Conti

Descrizione

1/2

122.03.00

Crediti v/clienti

emessa fattura n. 234 su Pinky srl

1/2

100.01.01

Iva a debito

emessa fattura n. 234 su Pinky srl

1/2

8/2
8/2

050.11.23

100.05.05
122.03.00

Merci c/ vendite

Cassa

Crediti v/clienti

emessa fattura n. 234 su Pinky srl

riscossa fattura n. 234 da Pinky srl

riscossa fattura n. 234 da Pinky srl

Dare
4.840

4.840

Avere
4.000
840

4.840

1581 Termine di registrazione nel libro giornale Per quanto riguarda il termine entro il quale le registrazioni devono essere effettuate:
1. il codice civile si limita a disporre lobbligatoriet giornaliera delle annotazioni, senza evidenziare
un termine preciso: in genere, si considera vigente il criterio dellaggiornamento nel pi breve termine possibile;
2. la norma fiscale (art. 22 D.P.R. 600/1973) fissa il termine di 60 giorni dal verificarsi delloperazione
per la relativa registrazione sul libro giornale. I sistemi meccanografici dotati di memoria possono memorizzare le registrazioni contabili degli ultimi 60 giorni, senza la necessit della relativa trascrizione
su carta, a condizione che la mancata trascrizione riguardi esclusivamente lesercizio per il quale non
siano scaduti i termini per la presentazione della relativa dichiarazione annuale e sia possibile, in qualsiasi momento, trascrivere su supporto cartaceo i dati memorizzati. Di conseguenza, la stampa dei dati
deve essere generalmente effettuata entro i termini di presentazione della dichiarazione annuale.
1584 Libro giornale sezionale Pi sezionali di un libro giornale possono essere tenuti per scopi pratici
da aziende di vaste dimensioni che altrimenti si troverebbero in difficolt nel gestire un elevato numero di registrazioni contabili.
I sezionali vengono di solito istituiti in funzione delle tipologie di operazioni pi frequenti e sono
strutturabili come segue:
sezioni territoriali dellimpresa: operazioni compiute da sedi secondarie, filiali succursali, magazzini, depositi, stabilimenti, per garantire il collegamento tra la sede centrale e le proprie promanazioni periferiche;
operazioni omogenee compiute allinterno dellimpresa in differenti settori: sezionale dei clienti
(giornale delle vendite), sezionale dei fornitori (giornale degli acquisti), sezionale delle banche, sezionale della cassa.
Su tali sezionali le operazioni vengono registrate analiticamente e giorno per giorno, dovendo soddisfare le stesse disposizioni di legge gi descritte per la tenuta del libro giornale unico; in modo riassuntivo, cio per importi globali, le suddette operazioni saranno poi registrate periodicamente sul libro giornale generale. Tale procedura stata ritenuta corretta dallAmministrazione finanziaria (Ris. 27
maggio 1981 n. 9/875). I libri sezionali possono essere utilizzati anche da imprese divise cio che si avvalgono di pi filiali o succursali; in tal caso ogni filiale o succursale deve avere un libro giornale sezionale (che soddisfi i requisiti di vidimazione richiesti dalla legge) i cui dati confluiscono in un unico
libro giornale tenuto presso la sede centrale. Si ritiene di non pratica utilit limpiego dei libri tenuti
ai fini Iva come sezionali del libro giornale (impiego consentito con Ris. Fin. 9 agosto 1979 n. 9/1010),
poich le registrazioni dovrebbero essere esposte in modo pi completo rispetto a quello richiesto ai
fini Iva. Consentito , invece, limpiego dei libri Iva quali libri contabili anche ai fini delle imposte dirette per quei contribuenti fiscalmente considerati in contabilit semplificata.

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Libri e registri contabili obbligatori

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Messa in uso Prima di essere posto in uso deve essere numerato progressivamente in ogni pagina: 1587
non soggetto a bollatura n a vidimazione; la numerazione delle pagine effettuata direttamente
dallinteressato che attribuisce un numero progressivo a ogni pagina prima delluso, senza dover provvedere alla preventiva numerazione per blocchi di pagine. Linteressato applica limposta di bollo sulla
prima pagina ovvero se il versamento effettuato mediante il Mod. F23, con il codice tributo 458-T,
sulla prima pagina devono essere indicati gli estremi del versamento.
Libro inventari

1590

Definizione Il libro inventari, ex art. 2217, comma 1, c.c. deve redigersi allinizio dellesercizio del- 1593
limpresa e successivamente ogni anno; deve contenere lindicazione e la valutazione delle attivit e
delle passivit relative allimpresa; deve chiudersi con il bilancio desercizio, in maniera da evidenziare
gli utili conseguiti o le perdite subite; deve essere sottoscritto dallimprenditore.
Fiscalmente, lart. 15 del D.P.R. 600/1973 prevede che linventario debba indicare anche la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e per valore nonch il valore attribuito a ciascun gruppo precisando inoltre che, se dallinventario non si rilevano gli elementi che costituiscono
ciascun gruppo, occorre che siano tenute a disposizione dellAmministrazione finanziaria le distinte
servite per la compilazione dello stesso.
Nella prassi, dunque, il libro inventari si compone di due parti:
1. una parte analitica (o inventario stricto sensu), contenente la composizione quali-quantitativa del
patrimonio aziendale, ovvero lindicazione e la valutazione delle attivit e delle passivit patrimoniali,
raggruppabili in categorie omogenee per natura e valore con lindicazione della relativa consistenza.
Nel far ci nella prassi si suole esporre analiticamente per lo meno le voci clienti, fornitori e magazzino. Per la voce Cespiti si potrebbe redigere o un inventario analitico per singolo bene o esporre per
ogni categoria di beni la movimentazione intervenuta nellesercizio (acquisti-dismissioni) pur non riscontrandosi una prassi dominante sullargomento;
2. una parte sintetica contenente il bilancio desercizio (stato patrimoniale, conto economico e nota
integrativa).
Il Ministero ha disposto che i crediti verso i clienti possano essere indicati nel libro degli inventari per
lammontare complessivo precisando tuttavia che in tal caso lUfficio delle Imposte pu richiedere
lelenco nominativo dei clienti (Ris. Fin. 5 aprile 1975 n. 2/110974).
R&D S.p.A.
INVENTARIO DELLE MERCI AL 31/12/2012
DESCRIZIONE

U.m.

Quantit

Prezzo

Totale

kg

4.000,00

8,00

32.000,00

prolitati estrusi

metri linerari

8.900,00

10,00

89.000,00

prodotti da taglio termico

metri linerari

120.000,00

16,00

1.920.000,00

profilati in alluminio grezzi

totale

2.041.000,00

Linventario per limprenditore individuale Linventario oltre alle attivit e alle passivit rela- 1596
tive allimpresa deve indicare, nel caso di imprenditore individuale, anche quelle relative a questultimo (art. 2217 comma 1 c.c.). In effetti si ritiene che tale estensione sia stata posta poich per le obbligazioni assunte nei confronti di terzi limprenditore individuale risponde degli obblighi assunti anche
con il patrimonio personale e non soltanto con quello investito nellimpresa.

Termine per la redazione annuale Lart. 2217 c.c. e lart. 15, D.P.R. 600/1973, pi volte citati, 1599
hanno unificato il termine per la redazione annuale e sottoscrizione del libro inventari: 3 mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette. da tener presente che il riferimento temporale non fatto al giorno di effettiva presentazione della dichiarazione
dei redditi, ma al termine ultimo entro il quale la stessa dichiarazione va presentata.

Sottoscrizione Entro il termine suindicato linventario deve essere sottoscritto dal titolare del- 1602
limpresa o dallamministratore o dal rappresentante legale per le societ e gli enti.
Conservazione Il libro inventari deve essere conservato:
ai fini civilistici, per 10 anni dalla data dellultima registrazione (art. 2220 c.c.);
ai fini fiscali, fino a quando non siano stati definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo dimposta, anche oltre i 10 anni previsti dal codice civile.

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IL SISTEMA CONTABILE

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0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Si ricorda che il tempo utile per lAmministrazione finanziaria per procedere alla notifica di accertamenti pi breve sia per IIva che per le imposte dirette. E pi precisamente, a decorrere dalle
dichiarazioni presentate dal 1 gennaio 1999, gli atti di accertamento sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini Iva devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del 4 anno
successivo a quello in cui stata presentata la dichiarazione o, se la dichiarazione stata omessa, entro il 31 dicembre del 5 anno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata.
1608 Luogo di conservazione II luogo di conservazione delle scritture contabili generalmente la sede
legale o amministrativa dellazienda. Se limprenditore dichiara che il libro inventari ed eventualmente altre scritture contabili si trovano presso un altro soggetto (commercialista, associazione di categoria, centro di elaborazione dati ecc.) deve esibire, in caso di verifiche e controlli documentali,
lattestazione del soggetto presso cui sono depositate, recante la dettagliata distinta delle scritture ivi
conservate.

Libro mastro

1611

1614 Definizione Il libro mastro il libro che raccoglie tutte le schede contabili accese ai singoli conti
usati dallazienda. Pur rientrando tra quei libri che il codice civile prevede solo se richiesti dalla natura e dalle dimensioni dellimpresa, la tenuta del libro mastro praticamente irrinunciabile per il corretto funzionamento della contabilit aziendale.
Fiscalmente, a tale conclusione porta anche lart. 14, comma 1, lett. c), D.P.R. 600/1973 che dispone
che limpresa debba tenere le scritture ausiliarie ove registrare gli elementi patrimoniali e reddituali
raggruppati in categorie omogenee in modo da consentire di desumere chiaramente e distintamente i
componenti positivi e negativi che concorrono alla determinazione del reddito. Il legislatore fiscale,
quindi, denomina scritture ausiliarie quelle scritture che nella pratica contabile sono denominate libro mastro.
Detto libro costituito, come detto, dallinsieme delle schede contabili accese ai singoli conti dello
stato patrimoniale e del conto economico in perfetta aderenza con quanto stabilito nel piano dei conti adottato dallimpresa. Limpiego del libro mastro consente quindi di individuare con appositi calcoli, le singole rilevazioni contabili accese a fronte di ogni conto di contabilit generale delle operazioni
aziendali inserite in partita doppia nel libro giornale.
Pertanto, la rilevazione cronologica delle operazioni aziendali sul libro giornale mediante registrazioni sistematiche avr come riflesso anche linserimento degli importi di dette operazioni nelle schede
di mastro relative ai conti coinvolti nelle registrazioni contabili. Soltanto facendo riferimento al contenuto del libro si possono recuperare i saldi delle singole schede (ovvero dei singoli conti) di mastro
e, a fine esercizio, sar la base per la formazione del bilancio dellimpresa.
La scheda contabile del libro mastro accesa al conto Crediti v/clienti
cod. conto: 122.03.00 - Crediti v/clienti
Data

02/02
03/02
09/02

Descrizione

emessa fattura n. 234 su Pinky srl


emessa fattura n. 237 su Ticin group srl
riscossa fattura n. 234 da Pinky srl

Contropartita

diversi
diversi
Cassa

Dare

4.800,00
1.100,00

Avere

4.800,00

Saldo

1.200,00
6.000,00
7.100,00
2.300,00

Si tenga presente che le registrazioni a libro mastro riguardano i conti analitici. Il mastro prodotto dai
programmi informatici formato da conti a sezioni riunite i cui dati di input sono provenienti dalle
registrazioni a libro giornale. Le scritture a libro mastro sono intestate, in realt, ai sottoconti analitici e non al conto Crediti v/clienti.

1617

Libri e registri obbligatori per le imprese


In questa sezione si proceder a elencare i libri e i registri che la normativa civilistica e fiscale rendono
obbligatori per le imprese individuali, per le societ di persone e per le societ di capitali.

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Libri e registri contabili obbligatori

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Libri e registri obbligatori per le imprese individuali

1620

In sintesi La disciplina civilistica prevede, obbligatoriamente, per tale tipologia di imprese ladozio- 1621
ne dei seguenti libri e documenti:

libro giornale;
libro inventari;
fascicolo della corrispondenza commerciale.

La disciplina fiscale prevede, invece:


per le imprese in contabilit ordinaria: libro giornale e libro inventari, registri Iva (fatture emesse, corrispettivi e acquisti), scritture ausiliarie (o conti di mastro), contabilit di magazzino (solo in
caso di superamento di determinati limiti di ricavi e di rimanenze finali), registro beni ammortizzabili (facoltativo a condizione che le registrazioni siano effettuate sul libro giornale o sul libro inventari);
per le imprese in contabilit semplificata: esonero dalla tenuta dei registri obbligatori a eccezione
dei registri Iva e del registro beni ammortizzabili;
per le imprese che adottano il regime previsto dallart. 13, Legge 388/2000: nessun registro (in quanto tali contribuenti sono esonerati dagli adempimenti relativi alla registrazione e alla tenuta delle scritture contabili ai fini dei redditi, dellIva e dellIrap oltre che da liquidazioni, dichiarazioni e versamenti periodici dellIva), anche se rimane lobbligo di conservare i documenti ricevuti e copia di quelli emessi;
per le imprese che adottano il regime dei contribuenti minimi ex Legge 244/2007: i contribuenti
in questione sono esonerati da tutti gli adempimenti in tema di registrazione e dichiarazione. Sono
solamente obbligati a numerare e conservare le fatture di acquisto e le bolle doganali oltre che alla
certificazione dei corrispettivi.

Libri e registri obbligatori per le societ di persone


Per quanto riguarda le societ di persone la disciplina codicistica prevede ai fini del rispetto della normativa in tema di scritture contabili la tenuta dei seguenti libri e documenti:

libro giornale;
libro inventari;
fascicolo della corrispondenza commerciale;

oltre alle altre scritture richieste dalla natura e dalla dimensione dellattivit (come per esempio il libro mastro).
La disciplina fiscale prevede, invece:
per le imprese in contabilit ordinaria: libro giornale e libro inventari, registri Iva (fatture emesse, corrispettivi e acquisti), scritture ausiliarie (o conti di mastro), contabilit di magazzino (solo in
caso di superamento di determinati limiti di ricavi e di rimanenze finali), registro beni ammortizzabili (facoltativo a condizione che le registrazioni siano effettuate sul libro giornale o sul libro inventari);
per le imprese in contabilit semplificata: esonero dalla tenuta dei registri obbligatori a eccezione
dei registri Iva e del registro beni ammortizzabili.
Come si gi visto lart. 2214 c.c. dispone per limprenditore la tenuta del libro giornale e del libro degli inventari oltre al fascicolo della corrispondenza, costituito dalla conservazione, per ciascun affare,
degli originali delle lettere, telegrammi e fatture ricevute e spedite.
La norma in questione stabilisce che limprenditore obbligato alla tenuta delle altre scritture contabili (dette relativamente obbligatorie) che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dellimpresa.
Tali scritture, ancorch la scelta di quali sistemi sia rimessa allimprenditore, debbono considerarsi
obbligatorie nel senso che la loro mancata tenuta non consente la fedele rappresentazione degli affari
compiuti. Le scritture contabili e il fascicolo della corrispondenza vanno conservati per 10 anni a partire dalla data dellultima registrazione, anche mediante riproduzione fotografica o registrazione su
supporto magnetico (art. 2946 c.c.; art. 7-bis D.L. 10 giugno 1994, n. 357 convertito in Legge 489
dell8 agosto 1994). Quanto detto rappresenta il contenuto minimo dellobbligo per ogni imprenditore
commerciale. Oltre alle scritture appena citate vi sono le scritture contabili facoltative, che limprenditore pu scegliere di compilare per meglio controllare la sua attivit, e le scritture contabili obbligatorie per alcuni soggetti: per esempio i libri sociali per le societ dotate di personalit giuridica o il libro dei fidi per le banche.

1623

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Il libro giornale un registro cronologico-analitico in cui le operazioni sono indicate giorno per giorno.
La norma indica due criteri di redazione: la cronologicit e limmediatezza delliscrizione. Questo secondo requisito , tuttavia, generalmente disatteso in quanto il commerciante usa ricopiare le operazioni da
un brogliaccio. Spesso non rispettato nemmeno il requisito dellindividualit dellannotazione in quanto le operazioni sono annotate in gruppi. Tale prassi sostanzialmente permessa. Naturalmente, la registrazione che non permette lindividuazione delle singole operazioni, non costituir prova delle stesse.
Il libro degli inventari invece un registro periodico-sistematico. Esso deve essere redatto allinizio
dellimpresa e poi ogni anno. In esso devono essere elencate le attivit e le passivit relative allimpresa e quelle dellimprenditore estranee alla medesima (art. 2217 c.c.). Linventario si chiude con la trascrizione del bilancio. Il bilancio si compone dello stato patrimoniale e del conto economico e della
nota integrativa. Nel primo documento devono risultare, con evidenza e verit, la contrapposizione
tra attivit e passivit e, dal confronto, il risultato dellesercizio: utile o perdita.
Nel conto economico sono indicate le fonti dei ricavi e delle perdite. Nel terzo documento vanno inclusi i criteri utilizzati ai fini della valutazione delle voci iscritte nei due documenti precedenti.
Le regole in tema di redazione del bilancio sono analiticamente descritte in relazione alla disciplina
della societ per azioni (artt. 2423-2435 c.c.).
Il fascicolo della corrispondenza un allegato alle scritture contabili ordinato per ciascun affare secondo un criterio sistematico.

Libri e registri obbligatori per le societ di capitali

1626

Le societ di capitali sono destinatarie di una serie di norme codicistiche che prevedono obblighi ulteriori rispetto a quelli imposti agli imprenditori individuali e alle societ di persone. Infatti il codice civile prevede la tenuta dei seguenti libri e registri:

libro giornale;
libro inventari;
fascicolo della corrispondenza commerciale.

A questi tre si aggiungono quelli previsti dalla normativa codicistica in materia societaria e sono i seguenti:
libro dei soci nel quale devono essere annotati, in maniera distinta per ogni categoria, il numero
delle azioni, il cognome e il nome dei titolari delle azioni nominative, i trasferimenti e i vincoli (pegno, usufrutto, sequestro) su di essi gravanti, i versamenti eseguiti;
libro delle obbligazioni (in caso di emissione) il quale deve contenere lindicazione dellammontare delle obbligazioni emesse e di quelle estinte, il cognome e il nome dei titolari delle obbligazioni
nominative e i trasferimenti e i relativi vincoli;
libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee nel quale devono essere trascritti anche
i verbali redatti per atto pubblico;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del consiglio di amministrazione o del consiglio di gestione, solo nel caso in cui la struttura dellamministrazione sia plurisoggettiva;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del collegio sindacale o del consiglio di sorveglianza o
del comitato per il controllo sulla gestione;
libro delle adunanze e delle deliberazioni del comitato esecutivo (se esistente);
libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee degli obbligazionisti (se sono state
emesse obbligazioni);
libro degli strumenti finanziari emessi ai sensi dellart. 2447-sexies c.c.
I primi quattro libri e il libro degli strumenti finanziari sono tenuti a cura degli amministratori o dei
componenti del consiglio di gestione ai quali compete anche la tenuta delle scritture contabili obbligatorie. Per quanto riguarda la normativa fiscale ricordiamo che le societ di capitali sono tenute obbligatoriamente alladozione del regime di contabilit ordinaria per il quale sono obbligatori i seguenti libri e registri:

libro giornale;
libro inventari;
registri Iva (fatture emesse, corrispettivi e acquisti);
scritture ausiliarie (o conti di mastro);
contabilit di magazzino;
registro beni ammortizzabili.

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Libri e registri contabili obbligatori

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Modalit di tenuta dei libri sociali da parte delle societ di capitali Le societ di capita- 1629
li sono obbligate alla tenuta dei libri sociali per cui prima della messa in uso richiesta la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio. Per la numerazione e bollatura di libri e registri tenuti da esercenti imprese, soggetti dimposta agli effetti dellIva, la tassa di concessione governativa
dovuta annualmente per le sole societ di capitali nella misura forfetaria di euro 309,87, prescindendo dal numero dei libri o registri tenuti e delle relative pagine; tale misura elevata a euro 516,46 se
il capitale o il fondo di dotazione supera, alla data del 1 gennaio, limporto di euro 516.456,90.
Il tributo in questione deve essere corrisposto entro il termine di versamento dellimposta sul valore
aggiunto dovuta per lanno precedente (16 marzo), mediante delega alle aziende e agli istituti di credito che provvedono a versarla alle sezioni della Tesoreria provinciale dello Stato; per lanno di inizio
dellattivit la tassa va corrisposta in modo ordinario prima della presentazione della relativa dichiarazione nella quale devono essere indicati gli estremi dellattestazione di versamento. Per lanno di inizio dellattivit la tassa di concessione governativa per la vidimazione libri sociali deve essere corrisposta mediante bollettino di c/c postale, prima della presentazione della relativa dichiarazione dinizio
attivit nella quale devono essere indicati gli estremi dellattestazione di versamento.
Libro dellamministratore unico Il codice civile in tema di societ per azioni non prevede un ob- 1632
bligo specifico relativamente al libro delle decisioni dellamministratore unico. Ci si pone il problema,
per, di capire se, almeno, si pu riscontrare una previsione, nellambito del codice civile, in ordine allampliamento della dotazione di libri sociali.
Si deve avvertire che nessuna possibilit data dagli articoli sui libri sociali obbligatori (in questo senso rubricati) e precisamente:

art. 2421 c.c., in quanto alla disciplina delle S.p.A.;


art. 2478 c.c., per quella delle S.r.l.

C da dire per che le decisioni dellamministratore unico sono da annotare se sono rilevanti per la vita della societ, come le decisioni riguardanti la struttura e lorganizzazione oltre a quelle che determinano incidenze significative sul patrimonio e sul reddito.
Lamministratore unico, oltre allamministratore delegato, tenuto alla verifica delladeguatezza dellassetto organizzativo, amministrativo e contabile alla natura e alle dimensioni dellimpresa per cui
lamministratore unico dovrebbe periodicamente annotare sul proprio libro notizie in merito allandamento della gestione, nonch notizie relative alle operazioni di maggior rilievo (per dimensioni o caratteristiche) effettuate dalla societ o dalle sue controllate. Non vanno nemmeno trascurate, specialmente nelle societ di maggiori dimensioni, le notizie in merito ai piani strategici, industriali e finanziari.
chiaro che lamministratore unico in qualsiasi momento potrebbe essere chiamato a giustificarsi in
merito al proprio operato e in questo caso laver annotato le decisioni significative assunte a suo tempo pu essere di ausilio sia per ricordare, sia per giustificare le valutazioni via via adottate.

Libro delle obbligazioni Il libro delle obbligazioni deve indicare: lammontare delle obbligazioni 1635
emesse; lammontare delle obbligazioni estinte; la tipologia delle obbligazioni (al portatore o nominative); il cognome e il nome dei titolari (per quanto riguarda le obbligazioni nominative); i trasferimenti di propriet; i vincoli a esse relativi; lindicazione delle obbligazioni convertibili in azioni.
Il rappresentante comune degli obbligazionisti pu esaminare il libro in questione e pu ottenerne
estratti a proprie spese.
Lobbligo di aggiornare il libro delle obbligazioni demandato agli amministratori ovvero ai componenti del consiglio di gestione.
Sono necessarie (prima della messa in uso) la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
Inoltre richiesto il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.
Libro degli strumenti finanziari Il libro degli strumenti finanziari deve recare lindicazione del- 1638
le caratteristiche dei titoli, lammontare di quelli emessi e di quelli estinti, le generalit dei titolari nel
caso di strumenti nominativi, trasferimenti e i vincoli a essi relativi.
Lobbligo di aggiornarlo posto a carico degli amministratori, ovvero dei componenti del consiglio di
gestione. Sono inoltre obbligatorie, prima della messa in uso, la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
Agli obblighi appena citati si aggiunge poi quello del versamento (cumulativo per tutti i libri sociali)
della tassa di concessione governativa entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro
516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

1641 Libro dei soci Il libro dei soci deve indicare il numero di azioni, il cognome e nome del titolare delle azioni nominative, i trasferimenti avvenuti, i vincoli a esse relativi e i versamenti eseguiti.
Relativamente alla categoria di azioni emesse occorre menzionare nel libro soci lesistenza delle seguenti categorie di azioni speciali (ovviamente se emesse):
azioni privilegiate: si tratta di azioni che attribuiscono una prelazione nella ripartizione degli utili e nel rimborso del capitale allo scioglimento della societ, ovvero solo nelluno o nellaltro caso;
azioni a voto plurimo: sono titoli che attribuiscono pi di un voto per ogni singola azione. Sono
state vietate dal codice del 1942 quindi quelle ancora esistenti sono state emesse anteriormente a tale
data;
azioni a voto limitato: in questo caso il voto limitato solamente alle assemblee straordinarie.
Lemissione di tale tipo di azioni non pu superare (insieme a quelle di risparmio) la met del capitale
sociale;
azioni di risparmio: si tratta di azioni prive del diritto di voto ma privilegiate nella ripartizione degli utili e nel rimborso del capitale. Lemissione riservata solo alle societ quotate;
azioni di godimento: sono quelle riservate ai possessori delle azioni rimborsate a seguito di una riduzione del capitale sociale.
azioni a favore dei prestatori di lavoro: le azioni in questione sono emesse gratuitamente dalla societ e assegnate ai dipendenti a fronte di un corrispondente aumento di capitale mediante lutilizzo di
utili non distribuiti agli azionisti, in deroga al principio in base al quale, in caso di aumento gratuito di
capitale, lassegnazione delle relative azioni debba essere fatta a favore di tutti gli azionisti in proporzione a quelle da loro possedute. La successiva vendita delle azioni da parte del dipendente determina
una plusvalenza tassabile in ragione del corrispettivo della cessione. Il valore delle azioni in questione
non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente (di conseguenza escluso da ogni onere contributivo e fiscale) se le azioni sono offerte alla generalit dei dipendenti, cio a tutti i dipendenti (anche se le azioni sono assegnate individualmente ai dipendenti e non collettivamente alla massa) e se
per ciascun periodo dimposta e per ogni dipendente il valore complessivo delle azioni offerte non deve superare euro 2.065,83. Tali azioni devono restare nel possesso del dipendente per almeno tre anni
a partire dal momento della percezione.
Lobbligo di aggiornamento del libro posto a carico degli amministratori oppure dei componenti
del consiglio di gestione. In favore dei soci previsto il diritto di esaminare il presente libro e di ottenerne estratti a proprie spese.
Prima della messa in uso, necessaria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
obbligatorio inoltre il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro
516.456,90.
Lart. 16 della Legge 28 gennaio 2009 n. 2 (Legge di conversione del D.L. 29 novembre 2008 n. 185, cosiddetto decreto anti-crisi) ha abolito lobbligo a carico delle societ a responsabilit limitata e delle
societ consortili a responsabilit limitata di tenuta del libro soci e di deposito annuale presso il Registro delle Imprese dellelenco soci. Tali adempimenti, a far data dal 1 marzo 2009, sono sostituiti dal
deposito (con effetti verso la societ) e dalla successiva iscrizione (con effetti verso i terzi) presso il Registro delle Imprese degli atti di cessione di quote sociali.
1644 Libro delle adunanze e delle deliberazioni del comitato esecutivo Sul libro delle adunanze e delle deliberazioni del comitato esecutivo vanno annotati i verbali delle riunioni. Lobbligo di
aggiornarlo posto a carico dello stesso comitato esecutivo. Prima della messa in uso esso va numerato in ogni pagina e bollato in ogni foglio. Come per gli altri libri prima menzionati, richiesto, poi, il
versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.
1647 Libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee Nel libro delle adunanze e delle
deliberazioni delle assemblee va effettuata la trascrizione dei verbali in occasione della riunione dei soci
(assemblea ordinaria e straordinaria); richiesta anche la trascrizione dei verbali redatti per atto pubblico.
Lobbligo di aggiornamento del libro in questione a carico degli amministratori ovvero ai componenti del consiglio di gestione.
I soci e il rappresentante comune degli obbligazionisti hanno il diritto di esaminarlo e di ottenerne
estratti a proprie spese. Prima della messa in uso, necessaria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
richiesto, poi, il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.

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Libri e registri contabili obbligatori

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Libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee degli obbligazionisti Il li- 1650
bro in questione include i verbali delle riunioni tenute dallassemblea degli obbligazionisti. Lobbligo
del suo aggiornamento ricade in capo al rappresentante comune degli obbligazionisti. I singoli obbligazionisti hanno diritto di esaminare il presente libro e di ottenerne estratti a proprie spese.
Prima delluso, obbligatoria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
richiesto, poi, il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.
Libro delle deliberazioni del consiglio di amministrazione/consiglio di gestione Sul 1653
presente libro vanno, di volta in volta, indicate le presenze degli amministratori e le decisioni prese.
Lobbligo della sua tenuta va tenuto distinto da quello di redigere i verbali delle riunioni. Infatti la
mancata verbalizzazione indifferente ai fini della validit delle deliberazioni stesse. Pertanto, le deliberazioni non verbalizzate hanno egualmente piena validit sia nei rapporti interni sia nei confronti
dei terzi che ne siano venuti a conoscenza (Corte Cassaz. 30 maggio 1962, n. 1322) per cui mancando
lobbligo della verbalizzazione sufficiente indicare le operazioni compiute anche se non risultino da
veri e propri verbali.
La legge non prevede, ai fini della validit delle delibere, la loro verbalizzazione per cui, come appena
detto, le delibere prive di verbalizzazione restano pienamente valide ed efficaci (Corte Cassaz. 5 maggio 1989, n. 2127; 28 settembre 1973, n. 2438).
La verbalizzazione tuttavia risulta opportuna anche per documentare la dissociazione degli amministratori dissidenti o per verificare lastensione dal voto di chi era in conflitto dinteressi.
La verbalizzazione in alcuni casi necessaria per procedere a oneri pubblicitari, come per esempio nel
caso di delega di poteri a un comitato esecutivo o ad amministratori delegati ovvero, nel caso di attivit dellassemblea delegata, allorgano amministrativo. Da quanto detto consegue che la verbalizzazione pu essere fatta anche in tempi successivi alla delibera e non quindi contestualmente.
Il verbale viene redatto dal presidente il quale si avvale della collaborazione di un segretario (che pu
essere anche un terzo, per esempio un dipendente della societ), sottoscritto da entrambi e inserito
nel libro delle adunanze e deliberazioni. Il verbale deve contenere tutte le modalit di svolgimento della riunione (indicazione dei presenti, discussione, risultati ecc.).
concessa la possibilit a ogni amministratore di far risultare dal verbale il proprio dissenso (cfr. art.
2392, comma 3, c.c.).
Prima delluso, obbligatoria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
richiesto, poi, il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.

Libro delle deliberazioni del consiglio di sorveglianza/comitato per il controllo sulla 1656
gestione Il libro delle deliberazioni del consiglio di sorveglianza/comitato per il controllo sulla gestione comprende i verbali delle deliberazioni. Lobbligo del suo aggiornamento posto a carico del
consiglio di sorveglianza oppure del comitato per il controllo sulla gestione, a seconda del tipo di sistema prescelto.
Prima delluso obbligatoria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
richiesto, poi, il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.

Libro delle riunioni del consiglio di amministrazione/consiglio di gestione Sul libro in 1659
questione vanno, di volta in volta, annotate le presenze degli amministratori e le decisioni prese. Al
proposito sufficiente indicare le operazioni compiute anche se non risultino da veri e propri verbali
(non previsto, infatti, lobbligo della verbalizzazione).
Prima della messa in uso, necessaria la numerazione in ogni pagina e la bollatura in ogni foglio.
richiesto, poi, il versamento (cumulativo per tutti i libri sociali) della tassa di concessione governativa
entro il 16 marzo nella misura di euro 309,87, ovvero euro 516,46 se il capitale supera euro 516.456,90.

Libri e registri obbligatori ai fini delle imposte sui redditi

1662

Introduzione In linea generale, ai fini delle imposte dirette lart. 14 del D.P.R. 600/1973 prescrive 1665
per le societ di capitali, quelle di persone e le imprese individuali la tenuta del libro giornale, del libro inventari, dei cespiti ammortizzabili e delle scritture ausiliarie occorrenti alla determinazione del
reddito di esercizio e del capitale di funzionamento.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

I libri contabili possono essere tenuti direttamente dal contribuente nei luoghi in cui viene esercitata lattivit (sede legale, amministrativa o produttiva) oppure da altri soggetti (dottori commercialisti, centri elaborazione dati) presso le proprie sedi (art. 35, comma 2, D.P.R. 633/1972). In tale ultimo
caso necessario che il depositario rilasci al contribuente unattestazione contenente lelenco delle
scritture in suo possesso, nonch la sua disponibilit alla loro esibizione, su richiesta degli organi di
controllo.
1668 I libri e gli adempimenti richiesti ai fini delle imposte dirette Il D.P.R. 600/1973 in tema
di accertamento delle imposte sui redditi richiede la tenuta:
del libro giornale e quello degli inventari (art. 14, D.P.R. 600/1973);
delle scritture ausiliarie ove raggruppare in categorie omogenee gli elementi patrimoniali e reddituali per poter desumere i componenti negativi e positivi di reddito (art. 14, D.P.R. 600/1973);
delle scritture ausiliarie di magazzino per poter seguire le variazioni intervenute nella consistenza degli inventari annuali (art. 14, D.P.R. 600/1973). Tali scritture sono richieste per le aziende dal secondo esercizio successivo a quello in cui per la seconda volta consecutivamente i ricavi e le rimanenze sono superiori rispettivamente a euro 5.164.568,99 e a euro 1.032.913,80;
del libro dei cespiti ammortizzabili (art. 16, D.P.R. 600/1973).
1669 Luogo di conservazione delle scritture contabili La Ris. 14 giugno 2011 n. 65/E fornisce
chiarimenti in merito alle modalit di comunicazione delle variazioni dei dati relativi al luogo di tenuta e conservazione delle scritture contabili, ex art. 35, comma 3, del D.P.R. 633/9172.
Obbligo di dichiarazione. Lart. 35 del D.P.R. 633/1972 prevede che i soggetti che intraprendono
lesercizio di unimpresa, arte o professione nel territorio dello Stato, o vi istituiscono una stabile organizzazione, devono entro 30 giorni farne dichiarazione allAgenzia delle Entrate. Lo stesso articolo
indica gli elementi che devono risultare dalla dichiarazione di inizio attivit, fra i quali alla lettera d) il
luogo o i luoghi in cui sono tenuti e conservati i libri, i registri, le scritture e i documenti prescritti.
Infine, si stabilisce che il contribuente deve dichiarare, fra laltro, la variazione degli elementi elencati
entro 30 giorni dallavvenuta variazione. Grava, pertanto, sul contribuente lobbligo di dichiarare entro 30 giorni allAgenzia delle Entrate la variazione degli elementi risultanti dalla dichiarazione di inizio attivit, compresa la variazione del luogo di tenuta e conservazione delle scritture contabili. Le disposizioni richiamate non prevedono obblighi di comunicazione allAgenzia delle Entrate a carico del
terzo depositario nel caso in cui, cessato il rapporto di deposito, riconsegna al contribuente le scritture contabili.
Presentazione della dichiarazione. I modelli per le dichiarazioni di inizio o cessazione di attivit ai fini Iva e per la comunicazione della variazione dei dati, approvati con provvedimento del Direttore dellAgenzia delle entrate del 29 dicembre 2009, sono:

il modello AA7/10 per i soggetti diversi dalle persone fisiche;


il modello AA9/10 per le imprese individuali e i lavoratori autonomi.

I soggetti tenuti alliscrizione nel Registro delle imprese ovvero alla denuncia al Repertorio delle notizie economiche e amministrative REA (individuati dal D.P.R. 7 dicembre 1995 n. 581) trasmettono i
modelli AA7 o AA9 mediante la Comunicazione Unica di cui allart. 9, comma 7, del D.L. 31 gennaio
2007 n. 7, convertito con modificazioni dalla Legge 2 aprile 2007 n. 40, da presentare al Registro delle
imprese per via telematica o su supporto informatico. La Comunicazione Unica viene presentata anche per dichiarare informazioni di interesse esclusivo dellAgenzia delle Entrate e, pertanto, la stessa
pu essere utilizzata anche per dichiarare la variazione del luogo o dei luoghi in cui sono tenute le
scritture contabili, senza che siano dovuti diritti di segreteria (Decreto Direttoriale 17 giugno 2010 del
Ministero dello Sviluppo Economico) n imposta di bollo (Risoluzione n. 24 del 29 marzo 2010 dellAgenzia). I soggetti che non sono tenuti alla presentazione della Comunicazione Unica presentano i
modelli AA7 o AA9 allAgenzia delle Entrate con le seguenti modalit: presso un qualsiasi ufficio dellAgenzia direttamente o a mezzo di persona appositamente delegata; a mezzo servizio postale mediante raccomandata; in via telematica, con le modalit stabilite dal comma 10 del citato art. 35.
Attivit del depositario. In caso di variazione del luogo di conservazione delle scritture contabili,
lobbligo di comunicare allAgenzia delle Entrate la variazione dei dati, attraverso il modello AA7 o il
modello AA9, deve essere assolto dal contribuente e non pu essere correttamente soddisfatto dal terzo con il quale cessa il rapporto di deposito. Il depositario, in base alle disposizioni che disciplinano le
modalit di trasmissione della dichiarazione sopra richiamate, pu, tuttavia, provvedere alla presentazione del modello AA7 o del modello AA9, quale persona delegata dal contribuente o, in presenza di

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Libri e registri contabili obbligatori

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IL SISTEMA CONTABILE

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prescritti requisiti, in qualit di incaricato alla trasmissione telematica. Se non si verificano le anzidette ipotesi, il depositario pu chiedere al contribuente prova dellavvenuta presentazione della dichiarazione di variazione dei dati, considerato linteresse al corretto adempimento dellobbligo di comunicazione di cui trattasi, anche ai fini di eventuali accessi o richieste di ispezioni documentali ex art. 52 del
D.P.R. 633/1972. Nelleventualit che non abbia conferma dellavvenuta presentazione della dichiarazione, il depositario pu comunicare allufficio dellAgenzia delle Entrate, territorialmente competente sulla base del domicilio fiscale del contribuente, lavvenuta risoluzione del rapporto di deposito allegando una copia del verbale di consegna delle scritture. Il depositario pu presentare analoga comunicazione nel caso in cui sia stato impossibilitato a restituire le scritture contabili al contribuente, indicandone la motivazione.

Libro giornale
Il libro giornale Si veda  SC 1578.

1671
1674

Libro inventari
Il libro degli inventari (art. 14 D.P.R. 600/1973) Si veda  SC 1593.
Libro cespiti ammortizzabili

1677
1680
1683

Contenuto del libro dei cespiti ammortizzabili Il registro dei beni ammortizzabili potrebbe 1686
senza dubbio essere incluso tra quei libri che generalmente il codice civile raggruppa tra le altre
scritture contabili richieste dalla natura e dimensioni dellimpresa anche se lassenza di disposizioni civilistiche specifiche sembrerebbe lasciare margini di discrezionalit alla sua predisposizione; di ben pi intensa portata la norma fiscale che specificamente prevede la sua tenuta (art. 16
D.P.R. 600/1973).
In alternativa, limprenditore ha la facolt di eseguire le relative annotazioni:
a) per i soggetti in contabilit ordinaria, nel libro degli inventari (art. 2 D.P.R. 695/1996) ovvero
sul libro giornale, purch, in questultimo caso, il contribuente sia in grado di fornire, su richiesta dellAmministrazione finanziaria, in forma sistematica gli stessi dati che sarebbero indicati nel libro cespiti (art. 12 D.P.R. 435/2001);
b) per i soggetti in contabilit semplificata, nel registro Iva degli acquisti (art. 2 D.P.R. 695/1996).
Il registro dei beni ammortizzabili, fornendo informazioni di dettaglio sui cespiti ammortizzabili,
condizione necessaria per la deducibilit dei costi per ammortamenti e manutenzioni dallimponibile
rilevante per le imposte dirette.
Nel caso il libro sia attivato, esso soggetto alla numerazione iniziale delle pagine in esenzione dellimposta di bollo e della tassa di concessione governativa.
Ai fini della registrazione nel libro cespiti si distingue tra:
i beni immobili e i beni mobili iscritti in pubblici registri (per esempio autoveicoli, aeromobili,
navi);
i beni ammortizzabili diversi da quelli sopra indicati (es. impianti, macchinari, attrezzature, mobili, arredi ecc.) che possono essere inseriti raggruppati in categorie omogenee per anno di acquisizione e coefficienti di ammortamento ma devono pur sempre fornire le indicazioni elencate al punto I);
i beni gratuitamente devolvibili per i quali si indica distintamente la quota annua che affluisce al
fondo di ammortamento finanziario.
Nel caso di quote di ammortamento applicate in misura inferiore alla met di quelle consentite dai
coefficienti fiscalmente previsti, il minor ammontare dovr essere distintamente rilevato nel libro in
esame; lo stesso dicasi, anche se lart. 16 tace in proposito, per quanto riguarda lapplicazione di quote
di ammortamento superiori a quelle dei coefficienti (pur se rientranti nelle disposizioni fiscali dellart.
102 del Tuir) relative allammortamento anticipato.
Il libro dei cespiti ammortizzabili deve essere compilato entro i termini fissati per la presentazione
della dichiarazione dei redditi.

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3. Come si tiene la contabilit

1689 Modalit di registrazione Se si ritiene che lo sviluppo degli ammortamenti negli esercizi successivi comporter limpiego di pi pagine, occorrer riservare alcune pagine in bianco di seguito a quella intestata al singolo bene o categoria di beni; tali pagine, tuttavia, dovranno essere intestate agli stessi beni
o categorie di beni non essendo opportuno lanonimato delle stesse (Circ. 30 aprile 1977 n. 7/1496).
I cespiti sono analizzati:
per ogni bene immobile dedicando una pagina distinta del registro;
per ogni bene mobile registrato dedicando una pagina distinta del registro;
per gli altri beni procedendo a un raggruppamento per categorie omogenee.
Per ogni cespite il registro fornisce i seguenti dati:
lanno di acquisizione 1 ;
il costo originario 2 ;
le rivalutazioni 3 ;
le svalutazioni 3 ;
il fondo ammortamento 4 ;
il coefficiente di ammortamento praticato nel periodo dimposta 5 ;
la quota annuale di ammortamento 6 ;
le dismissioni dal processo produttivo 7 ;
il valore contabile residuo 8 .
Se si sceglie di non tenere il registro dei cespiti ammortizzabili, le annotazioni previste dallart. 16 del
D.P.R. 600/1973 per quel registro devono essere integralmente riproposte nellinventario (dunque, la
sezione dedicata a impianti, macchinari, mobili e tutti gli altri beni a fecondit ripetuta risulter impinguata di tutte le informazioni che dovrebbero essere contenute nel registro beni ammortizzabili
desumibili dal registro dei cespiti ammortizzabili).
Registro beni ammortizzabili
Bene o categoria di beni

Macchinario XYZ - Mod. K


Valore del bene

Data

Descrizione

1
12/07/2008

Fatt. n. 2435/09 della Maccplus S.p.A.

31/12/2008

Quota ammortamento ordinario 2008

31/12/2009

31/12/2010

31/12/2011

+/-

Importo
Importo
variazioni aggiornato

Fondo ammortamento
%

AccantoTotale
Utilizzazione accantonato
namento
dell'esercizio

Residuo da
ammortizzare

5.000,00

7,5

375,00

Quota ammortamento anticipato 2008

7,5

375,00

750,00

4.250,00

Quota ammortamento ordinario 2009

15

750,00

1.500,00

3.500,00

Quota ammortamento anticipato 2009

15

750,00

2.250,00

2.750,00

Quota ammortamento ordinario 2010

15

750,00

3.000,00

2.000,00

Quota ammortamento anticipato 2010

15

750,00

3.750,00

1.250,00

Quota ammortamento ordinario 2011

15

750,00

4.500,00

500,00

4
375,00

8
4.625,00

1692 Registri utili per ottenere vantaggi fiscali Altri registri sono facoltativi per legge, ma, obbligatori, allorquando si vogliano ottenere alcuni vantaggi fiscali. Quando questi libri sono volontariamente attivati devono essere sottoposti a numerazione progressiva in esenzione dai tributi di bollo.
Lomessa tenuta, pur non comportando lapplicazione di sanzioni, fa venire meno il riconoscimento
dei benefici fiscali previsti. Essi sono:
1. i registri per vincere le presunzioni di acquisto e di vendita (D.P.R. 441/1997). Per vincere le presunzioni di acquisto e di vendita opportuna la tenuta dei registri delle merci:
in conto vendita;
in conto lavorazione;
in conto deposito.
La tenuta di tali registri alternativa con altri libri o documenti di prova quali, per esempio, il libro giornale e il documento di trasporto. La tenuta non necessaria quando lattivit dellazienda non d luogo
alle presunzioni di cui al D.P.R. 441/1997 (per esempio le lavanderie, le officine di riparazione ecc.).
Nel registro delle merci in conto vendita sono annotati i passaggi di merce conseguenti a un contratto
estimatorio. Nel registro devono essere annotati in carico la data, il tipo e la quantit di merce che

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Libri e registri contabili obbligatori

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IL SISTEMA CONTABILE

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stata consegnata e gli estremi del documento di trasporto e messa in esecuzione del contratto estimatorio; in scarico gli stessi dati relativi alla merce ceduta in esecuzione del contratto estimatorio.
Il libro delle merci in conto lavorazione annota i passaggi di beni in conto lavorazione da o verso terzi.
Il registro delle merci in conto deposito rileva i passaggi di merce relativi a contratti di commissione,
di deposito presso terzi che devono risultare da atto pubblico, da scrittura privata registrata o da lettera annotata presso lUfficio Iva. Per ogni singola consegna (spedizione o restituzione) di merce deve
essere emesso un apposito documento di trasporto con richiamo alla corrispondente partita del libro
merci in conto deposito;
2. il registro di carico e scarico degli imballaggi a rendere (D.M. 11 agosto 1975). La tenuta del registro obbligatoria quando il contribuente intende avvalersi del metodo di ununica fatturazione globale, entro il 31/1 di ogni anno, per recipienti e imballaggi risultanti presso i clienti al 31/12. In altre
parole, lobbligo sussiste quando il contribuente si rende cedente di imballaggi e di recipienti per i
quali, nelle condizioni contrattuali di vendita, sia stato espressamente pattuito il rimborso della resa.

Libri e registri richiesti ai fini della disciplina dellIva

1695

Introduzione Oltre ai libri contabili previsti dal codice civile e dalla norma delle imposte dirette al- 1698
tri sono previsti obbligatoriamente per limprenditore commerciale dalla normativa Iva (artt. da 22 a
25 del D.P.R. 633/1972).
A tal fine occorrer tenere:
il registro delle fatture emesse;
il registro dei corrispettivi (da parte dei commercianti al minuto e in luogo del libro delle fatture emesse);
il registro delle fatture ricevute (degli acquisti).
I contribuenti hanno la facolt di sottoporre a numerazione e bollatura un registro unico in luogo del
registro delle fatture emesse, di quello dei corrispettivi e di quello degli acquisti, a condizione che in
tali registri siano indicati, per ogni singola annotazione, i numeri della pagina e della riga della corrispondente annotazione nellunico registro numerato (art. 39, comma 2, D.P.R. 633/1972).
Inoltre, i soggetti in contabilit ordinaria possono non tenere i registri Iva, di cui sopra, a condizione
che le registrazioni vengano effettuate sul libro giornale e su richiesta dellAmministrazione finanziaria possano essere forniti gli stessi dati che sarebbero annotati sui medesimi registri (artt. 12 e 14 del
D.P.R. 435/2001). La disciplina in tema di Imposta sul valore aggiunto prevista dal D.P.R. 633/1972 impone la tenuta di alcuni registri obbligatori in cui annotare cronologicamente tutte le operazioni attive e passive inerenti allimposta.
In seguito alle modifiche introdotte dallart. 8 della Legge 383/2001 questi registri non sono pi soggetti n a bollatura n a vidimazione iniziale, ma vanno semplicemente numerati in modo progressivo
prima della relativa messa in uso (sono esclusi anche dallobbligo di assolvimento dellimposta di bollo). Nel prosieguo si analizzeranno i principali registri.
Altri registri tenuti ai fini Iva Ai fini dellIva le scritture obbligatorie previste dal D.P.R. 633/1972 1701
comprendono i registri delle fatture, dei corrispettivi, degli acquisti. In aggiunta, in alcuni casi, sia per
ottemperare ad alcune indicazioni della prassi amministrativa (per esempio ad alcune circolari ministeriali), sia per conseguire specifici vantaggi, si devono tenere alcuni libri che, pur non obbligatori,
sono molto opportuni ai fini amministrativi. Essi sono:
il registro riepilogativo (Circ. Fin. 21 novembre 1972 n. 27/522432); opportuna la tenuta di questo registro quando esistono filiali, stabilimenti, succursali, negozi, depositi e simili che procedono in
maniera autonoma per gli obblighi contabili, oppure quando si effettua la vendita al minuto e
leffettuazione di operazioni con emissione di fattura, o quando si esercitano pi attivit. Le risultanze
di ciascun registro sezionale devono essere riportate nel registro riassuntivo onde effettuare la liquidazione periodica dellIva;
il registro delle note di variazione (Circ. Fin. 21 novembre 1972 n. 27/522432); in questo registro
sono annotate le variazioni dellimponibile o dellimposta risultanti da apposita documentazione. La
sua tenuta opportuna quando il numero e lentit delle variazioni possono appesantire il loro inserimento nei registri delle fatture emesse, dei corrispettivi e degli acquisti. I totali dellIva a credito o a
debito devono essere riportati, per il calcolo dellimposta dovuta allerario, rispettivamente nei registri
acquisti e vendite o corrispettivi;
il registro degli omaggi (Circ. Fin. 27 aprile 1973 n. 32/501388) in cui devono essere annotati il
valore normale dei beni la cui produzione o il cui commercio rientra nellattivit propria dellimpresa

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ceduti in omaggio in ciascun giorno. opportuno tenere tale libro quando non si emette fattura nei
confronti del destinatario dei beni ceduti in omaggio. Nel registro devono figurare lammontare globale dei valori normali delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno, lammontare delle relative
imposte distinte per aliquote;
il registro degli acquisti da raccoglitori (Circ. Fin. 8 novembre 1973 n. 70/502886). La sua tenuta
opportuna quando il contribuente si trova nelle condizioni di dover documentare gli acquisti di beni
da soggetti privi della qualifica di soggetto passivo di Iva; il registro contiene le indicazioni sulla natura e sulla quantit dei beni acquistati per i quali non ammessa la detrazione dellIva.

Principi generali dellimposta sul valore aggiunto

1704

1707 Introduzione Limposta sul valore aggiunto stata introdotta nel nostro ordinamento mediante il
D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 ed entrata in vigore il 1 gennaio 1973.
Alla luce di quanto appena detto lIva pu essere definita come unimposta sui consumi con pagamento frazionato che grava sul consumatore finale.

In sintesi

1713

LIva pu essere definita come unimposta:


indiretta, in quanto non ricade direttamente sul reddito;
istantanea, in quanto il prelievo effettuato ogni volta che si verifica unoperazione di scambio di beni o servizi;
a pagamento frazionato (o plurifase), in quanto versata per quote da tutti i soggetti che intervengono nel processo
produttivo-distributivo;
proporzionale con aliquote differenziate, poich viene applicata in proporzione al valore aggiunto in base a una
gamma di aliquote, volte a differenziare lentit dellonere fiscale in rapporto al grado di necessit dei beni e alle direttive di politica economica fissate dallo Stato;
gravante sul consumatore finale. Ogni esercente arte o professione e ogni imprenditore si rivale dellIva a debito sui
propri clienti e versa allerario la differenza fra lIva incassata sulle vendite e quella assolta sugli acquisti, (sistema di
deduzione di imposta da imposta). Pertanto, limposta finir col gravare sul solo consumatore finale che non potr ribaltare il carico dellimposta su nessun altro soggetto;
neutrale, poich non colpisce lintero valore del bene a ogni sua negoziazione, ma solo il valore aggiunto;
trasparente, giacch in ogni momento (cio in qualsiasi fase del ciclo produttivo) facilmente determinabile
lammontare dellimposta che grava sul bene.

1716 Presupposti dellimposta Il decreto istitutivo dellIva non definisce limposta ma ne delimita il
campo di applicazione. Lart. 1 prevede i presupposti che devono ricorrere perch una operazione rientri nella disciplina del tributo stabilendo che: Limposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di
beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nellesercizio di impresa o nellesercizio di arti e professioni.
Vengono cos delineati i requisiti fondamentali dellimposta che si devono verificare contemporaneamente (nel senso che in mancanza anche di uno solo di essi loperazione esce dal campo di applicazione dellimposta); essi sono i seguenti:

il requisito oggettivo che fa riferimento alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi
(artt. 2 e 3);
il requisito soggettivo dellesercizio di impresa o di arti e professioni (artt. 4 e 5);
il requisito territoriale (art. 7) in base al quale la disciplina del tributo si applica in relazione a
tutte le operazioni effettuate allinterno del territorio dello Stato e sulle importazioni da
chiunque effettuate (compreso quindi da soggetti che non operano nellesercizio di imprese,
arti e professioni).

Lart. 6 del D.P.R. istitutivo dellIva individua il momento in cui una operazione si considera effettuata che il momento a partire dal quale limposta diviene esigibile. In particolare il comma 1 prevede
che, in relazione alla cessione di beni immobili, loperazione si considera effettuata al momento della
stipula mentre per quanto riguarda la cessione di beni mobili vale il momento della consegna o della
spedizione. Il comma 3 disciplina poi la prestazioni di servizi le quali si intendono effettuate al mo-

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mento del pagamento. Il successivo comma 5 poi stabilisce che limposta diviene esigibile nel momento in cui loperazione si considera effettuata e tale momento, come si visto, varia a seconda che si
tratti di beni mobili, immobili oppure prestazioni di servizi. In caso di cessione di determinati prodotti farmaceutici oppure di cessione di beni o prestazione di servizi nei confronti dello Stato o di Enti
pubblici territoriali limposta diviene esigibile allatto dellincasso dei relativi corrispettivi. A questo si
aggiunge poi la nuova disciplina dellIva di cassa oggetto del paragrafo successivo.
Nel momento dellesigibilit sorgono poi a carico del contribuente anche obblighi di natura strumentale (fatturazione, registrazione, liquidazione, versamento e dichiarazione) la cui disciplina prevista
dal Titolo II del decreto, dallart. 21 allart. 40.

Il regime dellIva per cassa Il D.L. n. 185/2008 (convertito in Legge 28 gennaio 2009 n. 2 pubbli- 1717
cata sulla Gazzetta Ufficiale del 28 gennaio 2009 Supplemento Ordinario n. 14) allart. 7 ha previsto
il sistema dellIva per cassa che, a certe condizioni, permette al soggetto attivo che ha effettuato unoperazione e ha emesso la fattura di vendita di posticipare (al massimo per un anno) il versamento dellIva relativa alla specifica operazione, grazie allopzione che permette di posticipare il momento dellesigibilit dellimposta. Applicando tale regime lesigibilit dellimposta (e quindi il relativo versamento) interviene solamente al momento della riscossione effettiva del corrispettivo.
Sono intervenuti successivamente il decreto del Ministro dellEconomia e delle Finanze del 26 marzo
2009 (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 27 aprile 2008) e infine la C.M. n. 20/E del 30 aprile. Il regime applicabile a partire dalle operazioni effettuate a far data dal 28 aprile 2009.
Il fine perseguito dal legislatore con linserimento di questo nuovo strumento allinterno della normativa Iva quello di permettere alle imprese fornitrici di fronteggiare le difficolt finanziarie dovute al fatto di dover anticipare Iva in seguito alleffettuazione di una fornitura a unimpresa cliente
la quale non ha ancora provveduto al pagamento della fornitura stessa. Il meccanismo infatti permette allimpresa fornitrice di non anticipare Iva in assenza della riscossione della fattura. In effetti
in assenza del saldo della fattura da parte dellimpresa cliente, la ditta fornitrice era costretta ad anticipare comunque Iva mentre la ditta cliente in conseguenza del ricevimento della fattura detraeva
Iva sugli acquisti ottenendo un beneficio finanziario anche in assenza del saldo della fattura relativa
alla fornitura.
Il legislatore fiscale, considerando questo aspetto di non poca rilevanza, ha previsto, in capo alla ditta
cliente che non abbia saldato la fattura di acquisto, limpossibilit di detrarre lIva su acquisti fino al
momento del saldo della fattura stessa per cui tutti coloro che ricevono una fattura che reca
lindicazione dellapplicazione da parte del fornitore del sistema dellIva per cassa potranno portare
lIva su acquisti in detrazione solamente nel momento del saldo della fattura, momento che coincide
con quello dellesigibilit dellIva su vendite in capo alla ditta fornitrice. Da quanto detto si evince che
il campo di applicazione del regime pi ampio rispetto alla platea dei contribuenti a cui concesso di
adottarlo in quanto in seguito alladozione esso genera delle conseguenze in termini di mancata possibilit di detrarre lIva su acquisti in capo a soggetti che formalmente non sono previsti quali destinatari della norma di cui allart. del D.L. 185/2008.
Il regime dellIva per cassa in realt non una novit assoluta nellambito dellimposta sul valore aggiunto, il sistema che permette il differimento dellimposta in realt era gi previsto dalla normativa
Iva al quinto comma dellart. 6 del D.P.R. 633/1972 anche se solamente in relazione a operazioni effettuate nei confronti di specifiche tipologie di soggetti come lo Stato, gli enti pubblici territoriali, le Camere di Commercio e la Asl.
Con la conversione del D.L. 185/2008 il sistema del differimento dellesigibilit dellimposta si estende
a una platea pi vasta di contribuenti infatti possono beneficiare di tale facolt i soggetti che nellanno
solare precedente hanno realizzato un volume daffari non superiore a duecentomila euro. In caso di
inizio attivit il regime applicabile a quei soggetti che nellanno in corso prevedono di realizzare un
volume daffari inferiore al predetto limite di duecentomila euro.
Il sistema non pu applicarsi in relazione a operazioni effettuate a favore dei privati infatti tale facolt
concessa relativamente alle operazioni di cessione di beni e di prestazione di servizi imponibili nel
territorio dello Stato ed effettuate nei confronti di cessionari e di committenti i quali, a loro volta, agiscano nellesercizio dimpresa, arti o professioni.
Tale regime non applicabile per operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che
assolvono limposta mediante lapplicazione del sistema dellinversione contabile come non consentito nemmeno relativamente a operazioni effettuate da soggetti che rientrino nei regimi speciali di applicazione dellimposta (come il regime monofase e delle agenzie di viaggi e turismo ex art. 74, primo
comma ed ex art. 74-ter del D.P.R. 633/1972 o anche il regime del margine per beni usati ex art. 36 del
D.L. 41/1995).

IL SISTEMA CONTABILE

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Si precisa che la facolt del differimento dellesigibilit dellimposta deve essere esercitata per
singola operazione per cui uno stesso soggetto pu compiere contemporaneamente sia operazioni che
assoggetta al regime ordinario sia operazioni che assoggetta al regime Iva per cassa. Per quanto riguarda
il soggetto passivo di unoperazione assoggettata al sistema dellIva per cassa esso pu detrarre
limposta addebitata in fattura solamente a partire dalla data del pagamento del corrispettivo o, in assenza di pagamento, decorso un anno dalleffettuazione delloperazione.
Il soggetto che intende godere del beneficio del differimento dellimposta deve apporre sulla fattura
emessa nei confronti della ditta cliente la seguente dicitura: Fattura emessa ai sensi dellart. 7 del D.L.
185/08 con imposta ad esigibilit differita. La mancata indicazione di tale dicitura comporta la perdita
della facolt di esercizio dellopzione con la conseguenza che alloperazione va applicato il normale sistema di esigibilit dellimposta.
La norma di cui allart. 7 del D.L. 185/2008 fa riferimento al differimento del solo momento di esigibilit
dellimposta mentre rimangono fermi gli altri adempimenti procedurali (come i termini di emissione della
fattura e quelli di registrazione della stessa) il che significa che tali operazioni concorrono da subito alla
formazione del volume daffari del soggetto che effettua la cessione di beni o la prestazione di servizi come concorrono normalmente alla determinazione della percentuale di detrazione di cui allart. 19-bis del
D.P.R. 633/1872 (pro rata) facendo riferimento allanno in cui si intende effettuata loperazione.
Analogo discorso va fatto in relazione al soggetto passivo delloperazione il quale, dopo aver ricevuto la
fattura con lindicazione della volont da parte dellemittente di applicare il sistema dellIva per cassa,
tenuto a numerarla e ad annotarla nellapposito registro tenuto ai sensi dellart. 25 del D.P.R. 633/72 anche se, nonostante la registrazione come si gi detto il soggetto passivo non potr detrarre lIva fino
al saldo della fattura o comunque se non decorso un anno dalleffettuazione delloperazione.

Allatto del ricevimento della fattura dacquisto lacquirente pu operare in due modi:

annotare il documento in un apposito registro Iva sezionale in modo da non comprendere


lIva addebitata in tale fattura nellimporto da portare in detrazione dallIva sulle vendite;
annotare il documento nel registro Iva acquisti insieme a tutte le altre operazioni passive identificando per loperazione con un codice ad hoc non facendo partecipare limporto esposto in
tale fattura allimporto dellIva da portare in detrazione in sede di liquidazione periodica.

Risulterebbe errata la procedura in base alla quale non si registra la fattura con Iva a esigibilit differita fino al momento del saldo della stessa (o comunque decorso un anno) in modo da non farla partecipare alle liquidazioni periodiche in quanto superato il problema nel campo dellIva si paleserebbe
unevidente violazione sia della normativa civilistica sia di quella in tema di imposte dirette in quanto
lacquisto di un bene o di un servizio (pur essendo assoggettato al differimento della possibilit di detrarre lIva sugli acquisti) deve essere annotato tra i costi in modo da far partecipare quellelemento
negativo di reddito alla determinazione sia del reddito desercizio che dellimponibile fiscale. Anzi si
ritiene che limporto dellIva sospesa (in attesa del saldo della fattura acquisti o del decorso comunque
di un anno dalla data di effettuazione delloperazione) vada chiaramente esposto in bilancio tra i crediti in contrapposizione a un debito verso fornitori per lintero importo della fattura acquisti (importo
quindi comprensivo anche della somma dovuta a titolo di Iva su acquisti al momento non detraibile).
La scrittura in P.D. relativa a una vendita con Iva differita la seguente:
Crediti v/clienti

a
a
a

Diversi
Merci c/vendite
Iva su vendite sospesa

Mentre la scrittura in P.D. relativa a un acquisto con Iva sospesa la seguente:


Diversi
Merci c/acquisti
Iva su acquisti sospesa

Debiti v/fornitori

Vediamo adesso cosa succede quando la fattura viene saldata (o in relazione alla quale trascorre un anno dalleffettuazione delloperazione). Il venditore proceder allinclusione dellimporto dellIva indicata nella fattura emessa nellIva da versare nel periodo mentre dal punto di vista reddituale non ci saranno variazioni in quanto il ricavo relativo alloperazione fatturata partecipa o ha gi partecipato al
computo dei componenti positivi di reddito relativi al periodo in cui loperazione si intende realizzata.

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Contabilmente il saldo della fattura (o il decorso di un anno in assenza di incasso) sar registrato in
P.D. da parte del venditore nel seguente modo:
Iva su vendite sospesa

Iva su vendite

Per quanto riguarda lacquirente, analogamente, esso proceder allinclusione dellimporto dellIva indicato nella fattura appena saldata (o relativamente alla quale trascorso un anno dalleffettuazione
delloperazione) nel totale dellIva da portare in detrazione mentre dal punto di vista reddituale non
succeder nulla in quanto il costo relativo stato considerato tra i componenti negativi di reddito al
momento del ricevimento della fattura dacquisto. Esso effettuer la seguente scrittura in P.D.:
Iva su acquisti sospesa

Iva su acquisti sospesa

Al proposito la C.M. 20/E/09 ha precisato che nel caso in cui sia effettuato un pagamento parziale del
corrispettivo, il diritto alla detrazione dellimposta sorge in capo al cessionario o committente nella
proporzione esistente fra la somma pagata e il corrispettivo complessivo delloperazione e anche che
il diritto alla detrazione potr comunque essere esercitato, qualora entro lanno dalla emissione della
fattura non sia stato effettuato il pagamento, in quanto la sospensione dellesigibilit in capo al soggetto attivo decade al decorrere del termine di una anno dal momento di effettuazione delloperazione,
salvo il caso in cui il cessionario o committente sia stato precedentemente assoggettato a procedure
concorsuali o esecutive.

Il presupposto oggettivo In base allart. 2 del D.P.R. 633/1972 oggetto dellimposta sono le ces- 1719
sioni di beni e le prestazioni di servizi.
Lart. 2 definisce le cessioni di beni e le suddivide in due categorie distinguendo tra cessioni vere e proprie (definite principali) e cessioni assimilate.
Le cessioni c.d. principali sono quelle aventi per oggetto atti a titolo oneroso traslativi della propriet o che costituiscono o modificano i diritti reali di godimento relativamente ai beni mobili e immobili, nuovi o usati e materiali o immateriali.
Le cessioni principali sono, quindi, rappresentate da atti a titolo oneroso, atti che trasferiscono il diritto di propriet e atti che trasferiscono diritti reali di godimento.
Le cessioni assimilate, invece, sono operazioni che seppur carenti di alcuni requisiti tipici delle
cessioni di beni rientrano tra queste a pieno titolo in quanto previsto espressamente dalla norma.
Il comma 3 dellart. 2, poi in deroga a quanto riportato nei commi precedenti individua un elenco di operazioni non imponibili escludendo in tal modo (mediante unespressa disposizione di legge)
dalle cessioni operazioni che posseggono tutti i requisiti per limponibilit. Esse si possono riassumere nel seguente modo: le cessioni di denaro o di crediti in denaro, le cessioni e i conferimenti di aziende o di rami aziendali, le cessioni di terreni non edificabili (compresi i terreni agricoli edificabili solo
per costruzioni, comprese le abitazioni rurali, funzionali alla conduzione del fondo), le cessioni di
campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati, i passaggi di beni in dipendenza di
fusioni, scissioni o trasformazioni e operazioni analoghe, le cessioni di valori bollati e postali, di marche assicurative e simili, le cessioni di beni nei concorsi e operazioni a premio.
Lart. 3 del D.P.R. 633/1972 procede poi alla definizione delle attivit costituenti prestazioni di servizi suddividendo anchesse in due categorie e cio prestazioni principali (comma 1) e prestazioni assimilate (comma 2).
Nella prima tipologia rientrano le prestazioni verso corrispettivo originate da contratti dopera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito.
La norma prevede, poi, una disposizione di chiusura relativa alle obbligazioni di fare, di non fare e di
permettere qualunque ne sia la fonte.
Nel comma 2 vengono individuate alcune fattispecie, considerate prestazioni di servizi, per le quali sarebbero potuti emergere dubbi circa la loro riconducibilit a tale presupposto. In particolare, rilevano
ai fini Iva se effettuati verso corrispettivo:
la concessione in locazione, affitto, noleggio e simili di beni mobili e immobili;
le cessioni, concessioni, licenze relative a diritti dautore, quelle relative a invenzioni industriali,
modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne;
i prestiti di denaro e di titoli, non rappresentativi di merce. Sono espressamente esclusi i depositi
di denaro presso aziende e istituti di credito in quanto, in caso contrario, le imprese dovrebbero emettere fattura a fronte degli interessi attivi percepiti (fattura, seppure in esenzione da Iva, come prevede
lart. 10, n. 1);

IL SISTEMA CONTABILE

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le operazioni finanziarie aventi per oggetto la negoziazione di crediti, cambiali, assegni;


la somministrazione di alimenti e bevande;
la cessione di contratti di ogni tipo e oggetto (rientra in tale previsione anche la cessione del contratto di leasing), a esclusione di quelli aventi per oggetto denaro, aziende, terreni non edificabili.
Per quel che concerne il presupposto oggettivo in generale, occorre rilevare che spesso sorge il problema di stabilire se unoperazione rientri tra le cessioni (art. 2) o tra le prestazioni (art. 3) e, come si
vedr in seguito, questa differenza rilevante per stabilire il momento impositivo, ovvero quando
dovuta limposta.
bene tener presente, in via generale, che, se il bene esiste gi al momento dellacquisto, si sempre
in presenza di una cessione, ovvero di una vendita (art. 2); di contro, se il bene non sarebbe stato prodotto se non fosse stato ordinato dal cliente, per esempio nel contratto dopera e in quello di appalto, si
in presenza di una prestazione di servizi.
Lart. 3, comma 3, poi, prevede due ipotesi costituite dallautoconsumo di servizi e dalle prestazioni
gratuite: queste prestazioni rilevano, ai fini Iva, anche se gratuite, ovvero senza corrispettivo. Ne consegue che il comma in oggetto prevede una deroga a quanto stabilito nel comma 2 (prestazioni rilevanti ai fini Iva se rese verso corrispettivo). Le prestazioni gratuite rilevano se effettuate per luso personale o familiare dellimprenditore (non del professionista), ovvero a titolo gratuito per altre finalit
estranee allesercizio dellimpresa (non della professione). Sono previste, poi, alcune ipotesi di esclusione, per le quali non rilevano le prestazioni gratuite a favore di dipendenti per somministrazioni nelle mense, prestazioni di trasporto, didattiche, educative, ricreative, di assistenza sociale e sanitaria (si
deve trattare di prestazioni gratuite estranee allesercizio dellimpresa).
Infine, assumono rilievo quali prestazioni di servizi, le assegnazioni ai soci da parte di societ: il caso
dellimmobiliare che metta a disposizione del socio un appartamento.
Con riferimento alle operazioni prive del requisito oggettivo e, perci, escluse da Iva, bene ricordare
che lart. 10 esclude dal computo della base imponibile ai fini Iva alcune ipotesi (interessi di mora, valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformit alle originarie condizioni contrattuali e non soggetti ad aliquote pi elevate, somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purch regolarmente documentate).
1722 Il presupposto soggettivo Il presupposto soggettivo (disciplinato dallart. 4 del D.P.R. 633/1972)
individua i soggetti passivi in coloro che effettuano operazioni nellambito dellesercizio di impresa e
di arti e professioni.
Lart. 4 individua anche i requisiti essenziali affinch ai fini Iva si abbia lesercizio di impresa, facendo
riferimento alle seguenti fattispecie:
esercizio per professione abituale ancorch non esclusiva delle attivit commerciali o agricole di
cui agli artt. 2195 e 2135 c.c. anche se non organizzate in forma di impresa;
nonch lo svolgimento di attivit imprenditoriali (dotate di unorganizzazione tipica) per la prestazione di servizi, anche se non rientranti nellart. 2195 c.c.
1725 Societ ed enti commerciali Il comma 2 dellart. 4 fissa la presunzione di esercizio dimpresa
in presenza di cessioni di beni e di prestazioni di servizi poste in essere da societ di ogni genere
S.n.c., S.a.s., S.p.A., S.a.p.a., S.r.l., societ cooperative, di mutua assicurazione e di armamento, societ estere e societ di fatto lasciando fuori le societ semplici nonch quelle effettuate dagli enti
pubblici e privati che hanno per oggetto esclusivo o principale lesercizio di attivit commerciali e
agricole. Tale presunzione sino al 31 dicembre 1997 era assoluta e operava in ogni caso, invece dal 1
gennaio 1998 sono state introdotte alcune deroghe a mero scopo antielusivo.
La norma considera soggette a Iva tutte le cessioni di beni effettuate dagli enti commerciali, mentre,
per quanto riguarda gli enti non commerciali, assoggetta a Iva le sole cessioni effettuate nellesercizio
di attivit commerciali o agricole, ovvero quelle attivit di cui agli artt. 2135 e 2195 del codice civile,
svolte per professione abituale.
Ai fini della qualificazione di ente commerciale ai fini Iva, la Risoluzione n. 135 del 25 settembre 2001
richiama lart. 87, comma 4, del Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917)
secondo il quale loggetto esclusivo o principale dellente residente determinato in base alla legge, allatto costitutivo o allo statuto e che per oggetto principale dellente si intende lattivit essenziale per
realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dallatto costitutivo o dallo statuto dellente stesso; solo in mancanza di previsioni legali o statutarie loggetto principale determinato in base allattivit effettivamente esercitata, secondo quanto previsto dal comma 4-bis dello stesso art. 87.
Tra gli enti commerciali rientrano le associazioni, i consorzi e le societ semplici, anche se queste normalmente non svolgono attivit commerciale ma soltanto quella agricola.

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Gli enti non commerciali La normativa Iva in materia di presupposto soggettivo disciplina anche 1728
gli enti non commerciali. Essi si caratterizzano per il fatto di non avere quale oggetto esclusivo e principale lo svolgimento di una attivit di natura commerciale. Per oggetto principale dellattivit da intendersi lattivit essenziale svolta dallente per realizzare direttamente gli scopi primari perseguiti
dallo stesso e indicati dalla legge, dallatto costitutivo o dallo statuto (Circ. 12 maggio 1998 n. 124/E).
Nellipotesi di pi attivit di cui alcune di natura commerciale e altre di natura non commerciale, per
qualificare lente occorre far riferimento allattivit che consente allente stesso di raggiungere gli scopi primari da esso perseguiti e che lo tipicizzano, non importa la rilevanza sociale delle finalit perseguite, n lassenza del fine di lucro o la destinazione dei risultati (Ris. 22 maggio 2000 n. 66/E).
Sono enti non commerciali:

gli enti pubblici territoriali (Stato, regioni, province, comuni ecc.);


gli enti pubblici non territoriali;
gli enti privati (associazioni, fondazioni, circoli, comitati ecc.), compresi i consorzi tra gli
stessi costituiti, che non abbiano per oggetto esclusivo o principale lesercizio di attivit commerciali o agricole.

Per tali enti la soggettivit passiva limitata allesercizio delle attivit commerciali o agricole, mentre
la detrazione dellIva pagata sugli acquisti consentita limitatamente ai beni e servizi acquistati per la
effettuazione delle attivit commerciali e solo in presenza di una apposita contabilit separata.

Attivit oggettivamente commerciali e attivit non soggette Il comma 5 individua nella 1731
prima parte una presunzione assoluta, valida anche per gli enti pubblici, in base alla quale rientrano in
ogni caso tra le attivit commerciali una serie di attivit elencate dai punti da a) a l). Il medesimo comma riporta subito di seguito, invece, le attivit di cui viene esclusa la rilevanza commerciale per legge.
In particolare sono attivit commerciali ex lege, definite anche come attivit a commercialit oggettiva:
la cessione di prodotti nuovi per la vendita, escluse le cessioni di pubblicazioni da parte di associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extrascolastica della persona cedute prevalentemente ai propri associati;
lerogazione di acqua e servizi di fognatura e depurazione, gas, energia elettrica e vapore;
gestione di fiere ed esposizioni commerciali;
gestione di spacci aziendali, mense e somministrazione di pasti;
trasporto e deposito merci;
trasporto di persone;
organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; prestazioni alberghiere e di alloggio;
servizi portuali e aeroportuali;
pubblicit commerciale;
telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
Alcune attivit o talune cessioni non sono invece considerate di natura commerciale se poste in essere da certi soggetti. Nellelenco che segue sono indicate le operazioni escluse da Iva sulla base di elementi oggettivi o soggettivi. Esse si possono riassumere nel seguente modo:
operazioni relative alloro e alle valute estere, compresi i depositi anche in conto corrente, effettuate dalla Banca dItalia e dallUic, le cui funzioni dall1/1/2008 sono svolte dalla Banca dItalia;
gestione di mense e spacci da parte di Amministrazioni militari e di polizia riservati ai propri dipendenti e a quelli dei Ministeri di appartenenza che ne usufruiscono per ragioni di servizio;
prestazioni, da parte di consorzi o cooperative alle imprese consorziate o socie, di garanzie mutualistiche e di servizi concernenti il controllo qualitativo dei prodotti, compresa lapplicazione di
marchi di qualit;
le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in occasione delle manifestazioni dei partiti
politici rappresentati in Parlamento e nelle Regioni;
le cessioni di beni e le prestazioni di servizi nel perseguimento dei fini istituzionali effettuate dalla Presidenza della Repubblica, dal Senato, dalla Camera dei Deputati e dalla Corte Costituzionale;
le prestazioni sanitarie, soggette al pagamento di una quota di compartecipazione, erogate dalla
Asl e dalle aziende ospedaliere del Ssn;
possesso e gestione, da parte di societ o enti, di unit immobiliari classificate o classificabili nella
categoria catastale A e loro pertinenze, a esclusione delle unit classificate o classificabili nella categoria catastale A/10, di unit da diporto, di aeromobili da turismo o di qualsiasi altro mezzo di trasporto
a uso privato, di complessi sportivi o ricreativi, compresi quelli destinati allormeggio, al ricovero, e al
servizio di unit da diporto, qualora sia finalizzato a consentire ai soci di godere di tali beni per un corrispettivo inferiore al valore normale, anche attraverso partecipazioni;

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possesso, non strumentale n accessorio ad altre attivit esercitate, di partecipazioni o quote sociali, di obbligazioni o titoli similari, costituenti immobilizzazioni, al fine di percepire dividendi, interessi o altri frutti, senza strutture dirette a esercitare attivit finanziarie, ovvero attivit nella gestione
delle societ partecipate.
Alcune norme speciali hanno previsto ulteriori esclusioni, quali per esempio:
ex art. 1, comma 14, D.L. 417/1991, convertito in Legge 66/1992, le concessioni di loculi e aree cimiteriali e altri manufatti per la sepoltura;
ex art. 36, comma 19-bis, D.L. 331/1993, convertito in Legge 66/1992, le assegnazioni di aree edificabili acquisite dai Comuni a mezzo di esproprio;
ex art. 18 Legge 152/2001, le attivit svolte da Istituti di patronato e di assistenza sociale in base a
convenzioni stipulate con la Pubblica Amministrazione.
1734 Presupposto soggettivo nel caso dei lavoratori autonomi Lart. 5 del D.P.R. 633/1972
individua fra i soggetti passivi classificati come lavoratori autonomi: i professionisti e artisti individuali; le societ semplici tra artisti e professionisti; gli studi associati tra professionisti.
Le analoghe prestazioni fornite da soggetti diversi da quelli appena elencati costituiscono attivit
dimpresa disciplinate dallart. 4. Il requisito essenziale, affinch le prestazioni di artisti e professionisti siano assoggettate a Iva, labitualit, mentre non rilevante il requisito dellesclusivit.
Nel nostro ordinamento ai fini della soggettivit Iva, i presupposti dellabitualit e della professionalit
dellattivit svolta sono condizioni necessarie e debbono entrambe coesistere.
Il comma 2 dellart. 5 esclude da Iva altres:

gli utili spettanti allassociato in partecipazione di cui allart. 49, comma 2, lettera c) Tuir;
le prestazioni di levata di protesti dei segretari comunali;
le prestazioni di vigilanza e custodia delle guardie giurate.

1737 Il presupposto territoriale Il terzo presupposto dellimposta disciplinato dallart. 7 del D.P.R.
633/1972 in base al quale unoperazione (cessione di beni o prestazione di servizi) soggetta a Iva se
considerata effettuata nel territorio dello Stato. In base a quanto disposto dallart. 8, costituiscono cessioni allesportazione le cessioni che hanno per oggetto beni che escono dal territorio della Unione per
essere introdotti in paesi extra Ue; invece le cessioni di beni che vengono inviati in paesi Ue costituiscono cessioni intracomunitarie (art. 41, D.L. 331/1993). Si avr, pertanto, che non costituisce esportazione o cessione intracomunitaria la consegna nello Stato, a un cliente estero, residente nella Ue o
extra Ue, di merce che rimane nello Stato stesso. In tali casi si avr una fattura soggetta a Iva, anche se
emessa a nome di un non residente. In pratica, le cessioni allesportazione e le cessioni intracomunitarie sono sprovviste di uno dei tre requisiti fondamentali dellIva, ovvero del requisito territoriale
(art. 7, D.P.R. 633/1972), pertanto non scontano limposta. Dal 1 gennaio 1993 costituiscono esportazioni le cessioni eseguite mediante trasporti o spedizione di beni fuori del territorio dellUnione Europea. Lesportazione pu essere diretta o triangolare e possono intervenire anche commissionari. Le
cessioni allesportazione sono effettuate in regime di non imponibilit, ovvero non sono tassate, in
quanto destinate al consumo in altro paese. Quando invece ci troviamo in presenza di operazioni intercorrenti tra operatori residenti entrambi in Stati Ue si parla di operazioni intracomunitarie.
Per emettere una fattura non imponibile necessario che i beni escano dal territorio della Unione Europea. A tale proposito di fondamentale importanza lacquisizione della prova delluscita delle merci
dalla Ue. Lart. 8, infatti, precisa che lesportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dallufficio doganale su un esemplare della fattura ovvero sul documento di trasporto.
1740 La classificazione delle operazioni ai fini Iva Ai fini della disciplina dellIva le operazioni, secondo la schematizzazione normalmente effettuata dalla dottrina, si distinguono in:
operazioni rilevanti o in regime Iva;
operazioni non rilevanti o estranee al regime dellIva.
Le operazioni non rilevanti sono operazioni non soggette, escluse o fuori dellambito di applicazione
dellIva perch manca uno dei requisiti essenziali. Esse non sono soggette agli obblighi di rilevazione
contenuti nel Titolo II del decreto e non danno diritto alla detrazione dellimposta assolta dalleventuale soggetto passivo in relazione a beni e servizi acquistati o importati.
Le operazioni rilevanti sono quelle operazioni per le quali, in genere, coesistono tutte i requisiti essenziali citati nellart. 1. Le stesse sono quindi rilevanti agli effetti del tributo, sono soggette a tutti gli
obblighi previsti nel Titolo II del decreto, influenzano il volume daffari del contribuente e, salvo specifiche limitazioni, consentono la detrazione dellimposta assolta sugli acquisti effettuati nellesercizio
dellimpresa, arte o professione.

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Tali operazioni sono cos correntemente individuate:


operazioni imponibili, quando sulle stesse viene calcolata lIva;
operazioni non imponibili, se si tratta di cessioni allesportazione (art. 8), operazioni assimilate
(artt. 8-bis, 38-quater, 71 e 72) servizi internazionali (art. 9), cessioni intracomunitarie (artt. 40, 41,
51, 52 e 58 del D.L. n. 331 del 1993, convertito in Legge 427/1993);
operazioni esenti, quando rientrano nei casi previsti dallart. 10.

Le operazioni imponibili Lart. 1 del D.P.R. 633/1972 intitolato Operazioni imponibili e parla 1743
di applicazione dellimposta sul valore aggiunto. Tale articolo dispone che limposta si applica sulle
cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nellesercizio di imprese o di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate. Questo articolo individua, dunque, i presupposti di applicabilit dellimposta. Sono operazioni imponibili quelle considerate dalla
legge cessioni di beni e prestazioni di servizi.
Le operazioni, di norma, sono imponibili quando effettuate a titolo oneroso, tuttavia, alcune operazioni sono considerate imponibili anche se effettuate a titolo gratuito.
Le operazioni che non sono considerate cessioni di beni o prestazioni di servizi, sono escluse dal campo di applicazione dellimposta.
Le operazioni imponibili assoggettano i soggetti passivi a determinati obblighi (fatturazione, registrazione, rivalsa, dichiarazione). Le operazioni soggette a Iva sono caratterizzate dalla presenza dellimposta sulle fatture di acquisto e su quelle di vendita.
Le operazioni non imponibili Le operazioni non imponibili sono quelle che mancano del pre- 1749
supposto della territorialit, ma che devono comunque essere fatturate e registrate e consentono il recupero dellimposta pagata sugli acquisti, anche se su di esse non si applica limposta.
Le operazioni non imponibili sono disciplinate dagli articoli 8, 8-bis e 9 del D.P.R. 633/1972. Si tratta
generalmente di:
cessioni intracomunitarie ed esportazioni (le quali ultime sono cessioni verso paesi non appartenenti alla Comunit Europea);
operazioni assimilate allesportazione come la vendita di navi destinate ad attivit commerciali e
di pesca;
servizi internazionali, come i trasporti di persone eseguiti parte in Italia e parte allestero o i trasporti di beni per lesportazione.
Le operazioni esenti Le operazioni esenti rispondono alla volont del legislatore, per esempio in 1752
occasione di prestazioni di servizi e vendita di beni di utilit sociale, di non aggravare il consumatore
finale di un ulteriore onere oltre al costo di acquisto. Si tratta, quindi, di operazioni che, pur presentando tutti i presupposti di applicazione dellIva, sono esentate dallapplicazione dellimposta per
espressa disposizione di legge. Pertanto, non richiedono lapplicazione dellIva sulle fatture di vendita.
Leffettuazione di operazioni esenti limita la detraibilit dellIva sugli acquisti. In questo caso,
limposta assolta sugli acquisti non rappresenta per lazienda un credito verso lerario ma un costo.
Lart. 10 del D.P.R. 633/1972 elenca 33 categorie di operazioni esenti, ma vi sono anche alcune norme
speciali che individuano ulteriori casi di esenzione.
Se limpresa effettua promiscuamente servizi esenti e operazioni soggette a Iva o non imponibili, si
applica il cosiddetto pro rata secondo quanto disposto dagli artt. 19 e 19-bis del D.P.R. 633/1972. LIva
sugli acquisti viene considerata in parte come un credito verso lerario e in parte come un costo per
lazienda.

Il momento impositivo Lart. 6 del D.P.R. 633/1972 fissa le norme generali per lindividuazione
del momento impositivo delle operazioni, intendendo come tale il momento esatto in cui loperazione stessa si considera effettuata ai fini Iva.
A seconda del tipo di operazione, il momento impositivo individuabile nel seguente modo:
in caso di cessione di beni immobili il momento impositivo si individua nel momento della stipula dellatto ai sensi dellart. 1350 c.c., nel caso di cessione, o al momento in cui si realizzano gli effetti
costitutivi nel caso di diritti reali;
in caso di vendita di beni mobili il momento impositivo si individua nella consegna o spedizione
del bene;
in caso di prestazione di servizi il momento impositivo si individua al pagamento del corrispettivo.
In deroga al principio generale di cui sopra, loperazione si considera effettuata:
a) per le cessioni di beni per atto della pubblica autorit e per le cessioni periodiche e continuative di
beni in esecuzione di contratti di somministrazione, allatto del pagamento del corrispettivo;

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b) per i passaggi dal committente al commissionario, allatto della vendita dei beni da parte del commissionario;
c) per la destinazione al consumo personale o familiare dellimprenditore e ad altre finalit estranee
allesercizio dellimpresa, allatto del prelievo dei beni;
d) per le cessioni di beni inerenti a contratti estimatori, allatto della rivendita a terzi ovvero, per i beni non restituiti, alla scadenza del termine convenuto tra le parti e comunque dopo il decorso di un
anno dalla consegna o spedizione;
e) per le assegnazioni in propriet di case di abitazione fatte ai soci da cooperative edilizie a propriet
divisa, alla data del rogito notarile;
f) le prestazioni di servizi effettuate per luso personale o familiare dellimprenditore, ovvero a titolo
gratuito per altre finalit estranee allimpresa, si considerano effettuate nel momento in cui sono rese,
oppure, se di carattere periodico, nel mese successivo a quello in cui sono rese;
g) il momento impositivo risulta anticipato in caso di emissione anticipata della fattura, cos come
nellipotesi di incasso anticipato del corrispettivo stesso o di un acconto.
1758 Il diritto alla detrazione La detrazione consiste, in linea generale, nel diritto di sottrarre dallIva
dovuta sulle operazioni attive effettuate nel periodo dimposta (anno solare) lIva relativa alle operazioni di acquisto o importazioni effettuate dal contribuente nel medesimo periodo (art. 19, comma 1,
D.P.R. 633/1972). Nel corso dellanno, il diritto alla detrazione pu essere esercitato in occasione delle singole liquidazioni periodiche dellimposta che i contribuenti sono tenuti a effettuare periodicamente (mensilmente o trimestralmente).
In generale limposta detraibile se:

relativa a unoperazione inerente allattivit svolta;


addebitata con una fattura;
viene esercitato correttamente il relativo diritto di detrazione;
loperazione non rientra nei casi di indetraibilit.

Nei casi in cui sono presenti tutti i requisiti, il diritto alla detrazione ammesso con carattere di immediatezza, senza cio attendere leffettivo impiego dei beni acquistati. Ci comporta la necessit di
procedere alla rettifica dellIva detratta, sia nellipotesi in cui a essi sia data una destinazione diversa da
quella considerata ai fini della detrazione operata al momento dellacquisto, sia nellipotesi di utilizzazione pluriennale da parte del soggetto passivo.
Condizione determinante per il diritto alla detrazione dellimposta , innanzitutto, quella dellinerenza delloperazione allattivit del soggetto (impresa, arte e professione). Tale requisito implica una corrispondenza tra gli acquisti e/o importazioni effettuati e le finalit dellimprenditore o dellesercente
arte o professione.
Il requisito dellinerenza deve inoltre permanere anche successivamente allacquisto. Infatti, il legislatore ha previsto anche lobbligo di rettifica delle detrazioni relative ad acquisti inizialmente inerenti ma
in seguito utilizzati per leffettuazione di operazioni non inerenti (o esenti o non soggette). Ci al fine di
evitare che i beni utilizzati per bisogni personali giungano al consumo completamente detassati.
Per detrarre lIva necessario che la stessa sia stata addebitata in fattura, a titolo di rivalsa, a carico del
soggetto che ha acquistato il bene o ha ricevuto il servizio.
Nel caso in cui limposta sia stata addebitata erroneamente in fattura, ai fini del diritto alla detrazione
bisogna distinguere in funzione del tipo di errore:
se laddebito si riferisce a operazioni escluse, limposta non detraibile, ma solo rimborsabile (Ris.
11 ottobre 1985 n. 355550; Corte Cassaz. 2 settembre 2002 n. 12756, 27 giugno 2001 n. 8786);
se invece riguarda operazioni esenti (Corte Cassaz. 10 luglio 1993 n. 7602), o soggette ad aliquote
inferiori (Ris. 5 gennaio 1982 n. 334298), limposta dovrebbe essere detraibile. Tale ultima tesi, tuttavia, abbastanza oscillante, in quanto stata pi volte smentita dalla tesi favorevole allindetraibilit
dellimposta, accompagnata dalla facolt del cedente/prestatore che ha restituito al committente la
maggiore imposta riscossa, di richiederne il rimborso allerario mediante lapposita istanza (Corte
Cassaz. 13 marzo 2000 n. 2868, 26 ottobre 2001 n. 13222, 5 maggio 2003 n. 6778).
Naturalmente, il diritto alla detrazione escluso se viene esercitato in modo fraudolento o, comunque, illegittimo, per esempio a seguito di operazioni inesistenti o non inerenti (Ris. 5 gennaio 1982 n.
334298; Corte Cassaz. 12 marzo 2002 n. 3550, 7 ottobre 2002 n. 14337).
Lesercizio del diritto alla detrazione dellimposta da parte del cessionario o committente, strettamente correlato al momento in cui nasce nel cedente o prestatore il corrispondente obbligo di versamento. infatti stabilito che il diritto alla detrazione sorge nel momento in cui limposta diviene

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esigibile, cio, generalmente, il momento in cui loperazione si considera effettuata, salvi i casi eccezionali derivanti dalle ipotesi in cui prevista una divergenza tra momento di effettuazione ed esigibilit dellimposta.
Il diritto alla detrazione non deve necessariamente essere esercitato nello stesso momento di effettuazione dellacquisto del bene o servizio o di ricevimento della relativa fattura, ma pu essere esercitato
entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa al secondo anno successivo a
quello in cui il diritto alla detrazione sorto.
Restano comunque ferme le condizioni di detraibilit esistenti al momento della nascita del diritto
medesimo (per esempio quanto allaliquota applicata, alle limitazioni oggettive e soggettive di detrazione ecc.).
Lesercizio del diritto di detrazione , tuttavia, connesso con il ricevimento e la registrazione delle fatture di acquisto, la quale ultima deve avvenire entro il termine suddetto. Va aggiunto che, se il contribuente riceve in ritardo una fattura, la detrazione spetta purch la registrazione avvenga entro il predetto termine, anche se non si sia provveduto alla regolarizzazione nei 4 mesi dal termine in cui la fattura stessa avrebbe dovuto essere emessa (Corte Cassaz. 25 giugno 2001 n. 8656).

Limiti alla detrazione dellimposta Il diritto alla detrazione dellIva assolta sugli acquisti non 1761
assoluto e incondizionato; infatti, in deroga al principio generale di detraibilit dellimposta da parte
del soggetto passivo, sono previste alcune ipotesi di limitazione al diritto di detrazione che si possono
raggruppare nelle seguenti categorie:
limiti oggettivi (art. 19-bis1, D.P.R. 633/1972) derivanti dalla natura dei beni e servizi acquistati
indipendentemente (salvo eccezioni) dalle caratteristiche dellacquirente;
limiti soggettivi, derivanti dalle caratteristiche dellattivit svolta dal soggetto e indipendentemente dalla natura e qualit dei beni e servizi acquistati.
Per quel che concerne la prima tipologia di limitazioni, si illustra di seguito la casistica delle limitazioni oggettive del diritto di detrazione, cos come riformulata a decorrere dal 1 gennaio 1998:
aeromobili e autoveicoli di lusso e altri beni di lusso compresi nella Tabella B allegata al D.P.R.
633/1972 e relative spese di impiego, manutenzione, riparazione ecc., salvo se i beni formano oggetto
dellattivit propria dellimpresa (che per esempio li commercia, lavora, noleggia o concede in locazione finanziaria);
ciclomotori, motocicli, aeromobili, autovetture e altri autoveicoli e relativi servizi (leasing, noleggio, custodia, impiego, manutenzione e riparazione) e spese (carburanti e lubrificanti, componenti e
ricambi), salvo se i beni formano oggetto dellattivit propria dellimpresa; per gli agenti e rappresentanti e se sono da utilizzare per uso pubblico (taxi, autobus ecc.);
prestazioni alberghiere, di ristorante ecc., salvo che formino oggetto dellattivit propria dellimpresa o siano rese nelle mense scolastiche oltre che aziendali e interaziendali;
trasporti di persone, salvo per le aziende che provvedono al trasporto dei propri dipendenti;
pedaggi autostradali, a eccezione di quelli pagati da autoveicoli destinati al trasporto di persone e
cose, carrozzati a pianale, a cassone a cabina profonda, a furgone anche fenestrato;
acquisti e importazioni di alimenti e bevande, salvo utilizzo per attivit propria; mense scolastiche, aziendali o interaziendali; distributori automatici collocati presso imprese;
telefoni cellulari (c.d. telefonini), detrazione limitata all80%;
spese di rappresentanza come definite per le imposte dirette (art. 74, comma 2, Tuir), eccettuate,
dal 1 gennaio 2001, quelle relative allacquisto di beni di costo unitario fino a euro 25,82;
acquisto e locazione di fabbricati e porzioni di fabbricati a destinazione abitativa, salvo per imprese che rivendono tali immobili; lesclusione riguarda anche le spese di manutenzione, recupero o gestione degli immobili, salvo per le imprese che costruiscono o rivendono tali immobili. Al fine di evitare doppie penalizzazioni, stabilito che lindetraibilit non si applica ai soggetti che esercitano attivit
di locazione esente che comporta la determinazione dellIva detraibile col meccanismo del pro rata.
Per quel che concerne i limiti soggettivi alla detrazione, il diritto alla detrazione non riconosciuto o
riconosciuto in forma limitata nei confronti dei soggetti che effettuano abitualmente operazioni attive
esenti o comunque non assoggettate a Iva che non danno diritto alla detrazione (salvo esportazioni, operazioni in regimi speciali ex art. 74, comma 1, trasferimenti dazienda e altre previste dallart. 19, comma 3, D.P.R. 633/1972) nonch dei soggetti che hanno richiesto lesonero dallobbligo della fatturazione
e registrazione delle operazioni esenti. Gli enti non commerciali, inoltre, possono detrarre lIva relativa
allattivit agricola o commerciale eventualmente esercitata, solo se tenuta contabilit separata.

Pro rata Per i soggetti che svolgono congiuntamente sia attivit con diritto a detrazione (imponibi- 1764
li e assimilate ex art. 19, comma 3, D.P.R. 633/1972) sia attivit esenti, limposta ammessa in detrazione determinata con il meccanismo del pro rata (art. 19, comma 5, D.P.R. 633/1972).

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3. Come si tiene la contabilit

Il pro rata esprime la percentuale di detraibilit, desumibile dal rapporto tra operazioni con diritto alla
detrazione e la somma delle operazioni con diritto alla detrazione e quelle esenti moltiplicato per cento.
Nel corso dellanno, la percentuale di imposta detraibile nelle liquidazioni periodiche va determinata,
in via provvisoria, sulla base del pro rata dellanno precedente (salvo casi particolari). La percentuale
viene calcolata a titolo definitivo, ed eventualmente rettificata a fine anno sulla base delle operazioni
effettuate nellanno stesso, ma il versamento delleventuale differenza avviene in sede di dichiarazione
annuale. Non si tiene conto, per, della percentuale di detrazione dellanno precedente se non esistono nellanno operazioni imponibili. I soggetti che iniziano lattivit applicano, nel primo anno, una
percentuale di detrazione determinata presuntivamente, salvo conguaglio allatto della dichiarazione.
1767 Acconto Iva Il versamento dellacconto Iva deve essere effettuato entro il 27 dicembre di ogni anno
utilizzando per il calcolo uno dei seguenti tre metodi alternativi:
1. metodo storico: lacconto pari all88% del versamento effettuato o che avrebbe dovuto essere effettuato per il mese di dicembre dellanno precedente (o nel caso di trimestrali, per il quarto trimestre
dellanno precedente) senza tener conto delleventuale acconto versato per tale periodo;
2. metodo previsionale: qualora limpresa stimi che limporto da versare per la liquidazione di dicembre (o nel caso di trimestrali, per il quarto trimestre) sia inferiore rispetto a quanto versato per il mese
di dicembre (o per il quarto trimestre) dellanno precedente, pu versare l88% di questo minor valore;
3. metodo effettivo: in tal caso si prendono in considerazione le operazioni realmente effettuate alla
data del 20 dicembre.
Sono esonerati dal versamento dellacconto dellimposta le seguenti categorie di soggetti:
i soggetti che si trovano nel primo anno di attivit;
i soggetti che hanno cessato lattivit nel corso dellanno, entro il 30 novembre se mensili, ovvero
entro il 30 settembre se trimestrali;
i soggetti che, per lanno precedente, non hanno evidenziato un debito dimposta nella liquidazione di raffronto (dicembre per i mensili, quarto trimestre per i trimestrali speciali, dichiarazione annuale per i trimestrali su opzione);
le imprese agricole minime in regime di esonero ai sensi dellart. 34, comma 6;
le imprese esercenti attivit di intrattenimento o svago che si avvalgono del regime speciale dellart. 74, comma 6, o, comunque, si sono avvalse di tale regime per lanno precedente;
le associazioni sportive dilettantistiche e le associazioni non lucrative in genere, che si avvalgono
del regime speciale di cui alla Legge n. 398/1991;
le societ estinte per fusione o incorporazione entro il 30 novembre (se mensili) ovvero il 30 settembre (se trimestrali);
le persone fisiche che si avvalgono del regime speciale per le nuove iniziative introdotto dallart.
13 della Legge 388/2000.
1770 Furto delle fatture Le fatture rubate non legittimano il contribuente alla detrazione della relativa
imposta sul valore aggiunto. Per il fisco lesibizione della denuncia alle forze dellordine attestante la
sottrazione dei documenti non rileva in quanto essa altro non che un elemento indiziario e non
una prova diretta, per cui non si ritiene soddisfatto lonere dimostrativo posto a carico del contribuente. Con questo ragionamento il fisco conferma la stessa intransigenza applicata in caso di fatture
smarrite (si veda la pronuncia della Cassazione con sentenza n. 11109/03) laddove si ritenuto che
cos come avviene in caso di contestazione di indebita detrazione dellimposta per lemissione di fatture relative a operazioni inesistenti il contribuente tenuto a provare che la detrazione compete con
lesibizione di tali documenti. Questa impostazione vale anche in presenza di una regolare tenuta delle scritture contabili (Corte Cassaz., Sez. trib., sent. n. 13605/03).
1773 Smarrimento delle fatture Secondo la disciplina dellIva, la deducibilit dellimposta pagata per
lacquisizione di beni o servizi inerenti allesercizio dellimpresa (prevista dallart. 19 del D.P.R.
633/1972) postula che il contribuente sia in possesso delle relative fatture, le abbia annotate nellapposito registro e conservi le une e laltro. Ne consegue che lAmministrazione finanziaria, in presenza di
una denuncia annuale che faccia valere le suddette poste a credito senza che esse trovino rispondenza
in quelle fatture e in quel registro, legittimata a effettuare laccertamento in rettifica. Come nel caso
di contestazione di indebita detrazione di fatture perch relative a operazioni inesistenti, infatti, la
prova della legittimit e della correttezza delle detrazioni Iva deve essere fornita dal contribuente (mediante lesibizione dei documenti contabili legittimanti) in mancanza della quale la detrazione va ritenuta indebita e, conseguentemente, lUfficio pu recuperare a tassazione limposta illegittimamente
detratta (Corte Cassaz., Sez. trib., sent. n. 11109/03).

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Operazioni registrate e non ancora effettuate In tema di Iva, in un sistema in cui insito il 1776
riferimento a termini rigorosi e inderogabili al fine di evitare possibili manovre in danno del fisco, va
escluso ai sensi dellart. 25, primo comma, del D.P.R. 633/1972 che il contribuente possa effettuare la registrazione degli acquisti in epoca anteriore alla consegna del bene acquistato e cos (attraverso
la c.d. preregistrazione) collocare in un anno a sua scelta gli effetti delloperazione. Ne consegue che
non consentito procedere alla detrazione dellimposta con riferimento a unoperazione registrata ma
non ancora effettuata (Corte Cassaz., Sez. trib., sent. n. 7254/02).
Il registro degli acquisti

1779

Il registro degli acquisti Nel registro degli acquisti si registrano le fatture di acquisto al fine di 1782
rendere possibile la detrazione dellIva pagata sugli acquisti fatti nellesercizio dellattivit e documentati da fatture.
Il registro degli acquisti deve essere tenuto da tutti i contribuenti, eccetto:
quelli minimi soggetti al regime forfetario;
i soggetti in contabilit ordinaria che effettuano le registrazioni sul libro giornale (imprenditori) o sul
registro cronologico (professionisti) nei termini previsti dalla disciplina Iva e che, su richiesta dellAmministrazione finanziaria, forniscano gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare nel registro.

I documenti da registrare Nel registro delle fatture dacquisto devono essere annotate dopo 1785
averle numerate progressivamente le fatture ricevute (comprendendo sia le autofatture che le bollette doganali) relative ai beni e ai servizi acquistati o importati nellesercizio dellimpresa, arte o professione (come previsto dallart. 25 del D.P.R. 633/1972).
Il registro deve contenere le annotazioni relative a tutte le operazioni passive (imponibili, non imponibili, esenti) effettuate dal contribuente, con leccezione dei seguenti casi:
fatture relative a operazioni escluse dal campo di applicazione dellIva;
fatture e bollette doganali relative ad acquisti e importazioni per i quali ricorrono le condizioni di
indetraibilit totale dellIva.

Soggetti obbligati I soggetti che sono tenuti alla compilazione del registro degli acquisti sono 1788

Soggetti obbligati

schematizzati nel grafico seguente.


Societ di capitali e soggetti diversi dalle societ di capitali che optano per la contabilit
ordinaria

1791

Imprenditori individuali e societ di persone in


contabilit semplificata

Modalit di tenuta del registro Il registro deve contenere (in relazione a ogni documento) le 1794
seguenti indicazioni (si veda la figura seguente che individua i punti del documento in cui vanno inserite le informazioni seguenti):
1 numero progressivo attribuito alla fattura (o bolletta doganale) da parte di chi effettua la registrazione. Il
numero deve essere progressivo per ogni registro utilizzato e per ogni anno di registrazione e pu non coincidere con il numero di protocollo di ricezione eventualmente attribuito (Ris. 10 ottobre 2000 n. 153/E);
2 data della fattura (o bolletta doganale);
3 dati anagrafici del soggetto che ha ceduto il bene o prestato il servizio ovvero:
se si tratta di impresa, societ o ente: ditta, denominazione o ragione sociale;
se si tratta di soggetto diverso dai precedenti: nome e cognome.
Per le bollette doganali, in luogo del fornitore estero, deve essere indicata la dogana di ingresso e gli
estremi della bolletta (Circ. 19 dicembre 1972 n. 874);
4 lammontare delloperazione o delle operazioni:
4 a. se si tratta di operazioni imponibili si deve indicare lammontare imponibile e lammontare dellimposta relativa, distinti secondo laliquota applicata;
4 b. per le operazioni non imponibili o esenti bisogna indicare il titolo di inapplicabilit della stessa e
la relativa norma;

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

110

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3. Come si tiene la contabilit

5 qualora siano stati inseriti in fattura importi non rilevanti ai fini Iva (per esempio esclusi dalla base imponibile) la registrazione degli stessi in modo distinto (per esempio in apposita colonna) opportuna ai fini di unordinata contabilit (Circ. 21 novembre 1972 n. 27/522432).

Il registro delle fatture di acquisto


Imposta
N. doc.

Data

Fornitore

Totale

Imponibile

Aliquota

4 a

4 a

234

31/01/12

12.100,00

10.000,00

21

Rosi Srl

Imposta

% di non
detraibilit

Iva
indetraibile

Importi
Variazioni non impon.

4 b

Importi
esenti

Importi non
soggetti a
registrazione

4 b

2.100

1797 Termini di registrazione Per le fatture di acquisto, il termine ultimo per registrare i documenti
coincide con il termine per la presentazione della dichiarazione del secondo anno successivo a quello
in cui sorto il diritto alla detrazione. Tuttavia, per avere diritto alla detrazione della corrispondente
imposta occorre effettuare la registrazione:
entro la liquidazione periodica ovvero lanno nella cui dichiarazione viene esercitato il diritto alla
detrazione della relativa imposta, in caso di contabilit manuale;
entro 60 giorni dalla data di effettuazione delloperazione, in caso di contabilit meccanografica.
1800 Sanzioni La disciplina contenuta nel D.Lgs. 471/1997 relativa alle violazioni in merito alla registrazione delle fatture di acquisto schematizzata dallo schema seguente.

Sanzioni

1803

Per le operazioni imponibili: sanzione dal


100% al 200% dellIva relativa allimporto non
registrato con un minimo di euro 516,00

Per le operazioni non imponibili o esenti

Il registro delle vendite

1806

1809 Il registro delle vendite Nel registro delle fatture di vendita (o delle fatture attive) devono essere
annotate, nellordine della loro numerazione e con riferimento alla data della loro emissione, le fatture emesse relative alle operazioni interne, intracomunitarie ed esportazioni, le autofatture per acquisti da non residenti, i documenti riepilogativi delle fatture di valore inferiore a euro 154,94.

1815

Soggetti obbligati

1812 I soggetti obbligati Il registro delle fatture emesse obbligatorio per la generalit dei soggetti
passivi che emettono fatture (art. 23 del D.P.R. 633/1972).

Societ di capitali e soggetti diversi dalle societ di capitali che optano per la contabilit
ordinaria
Imprenditori individuali e societ di persone in
contabilit semplificata

1818 Eccezioni Non sono obbligati alla tenuta del registro delle fatture attive i seguenti soggetti:
i soggetti in contabilit ordinaria che effettuano le registrazioni sul libro giornale (imprenditori) o sul
registro cronologico (professionisti) nei termini previsti dalla disciplina Iva e che, su richiesta dellAmministrazione finanziaria, forniscano gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare nel registro;

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Libri e registri contabili obbligatori

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commercianti al minuto e soggetti assimilati, nel caso in cui tengano il registro dei corrispettivi;
soggetti che effettuano solo operazioni esenti, se optano per lesonero dagli adempimenti;
contribuenti minori e imprese che effettuano le cessioni di beni mediante il sistema della tentata
vendita, nel caso in cui tengano un bollettario a madre e figlia;
contribuenti minimi, nel caso in cui tengano un apposito prospetto semplificato, sostitutivo dei
registri Iva;
professionisti che utilizzano il bollettario a madre e figlia di cui al D.M. 31 ottobre 1974.

Contenuto del registro Il registro, per ogni fattura, deve contenere le seguenti indicazioni (al 1821
proposito si veda la figura seguente che individua i punti del documento in cui vanno inserite tali
informazioni):
1 la data di emissione e il numero progressivo di emissione;
2 dati anagrafici del soggetto che acquista il bene o riceve il servizio (per le autofatture i dati riguardano chi cede il bene o presta il servizio) ovvero:
se si tratta di impresa, societ o ente: ditta, denominazione o ragione sociale;
se si tratta di soggetto diverso dai precedenti: nome e cognome;
3 lammontare delle operazioni. Non specificamente richiesto il totale del documento emesso, ma
devono essere indicati i seguenti elementi:
3 a. per le operazioni imponibili si deve indicare lammontare imponibile e lammontare dellimposta
relativa, distinti secondo laliquota applicata;
3 b. per le operazioni non imponibili o esenti bisogna indicare, al posto dellammontare dellimposta,
il titolo di inapplicabilit della stessa e la relativa norma (per esempio art. 8, lett. c), D.P.R. 633/1972).
Nel registro trovano posto anche:
le note di variazione 4 ;
le fatture per acquisti di oro o argento puro, emesse dai fornitori senza addebito di Iva e integrate
dai cessionari con la tecnica cosiddetta del reverse charge;
le fatture dei fornitori comunitari per acquisti intracomunitari, emesse dai fornitori senza addebito di Iva e integrate dai cessionari;
i maggiori corrispettivi necessari per adeguare il volume daffari ai parametri e agli studi di settore;
le annotazioni delle dichiarazioni dintento, se non effettuate nellapposito registro.
Il registro delle fatture di vendita
Data

Cliente

1
31/01/2012

Imposta
Totale

Acme srl

6.050,00

Imponibile

Aliquota

Imposta

3 a

3 a

3 a

5.000

21

1.050

Variazioni

Importi non
impon.

Importi
esenti

3 b

3 b

Importi non
soggetti a
registrazione

Termini di registrazione Questi invece sono i termini di registrazione:


1824
entro 15 giorni dalla spedizione o consegna con riferimento alla data di emissione, in caso di contabilit manuale;
entro 60 giorni dalla data di effettuazione delloperazione, se si utilizzano macchine elettrocontabili.
Sanzioni La disciplina contenuta nel D.Lgs. 471/1997 relativa alle violazioni in merito alla registra- 1827
zione delle fatture di vendita schematizzata dallo schema seguente.

1830
Sanzioni

Per le operazioni imponibili: sanzione dal 100% al 200% dellIva relativa allimporto non registrato
con un minimo di euro 516,00.

Per le operazioni non imponibili o esenti la sanzione va dal 5% al 10% dei corrispettivi non registrati
con un minimo di euro 516,00 (se la sanzione non rileva nemmeno ai fini della determinazione del
reddito la sanzione varia tra euro 258,00 ed euro 2.065,00).

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Il registro dei corrispettivi

1833

1836 Obblighi di tenuta Il registro deve essere tenuto dai commercianti al minuto e dai soggetti assimilati che non hanno obbligo di emettere fattura se non su richiesta espressa da parte del cliente. Le
ricevute fiscali e lo scontrino fiscale vanno annotati in un registro detto registro dei corrispettivi sul
quale vanno annotate in genere le vendite al dettaglio effettuate in ciascun giorno.
Lannotazione del totale risultante dagli scontrini della giornata su questo registro va fatta entro il
giorno non festivo successivo; tuttavia, esiste la possibilit di procedere a ununica registrazione mensile da effettuarsi entro il giorno 15 del mese successivo.
1839 Contenuti e modalit di compilazione Ai fini dellannotazione sul registro non necessario tenere distinti gli importi derivanti dallemissione di ricevute fiscali da quelli derivanti dallemissione di
scontrini fiscali.
Va, invece, tenuta distinta lannotazione degli importi imponibili (comprensivi dellimposta incorporata nel corrispettivo, ma a loro volta suddivisi per aliquota applicabile) da quelli non imponibili (a loro volta con indicazione distinta delle eventuali vendite effettuate ai viaggiatori stranieri) e dagli importi esenti da imposta.
Il contribuente tenuto, pertanto, a indicare:
data (giorno di effettuazione delle operazioni) (colonna 1 della figura seguente);
corrispettivi da scontrino (imponibile + Iva, opportunamente distinti per aliquota) (colonna 4);
corrispettivi con emissione di ricevuta fiscale (opportunamente distinti per aliquota) (colonna 5)
corrispettivi non imponibili (colonna 7);
corrispettivi esenti (colonna 8).
A tali colonne si aggiungono poi:
la data di registrazione (che non obbligatoria);
la descrizione delloperazione (colonna 2) (che solo eventuale);
il totale degli incassi giornalieri (colonna 3);
le variazioni per rettifiche o correzioni (colonna 6);
il numero iniziale e quello finale delle fatture (colonne 10 e 11);
le operazioni non rilevanti ai fini dellIva (indicazione consentita con Circ. 21 novembre 1972, n.
27/522432) (colonna 12);
le note (colonna 9).

Il registro dei corrispettivi


Data Descrizione
1

Importo
delle
operazioni

Corrispettivi

% ___

Corrispettivi
Corrispettivi Corrispettivi con ricevuta
fiscale
% ___
4

% ___
4

% ___
5

Corrispettivi Corrispettivi
Importi
Importi
con ricevuta con ricevuta Variazioni
Fatture Operazioni
fiscale
fiscale
operazioni non operazioni Note
non soggette
esenti
% ___
% ___ % IVA imponibili
dal al a reg. IVA
5

10 11

12

1842 Lo scorporo dei corrispettivi I commercianti al minuto che vendono prodotti che scontano diverse aliquote Iva indicano nel registro dei corrispettivi gli importi distinti per aliquota, ma comprensivi dellimposta; per procedere alla liquidazione dellIva , quindi, necessario scorporare limposta
individuando la parte imponibile mediante:

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Libri e registri contabili obbligatori

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moltiplicazione dellammontare globale per una percentuale determinata in funzione della diversa aliquota dimposta; oppure
col metodo cosiddetto matematico, consistente nel dividere lammontare globale per 100 pi
laliquota in esso contenuta e moltiplicare per cento.
1848

Caso contabile: scorporazione dei corrispettivi. Calcolo ventilazione


Importo complessivo (comprensivo dellIva) degli acquisti di beni destinati alla rivendita
Con Iva al 21%

Con Iva al 10%

Totale

I mese

1.190

545

1.735

II mese

595

1.090

1.685

1.785

1.635

3.420

Calcolo della ventilazione relativa al II mese:


Quota % acquisti al 10% = 1.635/3.420 = 47,81%
Quota % acquisti al 21% = 1.785/3.420 = 52,19%
Suddivisione per aliquote dei corrispettivi (per esempio per un importo complessivo di corrispettivi del II trimestre pari a
euro 1.200 cos suddivisi):
Corrispettivi al 10% = 1.200 x 47,81% = 573,72
Corrispettivi al 21% = 1.200 x 52,19% = 626,28
Scorporo dellIva inclusa nei corrispettivi (da riportare nella liquidazione periodica):
Iva corrispettivi al 10% = 573,72/1,10 x 10% = 52,16
Iva corrispettivi al 21% = 626,28/1,21 x 21% = 108,69
Totale Iva corrispettivi

160,85

Rettifica dei corrispettivi ipotizzando il caso di un incasso totale pari a euro 1.200,00.
Corrispettivi

a
a
a

Diversi
Merci c/vendite con corrispettivi
Iva su corrispettivi
(o Iva c/corrispettivi)

1.200,00
1.039,15
160,85

In modo alternativo, le scritture contabili possono essere le seguenti:


Cassa

Vendite al minuto
(o Corrispettivi)

1.200,00

In sede di liquidazione periodica dellIva:


Vendite al minuto
(o Corrispettivi)

Iva a debito

160,85

Obbligo di invio telematico dei corrispettivi Ulteriore obbligo previsto in materia di Iva era 1851
quello relativo allinvio telematico dei corrispettivi. Esso stato previsto dallart. 37 del D.L. 223/2006,
conv. in Legge 248/2006, a sua volta modificato dai commi 327 e 328 della Legge Finanziaria 2007. La
normativa in questione prevede lobbligo in capo a tutti i soggetti richiamati dallart. 22 del D.P.R.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

633/1972 di inviare telematicamente lammontare complessivo degli incassi giornalieri che derivano
dalle operazioni di cessione di beni e di prestazione di servizi di ciascun punto vendita. Contemporaneamente stato soppresso lobbligo di registrazione dei corrispettivi i quali, per, devono continuare
a essere certificati mediante lemissione dello scontrino fiscale.
Lobbligo in questione previsto a partire dal 2007 doveva essere esteso man mano, mediante appositi provvedimenti attuativi da emanare a cura dellAgenzia delle Entrate entro il 1 giugno 2008, a
tutte le categorie interessate.
Il presente adempimento previsto, come gi detto, in maniera generalizzata a carico di tutti i soggetti richiamati dallart. 22 del D.P.R. 633/1972 stato difatti applicato solamente nei confronti dei contribuenti minimi in franchigia di cui allart. 32-bis del D.P.R. 633/1972 in quanto lAgenzia delle Entrate con provvedimento del 18 luglio 2007 aveva fissato lefficacia di tale obbligo a far data dal 25 settembre 2007 solamente per i contribuenti in questione, rinviando lobbligo a carico di tutti gli altri
soggetti a una data successiva in seguito allemanazione di ulteriori provvedimenti.
Con lentrata in vigore della Legge Finanziaria 2008 che ha abrogato lart. 32-bis del decreto Iva e con
il transito dei contribuenti minimi in franchigia a quello dei contribuenti minimi (ex artt. 96-117)
ladempimento in questione venuto meno anche per i contribuenti minimi in franchigia che, tuttavia, hanno dovuto effettuare entro il 25 gennaio 2008 la comunicazione relativa al mese di dicembre 2007. Per completezza si precisa che ladempimento viene menzionato in quanto lart. 37 del D.L.
223/2006, convertito in Legge 248/2006, rimane formalmente in vigore, anche se privo di efficacia in
quanto mancante dei relativi decreti attuativi.
1852 Comunicazione telematica per operazioni Iva di importo pari o superiore a euro 3.000
Lart. 21 del D.L. 31 maggio 2010 n. 78, convertito con modifiche dalla Legge 30 luglio 2010 n. 122,
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 176 del 30 luglio 2010, ha previsto, in capo ai soggetti passivi Iva
che effettuano operazioni rilevanti ai fini del tributo, lobbligo di darne comunicazione telematica allAgenzia delle Entrate.
La norma prevede, in particolare, l obbligo di comunicare in via telematica allAgenzia delle Entrate,
entro il 30 aprile dellanno successivo a quello di riferimento, le operazioni rilevanti ai fini Iva di importo pari o superiore a euro 3.000. Con il Provvedimento del 22 dicembre 2010, lAgenzia delle Entrate ha individuato i soggetti obbligati alla comunicazione, le operazioni interessate, i dati da riportare e le modalit e i termini di presentazione della comunicazione in esame.
Sono soggetti allobbligo di comunicazione tutti i soggetti passivi Iva i quali effettuano operazioni rilevanti ai fini dellimposta. Nella comunicazione devono essere rilevate singolarmente:
le operazioni rilevanti ai fini Iva soggette allobbligo di fatturazione: le cessioni e gli acquisti di beni e le prestazioni di servizi rese e ricevute, per le quali i corrispettivi contrattualmente dovuti siano
pari o superiori a 3.000 euro al netto dellIva;
le operazioni rilevanti ai fini Iva non soggette allobbligo di fatturazione (quindi corrispettivi, ricevute fiscali): le cessioni e gli acquisti di beni e le prestazioni di servizi rese e ricevute, per le quali i corrispettivi contrattualmente dovuti siano pari o superiori a 3.600 euro inclusa Iva.
Sono escluse dallobbligo di comunicazione le seguenti operazioni:
importazioni;
esportazioni ex art. 8, comma 1, D.P.R. 633/1972, sia quelle effettuate direttamente dal cedente
(lettera a), sia quelle operate dal cessionario (lettera b);
cessioni e prestazioni registrate o soggette a registrazione scambiate con operatori stabiliti in paesi black list;
operazioni per le quali obbligatoria la comunicazione allAnagrafe tributaria, ai sensi dellart. 7
del D.P.R. 605/1973 (quali per esempio la cessione di immobili, prestazioni relative alla somministrazione di energia elettrica, gas, telefonia, contratti di assicurazione ecc.).
LAgenzia delle Entrate, con la circolare 24/E del 30 maggio 2011, ha escluso dallobbligo anche:
le operazioni che sotto il profilo territoriale non risultano rilevanti in Italia (quindi le operazioni
fuori campo Iva);
le operazioni effettuate nei confronti di soggetti non passivi Iva quando il pagamento dei corrispettivi sia avvenuto mediante carta di credito, di debito o prepagate emesse da operatori finanziari
soggetti allobbligo di comunicazione;
le operazioni effettuate e ricevute in ambito comunitario;
i passaggi interni di beni tra rami dazienda, documentati con fattura.
In fase di prima applicazione sono escluse anche le operazioni rilevanti ai fini Iva non soggette allobbligo di fatturazione (quindi corrispettivi, ricevute fiscali), effettuate fino al 30 aprile 2011. Per lanno
2010 il limite per le operazioni rilevanti ai fini Iva soggette allobbligo di fatturazione da comunicare
innalzato a 25.000 euro al netto dellIva.

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Libri e registri contabili obbligatori

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IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

Per ogni singola operazione devono essere indicati:


lanno di riferimento;
la partita Iva o, in mancanza, il codice fiscale del cedente, prestatore, cessionario o committente
(quindi nel caso di scontrino, ricevuta fiscale, corrispettivo senza obbligo di certificazione obbligatorio raccogliere il codice fiscale);
per i soggetti non residenti nel territorio dello Stato, privi di codice fiscale, i dati anagrafici;
la data di registrazione o, in mancanza, di esigibilit delloperazione;
i corrispettivi dovuti dal cessionario o committente, o al cedente o prestatore, secondo le condizioni contrattuali e limporto dellIva applicata o la specificazione che trattasi di operazioni non imponibili, esenti o di operazioni non imponibili o esenti. Nel caso di operazioni rilevanti ai fini dellimposta sul valore aggiunto per le quali non ricorre lobbligo di fattura, limporto dei corrispettivi
Iva inclusa.
Lobbligo di comunicazione delle operazioni decorre:
per le operazioni rilevanti ai fini Iva soggette allobbligo di fatturazione dall1.1.2010;
per le operazioni rilevanti ai fini Iva NON soggette allobbligo di fatturazione (quindi corrispettivi, ricevute fiscali) dal 1 maggio 2011.
Il modello di comunicazione presentato in via telematica entro il 30 aprile di ogni anno in relazione
alle operazioni effettuate nel corso dellanno precedente. Solamente per lanno 2010 il termine stato
posticipato al 31 dicembre 2011.

Il registro per mancato funzionamento degli apparecchi misuratori fiscali

1854

Definizione La tenuta di tale registro obbligatoria per tutti i soggetti che si avvalgono del registra- 1857
tore di cassa per la certificazione dei corrispettivi di vendita. Nel caso di guasto del registratore,
lesercente obbligato a emettere scontrini a mano, scontrini che vanno annotati operazione per
operazione sul registro in questione.
Tale registro, quindi, sostituisce a tutti gli effetti il registratore di cassa. Al momento della chiusura
delle operazioni a fine giornata, il totale dei corrispettivi risultanti dal detto registro va poi annotato
nel registro dei corrispettivi.

Sanzioni in materia di contabilit e di tenuta dei registri

1860

Violazioni contabili Riportiamo di seguito le sanzioni previste in materia di contabilit dal D.Lgs. 1863
472/1997 in vigore dal 1 gennaio 1998.
Tipi di violazione previsti dallart. 9 commi 1, 2 e 4:
rifiuto di esibizione o impedita ispezione delle scritture contabili o altri documenti obbligatori,
nel corso di accessi ai fini Iva o imposte dirette. Sanzione prevista: sanzione amministrativa da euro
1.032 a euro 7.746;
omessa tenuta o conservazione delle scritture contabili e documenti obbligatori oppure scritture
contabili e documenti non tenuti in conformit alle norme fiscali. Sanzione prevista: sanzione amministrativa da euro 1.032 a euro 7.746. In caso di contribuenti minimi e minori la sanzione va da euro
258 a euro 2.582.
Tipi di violazione previsti dallart. 9 comma 3:
irregolarit contabili di cui ai punti precedenti che comportano evasioni dimposta di rilevante
importo. Sanzione prevista: sanzioni raddoppiate se dalle irregolarit emergono evasioni complessivamente superiori, nellesercizio, a euro 51.645,69;
irregolarit nella tenuta delle scritture contabili di scarsa rilevanza. Sanzione prevista: riduzione
della sanzione fino a 1/2 del minimo se non deriva ostacolo allaccertamento.
Tipi di violazione previsti dallart. 9 comma 5:
sottoscrizione senza denuncia da parte di amministratori e sindaci della mancanza di scritture
contabili. Sanzione prevista: sanzione amministrativa da euro 2.065 a euro 10.329.
Tipi di violazione previsti dallart. 11 comma 1, lett. a):
omissione di comunicazioni richieste dagli Uffici o dalla Guardia di Finanza al contribuente o a
terzi nellesercizio dei poteri di accertamento e verifica in materia di imposte dirette e Iva, o restituzione con risposte incomplete o non veritiere. Sanzione prevista: sanzione da euro 258 a euro
2.065.

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Tipi di violazione previsti dallart. 11 comma 1, lett. b):


mancata restituzione dei questionari o loro restituzione con risposte incomplete o non veritiere.
Sanzione prevista: sanzione da euro 258 a euro 2.065.
Tipi di violazione previsti dallart. 11 comma 1, lett. c):
mancata adesione a invito di comparizione c/o Uffici e Guardia di Finanza e inottemperanza a
qualsiasi altra richiesta. Sanzione prevista: sanzione da euro 258 a euro 2.065.

Quarta sezione
1900

Libri e registri contabili non obbligatori

1903 Introduzione La tenuta delle scritture contabili strettamente connessa alla necessit di effettuare
lattivit di rilevazione la quale pu essere definita come la sistematica osservazione di una serie di fatti, interni ed esterni allimpresa, allo scopo di raccogliere una serie di dati, elaborarli e rappresentarli
in modo da ottenere informazioni utili sia ai fini gestionali sia ai fini delladempimento di particolari
obblighi previsti dalla legge.
La rilevazione ha quindi lo scopo di registrare e conservare memoria di tutte le operazioni compiute
dallazienda. Essa poggia su di una serie di documenti che vengono compilati man mano che le suddette operazioni sono compiute.
I documenti in questione sono detti documenti originari. Essi si distinguono in due categorie e cio
documenti di prova e documenti di autorizzazione.
I primi dimostrano in che modo sono state effettuate determinate operazioni (per esempio fatture,
contratti o cambiali e ricevute bancarie), mentre i secondi sono emessi da alcuni organi aziendali al fine di autorizzare altri organi, sempre interni allazienda, alleffettuazione di una serie di operazioni
(per esempio ordini di pagamento oppure bollette di carico e scarico). Alcuni di questi, come per
esempio le fatture, assumono anche rilevanza ai fini fiscali.
Linsieme delle rilevazioni effettuate sulla base dei documenti originari prende il nome di contabilit
aziendale la quale pu essere suddivisa in quattro sottogruppi strettamente integrati tra di loro. Ci riferiamo:
alle contabilit elementari che prendono in considerazione singoli elementi del patrimonio o del
reddito dimpresa;
alla contabilit generale che si basa su di un sistema di scritture tra loro collegate con il compito
di assegnare il risultato allesercizio e di determinare il collegato patrimonio di funzionamento;
alla contabilit analitica che considera solamente le operazioni di gestione interna;
alle rilevazioni statistiche mediante le quali si rielaborano dati interni ed esterni utilizzando strumenti propri del campo della statistica.
Nel corso della presente sezione si analizzeranno le scritture elementari le quali forniscono informazioni in relazione a singoli elementi patrimoniali e reddituali. La loro redazione in linea di massima facoltativa, anche se nella pratica non possibile giungere alla redazione delle scritture complesse senza aver prima predisposto quelle elementari, in quanto queste ultime svolgono una funzione di preparazione e di completamento rispetto a quelle complesse. Come gi detto, comunque,
la redazione di alcune di esse resa obbligatoria da disposizioni normative emanate dal legislatore
fiscale.
Proprio perch esse hanno funzione preparatoria rispetto alle scritture complesse non esiste una
regola precisa per la redazione delle scritture elementari le quali, a seconda degli obiettivi di rilevazione, del tipo di azienda e delle sue dimensioni, assumono livelli di approfondimento diverso come
diversi possono essere gli strumenti utilizzati, quali per esempio schede, registri o supporti di natura diversa.
Le principali scritture utilizzate nella prassi sono le seguenti: la prima nota, la contabilit di cassa, la
contabilit dei rapporti con le banche, la contabilit di magazzino, la contabilit Iva, la contabilit
clienti, la contabilit fornitori.
La tenuta della contabilit di magazzino, per il rilievo assunto nella gestione aziendale, pur rientrando
nellambito delle scritture elementari, sar trattata separatamente.

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Libri e registri contabili non obbligatori

117

Le scritture elementari

1906

La prima nota

1909

Le operazioni aziendali, man mano che si manifestano, vengono annotate su una scrittura elementare
che prende il nome di prima nota la quale, partendo dai documenti originari, ha il compito di tenere
memoria di tutti i fatti aziendali.
Caso contabile: prima nota
1910
Nellesercizio 2012, tra le altre, sono state effettuate le seguenti operazioni, presupponendo lemissione dei documenti
originari:
si riceve la fattura n. 846 emessa dalla ditta Gimondi per acquisto di n. 620 colli di merce per euro 42,50 + Iva, regolamento a 30 giorni;
si prelevano euro 900,00 dal c/c bancario presso Intesa Sanpaolo;
si riscuote la fattura n. 427/2012 emessa nei confronti della ditta De Rossi.
Data
N.
Descrizione
Importi parziali
22/05/2012 314 Ricevuta fattura n. 846 della ditta Gimondi di Nola,
n. 620 colli di merce codice AX625 a euro 42,50 per ogni
collo, regolamento a 30 giorni.
Imponibile
26.350,00
Iva su acquisti 21%
5.533,50
24/05/2012 315 Prelevati euro 900 dal c/c presso Intesa-Sanpaolo
n. 6258/32
25/05/2012 316 Riscossa la fattura n. 427/12 emessa nei confronti
della ditta De Rossi

Importi totali
31.883,50

900,00
4.856,00

La prima nota una scrittura di tipo cronologico effettuata su un registro sul quale vengono annotate
le operazioni di gestione esterna compiute ogni giorno. In questa sede sono annotati i dati e i caratteri necessari che permettono di individuare loperazione e di procedere successivamente alla redazione
delle scritture complesse.
La prima nota come presentata nel caso contabile di cui sopra unica nel senso che comprende tutte
le operazioni effettuate dallazienda ma nel momento in cui aumentano le dimensioni dellimpresa essa pu essere scissa in due e cio:

la prima nota di cassa in cui si annotano solo le operazioni caratterizzate dalla movimentazione di denaro contante;
la prima nota di corrispondenza (o prima nota fuori cassa) per tutte le altre operazioni documentate da cambiali, fatture, assegni ma per le quali non c stata ancora alcuna movimentazione di denaro contante.

Nelle imprese che utilizzano sistemi di elaborazione elettronica (Edp) la prima nota manuale come
quella riportata nel caso sostituita dalla lista delle registrazioni contabili mediante le quali
lelaboratore, dopo aver effettuato gli opportuni controlli, procede direttamente alla redazione delle
scritture complesse che si possono poi visualizzare immediatamente allinterno del libro giornale.

Libro cassa
Per quanto riguarda le movimentazioni di denaro, esse sono trascritte sul libro cassa dove sono annotate giorno per giorno tutte le entrate e tutte le uscite unitamente alla relativa causale.
In genere, nelle aziende di dimensioni pi rilevanti, i movimenti di cassa avvengono in seguito allemissione di specifici documenti di autorizzazione detti mandati (per i pagamenti) e reversali (per gli
incassi) che sono emessi dagli uffici competenti a disporre i pagamenti e le riscossioni.

1912

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

I saldi risultanti dal libro cassa permettono anche di effettuare un controllo sul cassiere (il quale, ricordiamo, pu movimentare denaro esclusivamente dopo essere stato autorizzato mediante
lemissione dei suddetti documenti di autorizzazione) e, quindi, alla fine di ogni periodo (che pu corrispondere, a seconda dei casi, a una giornata, una settimana oppure a un mese), il totale degli importi risultanti dalle reversali deve essere pari al totale delle entrate registrate sul libro cassa e il totale degli importi risultanti dai mandati deve corrispondere al totale delle uscite registrate sul libro cassa.
Sempre alla fine di ogni periodo viene effettuata unulteriore verifica e cio alla consistenza di cassa a
inizio periodo si somma il totale delle entrate e si sottrae il totale delle uscite del periodo in modo da
ottenere il fondo finale di cassa, il quale deve corrispondere al totale del denaro, assegni e altri valori
effettivamente esistenti in cassa che risultano da un apposito documento detto distinta di cassa.
1914 Caso contabile: libro cassa
Nellesercizio 2012, tra le altre, sono state effettuate le seguenti operazioni le quali constano dei propri documenti originari:
in data 28 aprile 2012 si pagano in contanti spese telefoniche pari a euro 368,26;
sempre alla stessa data si effettua un versamento per euro 900,00 sul nostro c/c bancario presso UniCredit Banca;
in data 29 aprile 2012 si riscuote la fattura n. 128/12 emessa nei confronti della ditta Romanoni S.p.A. per vendita
merce;
in data 30 aprile 2012 si procede al pagamento della fattura n. 34/12 ricevuta dalla ditta Amato S.r.l. per spese di pulizia pari a euro 263,00.
Data
28/04/2012
d.d.

N.

Descrizione

Uscite
368,26

359 Ns. versamento su c/c UniCredit n. 2689

900,00

29/04/2012

360 Riscossione fattura n. 128/12 emessa nei confronti della

30/04/2012

361 Pagamento della fattura n. 34/12 alla ditta Amato S.r.l.

ditta Romanoni S.p.A.


per spese di pulizia

1915

Entrate

358 Pagamento fattura Telecom n. 259/12

750,00
263,00

Libro dei rapporti con le banche


Le imprese in genere intrattengono rapporti di conto corrente di corrispondenza con una o pi banche per effettuare operazioni di pagamento e di riscossione oppure per ottenere credito a breve o medio-lungo termine secondo le pi svariate tipologie tecniche.
Le operazioni di cui sopra sono provate dal possesso di molteplici documenti originari i quali si possono raggruppare nel seguente modo:
lettere di accreditamento e di addebitamento;
ricevute di versamento;
assegni e ricevute bancarie.
Le banche poi, con cadenza periodica (in genere alla fine di ogni trimestre), provvedono a inviare allimpresa cliente una serie di documenti mediante i quali limpresa procede alla cosiddetta quadratura (o anche riconciliazione), cio verifica la corrispondenza delle operazioni che risultano dalle
scritture dellimpresa con quelle che risultano appunto dalla documentazione bancaria. Infatti i saldi
derivanti dalle scritture elementari e quelli risultanti dai prospetti bancari possono divergere sia a
causa di errori materiali sia a causa di operazioni contabilizzate dallazienda ma delle quali non c ancora traccia sullestratto conto bancario (per esempio assegni emessi dallimpresa correntista ma non
ancora incassati dal fornitore) oppure a causa di operazioni risultanti dallestratto conto ma non ancora contabilizzate dallazienda (come per esempio bonifici effettuati da imprese clienti ma di cui
limpresa correntista non ha ancora avuto notizia).
La documentazione bancaria appena citata si pu suddividere in tre sezioni e cio:
1. estratto conto che il documento che comprende la lista delle operazioni effettuate dallimpresa
mediante lutilizzo del conto corrente bancario e il relativo saldo;
2. lo scalare per valuta che il prospetto che evidenzia le modalit di calcolo degli interessi a debito
o a credito dellimpresa correntista;

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Libri e registri contabili non obbligatori

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3. il prospetto competenze e spese che riepiloga gli interessi maturati a credito o a debito del correntista oltre a evidenziare le spese di tenuta del conto corrente.
Ai fini della tenuta del libro banca preso in considerazione principalmente il primo dei prospetti che
permette di effettuare la verifica di corrispondenza di cui abbiamo gi detto.

Caso contabile: libro delle movimentazioni bancarie


1921
Si compila il libro banca tenendo conto delle operazioni qui di seguito elencate:
in data 1 aprile 2012 si riporta il saldo a credito pari a euro 5.432,06;
in data 5 aprile 2012 si emette assegno bancario per euro 1.260,00 nei confronti delle ditta American line S.p.A. per pagamento fattura n. 156/12;
in data 7 aprile 2012 si riceve un bonifico dal cliente Arcucci per il saldo della fattura n. 459/12;
nella stessa data si versano sul c/c bancario i seguenti assegni come da distinta di versamento n. 14: assegno circolare
n. 1258978 Banca Popolare di Ancona (emesso dal cliente Bini) per euro 1.620,00, assegno bancario n. 129825 Banca
Nazionale del Lavoro (emesso dal cliente Bisaschi) per euro 540,00, assegno bancario n. 658742 UniCredit Banca (emesso dal cliente Dello Stritto) per euro 680,00;
in data 8 aprile 2012 viene effettuato laddebito diretto sul conto di euro 583,00 per spese energia elettrica (fattura
Enel S.p.A. n. 1265/12);
in data 9 aprile 2012 si incassa un effetto di euro 1.850,00 emesso nei confronti della ditta Ermanno Rosini;
addebito di euro 1,00 per canone servizi telematici.
Scheda di riepilogo dei movimenti bancari
Banca Monte Paschi di Siena - c/c n. 1845.32
Data
01/04/2012
05/04/2012

N.
98
99

07/04/2012

100

d.d.
08/04/2012

101
102

09/04/2012

103

10/04/2012

104

Descrizione
Saldo a ns. credito
Emissione A/B nei confronti della
ditta American line S.p.A., fatt. 156/12
Bonifico dal cliente Arcucci per saldo
ns. fattura n. 459/12
Versamento assegni distinta n. 14
Pagamento fattura n. 1265/12 per
spese energia elettrica con addebito
in conto
Incasso effetto spiccato sulla ditta
Ermanno Rosini
Canone telematico

Dare (+)

Avere (-)

Segno
+

Saldo
5.432,06

4.172,06

+
+

8.159,06
10.999,06

583,00

10.416,06

1,00

+
+

12.266,06
12.265,06

1.260,00
3.987,00
2.840,00

1.850,00

Scadenzario clienti
Le scritture elementari relative ai clienti, con riferimento alle imprese mercantili e industriali, riguardano le operazioni di vendita di merci, prodotti finiti e semilavorati e tutte le operazioni connesse al
regolamento delle vendite stesse. Per le imprese produttrici di servizi, invece, la contabilit clienti riguarder le prestazioni specifiche relative alloggetto dellattivit dellazienda in questione, come per
esempio trasporti, servizi di telefonia, erogazione di gas o di energia elettrica.
La contabilit clienti consta di una serie di procedure (e del connesso flusso documentale) che si sviluppano nel seguente modo: una volta ricevuto lordine dal cliente lUfficio vendite chiede allUfficio
magazzino la disponibilit relativa agli articoli richiesti e poi inoltra la conferma dordine.
Seguiranno poi la spedizione della merce con emissione della fattura immediata o del documento di
trasporto (a cui seguir la fattura differita).
Tali documenti saranno registrati nel registro fatture emesse (fattura immediata o differita), poi ci
sar lannotazione nella scheda del partitario clienti e poi nello scadenzario clienti (per il regolamento).

1924

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Scadenzario fornitori

1927

Le scritture elementari relative alla contabilit dei fornitori riguardano tutte le operazioni di acquisto
di beni e di servizi nonch le relative operazioni di regolamento. Tale contabilit si sviluppa attraverso
una serie di procedure (e un contemporaneo flusso documentale) che, in genere, ricevono impulso
dallUfficio magazzino il quale dopo aver accertato che il livello delle scorte ha raggiunto il livello di
riordino oppure che sceso al di sotto del limite minimo chiede allUfficio acquisti di iniziare la procedura di approvvigionamento.
LUfficio acquisti inoltra lordine di acquisto al quale segue la conferma dordine da parte del fornitore
il quale, al momento di spedizione della merce, emetter il documento di trasporto oppure la fattura
immediata.
Tali documenti saranno registrati nel registro Iva acquisti (la fattura immediata o quella differita
emessa a seguito del documento di trasporto), nella scheda del partitario fornitori (dove sar annotato
il debito) e nello scadenzario (per procedere al successivo regolamento).

Documenti e registri relativi al ciclo del magazzino

1930

1933 Aspetti gestionali La tenuta della contabilit di magazzino risponde a molteplici esigenze consentendo di assolvere a obblighi civilistici e fiscali, ma anche e, soprattutto, a esigenze gestionali.
Infatti, come ha evidenziato accorta dottrina, la contabilit di magazzino non nasce dalla legislazione
tributaria, ma dalla prassi aziendale: molto tempo prima della legge fiscale (art. 7, Legge 5 gennaio
1956, n. 1, c.d. Legge Tremelloni), le aziende tenevano gi il conto magazzino per la preparazione
dei piani di vendita, produzione e scorte e per il controllo dei responsabili.
Sotto il profilo civilistico, lart. 2214 c.c., al comma 2, impone alle imprese di tenere le altre scritture
contabili che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni delle stesse, lasciando, quindi, ampi margini interpretativi nella valutazione della dimensione a partire dalla quale le scritture ausiliarie di magazzino risultino obbligatorie.
Dal punto di vista fiscale, invece, lobbligo della tenuta di tali scritture previsto dallart. 14 del D.P.R.
600/1973, relativo allaccertamento. Questa previsione trova ragione nel fatto che, in sede di chiusura
del bilancio, mediante la rilevazione delle rimanenze finali si stornano componenti negativi dellesercizio, rinviandoli allesercizio successivo, con la conseguenza di influenzare, spesso in modo rilevante,
il reddito dellesercizio e di quelli futuri, azione questa che richiede idonee forme di controllo da parte
dellAmministrazione finanziaria.
Con riferimento agli aspetti gestionali, solo con la contabilit di magazzino possibile dare informazioni precise in risposta a differenti spinte:

produttive: occorre evitare le c.d. rotture di stock, ossia i fermi produttivi dovuti a carenze di
materie o la mancata evasione di prodotti o merci;
commerciali: occorre in ogni momento assicurare al reparto commerciale la disponibilit di
prodotti per la vendita;
economiche: occorre in ogni momento poter approfittare di condizioni vantaggiose nel mercato delle materie prime;
amministrative: occorre poter supportare la compilazione degli inventari periodici;
finanziarie: si evita limmobilizzo di capitali dovuti alleccessivo accumulo di scorte.

Dallanalisi di tali spinte facile dedurre gli scopi cui assolve la contabilit di magazzino:
controllare tutti i movimenti di entrata e di uscita delle merci, delle materie prime, dei prodotti,
degli imballaggi ecc.;
verificare il livello delle scorte, al fine di segnalare il raggiungimento dei livelli di minimo di scorta;
fornire i dati necessari per determinare i costi delle materie prime e degli altri materiali consumati, in vista del calcolo dei costi di produzione;
fornire i dati sulle consistenze delle rimanenze a fine anno e ogni altra informazione che possa essere utilizzata per la valutazione di dette rimanenze;
assolvere gli obblighi fiscali.

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Libri e registri contabili non obbligatori

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Scopi e generalit Le scritture elementari oggetto della contabilit di magazzino rilevano tutti i 1936
movimenti di carico e scarico in relazione:
alle merci, agli imballaggi e ai materiali di consumo se consideriamo le imprese mercantili;
alle materie prime e sussidiarie, ai componenti, ai materiali di consumo e ai semilavorati nel caso
delle imprese industriali.
La contabilit di magazzino persegue una serie di scopi tra i quali ricordiamo:
a) controllo dei movimenti della merce in entrata e i uscita in modo da verificare la correttezza nellesecuzione degli ordini dacquisto e di spedizione delle merci stesse;
b) calcolo delle quantit fisiche esistenti a fine esercizio in modo da agevolare le operazioni
dinventario e di calcolo delle rimanenze;
c) controllo del livello delle scorte in modo da approvvigionarsi in maniera tempestiva per non compromettere il regolare svolgimento del processo produttivo.
Le scritture elementari concernenti la contabilit di magazzino si basano sui seguenti documenti originari:
bollette di carico e di scarico emesse rispettivamente dagli Uffici di ricezione merci e dagli Uffici di
spedizione merci;
le fatture e i documenti di trasporto emessi nei confronti dei clienti oppure ricevuti dai fornitori.
Tali documenti vanno inoltrati allUfficio magazzino che compila due tipi di documenti e cio:
1. il giornale di magazzino che un documento che riepiloga in ordine cronologico tutti i movimenti in entrata e in uscita relativi ai beni trattati dallimpresa;
2. le schede di magazzino che hanno, invece, carattere sistematico e rilevano la movimentazione relativa a singoli articoli.
La contabilit di magazzino pu essere tenuta:
considerando esclusivamente le quantit fisiche movimentate;
a quantit fisiche e a valori quando in relazione alle quantit movimentate si calcola anche il valore economico.

Caso contabile: compilazione giornale di magazzino


Si compila il giornale di magazzino tenendo conto delle seguenti informazioni:
il 3 ottobre 2012 si acquistano dalla ditta Ambrosio Tessuti n. 2.600 pezzi dellarticolo Xd33005;
il 3 ottobre 2012 si acquistano dalla ditta Casali S.r.l. n. 1.250 pezzi dellarticolo Xd25893;
il 5 ottobre 2012 si vendono alla Cervinia Group n. 1.630 pezzi dellarticolo Bt25687;
il 5 ottobre 2012 si spediscono alla ditta Giulio Radice mt 840 del tessuto articolo Tt25478 in conto lavorazione;
l8 ottobre 2012 si acquistano dalla ditta Artemide S.p.A. n. 8.450 pezzi dellarticolo Xd36879;
il 10 ottobre 2012 si acquistano dalla ditta Marengo - Scauri n. 2.750 pezzi dellarticolo Cx25124.

Data

Doc. in Doc. in
E
U

Prov. o destinaz.

Causale

Cod. merce

U.M.

Carico

03/10/12

Ambrosio Tessuti

Acquisto

Xd33005

pz

2.600

03/10/12

Casali S.r.l.

Acquisto

Xd25893

pz

1.250

05/10/12

Cervinia Group

05/10/12

Giulio Radice

Vendita

Bt25687

pz

Conto Lav.

Tt25478

mt

1942

Scarico

1.630
840

08/10/12

Artemide S.p.A.

Acquisto

Xd36879

pz

8.450

10/10/12

Marengo - Scauri

Acquisto

Cx25124

pz

2.750

1945
Caso contabile: scheda di magazzino
Si compila la scheda di magazzino tenendo conto delle seguenti informazioni:
in data 1 agosto 2012 si rileva lesistenza iniziale pari a n. 125 pezzi dellarticolo Zd28973 (portachiavi modello Artini), scheda di magazzino n. 214;
in data 4 agosto 2012 si acquistano dalla ditta Desiata di Verona n. 45 pezzi, documento di carico n. 5;
in data 5 agosto 2012 si vendono alla ditta Folletti S.r.l. di Macerata n. 20 pezzi, documento di scarico n. 9;
alla stessa data si vendono alla ditta Meneguzzi S.p.A. di Benevento n. 15 pezzi, documento di scarico n. 9;
in data 7 agosto 2012 si acquistano dalla ditta Zavani S.p.A. di Diamante (Cs) n. 25 pezzi, documento di carico n. 5.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Articolo Zd28973 - Portachiavi modello Artini


Scheda n. 214 - Unit di Misura: pezzi

Data
01/08/2012
04/08/2012
05/08/2012
d.d.
07/08/2012

Doc. in
E

Doc. in
U

5
9
12
15

Proven. o destinaz.
Esistenza iniziale
Ditta Desiata - Verona
Folletti S.r.l. - Macerata
Meneguzzi S.p.A. - Benevento
Zavani S.p.A. - Diamante (Cs)

Carico

Scarico

45
20
15
25

Esistenza
125
170
150
135
160

Struttura del ciclo di magazzino

1948

1951 Caratteristiche generali Il ciclo magazzino si estende al processo logistico nel suo complesso, dal
momento, cio, del ricevimento delle materie prime, inviate dai fornitori, a quello delluscita dei prodotti per la vendita ai clienti.
Difficilmente, per, si pu tentare una schematizzazione di tutti gli uffici interessati e delle loro attivit poich entrambi variano in relazione al settore di attivit (industriale o commerciale), alla dimensione (azienda piccola, media, grande), alla struttura organizzativa (gerarchica, funzionale, a matrice,
adhocratica), al sistema informativo utilizzato (Erp, Erp esteso ecc.) e, infine, rispetto alla specifica organizzazione interna.
In linea generale si possono evidenziare sei sottosistemi del ciclo magazzino:
1. procedure di pianificazione della produzione e degli acquisti di beni;
2. procedure per il ricevimento dei beni;
3. procedure per la disposizione dei beni nellarea di giacenza e prelievi interni/versamenti da produzione;
4. procedure per la spedizione dei beni;
5. procedure per la rilevazione contabile delle movimentazioni;
6. procedure di inventario fisico effettuato periodicamente.
Nel prosieguo si analizzeranno il flusso di lavoro e documentale di ognuno dei sei sottosistemi ricordando che le indicazioni e i documenti che seguono forniscono solo una traccia.
1954 Pianificazione produzione e acquisti La pianificazione della produzione deve fornire, per tutti
i livelli (componenti e semilavorati) della distinta base del prodotto finito, la quantit da produrre e la
determinazione dei fabbisogni dei materiali interrogandosi, anche, sulle pi idonee modalit di approvvigionamento. Lapprovvigionamento pu essere inteso come linsieme delle attivit tecnicocommerciali mediante le quali le aziende acquistano sul mercato i beni e i servizi necessari per
lattivit produttiva.
Due sono gli schemi di riapprovvigionamento pi diffusi nella prassi:

a scorta;
a fabbisogno.

Nel modello a scorta ogni materiale deve essere tenuto sotto osservazione, controllandone il livello di
giacenza. Se il livello scende oltre una certa soglia, stabilita a priori come soglia-limite (il livello di
riordino), si procede sequenzialmente ad acquistare una quantit predefinita di materiale (il lotto di
approvvigionamento).
La soglia del livello di riordino scelta tenendo conto della quantit che si prevede di scaricare dal magazzino nellarco temporale che intercorre fra la richiesta di riapprovvigionamento al fornitore e il ricevimento della referenza richiesta (tempo di risposta del fornitore o lead time).

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Libri e registri contabili non obbligatori

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Modello a scorta
Giacenza

Quantit
ordinata
Punto di
riordino

Tempo di risposta del fornitore

Scorta minima

Con la gestione a fabbisogno, invece, lordine di riapprovvigionamento viene emesso a fronte di un


fabbisogno futuro (programmato o previsto).
Rientrano in questo gruppo le tecniche di pianificazione dei fabbisogni che richiedono la determinazione dei fabbisogni futuri per ogni intervallo temporale compreso nellorizzonte di pianificazione
(per esempio: Mrp ovvero Material requirement planning).
I principi di funzionamento di tali tecniche possono essere cos riassunti:
determinazione dei fabbisogni previsti, dei rifornimenti gi programmati e delle quantit disponibili a magazzino per ciascun periodo (normalmente la settimana) compreso nellorizzonte di pianificazione (variabile dai due ai sei mesi);
determinazione dei periodi in cui la quantit di prodotto disponibile a magazzino si annulla;
programmazione di ordini di riapprovvigionamento anticipati, rispetto al periodo in cui si annulla la disponibilit di prodotto, di un intervallo temporale corrispondente al lead time di riapprovvigionamento.
La conoscenza anticipata del futuro periodo di emissione dellordine assume unimportanza fondamentale per il fornitore e ai fini della programmazione delle spedizioni e della gestione delle scorte.
Nel primo sottosistema, le principali operazioni che vengono svolte sono:
a) richiesta di approvvigionamento;
b) emissione di ordini di acquisto.
La richiesta di approvvigionamento, di solito, viene scritta su un apposito modulo o digitata al computer dallUfficio direzione della produzione (nelle imprese industriali) o dallUfficio gestione merci (nelle imprese mercantili) quando si verifica una delle seguenti condizioni:
le scorte di un certo articolo sono scese sotto il punto di riordino;
si raggiunto il punto di riordino delle scorte prefissato per quel determinato articolo;
stato previsto un nuovo articolo mai gestito fino a quel momento;
si avuta una richiesta di un articolo da evadere in via specifica;
lesplosione della distinta base dei programmi di produzione evidenzia la necessit di ordinare un
articolo.
La richiesta di approvvigionamento, redatta dallente richiedente, viene inviata allUfficio acquisti il
quale, ricevutala, svolge tipicamente le seguenti attivit:
controlla la validit formale della richiesta;
effettua adeguate indagini per individuare le fonti di approvvigionamento pi convenienti;
richiede a pi fornitori i preventivi di offerta (compilando la c.d. richiesta dofferta) e decide, infine, quello pi confacente alle richieste da evadere.
Compiuta la scelta, lUfficio acquisti emette lordine di acquisto.
Lordine di acquisto assume particolare importanza perch un documento avente rilevanza esterna,
esso impegna lazienda nei confronti del fornitore contattato. Ricorrendo a strumenti dellinformatica
e della telematica lordine di acquisto pu essere trasmesso ai fornitori in modo rapido, anche a mezzo
Internet o per posta elettronica (usualmente nei formati .jpeg o .pdf). A volte si preferisce sostituire
lordine dacquisto con lordine di consegna e, precisamente, in tutti i casi in cui sia necessario indicare la consegna prevista.
Normalmente la copia, firmata dal fornitore, deve essere restituita allazienda, quale conferma
dordine.
Questultimo documento impegna il fornitore alla consegna dellarticolo alle condizioni di qualit,
quantit, prezzo, termini resa, termini di consegna previsti nellordine. In alcuni casi, poi, una parti-

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

colare copia dellordine in parola definita blind copy viene inviata al reparto addetto al ricevimento dei beni. La particolarit di questo documento risiede nel fatto che esso, non contenendo indicazione alcuna in merito alla quantit dei beni ordinati ( dunque blind, cieco), obbliga gli addetti al ricevimento a procedere allispezione, controllo e conta fisica dei beni ricevuti.
Normalmente, fra il momento in cui si procede allinoltro dellordine al fornitore e quello in cui gli articoli sono ricevuti dallazienda intercorre un certo tempo durante il quale le copie dellordine inviato
rimangono in sospeso presso gli archivi dei vari uffici. Per i documenti relativi allordine e alla conferma di ordine si rimanda al  SC 1330 e ss.
Le informazioni che devono essere trasmesse allUfficio ricevimento per identificare i materiali ed eseguire le necessarie informazioni sono:
il numero dellordine, che rappresenta il riferimento base per tutto il processo dacquisto;
la descrizione del materiale acquistato, identificata da un numero di codice che deve essere uguale per diversi fornitori del medesimo materiale;
lunit di misura, che, generalmente, viene indicata insieme alla descrizione e che deve essere
sempre la stessa sia in sede di ordinazione, di accettazione, di magazzinaggio sia di successivo prelievo, al fine di evitare errori contabili;
la quantit che dovr essere ricevuta, al fine di poter programmare le consegne;
la destinazione, necessaria quando esistono diversi punti di magazzino, nel qual caso occorre specificarli nellordine.
Il trasporto della merce ordinata pu essere effettuato a cura dellazienda acquirente; in tal caso, sar
compito dellUfficio acquisti organizzare il trasporto valutando la possibilit di impiegare i mezzi propri o di rivolgersi a un vettore esterno.
1957 Ricevimento fattori produttivi Una volta che i beni giungono presso lazienda richiedente, normalmente accompagnati da un documento di trasporto (d.d.t) oppure da una fattura cosiddetta immediata, vengono ricevuti da un apposito ufficio/reparto dellazienda.
In questo frangente, compito principale del personale addetto al ricevimento quello di effettuare un
adeguato controllo quantitativo e qualitativo avente lobiettivo di verificare che i beni consegnati
siano effettivamente quelli previsti nella copia dellordine dacquisto o nella blind copy.
Dal controllo possono emergere divergenze tra quanto consegnato e le caratteristiche qualitative e
quantitative indicate sulla bolla o sullordine. In questa ipotesi, si entra nel campo del contenzioso. Si
creano contestazioni con i fornitori, con la possibilit di addivenire, successivamente, a una transazione sul prezzo o, in ultima analisi, alla restituzione del materiale.
Bolla darrivo
Numero
N. ordine
acquisto
Tipo di
imballaggio

Numero
articolo

Osservazioni

Data
N. d.d.t.
di ingresso
r scatoli
r sacchi

Quantit

Fornitore/
mittente
r cilindri
r pallet

Unit di
misura

Vettore

r altro

Termini
di consegna
Peso
-----------------

Descrizione

Ricevuto da

Con la bolla di carico, o di entrata, il magazzino prende in carico il materiale e provvede a collocarlo
materialmente nello spazio a esso dedicato nellarea di giacenza.

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Libri e registri contabili non obbligatori

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Flusso delle attivit collegate alla gestione del magazzino

Ufficio
programmazione
della produzione

Richiesta di
approvvigionamento

Ufficio acquisti

Fornitore

Controllo
formale della
richiesta e
ricerca del
fornitore

Offerte di
acquisto

Emissione ordine
di acquisto

Accettazione
ordine e invio
materiale

Ufficio
ricevimento

Magazzino

d.d.t.

Presa dei
materiali

Bolla di carico

d.d.t.

Bolla di carico

Bolla di reso

Controllo
quali-quantitativo
della merce

Collocazione
nel posto
assegnato

Trasferimenti interni In questa fase ci si occupa dellimmissione progressiva dei beni acquisiti al- 1960
linterno del ciclo di trasformazione nel rispetto dei tempi e delle modalit indicate dai programmi di
produzione.
I movimenti interni devono essere effettuati solo sulla base di appositi documenti che autorizzano il
prelevamento di materiali dal magazzino.
I principali documenti sono:
bolle di prelievo, con le quali si autorizza il passaggio delle materie prime ai reparti di produzione;
bolle di trasferimento interno (carico/scarico), con cui si autorizza il transito dei prodotti nellambito delle diverse fasi della lavorazione e si attesta, in ultimo, il passaggio dei medesimi al magazzino prodotti finiti; tali movimentazioni interne ai reparti produttivi devono essere autorizzate da appositi ordini di produzione, emessi sulla base di programmi approvati (scheduling);
bolle di scarico del magazzino prodotti finiti, che documentano il deflusso di beni destinati alla
vendita del magazzino prodotti finiti verso il magazzino spedizioni;
buoni di accreditamento materiali, che vengono impiegati in sostituzione dei buoni di prelevamento per autorizzare il prelievo di materiali fino a un determinato quantitativo.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit


Bolla di prelievo
Numero della commessa

Richiesta a

Ordine di lavorazione

Data

Codice modello

Codice
componente

Descrizione

Quantit
Quantit
autorizzata consegnata

Totale
Autorizzata da

Ricevuta da

Bolla di movimentazione interna (carico/scarico)


Numero lotto

Unit da produrre

Ordine di lavorazione

Data

Destinazione

Operazione

Data inizio
lavoraz.

Data fine
lavoraz.

Quantit
ricevute

Ricevuto da

1963 Spedizioni Secondo il piano delle consegne i beni prodotti caricati a finito vengono prelevati dallarea di stoccaggio e inviati allUfficio spedizioni che sulla base di una lista od ordine di prelievo
(picking list) o distinta colli, figlia delle conferme dordine predisposte dagli uffici commerciali, programma opportunamente le consegne, prepara e confeziona la merce, segnalando allUfficio gestione
merci le eventuali carenze immediate o prevedibili per il futuro.
La documentazione viene, poi, trasmessa agli uffici interessati dalle susseguenti procedure amministrative (fatturazione, contabilit di magazzino, contabilit industriale).
1966 Amministrazione Spedite le merci, e soddisfatto lordine del cliente, si pu procedere alla fatturazione; infatti, finch non avvenuta la spedizione, i dettagli dellordine non sono certi, in quanto possono subire modificazioni.
La fattura, emessa in duplice copia, viene inviata al cliente per informarlo dellavvenuta esecuzione del
contratto e riporta al suo interno tutte le condizioni relative alla vendita effettuata. utile, perci,
analizzare il flowchart delluscita merci dal magazzino, evidenziando gli uffici coinvolti e i documenti
emessi nelle varie fasi.
In particolare, in questa fase sar importante la presenza:
1. della contabilit di magazzino;
2. della contabilit industriale;
3. della procedura di esecuzione dellinventario fisico.

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IL SISTEMA CONTABILE

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Flowchart uscita merci dal magazzino

Cliente

ordine

Conferma
dordine

Ufficio vendite

Ufficio gestione
merci

Magazzino

Ufficio
spedizioni

affidamento

Conferma
dordine

Conferma
dordine

Conferma dordine

Impegna
la merce
Preparazione
merce

Bolla di scarico

Avvisa il
cliente della
spedizione

La contabilit di magazzino nella disciplina fiscale

Programma
spedizioni

Presa
della merce

d.d.t.

1969

Obblighi alla tenuta della contabilit di magazzino Dal punto di vista fiscale lobbligo del- 1972
la tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino posto, come chiarito dalla circolare ministeriale n.
45/E del 19 febbraio 1997, a carico dei seguenti soggetti:
le societ di capitali;
gli enti pubblici e privati diversi dalle societ che hanno per oggetto, esclusivo o principale
lesercizio di attivit commerciali;
gli enti non commerciali;
le societ in nome collettivo, in accomandita semplice, di armamento e di fatto;
le persone fisiche esercenti attivit commerciali.
Lart. 1 del D.P.R. 695/1996, in tema di contabilit di magazzino, ha previsto che tali scritture devono essere tenute a partire dal secondo periodo dimposta successivo a quello in cui, per la seconda volta consecutivamente, lammontare dei ricavi di cui agli artt. 57 e 85 Tuir, superiore a euro 5.164.568,99, e il
valore complessivo delle rimanenze di cui agli artt. 92 e 93 Tuir, superiore a euro 1.032.913,80.

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3. Come si tiene la contabilit

Lobbligo cessa a partire dal primo periodo di imposta successivo a quello in cui, per la seconda volta
consecutivamente, lammontare dei ricavi o il valore delle rimanenze inferiore a tale limite.
Per i soggetti il cui periodo di imposta diverso dallanno solare, lammontare dei ricavi deve essere
ragguagliato allanno. Ai fini della determinazione dei limiti sopra indicati non si tiene conto delle risultanze di accertamenti (dellAgenzia delle Entrate in sede di controllo dellUnico), se lincremento
non supera di oltre il 15% i valori dichiarati.
Soggetti obbligati alla tenuta della contabilit di magazzino

Soggetti obbligati alla tenuta della contabilit di


magazzino se per due esercizi consecutivi hanno
presentato:
1. ricavi superiori a euro 5.164.568,99
2. rimanenze finali superiori a euro 1.032.913,80

Soggetti comunque non obbligati alla tenuta della


contabilit di magazzino

societ di capitali;
enti pubblici e privati diversi dalle societ che
hanno per oggetto, esclusivo o principale,
lesercizio di attivit commerciali;
enti non commerciali;
societ di persone, di armamento e di fatto;
persone fisiche esercenti attivit commerciali.

imprese individuali minori (art. 66 Tuir);


imprese esercenti attivit alberghiera e di somministrazione di alimenti e bevande;
imprese operanti nel commercio al minuto;
professionisti;
titolari di attivit commerciali occasionali;
imprese agricole e di allevamento.

Di fatto, limpostazione proposta prevede che la tenuta della contabilit di magazzino non scatti
nellesercizio immediatamente successivo a quello in cui siano stati superati per la seconda volta
consecutiva i limiti previsti dalla normativa, ma lascia un anno di tempo per prepararsi alladempimento che diviene, quindi, operante a partire dallanno successivo ancora. Schematicamente, la situazione sar:

Esercizio x

Esercizio x+1

Esercizio x+2

Esercizio x+3

Ricavi oltre il limite previsto Ricavi oltre il limite previsto


di euro 5.164.568,99
di euro 5.164.568,99
Rimanenze oltre il limite pre- Rimanenze oltre il limite pre- Non vi lobbligo di tenere la Vi lobbligo di tenere la convisto di euro 1.032.913,80
visto di euro 1.032.913,80
contabilit di magazzino in tabilit di magazzino a partire
questo esercizio
da questo esercizio

1974 Caso contabile: superamento del limite


Lazienda Plus S.p.A. presenta la seguente situazione:
Anno x
Superati
i due limiti

Anno x+1
Superati
i due limiti

Anno x+2
Superato
un limite

Anno x+3
Superato
un limite

Anno x+4
Superati
i due limiti

Anno x+5
Superati
i due limiti

Anno x+6
Superati
i due limiti

Verifichiamo in quale esercizio inizia lobbligo della contabilit di magazzino e quando, invece, finisce.
Lanno x+3 quello di inizio dellobbligo di tenuta della contabilit di magazzino, lanno x+4 , invece, quello di cessazione. Nellanno x+6, per, vi sar il nuovo obbligo di tenuta della contabilit di magazzino.

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Libri e registri contabili non obbligatori

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Le scritture ausiliarie e i documenti di magazzino

1975

Inventario di magazzino Con il termine inventario di magazzino sintende linsieme delle atti- 1978
vit volte a rilevare, classificare e valutare, a una determinata data, tutti i materiali (materie prime, semilavorati, lavorazioni in corso, prodotti finiti) di propriet dellazienda, siano essi presenti presso i
magazzini o reparti di produzione o dislocati presso terzi (in deposito o in conto lavorazione).
Linventario il risultato di una procedura pi o meno complessa i cui momenti fondamentali possono essere cos sintetizzati:
1. specificazione degli obiettivi dellinventario;
2. scelta della procedura organizzativa da seguire;
3. ricognizione dei beni (di propriet o di terzi);
4. descrizione quali-quantitativa e/o fisico-tecnica dei beni;
5. classificazione in classi omogenee;
6. valutazione dei beni.
Le procedure inventariali, a loro volta, possono essere effettuate secondo tre differenti modalit:

inventario fisico;
inventario fisico parziale rotativo;
inventario contabile.

Procedure inventariali
INVENTARIO

Fisico

Rotativo

Contabile

Conoscenza in un dato
istante dellentit fisica
delle giacenze

Conoscenza in un dato
periodo dellentit fisica
delle giacenze

Conoscenza costante
dellentit delle giacenze

Lentit fisica coincide


con quella contabile

No

Rettifica inventario contabile

S
Determinazione esatta
quantit dei beni

VALUTAZIONE

Inventario fisico Linventario fisico, o analitico o di fatto o diretto, consiste nellattivit di 1981
contare, pesare, misurare, elencare e valutare tutti i prodotti di propriet dellazienda. Tale tipo di inventario viene effettuato per:
a) tutte le materie prime e semilavorati esistenti nei magazzini centrali della societ e presso i terzi
in conto lavorazione;
b) tutti i prodotti finiti esistenti presso i magazzini centrali e periferici dellazienda e presso terzi in
conto deposito;

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

c) tutte le lavorazioni in corso presso i reparti di produzione.


Generalmente, per aiutarsi nellinventario si utilizza una copiosa modulistica. Si deve tenere presente
che non sono possibili generalizzazioni, se non limitate, poich gli schemi mutano, e anche di molto,
da azienda ad azienda.
A titolo meramente esemplificativo, in una medio-grande azienda industriale possibile rinvenire:
scheda inventario ordinaria;
scheda inventario straordinaria;
scheda inventario dei materiali in transito;
scheda dei materiali di produzione da collaudare;
scheda inventario dei lavori in corso produzione interna;
scheda inventario dei lavori in corso produzione su commessa;
scheda inventario dei prodotti finiti reparto spedizioni;
prospetto Differenze inventariali dei magazzini;
prospetto Differenze inventariali dei lavori in corso;
prospetto Valorizzazione inventario fisico criterio civilistico;
prospetto Valorizzazione inventario fisico criterio fiscale;
prospetto Analisi Abc dellinventario;
prospetto Confronto anno in corso e precedente.
La scheda di inventario ordinaria, per esempio, presenta tutte le informazioni necessarie per poter
identificare tutti i materiali presenti in magazzino. Generalmente si utilizzano i c.d. cartellini inventariali, calcanti, in duplice copia.
La prima copia, la madre, viene lasciata sul materiale dopo la conta, mentre la seconda, lafiglia, deve essere trasmessa al gruppo di raccolta e controllo dellinventario alla fine della conta. Questo gruppo,
infatti, ha un elenco di carico e scarico dei cartellini affidati agli operatori. Nella sezione carico annoter
il numero di cartellini e la serie; nella sezione scarico, invece, registrer il numero dei cartellini compilati erroneamente, annullati o in bianco che devono essere restituiti dalloperatore in duplice copia.
Nei cartellini inventariali, di solito, al momento della emissione (da parte del servizio Sistemi informativi nel magazzino informatizzato o dallUfficio logistica nel caso di contabilit manuale) vengono
indicati:
la data dellinventario fisico generale;
il numero progressivo assegnato alla scheda;
il numero di controllo relativo (abitualmente il contrario del numero progressivo);
il codice identificativo del materiale da contare;
lunit di misura del materiale;
la descrizione del materiale;
il magazzino con lubicazione in cui il materiale allocato;
la quantit del materiale rilevata nellubicazione evidenziata sulla scheda;
la firma della persona che ha effettuato la conta e compilata la scheda;
la firma della persona che ha controllato la scheda.
Cartellino inventariale
Scheda inventario fisico
generale del

Scheda inventario fisico


generale del

N.ro progressivo:
N.ro di controllo:

N.ro progressivo:
N.ro di controllo:

Materiale:
Codice: U.M.
Descrizione:

Materiale:
Codice: U.M.
Descrizione:

Magazzino: Ubicazione

Magazzino: Ubicazione

Quantit inventariata

Quantit inventariata

Compilatore:
Supervisore:

Compilatore:
Supervisore:

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Liquidazioni e versamenti

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131

Lutilizzo dei cartellini inventariali presenta numerosi vantaggi:


1. rapido accertamento della completezza delle conte: sufficiente, infatti, una ricognizione visiva
dei magazzini per comprendere se tutti i lotti presenti sono stati effettivamente sottoposti a conta;
2. rapido riscontro di eventuali differenze: agevole, infatti, osservare nel corso delle verifiche campionarie, eventuali differenze tra le quantit contate dalle squadre e quelle annotate sul tabulato finale di magazzino.

Inventario rotativo Linventario rotativo effettuato periodicamente durante il periodo ammini- 1984
strativo in modo che le diverse aree di giacenza siano inventariate almeno una volta durante lanno. Il
suo scopo quello di stabilire lesattezza delle registrazioni contabili relative allesistenza fisica dei
materiali in magazzino, sia controllando la corrispondenza tra quantit fisica e contabile, sia individuando la movimentazione di magazzino relativa ai materiali in oggetto, per accertare che non siano
stati omessi dei movimenti nelle registrazioni.
Nella prassi aziendale si riscontrano differenti modalit e differenti momenti in cui si assiste a un inventario a rotazione:
su base continua di rotazione da settore a settore;
al verificarsi di determinati eventi (come, a titolo esemplificativo, il riordino del materiale, il sollecito da parte del magazziniere, il prelievo registrato in contabilit di un materiale che dovrebbe avere, invece, giacenza zero, lazzeramento della quantit giacente a magazzino.
I principali vantaggi rispetto al precedente sono collegati alla possibilit di:
a) effettuare i conteggi senza fermare necessariamente lattivit aziendale, pur rilevando la quantit
totale presente in giacenza durante tutto il periodo amministrativo;
b) individuare eventuali situazioni distorsive direttamente durante lanno e non solo in sede di bilancio;
c) aggiornare e confrontare costantemente le risultanze del conteggio fisico delle giacenze, con
quelle riportate dalla contabilit di magazzino.
Di solito, tale tipo di inventario riferito a un numero ristretto di item, tra i pi significativi per volume di transazioni e valore economico. Normalmente si procede mediante unanalisi Abc.

Inventario contabile Linventario contabile (o indiretto) fonda la rilevazione delle quantit e del 1987
valore dei materiali e delle lavorazioni in corso di propriet dellazienda sulla base delle scritture di
magazzino effettuate nel periodo interessato.
La validit di un inventario contabile dipende, principalmente, dallesattezza delle scritture contabili
effettuate e, quindi, dalla validit degli inventari fisici di controllo (completi o a rotazione) eseguiti durante lanno.
Linventario contabile, per quanto accurato, pu divergere spesso, e anche non di poco, da quello fisico. Sfuggono al primo gli ammanchi per eventuali sottrazioni occulte. I cali e i disperdimenti, poi,
non vengono rilevati o possono essere determinati solo presuntivamente. Inoltre, le percentuali in base alle quali si calcolano, a volte, dette variazioni, sono di sovente arrotondate e contengono, quindi,
un errore che, moltiplicato per grandi quantit, pu generare differenze sensibili tra le rimanenze effettive e quelle risultanti dagli inventari indiretti.
Se a tutto questo si aggiungono i facili errori di omissione, di duplicazione o di altra natura (anche
con i moderni sistemi Erp) che durante un periodo di tempo non breve possono intervenire nelle rilevazioni sulle quali si fondano i detti inventari, si comprende come le risultanze dellinventario contabile non sempre possano essere accolte se non come espressione, soltanto approssimata, delle giacenze che in un dato istante esistono.
Le discordanze, a nostro avviso, devono esser annotate nella contabilit elementare, ovvero nelle
schede di partitario, registrando le quantit differenziali, nellopportuna sezione (in meno nello scarico, in pi nel carico) con la dicitura differenze inventariali o simili.

Quinta sezione

Liquidazioni e versamenti

2100

Introduzione Nel corso della presente sezione dopo aver illustrato gli obblighi in tema di liquida- 2103
zione delle imposte ci si soffermer sulle modalit di compilazione del modello F24 ai fini delleffettuazione dei versamenti evidenziando anche le modalit di correzione degli errori commessi in sede di
compilazione del modello stesso.

IL SISTEMA CONTABILE

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3. Come si tiene la contabilit

La liquidazione delle imposte

2109 Acconti e saldo delle imposte dirette Per quanto riguarda la disciplina dei tributi in materia di
imposte dirette bisogna fare una distinzione tra ditte individuali, societ di persone e societ di capitali. Le ditte individuali sono soggetti passivi ai fini Irpef e Irap; le societ di persone sono soggetti passivi solamente ai fini Irap in quanto per quanto riguarda lIrpef lutile prodotto dalla societ viene tassato in capo ai soci indipendentemente dalla effettiva percezione (per tali tipi di societ vale appunto il
c.d. principio di trasparenza); le societ di capitali, invece, sono soggetti passivi ai fini Ires e Irap.
Ognuna di queste figure ha lobbligo di versare due acconti annuali per lesercizio in corso e versare il
saldo entro la data di scadenza del versamento del primo acconto per lesercizio successivo.
2112 La liquidazione periodica dellIva Tutti i soggetti passivi per quanto riguarda limposta sul valore aggiunto, salvo alcune eccezioni, devono determinare mensilmente o trimestralmente la loro posizione nei confronti dellerario e adempiere allobbligo della liquidazione periodica: se dai conteggi risulta una posizione a debito, essi debbono versare limposta, se invece dal calcolo risulta una differenza a credito limporto va ripreso in detrazione nella liquidazione successiva. Il D.P.R. 23 marzo 1998,
n. 100, modificato dal D.P.R. 435 del 7 dicembre 2001, fissa i relativi obblighi.
La liquidazione consiste, dunque, nelloperare la differenza fra lammontare complessivo dellIva inerente alle operazioni imponibili (Iva a debito) e lammontare complessivo dellIva detraibile (Iva a credito).
Detti importi devono essere arrotondati al centesimo di euro e vanno computati gi al netto delle
eventuali variazioni effettuate, mentre eventuali eccedenze detraibili relative a periodi precedenti, ed
eventuali crediti dimposta spettanti al contribuente, sono preventivamente sommati, per semplicit
di calcolo, allammontare dellIva detraibile (D.M. 24 gennaio 1977).
I contribuenti minori (commercianti con volume daffari nellanno precedente inferiore a 516.456,90
euro o prestatori di servizi con volume daffari inferiore a 309.874,14 euro) possono procedere alle liquidazioni periodiche dellIva con cadenza trimestrale anzich mensile. Se si sceglie il versamento trimestrale leventuale debito dimposta deve essere maggiorato della percentuale dell1% a titolo di interesse. Tali interessi non sono deducibili dal reddito.
2115 Liquidazione dellIva per le operazioni effettuate da imprese a mezzo di sedi secondarie Particolari modalit di liquidazione dellimposta sono previste per le operazioni effettuate da
imprese a mezzo di sedi secondarie o altre dipendenze che non provvedono direttamente alla emissione delle fatture ovvero allannotazione dei corrispettivi. consentito, in tali casi, registrare i corrispettivi (quindi: eseguire le annotazioni) entro la fine del mese successivo a quello di effettuazione
delloperazione. Si tratta di un beneficio sostanziale e non meramente formale di dilazione temporale
dellobbligo di registrazione; sono, infatti, irrilevanti ai fini della liquidazione i corrispettivi dei quali
non stata ancora eseguita lannotazione, ancorch relativi a operazioni effettuate nel mese precedente. Per esempio, i corrispettivi relativi alle operazioni effettuate nel mese di febbraio, che ordinariamente concorrono alla liquidazione dellimposta di tale mese, sono annotati entro la fine di marzo
e partecipano, quindi, alla liquidazione di tale mese, cosicch viene posticipata di un mese la contabilizzazione della relativa imposta.
2118 Liquidazione Iva con contabilit affidata ai terzi I soggetti mensili che conservano i registri
Iva presso terzi, o che si avvalgono, per lelaborazione dei dati, di centri elettrocontabili gestiti da terzi, possono optare per la liquidazione dellimposta in base alle risultanze contabili, anzich del mese
precedente, del secondo mese precedente.
Lopzione va espressa nella dichiarazione annuale relativa allanno in cui si operata la scelta (quadro VO).
Per coloro che iniziano lattivit in corso danno lopzione ha effetto dalla seconda liquidazione periodica; pertanto, nella prima e nella seconda liquidazione saranno utilizzati i dati delle operazioni registrate nel primo mese di attivit e il sistema andr a regime a partire dalla terza liquidazione periodica
in cui verranno utilizzati i dati del secondo mese precedente.
2121 Annotazione delle liquidazioni Iva Dal periodo di imposta 2002, per effetto dellart. 11 del
D.P.R. 435 del 2001, stato abolito lobbligo di annotare la liquidazione periodica nei registri delle fatture emesse o in quello dei corrispettivi o nel registro riassuntivo, tuttavia, qualora gli organi dellAmministrazione finanziaria lo richiedano, i contribuenti, anche quelli trimestrali, devono fornire gli elementi in base ai quali sono state operate le liquidazione periodiche.

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Liquidazioni e versamenti

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133

Il versamento dellIva Nel caso in cui la liquidazione presenti una posizione debitoria nei con- 2124
fronti dellAmministrazione finanziaria il versamento del relativo importo deve avvenire entro il giorno 16 del mese successivo a quello cui la posizione si riferisce (o entro il 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento se la liquidazione trimestrale).
Se limporto dovuto non supera euro 25,82 il versamento effettuato insieme a quello del periodo successivo.
Come gi detto, i contribuenti tenuti alla liquidazione mensile debbono effettuare il versamento entro
il giorno 16 del mese successivo a quello di riferimento (per esempio un contribuente tenuto alla liquidazione Iva del mese di marzo dovr versare lIva entro il 16 aprile). I contribuenti, invece, tenuti
alla liquidazione trimestrale effettuano il versamento dellimposta:
periodicamente, entro il giorno 16 del secondo mese successivo al mese di riferimento (per esempio il termine per il versamento dellIva relativa al primo trimestre il 16 maggio);
a titolo di conguaglio in sede di dichiarazione annuale, entro il 16 marzo di ogni anno; per i contribuenti trimestrali su opzione, il versamento di conguaglio comprende anche limposta relativa alle
operazioni del quarto trimestre. I contribuenti che presentano la dichiarazione Iva in forma unificata
possono differire il pagamento del saldo fino alla data prevista per il pagamento delle imposte dovute
in base alla dichiarazione unificata, ma devono maggiorare limposta dovuta dello 0,40% per ciascun
mese o frazione di mese successivo al 16 marzo. Limposta dovuta in sede di conguaglio pu essere pagata ratealmente, al pi tardi entro il mese di novembre, con applicazione degli interessi dello 0,50%
mensile.
Nel caso, invece, lazienda vanti un credito nei confronti dellerario, tale credito pu essere riportato
al periodo successivo, in detrazione verticale (Iva da Iva) sino alla fine dellesercizio. Nella liquidazione
annuale, poi, lIva a credito potr essere, alternativamente:

compensata verticalmente Iva da Iva;


compensata orizzontalmente con altri tributi mediante il modello F24;
richiesta a rimborso.

Il pagamento deve avvenire mediante un modello di versamento che denominato modello F24.

Le scritture contabili relative alle liquidazioni e ai versamenti Iva Contabilmente lim- 2127
posta sul valore aggiunto viene registrata avvalendosi di due conti finanziari:
Iva ns/credito, che racchiude nella sezione dare limposta corrisposta sugli acquisti di beni o servizi e sugli anticipi versati ai propri fornitori;
Iva ns/debito, che racchiude nella sezione avere limposta incassata sulle cessioni di beni o di servizi e sugli anticipi ricevuti dai clienti.
In sede di liquidazione dellimposta, poi, tali conti vengono riepilogati nel conto Erario c/Iva, che racchiude nella sezione Dare il saldo dellimposta a credito, mentre nella sezione Avere il saldo dellimposta a debito.
Storno Iva a credito:
Erario c/Iva

Iva ns. credito

Erario c/Iva

Storno Iva a debito:


Iva ns. debito

Il credito o il debito derivanti dalla liquidazione Iva possono essere:


chiusi direttamente nel conto Erario c/Iva;
riepilogati in altri conti.
Nel primo caso si avr una permutazione finanziaria che registrer il versamento dellIva a debito o la
compensazione o il rimborso dellIva a credito.
Pagamento Iva mensile:
Erario c/Iva

Banca Y /c n.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Pagamento Iva trimestrale:


Diversi
Erario c/Iva
Interessi passivi

Banca Y c/c n.

Compensazione credito Iva in F24:


Erario c/ritenute su redditi
di lavoro autonomo

Erario c/Iva

Erario c/Iva

Ottenuto rimborso Iva:


Banca Y c/c n.

Nel secondo caso, invece, il conto Erario c/Iva verr chiuso in altri conti transitori che si chiuderanno
come appena descritto.
Chiusura Iva mensile:
Erario c/Iva

Iva da versare

Iva da versare

Erario c/Iva

Chiusura Iva trimestrale:


Diversi
Erario c/Iva
Interessi passivi

Iva in compensazione:
Iva a credito in compensazione

Compensazione credito Iva in F24:


Erario c/ritenute su redditi
di lavoro autonomo

Iva a credito in compensazione

Erario c/Iva

Iva a rimborso

Chiesta Iva a rimborso:


Iva a rimborso

Ottenuto rimborso Iva:


Banca Y c/c n.

2130 Obblighi di comunicazione e di dichiarazione in sede di liquidazione Iva di gruppo Le


singole societ controllate e la loro societ controllante devono presentare singolarmente e autonomamente la propria comunicazione Iva annuale, inserendo esclusivamente i propri dati.
Allo stesso modo le societ che partecipano alla procedura di compensazione dellIva di gruppo devono presentare in via telematica allAmministrazione finanziaria le proprie dichiarazioni Iva in forma
autonoma.
Non infatti possibile inserire la dichiarazione Iva nel modello unificato. Per quanto concerne le dichiarazioni delle societ controllate, le medesime devono essere sottoscritte anche dal rappresentante
legale della societ controllante.
Tutte le societ che partecipano alla liquidazione Iva di gruppo, controllanti e controllate, devono
compilare, in aggiunta ai quadri previsti per la dichiarazione Iva annuale ordinaria, anche il quadro
VK (relativo ai crediti e ai debiti trasferiti), nonch lapposita sezione debiti/crediti trasferiti nel quadro VH (nel caso di cessazione del controllo nel corso dellanno dimposta o di fusioni ecc.).
La societ controllante tenuta a presentare il modello Iva annuale (al momento in cui si scrive modello Iva 2011) che riporta in allegato il prospetto Iva 26 PR/2011 (quadri VS, VV, VW, VY e VZ) me-

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Liquidazioni e versamenti

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135

diante il quale si riepilogano i dati complessivi dellinsieme delle societ che partecipano alla liquidazione Iva di gruppo.
La societ controllante, inoltre, tenuta a compilare il modello Iva 26 LP/2011 nel quale sono riepilogate le liquidazioni periodiche di tutte le societ appartenenti al gruppo, con la distinta dei versamenti periodici, nonch la liquidazione riepilogativa annuale. A questo modello vanno allegati i documenti dimostrativi delle garanzie relative alle eccedenze compensate e un esemplare del prospetto PR dellanno precedente sottoscritto in originale.
In aggiunta alla presentazione della dichiarazione Iva annuale, corredata dei modelli VK e 26 LP/2011,
la controllante deve presentare al competente concessionario per la riscossione (indipendentemente
dalla presentazione o meno di richiesta di rimborso) copia cartacea del modello Iva 26 LP/2011, nel
quale sono riepilogati i dati relativi alle liquidazioni periodiche delle controllate.
Al modello Iva 26 LP/2011 devono essere allegati:
un esemplare del prospetto Iva 26 PR/2011, compilato nella dichiarazione annuale della capogruppo, sottoscritto in originale;
le garanzie previste dallart. 6, D.M. 13 dicembre 1979, riguardanti quelle eccedenze di credito trasferite dalle societ aderenti alla liquidazione di gruppo che sono state compensate, agli effetti dellIva,
nel corso dellanno. Si precisa che fra tali garanzie occorre comprendere anche quella relativa alleccedenza di credito trasferita alla liquidazione di gruppo dalla controllante;
la garanzia prestata dalla controllante per leventuale eccedenza di credito di gruppo dellanno
precedente compensata.
Il modello deve essere sottoscritto, in forma leggibile, dallente o societ controllante e va presentato
al concessionario entro la data di presentazione della dichiarazione annuale.
Prima di passare allesposizione delle scritture contabili bisogna fare una precisazione in tema di riporto dei crediti Iva. Lart. 1, comma 63, della Legge 244/2007 (Legge Finanziaria 2008) ha modificato
il comma 3 dellart. 73 del D.P.R. 633/1972 il quale nella sua nuova formulazione e con chiaro intento antielusivo stabilisce che (a partire dalle liquidazioni di gruppo relative allanno 2008) i soggetti
che partecipano per la prima volta alla liquidazione di gruppo non possono far confluire nei calcoli relativi alla stessa il credito formatosi nel periodo dimposta precedente, il quale rimane definitivamente
nella disponibilit della societ in capo alla quale si formato. In relazione a tali eccedenze che come
abbiamo visto si sono formate in periodi in cui la societ titolare del credito non partecipava alla liquidazione di gruppo e, quindi, non possono essere computate in compensazione nella liquidazione di
gruppo la societ titolare del credito potr richiederle a rimborso (se ne ricorrono i presupposti),
rinviarle al futuro e poi richiederle a rimborso in periodi successivi, compensarle una volta venuta
meno la liquidazione Iva di gruppo oppure utilizzarle nella compensazione orizzontale.

Le scritture contabili della societ controllante nel caso dellIva di gruppo La societ 2133
controllante deve rilevare mensilmente la posizione Iva delle societ controllate nei confronti dellerario, posizione che pu essere debitoria o creditoria.
Nel caso di posizione debitoria avremo le seguenti scritture:
Diversi
Societ controllata A c/Iva
Societ controllata B c/Iva
Societ controllata C c/Iva

Erario c/Iva

Nel caso di posizione creditoria avremo, invece, le seguenti scritture.


Erario c/Iva

a
a
a
a

Diversi
Societ controllata A c/Iva
Societ controllata B c/Iva
Societ controllata C c/Iva

Le scritture contabili delle societ controllate nel caso dellIva di gruppo Ognuna del- 2136
le societ controllate, dopo aver determinato la propria posizione debitoria o creditoria ai fini dellimposta, devono trasferirla alla propria controllante, al fine della determinazione della posizione complessiva di gruppo.
Nella contabilit delle societ controllate, le scritture contabili devono porre in evidenza:
la determinazione della posizione Iva periodica;
il trasferimento della posizione Iva alla controllante.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Determinazione della posizione Iva periodica:


Iva ns. debito

Erario c/Iva

Erario c/Iva

Iva a credito

Il trasferimento della posizione Iva alla controllante in caso di posizione a debito:


Erario c/Iva

Societ controllante c/Iva

Il trasferimento della posizione Iva alla controllante in caso di posizione a credito:


Societ controllante c/Iva

Erario c/Iva

2139 Gli errori di contabilizzazione nellambito della detraibilit dellIva Gli errori pi frequenti di contabilizzazione con riferimento allimposta sul valore aggiunto concernono la detrazione
dellIva sugli acquisti. In particolare, possibile riscontrare due casi:
1. errori dovuti a detrazioni dellIva su operazioni con Iva indetraibile;
2. errori dovuti alla mancata detrazione su operazioni con Iva detraibile.
2142 Errori dovuti a detrazione dellIva su operazioni con Iva indetraibile Nel caso in questione limposta, anzich essere rilevata come incremento del costo del bene cui si riferisce, stata rilevata a credito e portata in riduzione in sede di liquidazione periodica.
In sede di registrazione della fattura, anzich effettuare la scrittura di seguito riportata, comprendendo nella voce Costi per servizi sia limponibile che limporto dellimposta:
Costi per servizi

Debiti v/fornitori

viene erroneamente effettuata la seguente scrittura registrando separatamente limponibile e


limposta:
Diversi
Costi per servizi
Iva a credito

Debiti v/fornitori

Se lerrore individuato entro lapprovazione del bilancio desercizio nel quale stato commesso, la
rettifica avviene stornando il credito Iva indebitamente detratto e incrementando i costi a cui la scrittura errata si riferiva effettuando la seguente scrittura:
Costi per servizi

Iva a credito

Ai fini delle imposte sui redditi lerrore non determina alcuna conseguenza, in quanto la sua correzione avviene prima che limponibile sia determinato e indicato in dichiarazione.
Sempre per il caso in questione, considerando la disciplina dellIva, bisogna distinguere tra i due seguenti casi:
1. se la rettifica avviene prima della liquidazione periodica nel cui computo rientra lIva indebitamente detratta, non vi sono conseguenze perch la correzione elimina lerrore commesso;
2. se la rettifica avviene dopo la liquidazione periodica (ma entro i termini della dichiarazione Iva), si
deve rettificare lerrato versamento periodico o lerrato credito riportato. Tale rettifica operata spontaneamente dal contribuente detta ravvedimento operoso e comporta una riduzione delle sanzioni dovute allerario. Essa pu avvenire prima della dichiarazione annuale iva o in sede di dichiarazione annuale, a variare saranno solo gli interessi.
Pertanto, nel secondo caso (correzione dellerrore dopo la liquidazione periodica) avremo la seguente
scrittura contabile per storno dellIva:
Iva a credito

Erario c/Iva

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Liquidazioni e versamenti

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Ravvedimento operoso per insufficiente versamento Iva:


Diversi
Erario c/Iva
Sanzioni indeducibili
Interessi di mora v/Erario

Banca Y c/c n.

Se lerrore corretto, invece, dopo lapprovazione del bilancio dellesercizio relativo allanno in cui
stato commesso e la rettifica avviene dopo la presentazione della dichiarazione annuale Iva, occorre
presentare (entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa allanno successivo) una
dichiarazione Iva integrativa (con lesposizione del minor credito o dellimposta dovuta) ed effettuare
il versamento del tributo dovuto, degli interessi moratori e della sanzione ridotta.
Si tratta di costi straordinari riferiti a esercizi precedenti non deducibili dal reddito, perch privi della
competenza economica. La scrittura per il ripristino del debito dimposta la seguente.
Ripristino del debito:
Altre sopravvenienze passive
indeducibili

Iva ns.credito

Qualora il ravvedimento operoso Iva non fosse pi possibile per decorrenza dei termini, si applicano
le sanzioni ordinarie oppure non viene effettuata alcuna rettifica contabile e il mancato versamento
rimane soggetto alla possibilit di sanzione in caso di accertamento da parte dellAmministrazione
finanziaria. Tale rischio deve essere tenuto presente in sede di accantonamento ad apposito fondo
rischi.

Errori dovuti a mancata detrazione dellIva su operazioni con Iva detraibile Pu acca- 2145
dere, talvolta, che per errore non si detragga lIva su unoperazione che, invece, ammette la detrazione. Per esempio non viene detratta lIva su di una fattura di costi per servizi relativi a un bene strumentale allattivit dimpresa e anzich effettuare la scrittura che segue:
Diversi
Costi per servizi
Iva a credito

Debiti v/fornitori

viene erroneamente effettuata la seguente registrazione:


Costi per servizi

Debiti v/fornitori

Se lerrore viene individuato entro la data di approvazione del bilancio desercizio nel quale lerrore
stato commesso, la correzione consiste nel rettificare (iscrivendolo in Avere) il conto di costo a cui la
scrittura errata si riferiva e incrementando il credito per Iva su acquisti.
Si rettifica la scrittura precedentemente effettuata:
Iva a credito

Costi per servizi

La rettifica appena eseguita consente:


ai fini Iva, di ricuperare, nella successiva liquidazione periodica, lammontare dellimposta a credito non detratto;
ai fini delle imposte sui redditi lerrore non determina alcuna conseguenza, in quanto la sua correzione (che comporta la riduzione dei costi) avviene prima che limponibile sia determinato e indicato in dichiarazione.
Se lerrore corretto dopo lapprovazione del bilancio dellesercizio in cui esso stato commesso, lIva
non detratta nel corso dellesercizio pu ancora essere ricuperata (ex art. 19 del D.P.R. 633/1972) entro il secondo esercizio successivo a quello in cui divenuta esigibile.
pertanto possibile, entro i limiti concessi dallart. 19 del D.P.R. 633/1972, ripristinare il credito Iva in
contropartita di una sopravvenienza attiva.

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

Rettifica errata detrazione Iva:


Iva a credito

Altre sopravvenienze attive


non tassabili

Decorso il secondo esercizio successivo a quello di esigibilit dellimposta, lIva non pu pi essere recuperata, pertanto, non va fatta pi alcuna rilevazione contabile.
La sopravvenienza attiva non concorre alla formazione dellimponibile fiscale, mentre nellesercizio in
cui si commesso lerrore (poich limposta invece di essere detratta, stata rilevata come costo) la
deduzione errata rimane soggetta ai fini reddituali alla possibilit di sanzione in caso di accertamento
da parte dellAmministrazione finanziaria. Tale eventualit dannosa deve essere tenuta presente in sede di accantonamento ad apposito fondo rischi se non si sia provveduto al ravvedimento operoso
quando ancora temporalmente possibile.

2148

I versamenti mediante modello F24


LAgenzia delle Entrate con provvedimento emanato in data 23 ottobre 2007 ha predisposto nuovi modelli di versamento mediante F24 e F24 accise introducendo una serie di novit rispetto ai modelli
che erano stati emanati col precedente provvedimento datato 3 gennaio 2003. Al proposito ci sembra
opportuno fare una prima distinzione tra il modello F24 cartaceo e il modello F24 telematico.

2151 Il modello F24 cartaceo Il modello in questione deve essere utilizzato a partire dal 1 gennaio
2008 dai seguenti soggetti:
soggetti che non sono titolari di partita Iva che effettuano il versamento mediante il modello F24
cartaceo;
soggetti titolari di partita Iva che non sono obbligati allutilizzo del modello F24 telematico.
Per quanto riguarda i titolari di partita Iva si precisa che i seguenti soggetti non sono obbligati alleffettuazione del versamento mediante il modello F24 telematico, potendo optare per il modello F24
cartaceo:
gli eredi di soggetti titolari di partita Iva limitatamente ai versamenti che erano dovuti dal defunto;
i destinatari del F24 predeterminati (come per esempio quelli ricevuti in seguito a una comunicazione di irregolarit ex artt. 36-bis e 36-ter del D.P.R. 600/1973);
i soggetti che presentano il modello F24 per fruire di crediti dimposta utilizzabili esclusivamente
presso i concessionari per la riscossione;
gli agricoltori in regime di esonero ex art. 34 del D.P.R. 633/1972;
i contribuenti che hanno concesso in affitto lunica azienda (con conseguente sospensione della
partita Iva);
i soggetti che hanno chiuso la partita Iva che sono tenuti al versamento di somme relative allattivit che veniva precedentemente esercitata;
i soggetti che non possono utilizzare un c/c bancario (soggetti protestati e curatori fallimentari a
meno che non si avvalgano del servizio di home/remote banking).
2154 Il modello F24 telematico Il modello attualmente utilizzato quello che corrisponde alla versione che obbligatoria a partire dal 29 ottobre 2007; esso deve essere obbligatoriamente utilizzato dai
soggetti titolari di partita Iva obbligati al versamento telematico delle imposte ma pu essere utilizzato anche dai soggetti non titolari di partita Iva che decidano volontariamente di avvalersi del canale telematico per leffettuazione dei versamenti.
Il modello utilizzato a partire dal 29 ottobre 2007 contiene delle varianti rispetto al modello utilizzato precedentemente e in particolare:
indicazione del codice fiscale del coobbligato, dellerede, del genitore, del tutore o del curatore fallimentare. Si tratta di soggetti che, sulla base della normativa tributaria, sono obbligati in solido al pagamento delle imposte;
i soggetti di cui sopra vanno aggiunti utilizzando un apposito codice indicativo come da apposita tabella redatta a cura dellAgenzia delle Entrate. I codici sono i seguenti: 02 genitore o tutore; 03
curatore fallimentare; 07 erede;
periodo di riferimento. Il periodo di riferimento nella casella rateazione/regione, provincia/mese
rif. deve essere indicato solamente per specifici codici tributo individuati dallAgenzia delle Entrate.
I soggetti che effettuavano i versamenti mediante il canale telematico ricevevano un estratto conto pe-

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Liquidazioni e versamenti

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riodico ma in seguito al provvedimento dellAgenzia delle Entrate del 14 novembre 2007 lobbligo di
invio dellestratto conto periodico stato soppresso e i contribuenti potranno procedere alla verifica
dei versamenti utilizzando il cassetto fiscale.
Caso contabile: pagamento Iva con mod. F24
Il sig. Russo Alberto il 16 febbraio 2012 versa il saldo Iva del mese precedente. Il modello F24 si presenta come segue.

Unicredit Capitalia
LU

Lucca
R S S L R T 6 8 L 1 4 G 7 1 3 0
Russo

Alberto

1 4 0 7 1 9 6 9

Pistoia

P T
L U

Lucca

6001

0001

2011

Via Rossini, 103

17.000 00

17.000 00

Alberto Russo

1 6 0 2 2 0 1 2

17.000 00

17.000 00

2160

IL SISTEMA CONTABILE

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

0049-0140summa contabile 2012:0049-0140summa contabile 2012

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3. Come si tiene la contabilit

2169 I rimedi agli errori di compilazione del modello F24 Durante la fase di compilazione dei modelli F24 si possono commettere degli errori per la correzione dei quali esistono delle procedure specifiche da seguire. In alcuni casi possibile, tramite listituto del ravvedimento operoso, effettuare il pagamento delle sanzioni in misura ridotta.
Le tipologie di errore in cui il contribuente pu incorrere possono essere varie ma prima di illustrarle,
riteniamo opportuno fare una precisazione in tema di errori meramente formali.
Le violazioni di una norma tributaria per essere definite meramente formali necessitano di due requisiti essenziali e cio:
1. non devono incidere sulla determinazione della base imponibile o dellimposta o sul versamento
del tributo;
2. non devono essere tali da arrecare pregiudizio allattivit di controllo.
Il giudizio sul se una violazione possegga i requisiti appena delineati spetta ai singoli Uffici chiamati
a verificare se lerrore incide sulla quantificazione della base imponibile o sullimposta o sulla misura
del versamento oltre a verificare se con la violazione stessa il contribuente ha arrecato pregiudizio allattivit di controllo (v. anche Circ. n. 77/E del 3 agosto 2001).
In base al combinato disposto del comma 3 dellart. 10 della Legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del
contribuente) e del comma 5-bis dellart. 6 del D.Lgs. 472/1997, le violazioni meramente formali
non comportano lapplicazione delle sanzioni.
2172 Le violazioni formali Le tipologie di errore formale che si possono commettere in sede di compilazione del modello F24 sono sintetizzabili come segue:
errata indicazione del codice tributo;
errata indicazione dellanno di riferimento;
errata indicazione del codice fiscale.
Per correggere tale tipo di errore il contribuente ha la possibilit, senza subire lapplicazione di alcun
tipo di sanzione, di presentare unapposita istanza a un qualsiasi Ufficio locale dellAgenzia delle Entrate mediante la quale specificando il tipo di errore commesso si richiede la correzione del modello. Allistanza in questione va allegata una copia del modello F24 originario in cui stato commesso
lerrore.
2175 Mancata presentazione del modello F24 a saldo zero Un errore commesso frequentemente
quello relativo alla mancata presentazione del modello F24 quando esso presenta saldo zero, dopo
che stata effettuata una compensazione tra tributi a credito e tributi a debito. Lerrore naturalmente
deve riguardare solamente lipotesi di compensazione orizzontale, e cio tra tributi diversi e/o nei
confronti di enti impositori diversi (ricordiamo infatti che la compensazione verticale, cio tra partite
relative allo stesso tributo non richiede la presentazione del modello F24).
Nel caso di specie il comma 3 dellart. 19 del D.Lgs. 241/1997 prevede una sanzione pari a:
euro 154,00 in caso di ritardo superiore a 5 giorni lavorativi;
euro 51,00 se il ritardo inferiore a 5 giorni lavorativi.
Il contribuente, tuttavia, si pu attivare autonomamente procedendo spontaneamente al pagamento
della sanzione e avvalendosi dellistituto del ravvedimento operoso che prevede le seguenti sanzioni:
euro 10,00 (1/5 di euro 51 con troncamento), in caso di ritardo non superiore a 5 giorni lavorativi;
euro 30,00 (1/5 di euro 154,00 con troncamento) in caso di ritardo superiore a 5 giorni lavorativi
ma comunque entro il termine massimo di un anno.
Nel modello F24 presentato in ritardo, oltre alle informazioni relative ai tributi compensati, vanno indicati i seguenti dati relativi alla sanzione: il codice tributo 8911, lanno di riferimento (che coincide
con lanno dimposta per cui si effettua il pagamento) e limporto della sanzione dovuta.
2178 Omesso o insufficiente versamento Nel caso in cui la violazione corrisponda al caso di omesso
o insufficiente versamento di un tributo, il contribuente si potr avvalere dellistituto del ravvedimento operoso che permette una riduzione delle sanzioni.
In relazione al caso di tributi per i quali prevista la predisposizione di una dichiarazione periodica si
precisa che il termine massimo entro il quale ci si pu avvalere dellistituto del ravvedimento operoso
corrisponde al termine previsto per linvio della dichiarazione relativa al periodo successivo a quello in
cui stata commessa la violazione.
2181 Annullamento di pagamenti effettuati tramite modello F24 telematico Nel caso in cui
si commettano errori riguardanti i versamenti tramite F24 telematico, si pu procedere allannullamento del pagamento fino al penultimo giorno lavorativo antecedente la data di addebito.

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Parte seconda
Le scritture continuative

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11:13

Pagina 143

4
Gli acquisti
Acquisti imponibili, 2510
Acquisti agevolati, 2525
Acquisti esclusi da Iva, 2549
Acquisti da privati, 2556

Acquisti soggetti a Iva non detraibile,


2561
Acquisti esenti, 2576
Pro rata, 2606
Acquisti di beni usati, 2618

Gli oneri accessori su acquisti, 2651


Imballaggi, 2669
Imballaggi a perdere, 2690

Imballaggi a rendere, 2714


Trasporti, 2725

Le rettifiche sugli acquisti, 2751


Resi su acquisti, 2757
Ribassi, abbuoni e arrotondamenti attivi, 2811
Premi su acquisti, 2859

Premi di quantit, 2865


Premi di fedelt, 2877
Sconti attivi, 2883
Errori di fatturazione, 2919

Acquisti di servizi, 2955


Acquisizione in godimento di beni, 2960
Comodato, 2961
Enfiteusi, 3000
Leasing, 3005
Profili generali, 3006
Leasing finanziario, 3025
Leasing operativo, 3039
Leasing: vicende del contratto, 3055
Locazione, 3085
Sale and lease-back, 3117
Usufrutto, 3130
Servizi di durata a rimunerazione periodica
variabile o fissa, 3170
Abbonamenti a giornali e riviste, 3172
Assicurazioni, 3180
Canone Rai, 3190
Caselle postali, 3195
Cassette di sicurezza, 3198
Franchising, 3200
Spese telefoniche, 3228
Contratti di risultato, 3235

Alberghi e ristoranti, 3238


Alberghi e ristoranti, fino a 33 euro
Iva deducibile senza fattura, 3245
Certificazione della qualit, 3250
Manutenzioni, 3255
Pubblicit, 3270
Rappresentanza, 3300
Sicurezza sul lavoro, 3312
Spese processuali, 3330
Start-up, 3336
Subfornitura, 3345
Vigilanza e modello esimente
ex D.Lgs. 231/2001, 3360
Scritture desercizio relative ai servizi
professionali, 3366
Lavoro autonomo professionale, 3370
Lavoro autonomo assimilato, 3390
Lavoro autonomo occasionale, 3400
Amministratori, 3410
Collegio sindacale, 3440
Agenti e rappresentanti, 3452

Acquisti di immobilizzazioni immateriali, 3500


Ricerca e sviluppo, 3530
Brevetti industriali, 3550
Opere dellingegno, 3566
Concessioni, 3582
Licenze, 3590

Marchi, 3600
Know-how, 3620
Software, 3630
Sito web, 3680

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Gli acquisti ai fini Iva, 2501

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

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Acquisti di immobilizzazioni materiali, 3700


Acquisto a corpo, 3730
Acquisto con riserva della propriet, 3740
Contributi in conto impianti, 3750
Componenti aumentativi e diminutivi del costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali, 3770
Oneri finanziari, 3800
Permuta di immobilizzazioni materiali, 3810
Acquisizione di immobilizzazioni materiali a titolo gratuito, 3824
Acquisto a corpo, 3828
Classi di immobilizzazioni materiali, 3832
Terreni, 3834
Fabbricati, 3900
Diritto di superficie, 3950
Impianti e macchinari, 3980
Pezzi di ricambio, 4040
Autoveicoli, 4050
Autoveicoli a uso speciale, 4076
Casi particolari, 4086
Acquisti allestero, 4150
Importazioni, 4152
Aspetti contabili, 4160
Importazioni temporanee, 4167
Depositi Iva, 4170
Acquisti intra Ue, 4174
Acquisti intracomunitari, 4175

Trasporti intracomunitari, 4182


Lavorazioni intracomunitarie, 4190
Intermediazioni intracomunitarie, 4200
Elenchi Intrastat, 4206
Acquisti da San Marino, 4220

Casistica, 4236
Animali, 4238
Anticipi, 4242
Autofattura, 4247
Beni gratuitamente devolvibili, 4273
Cancelleria, 4276
Caparra, 4281
Carburante, 4295
Distributori automatici, 4336

Formazione, 4343
Libri, 4350
Opere darte, 4355
Rifiuti apparecchiature elettriche ed
elettroniche, 4360
Imposte minori, 4366
Spese di vigilanza, 4374

Rappresentazione in bilancio, 4380


Acquisti di beni, 4381
Acquisti di servizi, 4390

Check-list, 4420
Acquisti di beni, 4421
Acquisti di servizi, 4424
Operazioni in valuta, 4427
Acquisti immobilizzazioni materiali, 4430
Acquisti immobilizzazioni immateriali, 4435

Acquisti immobilizzazioni materiali, 4400


Acquisti immobilizzazioni immateriali,
4410

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Gli acquisti ai fini Iva

1

Prima sezione

Gli acquisti ai fini Iva

2501

dimensione operativa della funzione di approvvigionamento sul mercato nazionale ed estero, dei beni
e servizi.
Lacquisizione di beni e servizi include, in concreto, le operazioni di acquisto di materie prime, attrezzature, macchinari, arredi e di pagamento per manutenzioni e riparazioni, utenze e servizi professionali sia sul mercato nazionale sia allestero. Si esclude, normalmente, dal ciclo in esame lassunzione
e il pagamento di personale dipendente.
Il ciclo passivo nasce, quindi, nel momento in cui si manifesta tale bisogno (richiesta dacquisto), continua con la ricerca del bene o servizio richiesto (offerta dai fornitori), con la sottoscrizione dellimpegno (ordine dacquisto), con la consegna del prodotto e con il suo controllo (quantit e qualit).

In pratica

Differenza tra costi, spese e oneri

Nel linguaggio contabile della prassi i termini spesa, costo, onere vengono impiegati come sinonimi. Se, per
esempio, si prende in considerazione il contenuto dellart. 22 c.c. si pu osservare come allinterno del conto economico vi sia la contemporanea presenza dei termini: costi di produzione, spese per prestazioni di servizi, oneri diversi di gestione. A rigore, invece, non cos. Anzitutto il termine costo ha molteplici significati poich non esiste una
definizione valida per qualsiasi scopo, teorico o pratico.
Nella teoria economica esistono almeno tre nozioni di costo:
1. costo tecnico: rappresenta le utilit consumate nel processo produttivo, relative a materiali e a servizi forniti dalluomo;
2. costo psicologico: rappresenta un sacrificio, una rinuncia da sopportare in vista di una rimunerazione; tale sacrificio risulta sottostante al valore monetario che costituisce, in questottica, una sorta di velo;
3. costo monetario: rappresenta luscita di moneta, detta anche spesa, sostenuta per lacquisto dei fattori produttivi.
Il termine spesa deve intendersi, dunque, come un esborso monetario (rectius: spesa per un prezzo). Il termine spesa , per sua natura, non vincolato ad alcun riferimento temporale, per esempio al periodo amministrativo. Alcune di
tali spese, infatti, possono essere sostenute anticipatamente (per esempio: pagamento di un canone), altre posticipatamente (per esempio: pagamento di interessi) rispetto al periodo al quale esse, funzionalmente, si riferiscono. La
spesa, dunque, strettamente ancorata allo scambio e al flusso di moneta che la misura.
Sia le spese sia i costi, poi, hanno natura intenzionale, ossia sono voluti dallimpresa.
Il costo, cio, una spesa che volontariamente limpresa affronta per attuare la produzione in vista di un complessivo miglioramento delle condizioni di equilibrio del sistema aziendale.
Restano, pertanto, esclusi, dal novero dei costi dei fattori produttivi, gli effetti economici negativi derivanti da quei
danni e da quelle perdite che, pur essendo connessi allattivit dellimpresa, non sono voluti dal soggetto economico,
ma sono frutto di accadimenti estranei alla volont di quello. Cos gli effetti economici negativi derivanti da un furto,
un incendio, un deperimento, un calo, pur costituendo un onere a carico dellattivit produttiva, capace di incidere
negativamente sul reddito aziendale (totale e di periodo), non possono dirsi, in senso proprio, costi dei fattori produttivi.
per fronteggiare questi rischi ovvero per ricercare una copertura anticipata dei danni eventualmente da essi rivenienti che limpresa trasforma un onere (potenziale e incerto) in un costo (per esempio: pagando un premio di assicurazione) poich deliberatamente sostiene una spesa.

A fini esplicativi, per meglio illustrare la dinamica delle operazioni di acquisto di beni analizzeremo le
seguenti classi osservandole in relazione alla disciplina Iva attualmente in vigore:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)

acquisti imponibili (soggetti a Iva);  SC 2510


acquisti agevolati (soggetti a Iva ridotta);  SC 2525
acquisti esclusi dalla disciplina sullIva;  SC 2549
acquisti soggetti a Iva non detraibile;  SC 2561
acquisti esenti dallIva;  SC 2576
gli oneri accessori su acquisti;  SC 2651
le rettifiche su acquisti;  SC 2751
acquisti intra e extra Ue;  SC 4152, 4175
una casistica dei differenti tipi di acquisti.  SC 4236

2507

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Il ciclo acquisti Il ciclo acquisti inerisce allattivit caratteristica dellazienda e, nello specifico, alla 2504

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

1

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Pagina 146

. Gli acquisti

Acquisti imponibili

2510

2513 Acquisti imponibili Le operazioni imponibili devono essere registrate in modo da distinguere
la variazione economica, rappresentata dal costo desercizio, dal credito per lIva nei confronti dellerario.
A tal fine, il piano dei conti aziendale pu articolarsi in due modi rispetto al grado di analisi ricercato. In maniera analitica si possono accendere tanti conti differenti quanti sono i singoli fattori
acquisiti classificati per tipologia merceologica, caratteristiche fisiche, organolettiche, materiali
ecc. Conti del primo tipo possono essere i seguenti: Materiale Alfa c/acquisti, Materiale Beta c/acquisti ecc.
Altre volte, invece, si pu optare per un minor grado di dettaglio, utilizzando conti accesi, per esempio, alle materie prime, ai semilavorati, ai prodotti finiti, alle merci, considerandoli in maniera pi aggregata rispetto al caso precedente. Conti del secondo tipo possono essere i seguenti: Materiale c/acquisti, Merci c/acquisti, Materie prime c/acquisti. Si cerca, quindi, di classificare gli acquisti in base a
una classificazione dei valori per natura simile a quella utilizzata dallart. 2425 c.c.
Sotto il profilo Iva le aliquote attualmente vigenti sono le seguenti:

Iva 21%;
Iva 10%;
Iva 4%.

2514 Caso contabile: acquisto di beni soggetti a Iva


La A&D S.p.A. riceve, in data 21/10/2012, la fattura n. 100 dal fornitore Galli S.p.A. per lacquisto di una partita di merce
del valore di euro 2.000 + Iva 21%. Quella che segue la parte tabellare della fattura:

Galli

S.p.A.

Viale Europa, 46 - Torino (To)


P. IVA 00123456789
Codice identificazione IT00123456789

Nr. Fattura
Part.IVA
Cod.fisc.
Pagamento
Rif. DDT

Cod. articolo
A123

100

del

Cliente

A&d S.p.A.
Via Trento, 25
84100 Salerno

21/10/2012

12345678903
90 gg. fine mese data fattura
n. 378 del 10/10/2012

Descrizione
Penne stilografiche mod. Air

Q.t
40

Prezzo

Sc.

Importo

50,00

2.000,00

Imponibile

2.000,00

IVA
TOTALE FATTURA

Iva
21%

420,00
2.420,00 Euro

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Gli acquisti ai fini Iva


Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito

Fornitore Galli S.p.A.

1

2.20,00
2.000,00
20,00

lart. 19 del D.P.R. 633/1972 e s.m.i., detraibile dallammontare dellimposta dovuta sulle operazioni attive effettuate. Il diritto alla detrazione nasce quando limposta dovuta diviene esigibile secondo il
disposto dellart. 6 del testo unico sullIva, al pi tardi, entro il secondo anno successivo in cui sorto
il diritto medesimo.
La detrazione dellIva assolta sugli acquisti soggetta alle limitazioni previste dagli artt. 19 e 19-bis.
SC 2564

Acquisti agevolati

2525

Acquisti agevolati La disciplina Iva prevede, non di rado, lapplicazione di aliquote agevolate al ri- 2528
correre di determinati requisiti in capo allacquirente; per esempio:
a) per le cessioni di beni finiti, forniti per la costruzione di fabbricati prevalentemente abitativi di
cui allart. 13 della Legge 2 luglio 1949, n. 408 (cd. Legge Tupini) ovvero di costruzioni rurali, il n. 24)
della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 prevede laliquota Iva agevolata del
4% della medesima Tabella per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla
costruzione di tali fabbricati effettuati nei confronti di soggetti che svolgono lattivit di costruzione di
immobili per la successiva vendita;
b) per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi a oggetto la realizzazione
delle opere direttamente finalizzate al superamento o alla eliminazione delle barriere architettoniche, il n. 41-ter) della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 633/1972 prevede laliquota Iva agevolata del 4%;
c) per le cessioni di case di abitazione non di lusso qualora non ricorrano i requisiti per lacquisto
della prima casa, il n. 127-undecies) della Tabella A, parte III, allegata al D.P.R. 633/1972 prevede laliquota Iva agevolata del 10%;
d) per i beni e servizi destinati a facilitare la locomozione dei soggetti disabili, il n. 31) della Tabella
A, parte II, allegata al D.P.R. 633/1972 prevede laliquota Iva agevolata del 4%;
e) per le cessioni di beni e per le prestazioni di servizi effettuate nei confronti delle sedi e dei
rappresentanti diplomatici e consolari, compreso il personale tecnico-amministrativo, appartenenti a Stati che in via di reciprocit riconoscono analoghi benefici alle sedi e ai rappresentanti diplomatici e consolari italiani, lart. 72, terzo comma, n. 1), del D.P.R. 633/1972 prevede la non imponibilit a Iva.
In tutti questi casi, in via di principio, il cedente non esonerato dalla responsabilit per luso diverso del bene o servizio che comporti lapplicazione di unaliquota superiore a quella applicata, in
quanto la dichiarazione di parte presentata dallacquirente per fruire della riduzione di imposta
serve solo ad attestare la sussistenza dei requisiti richiesti dalla legge e, soprattutto, non prevista
dalla norma.
La responsabilit del cedente , invece, esclusa nellipotesi in cui la legge prevede che laliquota
ridotta pu applicarsi solo in presenza di apposita dichiarazione del cessionario attestante la sussistenza dei requisiti richiesti. In tali ipotesi, infatti, la responsabilit si trasferisce dal cedente al
cessionario.
Il cedente, pertanto, deve attentamente analizzare la dichiarazione dellacquirente, nonch leventuale documentazione allegata, e valutarla per verificare la sussistenza dei presupposti per lapplicazione
dellaliquota ridotta.

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Aspetti fiscali Limposta addebitata in fattura, o in un altro documento equipollente, ai sensi del- 2522

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

1
2534

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11:13

Pagina 148

. Gli acquisti
Iva ridotta nellacquisto di beni finiti
Spett.le
Societ
Via
Citt
Provincia
OGGETTO: Richiesta di applicazione dellIva ad aliquota ridotta del 4% (o del 10%) Beni finiti
Il sottoscritto ............................., nato il .................... a ......................... (.....) e residente in
.............................., via ......................, codice fiscale ............................., sotto la propria responsabilit e consapevole che chiunque rilascia dichiarazioni mendaci punito ai sensi del codice penale e delle leggi speciali
in materia, ai sensi e per gli effetti del D.P.R. 2 dicembre 2000, n. 
DICHIARA
che lacquisto di ..............., effettuato presso la Vostra impresa destinato alla costruzione di un fabbricato
(ovvero alla realizzazione di un impianto o di un intervento edilizio) con le caratteristiche per poter beneficiare
dellaliquota Iva agevolata del % (o del 10%) ai sensi del n. 2, Tabella A, Parte II (ovvero n. 12-sexies o
12-terdecies, Tabella A, Parte III ) allegata al D.P.R. 33/192, e pertanto,
RICHIEDE
lapplicazione dellaliquota Iva agevolata del % (o del 10%). Si allega copia della concessione edilizia n.
......... rilasciata dal Comune di ................, in data .......................
Ogni eventuale fatto o circostanza che faccia venire meno il diritto allagevolazione, sar tempestivamente comunicato, al fine di consentirVi lemissione di fattura integrativa per la differenza di aliquota ai sensi dellart.
2 del D.P.R. 33/192.
..
(luogo e data)

2540

(firma del dichiarante)

Iva ridotta per interventi su immobili diretti allabbattimento delle barriere architettoniche
Spett.le
Societ
Via
Citt
Provincia
OGGETTO: Richiesta di applicazione dellIva ad aliquota ridotta per il superamento delle barriere architettoniche Contratto di appalto
Il sottoscritto ............................., nato il .................... a ......................... (.....) e residente in
.............................., via ......................, codice fiscale ............................., sotto la propria responsabilit e consapevole che chiunque rilascia dichiarazioni mendaci punito ai sensi del codice penale e delle leggi speciali
in materia, ai sensi e per gli effetti del D.P.R. 2 dicembre 2000, n. 
DICHIARA
che le opere effettuate sullimmobile sito in ..............., hanno le caratteristiche oggettive per poter beneficiare
dellaliquota Iva agevolata del % ai sensi del n. 1-ter della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. 33/192, e
pertanto,
RICHIEDE
lapplicazione dellaliquota Iva agevolata del %. Si allega copia della comunicazione delle opere interne di
cui al D.P.R.  giugno 2001, n. 30 (ovvero altra documentazione richiesta per diversi tipi di interventi).
Ogni eventuale fatto o circostanza che faccia venire meno il diritto allagevolazione, sar tempestivamente comunicato, al fine di consentirVi lemissione di fattura integrativa per la differenza di aliquota ai sensi dellart.
2 del D.P.R. 33/192.
..
(luogo e data)

(firma del dichiarante)

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Gli acquisti ai fini Iva

19

Richiesta di applicazione dellIva ad aliquota agevolata per soggetti portatori di


handicap

2546

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Spett.le
Societ
Via
Citt
Provincia
OGGETTO: Richiesta di applicazione dellIva ad aliquota agevolata
Il sottoscritto ............................., nato il .................... a ......................... (.....) e residente in
.............................., via ......................, codice fiscale ............................., ai fini dellacquisto agevolato di sussidi tecnici e informatici rivolti a facilitare lautosufficienza e lintegrazione dei soggetti portatori di handicap
DICHIARA
sotto la propria responsabilit e consapevole che chiunque rilascia dichiarazioni mendaci punito ai sensi del
codice penale e delle leggi speciali in materia, ai sensi e per gli effetti del D.P.R. 2 dicembre 2000, n. :
di essere disabile ai sensi dellart. 3 della Legge del  febbraio 1992, n. 10, con invalidit permanente di tipo:
motorio;
uditivo;
del linguaggio;
di avere apposita prescrizione autorizzativa rilasciata dal medico specialista della Azienda Sanitaria Locale
di . attestante il collegamento funzionale tra la menomazione di cui sopra e lacquisto di un:
computer;
modem;
fax;
altro.
..
(luogo e data)

(firma del dichiarante)

Acquisti esclusi da Iva

2549

Acquisti esclusi dallIva Le operazioni escluse sono quelle che non hanno alcun rilievo ai fini del- 2552
lapplicazione dellimposta: esse non comportano il sorgere del debito dimposta, e non determinano
obblighi formali (fatturazione, annotazione ecc.). Tali operazioni sono indicate tassativamente dallart. 15 del D.P.R. 633/1972; rientrano in questa categoria:
1. le somme dovute a titolo di interessi moratori o di penalit per ritardi o altre irregolarit nelladempimento degli obblighi del cessionario o del committente;
2. il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformit alle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione soggetta ad aliquota pi elevata;
3. le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purch regolarmente documentate;
4. limporto degli imballaggi e dei recipienti, quando ne sia stato espressamente pattuito il rimborso alla resa;
5. le somme dovute a titolo di rivalsa dellIva.
Appare chiaro che gli acquisti sono tali poich non soddisfano almeno uno dei tre presupposti Iva.
Operazioni escluse

Operazioni fuori dellapplicazione dellimposta;


Non soggette a fatturazione e registrazione.

2555

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

10

11:13

Pagina 150

. Gli acquisti

Acquisti da privati

2556
2558

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Caso contabile: acquisto da privati


La A&D S.p.A. ha acquistato in contanti merci da un privato per euro 1.00,00 con rilascio di una ricevuta di
quietanza per il pagamento.
Cedente:

Francesco Rossi

Viale Europa, 46 - Napoli (Na)

Codice fiscale: RSSFNC70S24L219N

Ricevuta n. 4

del 15/11/2012

Spett.
A&D S.p.A.
Indirizzo Corso Europa, 35
00169 - Roma
P.IVA - Codice fiscale: 01123456789
Quantit

Articolo

15

sec 07

Descrizione
Sedie in legno

Pagamenti:

Prezzo

Importo

100,00

1.500,00

Totale

1.500,00

TOTALE RICEVUTA

1.500,00

NOTE:

Acquisto da privato da assoggettare a bollo poich di importo superiore a euro 72,47

Acquisti da privati

2561

Cassa

1.00,00

Acquisti soggetti a Iva non detraibile

2564 Acquisti non inerenti Se lazienda acquista beni non inerenti allattivit produttiva o beni o servizi a Iva oggettivamente indetraibile in base allart. 19-bis1 del D.P.R. 633/1972, lIva pagata su tali acquisti deve esser considerata come un maggior costo e non come un credito fiscale. Lobiettivo della
normativa quello di evitare che il contribuente riesca a recuperare lIva assolta al proprio fornitore
anche per lacquisto di beni e servizi che in realt sono destinati a un uso prettamente privato. Cos,
secondo il concetto dellinerenza, lacquisto del bene o del servizio deve essere in stretto rapporto di
strumentalit tra lesercizio di una certa attivit e il suo utilizzo (Ris. n. 244/E, 2002).
Affinch sia operabile la detrazione dimposta, condizione necessaria che i costi sostenuti, la cui imposta si dovr detrarre da quella delle operazioni attive, per la determinazione dellimposta dovuta o a
credito, siano collegati allesercizio dimpresa, e precisamente il cui utilizzo deve essere incardinato
nellambito di un ciclo produttivo conducente a valle a operazioni imponibili (Comm. Trib. Centrale
n. 2030 del 4/6/1993, Comm. Trib. Provinciale Milano n. 40 del 24/2/1998). In tale decisione pertanto chiaro lorientamento dei collegi giudicanti: se il costo imputato non concorre a generare operazioni imponibili, non inerente allesercizio dimpresa e pertanto non ammessa in detrazione la relativa Iva.
Ai fini della detraibilit dellimposta, lonere di provare le circostanze di fatto rilevanti per il sorgere
del cosiddetto diritto alla detrazione a carico del soggetto che tale diritto, nellambito del computo
dellimposta, allega o comunque intende far valere, in applicazione alla regola generale posta dallart.

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Pagina 151

Gli acquisti ai fini Iva

11

2697 codice civile, del fatto giuridico da cui discende il suo preteso diritto, gli elementi costitutivi per
lesercizio del diritto, cio che gli acquisti effettuati riguardino lattivit specifica oggetto dellimpresa
nella loro destinazione concreta ed esclusiva (Comm. Trib. Centrale n. 3100 dell11/6/1997, Cass.
Sen. n. 2762 del 14/3/1998, Cass. Sen. 5981 del 19/5/1992).
Sovente, lonere della prova pu non incombere per evidenti ragioni sul ricorrente e quindi non consentita linversione. Tale prova pu ritenersi insita proprio nella natura stessa dellattivit e cio nella
complessit del genere di attivit commerciale dellimpresa medesima (Comm. Trib. Centrale n. 4 del
3/1/1992).
Appare chiaro, dunque, che ci si trova davanti a un criterio astratto, che deve essere coniugato in ragione delle specifiche realt produttive in cui si dovr decidere se lIva assolta sia detraibile o meno: linerenza, dunque, deve essere considerata caso per caso, in maniera specifica.

Consigli operativi

LIva un costo?

2567

Per una corretta contabilizzazione dellIva indetraibile che scaturisce dal pro-rata, occorre verificare se tale imposta costituisca o meno un costo accessorio di acquisto del bene.
Nel primo caso (onere accessorio) lIva indetraibile segue il trattamento contabile del bene o del servizio acquistato al quale si riferisce.
Nel secondo caso (onere non accessorio) lIva indetraibile contabilizzata tra le imposte indirette, quale onere
diverso di gestione (Voce B1 Conto economico). Sul tema, il Ministero delle Finanze, con Circolare Ministeriale n.
1/E del 30//199, ha precisato che lIva che risulti indetraibile al 100% per effetto del pro-rata di detraibilit costituisce una componente del costo del bene cui afferisce, e pertanto deve essere capitalizzata. Nel caso, invece, di
indetraibilit parziale dellIva, essendo lonere che grava sullimpresa da collegarsi per sua natura allintera gestione
aziendale, limposta deve essere considerata alla stregua di un costo generale.

In deroga alle regole generali suesposte, la legge individua varie ipotesi di indetraibilit dellimposta
che sono schematicamente riassunte nella seguente tabella.
Tipologia

Riferimento

Indetraibilit totale per desti- Acquisti afferenti:


nazione
operazioni esenti
operazioni non soggette
manifestazioni a premio

Normativa D.P.R. 633/1972

Indetraibilit pro quota

In presenza di:
Art. 19, 4 comma
operazioni non soggette
utilizzo per fini privati o estranei allesercizio dellimpresa, arte o professione

Indetraibilit oggettiva

Indetraibilit pro rata

in presenza di attivit che danno luogo a Art. 19, 5 comma


operazioni esenti e attivit che danno luogo a
operazioni che consentono la detrazione

determinati beni o servizi

2570

Art. 19, 2 comma

Art. 19-bis 1

Indetraibilit parziale per enti in presenza di beni e servizi utilizzati promi- Art. 19-ter
non commerciali
scuamente per attivit commerciali e non

Inoltre, previsto un regime di rettifica della detrazione dellIva, applicabile sia nellipotesi in cui ai
beni o ai servizi sia data una destinazione diversa da quella considerata al momento dellacquisto, sia
nellipotesi di utilizzazione pluriennale da parte del soggetto passivo.

Caso contabile: acquisti non inerenti


2573
Si supponga lacquisto di una scultura da parte di un commerciante di prodotti alimentari:
valore della scultura, euro 10.000,00;
Iva relativa, euro 2.100,00.
Limprenditore vuol porre la scultura nel proprio ufficio a titolo ornamentale, riconoscendo la mancanza dinerenza con la
propria attivit.

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

12

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Pagina 152

. Gli acquisti

La fattura del mercante darte va comunque registrata se intestata alla ditta del commerciante.
Acquisti non inerenti

Debiti v/fornitori

12.100,00

In alternativa possibile comporre il seguente articolo:

Diversi
Acquisti non inerenti
Iva indetraibile

Acquisti non inerenti

Debiti v/fornitori

12.100,00
10.000,00
2.100,00

Iva indetraibile

2.100,00

Tale documento deve essere cos annotato sul registro delle fatture passive.
Imposta
N.

%
Data
Fornitore Imponibile Aliquo- di non
fattura
ta
detraibilit
10.000,00

21

Quota
detraibile

100

Non
Non imponi- Esente
detraibile
bile

Fuori
campo

2.100,00

Acquisti esenti

2576

2579 Nozione Le esenzioni sono costituite da enunciati normativi (art. 10 D.P.R. 633/1972) che sottraggono allapplicazione del tributo operazioni che dovrebbero esservi soggette in base alla definizione
generale del presupposto. Le norme esentative presentano le seguenti caratteristiche:
a) sono eccezionali come tali non suscettibili di integrazione analogica;
b) sono distinte rispetto a quelle che definiscono il presupposto e hanno un autonomo effetto
giuridico (effetto impeditivo);
c) conferiscono al soggetto esentato un diritto soggettivo (il diritto allesenzione).
Lart. 36-bis del D.P.R. 633/1972 consente ai soggetti che effettuano operazioni esenti la dispensa dagli
adempimenti ai fini Iva fatta eccezione per:
le cessioni di oro da investimento (di cui allart. 10, n. 11);
le prestazioni sanitarie (di cui allart. 10, n. 18);
le prestazioni di ricovero e cura rese da enti ospedalieri e simili (di cui allart. 10, n. 19).
I contribuenti che effettuano operazioni esenti (art. 10 del D.P.R. 633/1972) possono essere esonerati
dagli obblighi contabili di fatturazione e registrazione, con esclusione delle operazioni relative alle
cessioni di oro da investimento (art. 10, n. 11, del D.P.R. 633/1972), prestazioni sanitarie (art. 10, n.
18, del D.P.R. n. 633/1972) e quelle di ricovero e cura (art. 10, n. 19, del D.P.R. 633/1972), che rimangono soggette ai normali adempimenti.
Rimane altres lobbligo di rilasciare la fattura ove richiesta dal cliente, ma in tal caso non v lobbligo, in capo allemittente, di registrare il documento emesso.
Contabilmente le fatture di acquisto di beni o servizi non imponibili o esenti non contengono lIva, ma
solo il costo di acquisto di beni e servizi medesimi.
Operazioni escluse

Operazioni non assoggettate allimposta


Sono per soggette a:
fatturazione;
registrazione.
Concorrono a formare il volume daffari
Non consentono la detrazione integrale dellIva pagata sugli acquisti si applica il pro rata.

29-12-2011

11:13

Pagina 153

Gli acquisti ai fini Iva

13

Operazioni escluse nel D.P.R. 633/1972

Norma di riferimento

Operazioni creditizie e finanziarie

Art. 10, n. 1)

Operazioni di assicurazione, di riassicurazione e di vitalizio

Art. 10, n. 2)

Operazioni relative a valute

Art. 10, n. 3)

Operazioni relative ad azioni e quote sociali

Art. 10, n. )

Operazioni relative alla riscossione dei tributi

Art. 10, n. )

Operazioni relative allesercizio del lotto, delle lotterie nazionali, dei giochi di abilit e
della raccolta delle giocate

Art. 10, n. )

Operazioni relative allesercizio delle scommesse in occasione di gare, corse, giuochi, concorsi
e competizioni

Art. 10, n. )

Locazioni di beni immobili

Art. 10, n. )

Cessione di fabbricati a destinazione abitativa

Art. 10, n. -bis)

Prestazioni di mandato, mediazione e intermediazione relative alle operazioni esenti

Art. 10, n. 9)

Cessioni di oro da investimento

Art. 10, n. 11)

Cessioni gratuite di cui al n. )

Art. 10, n. 12)

Cessioni gratuite di cui al n. ) dellart. 2 a favore delle popolazioni colpite da calamit naturali
o catastrofi

Art. 10, n. 13)

Prestazioni di trasporto urbano di persone

Art. 10, n. 1)

Prestazioni di trasporto di malati o feriti con veicoli equipaggiati

Art. 10, n. 1)

Servizio postale

Art. 10, n. 1)

Prestazioni sanitarie

Art. 10, n. 1)

Prestazioni di ricovero e cura rese da ospedali, case di cura e di ricovero

Art. 10, n. 19)

Prestazioni didattiche ed educative

Art. 10, n. 20)

Prestazioni degli orfanotrofi, asili, case di riposo ecc.

Art. 10, n. 21)

Prestazioni delle biblioteche, musei ecc.

Art. 10, n. 22)

Prestazioni previdenziali e assistenziali a favore del personale dipendente

Art. 10, n. 23)

Cessione di organi, sangue e latte umani

Art. 10, n. 2)

Pompe funebri

Art. 10, n. 2)

Prestazioni socio-sanitarie e assistenziali

Art. 10, n. 2-ter)

Prestazioni rese in Sardegna dalle guardie campestri (c.d. compagnie barracellari)

Art. 10, n. 2-quater)

Cessioni di beni acquistati o importati senza detrazione totale dellimposta

Art. 10, n. 2-quinquies)

Importazioni nei porti di prodotti della pesca allo stato naturale o previa operazioni
di conservazione

Art. 10, n. 2-sexies)

2585

Caso contabile: acquisti di servizi esenti


Si acquistano dal fornitore Alfa servizi esenti per euro 1.000,00 a norma dellart. 10 D.P.R. 33/192.
Servizi di terzi

Debiti v/fornitori

2582

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

1.000,00

Dichiarazione Iva Le modalit di compilazione della dichiarazione Iva sono differenti nelle se- 2588
guenti fattispecie:
effettuazione di operazioni esenti occasionali;
effettuazione di operazioni imponibili occasionali;
effettuazione esclusiva di operazioni esenti (anche mediante la dispensa dagli adempimenti di cui
allart. 36-bis, D.P.R. 633/1972);
effettuazione in via abituale sia di operazioni esenti sia di operazioni imponibili, con conseguente
applicazione del meccanismo del pro rata di cui allart. 19-bis, D.P.R. 633/1972.
Di seguito vengono descritte le modalit operative per la compilazione della dichiarazione Iva in ciascuna delle fattispecie sopra richiamate.

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

1

29-12-2011

11:13

Pagina 154

. Gli acquisti

2591 Effettuazione di operazioni esenti occasionali Tale fattispecie si verifica quando il contribuente effettua sia operazioni imponibili, sia operazioni esenti, ma queste ultime appaiono occasionali.
Nella fattispecie considerata non risulta applicabile il meccanismo del pro rata (art. 19-bis, D.P.R.
633/1972). Tuttavia lIva relativa agli acquisti di beni o servizi specificamente afferenti alle operazioni
esenti risulta totalmente indetraibile.
La compilazione della dichiarazione Iva annuale nellipotesi di effettuazione di operazioni esenti occasionali segue le seguenti regole:

Dichiarazione annuale

MODELLO IVA 2010


Periodo dimposta 2009

CODICE FISCALE

Quadro/Rigo

Cosa indicare

VE20-VE22

Le operazioni imponibili effettuate distinte per aliquota: VE20 aliquota %; VE21 aliquota 10%; VE22
aliquota
QUADRO
VE 21%.
DETERMINAZIONE DEL VOLUME DAFFARI

Mod. N.

Le operazioni occasionali esenti. Si ricorda che tale importo concorre


alla formazione
% 2
IMPONIBILE
IMPOSTA
1
del volume daffari.

VE33
QUADRO VE
DETERMINAZIONE
DEL
(Operazioni
esenti)
VE1
VOLUME DAFFARI E DELLA

,00 2

,00

VE2
,00 4 MODELLO IVA 2010
,00
acquisti di beni e servizi afferenti alle operazioni imponibili,,00relativamente
ai quali2009

Periodo dimposta
VE3 Passaggi Gli
7
,00
a cooperative e ad altri soggetti di cui
al 2 comma
lett. c)
CODICE
FISCALE
VF1-VF11
il diritto
detrazione
dellIva.
Sez. 1 - Conferimenti VE4 art. 34 dipossibile
beni di cui allaesercitare
1 parte della tabella
A allegataalla
al D.P.R.
633/72
,00 7,3
,00
di prodotti agricoli e
e cessioni degli stessi beni da parte di agricoltori esonerati che abbiano
,00 7,5
,00
cessioni da agricoltori VE5 superato il limite di 1/3 (art. 34 comma 6), distinti per aliquota dimposta
Gli acquisti
di beni
o servizitenendo
specificamente
esenti. LIva relaesonerati (in caso di VE6 corrispondente
alla percentuale
di compensazione,
conto delle variazioni afferenti alle operazioni
,00 8,3
,00
superamentoVF17
di 1/3)
di cui allart.
relativa
imposta indetraibile.
tiva26,ae tali
acquisti
VE7
,00 8,5
,00
QUADRO VF
(Acquisti e importazioni
VE8
Si precisa che per gli acquisti per i quali prevista la detrazione
dellimposta
8,8
,00 parziale
,00
OPERAZIONI
PASSIVE
VE9
per i quali non
,00 12,3
,00
(esempio 0%) va indicata soltanto la quota di imponibile
corrispondente
alla parte delMod.
N.
E
IVA
AMMESSA
IN
DETRAZIONE
Sez.
2
Operazioni
ammessa
la detrazione limposta non detraibile. Le restanti quote di imponibile e di imposta devono essere indicaimponibili agricole
VE20
IMPONIBILE
IMPOSTA
,00
,00 %4 2
e operazioni
imponibili
1
Operazioni
diverse
dalle operazioni
dellimposta)
te imponibili
nei righi
da VF1
a VF11.di cui alla sezione 1
QUADRO
VF
commerciali o
VE21 distinte per aliquota, tenendo conto delle variazioni di cui allart. 26,
,00
,00 10
VF1
,00
,00
2
professionali PASSIVE
e relativa imposta
CODICE FISCALE
OPERAZIONI
VE22
,00
,00 20
VF2
,00
,00
4
E IVA AMMESSA
Barrare
la
relativa
casella.
TOTALI
(somma
dei
righi
da
VE1
a
VE9
e
da
VE20
a
VE22)
VE23
Sez.
3
Totale
,00
,00 7
VF3
IN DETRAZIONE
,00
,00
imponibile e imposta VE24 Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)
1
2
Imprese agricole (art.34) VF4
IMPONIBILE
IMPOSTA
I soggetti che applicano altri regimi Iva speciali (agenzie
di viaggi,
margine,
,00
,00 7,3regime del
,00
Acquisti e importazioni imponibili (esclusi quelli di cui
VF53
TOTALE
(VE23

VE24)
VE25
alleeimprese
agricole
miste - la
Totale
operazioni imponibili
,00
VF5 Riservato
ecc.)
che distinti
richiedono
compilazione
di diverse
altre sezioni del quadro VG
non compiSEZ. 1 - Ammontare VF38
,00
,00
ai righi VF17
VF18)
per aliquota
dimposta
,00 possono
7,5
1
degli
effettuatiesenti
(Operazioni
Sez.
4acquisti
- Altre operazioni
o
per
percentuale
di
compensazione,
tenendo
conto
VF39
,00 8,3
che concorrorrono
alla3formazione
del plafond
VF6 Operazioni
,00
,00
2
lare
la sezione
del quadro
VG, ma:
,00
nel territorio dello
delle variazioni
dia)cui
allart.
26,
e relativa imposta
Artt.
8,
lett
e
b),
8-bis
e
9
Cessioni
intracomunitarie
occasionali)
VF7
Stato, degli
acquisti VF40
,00
4
,00 8,5
barrare la casella di rigo3 VA20 (operazioni esenti occasionali); ,00
2
intracomunitari
,00
,00
VF41
VF8
,00
,00
7
,00 8,8
VE30
e delle importazioni
compilare
la sezione del quadro
VG
corrispondente al regime speciale
utilizzato.
Prestazioni
intracomunitarie
Cessioni
verso
San
Marino
VF42
VF9 Operazioni imponibili agricole di cui alle sezioni 1 e 2 del
,00
,00
,00 7,3
10
4
5
quadro
VE distinte per percentuale
di compensazione,
al netto delle
,00
,00
VF43
VF10 variazioni in diminuzione, per la determinazione dellIVA
,00
,00
7,5
,00 12,3
Operazioni
non
imponibili
a
seguito
di
dichiarazione
di
intento
,00
VE31
VF44
VF11 detraibile forfettariamente
,00
,00
,00 8,3
20
Altre
operazioni
non
imponibili
,00
VE32
VF45
VF12 Acquisti e importazioni senza pagamento dimposta, con utilizzo del plafond
,00
,00
,00 8,5
Operazioni
esenti
(art.
10)
,00
VE33
VF46
VF13 Altri acquisti non imponibili, non soggetti ad imposta e relativi ad alcuni regimi speciali
,00
,00
,00 8,8
1
Operazioni
con
applicazione
del
reverse
charge
VF47
,00 12,3
VF14 Acquisti esenti (art. 10) e importazioni non soggette allimposta
,00
,00
,00
Cessioni
dida
rottami
e altriminimi
materiali
di
recupero
Cessioni
di oro+/)
e argento puro
Variazioni
esoggetti
arrotondamenti
dimposta
(indicare con
il segno
VF48
legge
n. 244/2007
VF15 Acquisti
,00
,00
2
3
,00
,00
VE34
TOTALI
Somma
algebrica
dei
righi
da
VF39
a
VF48
VF49
VF16 Acquisti e importazioni non soggetti allimposta effettuati dai terremotati
,00
,00
,00
Subappalto
nel
settore
edile
Cessioni
di
fabbricati
strumentali
IVA
detraibile
imputata
alle
operazioni
di
cui
al
rigo
VF38
VF50
VF17 Acquisti e importazioni per i quali non ammessa la detrazione dellimposta
,00
,00
IMPOSTA RELATIVA ALLE
OPERAZIONI IMPONIBILI

,00
,00 di1 cui allart. 34, primo comma,
Importoregistrati
detraibile
per lema
cessioni,
anche intracomunitarie,
deiad
prodotti
agricoli
Acquisti
nellanno
con
detrazione
dellimposta differita
anni successivi
,00
,00
,00
1
nellanno
ma con
imposta ma
esigibile
in anni successivi
TOTALE
IVAeffettuate
ammessa
in negli
detrazione
(VF49+VF50+VF51)
(Operazioni
meno
) Acquisti
registrati
anni
precedenti
con imposta
esigibile nel 2009
2
di cui art.E7,IMPORTAZIONI
Decreto legge n. 185/2008
,00 operazioni di cui ai nn. da 1 a 9,00
TOTALE
ACQUISTI
Se le operazioni
esenti effettuate sono occasionali ovvero riguardano esclusivamente
,00
dellart.10,
rientranti
nellattivit
propria
dellimpresa
accessorie
ad operazioni
imponibili barrare la casella ,00
(meno)
Operazioni
effettuate
in anni
precedenti
ma
con
imposta
esigibile
nel 2009
Variazioni
enon
arrotondamenti
dimposta
(indicare
con
ilosegno
+/)
(meno)
Cessioni
di
beni
ammortizzabili
e
passaggi
interni
+
TOTALE
SUGLIcessioni
ACQUISTI
E IMPORTAZIONI
IMPONIBILI
(somma dei righi da VF1 a VF11 VF21) ,00
Se sonoIMPOSTA
state effettuate
occasionali
di beni usati
con lapplicazione
del regime del margine (D.L. n. 41/1995) barrare la casella
Imponibile

VF51
VF18 Operazioni
sensi
degli articoli
8, primo
comma,
38 quaterdei
e 72
non
soggette
allimposta
effettuate
nei 2confronti
terremotati
VE35 effettuatediaicui
art.
7, Decreto
legge n. 185/2008

VF52
VF19
VE36
VF20
Casi
2 - Totale acquisti VF53
SEZ. particolari
e importazioni, totale VF21
VE37
imposta, acquisti intraVE38
VF22
comunitari, importa- VF54
zioni
San
Sez. 5e -acquisti
Volume da
daffari
1
Marino
e totale imposta
VOLUME
(somma
dei righi
e daprevisto
VE30 a VE36 meno VE37 e VE38)
VE40 Operazioni
Acquisti DAFFARI
intracomunitari
occasionali
rientranti
nelVE23
regime
VF55
Imponibile
VF23 dallart. 34-bis per le attivit agricole connesse

,00

Imponibile

,00
,00
1

,00
,00

Imposta

2
,00

Imposta

,00

,00

Imposta

,00

Importazioni
IVA ammessa
,00
di operazioni
imponibili occasionali Tale ,00
fattispecie si verifica quando il con2593 Effettuazione
in detrazione
con pagamento IVA
senza pagamento IVA
VF56 TOTALE rettifiche (indicare con il segno +/)
,00
tribuente effettua
siaIVA
operazioni
imponibili
sia
operazioni
esenti.
ammessa
in
detrazione
VF57 Acquisti
da San Marino
,00
,00
,00
Tuttavia le operazioni
imponibili sono puramente occasionali, in quanto limpresa pone in essere preRipartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF20):
Beni destinati alla rivendita ovvero
Beni
ammortizzabili
Beni
strumentali
non
ammortizza
bili
Altri
acquisti
e
importazioni
valentemente operazioni
esenti.
VF24
alla produzione di beni e servizi
,00
,00
,00
,00
Nella fattispecie considerata non risulta
applicabile il meccanismo
del pro rata
(art. 19-bis, D.P.R.
METODO
UTILIZZATO
PER
LA
DETERMINAZIONE
DELLIVA
AMMESSA
IN
DETRAZIONE
SEZ. 3 - Determinazione VF30
633/1972).
Tuttavia
lIva relativa agli acquisti di beni o servizi specificatamente afferenti alle operaziodellIVA ammessa
in
nidetrazione
imponibili occasionali

associazioni operanti in agricoltura

agenzierisulta
di viaggio totalmente detraibile.
4

beni usati

spettacoli viaggianti e contribuenti minori

operazioni esenti

attivit agricole connesse

2594 Dichiarazione annuale


Ivaagricole
annuale nellipotesi di effetagriturismo Iva La compilazione della dichiarazione

imprese
Imposta
Operazioni esenti
tuazione
di operazioni imponibili occasionali segue le seguenti regole: Imponibile
4

VF31 Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali


VF32 Se per lanno 2009 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella
VF33 Se per lanno 2009 ha avuto effetto lopzione di cui allart. 36 bis barrare la casella

,00

,00
1
1

Dati per il calcolo della percentuale di detrazione


Operazioni esenti relative alloro
da investimento effettuate dai soggetti
di cui allart. 19, co. 3, lett. d)

VF34

Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9


dellart. 10 non rientranti nellattivit propria
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili
2

,00

,00

Beni ammortizzabili e passaggi interni esenti


4

Operazioni esenti di cui allart. 10,


n. 27-quinquies
3

Operazioni non soggette di cui allart 7


5

,00
Operazioni non soggette di cui allart 74, co. 1
6

Percentuale di detrazione
(arrotondata allunit
pi prossima)
7

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

29-12-2011

11:13

Pagina 155

Gli acquisti ai fini Iva

1

Quadro/Rigo

Cosa indicare

VE33
(Operazioni esenti)

Le operazioni attive esenti vanno indicate al rigo VE33. Le stesse concorrono alla formazione del volume daffari.
I contribuenti per i quali ha avuto effetto, per lanno 2011 la dispensa di cui allart. 3-bis
dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti.

VE20-VE22

Le operazioni imponibili occasionali effettuate distinte per aliquota: VE20 aliquota


%; VE21 aliquota 10%; VE22 aliquota 21%.

VF17
(Acquisti e importazioni
per i quali non
ammessa la detrazione
dellimposta)

Gli acquisti di beni o servizi specificamente afferenti alle operazioni esenti. LIva relativa a tali acquisti indetraibile.
Si precisa che per gli acquisti per i quali prevista la detrazione parziale dellimposta
(esempio 0%) va indicata soltanto la quota di imponibile corrispondente alla parte dellimposta non detraibile. Le restanti quote di imponibile e di imposta devono essere indicate nei righi da VF1 a VF11.

VF1-VF11

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Dichiarazione annuale

Gli acquisti di beni e servizi relativi alle operazioni imponibili occasionali.

MODELLO IVA 2010


Periodo dimposta 2009

CODICE FISCALE

QUADRO VE
DETERMINAZIONE DEL VOLUME DAFFARI

Caso
contabile:
acquisti esenti e dichiarazione Iva
QUADRO
VE
DETERMINAZIONE DEL
VE1
La
A&D S.p.A. presenta
le seguenti operazioni nel 2011:
VOLUME DAFFARI E DELLA
VE2 euro 120.000;
RELATIVA ALLEesenti:
IMPOSTA
operazioni
OPERAZIONI IMPONIBILI
VE3 Passaggi
operazioni imponibili
(occasionali):
a cooperative eeuro
ad altri 10.000;
soggetti di cui al 2 comma lett. c)
1 - Conferimenti VE4 art. 34 di beni di cui alla 1 parte della tabella A allegata al D.P.R. 633/72
Sez.
acquisti
afferenti
allee cessioni
operazioni
euro
1.000;
di prodotti agricoli e
degli stessiimponibili
beni da parte dioccasionali:
agricoltori esonerati
che abbiano
VE5
agricoltorieuro 0.000.
superato il limite di 1/3 (art. 34 comma 6), distinti per aliquota dimposta
cessioni
altridaacquisti:
esonerati (in caso di VE6 corrispondente alla percentuale di compensazione, tenendo conto delle variazioni
di 1/3)
di cui allart. 26,
e relativa
Ilsuperamento
quadro VE
della VE7
dichiarazione
Iva
2012imposta
risulta cos compilato:

Mod. N.
IMPONIBILE

VE8
VE9
Sez. 2 - Operazioni
imponibili agricole
e operazioni imponibili VE20 Operazioni imponibili diverse dalle operazioni di cui alla sezione 1
commerciali o
VE21 distinte per aliquota, tenendo conto delle variazioni di cui allart. 26,
professionali
e relativa imposta
VE22
VE23 TOTALI (somma dei righi da VE1 a VE9 e da VE20 a VE22)
Sez. 3 - Totale
imponibile e imposta VE24 Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)
VE25 TOTALE (VE23 VE24)
Sez. 4 - Altre operazioni
Operazioni che concorrorrono alla formazione del plafond
Artt. 8, lett a) e b), 8-bis e 9
2

VE30

,00

,00

,00

,00

,00 8,8

,00

,00 12,3

,00

,00 4

,00

,00 20
,00

,00
,00

120.000

,00
,00

,00
Cessioni di fabbricati strumentali

,00

2.100
2.100
2.100

,00

,00
,00
1

Operazioni effettuate nellanno ma con imposta esigibile in anni successivi


di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008

,00 8,5

,00

VE35 Operazioni non soggette allimposta effettuate nei confronti dei terremotati
VE36

,00

Cessioni di oro e argento puro

Subappalto nel settore edile

,00

,00

,00 8,3

10.000

Cessioni di rottami e altri materiali di recupero

,00

,00 7,5

,00

Operazioni con applicazione del reverse charge

VE34

,00

,00 7,3

,00
,00
,00

VE31 Operazioni non imponibili a seguito di dichiarazione di intento


VE32 Altre operazioni non imponibili
VE33 Operazioni esenti (art. 10)

,00

,00 7

,00 10

10.000
10.000

2597

IMPOSTA

,00 4

Cessioni verso San Marino


5

,00

Cessioni intracomunitarie

Prestazioni intracomunitarie
4

,00 2

,00

,00

2011
VE37 (meno) Operazioni effettuate in anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009
VE38 (meno) Cessioni di beni ammortizzabili e passaggi interni

Sez. 5 - Volume daffari


e totale imposta
VE40 VOLUME DAFFARI (somma dei righi VE23 e da VE30 a VE36 meno VE37 e VE38)

,00
,00

130.000

,00

,00

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

29-12-2011

11:13

Pagina 156

MODELLO IVA 2010


Periodo dimposta 2009

CODICE FISCALE

MODELLO IVA 2010


Periodo dimposta 2009

CODICE FISCALE

1

. Gli acquisti

QUADRO VF
OPERAZIONI PASSIVE
E IVA AMMESSA IN DETRAZIONE

Mod. N.

QUADRO VF
OPERAZIONI PASSIVE
E IVA AMMESSA IN DETRAZIONE

QUADRO VF

VF1
OPERAZIONI PASSIVE VF2
E IVA AMMESSA
VF3
IN DETRAZIONE
QUADRO VF
VF4
VF1
SEZ. 1 - Ammontare
OPERAZIONI
PASSIVE VF5
degli
effettuati VF2
E IVA acquisti
AMMESSA
VF6
nel
territorio
dello
VF3
IN DETRAZIONE
VF7
Stato, degli acquisti
VF4
intracomunitari
VF8
e
delle
importazioni
VF5
SEZ. 1 - Ammontare
degli acquisti effettuati VF9
VF6
nel territorio dello
VF10
VF7
Stato, degli acquisti
VF11
intracomunitari
VF8
e delle importazioni VF12
VF9
VF13
VF10
VF14
VF11
VF15
VF12
VF16
VF13
VF17
VF14
VF18
VF15

IMPONIBILE

Mod. N.
IMPONIBILE

Acquisti e importazioni imponibili (esclusi quelli di cui


ai righi VF17 e VF18) distinti per aliquota dimposta
o per percentuale di compensazione, tenendo conto
delle variazioni di cui allart. 26, e relativa imposta
Acquisti e importazioni imponibili (esclusi quelli di cui
ai righi VF17 e VF18) distinti per aliquota dimposta
o per percentuale di compensazione, tenendo conto
delle variazioni di cui allart. 26, e relativa imposta

1.000
Acquisti e importazioni senza pagamento dimposta, con utilizzo del plafond
Altri acquisti non imponibili, non soggetti ad imposta e relativi ad alcuni regimi speciali

Acquisti esenti (art. 10) e importazioni non soggette allimposta


Acquisti da soggetti minimi legge n. 244/2007
Acquisti e importazioni senza pagamento dimposta, con utilizzo del plafond
Acquisti e importazioni non soggetti allimposta effettuati dai terremotati
Altri acquisti non imponibili, non soggetti ad imposta e relativi ad alcuni regimi speciali
Acquisti e importazioni per i quali non ammessa la detrazione dellimposta
Acquisti esenti (art. 10) e importazioni non soggette allimposta
Acquisti registrati nellanno ma con detrazione dellimposta differita ad anni successivi 1
Acquisti da soggetti minimi legge n. 244/2007 2
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008
,00
Acquisti e importazioni non soggetti allimposta effettuati dai terremotati
(meno) Acquisti registrati negli anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009
2011
Acquisti e importazioni per i quali non ammessa la detrazione dellimposta
TOTALE ACQUISTI E IMPORTAZIONI
Acquisti registrati nellanno ma con detrazione dellimposta differita ad anni successivi 1
Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con
il segno +/)
2
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008
TOTALE IMPOSTA SUGLI ACQUISTI E IMPORTAZIONI IMPONIBILI (somma dei,00
righi da VF1 a VF11 + VF21)
(meno) Acquisti registrati negli anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009

0.000

VF16
VF19
VF17
SEZ. 2 - Totale acquisti VF20
e importazioni, totale VF21
VF18
imposta, acquisti intracomunitari, importa- VF22
zioni e acquisti da San VF19
Marino
SEZ. 2 - Totale acquisti VF20
e importazioni, totale VF21
imposta, acquisti intra- VF23
comunitari, importa- VF22
zioni e acquisti da San
Marino

IMPOSTA

,00 2

,00

,00 4

,00

,00 7

,00

IMPOSTA

% 2
7,3
2
7,5
4
8,3
7
8,5
7,3
8,8
7,5
10
8,3
12,3
8,5
20
8,8

,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00 10
,00
,00 12,3
,00
,00 20
,00
,00
,00
,00
,00
,00

,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00
,00

210

,00
,00
,00

,00
,00
,00

,00
1.000 ,00
,00

210,00

,00

Imponibile

1
TOTALE ACQUISTI E IMPORTAZIONI
Acquisti intracomunitari
Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)

Imposta

,002

,00

Imponibile

3 IMPONIBILI (somma dei righi da VF1 a VF11 + VF21)


TOTALE IMPOSTA SUGLI ACQUISTI E IMPORTAZIONI
Importazioni
,00

VF23

Imponibile
con pagamento IVA

1
5

Acquisti intracomunitari
Acquisti da San Marino

Imponibile

3
Ripartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF20):
Importazioni
Beni ammortizzabili

VF24

Imposta
senza pagamento IVA

2
6

,00
,00

,00
,00

Imposta
4

,00
,00

Imposta

Beni destinati
,00 alla rivendita ovvero
Beni strumentali non ammortizzabili
alla produzione di beni e servizi
3
con pagamento IVA

,00
,00

Altri acquisti e importazioni,00

senza pagamento IVA

,00
,00
,00 6
,00
5
Acquisti da San Marino
,00
,00
SEZ. 3 - Determinazione VF30 METODO UTILIZZATO PER LA DETERMINAZIONE DELLIVA AMMESSA IN DETRAZIONE
Ripartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF20):
dellIVA ammessa in
Beni
destinati
alla
rivendita
ovvero
detrazione
Beni ammortizzabili
Beni strumentali non ammortizzabili
Altri acquisti e importazioni
VF24
alla produzione di beni e servizi
1
2
4
3
1
5

associazioni operanti in agricoltura

agenzie di viaggio
,00
,00
,00
2
6

beni usati

spettacoli viaggianti ,00


e contribuenti minori
METODO UTILIZZATO PER LA DETERMINAZIONE DELLIVA AMMESSA IN DETRAZIONE
SEZ. 3 - Determinazione VF30
3
7

operazioni esenti

attivit agricole connesse

dellIVA ammessa in
detrazione
Operazioni esenti

agriturismo
agenzie di viaggio

4
1

imprese agricole
associazioni operanti in agricoltura
Imponibile

2
1 spettacoli viaggianti e contribuenti
2
beni usati

minori
VF31 Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali
,00
3

operazioni esenti

attivit agricole connesse


1
VF32 Se per lanno 2009 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella
4

agriturismo

imprese agricole
1
VF33 Se per lanno 2009 ha avuto effetto lopzione di cui allart. 36 bis barrare la casella

Imposta

Operazioni esenti

Imponibile

Dati per il calcolo della percentuale di detrazione

VF31 Acquisti
destinati alle operazioni imponibili
occasionali
,00
Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9
Operazioni esenti relative alloro
Operazioni
da per
investimento
effettuate
dai state
soggetti
dellart.
10 non rientranti
nellattivitesenti
propriabarrare la
VF32 Se
lanno 2009
sono
effettuate
esclusivamente
operazioni
casella esenti di cui allart. 10,1
VF34
di cui allart. 19, co. 3, lett. d)
n. 27-quinquies
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili
3
2
1
VF33 1 Se per lanno 2009 ha avuto effetto lopzione
di cui allart. 36 bis barrare la casella
,00
Dati per il calcolo della percentuale di detrazione

,00

,00

Imposta

,00

Beni ammortizzabili e passaggi interni esenti


Operazioni non soggette di cui allart 7
Operazioni non soggette di cui allart 74, co. 1
6
4
5 Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9
Operazioni esenti relative alloro
Operazioni esenti di cui allart. 10,
da investimento effettuate dai soggetti
dellart. 10 non rientranti nellattivit propria
,00
,00
,00
VF34
di cui allart. 19, co. 3, lett. d)
n. 27-quinquies
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili

VF35 1 IVA non assolta sugli acquisti e importazioni


indicati al rigo VF12
2

8
5

,00
Percentuale di detrazione
(arrotondata allunit
pi prossima)
7

,00
Percentuale di detrazione
(arrotondata allunit
pi prossima)

esclusive Questa fattispecie


si presentaOperazioni
quando
il contribuente ha effettuato
2600 Operazioni esenti
ammortizzabili e passaggi interni esenti
Operazioni non soggette di cui allart 7
non soggette di cui allart 74, co. 1
VF36 Beni
e trasformatoriesenti
ai sensi dellart.
19,dichiarazione
comma 5 bis
,00
esclusivamente operazioni
e la
Iva viene
pertanto presentata
in via facoltativa.
,00
,00
,00
%
VF37 IVA ammessa in detrazione
possibile lesonero
die importazioni
presentazione
della dichiarazione Iva annuale nei casi in,00
VF35 IVA dallobbligo
non assolta sugli acquisti
indicati al rigo VF12
,00 cui
IVA detraibile per gli acquisti relativi alloro effettuati dai soggetti diversi dai produttori
siano state:
VF36 e trasformatori ai sensi dellart. 19, comma 5 bis
,00
registrate esclusivamente
operazioni esenti;
VF37 IVA ammessa in detrazione
,00
oppure
effettuate esclusivamente operazioni esenti da parte di soggetti che hanno scelto la dispensa dagli
obblighi di fatturazione e di registrazione di cui allart. 36-bis, D.P.R. 633/1972.
Tale esonero viene meno qualora:
siano state effettuate anche operazioni imponibili, ancorch riferite ad attivit gestite con contabilit separata;
sia necessario operare la rettifica della detrazione ex art. 19-bis 2, D.P.R. 633/1972;
siano stati effettuati acquisti regolarizzati ai sensi dellart. 17, commi 3 e 5, D.P.R. 633/1972 (operazioni effettuate da soggetti non residenti, cessioni di oro ecc.).
Nella fattispecie considerata non risulta applicabile il meccanismo del pro rata (art. 19-bis, D.P.R.
633/1972). LIva relativa agli acquisti di beni o servizi risulta totalmente indetraibile.
,00
,00
IVA detraibile per gli acquisti relativi alloro effettuati dai soggetti diversi dai produttori

,00

2603 Dichiarazione annuale Iva Se il contribuente decide di presentare in via facoltativa la dichiarazione Iva annuale, questultima sar compilata osservando le seguenti regole:

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

29-12-2011

QUADRO VF
OPERAZIONI PASSIVE
E IVA AMMESSA IN DETRAZIONE

SEZ. 1 - Ammontare
degli acquisti effettuati
nel territorio dello
Stato, degli acquisti
intracomunitari
e delle importazioni

QUADRO VE

IMPONIBILE

Dichiarazione annuale

VF7
VF8
VF9

2
MODELLO
IVA 2010

Periodo dimposta ,00


2009

Gli acquisti
,00 4 ai fini Iva

Acquisti e importazioni imponibili (esclusi quelli di cui


ai righi VF17 e VF18) distinti per aliquota dimposta
o per percentuale di compensazione, tenendo conto
VE
delle variazioni di cui allart. QUADRO
26, e relativa imposta

VF6

IMPOSTA

,00 2

CODICE FISCALE

VF5

Pagina 157

Mod. N.

QUADRO VF

VF1
OPERAZIONI PASSIVE VF2
E IVA AMMESSA
VF3
IN DETRAZIONE
VF4

11:13

Mod. N.

DETERMINAZIONE DEL VOLUME DAFFARI

Quadro/Rigo
VF10

Cosa indicare
1

DETERMINAZIONE DEL
VOLUME DAFFARI E DELLA
IMPOSTA RELATIVA ALLE
OPERAZIONI IMPONIBILI

IMPONIBILE

1

,00

,00 7

,00

,00 7,3

,00

,00 7,5

,00

,00 8,3

,00

,00 8,5

,00

,00 8,8

,00

,00 10
%
,00 12,3

,00

IMPOSTA

,00

Prestazioni intracomunitarie

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

VE1
,00 2
,00
VF11
,00 20 MODELLO IVA 2010
,00
VE2
4
,00
,00
operazioni
attive
esenti.conLeutilizzo
stesse
concorrono pertanto alla ,00
formazione
deldimposta
volume
Periodo
2009
VE33 VF12
Acquisti eLe
importazioni
senza pagamento
dimposta,
del plafond
,00
CODICE FISCALE
VE3 Passaggi a cooperative e ad altri soggetti di cui
,00 7
,00
2 comma
lett.regimi
c) speciali
acquistidaffari.
non imponibili, non soggetti ad imposta ealrelativi
ad alcuni
VF13 Altri
(Operazioni
esenti)
,00
Sez. 1 - Conferimenti VE4 art. 34 di beni di cui alla 1 parte della tabella A allegata al D.P.R. 633/72
,00 7,3
,00
importazioni
non soggette
allimposta
di prodotti agricoli e VF14 Acquisti
,00
e cessioniesenti
degli (art.
stessi10)
benie da
parte di agricoltori
esonerati
che abbiano
VE5 superato ilGli
,00 7,5
,00
acquisti
o6),servizi.
LIva relativa
cessioni da agricoltori
di 1/3
(art.di
34 beni
comma
distinti per aliquota
dimposta a tali acquisti indetraibile.
VF17 VF15
Acquisti dalimite
soggetti
minimi
legge
n. 244/2007
,00
esonerati (in caso di VE6 corrispondente alla percentuale di compensazione, tenendo conto delle variazioni
,00 8,3
,00
precisa
che
perallimposta
gli acquisti
i quali prevista la detrazione
eSi
importazioni
non
soggetti
effettuati per
dai terremotati
(Acquisti
superamentoedi importazioni
1/3) VF16 Acquisti
,00 parziale dellimposta
di cui allart.
26,
e relativa
imposta
VE7
QUADRO
VF
,00 8,5
,00
importazioni per
i qualiva
nonindicata
ammessa lasoltanto
detrazione dellimposta
VF17Acquisti e(esempio
0%)
la
quota
di
imponibile
corrispondente
alla
parte
del,00
per i quali non
VE8
,00 8,8
,00
1
PASSIVE
Acquisti registrati
nellannonon
maOPERAZIONI
condetraibile.
detrazione dellimposta
differita adquote
anni successivi
limposta
Le
restanti
di
imponibile
e
di
imposta
devono
essere
indicaMod. N.
ammessa la detrazione
VF18
VE9
2
,00 12,3
,00
IVAn. 185/2008
AMMESSA
IN DETRAZIONE ,00
di cui art. 7, Decreto E
legge
,00
te nei righi da VF1 a VF11.
Sez. 2 dellimposta)
- Operazioni
VF19 (meno) Acquisti registrati negli anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009 1
imponibili agricole
% 2
IMPONIBILE
IMPOSTA
VE20 Operazioni imponibili diverse dalle operazioni di cui alla sezione 1
QUADRO
,00
,00 4
e operazioniVF
imponibili VF20
TOTALE ACQUISTI
E IMPORTAZIONI
EZ. 2 - Totale acquisti VF1
Scommerciali
,00
Barrare
la relativa
casella.
,00 2
,00
o
aliquota, tenendo
conto delle
variazioni di cui allart. 26,
VE21 distinte per
,00
,00 10
e
importazioni,
totale VF21
OPERAZIONI
PASSIVE
Variazioni
e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)
VF32
,00
professionali
e relativaNon
imposta
VF2
,00 da
4
devono barrare tale casella i soggetti che commerciano oro
investimento,00
e
imposta,
acquisti intra- VE22
E IVA AMMESSA
,00
,00 20
TOTALE IMPOSTA SUGLI ACQUISTI E IMPORTAZIONI IMPONIBILI (somma dei righi da VF1 a VF11 + VF21)
VF22
,00
comunitari,
importa- esenti
VF3
IN (Operazioni
DETRAZIONE
,00 7comma -bis, D.P.R.
,00
che hanno
effettuato
esclusivamente
operazioni esenti (art. 19,
dei righi da
VE1 a VE9 e da
VE20 a VE22)
Sez. 3e acquisti
- Totale da San VE23 TOTALI (somma
,00
,00
zioni
Imponibile
Imposta
VF4
imponibile
e
imposta
esclusive)
,002 7,3
,00
Marino
e arrotondamenti
dimposta
con1 il segno +/)
Acquisti e33/192).
importazioni
imponibili
(esclusi(indicare
quelli di cui
VE24 Variazioni
,00
Acquisti
intracomunitari
,00
,00
VF5
SEZ. 1 - Ammontare
ai righi (VE23
VF17
eVF18)
,00 7,5
,00
VE24)distinti per aliquota dimposta
VE25 TOTALE
,00
degli acquisti effettuati VF23
Imponibile
Imposta
o per percentuale di compensazione, tenendo conto
VF6
1
,00
,00
8,3
Sez.territorio
4 - Altre dello
operazioni
3
nel
4
VF33
,00
Operazioni
che concorrorrono
allae formazione
del plafond
delle
variazioni
di
cui
allart.
26,
relativa
imposta
,00 effetto lopzione
,00
Barrare la casella se per lanno
dimposta ha avuto
VF7 Importazioni
Stato, degli acquisti
,00 8,5 di cui allart. 36,00
Artt. 8, lett a) e b), 8-bis e 9
Cessioni intracomunitarie
(Dispensa dagli
intracomunitari
con pagamento IVA
senza pagamento IVA
2
3
VF8
bis, D.P.R. 33/192
(dispensa
dagli
adempimenti
in relazione alle
operazioni
esenti). ,00
,00
8,8
5
,00
,00
e delleadempimenti)
importazioni
6
VE30 Acquisti da San Marino
,00
,00
VF9
,00
,00
10

Cessioni verso San Marino

totale acquisti e importazioni (rigo5VF20):


4
VF10 Ripartizione
,00
,00
,00Beni destinati alla rivendita ovvero ,00 12,3
Beni ammortizzabili
Beni strumentali non ammortizzabili
Altri acquisti e importazioni
VF24 1
alla produzione di beni e servizi
2
4
3
VF11
,00
,00
,00 20
VE31 Operazioni non imponibili a seguito di dichiarazione di intento
,00
,00
,00
,00
Acquisti e importazioni senza pagamento
dimposta, con utilizzo del plafond
VF12
,00
,00
,00
VE32 Altre operazioni non imponibili
METODO
UTILIZZATO
LA DETERMINAZIONE
IN DETRAZIONE
VF30 Altri
SEZ. 3 - Determinazione VF13
acquisti non
imponibili, PER
non soggetti
ad imposta e relativiDELLIVA
ad alcuniAMMESSA
regimi speciali
,00
,00
dellIVA ammessa in VE33 Operazioni esenti (art. 10)
esenti (art. 10) e importazioni non soggette allimposta
VF14 Acquisti
1
,00
detrazione
Operazioni con applicazione del reverse charge
,00
1
5

associazioni operanti in agricoltura

agenzieda
di soggetti
viaggio minimi legge n. 244/2007
Acquisti
VF15
,00
Cessioni di rottami e altri materiali di recupero
Cessioni di oro e argento puro
2
6

beni
usati

spettacoli viaggianti e contribuenti minori


2
Acquisti
e importazioni non soggetti allimposta 3effettuati
dai terremotati
VF16
,00
,00
,00
VE34
7

operazioni
esenti
attivit agricole connesse
Acquisti
e importazioni
per i quali non ammessaCessioni
la 3detrazione
dellimposta
VF17
,00
Subappalto nel settore edile
di fabbricati strumentali

Operazioni esenti

4
agriturismo
4
5
Acquisti
registrati nellanno ma con detrazione dellimposta
differita ad anni successivi 1

imprese agricole

,00
,00
VF18
2
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008
,00
non soggette allimposta effettuate nei confronti dei terremotati
VE35 Operazioni
1
VF31 (meno
Acquisti
destinati
alle operazioni
occasionali
) Acquisti
registrati
negli anniimponibili
precedenti
ma con imposta esigibile nel 20091
VF19
Operazioni effettuate nellanno ma con imposta esigibile in anni successivi
VF32
Se perACQUISTI
lanno 2009
sono state effettuate esclusivamente
operazioni esenti barrare la casella
VE36 TOTALE
2011
2
E IMPORTAZIONI
VF20

Imponibile

Imposta

,00
,00
,00

,00
1

SEZ. 2 - Totale acquisti


,00
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008
,00
,00
1
VF33 Variazioni
Se per lanno
2009
effetto lopzione
cuiilallart.
bis barrare la casella
2011 ha avuto
e importazioni, totale VF21
e arrotondamenti
dimposta
(indicaredicon
segno 36
+/)
,00
imposta, acquisti intra- VE37 (meno) Operazioni effettuate in anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009
Dati per
il calcoloSUGLI
della ACQUISTI
percentuale
di detrazione IMPONIBILI (somma dei righi da VF1 a VF11 + VF21)
TOTALE
IMPOSTA
E IMPORTAZIONI
comunitari, importa- VF22
,00
VE38 (meno) Cessioni di beni ammortizzabili e passaggi interni
Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9
Operazioni esenti relative alloro
zioni e acquisti da San
Imponibile
Operazioni esenti di cui allart. 10,
effettuate dai soggetti
dellart. 10 non1rientranti nellattivit propria
Marino
Sez. 5 - Volume daffari VF34 da investimento
2
di cuiintracomunitari
allart. 19, co. 3, lett. d)
n. 27-quinquies
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili
Acquisti
,00
e totale imposta
3
,00
VE40 1 VOLUME DAFFARI (somma dei righi VE23 2e da VE30 a VE36 meno VE37 e VE38)
,00
,00
,00
Imponibile
VF23
Beni
ammortizzabili e passaggi interni esenti
Importazioni

,00

Pro rata
3

Operazioni non soggette di cui allart 7


5

,00
,00
Imposta

,00

Percentuale di detrazione
Imposta
(arrotondata allunit
pi prossima)

Operazioni non soggette di cui allart 74, co. 1


6

,00

,00

,00 IVA
con pagamento
5

VF35 Acquisti
IVA non da
assolta
acquisti e importazioni indicati al rigo VF12
San sugli
Marino

,00

,00

senza pagamento IVA

2606

%
,00
,00

IVA detraibile
per
gli acquisti
relativi alloro
effettuati
dai soggetti diversi nellipotesi
dai produttori
Ripartizione
totale
acquisti
(rigo
VF20):
Il pro rata Il meccanismo
del
proe importazioni
rata
trova
applicazione
in cui il contribuente effettui 2609
VF36
Beni destinati alla rivendita ovvero
alla produzione di beni e servizi

Beni ammortizzabili
strumentali
non ammortizzabili
Altri acquisti e importazioni,00
ai sensi dellart. 19, comma
5 bis
VF24 e trasformatori
in via abituale siaVF37
operazioni
imponibili
siaBenioperazioni
esenti.
IVA ammessa in detrazione ,00
,00
,00
,00
,00
AiSsensi
dellart.
19-bis,
D.P.R.
633/1972,
lIva

in
tal
caso
detraibile
in
base
al
rapporto
tra lammonEZ. 3 - Determinazione VF30 METODO UTILIZZATO PER LA DETERMINAZIONE DELLIVA AMMESSA IN DETRAZIONE
dellIVA
ammessa
in
tare
delle
operazioni
che danno diritto alla detrazione e il medesimo importo aumentato delle operadetrazione

associazioni operanti in agricoltura

agenzie di viaggio
zioni esenti.
1

beni usati

spettacoli viaggianti e contribuenti minori

operazioni esenti

attivit agricole connesse

agriturismo

4
alla
imprese
agricole
Operazioni
con diritto
detrazione
PRO RATA =
Imponibile
(Operazioni
con
diritto
alla
detrazione
+
Operazioni esenti)
Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali

Operazioni esenti

VF31
VF32 Se per lanno 2009 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella
VF33 Se per lanno 2009 ha avuto effetto lopzione di cui allart. 36 bis barrare la casella

Imposta

,00

,00

1
1

Dati per il calcolo della percentuale di detrazione


Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9
Operazioni esenti relative alloro
Operazioni da considerare
Vanno
formula,
tranellattivit
le operazioni
che
danno
detrazione, anche le
Operazioni
esenti didiritto
cui allart. alla
10,
da investimento
effettuate incluse
dai soggetti nella
dellart.
10 non rientranti
propria
VF34
di cui allart. 19, co. 3, lett. d)
n. 27-quinquies
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili
operazioni di cui
allart. 19, comma 3, D.P.R. 33/192
(operazioni non
imponibili di
Percentuale di detrazione
,00
,00
,00
(arrotondata allunit
cui agli artt. , -bisOperazioni
e 9, D.P.R.
33/192 ecc.).
pi prossima)
Beni ammortizzabili e passaggi interni esenti
non soggette di cui allart 7
Operazioni non soggette di cui allart 74, co. 1
2

VF35 IVA non assolta sugli acquisti e importazioni indicati al rigo VF12

VF37

,00
,00
%
Nella formula
vanno escluse le seguenti,00operazioni:
,00
cessioni di beni ammortizzabili;
IVA detraibile per gli acquisti relativi alloro effettuati dai soggetti diversi dai produttori
passaggi interni tra imprese che svolgono pi attivit ai sensi dellart. 3, D.P.R.
e trasformatori ai sensi dellart. 19, comma 5 bis
,00
33/192;
IVA ammessa
in detrazione
,00
operazioni esenti di cui allart. 10, n. 27-quinquies), D.P.R. 33/192;
operazioni esenti di cui allart. 10, numm. da 1) a 9), D.P.R. 33/192, accessorie ad
altre operazioni imponibili o non oggetto dellattivit propria dellimpresa (lIva sugli
acquisti relativi indetraibile);
le operazioni fuori campo Iva ex art. 2, comma 3, lett. a), b), d) e f), D.P.R. 33/192.

Operazioni da escludere
VF36

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

1

29-12-2011

11:13

Pagina 158

. Gli acquisti

La percentuale di pro rata risultante dalla dichiarazione Iva 2012 (arrotondata allunit pi prossima)
vale come percentuale provvisoria per il 2012, da utilizzare in occasione delle liquidazioni periodiche
del medesimo anno. Contabilmente:
in caso di indetraibilit parziale da pro rata generale lIva rappresenta una spesa generale da collocare nella voce B.14) Oneri diversi di gestione del conto economico;
in caso di detraibilit totale da prorata generale lIva indetraibile deve essere portata a incremento
del costo cui si riferisce.
2612 Dichiarazione annuale Iva La compilazione della dichiarazione Iva annuale nellipotesi di effettuazione abituale di operazioni imponibili e operazioni esenti segue le seguenti regole:

Dichiarazione annuale
Quadro/Rigo

Cosa indicare

VE33
(Operazioni esenti)

Le operazioni attive esenti. Le stesse concorrono pertanto alla formazione del volume
daffari.

VE20-VE22

Le operazioni imponibili effettuate distinte per aliquota: VE20 aliquota %; VE21 aliquota 10%; VE22 aliquota 21%.

VF1-VF11

Gli acquisti di beni e servizi, distinti per aliquota o per percentuale di compensazione e al netto delle variazioni registrate nellanno. In particolare nella colonna 1 deve essere indicato lammontare dellimponibile relativo agli acquisti e alle spese imponibili; nella colonna 2, limposta corrispondente agli imponibili indicati in colonna 1.

VF34 campo 1

Lammontare delle operazioni esenti di cui allart. 10, n. 11), poste in essere dai soggetti che
producono oro da investimento o trasformano oro in oro da investimento individuati dallart. 19, comma 3, lett. d), equiparate alle operazioni imponibili ai fini della detrazione.

VF34 campo 2

Riportare le operazioni esenti, di cui allart. 10, n. da 1) a 9), se non formano oggetto
dellattivit propria dellimpresa oppure sono accessorie a operazioni imponibili. Tali
operazioni non devono essere computate ai fini del calcolo del pro rata di detraibilit.
Al riguardo, le circolari n. 2 del 3 agosto 199 e n. 1 del 2 novembre 19 precisano che
per attivit propria dellimpresa deve intendersi ogni attivit compresa nellordinario
campo di azione dellimpresa, e cio nelloggetto proprio e istituzionale della stessa, con
la sola esclusione di quelle attivit che non risultino svolte in via principale, vale a dire come direttamente rivolte al conseguimento delle finalit proprie dellimpresa, ma in via
meramente strumentale, accessoria od occasionale.

VF34 campo 3

Lammontare delle operazioni esenti di cui allart. 10, n. 27-quinquies). Trattasi di cessioni
che hanno per oggetto beni acquistati o importati in precedenza senza il diritto alla detrazione totale dellIva ai sensi degli articoli 19, 19-bis1 o 19-bis2. Lammontare da indicare
in tale campo deve essere ridotto delle cessioni di beni ammortizzabili esenti eventualmente effettuate. Le operazioni indicate nel campo non devono essere computate ai fini del calcolo del pro rata di detraibilit.

VF34 campo 4

Lammontare delle cessioni di beni ammortizzabili e dei passaggi interni entrambi


esenti da Iva. Tali operazioni non devono essere computate ai fini del calcolo del pro rata
di detraibilit.

VF34 campo 5

Lammontare delle operazioni effettuate fuori dal territorio dello Stato da parte di
operatori nazionali che non hanno ivi istituito una stabile organizzazione, le
quali se effettuate in Italia darebbero diritto a detrazione.

VF34 campo 6

In tale campo si deve indicare lammontare delle operazioni di cui allart. , comma 1, assoggettate al regime Iva monofase (rivendita generi di monopolio ecc.).

VF34 campo 7

Indicare la percentuale di detrazione calcolata con la seguente formula:


{[ VE0 + VG3 campo 1 + VG3 campo  + VG3 campo  (VE33 VG3 campo )] /
[VE0 + VG3 campo  + VG3 campo  VG3 campo 2 VG3 campo 3]} X 100.
Si ricorda che il risultato deve essere arrotondato allunit superiore o inferiore a seconda
che la parte decimale superi o meno i  decimi. Per larrotondamento si fa riferimento alle
prime 3 cifre decimali: per esempio la percentuale 0,02 si arrotonda a 1, la percentuale
,00 si arrotonda a .

0141-0326summa contabile 2012:0141-0326summa contabile 2012

29-12-2011

11:13

Pagina 159

Gli acquisti ai fini Iva

19

Iva ammessa in detrazione


VF38 = [(VF22 + VF3 VF3) x VF3 campo  : 100 ] VF3 + VF3
MODELLO
IVA 2010
Limporto del rigo VF3, sommato algebricamente allimporto del rigo VG0,
va riportato
al
Periodo dimposta 2009
CODICE FISCALE
rigo VG71.

VF37
(Iva ammessa in
detrazione)

Riportare il totale dellIva ammessa in detrazione risultante dal rigo VF3 effettuando, se necessario, le rettifica di cui al rigo VG0.
Il risultato di rigo VG1 va quindi indicato a rigo VL (Iva ammessa in detrazione).

VG70 VG71 VL4

DETERMINAZIONE DEL VOLUME DAFFARI


QUADRO VE

Mod. N.
IMPONIBILE

DETERMINAZIONE DEL
VOLUME DAFFARI E DELLA
IMPOSTA RELATIVA ALLE
OPERAZIONI IMPONIBILI

VE1
contabile:VE2
il pro

Sez. 2 - Operazioni
imponibili agricole
e operazioni imponibili VE20 Operazioni imponibili diverse dalle operazioni di cui alla sezione 1
commerciali o
VE21 distinte per aliquota, tenendo conto delle variazioni di cui allart. 26,
professionali
e relativa imposta
VE22
Sez. 3 - Totale
imponibile e imposta

,00
,00

,00

7,3

,00

7,5

,00

8,3

,00

8,5

,00

,00 8,8

,00

,00 12,3

,00

,00 4

,00

300.000 ,00

Artt. 8, lett a) e b), 8-bis e 9

VE30

,00
,00

,00
Cessioni verso San Marino

,00

,00

VE31 Operazioni non imponibili a seguito di dichiarazione di intento


VE32 Altre operazioni non imponibili
VE33 Operazioni esenti (art. 10)

,00
,00

Cessioni di rottami e altri materiali di recupero

,00

Cessioni di oro e argento puro


3

,00
Subappalto nel settore edile

0.000 ,00

Operazioni con applicazione del reverse charge

VE34

,00
Cessioni di fabbricati strumentali

,00

,00

VE35 Operazioni non soggette allimposta effettuate nei confronti dei terremotati
VE36

,00
1

Operazioni effettuate nellanno ma con imposta esigibile in anni successivi

MODELLO IVA 2010

,00
CODICE FISCALE
2011
VE37 (meno) Operazioni effettuate in anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008

,00

30.000 ,00

VE38 (meno) Cessioni di beni ammortizzabili e passaggi interni

320.000 ,00

QUADRO VF
OPERAZIONI PASSIVE
E IVA AMMESSA IN DETRAZIONE

Mod. N.
IMPONIBILE

VF1

OPERAZIONI PASSIVE VF2


E IVA AMMESSA
VF3
IN DETRAZIONE
VF4
VF5
SEZ. 1 - Ammontare
degli acquisti effettuati VF6
nel territorio dello
VF7
Stato, degli acquisti
intracomunitari
VF8
e delle importazioni
VF9
VF10
VF11

Acquisti e importazioni imponibili (esclusi quelli di cui


ai righi VF17 e VF18) distinti per aliquota dimposta
o per percentuale di compensazione, tenendo conto
delle variazioni di cui allart. 26, e relativa imposta

IMPOSTA

,00 2

,00

,00 4

,00

,00 7

,00

,00 7,3

,00

,00 7,5

,00

,00 8,3

,00

,00 8,5

,00

,00 8,8

,00

,00 10

,00

,00 12,3

0.000 ,00

VF12 Acquisti e importazioni senza pagamento dimposta, con utilizzo del plafond

,00

VF13 Altri acquisti non imponibili, non soggetti ad imposta e relativi ad alcuni regimi speciali

,00

VF14
VF15
VF16
VF17

Acquisti esenti (art. 10) e importazioni non soggette allimposta

,00

Acquisti da soggetti minimi legge n. 244/2007

,00

VF18

Periodo dimposta 2009

,00

Sez. 5 - Volume daffari


e totale imposta
VE40 VOLUME DAFFARI (somma dei righi VE23 e da VE30 a VE36 meno VE37 e VE38)

QUADRO VF

3.000 ,00

Cessioni intracomunitarie

,00

,00

300.000

Prestazioni intracomunitarie
4

3.000 ,00

20

,00

Operazioni che concorrorrono alla formazione del plafond


2

,00

,00 10

VE23 TOTALI (somma dei righi da VE1 a VE9 e da VE20 a VE22)


VE24 Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)
VE25 TOTALE (VE23 VE24)

Sez. 4 - Altre operazioni

IMPOSTA

Caso
rata nella dichiarazione Iva
,00
VE3 Passaggi
La A&D S.p.A. presenta
per ila2011
i seguenti
dati:di cui al 2 comma lett. c)
,00
cooperative
e ad altri soggetti
Sez.
1
Conferimenti
di beni
di cui alla 1
parte
tabella
A allegatadi
al D.P.R.
VE4 art. 34
,00
di prodotti
operazioni
imponibili:
euro
300.000
(di
cuidellaper
cessione
beni633/72
ammortizzabili: euro 20.000);
agricoli e
e cessioni degli stessi beni da parte di agricoltori esonerati che abbiano
VE5 euro
da agricoltori
cessioni
operazioni
esenti:
0.000
cessione
ammortizzabili:
euro 10.000); ,00
superato
il limite di(di
1/3cui
(art. per
34 comma
6), distintidi
perbeni
aliquota
dimposta
esonerati (in caso di VE6 corrispondente alla percentuale di compensazione, tenendo conto delle variazioni
,00
superamento
acquisti:di euro
(Iva:
euro
10.00).
1/3) 0.000
di cui
allart.
26, e relativa
imposta
VE7
,00
I quadri rilevanti della
dichiarazione
Iva
sono
cos
compilati:
VE8
VE9

,00 2

Acquisti e importazioni non soggetti allimposta effettuati dai terremotati


Acquisti registrati nellanno ma con detrazione dellimposta differita ad anni successivi
di cui art. 7, Decreto legge n. 185/2008

,00

10.00 ,00
,00

,00

Acquisti e importazioni per i quali non ammessa la detrazione dellimposta


2

20

,00
1

,00

,00

2011
VF19 (meno) Acquisti registrati negli anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2009

SEZ. 2 - Totale acquisti


,00


e importazioni,
totale VF21 Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con il segno +/)
VF20 TOTALE ACQUISTI E IMPORTAZIONI

imposta, acquisti intracomunitari, importa- VF22 TOTALE IMPOSTA SUGLI ACQUISTI E IMPORTAZIONI IMPONIBILI (somma dei righi da VF1 a VF11 + VF21)
zioni e acquisti da San
Imponibile
1
Marino
Acquisti intracomunitari

,00

VF23

,00
,00

Imposta
2

Imponibile

Importazioni

,00

con pagamento IVA

Acquisti da San Marino

,00
Imposta

,00
senza pagamento IVA

,00

,00

2615

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

QUADRO VE

SEZ. 2 - Totale acquisti VF20 TOTALE ACQUISTI E IMPORTAZIONI

,00

zioni
e acquisti da
San
Imponibile
e importazioni,
totale
Variazioni e arrotondamenti dimposta (indicare con
il segno +/)
VF212012:0141-0326summa
0141-0326summa
contabile
contabile
2012
Marino
imposta, acquisti intracomunitari, importazioni e acquisti da San VF23
Marino
Importazioni
Acquisti intracomunitari

Imponibile
Imponibile

3
1

VF23

Acquisti
da San Marino
Importazioni
Ripartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF20):
Beni ammortizzabili
VF24 Acquisti
1
da San Marino

10

,00
,00

,00
,00
senza pagamento IVA

,00

Altri acquisti e importazioni


,00
,00

,00
,00
,00
Ripartizione totale acquisti e importazioni
(rigo VF20):
. Gli acquisti
Beni destinati alla rivendita ovvero
VF30 METODO UTILIZZATO PER LA DETERMINAZIONE DELLIVA AMMESSA IN DETRAZIONE

SEZ. 3 - Determinazione
dellIVA ammessa in
detrazione
SEZ. 3 - Determinazione
dellIVA ammessa in
detrazione
Operazioni esenti

Operazioni esenti

VF24

Beni ammortizzabili

Beni strumentali non ammortizzabili

alla produzione di beni e servizi

Altri acquisti e importazioni

,00
,00
,00
1

associazioni operanti in agricoltura


viaggio
METODOdiUTILIZZATO
PER LA DETERMINAZIONE DELLIVA
AMMESSA IN DETRAZIONE
VF30 agenzie
2

beni usati

spettacoli viaggianti e contribuenti minori


operazioni
esenti
agenzie di viaggio
agriturismo
beni usati

3
1
4
2

VF33
VF31
VF32
VF33
VF34

1
Se
per lanno
2009
avuto effetto
lopzione
di cui allart. 36 bis barrare la casella
Acquisti
destinati
allehaoperazioni
imponibili
occasionali
Dati
perlanno
il calcolo
della
di detrazione
Se per
2009
sonopercentuale
state effettuate
esclusivamente operazioni esenti barrare la casella

Dati per il calcolo della percentuale di2 detrazione

4
1

10.000

,00

Percentuale di detrazione
MODELLO
IVAallunit
2010
(arrotondata

,00
,00

Operazioni non soggette di cui allart 74, co. 1


6

IVA detraibile per gli acquisti relativi


dai produttori
,00 alloro effettuati dai soggetti diversi
,00

QUADRO VL

,00

Periodopidimposta
prossima) 2009
7

 

Percentuale di detrazione
%
(arrotondata allunit
pi prossima) ,00
7

.00
Mod. N.

,00
CREDITI

3.000 ,00

IVA a debito (somma dei righi VE25 e VJ15)

.00

IVA detraibile (da rigo VF57)


IMPOSTA DOVUTA (VL1 VL2)

,00

.300 ,00

ovvero
IMPOSTA A CREDITO (VL2 VL1)

,00

Credito risultante dalla dichiarazione per il 2008 o credito annuale non trasferibile (*)
VL8
Credito compensato nel modello F24
VL9
pro
rata,
pari all87%, stata cos calcolata:
VL10 Eccedenza di credito non trasferibile (*)

La percentuale di
{[320.000 (0.000 10.000)] / (320.000)} 100 = 87,50% (arrotondato a %)
Sez. 3 - Determinazione
LIva
pari a:richiesti (art. 38-bis, comma 2)
dellIVAdetraibile
a debito risulta
Rimborsi infrannuali
VL20 pertanto
o a creditorelativa
10.000
% = euro
Ammontare dei crediti trasferiti (*)
VL21 8.700.
a tutte le attivit

,00
,00
,00
DEBITI

CREDITI

,00
,00

Credito IVA risultante dai primi 3 trimestri del 2009 compensato nel mod. F24

,00

Interessi dovuti per le liquidazioni trimestrali

,00

Versamenti auto UE effettuati nellanno ma relativi a cessioni da effettuare in anni successivi

,00

Trasferimenti anno precedente restituiti dalla controllante

,00

Eccedenza credito anno precedente

Acquisti di beni usati

,00

Credito richiesto a rimborso in anni precedenti computabile in detrazione a seguito di diniego dellufficio
Crediti dimposta utilizzati nelle liquidazioni periodiche e per lacconto
di cui ricevuti da societ di gestione del risparmio

%
,00
,00
,00
,00

DEBITI

VL28

,00

Imposta

IVA detraibile per gli acquisti relativi alloro effettuati dai soggetti diversi dai produttori

2618

7
8

,00

QUADRI COMPILATI
VF36 e trasformatori ai sensi dellart.
19, comma 5 bis
VF37 IVA ammessa in detrazione

VL22
VL23
VL24
VL25
VL26
VL27

8
6

Imposta

1 2

QUADRO
VLbis
VF36 e trasformatori ai sensi dellart.
19, comma 5indicati
VF35 IVA non assolta sugli acquisti e importazioni
al rigo VF12
VF37 IVA ammessa in detrazioneLIQUIDAZIONE DELLIMPOSTA ANNUALE,

esercitate

7
5

Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a,00


9
,00
Operazioni esenti di cui allart. 10,
dellart. 10 non rientranti nellattivit propria
Operazioni non soggette di cui allart 7
Operazioni nonn.soggette
di cui allart 74, co. 1
27-quinquies
dellimpresa
o accessorie ad operazioni imponibili 6
5 CODICE FISCALE

,00
,00
,00
,00
VF35 Beni
IVAammortizzabili
non assoltaesugli
acquisti
importazioni
indicatinon
alsoggette
rigo VF12
passaggi
internieesenti
Operazioni
di cui allart 7

VL1
VL2
Sez. 1 - Determinazione
VL3
dellIVA dovuta o a
credito per il periodo
dimposta
VL4

Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9


Operazioni esenti relative alloro
Se
per lanno effettuate
2009 hadai
avuto
effetto lopzione
cuirientranti
allart.nellattivit
36 bis barrare
Operazioni esenti di cui allart. 10,1
da investimento
soggetti
dellart. 10di
non
propria la casella
di cui allart. 19, co. 3, lett. d)
n. 27-quinquies
dellimpresa o accessorie ad operazioni imponibili

Operazioni esenti relative alloro,00


da investimento effettuate dai soggetti
passaggi
interni
VF34 Beni ammortizzabili
di cui allart. e19,
co. 3, lett.
d) esenti

LIQUIDAZIONE DELLIMPOSTA
ANNUALE

attivit
agricole
connesse
associazioni
operanti
in agricoltura
imprese
spettacoliagricole
viaggianti e contribuenti minori

Imponibile
3
operazioni esenti

attivit agricole
connesse
1
VF31
Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali
4
,00

agriturismo

imprese agricole
1
VF32 Se per lanno 2009 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella Imponibile

Sez. 2 - Credito
anno precedente

,00

,00
,00

senza pagamento IVA


Imposta

6
4

con pagamento IVA


Beni destinati alla rivendita ovvero
5 non ammortizzabili
Beni strumentali
alla produzione di beni e servizi

,00
,00

Imposta
Imposta

4
2

,00
,00

con pagamento IVA


Imponibile

5
3

Imposta
11:14
Pagina
160
,00

29-12-2011

AcquistiIMPOSTA
intracomunitari
,00
SUGLI ACQUISTI E IMPORTAZIONI IMPONIBILI (somma dei righi da
VF1 a VF11 + VF21)
VF22 TOTALE

,00
1

,00

,00
beni
usati
quelli di
qualunque
tipo suscettibili di ulteriore reimpiego
2621 Beni usati Sono
Ammontare versamenti
periodici,
da ravvedimento,
interessi
trimestrali, acconto
VL29 considerati
nello stato originariodiocuiprevia
riparazione
versamenti auto
UE effettuati in anni che comunque non ne muti la natura ( bene usato la crema relativi a cessioni effettuate nellanno
,00
,00
denza trasformata in precedenti
libreria,
mentre il mobile costruito utilizzando
vecchi infissi non lo ).
VL30 Ammontare dei debiti trasferiti (*)
,00
I suddetti beni rientrano
nellambito,
della
speciale
disciplina
Iva
dei
beni
usati
solo
quando
sono:
VL31 Versamenti integrativi dimposta
,00
acquistati daVL32
privati;
IVA A DEBITO [(VL3 + righi da VL20 a VL24) - (VL4 + righi da VL25 a VL31)]
,00
ovvero che non hanno potuto detrarre limposta ai sensi del secondo comma del acquistati da soggetti
[(VL4 + righi dafuori
VL25 a VL31)
- (VL3 + righi
VL20 a
VL33 IVA A CREDITO
,00
lart. 19 D.P.R. 633/1972
(operazioni
campo
exdaart.
2VL24)]
comma 3 lettera h);
VL34 Crediti dimposta utilizzati in sede di dichiarazione annuale
,00
acquistati daVL35
soggetti
che
li
hanno
ceduti
nel
regime
speciale
del
margine;
Crediti ricevuti da societ di gestione del risparmio utilizzati in sede di dichiarazione annuale
,00
acquistati daVL36
soggetti
comunitari
esonerati
da
imposta
sul
valore
aggiunto
(caso
raro).
Interessi dovuti in sede di dichiarazione annuale
,00
TerritorialmenteVL37
sono
soggette
dettadel risparmio
disciplina
le 8operazioni
intracomunitarie;
Credito
ceduto da societa
di gestione
ai sensi dellart.
del D.L. n. 351/2001 interne e quelle
,00
IVA DOVUTA (VL32
- VL34 - VL35
+ VL36)
VL38 TOTALEvengono
,00
queste ultime, pertanto,
attratte
dalla
nuova normativa perdendo la natura
di operazioni inVL39 TOTALE IVA A CREDITO (VL33 - VL37)
tracomunitarie (i
relativi
dati
dovranno
essere
annotati
nei
modelli
Intrastat
esclusivamente
ai,00fini
VL40 Versamenti effettuati a seguito di utilizzo in eccesso del credito annuale 2009
,00
statistici).
VA
VC
VD
VE
VF
VJ
VH
VK
VL
VT
VX
VO
QUADRI COMPILATI
Non rientrano fra i beni usati quelli:
Le diciture
in corsivo
riguardano soltanto
le societ controllanti
e controllate chedagli
aderiscono
alla procedura
liquidazione dellIVA
di gruppo di
cui allart. 73 u.c.
gi utilizzati(*)da
altri
operatori
economici
e acquistati
stessi
condi normale
fattura
assoggettata a imposta;
acquistati per essere rigenerati o riciclati dallacquirente (pneumatici, batterie, carta, stracci, metalli ecc.).
Gli acquisti di beni usati, se fatturati, nonch le relative spese di riparazione, devono essere registrati nel registro degli acquisti entro i termini ordinari senza detrarre leventuale imposta.
1

2624 Caso contabile: acquisto di beni usati


La A&D S.p.A. acquista una scrivania da un privato per euro 3.000,00, Iva compresa.
Beni usati c/acquisti D.L. 1/199

Fornitore privato

3.000,00

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Gli oneri accessori

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11

Seconda sezione
2651

Costi accessori di acquisto Le spese complessivamente sostenute per lacquisizione dei fattori 2654
prodotti materiali di esercizio sono definite oneri accessori di acquisto.
Questi, poich direttamenti riferibili ai fattori produttivi acquisiti, ne integrano il costo complessivamente sostenuto.
Essi sono tradizionalmente classificati nelle seguenti categorie:

spese di trasporto su acquisti;


provvigioni passive su acquisti;
spese di imballaggio e confezionamento su acquisti;
spese di magazzinaggio su acquisti;
spese di assicurazione su acquisti.

In contabilit generale tali costi, quali componenti negativi del reddito, possono essere rilevati secondo due diverse modalit:
1. imputati a incremento del costo di acquisto delle materie;
2. rilevati in distinte voci di costo.

Trattamento Iva Lart. 12 del D.P.R. 633/1972 dispone, invece, che: Il trasporto, la posa in ope- 2657
ra, limballaggio, il confezionamento, la fornitura di recipienti o contenitori e le altre cessioni o prestazioni accessorie a una cessione di beni o a una prestazione di servizi, effettuati direttamente dal cedente ovvero per suo conto e a sue spese, non sono soggetti autonomamente allimposta nei rapporti
fra le parti delloperazione principale.
In base al principio di accessoriet, dunque, i corrispettivi relativi alle operazioni accessorie,
per tali intendendosi quelli dovuti in relazione alle operazioni che assumono una posizione secondaria e subordinata rispetto alloperazione principale, concorrono a formare la base imponibile di questultima, anche se addebitati separatamente dal prezzo pattuito per loperazione
principale.
La mancanza di autonomia delle operazioni accessorie determina lidentit di trattamento tributario
riservato alle due categorie (quella principale e quella accessoria), nel senso che questultima si spoglia della propria identit per assumere quella delloperazione principale.
Ne consegue che se loperazione principale non soggetta a Iva, o perch fuori del campo di applicazione del tributo, ovvero considerata non imponibile o esente, anche le operazioni a essa accessorie
non sono soggette allimposta e vengono considerate (indipendentemente dalla natura loro propria),
rispettivamente, operazioni fuori campo Iva, non imponibili o esenti.
Imposte dirette Lart. 110 del Tuir dispone, poi, che i costi relativi allacquisizione dei beni e ser- 2660
vizi dai quali traggono origine i ricavi comprendono i corrispettivi e gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi gli interessi passivi e le spese generali.

Collocazione in bilancio LOic, Documento interpretativo n. 1 del principio contabile n. 12 2663


Classificazione nel conto economico dei costi e ricavi, precisa, con riferimento al contenuto della voce B.6) Costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci, che gli importi sono indicati al
netto di resi, sconti, abbuoni e premi. Gli sconti finanziari si rilevano nella voce C.16) Altri proventi finanziari del conto economico civilistico.
I costi indicati alla voce B.6) Costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci del conto
economico civilistico sono comprensivi dei costi accessori di acquisto (trasporti, assicurazioni, carico
e scarico ecc.) se inclusi dal fornitore nel prezzo di acquisto delle materie e merci. In caso contrario,
vanno iscritti alla voce seguente B.7) Costi per servizi.
Le imposte da detrarre dal costo dei beni sono quelle recuperabili come lIva, mentre eventuali impo-

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Gli oneri accessori su acquisti

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12

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Pagina 162

. Gli acquisti

ste di fabbricazione o lIva non recuperabile vengono incorporate nel costo dei beni e classificate allo
stesso modo. Vanno imputati a incremento della voce B.6) Costi per materie prime, sussidiarie, di
consumo e di merci del conto economico civilistico, cos come alle successive voci B.7) Costi per servizi e B.8) Costi per godimento di beni di terzi, non solo i costi di importo certo, risultanti da fatture
ricevute dai fornitori, ma anche quelli di importo stimato non ancora documentato, per i quali sono
stati effettuati degli appositi accertamenti. Si rilevano in questa voce anche i costi per acquisti di beni
destinati a mense, asili o circoli ricreativi per il personale (vestiario, generi alimentari, farmaci, oggetti per regali).

2666 Caso contabile: costi accessori sugli acquisti


Si acquistano dal fornitore Alfa beni per euro .000,00 + Iva 21%. La fattura contiene anche spese di magazzinaggio
per euro 00,00.
Rilevazione preferibile:

Diversi
Materie c/acquisti
Costi di magazzinaggio su acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

.32,00
.000,00
00,00
92,00

Rilevazione alternativa:

Diversi
Materie c/acquisti
Iva a credito

2669

Debiti v/fornitori

.32,00
.00,00
92,00

Imballaggi

2672 Imballaggio il prodotto, composto di materiali di qualsiasi natura (acciaio, ferro, alluminio ecc.),
adibito a contenere e a proteggere determinati beni (merci, materie prime, prodotti finiti), a consentire la loro manipolazione e la loro consegna dal produttore al consumatore o allutilizzatore, e ad assicurare la loro presentazione.
Proprio perch cos importante, esso deve rispondere a requisiti di leggerezza, resistenza, deve
essere inalterabile rispetto alle sostanze con le quali entra in contatto, cos da non essere nocivo
alla salute; si richiede, poi, il pi delle volte, che il suo costo non deve incidere troppo sul prezzo
delle merci.
Infine esso assolve anche a una funzione promozionale: appare di tutta evidenza che una confezione-packaging le cui caratteristiche saltano allocchio del consumatore, in quanto gradevole di
aspetto, facciano lievitare gli acquisti da parte di coloro che vengono colpiti dallimmagine dellimpresa venditrice.
Vi sono anche merci prive di imballaggio, come cereali e carbone, non in grado di poter essere imballate: queste sono classificate alla rinfusa.
bene, per, distinguere, limballaggio in senso stretto, rispetto al contenitore o alla confezione. Nel
primo caso, si tratta di cartone o di un grande contenitore che ingloba pi confezioni; nel secondo caso di un involucro che protegge la merce e individua il prodotto.
Le clausole contrattuali possono prevedere che limballaggio:
sia fornito dal venditore e non sia prevista la restituzione (c.d. a perdere);
sia fornito dal venditore e sia prevista la restituzione (c.d. a rendere);
sia fornito dal compratore (caso che non desta, dunque, particolari problemi contabili).

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Gli oneri accessori

13

Le clausole di negoziazione degli imballi


A parte
Addebitato
al cliente
A perdere
Gratuito
Fornito
dal venditore
Con cauzione
IMBALLAGGIO

A rendere
Fornito
dal compratore

Senza cauzione

Conai Gli imballaggi a perdere, in particolare, costituiti da sacchetti di plastica, contenitori di deter- 2675
sivi ecc., possono esser causa di un grave danno ambientale poich non biodegradabili. In merito a ci,
lItalia con il c.d. decreto Ronchi (D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22) ha istituito il Consorzio nazionale imballaggi (Conai), che si prefigge di recuperare e riciclare i rifiuti da imballaggi.
Il contributo ambientale viene applicato in un punto del ciclo di vita degli imballaggi denominato prima cessione.
Ai sensi dellart. 7 dello Statuto Conai, per prima cessione si intende la cessione effettuata nel territorio nazionale dal soggetto obbligato ad addebitare il contributo dellimballaggio al primo utilizzatore ovvero del materiale di imballaggio a un autoproduttore.
Il Conai fattura al soggetto dichiarante gli importi del contributo ambientale assoggettandoli allaliquota Iva del 21% in quanto corrispettivi per prestazioni di servizi. Pu quindi accadere che il produttore esponga nelle proprie fatture di vendita un contributo ambientale assoggettato a Iva diversa da
quella che gli verr imputata dal Conai.
La fattura di vendita relativa alla prima cessione deve evidenziare, oltre alla descrizione della
merce:
il peso unitario per materiale degli imballaggi forniti;
una indicazione specifica del contributo ambientale applicato a ogni materiale;
il valore totale del contributo ambientale.
I soggetti obbligati agli adempimenti inerenti agli imballaggi sono:
1. imprese produttrici: fornitori di materiale di imballaggio, fabbricanti, trasformatori e importatori
di imballaggi vuoti e di materiale dimballaggio;
2. imprese utilizzatrici: commercianti, distributori, addetti a riempimento, utenti di imballaggi e
importatori di imballaggi pieni.

Consigli operativi

Come organizzare il piano dei conti

La negoziazione degli imballaggi viene effettuata sulla base di precise clausole che originano movimenti contabili
abbastanza standardizzati.
Allinterno della stessa azienda, possono essere utilizzate contemporaneamente differenti modalit di negoziazione:
a rendere, lordo per netto, gratis o fatturazione separata.
Il ricorso a differenti pattuizioni pu comportare la movimentazione di conti di natura differente; per esempio, gli imballi da restituire movimentano, tra gli altri, conti destinati a comparire nello stato patrimoniale laddove quelli negoziati in base alle altre clausole implicano lutilizzazione di conti destinati a essere inclusi nel conto economico. ,
dunque, improbabile che si verifichino sovrapposizioni fra le diverse procedure alla base delle differenti negoziazioni
di involucri.
In ogni caso, nellipotesi di gestione di imballaggi a rendere auspicabile attivare i conti dordine per tenere memoria degli imballaggi presso terzi in quanto, in caso di mancata restituzione e, dunque, di addebito al cliente, possibile individuare in modo agevole il lotto di involucri da escludere dal ciclo produttivo mediante la fatturazione.

2678

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

In fattura

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1

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. Gli acquisti

2681 Caso contabile: imballaggio a perdere fatturato autonomamente


La Mario Rossi S.p.A. riceve fattura dal Conai per euro 1.2,9 + Iva 21%.

ESEMPIO DI FATTURA INVIATA DA CONAI

CONAI
Via P. Litta 
20132 Milano

Indirizzo del Consorziato

Nel caso di restituzione al mittente

Mario Rossi Spa


Corso Italia, 
20100 Milano
Identificativi del Consorziato
Termine ultimo scadenza pagamento

Codice socio: 123


Cond. di pagamento
Bonifico bancario su c/c Conai
DESCRIZIONE:

Numero fattura
V 00000
IMPORTO

Scadenza: 1/10/2012

Contributo ambientale Conai ACCIAIO


Periodo di riferimento 0/2012 0/2012
Ton 3,02 1,9 Euro/ton

Partita IVA: 0000000000


Data fattura
1/09/2012
% IVA

Materiale di riferimento
o Proc. Sempl.

Euro 1.2,9

21

Riferito alle dichiarazioni


IVA a cui assoggettato
il contributo

Codice di riferimento

Riferimento dichiarazioni

200000
0/2012 0/2012

200092390
0/2012 0/2012

2001090920
0/2012 0/2012

Periodo dichiarato

Banca di appoggio: INTESA SANPAOLO SpA


Codice IBAN
IT 22 Y 0309 0129 1000000122
Imponibile
1.2,9
Imposta
20,22

Imponibile
Imposta

Codice BIC

Totale imponibile
1.2,9
Totale imposta
20,22

BCITITMM

Totale fattura
Euro 1.,01

INDICAZIONI DEL CONSORZIO DI RIFERIMENTO


INDIRIZZI E RIFERIMENTI RELATIVI

Diversi
Contributo Conai
Iva a credito

a Debiti v/fornitori

1.,01
1.2,9
20,22

Il contributo Conai deve essere classificato nella voce B.) del Conto economico.

2684 Imballaggi nel Tuir La negoziazione degli imballaggi in base alle clausole a rendere, lordo per
netto, gratis o fatturazione separata originano una o pi categorie omogenee di merci da quantificare e valorizzare in sede di valutazione civilistica e fiscale di fine anno.

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Gli oneri accessori

1

Imballaggi nel bilancio desercizio Gli imballaggi durevoli vanno rilevati nello stato patrimo- 2687
niale tra le immobilizzazioni materiali alla voce B.II.4) Altri beni.
Viene, inoltre, movimentato un conto destinato a affluire alla voce D.14) Altri debiti del passivo dello
stato patrimoniale civilistico per le cauzioni relative agli imballaggi, infine, deve essere imputata la
quota di ammortamento la quale viene inclusa, nel conto economico civilistico, nella voce B.10.b)
Ammortamento delle immobilizzazioni materiali.
Come sar meglio specificato, la gestione degli imballaggi durevoli implica lattivazione dei conti dordine del sistema dei nostri beni presso terzi.
Imballaggi a perdere

2690

Imballaggi a perdere Per gli imballaggi a perdere, si applica il principio di accessoriet di cui 2693
allart. 12, primo e secondo comma, del D.P.R. 633/1972. Di conseguenza, i corrispettivi relativi agli
imballaggi vengono ricompresi nella base imponibile e viene applicata la medesima aliquota della cessione del bene principale.
Nel caso di imballaggi a perdere si possono distinguere due situazioni:
1. imballaggi addebitati al cliente;
2. imballaggi gratuiti.

Imballaggi addebitati al cliente Il valore dellimballaggio addebitato al cliente. In questo caso 2696
limballaggio e la fornitura di recipienti o contenitori effettuati direttamente dal cedente o prestatore
non sono soggetti autonomamente allimposta (art. 12, 1 comma, del D.P.R. 633/ 1972).
Se la cessione o prestazione principale soggetta a imposta, i corrispettivi delle cessioni o prestazioni accessorie imponibili concorrono a formare la base imponibile di questa (art. 12, 2 comma, del
D.P.R. 633/1972). Il relativo importo soggetto alla stessa aliquota Iva del bene principale oggetto
della vendita.
Come da insegnamento della Suprema Corte (Cass., 26 luglio 1995, n. 8172,) se la cessione principale
non imponibile poich cessione allesportazione o assimilata, anche gli imballaggi, in quanto cessione accessoria, configurano operazione non imponibile.
Secondo il Ministero delle Finanze (Ris. 14 settembre 1993, n. 1202,), la cessione di imballaggi a perdere risulta imponibile sulla base del loro prezzo di acquisto.
Dal punto di vista operativo si possono avere due casi:
1. imballaggio a perdere con fatturazione autonoma (dove limballaggio acquistato e fatturato separatamente dalla merce);
2. imballaggio a perdere distintamente fatturato (dove limballaggio acquistato unitamente alla
merce e figura distintamente indicato in fattura).
Cessione a perdere Imballaggio addebitato
Cessione principale soggetta Iva

Importo dellimballaggio assoggettato a Iva con aliquota del bene principale

Cessione principale non imponibile Iva

Importo dellimballaggio non imponibile Iva

2699

Caso contabile: imballaggio a perdere fatturato autonomamente


La A&D S.p.A. acquista dalla Carta & Imballi S.n.c. imballaggi per un totale di euro 100,00 + Iva 21%.

Diversi
Imballaggi c/acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

121,00
100,00
21,00

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

I criteri di valutazione fiscale sono contenuti nellart. 92 del Tuir.


Gli imballaggi da rendere sono accolti in un conto di patrimonio acceso alle immobilizzazioni materiali e il loro eventuale addebito in caso di mancata restituzione pu originare una plusvalenza o una
minusvalenza. La definizione di costo fiscale da indicare nel conto Imballi fornita dallart. 110 del
D.P.R. 917/1986; la disciplina fiscale relativa alle plusvalenze e alle minusvalenze contenuta, rispettivamente, negli artt. 86 e 101 del Tuir; la disciplina fiscale relativa agli ammortamenti contenuta
nellart. 102 del Tuir.

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1

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Pagina 166

. Gli acquisti

2702 Caso contabile: imballaggio a perdere distintamente indicato


La A&D S.p.A. acquista una partita di bibite per un totale di euro .000,00 + Iva 21%. Le bottiglie di vetro, che rappresentano limballaggio, vengono indicate in fattura in una voce distinta per euro 100,00.

Diversi
Merci c/acquisti
Imballaggi c/acquisti
Iva a credito

Fornitore di beni

.91,00
.000,00
100,00
1.91,00

2705 Imballaggi gratuiti In questo caso il valore dellimballaggio non addebitato al cliente.
In assenza di un corrispettivo, loperazione non assume rilevanza ai fini dellIva solo se il costo unitario dellimballaggio, bene non oggetto dellattivit, non superiore a 25,82, oppure se non sia stata
operata la detrazione Iva allatto dellacquisto o dellimportazione a norma dellart. 19, anche se per effetto dellart. 36-bis del D.P.R. n. 633/1972.

2708 Caso contabile: imballaggio gratuito


La A&D S.p.A. acquista una partita di 10.000 bibite per un totale di euro .000,00 + Iva 21%. Il costo delle bottiglie di vetro (100,00 euro), che rappresentano limballaggio, non viene indicato in fattura.

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito

Fornitore di beni

.0,00
.000,00
1.0,00

Cessione a perdere Imballaggio gratuito


ai sensi dellart. 2, 2 comma, n. ) D.P.R. 33/192
Cessione esclusa da Iva
se non stata operata detrazione nel momento di acquisto o importazione

2711 Cessioni congiunte di beni soggetti a differenti aliquote La Ris. 12 aprile 1980, n.
331171, affronta il tema dellimballaggio contenente beni soggetti ad aliquote Iva diverse. In tale fattispecie il Ministero delle Finanze ha precisato che essendo limporto delloperazione accessoria riferibile a pi cessioni di beni soggette ad aliquote diverse, limporto medesimo dovr necessariamente
essere scomposto e attribuito in proporzione ai prezzi di ciascuna operazione principale, assumendone il relativo trattamento di aliquota.
Cessione a perdere Imballaggi di beni assoggettati ad aliquote differenti
Beni ceduti assoggettati ad aliquote diffe- Corrispettivo della cessione da dividere proporzionalmente alle basi imponirenti
bili

2714

Imballaggi a rendere

2717 Imballaggi a rendere Gli imballaggi a rendere sono quelli che devono essere restituiti dal compratore entro un determinato termine. Si distinguono, per, in:
1. imballaggi di durata breve, ossia non superiore allesercizio;
2. imballaggi durevoli, impiegati in pi esercizi.
Contabilmente sono rilevati in modo differente.

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Gli oneri accessori

1

Nel primo caso, il costo di acquisto ritenuto desercizio e, come tale, rilevato nel conto Imballaggi
c/acquisti; nel secondo caso, invece, il costo ha natura pluriennale, e lincidenza al reddito di periodo
avviene mediante quote di ammortamento.
Sovente, poi, gli imballaggi a rendere possono essere negoziati:
con cauzione a titolo di garanzia;
senza cauzione a titolo di garanzia.
Il deposito cauzionale viene corrisposto al cedente in qualit di garanzia per la mancata restituzione
dellimballaggio da parte del cessionario. , dunque, il cliente che deve sostenere il costo dellimballaggio: lo stesso sar addebitato in fattura pur essendo escluso dalla base imponibile (ovviamente, in
questo caso, il compratore vanta un credito verso il fornitore a fronte della restituzione della cauzione).
La previsione che gli imballaggi restino di propriet del fornitore viene chiamata appunto patto di resa, e deve risultare come specificato dalla Comm. trib. centr. 23 gennaio 1990, n. 472:
dalla fattura;
dal contratto;
dalle condizioni generali di vendita;
dallordine;
dalla corrispondenza commerciale intercorsa tra le parti anteriore alla fattura.
Limporto degli imballaggi non concorre a formare la base imponibile, quando sia stato espressamente pattuito il rimborso alla resa (art. 15, comma 1, n. 4), del D.P.R. 633/1972).
Di conseguenza, se non viene invece pattuito obbligo di restituzione, o se la restituzione prevista non
avviene entro il termine stabilito, siamo in presenza di una operazione nuova, autonoma con assoggettamento a Iva del valore dellimballaggio.
Al momento delleventuale restituzione dellimballaggio, il fornitore ha la facolt di emettere apposita
nota di credito (art. 26, comma 2, del D.P.R. 633/1972), al fine di rettificare in diminuzione limponibile e limposta relativi alla cessione precedentemente fatturata.
Quando la resa obbligatoria, il cessionario ha diritto al rimborso del deposito cauzionale al momento della restituzione dellimballaggio; essendo una cessione di denaro, abbiamo esclusione da Iva ai
sensi dellart. 2, comma 3, lett. a), del D.P.R. 633/1972.

Caso contabile: imballaggi a rendere con cauzione


2720
La A&D S.p.A. acquista una partita di bibite per un totale di euro .100,00 + Iva 21% comprensivo di cauzione per imballaggio a rendere di 100,00 euro.
Fattura di acquisto con addebito della cauzione:

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito
Cauzioni a fornitori per imballaggi

Debiti v/fornitori

.0,00
.000,00
1.0,00
100,00

Alla restituzione degli imballaggi si ottiene la restituzione della cauzione di 100,00 euro.
Stornata nostra cauzione:
Debiti v/fornitori

Cauzioni a fornitori per imballaggi

100,00

Se la cauzione rimborsata in contanti, la scrittura la seguente :


Cassa

Cauzioni a fornitori per imballaggi

100,00

Si supponga, invece, che la ditta A&D non provveda a restituire gli imballaggi. In questo caso il fornitore le addebiter il
costo degli imballaggi a titolo definitivo (euro 100,00 + Iva 21%).

Diversi
Imballaggi c/acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

121,00
100,00
21,00

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

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1

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. Gli acquisti

Se non stato corrisposto alcun deposito cauzionale, il fornitore deve fatturare distintamente limballaggio al cessionario, con addebito della relativa imposta, nel caso in cui non venga restituito alla scadenza concordata.
Laliquota Iva da applicare quella ordinaria, mentre la base imponibile della cessione dellimballaggio in assenza di un corrispettivo va determinata in relazione al valore normale dellimballaggio
stesso, secondo quanto previsto dallart. 13, commi 3 e 4 del D.P.R. 633/1972.

2723 Caso contabile: imballaggi a rendere senza cauzione


La A&D S.p.A. acquista una partita di bibite per un totale di euro .000,00 + Iva 21%, imballaggi a rendere non cauzionati (100 euro).

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito

Imballaggi di terzi

Debiti v/fornitori

.00,00
.000,00
1.00,00

Fornitori c/ loro imballaggi

100,00

Al momento della restituzione si effettua lo storno:


Fornitori c/loro imballaggi

Imballaggi di terzi

100,00

Supponendo, invece, di non restituire gli imballaggi e di ricevere dal fornitore la fattura per imballaggi non restituiti per
euro 100 + Iva ordinaria, in P.D. si rileva:

2725

Diversi
Imballaggi c/acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

Cassa

121,00

Fornitori c/loro imballaggi

Imballaggi di terzi

100,00

Debiti v/fornitori

121,00
100,00
21,00

Trasporti

2726 Trasporti I servizi di trasporto ricevono diverso trattamento contabile in base alle diverse condizioni contrattuali stabilite tra i due soggetti scambisti.
In particolare, la specificazione del soggetto cui compete lonere del costo di trasporto e quella di chi
materialmente sostiene in prima battuta luscita finanziaria a esso connessa, indipendentemente dal
fatto che il costo in questione sia di propria spettanza, avvengono per il tramite di apposite clausole.
Nella pratica degli affari nei trasporti internazionali si utilizzano i c.d. Incoterms, mentre nei trasporti nazionali:
a) per il primo aspetto (competenza) sono utilizzate delle clausole che mantengono la parola franco seguita dallindicazione del luogo ove la merce liberata dal venditore per il compratore, con conseguente passaggio della propriet e, di norma, anche della competenza economica circa le spese di
trasporto (franco magazzino venditore, franco magazzino compratore);

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Gli oneri accessori

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19

Le clausole franco
Franco partenza

Venditore
Franco destino

Compratore

il venditore
consegna la
merce

Compratore

Venditore

b) per il secondo aspetto, invece, si danno le clausole porto assegnato e porto affrancato che distinguono rispettivamente lipotesi in cui il pagamento spetti al destinatario della merce o al mittente,
senza alcun riferimento, ripetiamo, alla competenza economica identificabile con le clausole sopra
descritte.
Le clausole porto
Porto franco

vende, paga il vettore e spedisce


Riceve

Porto assegnato

vende e spedisce

Riceve e
paga il
vettore

Incoterms Gli Incoterms (International Commercial Terms) sono termini di resa internazionali il 2727
cui scopo fornire una serie di regole per linterpretazione dei termini commerciali di consegna delle
merci, valide a livello internazionale.
I termini di resa determinano la ripartizione, tra compratore e venditore, di obblighi, costi e rischi del
trasporto, legati a una transazione commerciale con lestero.
Gli Incoterms non hanno la funzione di clausole contrattuali di trasporto delle merci. Sono infatti utilizzati nei contratti di vendita e, pertanto, riguardano le relazioni fra venditore e compratore e non le
relazioni fra venditore e vettore. Nel prosieguo commenteremo:
versione 2000;
versione 2010.
Incoterms 2000 I gruppi sono 4: E, F, C e D la cui iniziale sta rispettivamente per (E = Ex; F = Free; 2728
C = Cost e/o Carriage; D = Delivered) 1 . Si inizia, infatti, con la clausola che rappresenta il minore
impegno per il venditore, lExw, per terminare con quella maggiormente gravosa, la Ddp, che comporta per lui lassolvimento di incombenze generalmente proprie del compratore anche nel paese di
destinazione.
Prima di elencare le tredici clausole conviene soffermarsi sulle caratteristiche dei gruppi cui essi appartengono ricordandone le fondamentali differenze per poterli confrontare cos da rendere pi facile
la scelta del termine pi compatibile con la trattativa.

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

compratore ritira merce

Il compratore

Soggetto che paga


per le altre spese

Nel luogo convenuto (general- Nel luogo convenuto e dal momento della Il compratore assume tutte le
mente i locali del venditore o in al- consegna.
spese a partire dallatto della
tro luogo), nel tempo concordato,
consegna.
non sdoganata e non caricata sul
mezzo in partenza.

Luogo di passaggio dei rischi

Con questa clausola (risoluzione ministeriale n. 51/E del 4


marzo 1995) non si realizza
mai una esportazione triangolare! Ogni pagamento dilazionato rende a rischio il contratto Exw.

Note

A bordo della nave nominata dal


compratore, secondo gli usi.

Free on Board (named port Il compratore


of shipment) /
Franco a bordo (porto di imbarco convenuto)

Il trasporto nel pre-carriage (dallo


stabilimento di partenza a sottobordo), le operazioni doganali
di esportazione, le operazioni di
consegna secondo gli usi,
lemissione della documentazione attestante la consegna
della merce sono a carico del
venditore.

Le operazioni doganali di esportazione, qualora necessarie, sono a carico del venditore cos
come quelle di caricamento/stivaggio del camion e/o di
trasporto fino al terminale del
vettore, a seconda di come avviene la consegna.

Con questa clausola (risoluzione ministeriale n. 51/E del 4


marzo 1995) non si realizza
mai una esportazione triangolare!

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Al superamento (da parte della merce) della Al venditore che non abbia da
murata della nave al porto di imbarco indica- curare lo stivaggio competono
to dal compratore.
oneri fino a bordo (dentro cio)
della nave.
Tutte le altre spese da quel momento e dal quel luogo sono a
carico del compratore.

Lungo il bordo, o sottobordo, della Allatto della consegna lungo il bordo o sotnave e nel porto nominati dal tobordo della nave.
compratore.
Allo scadere del tempo concordato tra le
parti per la consegna nel caso di mancata comunicazione da parte del compratore delle
informazioni a essa inerenti o di ritardi della
nave.

Free Alongside Ship (named Il compratore


port of shipment) /
Franco lungo bordo (porto di
imbarco convenuto)

Al caricamento della merce sul mezzo di


trasporto quando questa operazione avviene
presso i locali del venditore.
A bordo del camion (allarrivo al terminale
del vettore), negli altri casi in cui la consegna
non avviene presso i locali del venditore.
Allo scadere del tempo concordato tra le
parti per la consegna nel caso di mancata comunicazione da parte del compratore delle
informazioni a essa inerenti.

Al caricamento sul mezzo di trasporto messo a disposizione del


compratore o da suo ausiliario,
quando il luogo concordato per la
consegna sia lo stabilimento (o i
locali in genere) del venditore.
Alla presa in consegna da parte
del vettore, o di altra persona, della
merce posta a bordo (e quindi non
scaricata) del mezzo di trasporto
del venditore, negli altri casi.

Free Carrier (named place) / Il compratore


Franco vettore
(luogo convenuto)

GRUPPO F (trasporto principale non pagato dal venditore)


Il gruppo comprende tre sigle, che prevedono la consegna della merce a un vettore secondo le istruzioni del compratore; il venditore deve sostenere solo il costo per la consegna al vettore. Il contratto di
trasporto e il costo di questo per la consegna a destinazione della merce sono a carico del compratore.

Ex Works (named place) /


Franco fabbrica
(luogo convenuto)

Luogo di consegna merce

10

GRUPPO E (merce consegnata alla partenza)

Soggetto che
paga il trasporto
nel tratto
principale

I gruppi Incoterms 2000

Clausola

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. Gli acquisti

Clausola identica alla precedente solo con laggiunta del sostenimento del costo di assicurazione delle merci.

Presso il vettore (o il primo vettore Al tempo e luogo della consegna presso il Sono a carico del venditore il
nei trasporti combinati e multimo- vettore.
rilascio dei normali e usuali dodali) scelto dal venditore.
cumenti (comprese eventuali liCi pu avvenire sia presso i locali
cenze), lo sdoganamento, il caridel venditore che del vettore (in
camento (ed eventuale sistemaanalogia con il Fca).
zione del carico a bordo del
mezzo), lo scaricamento delle
merci a destino se tale operazione inclusa nel nolo.
Al compratore, anche qui come in altri Incoterms, andranno
tutti gli altri oneri, compresi
quelli gravanti sulle merci per la
loro detenzione, custodia o altro, a partire dalla data di consegna, se una data stata concordata col venditore, nel caso
in cui non gli abbia per tempo
comunicato il ritardo o la difficolt della presa in consegna.
Clausola identica alla precedente solo con laggiunta del sostenimento del costo di assicurazione delle merci.

Cost, Insurance and Freight Il venditore


(named port of destination)
/ Costo, assicurazione e nolo
(porto di destinazione convenuto)

Carriage Paid To (named Il venditore


place of destination) /
Trasporto pagato fino a
(luogo di destinazione convenuto)

Carriage and Insurance Paid Il venditore


To (named place of destination) / Trasporto e assicurazione pagati fino a
(luogo di destinazione convenuto)

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Gli oneri accessori

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

A bordo della nave nel porto di im- Allattraversamento della murata della nave Lo sdoganamento allesportaziobarco e nel tempo concordato.
al porto di partenza.
ne, il rilascio dei documenti (licenze, certificati vari ecc.), il caricamento e lo stivaggio (nella misura in cui non siano gi inclusi
nel nolo) sono oneri di competenza del venditore.

Cost and Freight (named Il compratore


port of destination) /
Costo e nolo (porto di destinazione convenuto)

GRUPPO C (trasporto principale pagato dal venditore)


Con questo gruppo il venditore a sostenere le spese per il trasporto principale, senza che siano a suo carico i rischi inerenti al trasporto stesso.

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A bordo della nave, nel punto con- Al luogo e nel tempo della consegna della Il disistivaggio e lo scarico se
cordato per lo scarico, nel porto di merce.
non compresi nel nolo sono a
destinazione indicato in contratto.
carico del compratore.
Oltre il luogo e il tempo di consegna tutte le spese sono a carico del compratore.
Sulla banchina o sul molo, concor- Al luogo e nel tempo della consegna della Il disistivaggio e lo scarico indidati col compratore nel porto di merce.
pendentemente dal fatto che
destinazione convenuto.
siano o meno inclusi nel nolo
condizioni Fas (o Pal, ma per il
solo disistivaggio) sono sempre a carico del venditore. Oltre
il luogo e il tempo di consegna
tutte le spese sono a carico del
compratore.
La merce, non scaricata dal mezzo Al luogo e nel tempo della consegna della Scarico, operazioni doganali di
di trasporto del venditore, viene merce.
importazione, soste del mezzo
messa a disposizione del compraper ritardato od omesso sdogatore nel luogo concordato tra le
namento e ricevimento delle
parti.
merci, inoltro dal punto di destinazione contrattuale al domicilio del compratore, sono a carico
di questultimo. Le altre spese
vanno al venditore.
La merce, non scaricata dal mezzo Al luogo e nel tempo della consegna della Le spese conseguenti alla ritardi trasporto del venditore, viene merce.
data presa in consegna della
messa a disposizione del compramerce, le spese di scarico della
tore nel luogo concordato tra le
merce dal mezzo di trasporto alparti.
larrivo sono a carico del compratore cos come a suo rischio
la mancata o errata comunicazione al venditore del tempo e/o
luogo di consegna eventualmente scelto dal compratore.

Delivered Ex Ship (named Il venditore


port of destination) /
Reso Ex Ship (porto di
destinazione convenuto)

Delivered Ex Quay (named Il venditore


port of destination) /
Reso banchina (porto di destinazione convenuto)

Delivered Duty Unpaid


Il venditore
(named port of destination)
/ Reso non sdoganato (luogo
di destinazione convenuto)

Delivered Duty Paid (named Il venditore


place of destination) /
Reso sdoganato (luogo di
destinazione convenuto)

Al luogo e al momento della consegna convenuti tra le parti, ma con il rischio per il compratore di farsi carico del perimento della
merce nel caso in cui non abbia comunicato
per tempo al venditore le circostanze relative
alla presa in consegna.

La merce, non scaricata dal mezzo


in arrivo se non per diversi accordi tra le parti posta a disposizione del compratore in frontiera
o meglio, nel luogo di frontiera
convenuto (per esempio, il terminal di uno spedizioniere, un magazzino ecc.).

12

Delivered at Frontier
Il venditore
(named place) /
Reso frontiera (luogo convenuto)

GRUPPO D (merce consegnata allarrivo)


Il gruppo rappresenta il massimo livello di responsabilit per il venditore; il luogo di consegna allarrivo e il venditore deve sostenere tutti i costi: trasporto, assicurazione, e sopportarne tutti i rischi.

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. Gli acquisti

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Gli oneri accessori

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13

ra di Commercio Internazionale per individuare responsabilit, spese e rischi collegati alla consegna
della merce.
Ledizione 2010, rispetto alla precedente versione 2000, apporta alcune interessanti novit:
una nuova classificazione dei termini;
la riduzione degli stessi da 13 a 11;
la semplificazione della portata di alcune rese;
lintroduzione di una nota orientativa finalizzata a richiamare lattenzione dellutilizzatore sul significato e sulla funzione di ciascuna regola.
Tale nota orientativa, preceduta da un piccolo grafico, spiega quando ogni regola Incoterms deve essere utilizzata in modo appropriato in relazione alle esigenze delle parti, quando il rischio relativo alla
merce viene trasferito dal venditore allacquirente e come i costi di spedizione e trasporto sono ripartiti tra venditore e compratore.

Principali ragioni della revisione 2010 Lesigenza di avere un nuovo testo aggiornato e al pas- 2730
so con i cambiamenti delle tecniche di trasporto, in particolare lunitizzazione delle merci in container e le connesse procedure operative. Tenere conto di nuove esigenze di sicurezza nella catena logistica, con conseguente inasprimento delle normative doganali, soprattutto in materia di controlli (divenuti pi rigorosi per le merci in entrata in tantissimi Paesi). Le nuove misure di sicurezza si sono
tradotte in burocrazia e costi con riflessi, quindi, sulle obbligazioni delle parti. Soddisfare la necessit
degli operatori commerciali statunitensi abituati a un set di regole i Trade terms cancellati nel
2004 a seguito della revisione dellUniform Commercial Code di cui facevano parte. I termini sono stati ridotti da 13 a 11, con la soppressione di Daf(Delivered At Frontier), Deq (Delivered Ex Quay), Des
(Delivered Ex Ship) e Ddu (Delivered Duty Unpais) e la creazione di nuovi standard (Dap e Dat).

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Incoterms 2010 Dal 1 gennaio 2011 sono entrati in vigore i nuovi Incoterms, creati dalla Came- 2729

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. Gli acquisti

Sono stati divisi in base alle modalit di trasporto:


Termini da utilizzarsi per il trasporto marittimo e in acque navigabili interne;
Termini utilizzabili in presenza di qualsiasi modalit di trasporto.
I due nuovi standard introdotti sono:
il Dat (Delivered at Terminal) (Si intende per terminal qualsiasi luogo coperto o scoperto come
unarea portuale, un magazzino ...): prevede che la consegna si perfezioni con la messa a disposizione
della merce, che stata scaricata dal mezzo, nel terminal convenuto;
il Dap (Delivered at Place): la consegna si perfeziona con la merce ancora a bordo del veicolo con
cui stata trasportata e messa a disposizione dellacquirente per lo scarico.
Termini marittimi
FAS (Free Alongside ship)
FOB (Free On Board)
CRF (Cost and Freight)
CIF (Cost Insurance and Freight)

Termini per qualsiasi modalit


EXW (Ex Works)
FCA (Free Carrier)
CPT (Carriage Paid To)
CIP (Carriage and Insurance Paid To)
DAT (Delivered At Terminal)
DAP (Delivered At Place)
DDP (Delivered Duty Paid)

2731 Regola Exw Resta inclusa nel nuovo testo (malgrado la proposta di soppressione di qualche Comitato) la regola Exw con il suggerimento per di farne uso solo nei contratti di contenuto domestico
perch in quelli internazionali pi appropriata la regola Free carrier.
Viene inoltre esplicitamente previsto che, nel caso in cui il venditore pur non avendo alcun obbligo al
riguardo, provveda perch in posizione migliore (disponibilit di mano dopera ed equipaggiamenti)
alle operazioni di carico della merce, lo fa a spese e rischi dellacquirente.
2732 Regola Free Carrier La nuova formulazione della regola Free Carrier propone una chiave interpretativa pi chiara anche se destinata a un utilizzo in differenti situazioni operative a causa della pluralit di soggetti coinvolti e della diversificazione dei servizi di trasporto. Se le parti contraenti non saranno attente a considerare oltre agli aspetti economici anche quelli operativi del trasporto, potr risultare difficile identificare il luogo in cui il vettore prende in carico la merce.
2733 Trasporto multimodale Anche per le regole Cpt e Cip (utilizzo per merce destinata al trasporto
multimodale) c un richiamo alle parti contraenti a definire con la massima precisione possibile:
sia il luogo della consegna (dove avviene il trasferimento del rischio) sia quello geograficamente diverso e lontano, fino al quale il trasporto pagato.
2734 Nuovo termine Dat (Delivered at terminal) Nel nuovo termine Dat (delivered at named terminal at port or place of destination) si intende per terminal qualsiasi luogo coperto o scoperto come
una banchina (in questo caso la regola identica al Deq della versione 2000, ora soppresso), magazzino, area portuale di stoccaggio dei contenitori o terminal stradale ferroviario o aereo.
Delivered at terminal significa che il venditore effettua la consegna quando mette la merce a disposizione del compratore scaricata dal mezzo di trasporto in arrivo nel terminal di destinazione convenuto (porto o luogo).
2735 Nuovo termine Dap (Delivered at place) Trattandosi di un termine utilizzabile in un destination contract dovr essere convenuto un luogo nel Paese di destinazione nel quale il venditore obbligato a consegnare, a sue spese e rischi, la merce.
Il punto di consegna dunque a bordo del mezzo che ha trasportato la merce al luogo di destinazione
convenuto, con merce messa a disposizione del compratore pronta per lo scarico. Ancora una volta la
raccomandazione quella di indicare con la massima precisione il luogo di destinazione: bisogna infatti considerare che, trattandosi di un termine multimodale, lesplicita indicazione a priori in modo
chiaro di un luogo convenuto evita dubbi e in particolare impedisce addebiti impropri per ci che riguarda eventuali spese per lo scarico e la movimentazione della merce nel luogo di destinazione.
Il termine Dap stato introdotto in sostituzione di Daf - Des e Ddu che contenevano tra laltro rilevanti sovrapposizioni. In particolare Ddu, introdotto nella versione 1990 e pensato prevalentemente
per consegne intracomunitarie, aveva finito col generare problemi e perplessit in ordine alla sua interpretazione, perch contenente nel nome stesso la parola duty anacronistica in un mercato unico
dove le merci si muovono senza il pagamento di duty.

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Gli oneri accessori

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tratta di termini inappropriati quando la merce non viene consegnata a bordo, ma in un luogo che
precede la caricazione a bordo della nave e ancora che sono assolutamente inadeguati per la merce
containerizzata.
Sempre per le regole ristrette al solo ambito marittimo (Fas, Fob, Cfr, Cif) viene introdotta uninnovazione riguardante le operazioni a catena tipiche di certe categorie merceologiche, come per esempio
le materie prime o i prodotti di base, spesso trasportate con navi di tipo tradizionale per le quali lutilizzo dei predetti termini congruo.
Le operazioni a catena implicano un modello di vendita grazie al quale il venditore vende un prodotto
a un utente finale senza averlo materialmente nel proprio magazzino.
Quindi viene previsto che il venditore effettui la consegna sottobordo della nave nel porto di imbarco
(per merce resa Fas) e con lavvenuta caricazione a bordo (per merce resa Fob, Cfr e Cif), mentre lintermediate seller deve ottenerla, a seconda della transazione, cos gi consegnata perch il medesimo luogo in cui lui stesso si obbligato a consegnare, per la spedizione allacquirente finale.

Incoterms 2000

Incoterms 2010

EXW

EX-Works

EXW

EX-Works

FAS

Free Alonside Ship

FAS

Free Alonside Ship

FCA

Free Carrier

FCA

Free Carrier

FOB

Free on Board

FOB

Free on Board

CPT

Carriage Paid To

CPT

Carriage Paid To

CFR

Cost and Freight

CFR

Cost and Freight

CIP

Carriage Insurance Paid to

CIP

Carriage Insurance Paid to

CIF

Cost Insurance Freight

CIF

Cost Insurance Freight

DEQ

Delivered Ex Quay

DAT

Delivered at Terminal

DAF

Delivered At land Frontier

DES

Delivered Ex Ship

DAP

Delivered at Piace

DDU

Delivered Duty Unpaid

DDP

Delivered Duty Paid

DDP

Delivered Duty Paid

Caso contabile: trasporto con clausola Franco magazzino venditore, porto assegnato
2737
La ditta Azzurri ha acquistato una partita di merci dalla ditta Rossi S.r.l . con la clausola Franco magazzino venditore e
paga in contanti le spese di trasporto per euro 20,00, come da fattura del vettore Crispo.
Le spese pagate dal compratore sono a suo carico, quindi si rileva un costo sulla base della fattura inviata dal vettore che
ha eseguito il trasporto.
Si rileva dapprima un costo cos come riportato in fattura:

Diversi
Trasporti su acquisti
Iva a a credito

Fornitore nazionale

302,0
20,00
2,0

Poi in un tempo successivo si registra il pagamento e si salda la fattura del vettore:


Fornitori nazionali

Denaro in cassa

302,0

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Ambito marittimo Per quanto riguarda le rese Fob, Cfr, Cif viene ribadito con pi forza che si 2736

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1

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. Gli acquisti

2739 Caso contabile: trasporto con clausola Franco magazzino venditore, porto affrancato
La ditta Azzurri ha acquistato merci dalla ditta Rossi per euro .000,00, con la clausola Franco magazzino venditore. La
ditta Rossi ha per anticipato per conto e in nome dellacquirente le spese di trasporto pari a 120,00 euro + Iva addebitandola poi in fattura di vendita.
La fattura del venditore e del vettore risultano cos composte (parte tabellare):

Fattura del vettore


Trasporto
+ Iva 21% su euro 120,00

Totale fattura

Fattura del fornitore


120,00
2,20

Importo della merce


+ Iva 21% su euro .000,00

.000,00
1.20,00

1,20

+ Ns. anticipazioni per Vs. conto


Totale fattura

.20,00
1,20
.0,20

Fattura pagata dalla ditta Rossi

Fattura emessa dal vettore

La scrittura la seguente:

Diversi
Trasporto su acquisti
Iva a credito

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito
Fornitore di servizi

Fornitore di servizi

1,20
120,00
2,20

Fornitori nazionali

.0,20
.000,00
1.20,00
1,20

Si tratta per il compratore di registrare i due documenti, rilevando in Avere, un debito v/ fornitori , sia nei confronti del
vettore incaricato del trasporto delle merci, sia nei confronti del venditore, fornitore della merce. Nella fattura che si riferisce allacquisto della merce, il compratore dovr inserire, quindi, limporto del trasporto ossia deve addebitare il costo
in fattura, per lanticipo corrisposto dal venditore. Deve, quindi, estinguere il debito nei confronti del venditore.

2740 Caso contabile: trasporto con clausola Franco magazzino compratore, porto assegnato
Secondo la clausola di acquisto Franco magazzino compratore, la ditta Bosi paga per contanti spese di trasporto in nome
e per conto del venditore-fornitore Alessi per un importo pari a euro 0,00 + Iva.
Si presentano le scritture considerando due situazioni alternative.
1. Al momento del pagamento non si ricevuta la fattura del venditore. In un primo momento, il compratore tenuto a
registrare soltanto lesborso di moneta, per le spese di trasporto, nei confronti del vettore; egli ancora registrer in contropartita il credito verso il fornitore, per limporto anticipato.
0/0 Anticipate spese di trasporto senza fattura:
Anticipazioni per c/ fornitori

Denaro in cassa

90,0

Successivamente, in una data posteriore (02/0), si ricever la relativa fattura e quindi il compratore registrer la fattura
come di consueto, ma andr a stornare in Dare il debito v/ fornitori, in quanto il pagamento avvenuto, nonch in Avere
lanticipazione per conto del fornitore.
02/0 Ricevuta fattura:
Debiti v/ fornitori

Anticipazione per c/fornitore

90,0

2. Al momento del pagamento del trasporto gi pervenuta la fattura. Sono pervenute le due fatture (del venditore e del
vettore): limporto della fattura del vettore viene scalato dal debito v/fornitore delle merci. In tal modo, la somma pagata
per il trasporto dal compratore gli verr imputata come diminuzione dei debiti con la seguente scrittura.
0/0 Pagata fattura:
Debiti v/ fornitori di servizi

Denaro in cassa

90,0

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Le rettifiche sugli acquisti

1

Terza sezione

Le rettifiche sugli acquisti

2751

Rettifiche su acquisti Nella pratica aziendale, pu accadere che si debba rettificare un acquisto 2754
gi registrato in contabilit, ci normalmente in seguito a:

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

1. resi (per materie difettose o avariate o ritardi di consegna o altre inadempienze contrattuali);
 SC 2760
2. abbuoni, ribassi, arrotondamenti e sconti, previsti o meno contrattualmente;  SC 2811,
2841, 2850, 2883
3. premi di quantit o di fedelt;  SC 2859
4. errori di fatturazione;  SC 2919
5. annullamento della fattura.
La rettifica comporta una riduzione del costo di acquisto dando vita, pertanto, a un componente positivo di reddito e contestuale diminuzione del debito verso il fornitore del bene o servizio.
Nel sistema contabile si pu operare:
in conto;
fuori conto.
Con la prima modalit (registrazione in conto), la rettifica rilevata nella sezione opposta (Avere) dello stesso conto che, ab origine, aveva accolto (in Dare), il costo di acquisizione del fattore produttivo.
Con la seconda modalit (fuori conto), invece, la rettifica di costo viene rilevata in un conto ad hoc
specificamente aperto per tracciare la singola causa di rettifica (resi su acquisti, abbuoni e sconti attivi, premi su acquisti ecc.).
A nostro avviso, questultima la modalit preferibile perch come da pi parti evidenziato in dottrina:
si rendono pi intelligibili le rilevazioni contabili;
le rettifiche possono riferirsi ad acquisti effettuati nel precedente esercizio e registrati, dunque, in conti reddituali ormai chiusi;
le rettifiche possono manifestarsi, anche per valori maggiori rispetto a quelli originari, poich
potrebbero comprendere nuovi e ulteriori elementi (per esempio, il risarcimento dei danni);
le rettifiche possono esprimere valori disomogenei rispetto a quelli originari di acquisto (le
spese, per esempio, non lo sono rispetto agli acquisti).
Il legislatore civilistico, invece, sembra preferire la rettifica diretta allorquando, allart. 2425-bis c.c.,
prevede che i costi e gli oneri devono essere indicati al netto dei resi, degli sconti, abbuoni e premi.

Resi su acquisti

2757

Resi su acquisti I resi rappresentano restituzioni di beni (merci, materiali, prodotti ecc.) in quanto 2760
non corrispondenti agli standard fissati nelle condizioni contrattuali richieste o a seguito di particolari accordi di reso o per usi commerciali. Le ipotesi pi frequenti di resi sono quelle dovute a discrepanze, sia qualitative (merci affette da vizi o difetti, scadute, non conformi al campione), sia quantitative oppure a ritardi nelle consegne o ad altre inadempienze contrattuali.

Consigli operativi

Quando usare i resi e quando gli abbuoni

Nella fase di esecuzione del contratto di compravendita pu accadere che i beni consegnati presentino delle differenze qualitative rispetto a quanto ordinato. In questa situazione, a seconda del grado di gravit della differenza
qualitativa, possono darsi differenti soluzioni:
gravit lieve: il compratore non restituisce i beni poich risulta ristorato dalla concessione di un abbuono;
gravit superiore alla precedente: i beni saranno resi totalmente o parzialmente al fornitore.

2763

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1

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. Gli acquisti

Le scritture contabili si differenziano a seconda che i resi diano luogo a:

operazioni senza applicazione dellIva;


operazioni soggette a Iva.

I resi possono riguardare operazioni senza applicazione dellIva in quanto:


operazione non soggetta;
esente art. 10;
non imponibile.
In particolare, sono non soggetti a Iva i resi quando, per contratto o per usi commerciali, sia prevista
la c.d. sostituzione in garanzia (cfr. Ris. n. 345753 del 27 febbraio 1984).
Le sostituzioni in garanzia di prodotti risultati difettosi sono considerate fuori campo Iva poich rappresentano una obbligazione stabilita contrattualmente tra le parti per la quale non previsto uno
specifico corrispettivo, ma questo, di fatto, inglobato nel prezzo del prodotto.
evidente, infatti, che il fornitore tiene conto anche di questo possibile adempimento, sicch loperazione comunque gi stata assoggettata a imposta in modo indiretto.
La circostanza che le sostituzioni in garanzia non rilevino ai fini Iva non determina alcun obbligo, fatta
salva la predisposizione del documento di trasporto, il quale di fondamentale importanza per dimostrare a posteriori o a eventuali controlli su strada, la natura delloperazione posta in essere dalle parti.

2769 Caso contabile: resi su acquisti non soggetti a Iva


La A&D S.p.A. restituisce merci in garanzia per euro 1.000,00.
Al ricevimento della nota di variazione (rettifica indiretta):
Debiti v/fornitori

Resi su acquisti

1.000,00

In alternativa, la rilevazione potrebbe interessare direttamente il conto Merci c/acquisti (rettifica diretta):
Debiti v/fornitori

Merci c/acquisti

1.000,00

Nel caso, invece, in cui i resi sono soggetti alla normativa contabile ai fini Iva occorre emettere unapposita nota di variazione.
Le suddette variazioni non sono applicate a discrezione delloperatore, ma seguono criteri precisi. A
tal fine, fondamentale attenersi scrupolosamente alle disposizioni contenute nellart. 26 del D.P.R.
633/1972.
2772

Art. 26 Iva Quando effettuare la nota di variazione in diminuzione

Variazioni per
sopravvenuto
accordo

Variazioni per
precedenti
accordi

La nota di credito non pu


essere emessa oltre un anno
dalleffettuazione
delloperazione originaria

Lemissione della nota di credito


possibile anche oltre
lanno successivo alleffettuazione
delloperazione originaria

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Le rettifiche sugli acquisti

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LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Tale articolo pone, dapprima, un limite temporale, precisando che non pu procedersi a una variazione in diminuzione dopo il decorso di un anno dalla effettuazione delloperazione imponibile, se essi
sono il risultato di un sopravvenuto accordo fra le parti.
In ogni caso, il limite temporale non applicabile nei seguenti casi:
ritiro dal mercato di un prodotto su disposizione giudiziaria;
eventi che, in base al codice civile, rendono invalido il contratto (a tal proposito, si segnala la risoluzione n. 571646 del 24 ottobre 1990, che ha riconosciuto la liceit della nota di variazione, oltre lanno, in caso di restituzione di beni difettosi in dipendenza della responsabilit contrattuale del venditore prevista dallart. 1453 c.c. (risolubilit del contratto per inadempimento)).
A differenza delle variazioni in aumento, dove la variazione obbligatoria, laccredito dellIva a favore
dellacquirente o del committente una mera facolt concessa ai cedenti o ai prestatori, coloro cio
che hanno emesso la fattura e si sono resi debitori nei confronti dellerario e che, se non vogliono attivare alcuna procedura di variazione in diminuzione dellIva, non commettono alcuna irregolarit.
Per la nota di accredito non sono previsti specifici requisiti; pertanto, essa assume laspetto di una fattura (alcune aziende utilizzano lo stesso modulo delle fatture sostituendo la dizione fattura con nota di accredito o similare).
A nostro avviso, la nota:
deve essere numerata con numerazione differente da quella delle fatture emesse per non interrompere la cronologia di queste ultime;
deve contenere lindicazione della variazione e della relativa imposta (Circ. 21 novembre
1972, n. 27) e i dati identificativi della fattura originaria. Laliquota applicata deve essere la
stessa delloriginale fattura anche se nel frattempo questultima cambiata (Ris. n. 383041
del 29 luglio 1980);
deve essere annotata nei termini previsti per le fatture.

Caso contabile: resi su acquisti imponibili


La A&D S.p.A. a fronte di un acquisto di euro 1.000,00 + Iva 21%, restituisce merci difettose per un valore di euro 200.
La scrittura contabile, al momento della liquidazione dellacquisto, era la seguente:

Diversi
Merci c/ acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

2775

1.210,00
1.000.00
210,00

Ricevuta la nota di accredito, la scrittura contabile la seguente:


Fornitori nazionali

a
a
a

Diversi
Resi su acquisti
Iva a debito

22,00
200,00
2,00

Appare censurabile, invece, la scrittura contabile che interessa gli stessi conti utilizzati per rilevare lacquisto:
Debiti v/fornitori

a
a
a

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a debito

22,00
200,00
2,00

Caso contabile: resi su acquisti con riaddebito delle spese di trasporto


2790
La A&D S.p.A. restituisce al fornitore merci per un importo pari a euro 00,00 + Iva 21%, e si riaddebitano le spese di trasporto sostenute, per un importo pari a euro 30,00 + Iva.
Liquidazione resi su acquisti:
Debiti v/fornitori

a
a
a
a

Diversi
Resi su acquisti
Recupero spese trasporto
Iva a debito

1,30
00,00
30,00
111,30

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. Gli acquisti

2796 Caso contabile: resi su acquisti effettuati in esercizi precedenti


Nellanno 2012 la ditta A&D S.p.A. ha acquistato una partita di merce al prezzo di euro 1.00,00. Lispezione delle merce
avviene a giugno del 2013 e si decide, daccordo con il fornitore, di restituirne un importo pari a euro 00,00.
Si registrer il reso:
Debiti v/fornitori

a
a
a

Diversi
Resi su acquisti
Iva a debito

0,00
00,00
10,00

La nota di variazione in aumento va registrata dallacquirente in aumento nel registro acquisti, in diminuzione, invece,
nel registro delle vendite.

2802 Caso contabile: resi su acquisti per errori di quantificazione


Nellanno 2012 la A&D S.p.A. ha acquistato una partita di merce al prezzo di euro 1.00,00. Lispezione delle merce avviene a giugno del 2013 constatando un errore di quantificazione per euro 00,00.
In tal caso si registra un componente straordinario di reddito:
Debiti v/fornitori

a
a
a

Diversi
Sopravvenienze attive
Iva a debito

0,00
00,00
10,00

Qualora labbuono si riferisca a una minore quantit, lufficio amministrativo dovr riportare la variazione nella contabilit di magazzino (per il calcolo delle rimanenze) e in quella analitica (per la rettifica del consumo di fattori produttivi).

2808 Caso contabile: resi su acquisti in attesa di documentazione


Nellanno 2012 la ditta A&D S.p.A. ha acquistato una partita di merce al prezzo di euro 1.00,00. Lispezione della merce avviene a dicembre 2012. Il fornitore comunica che invier nota di variazione nel 2013.
Al 31/12/2012:
Note di accredito da ricevere

Resi su acquisti

a
a
a

Diversi
Note di accredito da ricevere
Iva a debito

00,00

Alla ricezione della nota di accredito:


Debiti v/fornitori

2811

0,00
00,00
10,00

Ribassi, abbuoni e arrotondamenti attivi

2814 Abbuoni attivi Oltre che per i resi, le rettifiche di fatturazione si possono verificare per altri motivi:
abbuoni quantitativi e/o qualitativi;
ribassi;  SC 2841
arrotondamenti.  SC 2850
In particolare, gli abbuoni attivi sono riduzioni delloriginario prezzo concesse dal fornitore al cliente
a seguito di deficienze quali-quantitative riscontrate da questultimo rispetto alle originarie pattuizioni contrattuali, ma tali da fargli, comunque, accettare la consegna della fornitura.
Gli abbuoni possono esser concessi alla clientela in due distinti momenti:
a) in fase di fatturazione attiva;
b) dopo lemissione della fattura.
Nel primo caso, normalmente, gli abbuoni sono portati a diretta riduzione della base imponibile ai fini Iva.

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Le rettifiche sugli acquisti

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Caso contabile: abbuoni attivi ricevuti prima della spedizione


2820
La A&D S.p.A. acquista materie semilavorate per un importo pari a euro 1.00,00 + Iva 21% e prima della spedizione le
viene concesso un abbuono nella misura del 3% in quanto il fornitore ha riscontrato delle difformit prontamente comunicate al cliente.
In questo caso il fornitore, prima di emettere la relativa fattura, concede allacquirente un abbuono attivo. La parte tabellare della fattura , dunque, la seguente:

Costo materie semilavorate


abbuono 3%

1.00,00
,00

Base imponibile

1.455,00

+ Iva 21%

30,

Totale fattura

1.0,

Registrazione fattura:

Diversi
Semilavorati c/acquisti
Iva a credito

Diversi

a
a

Debiti v/fornitori
Abbuoni attivi

Debiti v/fornitori

1.0,
1.00,00
30,
1.0,
,00

Rilevazione alternativa:

Diversi
Semilavorati c/acquisti
Iva a credito

1.0,
1.,00
30,

Caso contabile: abbuoni attivi ricevuti dopo la fattura con nota di variazione Iva
2826
La A&D S.p.A. acquista merci per un importo pari a euro 1.00,00 + Iva 21%; lacquirente reclama le difformit al fornitore. Questultimo dopo la spedizione della merce decide di emettere una nota di variazione per labbuono del 3% con
variazione dellIva.
Fattura:

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

1.1,00
1.00,00
31,00

Si riceve la nota di accredito con variazione Iva:


Debiti v/ fornitori

a
a
a

Diversi
Abbuoni attivi
Iva a debito

,
,00
9,

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Nel secondo caso, lazienda fornitrice pu, in alternativa:


emettere una nota di accredito al cliente per labbuono;
non emettere alcun documento giustificativo ai fini Iva, rettificando limporto al momento dellincasso del credito. In questo caso, pi correttamente, si dovrebbe parlare di ribasso.  SC 2841
Il compratore, pertanto, rilever un minor debito di fornitura.

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. Gli acquisti

2832 Caso contabile: abbuoni attivi ricevuti dopo la fattura senza nota di variazione Iva
La A&D S.p.A. acquista merci per un importo pari a euro 1.00,00 + Iva 21%; lacquirente reclama le difformit al fornitore. Questultimo dopo la spedizione della merce decide di emettere una nota di variazione per labbuono del 3% senza
variazione dellIva.
Fattura:

Diversi
Merci c/acquisti
Iva a credito

Debiti v/fornitori

1.1,00
1.00,00
31,00

Si riceve la nota di accredito senza variazione Iva:


Debiti v/ fornitori

Abbuoni attivi

,00

2838 Caso contabile: abbuoni relativi a fatture di precedenti esercizi


Limpresa A&D S.p.A. ha acquistato, nel mese di settembre, merci dallimpresa Verdoliva S.r.l. per un valore di euro
30.000,00, Iva ordinaria. Dopo la spedizione, vengono riscontrate differenze qualitative, e, pertanto, si riceve dal fornitore un abbuono del %. Per una dimenticanza tale abbuono non viene registrato nel corso dellesercizio. Limpresa Gialli
riceve la nota di accredito nellesercizio successivo, senza variazione dellIva.
Ricevimento nota di accredito:
Debiti v/ fornitori

Insussistenze attive

1.00,00

2841 Ribassi attivi Come visto precedentemente (  SC 2814), se v una correzione per difetto degli
importi da pagare effettuata allatto dellincasso del credito deve correttamente parlarsi di ribasso attivo. In questo caso il conto verr utilizzato per rettificare loriginario costo di acquisto che, essendo irrilevante ai fini Iva, non verr accompagnato da un documento giustificativo (nota di variazione).
Dal punto di vista contabile due possono essere i trattamenti possibili:
1. registrare separatamente il pagamento della fattura dal ribasso attivo;
2. effettuare ununica rilevazione (pagamento della fattura e rilevazione del ribasso).

2847 Caso contabile: ribassi attivi


La A&D S.p.A. ha acquistato dalla ditta Rossi una partita di merci per euro 2,00. La A&D riceve dal fornitore un ribasso
di euro 2,00.
Pagamento della fattura:
Debiti v/ fornitori

Banca X c/c

00,00

Rilevazione ribasso attivo per arrotondamento in difetto:


Debiti v/ fornitori

Ribasso attivo

2,00

Rilevazione alternativa del pagamento con assegno bancario:


Debiti v/ fornitori

a
a
a

Diversi
Ribasso attivo
Banca X c/c

2,00
2,00
00,00

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Le rettifiche sugli acquisti

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Arrotondamenti attivi In fase di pagamento pu capitare che il venditore possa arrotondare lim- 2850
porto del suo credito.

Caso contabile: arrotondamenti attivi


2856
La A&D S.p.A. ha acquistato dalla ditta Rossi una partita di merci per euro 2,39. La A&D effettua un pagamento per
cassa di euro 2,00.

Debiti v/ fornitori

Cassa

LE SCRITTURE CONTINUATIVE

Pagamento della fattura:


2,00

Rilevazione ribasso attivo per arrotondamento in difetto:


Debiti v/ fornitori

Arrotondamento attivo

0,39

Rilevazione alternativa del pagamento con assegno bancario:


Debiti v/ fornitori

a
a
a

Diversi
Arrotondamento attivo
Cassa

2,39
0,39
2,00

Premi su acquisti

2859

Premi su acquisti Non di rado, nella pratica degli affari, per incrementare le vendite si pu decidere 2862
di concedere ai propri clienti incentivi, meglio conosciuti come premi. Essi possono essere distinti in:
a) premi di quantit o sconti di fine anno. La ricezione del premio da parte del cliente avviene, dopo
lemissione della fattura da parte del fornitore, quando si raggiunto, come da accordi precedentemente formalizzati, un determinato volume daffari annuo;
b) premi fedelt. Assolvono a una funzione contrapposta a quella precedente, essi, infatti, sono concessi ai clienti allatto dacquisto dei beni o servizi per potenziare le relazioni commerciali.
La differenza tra le due forme di incentivi costituita dal fatto che nel primo caso lerogazione del
bonus condizionata al raggiungimento di uno specifico obiettivo, mentre nella residua ipotesi il riconoscimento del premio dipende esclusivamente dal fornitore il quale lo concede al solo fine di
rafforzare le relazioni commerciali con speciali clienti, dai quali si aspetta un futuro ritorno in termini di maggiori vendite.
Ancora, dal punto di vista della normativa Iva, i premi di quantit e di fedelt sono trattati in modo diverso.

Premi di quantit

2865

I premi di quantit su acquisti possono riferirsi ad acquisti imponibili o non soggetti a Iva.

Premi di quantit su acquisti soggetti a Iva Sono riconosciuti dal fornitore al cliente in pro- 2868
porzione al quantitativo dei beni acquistati. Sono documentati da note di accredito. In questo caso, le
scritture contabili sono simili a quelle per i resi, perch comportano una diminuzione di debiti verso i
fornitori e dellIva a credito. La rilevazione contabile si fonda, dunque, sulla registrazione della nota di
accredito (art. 26 del D.P.R. 633/1972) ricevuta dal fornitore e avviene nel registro Iva degli acquisti di
cui allart. 25 del D.P.R. 633/1972.

Premi di quantit su acquisti non soggetti a Iva Sono riconosciuti dal fornitore al cliente in 2871
proporzione al quantitativo dei beni acquistati. Sono esclusi da Iva ai sensi dellart. 15, comma 1, n. 2),
del D.P.R. 633/1972.

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. Gli acquisti

2874 Concorso a premio Quando il premio collegato a una manifestazione a premio (concorsi e
operazioni premio), si , invece, in presenza di una vera e propria operazione promozionale, soggetta a
una disciplina tributaria e amministrativa del tutto particolare. Per quanto concerne il regime Iva, in
nessun caso pu essere detratta limposta relativa allacquisto o allimportazione dei premi da erogare
ai vincitori. In corrispondenza con il divieto di detrazione dellimposta, la cessione dei premi ai vincitori esclusa da Iva, quindi non va fatturata.
Per comprendere se il premio sia riconducibile a una manifestazione a premio e, quindi, soggetto alle
regole richiamate in precedenza si consideri che:
a) la manifestazione a premio caratterizzata dalla presenza di unofferta unilaterale (promessa al
pubblico art. 1989 del codice civile) non recettizia; in pratica, viene promesso il premio e ci portato a conoscenza di una categoria di individui (dipendenti, agenti, distributori ecc.), subordinandone
espressamente la concessione al verificarsi di prestabilite condizioni (sorte, abilit), senza peraltro che
tale impegno sia soggetto ad alcuna contrattazione o accettazione dalla controparte dei possibili beneficiari. Ci si trova, pertanto, al di fuori di pattuizioni contrattuali;
b) nelle normali transazioni tra operatori, invece, lerogazione del premio, al verificarsi delle condizioni, in qualche misura concordata tra le parti e non , quindi, una semplice promessa unilaterale, pertanto assistita dalle norme del codice civile in materia di adempimento delle obbligazioni.
Sono riconducibili a questambito:
gli sconti prezzo;
le quantit aggiuntive del prodotto propagandato (per esempio 3 2), vale a dire gli sconti merce;
gli sconti praticati dai grossisti in base a consuetudini commerciali;
gli sconti praticati occasionalmente dai commercianti al dettaglio ai consumatori finali;
le cessioni a titolo di sconto, premio o abbuono in conformit alle originarie condizioni contrattuali;
i premi di modico valore;
gli omaggi.

2877

Premi di fedelt

2880 Premi di fedelt I cosiddetti premi fedelt (detti anche bonus fedelt o ristorni differiti) generalmente consistono nel riconoscimento (di solito a fine anno) al cliente di somme di denaro a riduzione indiretta del corrispettivo gi pagato e al raggiungimento di determinati volumi dacquisto o di
altri obiettivi previsti contrattualmente.
Questa ipotesi riconducibile a quella degli sconti contrattuali di prezzo di tipo condizionato.
Ai fini Iva i premi fedelt, se sono erogati senza alcun obbligo di fare, di non fare o di permettere da
parte del beneficiario, realizzano una fattispecie di cessione, assimilabile alla cessione di denaro,
esclusa, per mancanza del presupposto oggettivo, dal campo di applicazione dellIva, ai sensi dellart.
2, comma 3, lettera a), del D.P.R. 633/1972 (Ris. n. 102/E del 17 settembre 2004).
La nota di accredito eventualmente emessa dal cedente/prestatore assume, quindi, rilevanza esclusivamente contabile e per le imposte dirette, mentre non ha rilevanza ai fini Iva.
Si possono verificare i seguenti casi.
1. Premio la cui maturazione oltrepassa la chiusura dellesercizio (per esempio riferito al fatturato di
un biennio).
Cedente: al 31/12 accantona la quota di competenza (da iscrivere nel conto economico civilisitico alla
voce B.13) Altri accantonamenti ) in un apposito fondo (da iscrivere nello stato patrimoniale civilistico, al passivo, in B.3) Altri fondi). Nellesercizio di maturazione del premio si utilizza il fondo per la
quota accantonata fino al 31/12 precedente e si imputa tra gli sconti e abbuoni su vendite il residuo (in
diminuzione della voce di conto economico civilistico A.1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni).
Per essere fiscalmente deducibili, devono risultare da atto scritto. La deducibilit fiscale avviene interamente nellesercizio di maturazione e non man mano che si effettuano gli accantonamenti.
Cessionario: contabilizza il premio solo nellesercizio di maturazione finale imputando la quota di
competenza tra gli sconti e abbuoni su acquisti (in diminuzione della voce di conto economico civilistico B.6) Costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci) e la quota di esercizi precedenti
tra i proventi straordinari, iscritte nel conto economico civilistico in E.20).
2. Premio la cui maturazione si esaurisce nellarco di un esercizio (per esempio riferito al fatturato di
un esercizio).

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Le rettifiche sugli acquisti

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Sconti attivi

2883

Sconti attivi Gli sconti sono riduzioni che il fornitore pratica sui prezzi di listino e, ai fini Iva, pos- 2886
sono essere divisi in:
sconti in denaro;  SC 2889
sconti in natura.  SC 2904
Le tipologie di sconto
Condizionati
Contrattuali
Incondizionati

In denaro
Per accordo
sopravvenuto

SCONTI
In natura

Sconti in denaro Per quanto concerne gli sconti in denaro (o a valore), ai fini Iva fondamenta- 2889
le distinguere tra:
sconto contrattuale (condizionato o incondizionato);
sconto per sopravvenuto accordo tra le parti.
Gli sconti si dicono contrattuali quando vengono specificamente previsti per iscritto o anche solo
verbalmente nellambito del pi generale contratto di compravendita. In tali circostanze, occorre utilmente distinguere tali sconti in:
condizionati;
incondizionati.
Sconti attivi incondizionati Gli sconti incondizionati rappresentano diminuzioni di prezzo non 2892
collegate a nessuna condizione.
Sono ricevuti dal fornitore al momento della stipula del contratto e sono calcolati prima di determinare limponibile (si sottraggono, dunque, dalla base imponibile prima di calcolare lIva).
Appartiene a questa tipologia lo sconto derivante da promozioni (o sconto promozionale) praticato in
alcuni periodi dellanno per smaltire le scorte e spingere le vendite.
Gli sconti promozionali vengono calcolati sullimporto della merce venduta e, in base