Principiile Contabile

Universitatea Cretin Dimitrie Cantemir
Bucureti
Teorie i practici privind principiile contabile general

acceptate
Autor: Lect. univ. drd. Marian Covlea
Bucureti 2006
Planul lucrrii
Introducere
Capitolul 1. Principiile contabile i rolul lor n cadrul paradigmei contabilitii n partid
dubl
1.1. Aria de definiie i aplicabilitate a temei. Termeni i concepte-cheie
1.2. Axiomatizarea contabilitii financiare
1.3. Principiile contabile, parte esenial a dispozitivului contabil
Capitolul 2. Principiile contabile prevzute de reglementrile contabile romneti
armonizate cu normele europene
2.1. Principiul prudenei
2.2. Principiul continuitii activitii
2.3. Principiul permanenei metodelor
2.4. Principiul independenei exerciiului
2.5. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii
2.6. Principiul intangibilitii bilanului de deschidere
2.7. Principiul necompensrii
2.8. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului
2.9. Principiul pragului de semnificaie
Capitolul 3. Principiile recunoscute implicit n contabilitatea romneasc
3.1. Principiile nregistrrii i inerii contabilitii
3.2. Principiile partidei duble
3.3. Principiile cuantificrii (msurrii i evalurii)
3.4. Principiile observrii
3.5. Principiile responsabilitii
Capitolul 4. Alte abordri privind principiile contabile
4.1. Principiile Contabile General Acceptate (GAAP)
4.2. Principiile prevzute de Cadrul general al IASB
4.3. Aplicarea principiilor contabilitii financiare n contabilitatea de gestiune
Capitolul 5. Studii de caz
5.1. Principii prevzute de OMFP 1752/2005
Concluzii i propuneri
Anexe
Bibliografie
Cuprins
Introducere
Am ales i tratat cu mult plcere i cu mult interes aceast tem deopotriv fundamental,
util i pasionant pentru teoria i practica contabil, cu dorina de a aduce un plus de
cunoatere n acest domeniu.
Tema este incitant prin actualitatea, extinderea i importana ei, necesitnd o laborioas
munc de cercetare i documentare, de coroborare i asamblare a informaiilor i cunotinelor
necesare dezvoltrii ei.
Nu am putut rezista tentaiei de a vizita masiv zona contabil anglo-saxon, n special
datorit influenei trecute, prezente i viitoare a acesteia asupra standardelor internaionale de
contabilitate (IAS/IFRS), care sunt aplicate i n ara noastr prin intermediul reglementrilor
Uniunii Europene (n special Directivele a IV-a i a VII-a, actualizate)1.
De altfel, referenialul contabil internaional a constituit elementul central de comparaie
pentru toate celelalte coli i concepii studiate aici n materia principiilor contabile.
De asemenea, am atins i subiecte legate de contabilitatea de gestiune, att pentru faptul c
aceasta este complementar contabilitii financiare n partid dubl, ct i pentru c anumite
contingene sunt foarte relevante n ceea ce privete tema de fa.
O preocupare principal a fost utilizarea i valorificarea unei bibliografii actuale, de cel mai
nalt nivel, opera unor specialiti recunoscui n Romnia i pe plan internaional.
De asemenea, am acordat o mare pondere aspectelor practice, studiilor de caz, aprecierilor i
contribuiilor proprii, acestea reprezentnd o parte consistent, apreciabil, din volumul
lucrrii. Exemplele noastre au fost, pe ct posibil, axate pe principiile contabile aplicate n
Romnia i eliberate de consideraii i implicaii colaterale, tocmai pentru a pune n lumin
ct mai clar cu putin elementele care in de esena principiilor contabile respective.
Poate c n nici o alt parte a contabilitii nu putem aplica mai bine, schimbnd ceea ce este
de schimbat, adagiul iniiatic2, pentru a sublinia mai bine importana principiilor contabile,
dect aici, spunnd cu convingere: Principiile contabile sunt ca stelele: nu vom ajunge
niciodat la ele, dar ne lumineaz drumul! n nobila profesiune contabil.
Principiile sunt ns importante n toate domeniile tiinei i vieii noastre. Marele profesor de
drept Tudor R. Popescu, dorind s sublinieze importana principiilor n dreptul civil, obinuia
s spun: Dreptul (civil) nseamn principii generale plus bun sim!
Cu sperana c aceast lucrare va reprezenta un ajutor pentru cei care se pregtesc n domeniul
contabilitii, i n special studenii anului II zi i FR de la Facultatea de Relaii Economice
Internaionale i poate un pas nainte n cunoaterea din acest domeniu, le-o dedic din tot
sufletul mpreun cu urrile mele sincere de succes!
Capitolul 1. Principiile contabile

1
OMFP nr. 1.752/2005.

Idealurile sunt ca stelele: nu vom ajunge niciodat la ele, dar ne lumineaz drumul!
1.1.
Aria de definiie i aplicabilitate a principiilor contabile

Aria de aplicabilitate a principiilor contabile este foarte larg, avnd n vedere faptul c
reglementrile contabile romneti sunt n linii mari, n toate prile eseniale, armonizate
cu reglementrile contabile relevante din Uniunea European (Directiva a IV-a, Directiva
a VII-a, Directiva a IX-a), armonizate la rndul lor cu Standardele Internaionale de
Contabilitate i de Raportare Financiar (IAS/IFRS).
1.2.Principiile contabile, parte esenial a dispozitivului contabil

Datorit faptului c este important ca toi cei care in eviden contabil i
recepioneaz raportrile contabile s le poat interpreta uniform, unitar i corect, s-a elaborat
un set de norme cu caracter general ce formeaz cadrul conceptual general al contabilitii
financiare, numite principii contabile. Acestea pot fi definite ca fiind conveniile, regulile
i procedeele necesare pentru definirea unei practici contabile acceptate la un moment dat 3.
Principiile contabile mai pot fi definite i drept elemente conceptuale, propoziii cu
caracter general, reguli de baz care asigur, pe de o parte, elaborarea normelor contabile, si
pe de alt parte, reprezentarea fidel, clar, sincer i complet a evoluiei ntreprinderii prin
intermediul situaiilor financiare.
Dei fiecare principiu reglementeaz un anumit aspect, toate principiile contabilitii
formeaz un sistem coerent i unitar, n sensul c ntre toate principiile exist interferene i
legturi reciproce de interdependen, i nici un principiu nu poate fi nclcat fr riscul de a
afecta aplicarea celorlalte. Cu alte cuvinte, anumite aspecte pot fi comune mai multor principii
(de exemplu: principiul independenei exerciiului principiul contabilitii de angajamente,
principiile prevzute de OMFP 1802/2014 principiile recunoscute implicit, principiile din
cadrul conceptual IASB principiile GAAP, etc.).
n practica i n teoria contabil, disputa asupra principiilor contabile s-a concretizat n
puncte de vedere diferite, adesea contradictorii cu privire la definirea, aplicarea, clasificarea i
interpretarea acestora. Lipsa de consens cu privire la principiile contabile i deci relativitatea
acestora ne-au condus la ipoteza c alegerea, recunoaterea i aplicarea acestora este
influenat de obiectivele asumate de contabilitate, precum i de mediul economic, politic i
modurile de guvernare ale ntreprinderii.
Capitolul 2. Principiile contabile prevzute de reglementrile contabile

3
Needles Jr., Belverd E.; Anderson, Henry R.; Caldwell, James, C., 2001, p. 9.
romneti armonizate cu normele europene

2.1.
Principiul prudenei
Acest principiu este cel mai important, cel mai cunoscut i cel mai faimos principiu al
contabilitii, ntreaga activitate de eviden, evaluare i raportare contabil trebuind s fie
fcut pe o baz prudent, mai ales valoarea oricrui element trebuie s fie determinat pe
baza principiului prudenei, n special pentru a se evita supraevaluarea rezultatului. n mod
special se vor avea n vedere urmtoarele aspecte:
-
se vor lua n considerare numai veniturile i profiturile recunoscute pn la data

ncheierii exerciiului financiar;
nu se vor supraestima elementele de activ i cheltuielile i nu se vor subestima
elementele de pasiv i veniturile;
se va ine cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului economico-financiar
curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data
bilanului i data ntocmirii acestuia;
se va ine seama de toate datoriile previzibile i de pierderile poteniale care au luat
natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior,
chiar dac acestea devin evidente numai ntre data ncheierii exerciiului i data
ntocmirii bilanului;
se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor, chiar dac rezultatul
exerciiului financiar este profit sau pierdere.
Prudena este, n mod cert, principiul aflat n starea cea mai accentuat de conflict cu
obiectivul (principiul federator) al imaginii fidele, deoarece el adopt, n mod sistematic, un
punct de vedere pesimist. Adic, solicit contabilizarea minusurilor de valoare i interzice
luarea n considerare a plusurilor de valoare. Excepiile sunt destul de rare: de exemplu,
plusurile pentru titlurile de participare evaluate prin echivalen.
Dac nu exist nici un Standard Internaional de Contabilitate relevant, administratorii
ntreprinderii vor elabora politici contabile n acord cu "Cadrul general de ntocmire i
prezentare a situaiilor financiare" i se vor asigura c situaiile financiare furnizeaz
informaii care s fie:
a) relevante, adic utile pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor; i:
b) credibile, n sensul c:
(i) reprezint fidel rezultatele i poziia financiar a ntreprinderii;
(ii) reflect substana economic a evenimentelor i tranzaciilor i nu doar forma juridic;
(iii) sunt neutre, adic neprtinitoare fa de Stakeholders;
(iv) sunt prudente; i:
(v) sunt complete sub toate aspectele semnificative.
2.2.
Principiul continuitii activitii
Acest principiu presupune c ntreprinderea i continu n mod normal funcionarea

ntr-un viitor previzibil, fr a intra n imposibilitatea continurii activitii sau fr reducerea
semnificativ a acesteia. Dac administratorii ntreprinderii au luat cunotin de unele
elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia
5
de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative. n cazul
n care situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast
informaie trebuie prezentat mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a raportrii
financiare respective i motivele ce au stat la baza deciziei conform creia ntreprinderea nu
i mai poate continua activitatea.
Dintre evenimentele majore care ar putea afecta ntr-un viitor previzibil activitatea
entitii, ar putea modifica n mod semnificativ rezultatele activitii i/sau metodele contabile
(a se vedea n acest sens i principiul permanenei metodelor), enumerm:
-
divizarea (n dou sau mai multe noi entiti);

fuziunea cu una sau mai multe entiti (prin comasare sau prin absorbie);
iniierea unui parteneriat strategic (asociere n participaiune, etc.);
schimbarea semnificativ a acionariatului, a obiectului sau a zonei geografice de
aciune;
cotarea la burs;
restructurarea masiv a activitii i/sau structurii entitii (schimbare de obiect,
extindere sau reducere de activitate i/sau dimensiune);
privatizarea, (re)naionalizarea sau orice alt form de schimbare important a structurii
asociative a entitii;
intrarea n incapacitate de plat, dizolvarea (urmat de restructurare relansare sau de
lichidare).
Oricare din aceste evenimente va influena n mod decisiv aplicarea politicilor i

metodelor contabile n cadrul entitii sub influena noilor circumstane, prin:
-
concepia general de conducere i administrare;

politica i metodele de amortizare a imobilizrilor i evaluare a elementelor
patrimoniale;
politica de aprovizionare i stoc ;
politica de investiii;
politica de producie i desfacere, privind cantitatea, calitatea i gama sortimental
produs, politica de preuri i modalitile de distribuie i vnzare;
politica de personal i salarizare, privind numrul i structura personalului, modul de
calcul i cuantumul salariilor;
obiectul de activitate;
activele redundante;
achitarea datoriilor i ncasarea creanelor;
politica de dividend, etc.
2.3.
Principiul permanenei metodelor
Este legat de principiul anterior i presupune ca metodele de evaluare i amortizare s

fie aplicate consecvent de la un exerciiu la altul. Dac, prin excepie i n mod justificat, se
impune schimbarea uneia sau mai multor metode contabile n timpul unui exerciiu
economico-financiar sau de la un exerciiu economico-financiar la altul, aceast mprejurare
va fi menionat n anexele la bilan sau n raportarea denumit Politici contabile , dup
caz4, cu indicarea i explicarea mprejurrii care a impus schimbarea metodei (metodelor)
4
n funcie de mrimea entitii i sistemul de raportare adoptat de aceasta.
contabile respective i cu indicarea influenei pe care a produs-o aceast schimbare asupra

principalilor indicatori din raportrile financiare (poziie financiar, capitaluri, rezultat, etc.)
2.4.
Principiul independenei exerciiului
Este un principiu foarte complex, nglobnd cel puin patru aspecte principale:
a. nregistrarea n gestiunea unui exerciiu economico-financiar numai a veniturilor i
cheltuielilor aferente acelui exerciiu (independena exerciiului);
b. cuprinderea n gestiunea entitii a tuturor veniturilor i cheltuielilor corespunztoare
exerciiului financiar pentru care se face raportarea, fr a se ine seama de data
ncasrii sumelor sau a efecturii plilor (contabilitatea de angajamente);
c. recunoaterea (constatarea) veniturilor conform cruia un venit sau un profit trebuie
constatat numai n momentul n care ntreprinderea realizeaz o operaie cu un ter, un schimb
de bunuri sau de servicii (The Realisation Principle);
d. conectarea veniturilor cu cheltuielile efectuate pentru realizarea lor, urmare fireasc a celui de
mai sus, conform cruia, dup constatarea veniturilor, se nregistreaz cheltuielile aferente
(conectabile, asociabile) acestora (The Matching Principle/Concept/Convention), n vederea
deducerii cheltuielilor din venituri, a efecturii tuturor regularizrilor i a determinrii
rezultatului net.
2.5.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii
Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie

evaluate separat, avnd n vedere specificul fiecrui component patrimonial, care atrage dup
sine o metod specific de evaluare i nu o metod unic, valabil pentru toate componentele
patrimoniului. Acest principiu reprezint abandonarea practicii evalurilor administrative,
nedifereniate, prin metod unic, impus printr-un act normativ (specifice economiilor
centralizate) i adoptarea metodelor economice de evaluare, care s in seama att de
caracteristicile elementului patrimonial supus evalurii, ct i de utilitatea sa sau de condiiile
pieei sale.
2.6.
Principiul intangibilitii bilanului de deschidere
Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu

bilanul de nchidere al exerciiului financiar precedent, din care provine n mod logic, urmare
continuumului fluxului activitii economice i informaiilor financiar - contabile. Orice
modificare operat n bilanul de deschidere reprezint o intervenie ilegal i neavenit
inclusiv n bilanul de nchidere, ntre cele dou bilanuri fiind o legtur organic, de
identitate, cauzalitate i succesiune cronologic.
2.7.
Principiul necompensrii
Orice compensare ntre elementele de activ i de datorii sau ntre elementele de

venituri i cheltuieli este interzis. Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitii
fa de acelai agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dup
nregistrarea n contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral.
Sunt de asemenea permise, n condiiile legii, dup o temeinic analiz i cu apobarea
conducerii ntreprinderii, compensarea ntre plusurile i minusurile n gestiune detectate cu
ocazia inventarierii, cu condiia ca acestea s fie echivalente i:
n cadrul aceleiai gestiuni, sortimentele respective s fie confundabile, avnd

caracteristici similare;
ntre dou gestiuni, acestea s fie legate logic i succesiv n cadrul fluxului de producie
(de exemplu, secie de producie spaiu de depozitare sau depozit magazin, etc.).
2.8.
Principiul prevalenei economicului asupra juridicului (Substance over

Form)
Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se
face innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate, i nu numai
de forma juridic a acestora. Astfel, pot fi nregistrate n activul bilanier al entitii
imobilizrile productive luate n chirie, locaie de gestiune, leasing sau concesiune, dup caz,
pe baz de contract, pentru o perioad de minimum trei ani.
2.9.
Principiul pragului de semnificaie
Se mai numete i principiul importanei relative. Este de origine anglo-saxon

(Materiality) i de aceea se adapteaz mai greu contextului economic i social-cultural din
rile Europei continentale, unde birocraia impune ca detaliile nesemnificative s capete
aceeai importan ca i lucrurile cu adevrat importante, care pot influena luarea deciziilor.
Alturi de principiul prevalenei (primordialitii) realitii economice asupra aparenei
juridice, principiul importanei relative constituie fundamentul conceptului de imagine clar,
sincer, fidel i complet n sens britanic (A True and Fair View) pe care trebuie s-o confere
situaiile financiare utilizatorilor de informaii contabile asupra patrimoniului, poziiei
financiare i rezultatului ntreprinderii.
Esena acestui principiu o constituie prezentarea n (neomiterea din) situaiile
financiare a tuturor informaiilor care, prin importana (semnificaia) lor, pot s afecteze
judecile i deciziile utilizatorilor externi ai informaiilor respective.
De aceea, elementele de bilan i de cont de profit i pierdere care sunt precedate de
cifre arabe (n raportrile financiare, conform formatului instituit de OMFP nr. 1802/2014),
pot fi combinate dac :
a.
reprezint o sum nesemnificativ, n raport cu limitele valorice
stabilite de conducerea entitii, i nu afecteaz imaginea fidel a activelor, datoriilor,
poziiei financiare, profitului sau pierderii entitii;
b.
o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia
ca elementele astfel combinate s fie prezentate separat n notele explicative;
c.
entitatea ndeplinete condiiile stabilite de lege; n prezent, OMFP
1802/2014 prevede c principiul pragului de semnificaie poate fi aplicat doar de
entitile care depesc limitele a dou dintre cele trei criterii de marime.
Capitolul 3. Principiile recunoscute implicit n contabilitatea romneasc
3.1.
Principiile nregistrrii i inerii contabilitii
Conform acestor principii, nregistrarea primar n scris a tuturor operaiunilor

economico-financiare atunci cnd acestea au loc, precum i inerea contabilitii (a registrelor
contabile) sunt obligatorii. Indiferent dac sunt tipizate sau netipizate, cu regim special sau
fr regim special, comune pe economie sau cu circuit intern ntr-o ntreprindere,
documentele pe care se nregistreaz pentru prima dat o operaiune economico-financiar
capt caracterul de document justificativ i constituie singura baz profesional i legal i
dovad material a nregistrrii n conturi a operaiunii respective, mergnd pn la
documentele de sintez i raportare financiar-contabil i fiscal a operaiunii respective.
nregistrrile contabile se fac n scris cronologic, n registrul jurnal (n ordinea
temporal a petrecerii evenimentului respectiv, adic operaiunea economico-financiar) i
sistematic, n registrul Cartea Mare sau Maestru ah, n funcie de metoda de nregistrare
folosit (n conturile specializate, corespunztoare tipului de operaiune). Registrele contabile
au caracter de prob n justiie i se arhiveaz pentru cel puin 10 ani.
3.2.
Principiile partidei duble
Este unul dintre cele dou principii fundamentale ale metodei contabilitii financiare
n partid dubl i i confer acesteia diferena specific fa de contabilitatea n partid
simpl. Dei are o istorie ndelungat,5 milenar, acest principiu a fost conceptualizat i
sistematizat de clugrul franciscan Luca Paciolo (1445 1514), matematician i prieten al lui
Leonardo da Vinci, n lucrarea Tractatus de computis et scripturis (tratat de contabilitate
n partid dubl), volumul doi al lucrrii sale enciclopedice Summa de arithmetica,
geometria, proportioni et proportionalita, aprut la Veneia n anul 1494.
3.3.
Principiile cuantificrii (msurrii i evalurii)
Contabilitatea financiar n partid dubl se bazeaz pe postulatul conform cruia

moneda este numitorul comun al oricrei activiti economice, furniznd astfel o baz
adecvat (stabil, unitar, transparent i credibil) pentru analiza i msurarea n
contabilitate. Acest principiu se bazeaz de asemenea pe caracteristicile unitii monetare:
Universalitate;
Relevan;
Simplitate;
Disponibilitate;
Inteligibilitate;
Utilitate.
Postulatul unitii monetare impune ca existenele i fluxurile identificate i
cuantificate de contabilitate s fie exprimate n etalon monetar, i numai n secundar n uniti
fizice sau convenionale, n special pentru verificarea ndeplinirii cerinei de conservare a
substanei patrimoniului. Se presupune c unitatea monetar este stabil n timp, deci c ea i
conserv valoarea.
Ion Ionacu, 2003, p. 20 21.
Astfel, contabilitatea are n obiectul su de cercetare (indiferent dac accentul

cercetrii se pune pe patrimoniu sau pe poziia i fluxurile financiare), doar a acelor elemente,
operaiuni i tranzacii exprimate n etalonul monetar.
3.4.
Principiile observrii
Observarea este unul din procedeele metodei contabile, care dei este folosit de toate
tiinele,6 are pentru contabilitate o importan fundamental i reprezint o condiie sine-cvanon pentru respectarea tuturor celorlalte principii contabile, precum i a cerinei ca
nregistrrile i raportrile contabile s ofere o imagine clar, sincer i fidel asupra
patrimoniului, rezultatelor i poziiei financiare: nici o operaiune economico-financiar nu se
nregistreaz de ctre un operator pentru prima oar (pe un document primar justificativ)
dect dac i n msura n care respectivul operator a observat, a luat la cunotin n mod
nemijlocit i indubitabil cu simurile sale (i n special cu vzul) c respectiva operaiune a
avut ntr-adevr loc, aa cum a consemnat-o. Importana respectrii acestei condiii este
major: toi cei care avizeaz, aprob sau nregistreaz datele din acel document, se bazeaz
pe acuitatea spiritului de observaie i pe corectitudinea primului operator, n funcie de
aceasta judecndu-se i angajndu-se rspunderea celor implicai.
3.5.
Principiile responsabilitii
Principiul justificrii faptelor (verificabilitatea): acest principiu a operat n mod

explicit i practic n sistemul contabil romnesc dinainte de 1989, el fiind chiar supralicitat
prin prioritatea acordat funciei contabilitii de instrument de verificare, control ( controlul
prin leu ) i prob judiciar. Este opusul principiului pragului de semnificaie (importanei
relative), fiind de provenien francez.
Aplicarea principiului justificrii faptelor are n vedere dou caracteristici ale ale
informaiei contabile, respectiv: verificabilitatea i obiectivitatea (fiabilitatea) acesteia. O dat
respectate cele dou caracteristici, se poate asigura o baz comun pentru concordana
concluziilor desprinse de doi sau mai muli specialiti care au operat, n mod separat, asupra
aceleiai baze documentare. Din acest principiu decurge necesitatea consemnrii fiecrei
operaiuni n scris, ntocmai i atunci cnd ea se produce, precum i deinerea, pstrarea,
clasificarea i arhivarea n bune condiiuni a documentelor contabile justificative, primare, de
sintez i de raportare.
Capitolul 4. Alte abordri privind principiile contabile

4.1. Principiile Contabile General Acceptate (US GAAP)
1. Principiul dualitii (al partidei duble): n contabilitatea noastr, este unul din
principiile fundamentale ale metodei contabile7. El este materializat n procedeul
6
Metoda contabilitii are trei tipuri de procedee prin care i studiaz obiectul: generale, folosite de toate
tiinele (observarea, analiza, sinteza, comparaia, clasificarea, raionamentul logic, experimentul, etc.), comune
i altor tiine economice (documentaia, inventarierea, evaluarea i calculaia) i specifice numai metodei sale
(contul, balana de verificare a soldurilor conturilor i bilanul).
7
Alturi de principiul dublei reprezentri, al dedublrii fiecrui element patrimonial, n acelai timp, n activ
i n pasiv, avnd drept materializare bilanul; a se vedea, n acest sens, de exemplu: Octavian Bojian, 2003;
10
metodei contabilitii denumit cont i reprezint8 nregistrarea fiecrei operaiuni

economico-financiare n mod concomitent (simultan) i cu aceeai sum n dou
conturi diferite, denumite conturi corespondente, i anume n debitul unuia i n
creditul celuilat , fiind consecina principiului dublei reprezentri, materializat n
bilan. Verificarea respectrii acestui principiu se face prin intermediul balanei de
verificare a soldurilor conturilor. Partida dubl poate avea dou semnificaii :
a. acelai fapt economic va comporta o dubl nregistrare, n dou conturi corespondente,
dup cum am artat mai sus;
b. se iau n considerare dou ansambluri: unul de natur juridic, patrimonial (bilanul)
i altul de natur economic, o expresie a gestiunii (contul de profit i pierdere).
Existena celor dou ansambluri permite un dublu calcul i o dubl verificare a rezultatului
exerciiului: un rezultat explicat cu ajutorul bilanului (avnd n vedere funciile sale de
generalizare, informare i analiz) i acelai rezultat explicat cu ajutorul contului de profit
i pierdere.
2. Principiul nregistrrii cronologice i sistematice (al nregistrrii operaiunilor n
momentul constatrii lor)
3. Principiul costului istoric: cunoscut i sub apelativul de principiul costului de
origine, principiul costului istoric const n a conserva, la nivelul structurilor
bilaniere, valorile de intrare care sunt valori istorice. Aceste valori sunt corectate,
dac este cazul, cu suma amortizrilor sau provizioanelor pentru depreciere. Bazat pe
ipoteza unitii monetare stabile, principiul costurilor istorice const n respectarea
valorii nominale a monedei fr a se ine cont de variaiile puterii sale de cumprare.
Dei chiar Cadrul contabil general IASB prevede mai multe baze de evaluare (costul
istoric, costul curent, valoarea realizabil/de decontare i valoarea actualizat) i n
ciuda polemicilor intense pe tema adoptrii unei alte baze de evaluare, apreciem c
etalonul costului istoric are un mare avantaj fa de toate celelalte baze de evaluare:
fiabilitatea sa, simplitatea de calcul i eviden, faptul c el este definit i verificabil i
ca atare incontestabil.
4. Principiul continuitii activitii
5. Principiul independenei exerciiului
6. Principiul realizrii veniturilor
7. Principiul conectrii cheltuielilor cu veniturile
4.3. Aplicarea principiilor contabilitii financiare n contabilitatea de gestiune

Dup cum se tie, ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune 9 exist asemnri
i deosebiri. Deosebirile sunt foarte numeroase, dar n ceea ce privete tema de fa ne
tefan Grigorescu, 2004; Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva, Horia Neamu, 1995, etc.
8
Octavian Bojian, 2003, p. 42.
11
intereseaz mai mult asemnrile, care sunt foarte profunde. Nu ntmpltor, n alte sisteme
contabile, informaiile celor dou tipuri de contabilitate formeaz un singur circuit funcional,
integrat (monismul contabil n SUA sau sisteme contabile de compromis ntre monismul i
dualismul contabil).
Asemnrile dintre cele dou ramuri ale contabilitii se refer la faptul c:
a. au caracter obligatoriu, prin lege10;
b. utilizeaz aceleai date, din aceleai documente i din aceleai perioade de timp;11
c. au ca obiect comun de cercetare patrimoniul, iar ca obiective principale, gestionarea
lui eficient i maximizarea profitului;
d. utilizeaz conturi din acelai Plan de Conturi General (PCG);
e. (la alegerea managementului entitii, n funcie de nevoile sale de informaii i de
condiiile specifice ale entitii) contabilitatea de gestiune se poate organiza n una din
urmtoarele trei variante:
- prin dezvoltarea n analitic a conturilor din contabilitatea financiar (clasele I VIII
din PCG) ;
- prin folosirea unor conturi specifice (clasa a IX-a de conturi din PCG);
- cu ajutorul evidenei tehnico operative proprii.
f. informaia contabil trebuie s aib aceleai caracteristici calitative12, pentru a fi util:
- inteligibilitate (claritate);
- relevan (pertinen), cu rol i capacitate de confirmare i de previziune:
alegerea judicioas a pragului de semnificaie optim pentru informaia
contabil, discernerea ntre ceea ce este cu adevrat important i ceea ce nu
este important, oportunitatea i raportul subunitar cost-beneficiu au un rol
important n a-i asigura acesteia relevana;
- credibilitate: este conferit de influena conjugat a caracteristicilor de
reprezentare fidel, respectarea principiului prevalenei economicului asupra
juridicului, neutralitate, pruden i integralitate (prezentare complet a
realitii economice), de echilibrul optim ntre caracteristicile calitative;
- comparabilitate: este dat de consecvena n msurarea i prezentarea
efectului financiar al acelorai tranzacii i evenimente n cadrul unei
ntreprinderi i de-a lungul timpului pentru acea ntreprindere, precum i
pentru diferite ntreprinderi.
g. n mod explicit sau implicit, schimbnd ceea ce este de schimbat, sunt ghidate de
aceleai principii contabile13.
Astfel, n mod explicit, reglementrile legale prevd urmtoarele principii generale ale
contabilitii de gestiune :
1. Principiul separrii cheltuielilor care privesc obinerea bunurilor, lucrrilor,
serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziia, producia sau

prelucrarea, etc. acestora;
2. Principiul delimitrii cheltuielilor n timp, care poate fi rescris ca principiul
independenei exerciiilor din contabilitatea financiar;
9
Sinonime cvasi-echivalente: contabilitatea costurilor, contabilitate analitic, contabilitate managerial,

controlling.
10
Legea contabilitii nr. 82/1991, modificat, completat i republicat n 2005;
11
La fel ca i Analiza economico financiar i Gestiunea financiar, dup cum se va arta n Anexa nr. 2.
12
Cadrul contabil general IASB cap. 24 46 i Paul Diaconu, 2002, p. 20.
13
OMFP nr. 1.826/2003.
12
3. Principiul delimitrii cheltuielilor n spaiu;

4. Principiul delimitrii cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv;
5. Delimitarea cheltuielilor privind producia finit de cheltuielile aferente
produciei n curs de execuie.

n vederea realizrii n practic a acestor principii, n acelai act normativ (OMFP 1.826/2003)
se recomand folosirea unor procedee raionale, aplicate cu consecven, ceea ce se poate
asimila integral principiului permanenei metodelor din contabilitatea financiar.
De asemenea, apreciem c se pot aplica i alte principii ale contabilitii financiare, cum ar fi:
principiul prudenei, principiul continuitii activitii, principiul necompensrii, principiul
costului
istoric,
principiile
nregistrrii
i
inerii
contabilitii,
principiile
cuantificrii (msurrii i evalurii), principiile observrii, principiile responsabilitii, etc.
Capitolul 5. Studii de caz

5.1. Principii prevzute de OMFP 1802/2014
Principiul independenei exerciiilor si principiul prudenei
Cazul 1. Se contracteaz un credit pe termen lung n sum de 10.000 RON, pentru o perioad de
4 ani, cu o dobnd de 10% pe an, aplicabil la soldul creditului. Pentru simplificare, se consider c anul
de creditare coincide cu exerciiul economico financiar, plata dobnzii se face la sfritul fiecrui an de
creditare, iar rambursarea creditului se face ntr-o singur tran, la sfritul perioadei de creditare.
1. Primirea creditului, calculul dobnzii n exerciiul N (n care se primete creditul) i plata
dobnzii:
5121 Conturi la bnci n lei
1621 Credite bancare pe termen lung
1682 Dobnzi aferente creditelor bancare

pe termen lung
666 Cheltuieli privind dobnzile

471 Cheltuieli nregistrate n avans
10.000
4.000
1.000
3.000
1682 Dobnzi aferente creditelor bancare

pe termen lung
1.000
nregistrarea plii dobnzii (1682 = 5121 1.000 RON) se face la sfritul fiecruia din cei patru ani de
creditare.
Se observ ca s-a produs o separare ntre cheltuielile cu dobnzile aferente exerciiului curent (N),
reprezentate prin contul 666, i cheltuielile cu dobnzile aferente celorlalte trei exerciii (N+1, N+2 i N+3),
nregistrate n contul 471. Astfel, numai cheltuielile curente se vor nchide prin contul 121 Profit i pierdere,
contribuind la calculul rezultatului exerciiului curent (N):
121 Profit i pierdere
1.000
2. Transformarea cheltuielilor nregistrate n avans n cheltuieli curente privind dobda, nregistrarea

cheltuielilor cu dobnda (curent) i nchiderea contului 666, n fiecare din exerciiile N+1, N+2 i N+3:
13
1.000
121 Profit i pierdere
1.000
3. Rambursarea integral a creditului la sfritul perioadei de creditare:

1621 Credite bancare pe termen lung
10.000
Cazul 2. Se constituie un provizion pentru litigii (contul 151.1), cu respectarea tuturor condiiilor legale i
profesionale de recunoatere, respectiv:
-
Entitatea are o obligaie curent legal sau implicit generat de un eveniment anterior (n situaia noastr,
un contract legal ncheiat, care a dus la acest litigiu, indiferent dac litigiul se refer la ncheierea,
executarea, modificarea, ncetarea sau interpretarea contractului).
Este probabil (exist mai multe anse de a se realiza dect de a nu se realiza) ca o ieire de resurse care s
afecteze beneficiile economice s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv. Dac ansele sunt
reduse (sub 50%), nu se va constitui provizion, dar n anexele la bilan se va descrie mprejurarea
respectiv (litigiul) i motivul pentru care ea nu a fost provizionat.
Poate fi realizat o estimare (evaluare) credibil a valorii obligaiei.
De fapt, utilizarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli constituie aplicarea a dou principii
contabile (al prudenei i al independenei exerciiilor) i a regulii care impune informaiei contabile (i implicit
raportrilor financiare) s ofere o imagine clar, sincer, fidel i complet asupra patrimoniului entitii (A True
and Fair View), dup cum se va vedea n exemplul urmtor.
n acest caz, entitatea a fost acionat n justiie de ctre furnizorul su, solicitndu-i-se s plteasc
suma de 100.000 RON. Probabilitatea de a pierde acest proces i de a plti suma este de 80%. Dac se pierde
procesul, suma care trebuie suportat este de 150.000 RON, deoarece ea include i onorarii avocai, onorarii
experi, onorarii notari, taxe judiciare i fiscale, daune interese sau majorri, penaliti, etc., dup caz.
1. Constituirea provizionului (la un grad de certitudine de 80%):
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
1511 Provizioane pentru litigii
120.000
Astfel se face aplicarea principiului prudenei: se majoreaz cheltuielile n avans de ndat ce s-a luat la
cunotin despre probabilitatea ntmplrii unui eveniment negativ ce va genera o ieire de resurse.
2. Dac nu s-a pierdut procesul pn la sfritul exerciiului N, provizionul se anuleaz la 31.12.N prin
trecerea lui pe venituri:
7812 Venituri din provizioane
120.000
Trecerea pe venituri poate fi i parial, cu suma nepltit nc (n situaia n care totui o parte din sum
a fost pltit), restul sumei rmnnd pe cheltuieli. n acest mod, se face aplicarea principiului independenei
exerciiului i a regulii de a oferi o imagine clar, sincer, fidel i complet asupra patrimoniului, n sensul c
gestiunea exerciiului N nu va fi grevat de nite cheltuieli inexistente i care n consecin nu pot fi atribuite
acestui exerciiu.
3. Totui, deoarece riscul pierderii procesului subzist i n exerciiul N+1, n mod prudent provizionul se
reia la 1.01. N+1:
14
120.000
4. Dac, prin reevaluarea provizionului sau modificarea situaiei operative, se impune actualizarea valorii
acestuia, se fac nregistrrile corespunztoare (6812 = 1511 pentru cretere i 1511 = 7812 pentru scderea
valorii provizionului, cu sumele respective).
5. n situaia n care se estimeaz c o parte sau toate cheltuielile necesare stingerii unui provizion vor fi
rambursate de ctre o ter parte, rambursarea trebuie recunoscut numai n momentul n care este sigur
c rambursarea va fi primit dac firma i onoreaz obligaia (principiul prudenei). Rambursarea
trebuie considerat un activ separat. Suma recunoscut pentru rambursare nu trebuie s depeasc
valoarea provizionului. Din punct de vedere contabil, firma va nregistra un provizion pentru ntreaga valoare a
datoriei:
120.000
n momentul n care ntreprinderea este sigur c rambursarea va fi primit, se va recunoate un activ:

7XXX Venituri din rambursarea provizionului
120.000
i concomitent provizionul constituit este anulat parial sau total, dup caz:
7812 Venituri din provizioane
120.000
principiul necompensrii
Caz 1: O societate de comer exterior (SCE) efectueaz exportul n nume propriu n clauza FOB
al unei instalaii complexe, cu plata la vedere, n valoare de 10.000 USD, pentru care ncaseaz de la
partenerul (beneficiarul) extern un avans de 2.000 USD, pe care la rndul su l transfer furnizorului
intern, productor al instalaiei exportate. Urmeaz apoi facturarea, livrarea (direct de la furnizor),
ncasarea i regularizarea obligaiilor:
1. La data de 1.03.N, SCE ncaseaz avansul de 2.000 USD, la cursul de 1 USD = 3 RON:
5124 Conturi la bnci n valut
419 Clieni-creditori
6.000
2. n aceeai zi, SCE efectueaz schimbul valutar la cursul de schimb al bncii comerciale (1 USD = 3,20
RON) i vireaz suma n contul furnizorului intern:
581 Viramente interne
6.000
%
581 Viramente interne
765 Venituri din diferene de curs valutar
6.400
6.000
400
409 Furnizori-debitori
6.400
3. La data de 1.06.N, furnizorul (intern) pentru export livreaz instalaia, ntocmete factura ctre
exportator (SCE) la valoarea integral (20.000 RON plus TVA 19%), independent de avansul primit:
15
%
357 Mrfuri aflate la teri
4426 TVA deductibil
401 Furnizori
23.800
20.000
3.800
4. Tot independent de avansul primit de la beneficiarul extern, la livrarea instalaiei, SCE ntocmete
factura pentru ntreaga sum de 10.000 USD cu TVA 0% (realisation principle), o trimite beneficiarului
extern i concomitent scade contravaloarea instalaiei exportate din gestiunea sa (matching concept), 1 USD =
3,30 RON:
411 Clieni
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
33.000
607 Cheltuieli privind mrfurile
357 Mrfuri aflate la teri
20.000
Se nregistreaz astfel o marj brut de 13.000 RON.

5. Pe data de 10.06.N, se produce plata diferenei (regularizarea) att de beneficiarul intern ctre SCE, n
sum de 8.000 USD (1 USD = 3,50 RON), ct i de SCE ctre furnizorul intern pentru export:
411 Clieni
6.600
%
411 Clieni
765 Venituri din diferene de curs valutar
28.000
26.400
1.600
Se observ c am fcut decontarea cu clientul extern n dou trepte: regularizarea avansului primit i
apoi ncasarea diferenei rmase.
Deoarece am ncasat cei 2.000 USD la 3,00 RON/USD, dar i-am socotit n contul clientului cnd 1 USD
= 3,30 RON, i pentru nchiderea contului 419, avem urmtoarea nregistrare:
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
600
Facem acum i regularizarea final cu furnizorul intern:

401 Furnizori
%
409 Furnizori-debitori
23.800
6.400
17.400
Urmeaz ca la terminarea perioadei de gestiune s se fac regularizarea TVA i nchiderea conturilor de

venituri i cheltuieli prin contul de profit i pierdere.
Se observ c, dei SCE a primit avans de la clientul extern, i factureaz acestuia ntreaga sum,
din cel puin trei considerente:
1. pentru a face aplicarea principiului necompensrii (avansul primit este un aspect, ntreaga
crean facturat este un alt aspect);
2. pentru a justifica plata ntregii sume de ctre clientul extern, n contabilitatea acestuia;
3. pentru a produce i emite un document legal obligatoriu de nsoire a mrfii n comerul
internaional (factura extern).
n mod simetric, pentru identitate de raiune i din aceleai considerente, furnizorul intern emite
factura pentru suma integral, dei anterior primise un avans.
O alt exemplificare a principiului necompensrii este nscrierea separat a cheltuielilor i a veniturilor

n conturile lor corespunztoare, chiar dac se refer la operaiuni concomitente legate de o tranzacie
efectuat cu acelai partener (diferene de curs valutar, pli i ncasri, obligaii reciproce, etc.) urmnd
ca regularizarea sau compensarea final a acestor venituri i cheltuieli s se efectueze la sfritul
16
perioadei contractuale, iar la terminarea perioadei de gestiune, s aib loc nchiderea conturilor de
venituri i cheltuieli prin contul 121 Profit i pierdere n contabilitile ambilor parteneri.
Cazul 2: O SCE efectueaz operaiuni de export n comision cu plata la vedere pentru un client
intern. Acesta este, n acelai timp, client intern (411.1) pentru serviciile de comisionar al SCE, clientcreditor (419) pentru sumele avansate ctre SCE pentru efectuarea exportului i furnizor pentru export
(401.1), dar compensarea ntre drepturile i obligaiile reciproce ale lui 411.1, 419 i 401.1 ntre ei, pe de o
parte, precum i ntre 411.1, 419 i 401.1 i SCE, pe de alt parte, nu se produce automat, ci la finalul
tranzaciei. n acest caz mai pot interveni 401.2 (furnizorul de servicii de transport, asigurare, etc.) i
411.2 (al doilea client, cel extern, beneficiarul exportului). Valoarea FOB net a exportului este de 10.000
USD, a transportului i asigurrii 2.000 USD (total valoare CIF sau CFR = 12.000 USD) 14, iar comisionul
SCE este de 5% din valoarea FOB net. De precizat c fiind vorba de o operaiune n comision, nu se
opereaz pe conturile de stocuri (371, 357 - metoda inventarului permanent), de cheltuieli privind
mrfurile (607 - metoda inventarului permanent sau intermitent) sau de venituri privind mrfurile (707,
708) din contabilitatea SCE. Plata productorilor i prestatorilor pentru export se face n valut. Pentru
simplificare considerm c toate operaiunile se fac la acelai curs valutar (1 USD = 3 RON), iar
nregistrrile sunt urmtoarele:
1. Furnizorul pentru export d un avans SCE pentru efectuarea formalitilor de export, n sum de 3.000
RON:
3.000
2. SCE i constituie i i achit obligaiile fa de organele vamale (comisionul vamal la export) pentru a
putea derula operaiunea:
471.X Cheltuieli nregistrate n avans
447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate
447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate
3.000
3.000
3. SCE face factura ctre beneficiarul (clientul) extern pentru c/v mrfii n clauza CIF sau CFR:
411.2 Clieni externi
%
401.1 Furnizori produs pentru export
401.2 Prestatori servicii pentru export
36.000
30.000
6.000
4. SCE face factura ctre beneficiarul (clientul) intern al serviciilor sale pentru comision, TVA 0%, i
justific (regularizeaz) cu documente avansul prin cheltuielile cu comisionul vamal, colectate n contul
acestuia (471.X):
411.1 Clieni interni
=
=
704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate
471.X Cheltuieli nregistrate n avans (Analitic: Clieni interni)
1.500
3.000
5. SCE ncaseaz suma facturat clientului extern:

411.2 Clieni externi
36.000
6. SCE achit prestatorilor c/v serviciilor lor pentru export:

401.2 Furnizori (Prestatori servicii pentru export)
14
6.000
CIF (Cost, Insurance, Freight) sau CFR (Cost & Freight), n conformitate cu prevederile Regulilor oficiale ale
Camerei Internaionale de Comer de la Paris pentru interpretarea condiiilor comerciale INCOTERMS 2000,
Editura Camerei de Comer i Industrie a Romniei i a Municipiului Bucureti, Bucureti, 2000.
17
7. Acum se face regularizarea final ntre 411.1, 401.1 i SCE:

401.1 Furnizori (pentru export)
%
411.1 Clieni interni
30.000
1.500
28.500
principiul prevalenei economicului asupra juridicului.
Din aceast categorie de operaiuni fac parte cele reglementate de contractele de

concesiune, nchiriere, locaie de gestiune i leasing (imobiliar sau pentru utilaje i mijloace
de transport, financiar sau operaional) ncheiate pentru cel puin 3 ani. Referitor la leasing,
dincolo de toate detaliile i implicaiile contabile, juridice i fiscale ale acestuia, vom pune n
eviden esena principiului contabil al prevalenei economicului asupra juridicului
(Substance over Form), respectiv nregistrarea utilajului n activul societii beneficiare, dei
nu poate fi proprietar legal, conform contractului, dect dup achitarea sa integral (pe
exemplul achiziionrii unui utilaj prin metoda leasingului financiar).
Operaiuni n contabilitatea locatarului (leasee, utilizator):
1. Primirea utilajului, conform facturii n sum de 10.000 RON:
2131 Echipamente tehnologice
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
10.000
2. Concomitent se nregistreaz dobnda aferent de achitat, 1.000 RON:

1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi

i datorii asimilate
18
1.000
Concluzii i propuneri
Am ncercat n aceast lucrare abordarea ct mai larg i mai adnc cu putin a
problematicii principiilor contabilitii financiare i am artat diferenele de abordare ntre
diferite coli i curente consacrate de gndire, normare, metodologie i practic n domeniul
fascinant al contabilitii.
Reglementarea contabilitii financiare la nivel internaional global este un semn al epocii
post moderniste pe care o parcurgem, mergnd n acelai sens cu mondializarea politic,
globalizarea economic, cu reglementarea unitar a pieelor financiare, a normelor de calitate,
de protecia mediului, a reglementrilor legale, a regulilor comerciale i formalitilor vamale,
etc. Omenirea a devenit un sat global n care oameni care nu se cunosc i care nu se vor
ntlni (probabil) niciodat, colaboreaz strns, zilnic, prin intermediul e-commerce, efinance, e-banking, mass-media, telecomunicaiilor, internetului, limbii engleze i... printre
multe altele, al raportrilor contabile armonizate! n acest proces de comunicare bi- i multilateral n domeniul contabil, principiilor contabile le revine un rol crucial, reprezentnd un
element de predictibilitate, de echilibru ntre diferitele coli contabile, domenii, perioade, zone
sau firme.
Indiferent ns care sunt aceste principii, i indiferent dac sunt numite axiome, postulate,
principii sau reguli de baz, rolul lor este unul central, fundamental n cadrul dispozitivului
contabil luat ca un ntreg: ele ghideaz activitatea curent i de perspectiv, dau un caracter
de stabilitate i de echilibru, coeren, comparabilitate i consisten demersurilor normative i
practice n domeniul contabilitii cu condiia ca abordarea i aplicarea principiilor contabile
s fie fcut n egal msur cu discernmnt, bun-credin, obiectivitate i flexibilitate.
Doar n aparen exist o contradicie n cele afirmate mai sus: prsind mentalitatea
maniheist, uor vom putea face mai apoi loc n mintea noastr acestor principii contrare
(stabilitate flexibilitate) care formeaz de fapt o unitate dialectic, gndindu-ne la
19
memorabilele cuvinte pe care cu ndreptire le spunea marele Bruce Lee i care parc n
materia noastr se potrivesc acum mai bine ca oriunde altundeva: Fii ferm n respectarea
principiilor, dar flexibil n aplicarea lor! Dup cum am mai artat, este nevoie de o
concepie stategic atotcuprinztoare, de o abordare global la nivel mondial, dar i de
particularizri necesare pe zone, domenii i perioade precis determinate, cu caracter justificat
de excepie.
Cci ce altceva ncearc s fac IASB prin tratamentele contabile alternative la cele de baz,
sau Uniunea European prin acordarea unor derogri n funcie de circumstanele specifice
perioadelor, domeniilor, firmelor sau economiilor naionale ale rilor membre?
Viitorul aparine principiilor contabile i valorilor perene pe care acestea le reprezint. Numai
astfel se poate asigura o repartizare echitabil a bogiei planetare, o competiie corect ntre
firme, o interpretare unitar a informaiei contabile. Numai aa se poate uura procesul
inexorabil al globalizrii i nfrnge procesul natural al entropiei, numai aa se poate instaura
ordinea n jungla i haosul economic naional i internaional datorate complexrii activitilor
i relaiilor.
ntr-un plan mai practic, dup documentarea fcut i elaborarea acestei lucrri, vznd
problemele cu care ne-am confruntat n mod nemijlocit, dar cunoscnd i faptul c (n afar de
Dumnezeu) puncte de sprijin fixe i repere imuabile nu putem avea, facem urmtoarele
propuneri de perfecionare a corpului de principii contabile i a mbuntirii elaborrii de
norme decurgnd din aceste principii i a aplicrii acestora, spernd c propunerile noastre
vor avea o aplicabilitate mai larg:
1. uniformizarea sau cel puin armonizarea la nivel internaional a noiunilor de axiome,
postulate, principii sau reguli cu valoare de principiu n domeniul contabilitii
financiare, cel puin la nivelul dispozitivului contabil IASB, care reprezint un element
de referin pentru toi profesionitii contabili i pentru toate firmele, chiar dac l
aplic ntocmai sau nu;
2. armonizarea limbajului contabil internaional n limba englez (limba oficial a
IAS/IFRS i cu att mai mult a UK-GAAP sau US-GAAP), prin elaborarea unor
dicionare oficiale ale IASB i FASB;
3. elaborarea unor norme mai clare, mai transparente din punctul de vedere al prezentrii
principiilor contabile care le guverneaz, prin indicarea explicit a
principiului/principiilor contabile pe care se bazeaz, cu indicarea limitelor, a
circumstanelor i nuanelor de nelegere i aplicare, pentru a nu mai fi necesare
ghiduri ulterioare de interpretare;
4. aplicarea, de ctre profesionitii contabilitii, de o manier mai unitar a principiilor
contabile i normelor, cu argumentarea ct mai riguroas a derogrilor generate de
creativitatea personal.
20
Anexe
Anexa nr. 1
Utilitatea Principiilor contabilitii15 pentru diferite categorii de (studeni) economiti
Prezentm n continuare o list (incomplet) 16 a obiectelor de studiu pentru care materia
principiilor contabile, aprofundat, ar putea constitui un punct de plecare:
Economie general: principiile contabilitii sunt utile pentru nelegerea subiectelor de
microeconomie, cum ar fi costurile activitii economice, analiza (marginal) a
costurilor, analiza profitabilitii, maximizarea profitului i cursurile de schimb ale
monedelor; subiecte de macroeconomie cum ar fi moneda i sistemul bancar,
contabilitatea venitului naional i operaiunile n monede strine.
Finane: aici principiile contabilitii sunt utile pentru nelegerea subiectelor legate de
analiza rapoartelor financiare, analiza fluxurilor de lichiditi, sistemul de bugete al
ntreprinderii, valoarea n timp a banilor, operaiunile bancare i de creditare,
managementul fondului de rulment (inclusiv al mijloacelor bneti, plasamentelor,
creanelor i stocurilor), finanarea pe termen scurt i lung prin intermediul efectelor
comerciale, obligaiunilor, leasingului i al emisiunii de aciuni, al fuziunilor i
achiziiilor de companii.
15
n sensul mai larg de sistem contabil, Bazele contabilitii sau de aprofundare a tematicii lucrrii de fa.
Prelucrare dup Not ctre studeni din Needles Jr., Belverd E.; Anderson, Henry R.; Caldwell, James, C.,
2001.
16
21
Sisteme informaionale: principiile de baz ale contabilitii sunt utile pentru nelegerea
sistemelor electronice i contabile, a documentaiei de sistem, a controlului intern i a
sistemelor de eviden a cumprrilor i salariilor.
Management: principiile contabilitii ajut la nelegerea subiectelor legate de formele
de organizare a agenilor economici, caracteristiciile corporaiilor, cuantificarea
performanelor activitii i utilizarea intern a informaiilor contabile de ctre
manageri.
Marketing: principiile de baz ale contabilitii sunt folositoare pentru nelegerea
subiectelor legate de politicile de preuri, relaiile dintre vnzri i profitabilitate i
planurile de stimulare.
Anexa nr. 2
Bazele analizei economico financiare patrimoniale pe baz de bilan n corelaie cu
principiile contabilitii financiare
O aplicaie multidisciplinar a bazat pe elementele patrimoniale din bilan nu se putea face
mai bine dect combinnd cunotine din domeniul contabilitii i gestiunii financiare cu
formule i interpretri din domeniul analizei diagnostic economico financiare, aceasta din
urm fiind pe drept cuvnt denumit filosofia contabilitii datorit forei, conciziei i
subtilitii sale n interpretarea fenomenelor economico financiare la nivelul firmei i
grupurilor de firme, precum i datorit utilizrii acelorai principii, dup cum se va arta mai
departe.
Analiza diagnostic economico financiar i demonstreaz aceste virtui i n situaia n
care este chemat s analizeze situaia patrimonial a unei societi folosind datele din cea
mai important raportare financiar, Bilanul contabil, dar i din Contul de profit i pierdere,
Situaia fluxurilor de trezorerie, Situaia modificrilor capitalului propriu, etc.
Aceast analiz diagnostic care urmeaz nu se vrea exhaustiv, ci doar exemplificativ.
Obiectivele de baz ale analizei financiar patrimoniale sunt urmtoarele: 17
-
stabilirea patrimoniului net, respectiv a valorii contabile a averii acionarilor;

determinarea sntii financiare, respectiv detectarea unor eventuale situaii de
dezechilibru financiar care ar putea periclita continuitatea expoatrii;
stabilirea gradului de lichiditate i solvabilitate al firmei;
determinarea flexibilitii financiare a acesteia pe baza tabloului fluxurilor de trezorerie;
caracterizarea eficienei utilizrii elementelor patrimoniale;
ntocmirea bugetelor de venituri i cheltuieli i a planurilor de finanare;
evaluarea performanelor firmei.
Pentru atingerea acestor obiective i ilustrarea metodelor folosite, vom utiliza trei tipuri de
bilanuri: bilanul contabil, bilanul patrimonial (financiar) i bilanul funcional.
17
Aurel Ifnescu, Vasile Robu, Anca Maria Hristea, Camelia Vasilescu: 2003, pagina 182.
22
Dac bilanul contabil ne este foarte familiar, el reprezentnd tabloul situaiei patrimoniale a
firmei prin prisma echilibrului elementelor de activ i de pasiv la un anumit moment dat, va
trebui s insistm puin asupra noiunilor de bilan financiar i bilan funcional, precum i
asupra principiilor care stau la baza ntocmirii acestora.
Bilanul patrimonial (financiar) prezint o importan deosebit pentru acionari (care sunt
interesai s cunoasc valoarea averii lor) i creditori (pentru care patrimoniul reprezint o
garanie pentru realizarea drepturilor lor). Acest tip de bilan se obine n urma regruprii
posturilor de activ i de pasiv dup criterii de lichiditate i exigibilitate. Se aplic astfel unele
corecii bilanului contabil, att n zona elementelor de activ, ct i n zona elementelor de
pasiv bilanier:
Corecii referitoare la activul bilanului
a. Activul imobilizat se diminueaz cu valoarea activelor imobilizate fictive sau
non-valori (cheltuieli de constituire, cheltuieli de repartizat asupra exerciiilor
financiare viitoare, primele pentru rambursarea obligaiunilor, debitorii din
capitalul social subscris i nevrsat, etc.), elemente care din punct de vedere al
lichiditii nu au nici o valoare deoarece nu genereaz nici un flux de numerar.
De asemenea, activul imobilizat se majoreaz cu partea activelor circulante cu
termen de lichiditate mai mare de 1 an. De exemplu, dac exist creane
clieni sau furnizori debitori cu scadene de peste un an, acestea vor fi
eliminate de la rubrica respectiv i transferate n grupa Activ imobilizat.
b. Activul circulant se diminueaz cu valoarea activelor circulante avnd termen
de lichiditate mai mare de 1 an i se majoreaz cu valoarea imobilizrilor
financiare cu termen de lichiditate sub un an, etc.
Corecii referitoare la pasivul bilanului
a. Datoriile cu scaden sub 1 an includ obligaiile nefinanciare i financiare (creditele
bancare curente). Acestea se majoreaz cu provizioanele pentru riscuri i cheltuieli cu
termen de exigibilitate sub 1 an, dividendele de plat, veniturile constatate n avans cu
termen de exigibilitate sub 1 an, precum i cu datoria fiscal latent aferent
subveniilor pentru investiii i provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli, precum i
altor elemente de capitaluri proprii.
b. Capitalurile permanente se diminueaz cu valoarea corespondent a activelor fictive
(cheltuielile de constituire, debitorii din capitalul subscris i nevrsat i cheltuielile de
repartizat asupra exerciiilor financiare viitoare se scad din capitalurile proprii, iar
primele privind rambursarea obligaiunilor se scad din mprumuturile i datoriile
asimilate pe termen mediu i lung) i cu dividendele de plat; de asemenea,
capitalurile permanente se majoreaz cu veniturile nregistrate n avans cu termen de
exigibilitate mai mare de 1 an.
n urma coreciilor de mai sus, bilanul patrimonial (financiar) va conine n partea de Activ,
nevoi sau ntrebuinri permanente (elementele cele mai puin lichide, adic imobilizrile
necorporale, corporale i financiare) i nevoi i ntrebuinri temporare (n care se includ
activele circulante care au un grad de lichiditate mult mai mare dect imobilizrile).
Partea de Pasiv va cuprinde surse sau capitaluri permanente (capitaluri proprii, reinvestiri ale
acumulrilor anterioare rezerve, profit nerepartizat, capitaluri din surse publice subvenii,
23
precum i datoriile pe termen mediu i lung cu scaden mai mare de 1 an) i de asemenea
surse temporare (datoriile cu scaden mai mic de 1 an).
Prelucrarea datelor din bilanul contabil va determina urmtoarea structur a datelor din
bilanul financiar:
Nevoi = Activ
Activ imobilizat net (> 1 an):
- Imobilizri necorporale
- Imobilizri corporale
- Imobilizri financiare (> 1 an)
- Creane > 1 an
Surse = Pasiv
Datorii pe termen scurt (< 1 an):
- Financiare (credite bancare curente)
- Nefinanciare
- Subvenii
Provizioane < 1 an
Activ circulant net (< 1 an):

- Stocuri
- Creane (clieni sau furnizori) < 1 an
- Disponibiliti
- Imobilizri financiare < 1 an
Capitaluri permanente:
- Capital social
- Rezerve
- Rezultat nerepartizat
- Provizioane (> 1 an)
- Datorii pe termen mediu i lung (> 1 an)
Conform metodei expuse mai sus, se realizeaz conversia bilanului contabil n bilan
financiar (patrimonial) folosindu-se urmtoarele date din bilanul contabil la 31.12.N (n mii
RON):
Tabelul 1.
BILAN CONTABIL NCHEIAT LA DATA DE 31.12.N:
ACTIV
Imobilizri necorporale
200
PAS I V
Provizioane pentru riscuri i
cheltuieli
Credite bancare***
Furnizori
Subvenii pentru investiii
Alte datorii pe termen scurt
TOTAL DATORII
Capital social
Rezerve
Rezultatul exerciiului****
TOTAL CAPITAL PROPRIU
4.200
Imobilizri corporale
83.050
44.600
Imobilizri financiare*
50
40.220
TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE
83.300
1.360
Stocuri
63.700
29.500
Creane**
70.500
119.880
Alte creane pe termen scurt
1.630
68.500
Titluri de plasament
11.750
34.600
Disponibiliti
650
12.050
TOTAL ACTIVE CIRCULANTE 148.230
115.150
Cheltuieli nregistrate n avans
3.500
CONTURI DE REGULARIZARE
3.500
T O TAL AC T I V
235.030 T O T A L P A S I V
235.030
* din care sub 1 an: 27
** din care peste 1 an: 15.200
*** din care credite bancare curente 14.000
**** din care 8.410 pentru fonduri proprii (contul 106.8) i 3.600 pentru dividende.
Pornind de la aceste date, se fac urmtoarele corecii:
24
Imobilizrile financiare de 50 mii RON se vor diminua cu valoarea imobilizrilor sub

un an (27.000 RON) i se vor majora cu valoarea creanelor care au o lichiditate peste
un an (15.200 mii RON), rezultnd imobilizri financiare de 15.223 mii RON.
Valoarea creanelor de 70.500 mii RON se va diminua cu valoarea creanelor cu
termen de lichiditate peste un an (15.200 mii RON) i se va majora cu valoarea
imobilizrilor financiare cu termen sub un an (27.000 RON), cu valoarea altor creane
pe termen scurt (1.630 mii RON) i cu valoarea cheltuielilor nregistrate n avans
(3.500 mii RON), rezultnd un sold total al creanelor sub un an de 60.457 mii RON.
Datoriile financiare pe termen scurt (surse temporare) se majoreaz cu valoarea
dividendelor datorate (3.600 mii RON).
Datoriile financiare pe termen lung reprezint numai 30.600 mii RON, deoarece din
suma total a creditelor bancare de 44.600 mii RON, creditele bancare curente au o
valoare de 14.000 mii RON.
Capitalul social se va majora cu 8.410 mii RON reprezentnd profit net repartizat
pentru constituirea fondurilor proprii, ajungnd astfel la valoarea de 76.910 mii RON,
inclus n totalul capitalurilor proprii.
Va rezulta astfel urmtorul bilan financiar:
Tabelul 2.
BILAN FINANCIAR LA DATA DE 31.12.N:
ACTIV
Nevoi permanente
Imobilizri necorporale
Imobilizri corporale
Imobilizri financiare
Nevoi temporare
Stocuri
Creane
Disponib. i titluri de plasament
T O TAL AC T I V
98.473
200
83.050
15.223
136.557
63.700
60.457
12.400
235.030
PAS I V
Surse temporare
Datorii furnizori
Dividende datorate
Alte datorii pe termen scurt
Credite curente
Capitaluri permanente
Capitaluri proprii
Proviz. pentru riscuri i chelt.
Datorii pe termen mediu i lung
T O TAL PAS I V
87.320
40.220
3.600
29.500
14.000
147.710
112.910
4.200
30.600
235.030
Bilanul funcional ofer o imagine asupra modului de funcionare a ntreprinderii din punct
de vedere economic, evideniind att utilizrile ct i sursele corespunztoare fiecrui ciclu,
respectiv de investiii, de exploatare i cel de finanare i trezorerie.
Ciclul de investiii cuprinde achiziionarea de active imobilizate. Astfel, imobilizrile
regrupate prin funcia de investiie, constituie nevoi (alocri) stabile sau aciclice, care sunt
finanate n mod necesar din sursele durabile (aciclice), existente n pasivul bilanului. Spre
deosebire de acestea, att activele circulante ct i sursele pentru finanarea lor sunt
considerate ciclice deoarece recuperarea capitalurilor alocate i rennoirea surselor se face
dup ncheierea fiecrui ciclu de exploatare.
Ciclul de exploatare cuprinde fluxurile de aprovizionare, producie i distribuie (vnzri)
att sub form de fluxuri fizice, ct i financiare. Posturile de activ legate direct de operaiile
25
ciclului de exploatare (stocuri, creane - clieni , cheltuielile de exploatare constatate n avans,

etc.) constituie active circulante de exploatare, care n mod firesc trebuie finanate din
datoriile de exploatare (datorii furnizori i asimilate, venituri din exploatare constatate n
avans, etc.). Celelalte posturi de activ i de pasiv care reflect operaiuni diverse sunt
regrupate n categoriile activ circulant n afara exploatrii i datorii n afara exploatrii,
respectiv activul i pasivul de trezorerie.
Ciclul de finanare se refer la ansamblul operaiunilor dintre ntreprindere i proprietarii de
capital (acionarii i creditorii ntreprinderii). Acesta regrupeaz posturile de capitaluri proprii
i datorii financiare, indiferent de scadena lor, iar provizioanele pentru riscuri i cheltuieli
sunt asimilate surselor proprii. Fluxul de finanare permite ntreprinderii s fac fa
decalajului dintre lichiditile de intrare i cele de ieire, provocat de ciclul de exploatare.
Lund n considerare semnificaiile acestor trei cicluri, funcia de investiie este plasat n
partea de stnga sus a bilanului, funcia de finanare poate fi reprezentat n partea din
dreapta jos a bilanului, iar funcia de finanare n partea de stnga jos i dreapta sus.18
Principiile care stau la baza ntocmirii bilanului funcional sunt:19
1. activele sunt luate n calcul la valoarea lor brut, adic valoarea de intrare n
patrimoniu, iar n pasiv se iau n considerare amortizrile colectate (rulajul creditor al
contului 681) i ajustrile provizorii (pentru deprecierile reversibile).
2. imobilizrile nchiriate, deinute n leasing, concesiune sau n locaie de gestiune sunt
integrate n activ i corespunztor n pasiv, la mprumuturi i datorii asimilate
deoarece ele servesc ciclului de exploatare.
3. conceptul de activ fictiv nu mai este relevant i ca atare nici operaional.
4. cheltuielile care privesc exerciiile financiare viitoare se asimileaz activelor
imobilizate.
5. efectele scontate neajunse la scaden, debitorii privind capitalul subscris i nevrsat,
primele privind rambursarea obligaiunilor se trateaz n acelai mod ca la elaborarea
bilanului financiar.
6. amortizarea i provizioanele sunt incluse n pasivul bilanului funcional ca surse
aciclice (care rmn la dispoziia firmei o perioad mai mare de un an).
Se observ extraordinara unitate ntre tiinele economice funcionale (contabilitate financiar,
contabilitate de gestiune, gestiune financiar, analiz economico financiar, etc.), inclusiv
(sau mai ales) la nivelul principiilor care le orienteaz realizarea obiectului, pentru c probabil
c n orice capitol al analizei economico financiare am fi intervenit i l-am fi corelat sau
comparat cu contabilitatea financiar, am fi descoperit aceeai fascinant unitate i coeren.
n continuare vom ilustra aceste aprecieri cu aplicaii practice din domeniul analizei
patrimoniale a ntreprinderii (analiza patrimoniului net i analiza structurii patrimoniale),
folosind datele din bilanurile contabile, financiare i funcionale.
Analiza patrimoniului net
18
n aceast anex, ca de altfel n toat lucrarea de fa, am utilizat structura bilanului contabil aa cum a fost
modificat prin OMFP 1.752/2005.
19
Dei prezentate sub alt form i n alt context, se observ asemnarea pn la identitate n coninut cu
principiile contabilitii financiare: prudena, evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv,
necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, independena exerciiilor, etc.
26
Patrimoniul net sau activul net (contabil) ANC reprezint valoarea averii ntreprinderii
calculat prin metode contabile (bilanul patrimonial).
Se poate calcula n dou moduri, rezultatul fiind acelai (suma capitalurilor proprii):
- ca diferen ntre suma activului i suma datoriilor, ceea ce rezult fiind capitalul
propriu (ANC = A D = CP) sau valoarea ntreprinderii;
- ca sum a elementelor componente ale capitalului propriu.
Creterea valorii ntreprinderii (a patrimoniului ei net) i implicit a valorii fiecrei aciuni, a
profitului net i a profitului net distribuit acionarilor sub form de dividend (toate
componente ale patrimoniului net = capitalul propriu), este obiectivul principal al acionarilor
dar intereseaz n egal msur, dup cum am mai artat, i pe creditori.
Vom analiza mai n adncime patrimoniul net, cu att mai mult cu ct el poate crete prin
surse interne (rentabilitatea ntreprinderii, profitul net) i/sau prin surse externe (aporturi noi
ale acionarilor, subvenii, conversia unor datorii n capital, etc.)
Principalii indicatori de analiz ai patrimoniului net sunt:
1. Fondul de rulment (FR) reprezint partea din capitalul permanent utilizat pentru
finanarea activelor circulante, impus de diferenele dintre sumele de ncasat i
sumele de pltit precum i de decalajul dintre termenul mediu de transformare a
activelor circulante n lichiditi i durata medie n care datoriile pe termen scurt devin
exigibile. Fondul de rulment se poate calcula prin dou categorii de metode:
Conform concepiei patrimoniale
Conform concepiei funcionale
FR = Capital permanent Active imobilizate

Fondul de rulment poate fi descompus n Fond
de rulment propriu (FRP) i Fond de rulment
mprumutat (FRI):
FRP = Capitaluri proprii Active imobilizate
FRI = Datorii pe termen lung
FR = Active circulante Datorii pe termen scurt
Fondul de rulment funcional se mai

numete i Fond de rulment net global
(FRNG):
FRNG = Surse aciclice Active aciclice
FRGN = (Nevoi ciclice + Nevoi de
trezorerie) = (Active circulante de
exploatare + Active circulante din afara
exploatrii + Disponibiliti) (Datorii de
exploatare + Datorii n afara exploatrii +
Credite bancare de trezorerie)
n ambele situaii, un fond de rulment negativ reflect o stare de dezechilibru din unghiul de
vedere al binomului lichiditate exigibilitate i impune angajarea unor credite bancare pe
termen scurt.
2. Nevoia de fond de rulment (NFR) reprezint diferena dintre nevoile temporare i
sursele temporare, respectiv suma necesar finanrii decalajelor care se produc n
timp ntre fluxurile reale i fluxurile de trezorerie determinate n special de activitatea
27
de exploatare. i nevoia de fond de rulment se poate calcula prin dou categorii de

metode:
Pe baza bilanului patrimonial
NFR = (Active circulante Disponibiliti
bneti) (Datorii nebancare pe termen scurt
Credite pe termen scurt) = (Active
circulante Disponibiliti bneti)
Obligaii pe termen scurt
NFR = (Stocuri + Creane) Credite pe
termen scurt
Nevoia de fond de rulment semnific n
esen activele circulante de natura stocurilor
i a creanelor nefinanate pe seama
obligaiilor pe termen scurt (surselor atrase).
Obligaiile pe termen scurt de natura celor
fa de furnizori, salariai, bugetul de stat,
etc. pn n momentul plii lor, reprezint o
surs atras (nepurttoare de dobnd) de
finanare a activelor circulante.
Pe baza bilanului funcional

NFR = Nevoi ciclice Resurse ciclice
n acest caz, nevoia de fond de rulment este
format din partea pentru exploatare (NFRE)
i cea din afara exploatrii (NFRAE):
NFRE = Active ciclice aferente exploatrii
Surse ciclice aferente exploatrii
NFRAE = Active ciclice din afara exploatrii
Surse ciclice din afara exploatrii
Mrimea NFRE este influenat de natura
activitii, durata ciclului de fabricaie, viteza
de rotaie a stocurilor i creanelor, nivelul de
activitate, etc.
Dac NFR este pozitiv, situaia se consider
a fi normal numai dac este rezultatul unei
politici de investiii privind creterea nevoii
de finanare a ciclului de exploatare. Altfel,
aceasta reflect un decalaj nefavorabil ntre
lichiditatea stocurilor i creanelor i
exigibilitatea datoriilor de exploatare.
Dac dimpotriv, NFR este negativ, aceasta
semnific un surplus de resurse temporare
comparativ cu nevoile temporare, situaia
fiind favorabil doar dac este consecina
accelerrii rotaiei activelor circulante i ale
angajrii de datorii cu scadene mai mari. n
caz contrar, situaia este negativ deoarece
este determinat de ntreruperi temporare n
aprovizionarea i rennoirea stocurilor sau n
activitatea de producie.
3. Trezoreria net (TN) exprim corelaia dintre fondul de rulment i nevoia de fond de
rulment, reflectnd situaia financiar a firmei att pe termen mediu i lung, ct i pe
termen scurt. Trezoreria net se calculeaz astfel:
Pe baza bilanului financiar
Pe baza bilanului funcional

TN = FRNG NFR
TN = FR NFR
sau:
28
TN = TA TP, n care:
TA = trezoreria de activ, respectiv soldurile
debitoare ale ale conturilor de disponibiliti
i plasamente.
TP = trezoreria de pasiv, adic soldurile
creditoare ale conturilor de credite pe termen
scurt.
Trezoreria net pozitiv semnific un excedent monetar al exerciiului financiar i dac
aceasta se menine n cadrul mai multor exerciii financiare succesive, aceast situaie
demonstreaz o rentabilitate economic ridicat i posibilitatea plasrii rentabile a
disponibilitilor bneti pentru ntrirea poziiei firmei pe pia. Dac nevoia de fond de
rulment este constant, atunci trezoreria net pozitiv este echivalentul profitului net,
diminuat cu dividendele pltite n cursul aceleiai perioade, la care se adaug amortizarea.
Dac n calculul nevoii fondului de rulment nu s-au luat n calcul creditele pe termen scurt,
trezoreria net negativ reflect un deficit monetar, respectiv un dezechilibru financiar la
sfritul anului i care a fost acoperit pe seama creditelor pe termen scurt. Dac nevoia de
fond de rulment este constant, trezoreria net negativ este efectul nregistrrii de pierderi.
Totui, atunci cnd ntreprinderea realizeaz produse rentabile, dispune de pia (de
aprovizionare i desfacere), dar nregistreaz o cretere a nevoii de fond de rulment ca urmare
a dezvoltrii activitii, existena unei trezorerii nete negative nu semnific o situaie
economico financiar nefavorabil, ci nregistarea unui decalaj ntre termenul mediu de
transformare a stocurilor i creanelor n lichiditi i durata medie de onorare a obligaiilor pe
termen scurt.
Exemplu numeric, pe baza datelor coninute n bilanul financiar (tabelul nr. 2) i care poate
fi interpretat conform criteriilor de mai sus:
FR = Capitaluri permanente Nevoi permanente = 147.710 98.473 = 49.237 (mii RON),
sau:
FR = Nevoi temporare Surse temporare = 136.557 87.320 = 49.237 (mii RON).
FRP = Capitaluri proprii Nevoi permanente = (112.910 + 4.200) 93.473 = 18.637 (mii
RON).
FRI = FR FRP = Datoriile pe termen mediu i lung = 30.600 mii RON.
NFR = (Nevoi temporare Disponibiliti bneti i plasamente) (Surse temporare
Credite curente) = (136.557 12.400) (87.320 14.000) = 50.837 mii RON.
TN = FR NFR = 49.237 50.837 = - 1.600 mii RON.
Analiza structurii patrimoniale a ntreprinderii
29
Exist rate privind structura activului respectiv privind structura pasivului:

-
Rata activelor imobilizate: (Active imobilizate / Total activ) x 100

Rata imobilizrilor necorporale: (Imobilizri necorporale / Total activ) x 100
Rata imobilizrilor corporale: (Imobilizri corporale / Total activ) x 100
Rata imobilizrilor financiare: (Imobilizri financiare / Total activ) x 100
Rata activelor circulante: (Active circulante / Total activ) x 100
Rata stocurilor: (Stocuri / Total activ) x 100
Rata creanelor comerciale: (Clieni i conturi asimilate / Total activ) x 100
Rata disponibilitilor bneti i a plasamentelor: (Disponibiliti bneti + Titluri de
plasament) / Total activ) x 100
Rata stabilitii finanrii: (Capital permanent / Total pasiv) x 100

Rata autonomiei financiare: (Capital propriu / Capital permanent) x 100
Rata datoriilor pe termen scurt: (Datorii pe termen scurt / Total pasiv) x 100
Rata datoriilor totale: (Datorii totale / Total pasiv) x 100
Exemplu numeric, pe baza unui bilan contabil al ntreprinderii A:

Tabelul 3.
BILANUL NTREPRINDERII A
ncheiat la data de 31.12.N
ACTIV
Imobilizri
necorporale
Imobilizri
corporale
Imobilizri
financiare
TOTAL
IMOBILIZRI
N
9.550
574.200
730
584.480
Stocuri
Clieni
Alte creane
Investiii pe termen
scurt
Disponibiliti
301.640
70.120
9.050
41.875
TOTAL ACTIVE
CIRCULANTE
TOTAL ACTIV
435.185
12.500
1.019.665
N1
PAS I V
9.984 Datorii financiare pe
termen mediu i lung
526.400 Avansuri i aconturi
primite
730 Furnizori i conturi
asimilate
537.414 Alte datorii pe
termen scurt
TOTAL DATORII
309.500
120.000 Capital social
25.480 Rezerve
43.620 Provizioane pentru
riscuri i cheltuieli
24.700 Rezultatul
exerciiului
523.300 CAPITAL
PROPRIU
1.060.414 TOTAL PASIV
N
394.850
N1
354.500
4.225
3.750
25.640
95.289
99.580
209.500
524.495
663.039
300.000
97.500
42.000
300.000
49.200
22.750
55.670
25.425
495.170
397.375
1.019.665 1.060.414
Pe baza datelor de mai sus, ratele de structur a activului i pasivului se prezint astfel:
Tabelul 4.
Nr.
RATE DE STRUCTUR
N1
30
crt.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
(%)
Rata activelor imobilizate
Rata imobilizrilor necorporale
Rata imobilizrilor corporale
Rata imobilizrilor financiare
Rata activelor circulante
Rata stocurilor
Rata creanelor
Rata disponib. bneti i plasamentelor
Rata stabilitii financiare
Rata autonomiei financiare
Rata datoriilor pe termen scurt
Rata datoriilor totale
57,32
0,94
56,31
0,07
42,68
29,58
7,76
5,33
87,29
55,64
12,71
51,44
50,65
0,94
49,64
0,07
50,65
29,19
13,72
6,44
70,90
52,85
29,10
62,63
Concluzii:
ntreprinderea A aparine sferei productive, respectiv unui sector care necesit o dotare
tehnic semnificativ, fapt reflectat de ponderea mare a activelor imobilizate n total activ n
ambele perioade analizate. Rata activelor imobilizate corporale este foarte apropiat de cea a
totalului activelor imobilizate, ceea ce demonstreaz preponderena acestui element n totalul
imobilizrilor. Valoarea redus a ratei imobilizrilor necorporale (brevete, licene, mrci i
branduri nregistrate, know-how, cheltuieli de dezvoltare, fond comercial, programe de
calculator, etc.) este un punct negativ, tiind c acestea sunt dovada creativitii, cercetrii
tiinifice i progresului tehnic i tehnologic, n SUA ntreprinderile avnd o rat de peste 50%
la acest indicator (indiferent de domeniul de activitate), unele chiar 82% (General Electric),
94% (Microsoft) sau 96% (The Coca Cola Company) din activul lor net (valoarea de pia).20
Valoarea redus a ratei imobilizrilor financiare semnific o activitate restrns de investiii
financiare. Activele circulante dein o pondere de 42,68% n primul an, care crete n
urmtorul an pn la 50,65%. Aceast majorare s-a realizat n special pe seama creanelor, al
cror indice de cretere a fost de 183,76% de la un an la altul. Aceast situaie poate fi
determinat de creterea volumului de activitate, de acordarea unor termene de plat mai
confortabile pentru clieni, dar i de apariia unor creane incerte. Se recomand astfel
completarea acestei analize cu informaii referitoare la volumul de activitate i la structura
creanelor dup natura lor, gradul de certitudine al realizrii lor precum la termenul de
realizare.
Din punctul de vedere al ratelor de structur a pasivului, ntreprinderea prezint o stabilitate
financiar ridicat, dar care s-a degradat n timp, de la un an la altul (70,90% n anul N fa de
87,29% n anul N 1). De asemenea, firma dispune de autonomie financiar, ponderea
capitalului propriu n capitalul permanent fiind de 55,64% dar n anul urmtor aceasta scade
semnificativ pn la 52,85%, apropiindu-se de limita minim admis (50%). Deteriorarea
(moderat) de ansamblu a situaiei financiare (stabilitate i autonomie), dar mai ales a ratelor
privind datoriile pe termen scurt i datoria total de la un an la altul impune o reorientare a
politicii financiare n perioada urmtoare.
20
Claudia erban: Factori ce determin riscul la nivelul activitii agentului economic, n revista Contabilitate i
Informatic de gestiune nr. 10/2004, Editura ASE, Bucureti.
31
Bibliografie
1. Bannock, Graham; Manser, William: Dicionar internaional de finane englez romn,
Editura Universal Dalsi, Bucureti, 2000;
2. Bojian, Octavian: Contabilitate general (Bazele contabilitii, Contabilitatea
financiar a ntreprinderii), Editura Universitar, Bucureti, 2003;
3. Clin, Oprea; Ristea, Mihai; Vduva, Ilie; Neamu, Horia: Bazele contabilitii, Editura
Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1995;
4. Collin, P.H.; Jollife, Adrian: Dicionar de contabilitate englez romn, Editura
Universal Dalsi, Bucureti, 2000;
5. Diaconu, Paul: Contabilitate managerial, Editura Economic, Bucureti, 2002;
6. Diaconu, Paul; Guinea, Flavius Andrei: Aplicarea invers a principiului conectrii
cheltuielilor la venituri n firmele de administrare a afacerilor imobiliare, articol n
revista Contabilitatea, Expertiza i Auditul afacerilor nr. 4/2006, editat de CECCAR;
7. Epstein, Barry J.; Mirza, Abbas Ali: IFRS 2005 Interpretarea i aplicarea
Standardelor Internaionale de Contabilitate i Raportare Financiar (traducere din
limba englez), BMT Publishing House, Bucureti, 2005;
8. Feleag, Niculae (coordonator): Contabilitate aprofundat, Editura Economic,
Bucureti, 1996;
9. Feleag, Niculae; Ionacu, Ion: Tratat de contabilitate financiar (vol. I i II), Editura
Economic, Bucureti, 1998;
10. Feleag, Niculae: Sisteme contabile comparate (ediia a II-a), vol. I 1999, Vol. II, III
2000, Editura Economic, Bucureti;
11. Feleag, Niculae; Malciu, Liliana: Politici i opiuni contabile. Fair Accounting versus
Bad Accounting, Editura Economic, Bucureti, 2002;
12. Feleag, Niculae; Malciu, Liliana: Provocrile contabilitii internaionale la cumpna
dintre milenii, Editura Economic, Bucureti, 2004;
13. Gheorghiu, Alexandru: Analiz economico financiar la nivel microeconomic, Editura
Economic, Bucureti, 2004;
14. Grigorescu, tefan: Bazele contabilitii n administraia public, Editura InfoMega,
Bucureti, 2004;
15. Ifnescu, Aurel; Robu, Vasile; Hristea, Anca Maria; Vasilescu, Camelia: Analiz
economico financiar, Editura ASE, Bucureti, 2003;
32
16. Ionacu, Ion: Epistemologia contabilitii, Editura Economic, Bucureti, 1997;

17. Ionacu, Ion: Dinamica doctrinelor contabilitii contemporane, Editura Economic,
Bucureti, 2003;
18. Malciu, Liliana; Feleag, Niculae: Reform dup reform: Contabilitatea din Romnia
n faa unei noi provocri (vol. I), Editura Economic, Bucureti, 2005;
19. Needles Jr., Belverd E.; Anderson, Henry R.; Caldwell, James, C.: Principiile de baz
ale contabilitii (traducere din limba englez), ediia a V-a, Editura ARC, Chiinu
Republica Moldova, 2001;
20. Ristea, Mihai (coordonator): Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura
Universitar, Bucureti, 2004;
21. Scrin, Marian: Contabilitatea grupurilor multinaionale, Editura Economic,
Bucureti, 2001;
22. Stoian, Ana: Contabilitate i gestiune fiscal, Editura Mrgritar, Bucureti, 2001;
23. Vlceanu, Gheorghe; Robu, Vasile; Georgescu, Nicolae: Analiz economico
financiar, Editura Economic, Bucureti, 2004;
24. x x x ACCA Study Texts for Professional Scheme Programme, BPP Editions,
London, 2005;
25. x x x Articole de specialitate de pe website-urile celor patru mari companii internaionale de servicii profesionale financiar-contabile (The Big Four) Ernst & Young,
PriceWaterhouseCoopers, KPMG i Deloitte & Touche Tohmatsu;
26. x x x Articole de specialitate de pe website-urile IASB (www.iasb.org) i FASB
(www.fasb.org.);
27. x x x Manuale de studiu pentru programele ACCA i articole de specialitate din revista
ACCA Student Accountant i de pe website-ul ACCA (www.accaglobal.com);
28. x x x Legea Contabilitii nr. 82/1991, modificat, completat i republicat n
Monitorul Oficial nr. 48/14 ianuarie 2005;
29. x x x Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1.752/2005, publicat n Monitorul
Oficial nr. 1.080 i 1.080 bis/30.11.2005;
30. x x x Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1.826/2003, publicat n Monitorul
Oficial nr. 23/12.01.2004.
33
Cuprins
Planul lucrrii.....................................................................................................................2
Introducere..........................................................................................................................3
Capitolul 1. Principiile contabile i rolul lor n cadrul paradigmei contabilitii
n partid dubl....4
1.1.
1.2.
1.3.
Aria de definiie i aplicabilitate a temei. Termeni i concepte-cheie...........................4

Axiomatizarea contabilitii financiare..5
Principiile contabile, parte esenial a dispozitivului contabil...6
Capitolul 2. Principiile contabile prevzute de reglementrile contabile romneti

armonizate cu normele europene14
2.1. Principiul prudenei..14
2.2. Principiul continuitii activitii..14
2.3. Principiul permanenei metodelor16
2.4. Principiul independenei exerciiului16
2.5. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii.16
2.6. Principiul intangibilitii bilanului de deschidere16
2.7. Principiul necompensrii..17
2.8. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului17
2.9. Principiul pragului de semnificaie17
Capitolul 3. Principiile recunoscute implicit n contabilitatea romneasc20
3.1. Principiile nregistrrii i inerii contabilitii20
3.2. Principiile partidei duble20
3.3. Principiile cuantificrii (msurrii i evalurii).20
3.4. Principiile observrii.21
3.5. Principiile responsabilitii22
34
Capitolul 4. Alte abordri privind principiile contabile..24

4.1. Principiile Contabile General Acceptate (GAAP).24
4.2. Principiile prevzute de Cadrul general al IASB...25
4.3. Aplicarea principiilor contabilitii financiare n contabilitatea de gestiune.26
Capitolul 5. Studii de caz.....................................................................................................28
5.1. Principii prevzute de OMFP 1752/2005.......................................................................28
Concluzii i propuneri........................................................................................................42
Anexe....................................................................................................................................44
Bibliografie..........................................................................................................................55
35

Principiile Contabile

Caricato da

Informazioni sul documento

Titolo originale

Copyright

Formati disponibili

Condividi questo documento

Condividi o incorpora il documento

Opzioni di condivisione

Hai trovato utile questo documento?

Questo contenuto è inappropriato?

Copyright:

Formati disponibili

Principiile Contabile

Caricato da

Copyright:

Formati disponibili

Universitatea Cretin Dimitrie Cantemir

Teorie i practici privind principiile contabile general

Capitolul 1. Principiile contabile

OMFP nr. 1.752/2005.

Aria de definiie i aplicabilitate a principiilor contabile

1.2.Principiile contabile, parte esenial a dispozitivului contabil

Capitolul 2. Principiile contabile prevzute de reglementrile contabile

romneti armonizate cu normele europene

se vor lua n considerare numai veniturile i profiturile recunoscute pn la data

Principiul continuitii activitii

Acest principiu presupune c ntreprinderea i continu n mod normal funcionarea

divizarea (n dou sau mai multe noi entiti);

Oricare din aceste evenimente va influena n mod decisiv aplicarea politicilor i

concepia general de conducere i administrare;

Principiul permanenei metodelor

Este legat de principiul anterior i presupune ca metodele de evaluare i amortizare s

n funcie de mrimea entitii i sistemul de raportare adoptat de aceasta.

contabile respective i cu indicarea influenei pe care a produs-o aceast schimbare asupra

Principiul independenei exerciiului

Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii

Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie

Principiul intangibilitii bilanului de deschidere

Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu

Orice compensare ntre elementele de activ i de datorii sau ntre elementele de

n cadrul aceleiai gestiuni, sortimentele respective s fie confundabile, avnd

Principiul prevalenei economicului asupra juridicului (Substance over

Principiul pragului de semnificaie

Se mai numete i principiul importanei relative. Este de origine anglo-saxon

Capitolul 3. Principiile recunoscute implicit n contabilitatea romneasc

Principiile nregistrrii i inerii contabilitii

Conform acestor principii, nregistrarea primar n scris a tuturor operaiunilor

Principiile partidei duble

Principiile cuantificrii (msurrii i evalurii)

Contabilitatea financiar n partid dubl se bazeaz pe postulatul conform cruia

Ion Ionacu, 2003, p. 20 21.

Astfel, contabilitatea are n obiectul su de cercetare (indiferent dac accentul

Principiul justificrii faptelor (verificabilitatea): acest principiu a operat n mod

Capitolul 4. Alte abordri privind principiile contabile

metodei contabilitii denumit cont i reprezint8 nregistrarea fiecrei operaiuni

4.3. Aplicarea principiilor contabilitii financiare n contabilitatea de gestiune

serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziia, producia sau

Sinonime cvasi-echivalente: contabilitatea costurilor, contabilitate analitic, contabilitate managerial,

3. Principiul delimitrii cheltuielilor n spaiu;

produciei n curs de execuie.

Capitolul 5. Studii de caz

Principiul independenei exerciiilor si principiul prudenei

1621 Credite bancare pe termen lung

1682 Dobnzi aferente creditelor bancare

666 Cheltuieli privind dobnzile

1682 Dobnzi aferente creditelor bancare

5121 Conturi la bnci n lei

666 Cheltuieli privind dobnzile

2. Transformarea cheltuielilor nregistrate n avans n cheltuieli curente privind dobda, nregistrarea

666 Cheltuieli privind dobnzile

471 Cheltuieli nregistrate n avans

121 Profit i pierdere

666 Cheltuieli privind dobnzile

3. Rambursarea integral a creditului la sfritul perioadei de creditare:

5121 Conturi la bnci n lei

1511 Provizioane pentru litigii

7812 Venituri din provizioane

1511 Provizioane pentru litigii

1511 Provizioane pentru litigii