Xvii 2do Premio Alarco Peru

XVII CONCURSO DE MONOGRAFAS
CIAT/AEAT/IEF
TEMA:
Impuesto Personal a la renta comparado, situacin actual y perspectiva
futura: la experiencia peruana
AUTOR: Alvaro Alejandro Alarco Vizcarra
CARGO: Supervisor Profesional de la Divisin de Reclamos de la Gerencia de
Reclamos - Intendencia Nacional de Principales Contribuyentes Nacionales, SUNAT
SEGUNDO PREMIO
NDICE
Pag.
INTRODUCCIN
I.
ASPECTOS TERICOS: LA TRIBUTACIN DIRECTA Y EL IMPUESTO

A LA RENTA
I.1 Rol del Sector Pblico.............................................................................................................................1

I.2 Principios Bsicos de la Tributacin.......................................................................................................1
I.3 Sistemas de Imposicin...........................................................................................................................2
I.4 Tipos de Sistemas Fiscales......................................................................................................................2
I.5 Impuestos Directos e Indirectos..............................................................................................................3
I.6 Teoras sobre el concepto de Renta.........................................................................................................3
I.7 El Impuesto a la Renta o Impuesto a los Ingresos...................................................................................3
I.8 Mtodos de Imposicin sobre la Renta....................................................................................................4
I.9 Principios de imposicin jurisdiccionales................................................................................................5
I.10 Mtodos de Recaudacin del Impuesto a la Renta...................................................................................5
I.11 El principio de Capacidad Contributiva y el Impuesto a la Renta...........................................................5
I.12 El Mnimo No Imponible.........................................................................................................................6
I.13 El Concepto de Unidad Imponible...........................................................................................................6
II. ANLISIS INTERNACIONAL DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS
II.1. LATINOAMRICA ...............................................................................................................................7
II.1.1 Antecedentes: Panorama Regional....................................................................................................7
II.1.2 Evolucin del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas .................................................................13
II.2. PAISES INDUSTRIALIZADOS...........................................................................................................27
II.2.1Antecedentes: Panorama Regional...................................................................................................27
II.2.2 Evolucin del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas...................................................................28
III. EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN EL PERU
III.1 ANTECEDENTES: EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO.........................................................34

III.2 EL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN EL PERU................................................................36
III.3 ANALISIS COMPARADO DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS:
PERU VS. PAISES VECINOS..............................................................................................................41
III.4 PROBLEMAS DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN PERU....................45
III.5 PROPUESTAS PARA MEJORAR EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS
FSICAS EN EL PERU.........................................................................................................................53
IV. CONCLUSIONES................................................................................................................................58
V. RECOMENDACIONES: AGENDA PENDIENTE............................................................................60
BIBLIOGRAFA
ANEXOS
INTRODUCCIN
Uno de los objetivos principales de todo Sistema Tributario es el proporcionar los recursos necesarios para
contribuir al financiamiento del gasto pblico. Sin embargo, lo deseable es que este objetivo se alcance respetando
siempre los principios bsicos de equidad, neutralidad y simplicidad; de tal forma que no se afecte el bienestar de
la sociedad. En este sentido, la doctrina tributaria seala que todo acreedor tributario debe exigir al sujeto pasivo
una aportacin que vaya acorde con su real capacidad contributiva.
Si bien la doctrina tributaria seala a los impuestos directos como aquellos que, gracias a su progresividad,
permiten guardar equidad en la aplicacin de la carga tributaria entre los individuos; sin embargo en la prctica se
observa que esto no se aplica en todas partes. Es as que, la mayora de los pases de la regin Latinoamericana ha
privilegiado la aplicacin de tributos indirectos, caracterizados por su regresividad, dejando que prime
principalmente el criterio de facilidad en la recaudacin antes que el de justicia y equidad social.
Dentro de los tributos directos, el impuesto sobre la Renta se presenta como el smbolo de justicia fiscal ya que
tericamente grava con mayor precisin la capacidad contributiva de los particulares, de tal forma que a mayor
ingreso mayor impuesto. Tambin se ha considerado como el instrumento indispensable para llevar a cabo una
justa distribucin de la riqueza, ya que el monto del impuesto se determina conforme a una tarifa progresiva. Cabe
mencionar que el Impuesto a la Renta es el principal representante de la tributacin directa a nivel internacional, y
tambin resulta ser el impuesto con una de las bases imponibles ms complejas.
En las ltimas dcadas la experiencia de los pases de Amrica Latina da cuenta de la implementacin de sendas
reformas tributarias, las mismas que, mayormente, tuvieron su origen en la necesidad de lograr la suficiencia
recaudatoria que permita principalmente afrontar las presiones de gasto, a la vez que simplificar el Sistema
Tributario y avanzar en mejorar la equidad del mismo. En estas reformas destac la bsqueda de simplificacin, la
implementacin de medidas de poltica sobre los tributos existentes y la potenciacin de la eficiencia en la labor de
las Administraciones Tributarias.
Si bien se consiguieron resultados relativamente exitosos, sin embargo mayormente las reformas dejaron de lado
las mejoras del impuesto a la Renta, en especial de Personas Fsicas, y es por ello que el anlisis de la realidad
latinoamericana actual muestra la persistencia de problemas comunes como son los altos niveles de pobreza,
desigualdad de ingresos e informalidad en la sociedad. Esta situacin no hace sino reflejar los resultados limitados
de los Sistemas Tributarios en la direccin de lograr la mayor equidad y mejora en la distribucin de la riqueza en
el pas; a la vez que demandar un mayor inters y avances respecto a este importante tema.
A la luz del anlisis de la experiencia internacional comparada entre los pases Latinoamericanos e industrializados
(principalmente de la OECD), y abordando con mayor detalle el caso peruano, el objetivo del presente trabajo es
hacer un repaso de la evolucin y caractersticas principales que ha registrado el Impuesto a la Renta de Personas
Fsicas en las ltimas dcadas, poniendo especial nfasis en evaluar su rol como herramienta para la redistribucin
de la riqueza y consecucin de la equidad tributaria. Del anlisis y diagnstico de la experiencia Peruana se
presentan algunas propuestas de reforma para dicho impuesto. Finalmente, se presentan algunas conclusiones
generales del trabajo, as como algunas recomendaciones y temas que conforman la agenda pendiente de este
tributo en el cambiante entorno internacional que se vive hoy producto de la globalizacin econmica.
Impuesto Personal a la Renta Comparado, Situacin Actual y Perspectiva Futura: La Experiencia Peruana
I.- ASPECTOS TERICOS: LA TRIBUTACIN DIRECTA Y EL IMPUESTO A LA RENTA
A fin de facilitar la comprensin del documento de trabajo, el presente captulo recoge los principales
conceptos vinculados al Impuesto a la Renta Personal (tambin llamado de Personas Fsicas).
I.1. ROL DEL SECTOR PBLICO

De manera general, la existencia de fallas o imperfecciones en el mercado justifica en muchas ocasiones
la intervencin del Sector Pblico en la economa. Por otra parte el Estado puede entenderse como un
agente econmico mas, el cual a travs de polticas pblicas busca incrementar el bienestar social.
Los economistas de finanzas pblicas consideran que el sector pblico tiene tres funciones principales:
la funcin de estabilizacin y crecimiento, que se interesa de mantener la estabilidad macroeconmica;
la funcin de distribucin, que se refiere a la adecuada distribucin de la renta entre los diversos grupos
de la economa, lo cual se hace a travs del Sistema Tributario; la funcin de asignacin, que se
relaciona con la eficiente asignacin de recursos en toda la economa, lo cual se puede lograr a travs de
una adecuada poltica tributaria. Cada una de estas funciones representa un objetivo legtimo de poltica
gubernamental y tambin un importante aspecto de desarrollo econmico.
Dentro de las funciones del Estado, un aspecto fundamental hace referencia al equilibrio entre eficiencia
y equidad. Encontrar criterios redistributivos que sean aceptados por todos los ciudadanos es difcil y
pueden perjudicar la eficiencia y crecimiento de la economa.
Uno de los aspectos bsicos dentro de la economa pblica es el trade off entre eficiencia y equidad en la
actuacin pblica. En ese sentido, los dilemas para los responsables de la poltica econmica consisten
en establecer un equilibrio entre los objetivos a largo plazo de equidad y asignacin eficiente, y el
objetivo a ms corto plazo de obtener mayores recursos.
I.2. PRINCIPIOS BSICOS DE LA TRIBUTACION1
El xito de cualquier Sistema Tributario o Reforma Tributaria radica en su consideracin a los
principios bsicos de la tributacin. Estos principios son los siguientes:
Equidad: La equidad en la distribucin de la carga tributaria significa observar la capacidad
contributiva de quienes reciben la incidencia de los impuestos. En este tema se definen dos conceptos: la
equidad vertical, que consiste en que los individuos reciban un tratamiento diferencial en la medida que
presenten un nivel desigual de capacidad contributiva; y la equidad horizontal que se configura cuando
existe igual carga tributaria sobre los individuos con idntica capacidad contributiva. La equidad
vertical, significa otorgar una funcin redistributiva a la tributacin y presenta el problema de
determinar cundo un individuo est en distinta situacin que otro. Para sortear este problema se deben
considerar el principio del beneficio y el Principio de capacidad contributiva. El primero estima que se
debe pagar tributos en proporcin a los beneficios que se reciben del Estado. El segundo considera que
paguen ms los que posean mayor bienestar econmico o mejor nivel de vida.
Neutralidad: Promover la neutralidad de la tributacin, significa atenuar el efecto de los tributos en la
asignacin de recursos a travs de la introduccin de tasas impositivas uniformes. Se trata de no
introducir limitaciones a la competencia y por el contrario restar peso a las consideraciones de
naturaleza tributaria en las decisiones de produccin, ahorro, inversin y empleo de los agentes
econmicos, lo que evitara que se generen distorsiones en la asignacin de recursos.
1
JARACH DINO (1999) es un autor que desarrolla muy claramente este punto.
Simplicidad: La bsqueda de simplicidad del sistema tributario implica lograr un conjunto ordenado,
racional y coherente de tributos, de modo tal que resulte comprensible para los deudores tributarios y
para la administracin tributaria; a la vez que permita la captacin de un volumen de recursos que
justifique su implantacin. Se trata de dotar a cada tributo de una estructura tcnica que suponga
transparencia, al permitir el cabal conocimiento de las obligaciones, adems de economicidad, tanto
para el cumplimiento por parte de los contribuyentes como para el control por parte de la administracin
tributaria.
Eficiencia: El Sistema tributario debe tender a obtener los recursos necesarios al ms bajo costo tanto
para los contribuyentes como para la administracin tributaria.
I.3 SISTEMAS DE IMPOSICIN
Existen dos sistemas de imposicin principales: Imposicin sobre la Riqueza e imposicin sobre las
transferencias y el consumo.
I.3.1 Imposicin a la Riqueza: se puede gravar de las siguientes maneras:
Imposicin a la Riqueza adquirida: por ejemplo en esta clasificacin entra el impuesto a la

renta, en el que se grava la riqueza adquirida o ganancia en un determinado perodo. Son
problemas de este sistema el concepto de Renta o Ganancia pues del concepto que se adopte
depender la imposicin sobre determinados hechos.
Imposicin sobre la Riqueza poseda: Por ejemplo estn los impuestos al Patrimonio, en los que
se grava la riqueza poseda sin tomar en cuenta el criterio de ganancia y similares. Son
problemas de este sistema la determinacin del patrimonio a tomar en cuenta, as como los
criterios entre adquisiciones y transferencias de patrimonio de un perodo a otro.
I.3.2 Imposicin a las Transferencias y al Consumo: En este grupo los ejemplos bsicos son el
Impuesto General a las Ventas (o al valor Agregado-IVA) o los Impuestos Selectivos al Consumo, en
los que se afectan operaciones especficas del ciclo econmico.
A diferencia de la imposicin a la riqueza, en que la incidencia del impuesto afecta fundamentalmente a
los sujetos gravados, en la imposicin a las transferencias y al consumo la incidencia compromete
fundamentalmente el sistema econmico tanto a nivel interno como externo.
I.4 TIPOS DE SISTEMAS FISCALES

Los Sistemas fiscales pueden ser de tres tipos: regresivos, proporcionales y progresivos.
Sistema fiscal Regresivo: Este sistema produce efectos regresivos en la distribucin de la renta. Es
decir, mientras ms renta se obtenga, existir un menor aporte en trminos de tributos.
Sistema fiscal Proporcional: Este sistema mantiene las diferencias y desigualdades econmicas por lo
que se produce un efecto distributivo cuando el sistema responde al principio de la capacidad de pago.
Sistema fiscal Progresivo: Este sistema reduce las desigualdades econmicas y facilita la
redistribucin de las rentas ya que impone mayor carga tributaria a quienes obtienen mayores Rentas.
La poltica fiscal progresiva es deseada por la presin de los individuos con renta baja ya que salen
beneficiados con las polticas redistributivas.
La progresividad en las tarifas del impuesto significan: la no proporcionalidad de la carga tributaria,

efectos redistributivos sobre las rentas, obtener un mayor nivel de bienestar social con una tributacin
proporcional que ofrezca la misma recaudacin; una fuente de ingresos elstica para la Administracin
en las fases de crecimiento de la renta. La progresividad de los impuestos est relacionada con la
desigualdad existente en la distribucin de la Renta.
I.5 IMPUESTOS DIRECTOS E INDIRECTOS

La clasificacin tradicional de los impuestos los divide en impuestos directos e impuestos indirectos.
Los impuestos directos: Son los que recaen directamente sobre los ingresos de las personas naturales o
jurdicas, sin la posibilidad de ser trasladados a otros sujetos. Ejemplos: Impuesto a la Renta e Impuesto
al Patrimonio Empresarial e Impuesto al Patrimonio Neto Personal. Estos impuestos son establecidos de
manera inmediata sobre las personas y en atencin a sus circunstancias personales, ejemplo: edad,
capacidad econmica, domicilio, etc., como titular de los bienes o patrimonio.
Los impuestos indirectos: Son los que recaen sobre la produccin, transferencia y consumo de bienes
o servicios, y tienen como caracterstica el de ser fcilmente trasladables, a travs del incremento de los
precios, hasta el consumidor final del bien o servicio, quien en ltima instancia soporta el peso del
impuesto.
I.6. TEORIAS QUE DEFINEN EL CONCEPTO DE RENTA

Concepto de Renta-Producto: este concepto considera que la renta es el producto que una fuente
durable produce o puede producir peridicamente, habiendo sido habilitada racionalmente para producir
beneficios.
Concepto del Flujo de Riqueza: establece un concepto ms amplio de renta. Considera como tal a
todos los enriquecimientos que provengan de las relaciones con terceros, adems de aquellos ya
considerados dentro de la Teora de la Renta Producto
Teora de consumo ms incremento patrimonial : En esta teora se busca gravar el total de los
enriquecimientos que percibe una persona a lo largo de un perodo, cualquiera sea su origen o duracin;
es decir se grava su capacidad contributiva sin interesar si es producto de una fuente o de la relacin que
pueda existir con terceros.
La renta interesa como indicador de la capacidad contributiva del individuo, de su aptitud real o
potencial de satisfacer necesidades, por lo que para reconocerla no se recurre a su origen (fuente o flujo
de riqueza) sino solamente a la verificacin del incremento de la riqueza a nivel personal a lo largo de
un perodo. Ello se plasma en dos grandes rubros: las variaciones patrimoniales y los consumos.
I.7. EL IMPUESTO A LA RENTA O IMPUESTO A LOS INGRESOS

Es un impuesto directo que grava los ingresos percibidos o devengados por sujetos pasivos,
provenientes del trabajo, actividad empresarial, de capital o toda clase de productos, ganancias,
beneficios o utilidades, cualquiera que sea su origen, de conformidad a lo establecido en cada pas por la
Ley del Impuesto sobre la Renta y su reglamento respectivo. Para un mejor control de los ingresos del
Estado, el impuesto sobre la renta se subdivide en:
I.7.1 Impuesto a la Renta de Personas Fsicas (Personas Naturales): Este tributo grava la renta personal
y se subdivide en :
De personas asalariadas: Comprende el impuesto sobre los ingresos obtenidos por personas naturales,
como retribucin a su esfuerzo de trabajo tales como: salarios, sueldos, honorarios, comisiones y toda
clase de remuneraciones o compensaciones por servicios personales, excepto los gastos de
representacin.
De personas naturales no asalariadas: Comprende el impuesto sobre los ingresos obtenidos, por
personas naturales en el ejercicio liberal de su profesin, derivados de la propiedad de activos fijos,
intangibles y financieros, tales como arrendamientos, intereses, utilidades, dividendos, regalas y otras
rentas.
El impuesto a la Renta Personal , como impuesto directo, se presenta como el smbolo de la justicia
fiscal al gravar, al menos en teora, con mayor precisin la capacidad contributiva de los particulares, de
tal forma que a mayor ingreso mayor impuesto. Tambin se ha considerado como el instrumento
indispensable para llevar a cabo una justa distribucin de la riqueza ya que el monto del impuesto se
determina conforme a una tarifa progresiva.
Los impuestos sobre la renta personal son la fuente principal de ingreso tributario en los pases
industrializados. En los pases en desarrollo se consideran menos importantes. Si bien los impuestos a la
Renta personal constituyen un componente valioso de un sistema tributario, sin embargo requieren una
mayor capacidad de administracin, lo cual contrasta con los impuestos al consumo que se caracterizan
por ser de fcil recaudacin.
En la mayora de economas de mercado la opinin pblica respalda, en general, cierta redistribucin del
ingreso a travs de las finanzas pblicas. Los principales instrumentos para esto son el suministro de
bienes pblicos gratuitos y las transferencias de ingresos entre distintos grupos de la poblacin, en
combinacin con el uso de impuestos progresivos sobre la Renta Personal.
I.7.2 Impuesto a la Renta de Personas Jurdicas o empresas: Esta categora comprende el impuesto
sobre el producto o utilidades obtenidas en el territorio nacional por las personas jurdicas y
fideicomisos, domiciliados o no en el pas.
I.8 METODOS DE IMPOSICIN SOBRE LA RENTA
En la literatura tributaria se distinguen los siguientes tipos de imposicin sobre la renta:
a) Impuesto Global o Sinttico: En este mtodo el tributo se impone sobre la totalidad de las rentas del
sujeto pasivo, sin importar el origen de la renta, pero sin implicar discriminacin entre las diferentes
rentas.
Este mtodo raramente se aplica de manera pura en algn pas, y quienes lo aplican admiten excepciones
al impuesto.
La principal ventaja de un impuesto sobre la renta global es que se pueden alcanzar ms fcilmente las
metas de equidad vertical, ya que el impuesto se basa en una medida agregada de la renta. Tambin
presenta ventajas administrativas en el caso de contribuyentes que poseen mltiples fuentes de ingreso,
ya que slo se presenta una declaracin de impuestos por cada contribuyente.
b) Impuesto Cedular o Analtico: En este mtodo se tienen tantos gravmenes (tributos) como las
fuentes que resultan abarcadas por las cdulas. Existe una ntima relacin entre cada impuesto cedular
con su fuente de renta (trabajo, capital, combinacin de ambos).
Los impuestos sobre la renta cedulares tiene como principal ventaja el hecho que pueden administrarse
ms fcilmente, sobretodo en los pases que no cuentan con una Administracin Tributaria muy
desarrollada. Una ventaja adicional es que el impuesto cedular permite dar un tratamiento distinto a los
diversos tipos de ingreso si por ejemplo el pas desea gravar ms favorablemente la renta del trabajo, la
renta del capital o determinadas clases de renta del capital. Cabe indicar que este tratamiento
diferenciado tambin puede obtenerse en los impuestos sobre la renta global que poseen escalas
correspondientes a determinados tipos de renta.
c) Sistemas Mixtos: Como su nombre lo indica, incluyen a los gravmenes que tiene las caractersticas
del impuesto global y del cedular, sin que se los pueda categorizar en uno u otro tipo de gravamen.
En general, los impuestos sobre la renta globales generalmente se emplean en los pases industrializados,
en tanto que los impuestos cedulares sobre la renta son ms comunes en los pases en desarrollo.
Muchos pases en desarrollo han adoptado en teora impuestos sobre la renta de carcter global, pero en
la prctica quizs los administran como impuestos cedulares, con intenso uso de la retencin en la fuente
y escaso nmero de contribuyentes que presenten declaraciones finales de impuestos.
I.9. PRINCIPIOS DE IMPOSICIN JURISDICCIONALES
En la literatura tributaria se distingue tanto el criterio objetivo de vinculacin del hecho imponible con
los criterios subjetivos. La aplicacin del primer criterio se basa en la territorialidad de la fuente que da a
lugar al principio jurisdiccional territorial o de fuente, mientras la aplicacin de los criterios subjetivos
(nacionalidad, ciudadana, domicilio, residencia, etc) dan lugar al principio jurisdiccional de renta
mundial.
Por medio del principio fuente, se grava las rentas generadas en un territorio determinado. Mientras
que, por el principio de renta mundial se grava la renta de los residentes de un territorio determinado,
cualquiera que haya sido el lugar donde obtuvieron los beneficios.
I.10. METODOS DE RECAUDACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA

Tradicionalmente existen dos principales mtodos:
La Autodeterminacin: El propio contribuyente calcula el monto de su obligacin tributaria y la
entrega a la autoridad fiscal,
La Retencin: Es un procedimiento recaudatorio de carcter administrativo sencillo y econmico para
la autoridad fiscal al dejar en manos de los empleadores la obligacin de calcular y descontar el
impuesto a cargo de cada uno de sus trabajadores. Esta obligacin se sustenta en una responsabilidad
solidaria.
La retencin es una forma de capturar al contribuyente en la fuente de riqueza para asegurar el pago del
impuesto a su cargo y reducir considerablemente la posibilidad de evasin fiscal.
I.11. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y EL IMPUESTO A LA RENTA
Segn este principio, es importante la participacin de todos ricos y pobres- en los gastos pblicos,
pero cada uno en la medida de sus posibilidades.
El legislador al crear la normativa tributaria requiere tomar en cuenta no solo aspectos presupuestales,
garantes de la captacin de recursos pblicos, sino tambin la condicin del sujeto frente al tributo. En
este sentido, todo sistema tributario debe estar planteado bajo dos postulados: la suficiencia y la equidad.
Por mas apremio que se tenga, nunca se justifica la creacin de tributos ajenos a los postulados del
principio de capacidad contributiva.
De este modo, la colaboracin de los sujetos en el concurso de los gastos pblicos requiere ser planteada
en proporcin de su capacidad contributiva, ya que lo contrario producira efectos adversos al postulado
de justicia.
El principio de capacidad contributiva es considerado como el elemento de cohesin para que los
impuestos constituyan un sustento y no un conglomerado o un caos.
Para determinar el derecho a contribuir con relacin al principio de capacidad contributiva, es necesario
valorar en un primer aspecto la aptitud contributiva del sujeto de acuerdo con su riqueza neta (aspecto
objetivo) y, posteriormente, individualizar su carga tributaria respecto a las circunstancias personales y
familiares que se encuentre (aspecto subjetivo). Por ltimo, la teora indica que el aumento de la riqueza
imponible, justifica el incremento de las cargas tributarias, (progresividad), sin que ello implique llegar a
resultados confiscatorios.
I.12. EL MINIMO EXENTO (MINIMO NO IMPONIBLE)
El mnimo exento representa la consecuencia lgica del principio de capacidad contributiva., por lo cual
slo puede ser gravada aquella riqueza a la que se le han restado los gastos de produccin de las
fuentes productivas. Tanto las que tengan su origen en el capital como en el trabajo.
El mnimo exento puede ser personal o familiar. En el primer caso es necesario respetar las necesidades
bsicas del contribuyente, los recursos con que este satisface sus necesidades primarias no deben ser
gravados por impuestos, independientemente de la cuanta que representen. El mnimo exento personal
se mueve en el mbito de la justicia vertical . Conforme aumenten los ingresos persnales se tendr
mayor posibilidad de participar en los gastos pblicos a travs de los tributos.
Cada sistema tributario de acuerdo a su grado de desarrollo econmico puede ampliar o disminuir el
contenido del mnimo exento . La problemtica de cuantificacin del mnimo exento personal puede
solucionarse mediante diversas tcnicas legislativas, la ms comn tiende a desgravar una parte de la
tarifa, a fin de garantizar la presencia de un ndice de riqueza suficiente para satisfacer las necesidades
bsicas. Una segunda opcin disminuye la base imponible mediante deducciones autorizadas, a fin de
que la carga tributaria incida eficazmente sobre la riqueza neta subjetiva y se eliminan las deducciones
permitidas conforme la riqueza aumenta. Esto impide que el mnimo exento por motivos de
progresividad se convierta en un beneficio fiscal para las clases pudientes.
I.13. EL CONCEPTO DE
PERSONAL
UNIDAD IMPONIBLE EN LA IMPOSICIN A LA RENTA
En un sistema de imposicin sobre la renta personal se puede definir la unidad imponible de dos
maneras: primero se puede gravar a cada individuo por separado, sin importar su estado civil. Segundo,
puede gravarse la renta conjunta de los matrimonios. Tercero, los matrimonios pueden tener la opcin
de pagar impuestos por separado o en conjunto. Finalmente, se puede gravar la renta conjunta de las
familias.
En general existen cuatro caractersticas distintas de un sistema de imposicin de la Renta que son las
que determinan el pasivo tributario: la unidad imponible elegida, las fuentes de ingreso, las deducciones
permitidas y los crditos; y finalmente la escala impositiva. Los Sistemas tributarios pueden combinar
estos factores de muchas formas para lograr un objetivo determinado. La unidad imponible que se elija,
junto con las dems caractersticas clave de un sistema tributario tienen importantes consecuencias en
materia de equidad, eficiencia y administracin.
II. ANLISIS INTERNACIONAL DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS

II.1 EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN LATINOAMRICA
II.1.1 ANTECEDENTES: PANORAMA REGIONAL
Antes de analizar la evolucin del Impuesto a la Renta Personal en Latinoamrica, es preciso tomar en
cuenta algunas caractersticas del desempeo de la regin, repasando algunos problemas existentes.
a) Evolucin Econmica de la Regin
A lo largo del tiempo, los pases de la regin se han caracterizado por tener un bajo nivel de presin
tributaria, lo cual ha significado un rezago de los ingresos, resultando insuficientes para atender las
presiones de gasto y, a la vez, mantener balanceados los presupuestos pblicos. Es as que, un problema
permanente ha sido el financiamiento de los elevados dficit fiscales.
La evolucin econmica de Amrica Latina est marcada por el hecho de haber enfrentado severas crisis
producto de la cual se dieron importantes cambios en la regin. En los aos 80s los problemas
estuvieron asociados al perodo inflacionario, la recesin, los elevados dficit, el alto desempleo, el
ahorro insuficiente, baja inversin y el rpido crecimiento de la deuda externa (crisis de deuda). La alta
deuda no permiti financiar con prstamos externos los dficit sino que hubieron presiones para recortar
gastos u obtener mayores ingresos de la tributacin.
De acuerdo al trabajo de Lerda2, esta situacin empeor considerablemente desde finales de los aos 90
hasta los primeros aos del siglo XXI. La crisis de Mxico 1994-95, seguida por la crisis Asitica
(1997), Rusa (1998), Brasilea (1999) y Argentina (2001-2002) fueron factores exgenos que
contribuyeron al desarrollo de un ambiente internacional adverso, con el consiguiente deterioro de las
condiciones macroeconmicas. El grfico N 1 muestra la evolucin promedio del resultado econmico
del Sector Pblico latinoamericano.
Grfico N 1
Amrica Latina y el Caribe: Resultado Econmico del Secto Pblico
Porcentaje del PBI
-0.3
-0.8
-1.3
-1.4
-1.8
-1.5
-1.8
-1.6
-1.6
-1.6
-1.4
-2.3
-3.3
-2.4
-2.5
-2.8
-2.7
-2.7
-3.0
-3.1
-3.1
-3.8
1972
1975
1980
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
Fuente: CEPAL. Balance Preliminar de las economas de A.Latina y el caribe. 2002
b) Los Sistemas Tributarios de la Regin

2
LERDA Juan Carlos. Movilizacin de recursos a travs de reformas tributarias en Amrica latina:
posibilidades, limitaciones y desafos. Diciembre 2002.
Presin Tributaria
Con un nivel promedio de presin tributaria que no supera el 15%, los problemas en el mbito de
suficiencia tributaria han sido y son hasta hoy una realidad en Latinoamrica. Es por ello que varios
pases enfrentan serias dificultades en su desempeo fiscal, lo cual no ocurre por ejemplo en el caso de
los pases desarrollados, donde el nivel de presin tributaria duplica la correspondiente a los pases
latinoamericanos y, por tanto, los problemas de suficiencia tributaria son menos importantes.
Grfico N 2
Evolucin de la Presin Tributaria Promedio 1/:
1970-2002
(En Porcentaje)
50
40
30
20
12.8
11.6
27.8
26.2
23.9
21.1
27.5
12.8
12.2
9.9
10
0
1970
1980
1990
2000
Pases Desarrollados
2002
Latino Amrica
1/ Excluye Contribuciones Sociales

Fuente: OECD Statistics, ILPES-CEPAL website.
Si bien los estudios sealan que el coeficiente de presin tributaria creci en la dcada de los 80s en
gran parte de los pases de LA, de todos modos esos incrementos no llegaron a financiar los fuertes
aumentos del gasto pblico en la regin. Es decir los gastos crecieron con mayor rapidez. Gran parte del
incremento de ingresos se explic por la adopcin de formas impositivas como el Impuesto al Valor
Agregado, implementado en la regin desde los aos 70s pero generalizndose su aplicacin en los 80s
y 90s, con muy buenos resultados recaudatorios.
Composicin de los Ingresos: baja participacin de la tributacin directa
En el campo de la tributacin la constante observada a lo largo del tiempo ha sido la baja participacin
de los tributos directos, en especial el Impuesto a la Renta, conocido como el tributo que poda cambiar
la distribucin de la renta, en el sentido de tornarla ms equitativa; por el contrario se observ un fuerte
incremento de la tributacin indirecta.
100
Grfico N 3
Evolucin de la Estructura Promedio de la
Recaudacin en Latino Amrica
En Porcentaje
80
68.3
66.1
70.6
69.0
60.0
60
40.0
40
31.7
33.9
29.4
31.0
20
0
1970-85
1986-1991
Imp. Directos
1991-1995
1996-2000
2002
Imp. Indirectos
Fuente: ILPES-CEPAL Website
Casi todos los pases de Amrica Latina recaudan alrededor del 70% de los ingresos tributarios gracias a
los impuestos indirectos, siendo el ms importante el Impuesto al Valor Agregado-IVA. Solo Colombia,
Mxico y Panam tienen una distribucin mejor balanceada entre las recaudaciones por concepto de
impuestos directos e indirectos; en estos pases los ingresos por impuestos indirectos representan entre
50% y 60% del total.
El grfico N 4 presenta la recaudacin promedio de los principales tributos en Amrica Latina,
expresada como porcentaje del PBI, permitiendo apreciar nuevamente cmo a lo largo del tiempo se ha
registrado el estancamiento en el impuesto a los ingresos frente al incremento en la participacin de los
impuestos al consumo. Por su parte se aprecia tambin una reduccin de los impuestos al comercio
exterior producto de la tendencia a la apertura comercial, y reduccin de barreras arancelarias, que lleg
con la globalizacin econmica.
Grfico N 4
Recaudacin de los Principales Impuestos en Latino Amrica*
Porcentaje del PBI
13.5
12
10.5
9
7.8
7.5
6
5.0
4.5
4.5
3
7.2
6.0
2.4
3.1
1.5
3.3
0.3
0.3
3.7
3.5
3.5
2.4
2.1
0.3
1.6
0.3
1.5
0.4
0
1972-1981
Imp. A los ingresos
1986-1991
Imp. Al consumo
1991-1995
1996-2000
Imp. Al comercio
2001-2002
Imp. Al Patrimonio
* Excluye Contribuciones Sociales

Fuente: OEA: La poltica tributaria en LA. FMI: Government Finance Statistics and
International Finance Statistic, ILPES-CEPAL.
En los pases en que el impuesto a la Renta creci, este correspondi al de empresas o sociedades (que
puede ser trasladado a travs de precios) y no al de personas fsicas. Asimismo, en los pases en que el
impuesto de personas fsicas creci, esto se explic ms por el impuesto a los sueldos y salarios. En este
sentido, no se observ control adecuado de todos los contribuyentes y tributos por parte de la
Administracin Tributaria y as se agrav la caracterstica de regresividad o falta de progresividad de
los sistemas.
En algunos pases este problema se atenu con medidas progresivas va gasto pblico, pero dada la
situacin delicada en materia de financiamiento esto no poda ser permanente.
c) Reformas Tributarias: Evolucin en el Tiempo
La dcada de los 60s se caracteriz por la bsqueda de equidad de los Sistemas Tributarios. Los temas
de la distribucin de la carga tributaria y los efectos sobre la distribucin del ingreso fueron los que
preocuparon. El informe Carter elaborado para Canad , en cuanto a sus conclusiones referentes a la
imposicin del ingreso, tuvo influencia en las reformas realizadas las mismas que dieron preferencia a
cambios en el impuesto a la renta que supusiesen la potenciacin de la progresividad de los sistemas
tributarios.
10
En la dcada de los 70s, siempre bajo un modelo de desarrollo de sustitucin de importaciones, las
reformas tributarias se orientaron a la utilizacin de impuestos como instrumentos de desarrollo. Como
consecuencia de las reformas de los 70, la imposicin al consumo se constituy en la principal fuente de
ingresos.
Las reformas de los aos 80 presentaron tres aspectos caractersticos: la consolidacin de la tributacin
al consumo, estructurada con base al IVA, la reorientacin del impuesto a la Renta, disminuyendo el
nfasis en su funcin redistributiva; y por ltimo, la conviccin de que el xito de la reforma depende de
la eficacia de las Administraciones Tributarias en su gestin de recaudacin y control de obligaciones.
Es as que, desde mediados de los ochenta, la mayora de los gobiernos de la regin, con diferencias de
grado y de alcance, introdujeron importantes reformas a sus respectivos regmenes tributarios y
arancelarios, las cuales fueron complementadas por medidas de modernizacin de las administraciones
tributarias.
Mediante tales reformas se trat de alcanzar los clsicos objetivos de suficiencia recaudatoria,
simplificacin de normas y procedimientos, neutralidad en la asignacin de recursos y equidadespecialmente horizontal- en la distribucin de la carga. Al mismo tiempo se intent promover una
adaptacin funcional de las bases y tasas impositivas a los requerimientos de los programas de
estabilizacin y reformas estructurales iniciados en la Regin, los mismos que buscaban combatir las
presiones inflacionarias y desequilibrios externos producto de los elevados dficit fiscales.
Durante los aos ochenta, el ajuste descans bsicamente en la contraccin en los niveles de gasto. Por
el contrario, en los aos noventa el avance se bas en la mayor generacin de ingresos, lo cual permiti
una recuperacin de los niveles de gasto. Las importantes reformas tributarias de finales de los aos
ochenta y principios de los noventa en pases como Argentina, Bolivia, Colombia y Per se basaron
sobretodo en el objetivo principal de simplificacin de los Sistemas Tributarios.
Las reformas implementadas en la regin latinoamericana en los aos 80 y 90 estuvieron lejos de crear
nuevos tributos y ms bien apuntaron fundamentalmente a simplificar y racionalizar los sistemas
existentes, a la vez que potenciar el accionar de las administraciones tributarias, en busca de un mayor
nivel de ingresos.
En general, la introduccin del Impuesto al Valor Agregado fue la tendencia ms importante observada
en los Sistemas Tributarios de los pases Latinoamericanos en las dcadas pasadas.
Este sesgo a la tributacin indirecta, considerada regresiva, fue consecuencia de la fuerte prioridad que
las Reformas Tributarias implementadas en la regin, incluyendo las ms recientes, otorgaron al
objetivo recaudatorio, lo cual se tradujo en una relativa postergacin de otros objetivos, sobretodo el
referido a la equidad en el tratamiento de los contribuyentes y la funcin distributiva del sector gobierno.
Adems del objetivo recaudatorio se busc simplificar y racionalizar los Sistemas Tributarios.
Estas Reformas Tributarias, que comentamos, son las que dieron forma a los actuales Sistemas
Tributarios en Amrica Latina y, entre otros, estuvieron influenciadas y caracterizadas principalmente
por:
La Crisis de la deuda: que redujo en los pases la posibilidad de financiar sus gastos va
prstamos debido al crecimiento del costo del servicio de la deuda, lo cual forz a los pases a
recortar gastos o incrementar los niveles de recaudacin tributaria.
El contexto Inflacionario: que erosionaba la recaudacin de tributos.
La Liberalizacin Comercial: se manifest en la menor participacin de los impuestos al
comercio internacional debido a la reduccin de aranceles a la importacin y cargas a la
exportacin. La menor recaudacin se compens por mayor recaudacin de impuestos internos.
11
La globalizacin y liberacin de la balanza de capitales, lo cual gener presiones en los pases

latinoamericanos por reducir tasas impositivas tanto para empresas como para individuos. La
mayora de los pases sigui la tendencia mundial hacia menores tasas marginales.
La Bsqueda de Simplificacin de los Sistemas Tributarios: Una importante tendencia en la
ltima dcada en Latino Amrica ha sido el movimiento hacia una simplificacin de los
Sistemas Tributarios para reducir los costos de cumplimiento de los contribuyentes y de las
Administraciones Tributarias.
A manera de conclusin preliminar, y luego de repasar un poco la historia, podemos sealar que la
fuerte prioridad que el objetivo de estabilizacin macroeconmica otorg al componente fiscal, se
tradujo en una relativa postergacin de otros objetivos, sobretodo el referido a la funcin distributiva del
sector gobierno. Como ya se indic, prueba de ello es que la recaudacin se bas fundamentalmente en
los impuestos indirectos.
d)Resultados de las Reformas Tributarias: Situacin de la Distribucin de Ingresos y Equidad

Luego de un importante incremento inicial en la recaudacin, a mediados de los aos 90 este indicador
comenz a decaer producto de la poltica tributaria implementada, as como de algunas crisis
econmicas internacionales que afectaron la performance econmica de la regin. Esta situacin se
presenta en el grfico N 5.
Grfico N 5
Amrica Latina: Ingresos Tributarios del Gobierno Central (*)
Porcentaje del PBI
13.5
12
12.7
12.8
11.7
11.6
11.0
11.2
11.2
1992
1993
1994
12.8
12.6
12.2
12.2
12.5
11.5
10.5
10.5
9.9
9
7.5
6
4.5
3
1.5
0
1970-80
19811989
1990
1991
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
Excluye contribuciones Sociales

Fuente: Base de Datos Estadsticas del CIAT
Los Sistemas Tributarios actuales han sufrido importantes variaciones respecto a los Sistemas iniciales.
No obstante, se ha observado que la constante en Latino Amrica ha sido la postergacin de los
objetivos principales de equidad y mejora en la distribucin de ingresos.
En general, las reformas tributarias implementadas en la regin latinoamericana en los aos 80 y 90s
apuntaron fundamentalmente a simplificar y racionalizar los sistemas existentes, a la vez que potenciar
el accionar de las administraciones tributarias, en busca de un mayor nivel de ingresos. Esto mismo ha
sucedido en las ms recientes reformas tributarias implementadas en los primeros aos del siglo XXI,
principalmente por los gobernantes de turno, las cuales ms que reformas consistieron en la introduccin
de nuevos tributos con miras a obtener mayores ingresos que permitan cumplir con las promesas y
12
compromisos adquiridos en las campaas electorales. En este sentido, fueron relegados los objetivos de
mejorar la equidad de la tributacin en la Regin.
La desigualdad en la distribucin de la riqueza, medida a travs del coeficiente de Gini3 es una
caracterstica que permanece en la Regin Latinoamericana desde hace dcadas. En la prctica Brasil
con un coeficiente de 0,6 es uno de los pases del mundo con la mayor desigualdad. Otros pases
latinoamericanos con coeficientes cercanos a 0.6 (elevada desigualdad) son Mxico, Guatemala,
Honduras y Panam. El pas latinoamericano con el menor coeficiente de Gini es Uruguay (0,43),
mientras que el promedio de la regin en el ao 2001 fue de 0,48.
En otro extremo se ubican los pases industrializados donde en promedio el coeficiente de Gini se ubic
en 0.2 en el ao 2001. Los valores del coeficiente van de cerca de 0,2 para los pases histricamente
igualitarios como Bulgaria, Hungra, las Repblicas Eslovaca y Checa, Polonia y los pases
escandinavos, pasando por 0,3 en Alemania y 0,34 en EE.UU.
Grfico N 6
Latino Amrica: Evolucin del Coeficiente de Gini
0.6
0.53
0.50
Coef. Gini
0.49
0.35
0.35
0.49
0.33
0.48
0.34
0.3
0.20
0.0
1960
1970
Amrica Latina
1980
1990
2001
Pases Industrializados
Fuente:World Bank , OECD, CEPAL
Otro indicador que confirma la desigualdad de ingresos que an prevalece en la regin es la proporcin
de la poblacin que subsiste con menos de US$ 1 diario. As, en 1990 este indicador fue 16.8%,
mientras que en el ao 2000 la cifra se ubic todava por encima de15.0%. Estudios del BID indican que
en los ltimos tres aos, del 2000 al 2002, la pobreza empeor significativamente. En ese lapso han
contabilizado 15 millones ms de pobres en Amrica Latina.
Factores explicativos de los bajos ingresos Tributarios en Latino Amrica
De acuerdo al trabajo de Snchez4 se pueden identificar dos grupos de factores que explican la
limitacin de ingresos Tributarios en la regin. De un lado estn aquellos problemas que son recurrentes
El coeficiente de Gini es una cifra entre cero y uno, que mide el grado de desigualdad en la distribucin de
ingresos en una sociedad dada. El coeficiente es igual a cero desigualdad (0,0 = desigualdad mnima) en una
sociedad en la que cada miembro recibe exactamente el mismo ingreso y registra un coeficiente de uno (1,0 =
desigualdad mxima) si un miembro recibe todos los ingresos y los otros nada.
4
Snchez Vecorena, Jorge: Anlisis de los efectos y estructura de nuevas figuras tributarias como alternativa
y/o complemento para conseguir la suficiencia recaudatoria en Amrica Latina: La experiencia peruana.
Trabajo ganador del XVI concurso de monografas del CIAT. Ao 2003
13
a la Regin; y de otro lado aquellos problemas asociados ms a los retos que nos presenta la
modernidad.
Problemas Recurrentes a la Regin
Estos problemas, an vigentes en la regin, son:
-El alto grado de informalidad y evasin
-Los bajos niveles de conciencia tributaria y aceptacin social de los tributos
-La rigidez presupuestaria y por ende las permanentes presiones por mayores ingresos
-Elevado nivel de beneficios y exoneraciones tributarias (llamados tambin gastos tributarios).
El alto nivel de informalidad en la Regin, y por consecuentemente de evasin tributaria, explica
tambin los bajos niveles de recaudacin. El grfico N 7 muestra la participacin del Sector Informal
como porcentaje del PBI de algunos pases. Se puede verificar como la media se ubica en 41%,
constituyendo un nivel extremadamente elevado y que representa un gran potencial de recursos para la
Administracin Tributaria. Cabe mencionar que, la Evasin Tributaria es una fuente importante de
inequidad horizontal, entre los que cumplen y los que no cumplen. Es por ello que la mayora de
Administraciones Tributarias est en permanente lucha contra este flagelo a fin de disminuir su impacto
negativo y si es posible eliminarlo.
Grfico N 7
Tamao del Sector Informal en Amrica Latina
Porcentaje del PBI
70
62
58
Promedio Simple= 41%
60
47
50
40
27
30
20
31
66
50
38
35
22
18
10
0
CHI
ARG
MEX ECUA
COL
BRA
HON
GUA
PER
PAN
BOL
Fuente: World Bank Policy Research Working Paper (1997)
Problemas asociados a la modernidad

En la actualidad, la globalizacin econmica ha agudizado la interdependencia de los sistemas
tributarios hasta el punto de resultar imprescindible que las nuevas reformas tomen en cuenta no apenas
consideraciones de orden domstico, sino tambin que se atienda a lo que sucede en el escenario
internacional en materia de tributacin.
Dependiendo del tipo de tributos y del grado de incidencia sobre los factores de mayor movilidad,
corresponder adecuarse a ciertos estndares predominantes en el plano internacional.
II.1.2 EVOLUCION DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN LATINOAMERICA
a) Evolucin Histrica: Principales caractersticas

Desde hace dcadas subsisten un impuesto sobre las utilidades de las empresas conjuntamente con el
impuesto sobre el ingreso de las personas, lo cual constituy el esquema ms comn en la regin.
14
En general, el Impuesto a la Renta se difundi en Latinoamrica entre 1920 y 1935. A partir de

entonces tuvo gran trascendencia en los sistemas tributarios y se constituy, hasta antes de la aparicin
del IVA, en la principal fuente de ingresos para muchos pases de la regin.
Como bien sealan Tanzi y Zee5 el anlisis del Impuesto a la Renta personal en Latinoamrica debe
empezar por la observacin de que este impuesto ha sido relativamente poco productivo en la mayora
de los pases, a la vez que el nmero de personas sujetas al pago del impuesto es reducido.
Como ya se indic antes, la dcada de los 60s se caracteriz por la bsqueda de equidad de los Sistemas
Tributarios. Los temas de la distribucin de la carga tributaria y los efectos sobre la distribucin del
ingreso fueron los que preocuparon por ello se dieron preferencia a cambios en el impuesto a la renta
que supusiesen la potenciacin de la progresividad de los sistemas tributarios. Muchos de los esfuerzos
se centraron en buscar aproximarse a un Impuesto a la Renta de tipo global y personal que se aplicara
sobre un concepto tributario de renta lo ms amplio posible, evolucionando del estrecho concepto de
Renta Producto hacia uno ms amplio que se aproxime al de Consumo ms incremento neto de
patrimonio.
En la dcada de los 70, el Impuesto a la Renta perdi importancia ya que las reformas tributarias se
orientaron a la utilizacin de impuestos como instrumentos de desarrollo, privilegiando la imposicin al
consumo como la principal fuente de ingresos. Fue en esta poca que apreci el IVA en la Regin.
En los aos 80s uno de los aspectos caractersticos de las reformas fue la reorientacin del impuesto a la
Renta, disminuyendo el nfasis en su funcin redistributiva. Se dice que las modificaciones en el
Impuesto a la Renta, a pesar de ser parte de las reformas estructurales llevadas a cabo en la regin,
estuvieron motivadas por la reforma adoptada en 1986 por EE.UU.
Las modificaciones del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas como consecuencia de las reformas
tributarias de los 80s tuvieron como tendencias comunes la ampliacin de la base de los impuestos, la
disminucin de las alcuotas marginales mximas y la reduccin del nmero de tramos de ingreso de las
escalas progresivas, reducindose tambin el tipo de deducciones personales admitidas para la
determinacin de la base imponible, con lo cual se disminuyeron las caractersticas de progresividad y
personalizacin del tributo. Tambin se ampli en los pases la aplicacin del mecanismo de retencin
del gravamen en la fuente y los regmenes de anticipos. Cabe indicar que, la reduccin de las alcuotas
busc aumentar los incentivos al empleo.
Otra tendencia, an vigente, fue la preocupacin por encontrar formas de integracin, an parciales,
entre los impuestos a la renta que recaen sobre las empresas y las personas fsicas que eviten la doble
imposicin de dividendos. En algunos casos, razones de ndole recaudatoria impidieron que esta
integracin se lograse en mayor medida, ya que la tributacin de los dividendos mediante retencin en la
fuente constituye un instrumento de fcil administracin y de buen rendimiento.
Una importante tendencia en la ltima dcada en Latino Amrica ha sido el movimiento hacia una
simplificacin de los Sistemas Tributarios para reducir los costos de cumplimiento de los contribuyentes
y de las Administraciones Tributarias
En los ltimos aos, con muy pocas excepciones, la constante es que los pases Latinoamrica continan
siendo renuentes al Impuesto a la Renta; es decir, continan recaudando poco de este impuesto. Las
razones, entre otras, son:
Tanzi Vito, Zee Howell. La poltica tributaria en los pases en desarrollo. Temas de Economa N 27.
FMI. Marzo 2001. Pag. 7
15
-Existencia de gran cantidad de exenciones , as como deducciones legales que en otras partes del
mundo no son permitidas
-Rechazo a aplicar el impuesto a las ganancias de capital por miedo a que los ahorros escapen a pases
que no los gravan
-Disminucin de las tasas impositivas
-Existencia de Administraciones Tributarias que an permiten altas tasas de evasin.
En un contexto de elevada desigualdad en la distribucin de ingresos en Latinoamrica, sumado a las
fuertes presiones para implementar polticas sociales ms equitativas y sistemas tributarios ms
progresivos, la baja contribucin, al total de ingresos, del Impuesto a la Renta Personal debe ser
considerado uno de los principales defectos en los Sistemas Tributarios Latinoamericanos actuales.
La imposibilidad de conseguir ms ingresos del Impuesto a la Renta, unido a la permanente necesidad
de lograr ingresos adicionales ha contribuido a que se experimente con la aplicacin de nuevos
impuestos. Importantes ejemplos son la aplicacin de impuestos a los activos, impuestos a los dbitos
bancarios e impuestos mnimos, entre otros.
b) Participacin Relativa del Impuesto
Como ya se indic antes, en Latinoamrica la recaudacin tributaria esta basada fundamentalmente en
los impuestos indirectos, siendo menor el aporte de los impuestos directos, grupo al que pertenece el
Impuesto a la Renta. Cosa distinta sucede en los pases desarrollados, donde la tributacin directa es la
principal fuente de ingresos
Grfico N 8
COMPOSICION DE LA RECAUDACION
TRIBUTARIA 2002
En Porcentajes
100
80
70.6
56.0
60
44.0
40
29.4
20
0
Pases Latinoamrica
Pases Desarrollados
Directos
Indirectos
Fuente:OECD, ILPES-CEPAL
Al interior de los tributos directos, la participacin del el Impuesto a la Renta es baja en Latinoamrica,
ms an si la comparamos con los niveles alcanzados en otras regiones como por ejemplo Europa. Es as
que, actualmente, en promedio el Impuesto a la Renta en Latinoamrica representa slo 25% de la
recaudacin total6, cifra bastante baja comparada con el cerca de 50% que, en promedio, representa este
tributo en pases desarrollados. Desde los aos 70s a la actualidad, la participacin promedio del
impuesto a la Renta ha subido de 16.3% a 25.1% en el ao 2002.
Excluyendo Contribuciones Sociales.
16
Grfico N 9
Amrica Latina: Evolucin del Impuesto a la Renta
respecto de la recaudacin Total
(En porcentaje)
28.6
25.1
28
22.3
24
20
21.4
16.3
16
12
8
4
0
aos 70s
inicios 80s
inicios 90s
final 90s
2002
Fuente: OEA 1984, CEPAL, ILPES 2002
c) Impuesto a la Renta de Personas Fsicas y Empresas

Al interior del Impuesto a la Renta, y en promedio, en el grfico N 10 se observa cmo a lo largo del
tiempo el Impuesto a la Renta de Personas Fsicas ha tenido siempre menor participacin relativa que el
impuesto a la Renta de empresas en Latinoamrica. Es as que, de representar 46.2% en 1972 disminuy
a slo 33.3% en el ao 2002 por su parte, el Impuesto a la Renta de empresas increment su
participacin de 53.8% en 1972 a 66.7% en el ao 2002.
Grfico N 10
Amrica Latina : Evolucin de la participacin del Impuesto a la
Renta de Personas Fsicas en la Renta Total
(En Porcentaje)
80
66.7
53.8
60
50
69.3
66.5
70
46.2
40
33.5
30.7
33.3
30
20
10
0
1972
1980
1995
Pers. Fsicas
1996-2002
Empresas
Fuente: OEA, ILPES-CEPAL, IMF Statistics
La anterior situacin confirma lo que ya sealamos antes: el Impuesto a la Renta personal en Latino
Amrica ha sido relativamente poco productivo en la mayora de los pases. Por ejemplo, en los aos
70s y 80s la poca importancia de los impuestos a la renta personal fueron resultado de claras opciones
de poltica tributaria por parte de los gobiernos, las que buscaron reducir su participacin, con casos
extremos como Uruguay, donde se derog, o Paraguay donde no fue incorporado al Sistema Tributario.
En la mayora de los pases de Amrica Latina ha predominado mayormente la recaudacin del
Impuesto a la Renta de empresas, la cual puede trasladarse a los consumidores. Sin embargo, a
diferencia de la recaudacin de personas fsicas, esta no se considera como un buen indicador de
17
capacidad contributiva. El Impuesto a la Renta personal, en general no se traslada y por ello se considera
un buen indicador de la capacidad contributiva de las personas fsicas.
Dada la baja importancia de los Impuestos a la Renta personal en LA, la accin redistributiva del
Sistema tributario en estos pases ha sido y es muy pequea. Esta afirmacin ha sido confirmada por los
estudios de Chu, Davoodi y Gupta (2000)7, as como de Bird y De Wulf (1973)8 quienes encontraron
poca evidencia de redistribucin de ingresos en la regin, a pesar de los cambios implementados en los
Sistemas Tributarios .
Incluso en el caso de Chile, cuyo Sistema Tributario se considera unos de los ms efectivos de la regin,
Engel, Galetovic y Raddatsz (1999)9 muestran que su Sistema Tributario actual es algo regresivo (el
coeficiente de Gini antes de impuestos fue 0.4883 y despus de impuestos es 0.4961). Estos ltimos
autores sealan que aunque el Impuesto a la Renta fuera hecho ms progresivo, eliminando las
deducciones y toda la subdeclaracin de ingresos, el coeficiente de Gini podra caer a solo 0.4837.
d) Base Imponible y Sujetos
De manera general se puede decir que la base imponible del Impuesto a la Renta personal en
Latinoamrica est formada por todos los ingresos que reciben las personas. Estos ingresos estn
conformados por: salarios, rentas generadas por el arrendamiento de propiedades, ganancias derivadas
de las actividades empresariales, profesionales, entre otros.
En cuanto a los sujetos afectos, el impuesto grava a las personas asalariadas o no asalariadas que reciben
ingresos afectos.
e) Sistemas de Imposicin
Las primeras experiencias del Impuesto a la Renta en Latinoamrica se hicieron en la forma cedular, en
que se aplicaban impuestos de tasas proporcionales y diferenciadas de acuerdo con el origen de las
rentas, impuesto que luego fue complementado con otro de tarifa progresiva aplicado a nivel personal
sobre la suma de rentas de diferentes orgenes que perciba cada persona.
A la forma cedular sigui la del impuesto nico personal con tasa progresiva que ya exista, de modo
que la modificacin consisti en la eliminacin de la cdula. De esta forma el impuesto que antes era
complementario pas a ser el bsico.
En los aos 70s se aplic mayormente el impuesto global en los pases de Amrica Latina, con
excepcin de Bolivia, Chile, Repblica Dominicana y Ecuador, quienes adoptaron un sistema mixto.
Cabe indicar que, en algunos casos, en la prctica se observaban algunos rasgos del sistema cedular.
Este predominio del sistema global se ha mantenido a lo largo de los aos y es as que, haciendo una
evaluacin desde mediados de los 90s, se ha observa la continuidad de esta caracterstica. Cabe indicar
que en algunos pases se siguen observando algunos rasgos de combinacin entre el sistema global y
cedular. Por ejemplo Per es cedular para las rentas de tercera categora.
Cabe indicar que el mtodo cedular en su forma pura tiene casi nula aplicacin entre los pases de la
regin, mientras que la aplicacin del sistema mixto es an limitada.
7
Ke-young Chu, Hamid Davoodi and Sanjeev Gupta. Income Distribution and Tax and Government Social
Spending Policies in Developing Countries. Working Papers N 214. UNU/WIDER, December 2000.
8
BIRD Richard, De Wolf Luc: taxation and Income Distribution in Latin America : A critical Review of
empirical studies. IMF Staff Papers. 1973.
9
ENGEL, Eduardo, A. Galetovic y C. Raddatz. Reforma Tributaria y Distribucin del Ingreso en Chile.
Serie Economa N 40.Centro de Economa Aplicada. Departamento de Ingeniera Industrial. Facultad de
Ciencias Fsicas y Matemticas. Universidad de Chile. Agosto, 1998.
18
f) Jurisdiccin Tributaria
En general, en las dcadas pasadas Amrica Latina difera del resto del mundo en lo que respecta a la
jurisdiccin tributaria. La mayora de pases latinoamericanos se adheran al sistema de tributacin
territorial o en la fuente, lo que significaba, primeramente, que todos los ingresos generados dentro de
las fronteras de un pas deban ser gravados por dicho pas y, en segundo lugar, que un pas no deba
gravar ningn ingreso generado fuera de sus fronteras.
No se puede negar la coherencia interna de este sistema, siempre y cuando las reglas que rigen en la
fuente (es decir, donde se generan los ingresos) sean coherentes, no hay riesgo de doble tributacin.
Adems, resulta evidente que el sistema territorial vincula el derecho a gravar con el beneficio de recibir
ingresos.
En 1983, entre los principales pases de la Regin que aplicaban el principio fuente con exclusividad
estn: Argentina, Bolivia, Ecuador y Venezuela. Por su parte, Brasil, Colombia, Chile, Mxico y Per
aplicaban la forma combinada. Es decir, el principio de renta mundial para los residentes y el de fuente o
territorial para los no residentes.
Puesto que el sistema territorial contempla la tributacin exclusivamente en el pas donde se generan los
ingresos, no resulta sorprendente que a los expertos tributarios latinoamericanos les incomode el sistema
mundial usado por la mayora de pases desarrollados. Para los latinoamericanos, era conceptualmente
incorrecto que el pas de origen de un inversionista internacional gravase los ingresos generados en
Amrica Latina (aunque con una reduccin por crdito tributario).
Los pases latinoamericanos consideraban que tenan el derecho exclusivo de gravar los ingresos. El
sistema mundial resultaba particularmente molesto cuando los incentivos tributarios concebidos para
captar inversin no beneficiaban al inversor sino que simplemente transferan la recaudacin tributaria a
otro pas y el impuesto adicional era normalmente recaudado por un pas mucho ms rico. Varios
pases intentaron evitar lo que perciban como una transferencia de rentas a los pases desarrollados
gravando los ingresos en la fuente en forma ms agresiva. Esta actitud, combinada con una actitud
ambivalente que exista hacia la inversin extranjera en general, dio origen a tarifas de retencin muy
altas sobre pagos de intereses, dividendos y regalas.
El sistema territorial adolece de varios defectos y su desaparicin era quizs predecible cuando los
pases de Amrica Latina abrieron sus economas. Los pases de Amrica Latina han tenido que
reformar sus sistemas tributarios, incluyendo el concepto territorial o de fuente, para guardar coherencia
con las normas tributarias que rigen a nivel internacional y para responder por la neutralidad de la
exportacin de capitales.
Por lo general los pases exportadores de capital adems de aplicar el principio fuente aplican el
principio de renta mundial. Por otro lado los pases receptores de capital aplican el principio de fuente,
para as poder gravar no slo la renta de sus residentes nacionales sino tambin poder alcanzar las
operaciones realizadas por los inversionistas de los pases ms desarrollados.
Es as que, esta opuesta imposicin se traduca en una doble imposicin internacional de un mismo
beneficio. Es por ello que los pases que aplican el principio de renta mundial implementaron el mtodo
de tax credit, para as reconocer el impuesto pagado en los pases donde se haba generado la renta.
En general, la situacin econmica mundial hizo que los pases menos desarrollados modificaran el
criterio fiscal de aplicar en forma exclusiva el principio de imposicin territorial o de fuente, para
combinarlo con el principio de imposicin de renta mundial para as atraer inversiones extranjeras y no
incentivar a los a capitalistas a que transfieran sus capitales.
19
Sin embargo, este principio de imposicin combinado es propicio para la aplicacin de las comunes
prcticas fraudulentas que se efectan en los pases con vinculacin tributaria en la fuente,. Es as como
se ocultan ganancias obtenidas en el pas para remitirlas en forma oculta al exterior.
Ya a mediados de los 90s muchos ms pases adoptaron un sistema combinado, es el caso de Argentina
y Ecuador, quienes antes aplicaban exclusivamente el principio jurisdiccional de fuente o territorial.
En la actualidad se observa que, principalmente, Bolivia y Venezuela aplican de forma exclusiva el
principio de fuente o territorial. Mientras que Argentina, Brasil, Colombia, Chile, Ecuador, Mxico,
Per y otros pases aplican el principio de Renta mundial para residentes y fuente territorial para no
residentes.
Es pertinente destacar que Brasil aplica el principio de imposicin territorial o de fuente a las personas
jurdicas, mientras que a las personas naturales aplica el principio de renta mundial. El detalle de cmo
ha evolucionado en el tiempo la jurisdiccin Tributaria y otras caractersticas del Impuesto a la Renta de
Personas Fsicas se presenta en el Anexo N 1.
g) Mecanismos de Declaracin y Recaudacin del Impuesto
Es comn entre los pases la aplicacin del sistema de autoliquidacin por el cual la Administracin
Tributaria acepta la informacin proporcionada por los mismos contribuyentes quienes son los que
calculan y pagan el impuesto. A lo largo de los aos, los pases, de la regin utilizaron la declaracin
anual del impuesto. Sin embargo, a partir de la crisis inflacionaria de los aos 80 se implementaron y
ampliaron a la mayora de pases de la regin los mecanismos de retencin del gravamen en la fuente y
los regmenes de anticipos. El mecanismo de retencin se viene aplicando, hasta hoy, mayormente a los
sueldos y salarios recibidos por los trabajadores. Asimismo, en algunos pases se aplica un sistema de
declaracin y pago trimestral, adems de una declaracin anual.
En la actualidad, la constante en la regin es la aplicacin de mecanismos de retencin para los
trabajadores dependientes e independientes, adems de una declaracin jurada (mayormente anual) la
cual recoge la existencia de otras rentas (alquileres, dividendos, ganancias de capital, etc) u otros saldos
por regularizar del impuesto.
h) Evolucin de las alcuotas y Tramos del Impuesto.
Alcuotas
La estructura de las tasas del impuesto a la Renta de Personas Fsicas es el instrumento de poltica ms
visible con que cuenta la mayor parte de los gobiernos de los pases en desarrollo para poner de relieve
su compromiso a favor de la justicia social y de esa forma lograr apoyo poltico. De este modo, en
teora, la mayora de pases asignan gran importancia al mantenimiento de un cierto grado de
progresividad nominal aplicando numerosos tramos impositivos, y se muestran reacios a adoptar
reformas que reduzcan el nmero de dichos tramos.
En cuanto a las alcuotas del Impuesto a la Renta Personal en Latinoamrica, la caracterstica ha sido
mayormente la existencia de un sistema de tasas progresivas aplicadas a igual cantidad de tramos o
escalas, donde se pueden identificar tasas mximas y tasas mnimas para cada pas. El uso de las tasas
progresivas busc combinar los objetivos recaudatorios con los objetivos redistributivos.
En los aos 60, se crea como parte de un Sistema Tributario ideal aquel en que las tasas marginales del
Impuesto a la Renta personal se ubicaban entre 60 y 70% , reforzado por un Impuesto a la Renta de
empresas con tasas de 50% o ms.
20
Aos despus, la cosa empez a cambiar y ya en los 90s incluso los economistas pensaban que altas
tasas no slo desincentivaban la inversin sino que tambin no eran efectivas en la distribucin de
ingresos y de riqueza. De esta forma, las tasas del impuesto a la renta de personas y empresas en
Latinoamrica fueron recortadas y se ubicaron en el rango universal actual de 20%-30%.
Al efectuar un anlisis de la evolucin de las alcuotas y tramos del impuesto, Grfico N 11, se ha
observado como constante la disminucin progresiva en las tasas marginales mximas, las mismas que
en promedio se redujeron de 49.2% en 1985-86 a 27.7% en los aos 2001-02. Destac por ejemplo el
caso de Brasil, pas que entre 1985 y el ao 2002 redujo su tasa marginal mxima de 60% a 27.5%. El
detalle para todos los pases se presenta en el Anexo N 2.
Grfico N 11
Amrica Latina : Evolucin de las Tasas Mximas y
Mnimas Promedio del Impuesto a la Renta de
Personas Fsicas
(En Porcentaje)
60
50
49.2
40
33.3
32.5
29.2
30
27.7
27.7
20
10
7.2
7.2
8.4
9.2
8.4
8.7
0
1985-86
1992
Maximo
1997
1998
1999-2000
2001-2002
Minimo
Fuente:Stotsky y Woldemariam. IMF Working Paper 227
En varios pases de la regin existan tasas marginales muy elevadas y en muchos casos para tramos de
ingresos en los que casi no exista contribuyentes. Es decir, se establecieron tasas que slo existan sobre
el papel, dando una apariencia de progresividad que no se traduca en un aumento de la tasa efectiva de
imposicin al aumentar la renta.
Un caso atpico respecto a las alcuotas es lo que ocurre en Bolivia, pas donde se viene aplicando como
impuesto a la renta un Rgimen Complementario del IVA que grava los ingresos de las personas
naturales y sucesiones indivisas. Este rgimen tcnicamente no es un impuesto a la renta, sino un
gravamen que complementa al impuesto del valor agregado. Asignando una tasa nica del 12.5% a las
rentas procedentes del ejercicio de profesiones liberales y de oficios.
Tramos
En cuanto a los tramos del impuesto, la tendencia observada a lo largo de los aos ha sido a la
reduccin de los mismos. Es as que, para una muestra de seis pases10 se ha observado una clara
reduccin al pasar de un promedio de 10 tramos en 1980 a un promedio de 4.5 tramos en el ao 2001.
10
Solo se obtuvo informacin histrica de los tramos para Argentina, Bolivia, Brasil, Chile, Ecuador y Per.
21
Grfico N 12
Amrcica Latina: Evolucin de Tramos del Impuesto
a la Renta Personal 1/
1980
10.0
1990
5.0
2001
4.5
0
4
8
12
N de Tramos
1/ En base a una muestra de 6 pases (Argentina, Bolivia, Brasil, Chile, Ecuadror y
Per. Excluye a Colombia, caracterizado por tener muchos tramos (en el ao 2002
registr 325 tramos).
Fuente: Pginas Web Administraciones Tributarias
Actualmente, todava se mantiene la amplia variedad de tramos y tasas impositivas existentes en la

regin, pasando de extremos como Brasil con slo dos tramos o Per con slo tres tramos, a otro
extremo representado por Colombia, pas que posee 325 tramos y por tanto similar nmero de alcuotas
o tasas para el impuesto. Similar situacin ocurre con el monto de Renta exenta o tambin llamado
mnimo no imponible. El Cuadro N 1 muestra la variedad de tramos, renta exenta y las distintas tasas
aplicadas actualmente en la regin.
Cuadro N 1 Amrica Latina: Estructura del Impuesto a la Renta de Personas 2002
N de Tramos
Tasa Marginal Legal

Mxima
Mnima
Tramo Sup. 1/
Exencin 2/
(mltiplos del PBI per cpita)
Chile
40
7.2
1.4
Mxico
34
5.1
0.1
Colombia
325
35
0.1
13.6
3.1
Argentina
35
13.1
1.1
Per
30
15
21.7
2.8
Brasil
27.5
15
4.2
2.1
Ecuador
25
14.5
4.6
Promedio*
4.3
30.4
7.4
11.3
2.2
Fuente: clculos del FMI (*) en

tramos excluye Colombia
1/ Nivel al cual se aplica la tasa marginal mxima
2/ Nivel sobre el cual se aplica la tasa marginal mnima.
22
i) Renta Exenta o Mnimo No Imponible

La legislacin del Impuesto a la Renta Personal, acorde con los principios de equidad y justicia social,
prev la existencia de un nivel de ingresos mnimo, el cual delinea la frontera que separa a los
ciudadanos que deben contribuir de aquellos que se encuentran exentos del pago del tributo.
A fin de efectuar comparaciones vlidas en cuanto a la Renta mnima imponible de los diferentes pases
latinoamericanos, es til expresar esta como mltiplo de la Renta per capita de cada pas.
De este modo, de acuerdo al trabajo de Stotsky11, a lo largo del tiempo, no solo las tasas impositivas han
cado sino que luego de que en los aos 80 en promedio se tena un ingreso gravable de 60% la renta per
capita, este indicador alcanz en el ao 2001 un nivel de 2.3 veces la renta per cpita. Actualmente se
observan casos extremos como Chile donde el Mnimo No Imponible es muy bajo y representa algo
menos de la quinta parte del Ingresos per capita; mientras que por otro lado se encuentra Colombia,
donde el mnimo no imponible es 4.1 veces el Ingreso per cpita.
Adems del crecimiento de los mnimos no imponibles, se observ tambin una reduccin del monto de
ingresos afecta a las tasas marginales ms elevadas. Es as que, el nivel superior del tramo de ingresos
sujetos a la tasa mxima pas de 121 veces el ingreso per cpita en 1980 a solo 20.7 en el ao 2002. Un
ejemplo es el caso de Honduras, pas donde el ratio se redujo de 600 veces el PBI Per Capita en 1985, a
36 veces en el ao 2001. La informacin detallada se muestra en el Anexo N 3.
Grfico N 13
Amrica Latina: Evolucin del Mnimo No Imponible e ingresos
del tramo superior
N veces el PBI PerCpita
2.5
121.0
2.5
2.3
2.1
140
120
2.3
2.1
100
1.8
80
75.0
1.5
60
1
0.6
24.2
40
22.0
0.5
18.9
19.0
20.7
20
0
0
1985-86
F
1991 No 1997
Mnimo
Imp.
1998
1999 tramo
2000
Ingreso
superior 2001
St t k
j) Deducciones Personales
Con frecuencia la eficacia de la progresividad de las tasas impositivas se ve minada por el elevado nivel
de otras exenciones y deducciones que benefician a quienes perciben ingresos ms altos. Por ejemplo las
exenciones sobre las ganancias de capital, las deducciones generosas por gastos mdicos o de educacin
y la aplicacin de tributos reducidos sobre los ingresos financieros. El alivio que generan estas
11
Stotsky Janet and WoldeMariam Asegedech. Central American tax Reform: trends and possibilities. IMF
Working paper. December 2002
23
deducciones y tratamientos especiales es notable ya que tales deducciones por lo general se incrementan
en los tramos impositivos ms altos.
La experiencia sugiere que la progresividad de las tasas efectivas podra ser mayor si se redujera el
grado de progresividad de las tasas nominales y el nmero de tramos , as como las exenciones y
deducciones.
A nivel de Latinoamrica, las deducciones del Impuesto a la Renta personal reciben un tratamiento algo
similar. Es comn la existencia de pases que aplican deducciones fijas (flat), pases que aplican
deducciones en funcin a la realidad de cada persona (nmero de hijos, edad, etc), as como tambin
pases que aplican una combinacin de ambos sistemas.
Por ejemplo, en los aos 80 las reformas implementadas aumentaron los mnimos imponibles y las
deducciones de cargas de familia; a la vez que se caracterizaron por la aplicacin de exoneraciones,
exclusiones, desgravaciones y otros tipos de incentivos tributarios.
A lo largo del tiempo la base del impuesto personal se ha encontrado muy erosionada por estas
exclusiones, deducciones, as como exoneraciones. Esto contribuy a afectar esencialmente el
fundamento de justicia y equidad del impuesto, ya que para alcanzar el objetivo de gravar a cada persona
de acuerdo a su capacidad contributiva es necesario preservar su base de imposicin, debiendo
computar todos los ingresos percibidos o devengados por cada persona, cualquiera que sea la fuente que
los origina.
A manera de ejemplo de las deducciones existentes, actualmente en Argentina, adems de la aplicacin
de una deduccin fija, se especifican la deduccin de algunos gastos. En este pas existen deducciones
especiales cuando se trata de ganancias netas comprendidas en tercera categora y las ganancias
comprendidas en cuarta categora. De otro lado, en Colombia, son deducibles los intereses
correspondientes a crditos hipotecarios que les hubieren sido otorgados por la compra o construccin
de inmuebles destinados a casa habitacin del contribuyente.
En Brasil, encontramos deducciones adicionales, entre las que podemos mencionar, los gastos mdicos,
gastos educativos, gastos en pensiones alimenticias, entre otros.
En Chile, los contribuyentes que obtengan ingresos provenientes del ejercicio de profesiones liberales
tendrn derecho a rebajar a ttulo de gastos necesarios un 30% de los ingresos brutos anuales.
Tambin podemos mencionar a Mxico, en esta nacin las Personas Fsicas que obtengan ingresos por
arrendamientos podrn efectuar las siguientes deducciones: los pagos efectuados por el impuesto
predial, las contribuciones locales de mejoras, de planificacin o de cooperacin para obras pblicas y
los gastos de mantenimiento que no impliquen mejoras o adiciones.
En otro extremo se ubica Per, pas donde no existen deducciones de tipo personal, sino que se aplica
como deduccin un porcentaje de la renta gravada, el mismo que vara segn la naturaleza de las rentas
obtenidas.
k) Inafectaciones (Exenciones) y Exoneraciones
En cuanto a las exenciones tributarias, se pueden destacar dos tipos: las subjetivas y las objetivas. Las
primeras se encuentran ntimamente ligadas al perceptor, es decir, son las que se conceden segn sea las
condiciones del contribuyente. En cambio, las objetivas estn vinculadas a la naturaleza del acto
generador de rentas o al destino que se ha de dar a una renta, sin tomar en cuenta su origen.
24
A manera de sntesis, en los ltimos aos se han identificado en Latinoamrica las siguientes exenciones
subjetivas:
Funcionarios diplomticos de gobiernos extranjeros, funcionaros extranjeros que laboran en las
embajadas, consulados y oficinas oficiales y funcionarios de organismos internacionales.
Las sociedades y fundaciones de beneficencia, filantrpicas, caritativas, religiosas, culturales,
cientficas, artsticas, literarias, recreativas, deportivas y las asociaciones y sindicatos que tengan por
finalidad velar por los intereses de sus asociados
El personal tcnico altamente calificado. Por ejemplo en Mxico las delegaciones cientficas y los
tcnicos extranjeros contratados por el gobierno federal estn exentos a este impuesto.
Jefes de Estado. En Colombia los gastos de representacin del jefe de Estado estn exentos de este
impuesto.
De otro lado, dentro de las exenciones objetivas ms frecuentes en Latinoamrica destacan:

Los Dividendos. Es el caso, a mediados de los 90s, por ejemplo de Chile, Ecuador, Guatemala,
Nicaragua Paraguay, Per y Venezuela, entre otros. Cabe indicar que Per grava los dividendos desde el
ao 2001, aplicndoles una tasa de 4.1%.
Al analizar la evolucin del tratamiento de los dividendos desde 1970, se observa que un inicio casi
todos lo pases estudiados gravaban a los dividendos. Sin embargo, hoy en da se muestra un escenario
muy distinto, en la mayora de pases los dividendos se encuentran inafectos. Es as que en 1972 los
dividendos se encontraban gravados en Bolivia, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Mxico, Per y
Uruguay. Mientras que en la actualidad, Bolivia, Brasil, Chile, Colombia y Ecuador han dejado de
gravar a los dividendos. Es pertinente mencionar a Argentina como el pas que ha mantenido a los
dividendos exentos del impuesto a la renta desde inicios de los setenta. De otro lado, en Per los
dividendos se encontraron exentos hasta el ao 2001 en que se les ha empezado a gravar nuevamente
mediante la aplicacin de una tasa de 4.1%.
La mayora de intereses provenientes de depsitos, recibiendo estos un tratamiento diferenciado en
cada uno de los pases latinoamericanos. En general, en la dcada de los 70, casi todos los pases
latinoamericanos mantenan libres de toda clase de impuestos a los intereses por depsitos bancarios.
Sin embargo, hoy en da se observa que la poltica tributaria ha seguido una tendencia contraria. Se
puede mencionar a Brasil, Chile, Colombia, y Mxico como aquellos pases que incluyeron a los
intereses como parte de su renta neta. Mientras que en Argentina, Bolivia, Ecuador y Per los intereses
an se encuentran exentos del impuesto a la renta. De la misma manera otros rendimientos de los
mercados financieros (derivados, etc) suelen ser gravados en un mayor nivel por el primer grupo de
pases.
Las indemnizaciones laborales por despido o accidentes de trabajo. Por ejemplo, en Argentina estn
exentas las indemnizaciones por antigedad en caso de despido, en Brasil los preavisos como
indemnizaciones por la suspensin del contrato de trabajo y del Fondo de Garanta del Tiempo de
Servicio. En Colombia, las indemnizaciones por accidentes de trabajo, En Mxico, las indemnizaciones
por riesgos y enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes del trabajo.
Los beneficios provenientes de los seguros. As por ejemplo, en Argentina estn exentos los beneficios
recibidos por muerte o incapacidad del asegurado, en Brasil los beneficios recibidos de entidades o
seguros privados por muerte o invalidez permanente del participante, en Colombia las indemnizaciones
por concepto de seguros de vida, y en Chile por sumas percibidas por el beneficiario o asegurado.
25
Las donaciones, herencia y legados. En Mxico por ejemplo, estn exentos los donativos entre
cnyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en lnea recta estn exentos siempre
que el valor total de estas donaciones no exceda de tres veces el salario mnimo del rea geogrfica.
Tambin se puede mencionar el caso brasileo, donde la exencin incluye el arbitraje y las donaciones
de becas para estudio e investigacin.
Las pensiones. Por ejemplo, en Brasil se encuentran exentas las remuneraciones y pensiones
resultantes de retiro o fallecimiento de ex combatientes de la Fuerza Expedicionaria Brasilea FEB y
la remuneracin de jubilados, retirados y pensionados con ms de 65 aos pagados por la entidad de
Seguridad Social; en Chile los beneficios previsionales; y Colombia las pensiones de jubilacin,
invalidez, vejez hasta el ao 1998.
Es preciso mencionar que tambin existen otras exenciones creadas con propsitos especficos. A
manera de ejemplo se pueden mencionar:
Por las caractersticas de la actividad econmica, en Chile, los vendedores ambulantes estn exentos
de este impuesto. As tambin, encontramos en Mxico, los ingresos provenientes de actividades
agrcolas ganaderas, silvcolas o pesqueras hasta un monto de veinte veces el salario mnimo general
correspondiente al rea geogrfica del contribuyente.
Para favorecer a los afectados de una catstrofe natural, en Colombia, las rentas obtenidas por los
contribuyentes ubicados en los municipios afectados por la actividad volcnica del nevado del Ruiz y los
que tengan nuevas inversiones afectadas por el ro Pez.
l) Tratamiento de los Dividendos: El problema de la Doble Imposicin
La mayora de pases latinoamericanos han tenido un impuesto a la renta durante la mayor parte del
siglo XX y lo que va de este siglo. Hasta hace aproximadamente 15-20 aos, casi todos los pases tenan
un sistema clsico en el cual las personas naturales y jurdicas estaban sujetas a tributacin como
personas absolutamente separadas.
En este sentido, Amrica Latina era muy similar al resto del mundo. Cada persona tributaba sobre sus
ingresos. No importaba si los mismos ingresos eran gravados dos veces, primero a nivel corporativo y
luego a nivel individual.
En el sistema clsico, el impuesto sobre las personas jurdicas es totalmente independiente del impuesto
sobre la Renta de las personas fsicas. Los dividendos percibidos por las personas son gravados en su
impuesto personal de forma idntica a la de sus dems rentas. La independencia en cada uno de los
impuestos conduce a que los dividendos soporten una doble imposicin. Es por ello, que a este sistema
se le denomina sistema de doble imposicin personal.
Este sistema induce a la financiacin a travs de capitales ajenos (crditos, prstamos, etc) en vez de una
financiacin mediante el capital social (emisin de acciones), puesto que los intereses son deducibles y
los dividendos no. Este mtodo, se utiliza por ejemplo, en EE.UU. y Bolivia.12
Con el fin de evitar la doble imposicin, la mayora de las naciones latinoamericanas han aplicado un
sistema llamado exencin de dividendos. Este procedimiento grava los dividendos slo por medio del
impuesto sobre las personas jurdicas exonerndolo del impuesto personal sobre la renta. Este sistema
tiene un efecto regresivo, dado que los dividendos soportan un gravamen idntico sin tomar en cuenta la
capacidad de pago, ya que sta se pone en manifiesto cuando se integran todas las rentas de un impuesto
12
Este sistema tambin se aplica en: Barbados, Costa Rica, Hait, Honduras, Jamaica, Panam y Suriname.
26
sobre las personas fsicas. Podemos mencionar a Brasil, Colombia, Chile y Ecuador; como pases
representativos que aplican este sistema.
Adems del sistema de exencin de dividendos en Latinoamrica, tambin se aplica el Sistema de
Imputacin con el fin de evitar la doble imposicin de los beneficios distribuidos. Este sistema permite a
los accionistas acreditar en la cuota del impuesto personal un porcentaje de los dividendos en concepto
de los impuestos que la sociedad ha pagado como socio. En la regin latinoamericana, Mxico, El
Salvador, Repblica Dominicana y Trinidad y Tobago aplican este procedimiento.
Resumiendo, podemos decir que, con el fin de evitar la doble imposicin, en la regin se identifican la
aplicacin tres sistemas: i) el sistema clsico de imposicin, ii) el sistema de exencin de dividendos y
iii) el sistema de imputacin.
Sin embargo, actualmente hay pases como Per (desde el ao 2001) que han optado por gravar los
dividendos en las personas naturales y ms bien tenerlos exentos para empresas.
m) El Tratamiento de las Ganancias de Capital13
En la regin latinoamericana, las ganancias de capital son todos los aumentos en el valor de venta de los
bienes de capital sin que fuera necesario que ellos se hubieran realizado mediante una enajenacin. Estas
ganancias reciben un tratamiento especial, identificndose tres tratamientos:
La no gravabilidad de las ganancias de capital. Este sistema se pone en prctica en diversos pases
como: Argentina, Ecuador, Paraguay, entre otros.
Tratamiento como rentas del ejercicio. Este sistema a su vez considera a las ganancias de capital
como rentas normales, como un sistema de promediacin para la fijacin de la alcuotas y mediante la
participacin parcial de las ganancias de capital. Este sistema se aplica por ejemplo en Mxico y Per.
Gravabilidad a travs de un impuesto independiente, consistente en la aplicacin de una tasa
proporcional. En Brasil y Colombia, se emplea este rgimen.
En general, las ganancias de capital que obtienen las personas fsicas por las diferencias entre el precio
de compra y venta de ciertos activos, como inmuebles, acciones, bonos y participaciones han seguido
una poltica tributaria muy diversa desde la dcada de los setenta. En Bolivia y en Per, tal como
muestra el Anexo N 4, en 1980 las ganancias de capital se encontraban gravadas, pero en 1997
estuvieron exentas en ambos pases. Es importante sealar que Per grava la ganancia de capital de
personas fsicas slo si existe habitualidad (la mayor parte de las operaciones estn exentas)14. En el ao
2001, y segn el mismo anexo, las ganancias de capital estuvieron gravadas en Argentina, Brasil, Chile,
Colombia, Ecuador, Mxico, Honduras y Nicaragua, mientras que la mayor parte del resto de pases las
mantuvieron exentas.
El Anexo 1, mencionado anteriormente, contiene un resumen detallado con la evolucin , desde los
aos 70s hasta la actualidad , de algunos aspectos bsicos del Impuesto a la Renta Personal para
un grupo importante de pases Latinoamericanos.
13
Son reconocidos como bienes de capital: los inmuebles, las acciones y participaciones sociales, ttulos,
valores, antigedades, obras de arte, joyas, entre otros.
14
Es importante indicar que en el Per la Reforma del Impuesto a la Renta que se viene elaborando en el ao
2003 (con vigencia desde el 2004), grava todas las ganancias de capital. La legislacin anterior slo gravaba a
aquellas personas que realizaban ms de 10 operaciones al ao, es decir se gravaba slo si exista habitualidad
en las ganancias de capital.
27
II.2 EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN PAISES DESARROLLADOS

II.2.1 ANTECEDENTES
a) Evolucin Histrica
Una de las principales caractersticas de la tributacin en los pases desarrollados es la importante
participacin de la tributacin directa y especialmente del Impuesto a la Renta, ello en contraste con lo
que ocurre en los pases en desarrollo y particularmente los de Amrica Latina . Como se observa en el
grfico N 14, y a lo largo de las dcadas, la tributacin directa ha representado en promedio 55% de la
recaudacin total existen casos que merecen mencin como los de Australia, Canad y Japn, donde
estos tributos explican, en promedio, el 70% de la recaudacin.
Grfico N 14
Pases Industrializados OECD: Impuesto Directos
e Indirectos
(Participacin Porcentual)
60
55
50
45
40
35
30
25
20
15
10
5
0
55.6
55.5
54.5
45.5
44.4
1975
1986
Trib. Directos
55.4
44.5
1995
44.6
2001
Trib. Indirectos
Fuente: OECD Statistics
Asimismo, el Impuesto a la Renta Personal constituye en los pases desarrollados la figura central de los
Sistemas tributarios y esto se explica por el importante peso que tiene en el total de los recursos pblicos
y la estructura usualmente progresiva de las alcuotas que formalmente lo convierte en un potente
instrumento de redistribucin de la riqueza. No en vano, en los ltimos aos este tributo ha explicado el
25% de la recaudacin total de los pases de la OECD. Si a esto le aadimos el Impuesto a la Renta de
empresas, en conjunto se llega a explicar alrededor del 50% de la recaudacin total neta de
contribuciones Sociales.
Grfico N 15
Estructura de los Ingresos Tributarios en Paises Desarrollados
2001 *
En Porcentajes
Otros
Imp. a
3.0%
Produccin e
Importac.
41.4%
Imp. a la Renta
48.7%
* Excluye Contribuciones Sociales
Imp. al
Patrimonio
6.9%
Fuente: OECD Statistics Web Site
28
Aunque en los ltimos 20 aos de ha observado una ligera disminucin, sin embargo la tendencia es que
el Impuesto a la Renta Personal explique siempre la mayor proporcin del Impuesto a la Renta total. Es
as que en el ao 2001 este tributo explic el 73% del Impuesto a la Renta total.
Grfico N 16
Pases Industrializados OECD: Composicin
Impuesto a la Renta
(Estructura Porcentual)
80.5
73.1
80
60
40
26.9
19.5
20
0
1980
Imp. Renta Personal
2001
Imp. Renta Empresas
Fuente: OECD Statistics
El Impuesto a la Renta de Personas Fsicas no es homogneo entre los pases sino que adopta una gran
variedad de formas en cuanto a la definicin de su sujeto, ingresos sometidos a gravamen, gastos
deducibles, tarifas y otros elementos. El Anexo N 5 presenta las caractersticas ms destacadas de los
impuestos personales sobre la renta en algunos pases de la Organizacin de Cooperacin para el
Desarrollo Econmico OECD para el ao 2001, sin embargo en las siguientes lneas se comenta de
manera general la evolucin, en los pases industrializados, de los principales aspectos de este tributo.
II.2.2 EVOLUCION DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS
a)Base Imponible y Sujetos
Respecto de las bases de gravamen, puede decirse que la tendencia iniciada en los aos setenta acerca de
la extensin de las bases imponibles, eliminando exenciones y tratamientos especialmente favorables
para algunos rendimientos, ha continuado en los ltimos aos pero con menor fuerza, debido tanto a la
mayor atencin a los ancianos, los discapacitados o las pequeas empresas; como tambin a la mayor
preocupacin por la neutralidad fiscal y las condiciones de competencia tributaria entre pases.
De este modo, tradicionalmente el Impuesto a la Renta Personal de los pases Industrializados ha tenido
una estructura Global o Sinttica, gravando por igual todas las rentas independientemente de su origen, y
hacindolo segn una escala progresiva. Sin embargo, desde los aos 80s se produjeron cambios
sustanciales que modificaron esas caractersticas. Es as que, los sistemas tributarios de mediados de los
80s se caracterizaban por tener tasas marginales muy elevadas y bases imponibles tericamente
extensas pero muy erosionadas por deducciones y exenciones, sobre todo de ganancias patrimoniales e
intereses.
Posteriormente, debido fundamentalmente al fenmeno de la globalizacin econmica y al alto grado de
movilidad del factor capital que este conlleva, la mayora de los pases han ido introduciendo
paulatinamente tratamientos preferenciales para las rentas del capital, que se han concretado en forma de
exenciones, deducciones y tasas impositivas proporcionales y reducidas. De esta forma, las bases
imponibles se han ido erosionando, y se ha roto con el modelo global o sinttico preexistente. Sin
embargo, desde un punto de vista formal, los Impuestos han seguido siendo sintticos.
29
Asimismo, en los pases de la OCDE se ha registrado en los ltimos aos una tendencia a abandonar la
imposicin conjunta a favor de la declaracin individual, caracterstica predominante en Latinoamrica.
b) Liquidacin y Pago del Impuesto
En general en los pases desarrollados se ha aplicado tambin la autoliquidacin y pago de los tributos.
En varios pases se aplica tambin el sistema de retencin en la fuente como una forma de facilitar a la
Administracin Tributaria la labor de recaudacin.
c) Alcuotas y Tramos
En cuanto a la progresividad del impuesto, puede decirse que en los ltimos aos han continuado las
tendencias que se apuntaban en la dcada de los 80s y 90s. Es decir, las tarifas se han ido reduciendo
en sus marginales mximos y mnimos. Entre los aos 1985 y 2001 las tasas marginales mximas
promedio se han reducido de 52.8% a 41.2%, mientras que las tasas marginales mnimas lo han hecho de
22.2% a 16.0%.
Grfico N 17
OECD : Evolucin de las tasas mximas y mnimas del
Impuesto a la Renta de Personas Fsicas
(En Porcentaje)
60
52.8
50
44.1
43.6
43.0
43.1
41.2
40
30
22.2
16.8
20
15.8
16.1
16.0
15.0
10
0
1985-86
1992
1997
Maximo
1998
19992000
20012002
Minimo
Fuente: Stotsky, Woldemariam. IMF Working paper 227
Algo parecido puede afirmarse respecto al nmero de tramos ya que, de situarse en un promedio de 14
tramos para los pases de la OECD en 1980, estos se han reducido a un promedio de 5 tramos para el
ao 2001, cifra que puede ser incluso menor si se considera las reformas que han entrado en vigor en la
nueva centuria. El grfico N 18 presenta el detalle del comportamiento que se ha descrito.
Grfico N 18
OECD: Cambios en el Nmero de Tramos del Impuesto a la
Renta Personal
1980
14.0
1990
6.0
2001
5.0
0
N Tramos
10
15
30
d) Renta Mnima No Imponible, Deducciones Personales

En cuanto a la Renta mnima no imponible otorgada por los pases de la OECD, sta difiere de un pas a
otro y es otorgada como tal o sino como un tramo con tasa de 0%. Por ejemplo, esta renta mnimo
imponible -expresado como porcentaje de la remuneracin bruta promedio recibida por un trabajador de
produccin- alcanz en 1999 un 3% de la remuneracin en Grecia, 7% en Korea, 14% en Holanda, 20%
en Francia y alrededor de 24% en Inglaterra y E.E.UU.
De otro lado, una caracterstica que destaca en los sistemas de Imposicin a la Renta personal de los
pases desarrollados es la permanente preocupacin por la proteccin de la familia y del trabajo.
En general, el pago final recibido por el gobierno es el resultado de aplicar una serie de deducciones
personales, como por ejemplo intereses hipotecarios y contribuciones del empleado a los planes de
pensiones. Asimismo, existen inafectaciones como aquellas aplicadas a los intereses recibidos por
depsitos, y sobre algunas ganancias de capital.
En cuanto a la proteccin familiar, encontramos algunas caractersticas generales, que nos grafican
cmo los pases europeos afrontan este tema.
- Aplicacin de un sistema de tributacin separada en la mayora de los pases europeos. Entre los
pases que aplican este sistema podemos mencionar: Reino Unido, Holanda y Espaa. Sin embargo, se
encontr en Francia un sistema de tributacin conjunta obligatoria el que se aplica a las rentas obtenidas
por los cnyuges e hijos no casados menores de 18 aos.
- Las prestaciones familiares del sistema de seguridad social se encuentran exentas de tributacin en
casi todo el continente europeo. As por ejemplo podemos mencionar a Alemania, Francia y el Reino
Unido .
- Los gastos personales y cargas familiares no se encuentran libres de tributacin en todos los pases
europeos. Por ello se hacen las deducciones respectivas, como es el caso de Francia, donde se aplica un
sistema de cociente familiar que atena el efecto de las cargas familiares. En Alemania, Espaa y el
Reino Unido, estos gastos se compensan mediante un sistema de reduccin en la base imponible. Es
pertinente mencionar que este sistema constituye una forma de aplicacin sencilla y transparente tanto
para el contribuyente como para la entidad tributaria.
Respecto a los rendimientos del trabajo, podemos decir que en la mayor parte de los pases desarrollados
estn sometidas a tributacin todas las retribuciones recibidas por el trabajador, ya sean monetarias o en
especie. De manera muy general explicaremos como se trata este tema en los pases Europeos.
- Existen ciertas categoras de renta que reciben un tratamiento preferencial. Es as que, en Alemania y
en Holanda, las compensaciones por gastos de desplazamiento entre la residencia del trabajador y el
lugar de trabajo no estn afectas a tributacin. As tambin, en Francia se encuentra exentas de
tributacin los pagos por maternidad o enfermedad relacionada con la actividad laboral y las
contribuciones de Seguridad Social, desempleo y pensiones.
- Las retribuciones en especie estn sometidas a tributacin. Por ejemplo, en Alemania las
retribuciones constituidas por opciones sobre los ttulos de la empresa, tributarn el valor que tome la
accin al momento de transferirse en bolsa. Sin embargo, en el Reino Unido, estas opciones estn
exentas de tributacin si su valor no supera las 30.000 libras y si no se pueden ejercitar en un plazo
inferior a tres aos.
- Los gastos realizados por el trabajador para obtener capacitacin son deducibles en toda Europa. En
Alemania y Francia son deducibles las cuotas abonadas a los colegios profesionales o sindicatos.
31
Tambin podemos mencionar al Reino Unido, a diferencia de Alemania y Holanda; donde no resultan
deducibles los gastos de desplazamiento en los que incurren los trabajadores.
- Las pensiones son objeto de gravamen de la misma manera que los otros rendimientos del trabajo.
Esta figura se repite en casi todos los pases europeos. No obstante, podemos mencionar que en
Alemania, las pensiones satisfechas por sistemas privados en forma de capital en el momento de la
jubilacin se encuentran exentas de tributacin.
- Las retenciones impositivas del trabajo personal son captadas en la mayora de pases europeos por el
empleador. Esto ocurre por ejemplo en Holanda y el reino Unido. Mientras que en Francia, el empleador
slo retiene las contribuciones a la Seguridad Social.
e) Nuevas Tendencias del Impuesto a la Renta Personal en los pases Desarrollados

En los ltimos aos se han venido produciendo en los principales pases de la OCDE interesantes
procesos de cambio en la imposicin a la renta personal, algunos de los cuales estn siendo todava
objeto de consideracin por los respectivos Parlamentos. Las principales tendencias en los cambios
impositivos implementados y los que se encuentran en evaluacin son:
Hacer ms extensa la base tributaria
Reducir el papel de los instrumentos tradicionales de progresividad formal
Preocupacin creciente por la familia, reconociendo fiscalmente las distintas situaciones en que sta
puede encontrarse.
Tendencia a reducir las cargas fiscales sobre los rendimientos del trabajo para favorecer el empleo
La aparicin de elementos de divisin de la base nica que hasta hace poco era habitual en el tributo
Bsqueda de soluciones tributarias de mayor neutralidad frente a las decisiones de los ciudadanos en
el mbito econmico
As, mientras que las dos primeras de las tendencias indicadas extensin de la base y abandono de la
progresividad formalson ms antiguas y parecen estar perdiendo cierta fuerza; sin embargo, las dos
ltimas, relativas a la divisin de la base nica y a la bsqueda de una mayor neutralidad, parecen
encontrarse en una trayectoria fuertemente ascendente, pues las ms recientes reformas tributarias en los
pases de la OECD las han considerado como tendencias ms importantes.
Dualizacin del impuesto y la bsqueda de su neutralidad
En los ltimos aos se ha venido produciendo la aparicin de ms de una base impositiva en los
impuestos sobre la renta de las personas fsicas de algunos pases de Europa, lo que ha revivido la
polmica acerca de los impuestos sintticos (tambin llamados Globales) y los analticos (tambin
llamados Cedulares). Sin embargo, este fenmeno parece reducirse hoy a la aparicin de impuestos
sobre la renta de base dual.
Los impuestos sobre la base dual surgen del problema de buscar la neutralidad fiscal frente al ahorro e
implican la aparicin de una nueva base de gravamen que comprende tanto los rendimientos del ahorro
como las ganancias patrimoniales a corto o largo plazo. Recientemente este sistema se ha ido
extendiendo por toda Europa, as por ejemplo podemos mencionar a Finlandia, Noruega y Suecia como
pases representativos de este sistema. En pocas palabras, un impuesto sobre la renta de base dual es un
tributo que establece separadamente el gravamen de los rendimientos del ahorro, y el gravamen de los
rendimientos del trabajo.
La justificacin del modelo dual se encuentra en la elevada elasticidad de la oferta de capital en
comparacin con la ms reducida elasticidad de la oferta de trabajo. En un mundo con libertad de
32
movimiento de capitales, si un pas pretendiese aumentar la imposicin sobre los rendimientos del
ahorro, para conseguir que ste se invirtiese en su territorio tendra que ofrecer rentabilidades brutas
antes de impuesto ms elevadas que las de sus competidores, lo cual conducira a menores retribuciones
para el factor trabajo.
De hecho, tal situacin sera equivalente a la existencia de un gravamen implcito sobre los
rendimientos del factor trabajo, por lo que algunos opinan que resulta ms adecuado gravar directamente
el trabajo que hacerlo indirectamente mediante un impuesto sobre el rendimiento del ahorro.
Un impuesto sobre los rendimientos del capital, al reducir la oferta de este factor y, consiguientemente,
las inversiones termina por elevar la rentabilidad bruta del capital y reducir paralelamente la retribucin
del trabajo, es decir, termina por incidir sobre el trabajo dada la falta de elasticidad de su oferta. En la
bsqueda de una mayor equidad mediante una elevacin de los impuestos sobre los rendimientos del
capital se terminara as gravando ms al trabajo, aunque de forma no visible.
El impuesto dual en su forma ms pura no se aplica en casi ningn pas europeo; sin embargo, s existen
aproximaciones a este sistema. As se puede mencionar a Dinamarca y a Suecia como las primeras
naciones que aplicaron este modelo a fines de la dcada de los ochenta. En estos pases encontramos un
modelo mixto donde el carcter dual se presenta en la separacin de rendimientos del capital y el
impuesto a las empresas
La experiencia de pases desarrollados demuestra que el modelo dual representa hoy una alternativa
fiscal consolidada. Los casos de Suecia, Noruega y Finlandia, donde el impuesto lleva funcionando
desde principios de los noventa, demuestran que el modelo es viable. Un refuerzo lo constituye la
reciente puesta en marcha en el ao 2001 de un impuesto dual en Holanda.
No obstante lo anterior, parece que ninguno de los pases ha conseguido acabar con los problemas que
pretenda eliminar el modelo dual. Pese a haber ganado neutralidad en la tributacin de las rentas del
capital, sigue habiendo problemas provocados por la deductibilidad de intereses y por el tratamiento
particular de la vivienda habitual.
f) Tratamiento de los intereses, dividendos y ganancias de capital
El Anexo N 6 presenta un resumen detallado del tratamiento existente en 1998 en algunos pases
industrializados respecto de los intereses, dividendos y ganancias de capital.
En relacin a los intereses por depsitos se puede observar como estos se encontraban exentos en
Hungria y Polonia, mientras que EE.UU, Japn, Alemania, Francia, Repblica Checa, Inglaterra y
Canad los gravaron mayormente con porcentajes fluctuando entre 15% y 31.5% sea como en forma de
retencin o aplicando el tratamiento de cualquier otra renta.
En cuanto a los dividendos, la constante que se observa es que estos se encuentran mayormente
gravados a travs de una tasa de retencin final o como ingreso regular pero con un crdito tributario.
Finalmente, el Anexo N 6 tambin ilustra sobre el tratamiento de las ganancias de capital, las mismas
que se encuentran gravadas en 8 de los 10 pases analizados, encontrndose exentas en Polonia y
Repblica Checa.
Neutralidad en la tributacin de los dividendos.

Otro aspecto de gran inters fiscal, en los pases desarrollados, se refiere al tratamiento de los
dividendos. Como es conocido, los dividendos, en tanto que beneficios distribuidos, han sido
33
previamente gravados por el impuesto sobre sociedades en el mbito de la sociedad que los distribuye.
Posteriormente suelen integrarse entre los rendimientos de capital gravados por el impuesto personal
sobre la renta si su preceptor es una persona fsica, soportando un nuevo gravamen. De ah que en
algunos pases se establezcan mtodos que, de algn modo, eviten o atenen este doble gravamen de los
dividendos y restablezcan una cierta neutralidad entre el gravamen de estos rendimientos y el de los
restantes que proceden del capital.
Si bien en la mayora de casos los dividendos se integran en el impuesto personal sobre la renta. Sin
embargo, se aplican mtodos (como el tax credit) para corregir totalmente o atenuar la doble
imposicin de estos rendimientos.
g) Progresividad del Impuesto a la Renta Personal en los pases desarrollados

Existen voces cuestionadoras respecto de la progresividad que habran alcanzado los Sistemas
Tributarios de los pases desarrollados. Es as que existe la percepcin que no siempre las personas de
elevados ingresos son las que pagan las tasas marginales mximas del impuesto. De este modo, an en
los pases de la OECD, muchos individuos de los tramos de ingresos bajos y medios se encuentran
expuestos a las ms altas tasas marginales producto de la confluencia del Impuesto a la Renta con las
Contribuciones Sociales, teniendo estas ltimas lmites o topes que generan desigualdades entre los
individuos.
De otro lado, existen situaciones en las que los trabajadores de menores ingresos pagan ms no slo por
que su ingreso haya subido, sino tambin por que esta nueva situacin hace que pierdan parte de los
subsidios y beneficios recibidos antes.
34
III. EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN EL PERU
III.1 ANTECEDENTES: EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO

a) Estructura del Sistema Tributario
A diciembre del ao 2003 el Sistema Tributario peruano estaba conformado por los siguientes tributos:
CUADRO N 2
TRIBUTOS VIGENTES EN EL PER SEGN DESTINO 2003
Para el Gobierno Central
Para los Gobiernos Locales
- Impuesto General a las Ventas (*)

- Impuesto a la Renta (*)
- Impuesto Selectivo al Consumo (*)
- Rgimen nico Simplificado (*)
- Impuesto Extraordinario de Solidaridad (*)
- Derechos Arancelarios (*)
- Impuesto Predial
- Impuesto de Alcabala
- Impuesto al Patrimonio Automotriz
- Impuesto a las Apuestas
- Impuesto a los Juegos
- Impuesto a los Espectculos Pblicos no
Deportivos
- Impuesto al Desarrollo Turstico (*)
- Impuesto de Promocin Municipal e IPM
adicional (*)
- Impuesto de Solidaridad en Favor de la Niez - Impuesto al Rodaje (*)
Desamparada
Para Otros Fines

- Contribuciones a la Seguridad Social
de Salud (*)
- Contribucin al Servicio Nacional de
Trabajo Industrial (SENATI)
- Contribucin al Servicio Nacional de
Capacitacin de la Industria de la
Construccin (SENCICO) (*)
- Aportes al Sistema Nacional de
Pensiones (*)
- Tasas por prestacin de servicios pblicos
- Impuesto a las Embarcaciones de Recreo

- Contribuciones y Tasas
(*) Administrados por la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT)
Fuente: SUNAT
La experiencia peruana, al igual que la de otros pases latinoamericanos, es rica en cuanto a la

implementacin de Reformas Tributarias cuyo objetivo principal ha sido la ampliacin de la base
tributaria y el incremento de la recaudacin, preferentemente mediante el establecimiento de un sistema
tributario simple y con pocos tributos de aplicacin general, que no creen distorsiones en la asignacin
de recursos.
Es as que a lo largo del tiempo y en especial en las dos ltimas dcadas el Sistema Tributario peruano
ha sufrido importantes cambios producto de la implementacin de importantes Reformas Tributarias,
siendo el rasgo ms importante la reduccin del nmero de tributos llevada a cabo entre los aos 1990 y
1992. De este modo, con el propsito de modificar o eliminar los tributos que generaban distorsiones en
la economa; se llegaron a derogar 64 tributos, muchos de ellos de baja recaudacin, a la vez que se
suspendieron 41 beneficios y exoneraciones que complicaban el Sistema a la vez que erosionaban las
bases imponibles. Los ingresos tributarios del Gobierno Central pasaron a sustentarse principalmente en
cuatro tributos: el Impuesto General a las Ventas, el Impuesto a la Renta, el Impuesto Selectivo al
Consumo y los Aranceles a la Importacin, composicin que se ha mantenido hasta la fecha.
35
Grfico N 19
Ingresos Tributarios del Gobierno Central 2003: Estructura
Porcentual
Imp. a la Renta
25.9%
Aranceles a la Otros
Importacin 6.3%
8.3%
ISC
13.6%
IGV
45.9%
Fuente: SUNAT
A pesar del diseo bsico neutral, la proliferacin de beneficios tributarios, particularmente en el

Impuesto a la Renta de Empresas ( Tambin llamado de Personas Jurdicas), ha generado distorsiones en
el Sistema Tributario peruano.15
b) Composicin: Tributos Directos-Indirectos
Histricamente la tributacin indirecta es la de mayor importancia en el Per, de forma tal que
actualmente estos impuestos aportan ms del 70% de la recaudacin tributaria total, siendo el ms
representativo de este grupo, el Impuesto General a las Ventas (tipo IVA) que aporta alrededor del 50%
de la recaudacin. Por su parte, los impuestos directos explican alrededor del 30% de la recaudacin
Tributaria Total, siendo el ms importante en este grupo el Impuesto a la Renta que explica el 26% de la
recaudacin total. Slo entre el Impuesto a la Renta y el IVA se explica ms del 70% de la
Recaudacin total en el Per.
Grfico N 20
EVOLUCION DE LA COMPOSICION DE LOS TRIBUTOS EN EL
PERU
100
86.3
83.6
81.3
81.3
80.3
80
75.9
76.5
77.0
79.2
80.1
76.6
76.1
73.9
60
40
20 13.7
16.4 18.7
18.7 19.7
24.1 23.5
23.0
20.8 19.9
23.4
23.9
26.1
0
91
92
93
94
Directos
95
96
97
98
99
01
02
03
Indirectos
Fuente: SUNAT
15
Segn el Marco Macroeconmico Multianual 2004-2006, publicado por el Ministerio de Economa

Peruano, los gastos tributarios (exoneraciones y beneficios) representan 1.83% del PBI peruano.
36
III.2. EL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN EL PER

a) Antecedentes Histricos
El Impuesto a la Renta en el Per data del ao 1934 en que se public la primera Ley del Impuesto a la
Renta16. Este tributo grava principalmente los ingresos, tanto de las Personas Naturales (o personas
fsicas) como de las empresas (sociedades o personas jurdicas), que provengan del capital, del trabajo y
de la aplicacin conjunta de ambos factores, entendindose como tales aquellas que provengan de una
fuente durable y susceptible de generar ingresos peridicos.
Como ya se dijo anteriormente, este impuesto explica actualmente aproximadamente la cuarta parte de
la recaudacin total de tributos del Gobierno Central en el Per.
La ley peruana, para el caso de los contribuyentes residentes o domiciliados en el pas distingue entre el
impuesto a la renta personal (o renta de personas fsicas) y el impuesto a la renta de personas jurdicas
(o sociedades). En el caso de los contribuyentes no residentes, la ley peruana contempla un impuesto a
la renta de No Domiciliados.
Al interior del Impuesto a la Renta, y al igual que en otros pases de la regin latinoamericana, el
impuesto a la Renta de empresas es el que presenta mayor participacin, en comparacin con el menor
aporte del Impuesto a la Renta Personal. Es as que, en la ltima dcada, en promedio las empresas
explicaron las dos terceras partes de la recaudacin del Impuesto a la Renta total, mientras que las
personas fsicas explicaron solo un tercio. Esto se puede apreciar en el Grfico N 21.
Grfico N 21
RECAUDACION DEL IMPUESTO A LA RENTA EN EL PERU
(En Porcentaje)
100
80
72.1
71.2
66.2
67.5
61.0
60.1
58.7
61.7
66.5
61.9
60
39.0
40
41.3
39.9
33.8
28.8
27.9
38.3
38.1
32.5
33.5
20
0
94
95
96
97
Pers. Juridicas
98
99
01
02
03
Pers. Naturales
Fuente: SUNAT
b) Definicin
El Impuesto a la Renta de Personas Fsicas (tambin llamado de Personas Naturales) es un tributo
directo que grava las rentas obtenidas por las personas residentes o no residentes en el Per.
Este tributo tiene un bajo aporte a la recaudacin total de pas, explicando alrededor del 10% de la
misma. En cuanto a su contribucin al Impuesto a la Renta total, como ya se indic antes, en el perodo
1994-2003 la participacin promedio del Impuesto a la Renta de Personas Naturales ha sido de 35%, es
16
Ley N 7904 promulgada el 26 de julio de 1934.
37
decir una tercera parte de la recaudacin del Impuesto a la Renta total.. En el ao 2003 la participacin
alcanz el 33% del Impuesto a la Renta total.
En trminos de Presin Tributaria, el Impuesto a la Renta de Personas representa en promedio un punto
del Producto Bruto Interno (PIB) peruano. Por su parte el Impuesto a la Renta de empresas representa en
promedio alrededor de 3%, a excepcin del ao 2003 en que la participacin sube debido a la
implementacin de sistema adicional de pago del impuesto llamado: Anticipo Adicional del Impuesto a
la Renta.
Grfico N 22
Impuesto a la Renta en el Per
(En Porcentaje del PBI)
4
3.6
3.6
3.6
2.9
3.2
2.8
2.6
1.0
2.9
1.1
1.0
2.4
2
1.0
3.8
3.5
2.9
3.1
2.7
1.2
1.0
1.1
1.2
1.8
1.9
01
02
1.3
1.1
1.6
2.6
1.2
0.8
1.6
2.6
2.5
2.4
1.9
1.7
1.6
0.4
0
94
95
96
Pers. Juridicas
97
98
99
00
03
Pers. Naturales
Fuente: SUNAT
c)Reformas Tributarias y su efecto en el Impuesto a la Renta Personal Peruano

El Sistema Tributario peruano ha experimentado a lo largo de la historia una serie de Reformas
Tributarias, siendo la caracterstica principal que ninguna de estas reformas tributarias estuvieron
orientadas a aumentar la recaudacin mediante la creacin de nuevos impuestos. Por el contrario, el
objetivo de las reformas fue siempre la ampliacin de la base tributaria, mediante el establecimiento de
pocos impuestos de aplicacin general, que no creen distorsiones importantes en la asignacin de
recursos econmicos.
En el perodo 1990-1994 se redujo la progresividad del impuesto a la Renta17, se elimin el impuesto al
Patrimonio empresarial y los regmenes especiales del IGV y del Impuesto a la Renta. Estos ltimos
fueron reemplazados por un rgimen para pequeos contribuyentes que venden a consumidores finales
(monotributo que fue llamado Rgimen Unico Simplificado-RUS) y un rgimen simplificado de
determinacin de renta para la pequea empresa (Rgimen Especial de Renta-RER).
En diciembre del 2000 se rebajaron las tasas del Impuesto a la Renta de Personas Naturales y Personas
Jurdicas de 30% a 20%, con vigencia para el ejercicio 2001. En este perodo tambin se otorgaron
beneficios a travs de normas tributarias que generaron prcticas elusivas, principalmente en el impuesto
a la Renta de empresas. Ese fue el caso de los regmenes de revaluacin de activos y depreciacin
acelerada.
d) Situacin Actual: El Impuesto a la Renta Personal en el Per a diciembre 2003
17
Al efectuar una importante reduccin en el nmero de tramos y tasas impositivas .
38
El Impuesto a la Renta de Personas Naturales (o personas fsicas) presenta actualmente las siguientes
caractersticas:
Base Imponible:
El impuesto Prev una base imponible general compuesta principalmente por rentas de alquiler (primera
categora), otras rentas del capital (segunda categora), rentas del trabajo independiente (cuarta
categora) y rentas esencialmente del trabajo dependiente (quinta categora).
El Impuesto a la Renta Personal excluye las rentas de actividades comerciales llevadas a cabo por
personas naturales, las mismas que se rigen por las normas del Impuesto a la Renta de Personas Jurdicas
(en Per denominadas Rentas de Tercera categora o de actividad empresarial) y son declaradas de
manera independiente por las Personas Naturales.
Asimismo, si bien son considerados rentas de segunda, los dividendos estn gravados
independientemente y no forman parte de la renta neta global de las personas fsicas.
Cuadro N 3: Impuesto a la Renta de Personas Fsicas en el Per
Categoras
Descripcin de Categora de Renta
Primera Categora
Arrendamiento, sub arrendamiento, cesin de bienes
Segunda Categora
Intereses, excedentes, regalas, dividendos y otras

rentas del capital
Cuarta Categora
Quinta Categora
Fuente : SUNAT
Trabajo Independiente
Trabajo Dependiente
El grfico N 23 presenta la participacin de las diferentes categoras de Renta respecto del impuesto a
la renta personal, siendo la caracterstica ms saltante la elevada concentracin de la recaudacin en las
rentas de sueldos y salarios, las mismas que mayormente son sujetas de retencin en la fuente. Es as
que, la Renta de quinta categora (trabajo dependiente) representa 74.5%, mientras que la de cuarta
categora (trabajo independiente) explica 12.5% del total.
Grfico N 23
Impuesto a la Renta Personal 2003
(Estructura Porcentual)
Rentas de 1ra
cat.
Otras Rtas.
6.2%
3.1%
Rentas de
2da cat.
3.7%
Rentas de
4ta. cat.
12.5%
Rentas de 5ta
cat.
74.5%
Fuente: SUNAT
39
Sistema Mixto: Carcter global (sinttico) y analtico (cedular).

El impuesto a la Renta personal en el Per es global, en cuanto suma rentas de distinta categora en una
sola base imponible. Es analtico o cedular, en cuanto la renta neta de cada categora se calcula por
separado. La globalidad encuentra una excepcin en el tratamiento de los dividendos (rentas de segunda
categora) pues desde el ao 2001 ellos estn sujetos a una tarifa separada (retencin de 4.1%) y por
tanto, sustancialmente, constituyen una base imponible especial y separada de la base general.
Rentas de Fuente Extranjera
Estas son gravadas segn un criterio de residencia o renta mundial y, de hecho, puede decirse que, en
sustancia, conforman una categora de renta adicional, pues deben determinarse y compensarse
exclusivamente entre s, de modo que se suman a la base general en tanto arrojen un resultado neto
positivo. En estricto el impuesto a la Renta Personal aplica el criterio de renta mundial para los
residentes y de renta territorial para los no residentes.
Concepto predominante: Renta-Producto
El Impuesto a la Renta Personal se basa principalmente en el concepto de renta producto18, pues si bien
parece gravarse algunas formas de ganancia de capital, en esencia stas, al tener un requisito de la
habitualidad o implicar la enajenacin de elementos de capital afectos a la actividad empresarial, se
adscriben al mencionado concepto de renta producto y, por tanto, no aparecen gravadas en este impuesto
sino en el impuesto sobre las rentas de actividad empresarial (denominadas de tercera categora).
Determinacin de la Base Imponible
En cuanto al mtodo de determinacin de la base imponible, se sigue un sistema mixto: estimacin
directa para la determinacin de los ingresos gravables; estimacin objetiva para la determinacin de los
gastos deducibles, el cual consiste en la aplicacin de porcentajes fijos a la renta bruta para determinar el
monto a deducir. La excepcin son las rentas de quinta categora (trabajo dependiente), que son
gravadas en su importe bruto, estimado directamente, sin concesin de gastos deducibles.
Inafectacin-Mnimo No Imponible
Es de observar que ste punto en el Per se aparta del concepto de globalidad al reconocerse nicamente
para las rentas de cuarta y quinta categora. Asimismo, se trata de un mnimo puramente individual, es
decir igual para todos, que no distingue por las diferentes circunstancias familiares de los
contribuyentes.
De esta forma, las rentas del trabajo dependiente e independiente iguales o inferiores a 7 Unidades
Impositivas Tributarias-UIT (aproximadamente US$ 6,300) se encuentran exentas del impuesto a la
Renta.
Principales inafectaciones(exenciones) y Exoneraciones:
Se encuentran inafectos las pensiones y las rentas vitalicias del trabajo y la Compensacin por Tiempo
de Servicios (CTS). La inafectacin a las pensiones y rentas vitalicias obedece a que no se permiten
deducciones por las contribuciones realizadas distintas a la deduccin bsica de las 7 UIT ya comentada
18
Aunque la tendencia es a aproximarse tambin al concepto de Flujo de Riqueza.
40
Tambin se encuentra inafecta la ganancia de capital por la venta ocasional de inmuebles por parte de
personas naturales (antes se gravaba si era habitual, ahora ya no se grava) .
De otro lado, se encuentran exonerados hasta el 31 de diciembre del ao 2006 los intereses y ganancias
de capital originados en depsitos en entidades del Sistema financiero y ttulos valores emitidos
siguiendo las normas del mercado de valores, las ganancias de capital provenientes de la venta de
valores emitidos en las bolsas de valores o en la bolsa de productos, la valorizacin de las cuotas de
fondos mutuos.
Las rentas de primera y segunda categora incluyen las rentas del capital. Los dividendos o cualquier
distribucin de utilidades de las empresas se encuentran gravados desde el ao 2001, ya que
anteriormente estos conceptos se encontraban exentos del impuesto.
En la prctica, las exoneraciones y algunas inafectaciones han hecho que el impuesto a la Renta en el
Per tenga muy poca progresividad, lo cual atenta contra la equidad vertical del Sistema Tributario y
limita su capacidad redistributiva.
Tasas Impositivas
En cuanto a las tasas impositivas, a lo largo del tiempo se han aplicado en el Per escalas progresivas
acumulativas por escalones. En el ao 2003, y desde el ao 2002, se vienen aplicando sobre tres tramos
de ingresos afectos (antes eran slo dos tramos) siendo las tasas vigentes: 15%, 21% y 30%.
Adicionalmente, los dividendos estn sujetos a una tasa del 4.1% la misma que es aplicada como una
retencin en la fuente. En el caso de personas no domiciliadas la tasa es de 30%.
Cuadro N 4
Tasas Impositivas del Impuesto a la Renta Personal 2003
Renta Neta Global*
Tasa
Hasta 27 UIT
Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT
Por el exceso de 54 UIT
15%
21%
30%
Dividendos
4.1%
(*) La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) equivale en el ao 2003 a US$ 890

Fuente: TUO del Impuesto a la Renta en el Per
Liquidacin y Recaudacin del Impuesto
En cuanto a los mecanismos formales de liquidacin y recaudacin, el impuesto a la renta personal en el
Per se basa en el clsico sistema de autoliquidacin, con un sistema de retenciones o pagos a cuenta
tratndose de rentas de fuente interna. La particularidad es que las personas que reciben slo rentas de
quinta categora (trabajadores dependientes) no deben efectuar autoliquidacin ni declaracin al final del
perodo, pues las retenciones practicadas toman en cuenta todos los elementos relevantes y, por tanto,
estas equivalen al monto de impuesto a pagar.
Tratamiento de Personas Naturales No Domiciliadas (No Residentes)
Para este caso el Impuesto a la Renta grava a las personas con un criterio de gravamen exclusivo por
rentas de fuente peruana. La base imponible adopta un concepto de renta neta, aplicando el mismo
mtodo determinacin; es decir estimacin directa para los ingresos brutos, estimacin objetiva para los
41
gastos, a los que se le aplica porcentajes fijos de reduccin respecto de la renta bruta. La tasa impositiva
vigente es de 30% aplicable a las pensiones o remuneraciones por servicios personales cumplidos en el
pas, regalas u otras rentas. En caso de rentas por concepto de dividendos u otra forma distribucin de
utilidades, la tasa vigente es de 4.1%.
III.3) ANLISIS COMPARADO DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL: PER VS. PASES
VECINOS
Con el objetivo de facilitar la identificacin de las principales caractersticas del Impuesto a la Renta
personal en el Per, en este punto efectuamos una comparacin con un grupo de los principales pases de
la Regin Sudamericana. De esta forma se efectuar la comparacin con Brasil, Argentina, Chile y
Colombia, tomando como base la informacin disponible ms reciente para la parte tributaria (ao
2002). El siguiente cuadro presenta algunos indicadores principales para estos pases :
Cuadro N 5
Principales Pases Sudamrica: Indicadores Bsicos 2002
Extensin
Territorial
Poblacin
Pas
Mill
Per*
Colombia
Chile
Brasil
Argentina
27
42
15
170
37
Miles
Km2
Rank.
4
2
5
1
3
PBI
US$
Bill.
Rank.
1,285
1,139
757
8,547
2,780
3
4
5
1
2
PBI Per capita

Rank.
60.7
85,3
69,8
610,1
276,2
5
3
4
1
2
US$
2,250
2,031
4,653
3,589
7,465
Rank.
4
5
2
3
1
(*) Datos preliminares del ao 2003

Fuente: Pginas Web.
a) Participacin Relativa : Carga Tributaria Total
Entre los pases elegidos para hacer la comparacin, el grfico N 24 permite apreciar como Per es el
que presenta la menor carga tributaria expresada como porcentaje del PBI, segn los datos obtenidos
para el ao 2002. Incluso, el 12.1% de carga tributaria obtenida por Per en el ao 2002, se ubic por
debajo del promedio de aquella alcanzada por los pases sujetos a la comparacin (15.4%).
Grfico N 24
Presin Tributaria Pases Sudamrica 2002
% PBI
Promedio
15.4
Brasil
22.7
Chile
15.2
Argentina
13.9
Colombia
13.1
Per
12.1
5
10
15
20
25
% del PBI
Fuente: CIAT, SUNAT
42
b) Importancia del Impuesto a la Renta Total

Con relacin a la tributacin a la Renta, se puede observar en el grafico N 25 como despus de
Argentina, Per es uno de los pases que registra la menor participacin relativa de este tributo con
relacin a la recaudacin total. Aunque la participacin del impuesto a la Renta no es muy grande, sin
embargo el valor actual (24.9%) es el resultado de un incremento iniciado en la dcada de los aos 90.
Grfico N 25
Pases Sud-Amrica: Participacin Relativa del
Impuesto a la Renta Total en los
Ingresos Tributarios Totales 2002
(Porcentaje)
Promedio
29.3
Colombia
42.0
Brasil
29.5
Chile
27.2
Per
24.9
Argentina
22.8
10
15
20
25
30
35
40
45
% de la Recaudacin Total
Fuente:SUNAT, CIAT, Administraciones Tributarias
c) Impuesto a la Renta de Personas Fsicas y de Empresas (Personas Jurdicas)

La distribucin de la carga tributaria del Impuesto a la Renta entre Personas fsicas y empresas es otro
aspecto importante para someter a comparacin. Como ya se mencion en el captulo III, la constante
en Latinoamrica es la mayor participacin del Impuesto a la Renta de empresas respecto de personas
fsicas, situacin que no ocurre en los pases industrializados donde el mayor aporte al Impuesto a la
Renta proviene de las personas fsicas.
En los pases industrializados la distribucin homognea de la renta hace posible desgravar el consumo
y la produccin y concentrarse en la imposicin de las personas fsicas. En esta lnea juega un papel
importante la existencia de Administraciones Tributarias modernas y bien organizadas.
Por su parte, en los pases Latinoamericanos la mayor participacin del Impuesto a la renta de empresas
es consecuencia de no contar an con una adecuada inversin en sus Administraciones Tributarias que
les permita llegar a la gran cantidad de contribuyentes existentes en el segmento de personas fsicas, de
tal forma que la estrategia para maximizar los recursos es focalizar la recaudacin del Impuesto a la
Renta en las empresas, que son un nmero ms reducido y manejable respecto a las personas fsicas.
En el grfico N 26 se puede observar como a nivel de los pases analizados, si bien la constante es la
mayor participacin del Impuesto a la Renta de empresas, sin embargo en lo referente a personas fsicas,
despus de Brasil, Per registra la mayor participacin respecto al resto de pases, al alcanzar un 33.5%
del Impuesto a la Renta total en el ao 2002. Le siguen en importancia Brasil Colombia (28.0%) y Chile
(27.4%); siendo el promedio de estos cinco pases 32.7%.
43
Grfico N 26
Pases Sud-Americanos: Participacin Relativa de
las Personas Fsicas y Empresas en el Impuesto a la
Renta Total 2002
En Porcentajes
PROMEDIO
32.70%
67.30%
BRASIL
42.10%
57.90%
CHILE
27.40%
72.60%
COLOMBIA
28.00%
72.00%
PER
33.50%
66.50%
0%
10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100
%
Participacin %
Empresas
Personas Fsicas
Fuente: SUNAT, CIAT, Administraciones Tributarias
Del anlisis comparado de estos tres primeros aspectos se puede concluir que Per presenta un bajo
nivel de carga tributaria global, bajo nivel de tributacin sobre la Renta y elevada participacin relativa
del impuesto a la Renta de Personas Fsicas en la recaudacin total del Impuesto a la Renta.
d) Anlisis de la Progresividad del Impuesto a la Renta Personal en el Per

A fin de efectuar un anlisis comparado ms exhaustivo respecto del Impuesto a la Renta Personal, es
importante evaluar el nivel de progresividad existente. Para ello hay tres parmetros principales: la renta
mnima no imponible, la amplitud de cada tramo y las tasas impositivas aplicables a cada uno de ellos.
e) La Renta Mnima No Imponible
Como ya se indic antes, la legislacin peruana prev un mnimo no imponible anual de 7 Unidades
Impositivas TributariasUIT (algo de US$ 6,300) independientemente de la sustentacin documental,
siendo utilizada bsicamente por las rentas de cuarta y quinta categora. A fin de poder hacer una
evaluacin comparativa de este concepto respecto de otros pases, es til expresar la Renta mnimo no
Imponible en nmero de veces la Renta Per Cpita19.
En el grfico N 27 se observa que, despus de Colombia, Per tiene la segunda relacin ms alta entre
un grupo de pases vecinos de la regin Sudamericana. Es as que, el mnimo imponible en Per es casi
tres veces la renta per capita nacional y casi el doble del mnimo imponible promedio de los pases
analizados.
19
La Renta Per Capita se define como el cociente entre el Producto Bruto Interno (PBI) de un pas y el
nmero de habitantes del mismo.
44
Grfico N 27
Anlisis Comparativo de la Renta Mnima No
Imponible 2002
(en nmero de veces el PBI per cpita)
Promedio
1.8
Colombia
3.2
Per
2.9
Chile
1.5
Brasil
1.2
Argentina
0.2
0.0
0.5
1.0
1.5
2.0
2.5
3.0
3.5
N veces Renta Per Capita
Fuente: Per Ley Imp. a la Renta, IMF Working Paper 02/227. Dic 2002.
La definicin del valor de la renta mnima no imponible es importante pues establece el universo
potencial de contribuyentes del Impuesto a la Renta y en ese sentido, el nivel vigente en Per es motivo
del reducido nmero de contribuyentes que tiene el impuesto, situacin que se analizar ms adelante.
De acuerdo a lo anterior, la reduccin del mnimo no imponible es una medida a considerar para
conseguir el objetivo de ampliar el universo de contribuyentes del Impuesto a la Renta Personal..
En el caso de Per, una desventaja de aplicar un mnimo no imponible como deduccin flat (7 UIT) es
que elimina en las personas el estmulo de exigir comprobantes de pago en sus transacciones, lo cual
debilita un importante punto de control del IVA; situacin que no sucedera en un escenario en el cual se
exigiera a los contribuyentes la sustentacin de una parte de su tramo inafecto a travs de comprobantes
de pago.
f) Nmero de Tramos y Tasas del Impuesto a la Renta Personal y de Empresas

Por lo general en el tratamiento del Impuesto a la Renta se estila establecer una tasa impositiva flat para
empresas y una tabla con tasas progresivas para personas. El uso de la tabla progresiva permite
combinar el objetivo recaudatorio con el objetivo de redistribucin de la riqueza que busca el Impuesto.
El cuadro N 6 presenta las tasas vigentes en los cinco pases analizados tanto para personas fsicas y
empresas . En el caso de personas fsicas, dada la existencia de diversos tramos se est colocando la tasa
mnima y la tasa mxima de la escala progresiva.
Es as que, se puede apreciar como, de los cinco pases analizados, luego de Brasil, Per es el que posee
la menor cantidad de tramos y tambin la ms alta tasa marginal mnima y la ms baja tasa marginal
mxima. La tabla de tasas progresiva del Impuesto a la Renta Personal en el Per, sigue la tendencia
internacional de establecer un reducido nmero de tramos de Renta para cada tasa marginal. No
obstante, esta combinacin de tramos, tasas y un mnimo imponible elevado, no hace sino restarle
progresividad al sistema peruano.
45
Cuadro N 6
Tramos y Alcuotas del Impuesto a la Renta 2002
Pas
Personas Fsicas
Tramos
Per*
Colombia
Chile
Brasil
Argentina
3
325
7
2
4
Mnima
15.0%
0.10%
5.0%
15.0%
9.0%
Empresas (Personas
Jurdicas)
Mxima
30.0%
35.0%
40.0%
27.5%
35.0%
27.0%
35.0%
15.0%
15.0%
35.0%
* Datos 2003
Fuente: Base de datos CIAT, IMF Working paper 227.
La adopcin de una tasa del Impuesto a la Renta de empresas inferior a la tasa de personas es una
prctica comn en los pases industrializados y en algunos pases Latinoamericanos.
Al respecto, una tasa menor para empresas estimula la reinversin pues en caso que la ganancia sea
distribuida para los accionistas, ellos estarn sujetos a una mayor presin fiscal. Sin embargo, cuanto
mayor sea la diferencia entre tasas, habr mayor tentacin para aplicar prcticas evasivas.
Es muy difcil y casi imposible hacer una evaluacin absoluta del nivel de progresividad de un Sistema
Tributario. Cuanto ms desigual sea la distribucin de la Renta en la sociedad, ms progresiva debe ser
la incidencia del Impuesto para lograr resultados efectivos; ese es el caso de Per.
De otro lado, cabe mencionar que, a la luz de la experiencia internacional, se ha observado que tasas
marginales muy elevadas se muestran poco eficaces como mecanismo de distribucin de renta, una vez
que los contribuyentes con mayor poder adquisitivo, adems de tener mayor movilidad de capital tienen
acceso a esquemas de planificacin fiscal (llmese prcticas elusivas o de evasin) frustrando el objetivo
redistributivo. En este sentido, la solucin no es tampoco colocar tasas elevadas sino que se debe hacer
una buena evaluacin y encontrar la estructura de tasas y tramos adecuados que otorguen progresividad
al Sistema.
III.4. PROBLEMAS DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN EL PER : BAJA

PROGRESIVIDAD, ALTA EVASIN
El Impuesto a la Renta de Personas Fsicas en el Per se ha caracterizado en los ltimos aos por su bajo
nivel de progresividad y altas tasas de evasin. Si bien a nivel terico, la progresividad de las tasas y la
cobertura legal del Impuesto a la Renta Personal deben contribuir a la equidad de la carga tributaria; sin
embargo en la prctica, y en gran parte por razones administrativas y de la naturaleza del contribuyente,
el Impuesto a la Renta Personal en el Per constituye la causa de inequidad tanto a nivel horizontal
como vertical.
A nivel de equidad horizontal, y sobre el universo de asalariados, se observa que el Impuesto diferencia
entre quienes estn gravados en la fuente y aquellos contribuyentes que trabajan por cuenta propia de
manera independiente u obtienen ingresos no salariales (por ejemplo alquileres). Es as que los primeros,
por operatividad del mismo mecanismo de retencin, estn sujetos a un mayor control que los segundos,
siendo este ltimo segmento el que presenta mayores tasas de evasin.
46
Debido a la larga lista de exenciones, alrededor del 75% del Impuesto a la Renta Personal proviene de
las rentas de los asalariados y slo un 12% adicional surge de las rentas de los trabajadores
independientes, lo cual significa un alto grado de inequidad horizontal. Esta situacin se agrava por la
subdeclaracin de rentas provenientes de alquileres y servicios profesionales independientes, las cuales
son poco fiscalizadas por la Administracin Tributaria. Las Rentas del capital distintas a los
arrendamientos (segunda categora) tienen una baja contribucin a la recaudacin de Personas naturales
en el Per.
De acuerdo a lo anterior, hogares que perciben el mismo nivel de ingreso, estn sujetos a tasas
impositivas muy diferentes. Adicionalmente, el hecho de no gravar los intereses y ganancias de capital
por depsitos en el Sistema Financiero, incluso aquellos que se obtienen por la transferencia de acciones
de empresas inscritas en la bolsa de valores, tambin amplia este trato inequitativo.
La inequidad horizontal se agrava por las altas tasas de impuestos a las planillas, incluyendo las
contribuciones a la seguridad social, que se imponen de manera proporcional entre sueldos y salarios en
el Per. Adems, dada la estructura del mercado laboral peruano, la incidencia de las cargas impositivas
recae sobre la mano de obra del sector formal, fomentando el desempleo y el crecimiento del sector
informal.
Por el lado de la equidad vertical, el Impuesto a la Renta Personal no logra aliviar la fuerte desigualdad
econmica que prevalece en el Per. A menos que estn sujetos a retencin en la fuente, el sistema
apenas llega a gravar a hogares que perciben un mayor nivel de ingresos. Esto se debe al alto grado de
subdeclaracin de ingresos y su difcil fiscalizacin. De otro lado, el rendimiento del tributo se ve
afectado por la gran existencia de beneficios tributarios.
a) Anlisis de la Progresividad del Impuesto a la Renta Personal Peruano
Si bien desde el ao 200320 el Impuesto a la Renta Personal posee una escala progresiva acumulativa de
tres tramos con tasas de 15%, 21% y 30%; sin embargo, la evolucin de dicha estructura de tasas, desde
1982 a la fecha, muestra como constante una disminucin sostenida en su grado de progresividad
respecto de la distribucin de la carga tributaria entre los distintos niveles de ingresos. Esta situacin se
refleja tanto en la reduccin del nmero de tramos de ingresos21, as como en el aumento de las tasas
marginales mnimas y la reduccin de las tasas marginales mximas, tal como se aprecia en los
siguientes cuadros:
20
21
Ley N 27895 de diciembre del ao 2002

El uso del nmero de tramos de ingresos indican mayores distingos entre los distintos segmentos de renta: a
mayores tramos, mayores tratos diferenciados sobre las distintas porciones de renta y por tanto mayor
progresividad. En el extremo la existencia de un solo tramo de ingresos indica ausencia de progresividad y
ms bien la aplicacin proporcional de una misma carga tributaria entre todos los contribuyentes.
47
Cuadro N 7
Evolucin del Impuesto a la Renta Personal en el Per 1982-1986
1982-8422
Tramos
Hasta 1 UIT
Hasta 2 UIT
Hasta 3 UIT
Hasta 5 UIT
Hasta 7 UIT
Hasta 10 UIT
Hasta 14 UIT
Hasta 19 UIT
Hasta 26 UIT
Hasta 36 UIT
Hasta 51 UIT
Hasta 73 UIT
Hasta 104 UIT
Sobre 104 UIT
198523
Tasas
0%
2%
4%
8%
13%
18%
26%
34%
41%
50%
55%
59%
63%
65%
Tramos
Hasta 3 UIT
Hasta 5 UIT
Hasta 7 UIT
Hasta 10 UIT
Hasta 14 UIT
Hasta 19 UIT
Hasta 26 UIT
Hasta 36 UIT
Hasta 51 UIT
Hasta 69 UIT
Hasta 90 UIT
Sobre 90 UIT
198624
Tasas
0%
6%
7%
8%
10%
12%
15%
20%
25%
35%
45%
50%
Tramos
Hasta 3 UIT
Hasta 5 UIT
Hasta 8 UIT
Hasta 14 UIT
Hasta 24 UIT
Hasta 36 UIT
Hasta 48 UIT
Hasta 60 UIT
Hasta 72 UIT
Sobre 72 UIT
Tasas
0%
4%
8%
13%
18%
24%
30%
36%
42%
48%
Fuente: BCRP, Resumen del Sistema Tributario 1990-1995

Entre 1982 y 1984, la estructura del Impuesto a la Renta Personal vigente en el Per contempl la
existencia de 14 tramos con tasas progresivas que fluctuaban entre 0% como mnimo hasta 65% como
mximo. Esta gran cantidad de tramos y tasas reflejaba la progresividad que se busc incorporar al
Sistema Tributario. Esta estructura sufri una ligera modificacin en el ao 1985, de tal forma que el
nmero de tramos se redujo a 12 y la tasa marginal mxima pas de 65% a 50%, con el consiguiente
efecto negativo contra la progresividad del sistema. Esta tendencia continu en 1986, ao en que se
efectu una nueva modificacin, en la misma direccin, que redujo los tramos a 10, redujo la tasa
marginal mxima a 48% y a la vez incremento las tasas de los tramos intermedios.
22
23
24
Decreto Legislativo N 820, publicado el 12 de junio de 1981

Decreto Legislativo N 298, publicado el 29 de julio de 1984
Decreto Legislativo N 302, publicado el 29 de diciembre de 1985
48
Cuadro N 8
Evolucin del Impuesto a la Renta Personal en el Per 1990-1993
199025
Tramos
Hasta 15 UIT
Hasta 20 UIT
Hasta 25 UIT
Hasta 33 UIT
Hasta 41 UIT
Hasta 50 UIT
Hasta 60 UIT
Hasta 72 UIT
Sobre 72 UIT
199126
Tasas
8%
10%
12%
16%
20%
25%
31%
38%
45%
Tramos
Hasta 15 UIT
Hasta 20 UIT
Hasta 25 UIT
Hasta 33 UIT
Hasta 41 UIT
Hasta 50 UIT
Hasta 60 UIT
Sobre 60 UIT
1992-199327
Tasas
8%
10%
12%
16%
20%
25%
31%
37%
Tramos
Hasta 5,5
Hasta 15
Hasta 25
Hasta 35
Sobre 35
UIT
UIT
UIT
UIT
UIT
Tasas
6%
10%
20%
30%
37%
Fuente: BCRP, Resumen del Sistema Tributario 1990-1995

En 1990, los ingresos gravados se dividan hasta en 9 tramos, sobre los cuales se aplicaban tasas
marginales que iban desde un mnimo de 8% hasta un mximo de 45%. Para 1991 dicha estructura de
tasas se modific, disminuyendo el nmero de tramos a 8 y reducindose la tasa marginal mxima de
45% a 37%, cambio que benefici a los dos tramos de ingresos ms altos, con un efecto claramente
regresivo (paga menos el que gana ms). Sin embargo, para el periodo 1992-1993 se aprob una
segunda modificacin consecutiva en la estructura de tasas, esta vez con un efecto progresivo
dominante, si observamos la disminucin de la carga tributaria para el primer tramo (reduccin de 8% a
6% para las rentas netas de hasta 5.5 UIT) y la aplicacin de la tasa marginal mxima de 37% desde las
primeras 35 UIT de renta neta anual (antes se aplicaba dicha tasa mxima recin desde de los 60 UIT de
renta neta anual).
Es con la Reforma Tributaria del ao 1994 que la estructura de tasas aplicables a las personas naturales
registr una disminucin importante en su grado de progresividad. De esta forma, en el Cuadro N 9 se
observa que desde 1994 y hasta el 2000, el nmero de tramos de ingresos se redujo a slo dos, luego de
existir cinco tramos en 1993. Asimismo, afectando a los tramos de ingresos ms bajos, se aument la
tasa marginal mnima desde un 6% a un 15% y se redujo la tasa marginal mxima desde 37% a 30% (lo
que beneficio a los tramos de ingresos ms altos), eliminndose las tasas intermedias de 10%, 20% y
30%.
Esta estructura de tasas se mantuvo vigente durante siete aos, hasta que en el 2001 se aprob una nueva
modificacin en la estructura de tasas que redujo nuevamente la tasa marginal mxima de 30% a 20%
disminuyndose an ms la progresividad en el impuesto.
Posteriormente, los cambios vigentes para el 2002 y 2003 restituyeron cierta progresividad en el
impuesto, al incorporarse una tasa intermedia de 21% para los ingresos mayores a 27 UIT en el 2002 y
elevndose la tasa mxima a 27% en el ao 2002 y a 30% en el ao 2003.
25
26
27
Decreto Legislativo N 399, publicado el 30 de diciembre de 1986.

Decreto Legislativo N 618, publicado el 30 de noviembre de 1990.
Ley N 25381, pubicada el 28 de diciembre de 1991.
49
Cuadro N 9
Evolucin del Impuesto a la Renta de Personal en el Per 1994-2003
1994-200028
Tramos
Hasta 54
UIT
Sobre 54
UIT
Tasas
15%
30%
200129
Tramos
Hasta 27
UIT
Sobre 54
UIT
200230
Tasa
s
15%
20%
Tramos
Hasta 27
UIT
Hasta 54
UIT
Sobre 54
UIT
200331
Tasas
15%
21%
27%
Tramos
Hasta 27
UIT
Hasta 54
UIT
Sobre 54
UIT
Tasas
15%
21%
30%
Fuente: BCRP, Resumen del Sistema Tributario 1990-1995. Normas Legales

Del anlisis anterior se puede concluir que, si bien la evolucin mostrada por la estructura de tasas de las
personas naturales en las dos ltimas dcadas la tendencia nos llev hacia una simplificacin importante
del rgimen del impuesto a la renta de las personas naturales, objetivo por lo dems deseable en
cualquier sistema tributario, sin embargo, ello tuvo un costo importante en trminos de progresividad,
situacin que se mantiene hasta la actualidad, ya que coexisten en el pas un amplio rango de niveles de
ingreso frente a un reducido nmero de tramos y tasas. Esta situacin origina que diferentes niveles de
ingreso se encuentren sujetos a una misma tasa impositiva.
Incluso a nivel internacional, tal como se mostr antes en el cuadro N 6 si slo comparamos el nmero
de tramos y tasas mximas y mnimas de nuestro sistema con el existente en otros pases de la regin, se
observa que nuestra estructura de tasas refleja un menor grado de progresividad en trminos
comparativos respecto de otros pases32 de la Regin, tal como se puede apreciar en el cuadro N 10 que
incorpora ms pases a la evaluacin.
En este cuadro se corrobora la conclusin presentada anteriormente, ya que se observa que, actualmente,
Per es el segundo pas con menor cantidad de tramos de ingresos (el primero es Brasil con 2 tramos),
mientras que en trminos de tasas, Per aplica la tasa marginal mnima ms alta de la regin (junto con
Brasil) y a la vez una de las ms bajas tasas marginales mximas (slo Ecuador y Brasil usan tasas
mximas ms bajas que las nuestras).
28
29
30
31
32
Decreto Legislativo N 774, publicada el 31 de diciembre de 1993 y vigente a partir de 1994.

Ley N 27394, publicada el 29 de diciembre de 2001 y vigente a partir de 2001.
Ley N 27804, publicada el 22 de agosto de 2002 y vigente a partir de 2003.
Ley N 27895, publicada el 30 de diciembre de 2002 y vigente a partir de 2003.
Sin embargo, una anlisis comparativo ms exhaustivo de la progresividad requiere tomar en cuenta
no slo las tasas sino tambin los dems elementos que determinan la base imponible (ingresos
afectos, deducciones, exoneraciones y otros.)
50
Cuadro N 10
Anlisis Comparativo de algunos indicadores de Progresividad
en el Impuesto a la Renta Personal ao 2002
Pas
N de tramos
Tasas mnimas
Tasas mximas
Argentina
9%
35%
Brasil
15%
27.5%
0.10%
35%
Colombia
325
Chile
5%
40%
Ecuador
5%
25%
Mxico
3%
34%
Per
15%
30%
Venezuela
6%
34%
Media Simple 1/
5
7%
1/ El promedio para los tramos excluye Colombia por ser un caso especial.
Fuente: CIAT, Normas Legales vigentes de los propios pases.
33%
La situacin anterior refleja la menor progresividad de nuestro impuesto respecto a otros pases de la
regin. Incluso, esto se hace ms evidente al comparar nuestros tramos y tasas con las medias simples de
la regin para cada variable. De esta forma, respecto al promedio regional, gravamos ms a los de
menores ingresos y gravamos menos a los de mayores ingresos. Esta situacin es claramente contraria a
la caracterstica de progresividad deseable para cualquier sistema.
Limitantes a la mejora en la progresividad: Trade off Equidad-Recaudacin
Luego de analizar la evolucin de las tasas y tramos del Impuesto a la Renta personal en el Per,
podemos entender que existe campo para mejorar la progresividad de este impuesto.
No obstante lo anterior, esta tarea enfrenta, al menos en el corto plazo, tres factores limitantes: el bajo
nmero de personas afectas al impuesto, la sesgada distribucin de ingresos y la estructura de la
recaudacin.
De otro lado, las exoneraciones hacen que el impuesto tenga muy poca progresividad, lo cual atenta
contra la equidad vertical del Sistema Tributario y limita la capacidad redistributiva del Estado.
-El bajo nmero de personas afectas al impuesto
El Cuadro N 11 permite apreciar como del universo de trabajadores dependientes e independientes
registrados ante la Administracin Tributaria, slo alrededor del 7% se encuentra afecto y por tanto paga
51
el tributo. El 93% restante se encuentra inafecto al tributo al no superar el mnimo no imponible

(ingresos anuales inferiores o iguales a 7 UIT33).
La situacin anterior es resultado de contar con un mnimo no imponible (tramo de inafectacin)
bastante elevado en el pas, de tal forma que muchos ingresos quedan fuera del alcance del tributo. De
esta forma, toda la recaudacin registrada por el Impuesto a la Renta de Cuarta (independientes) y
Quinta (dependientes) Categora en el Per (90% de la recaudacin total) proviene de slo cerca de 300
mil personas aproximadamente.
Cuadro N 11
Per-Contribuyentes del Impuesto a la Renta Personal Diciembre 2003
Millones de Contribuyentes
Condicin
Total
Trabajadores*
Total
Total (%)
Trabajadores
Afectos
Trabajadores
Inafectos
4.1
0.3
3.8
100%
7.3%
92.7%
*Incluye trabajadores dependientes, pensionistas o cesantes; no obligados a registrarse

Fuente: SUNAT
Profundizando un poco en el caso peruano se observa que slo un 2,5% de la Poblacin
Econmicamente Activa (PEA) ocupada del pas se encuentra registrado en la Administracin Tributaria
y tributando el Impuesto a la renta Personal. Esta reducida participacin puede ser resultado de la
combinacin de altas tasas de evasin fiscal34 y una renta mnima exenta elevada.
Segn la encuesta Nacional de Hogares del ao 2001, llevada a cabo en el Per por el Instituto Nacional
de Estadstica e Informtica (INEI), la Poblacin Ocupada con rentas superiores a 7 UIT sum
aproximadamente 500 mil personas, de los cuales segn la informacin disponible slo algo de 300 mil
son controlados por la Administracin Tributaria.
27,000
15,000
Grfico N 28
Contribuyentes del Impuesto a la
Renta Personal 2003
(Miles de Personas)
12,200
10,000
5,000
500
300
0
Poblacin total Per
PEA Ocupada
Rentas > 7 UIT
Pagantes I.Rta
Fuente: SUNAT, Instituto Nacional de Estadsticas e Informtica-INEI Personal
33
A los perceptores de rentas de 4ta categora, adems de las 7 UIT , se les debe considerar un 20%
de deduccin y el pago por IES, a fin de calcular el tramo no imponible de Renta.
34
Segn estimaciones internas de la Administracin Tributaria, la tasa de evasin de los trabajadores
independientes (cuarta categora) es muy elevada (ms de 50%). La tributacin de profesionales liberales es
una problemtica a nivel mundial. No existen ms estadsticas oficiales sobre el tema.
52
Nuevamente queda claro que, la reduccin del mnimo no imponible es una medida que permitira
ampliar el universo de contribuyentes del Impuesto a la Renta Personal.
-La sesgada distribucin de ingresos y la estructura de la Recaudacin
Con relacin a la distribucin de ingresos, se ha observado que al interior de las 300 mil personas que
pagan impuestos existe una marcada concentracin en los niveles de ingresos brutos ms bajos. Es as
que, en el Grfico N 29, analizando las declaraciones de impuestos presentadas por el ejercicio 2002, se
observa que alrededor del 80% de personas declaran recibir un ingreso mensual inferior a S/. 5,000
(US$ 1,430), mientras slo un 20% declaran percibir rentas mensuales superiores a dicho monto. Esta
situacin es reflejo de la desigual distribucin de ingresos que hasta hoy existe en el Per ( y en general
en la regin de Latino Amrica) y que se manifiesta en el valor del coeficiente de Gini para nuestro
pas, el mismo que a lo largo de los aos se ha mantenido alrededor del 0.5, siendo ligeramente superior
al promedio Latinoamericano (0.48).
Grfico N 29
CANTIDAD DE CONTRIBUYENTES DE 4TA Y 5TA CATEGORIA SEGN
TRAMO DE INGRESOS MENSUALES
(En %)
70%
80% <= S/. 5,000
57%
60%
50%
20% > S/ 5,000
40%
30%
23%
20%
9%
10%
6%
3%
1%
0%
0%
[11,001 20,000]
[20,001 50,000]
[50,001 100,000]
[100,000 ms]
0%
[1,808 3,000]
[3,001 5,000]
[5,001 7,000]
[7,001 11,000]
Fuente: Base de Datos de SUNAT

Frente a la sesgada distribucin de ingresos existente en el Per, surge el problema que cualquier intento
de disminuir la carga tributaria de, por ejemplo, los dos primeros tramos de ingresos, y as poder
beneficiar al 80% del total de contribuyentes, requerira cargar tal disminucin sobre el 20% restante de
contribuyentes (aquellos con ingresos ms altos) ya que caso contrario se afectaran severamente los
niveles de recaudacin. En este sentido, el mantener los niveles de recaudacin se constituye en una
variable limitante de corto plazo.
De llevarse acabo la situacin descrita, una posible consecuencia sera generar una sobrecarga tributaria
sobre el segmento de trabajadores que reciben ingresos elevados, ms an considerando el reducido
nmero de contribuyentes de este grupo, lo cual finalmente vulnerara el principio de equidad.
El Grfico N 30 permite apreciar claramente la composicin de la recaudacin del Impuesto a la Renta
de Cuarta y Quinta Categora en el Per. As, el 92% de contribuyentes del impuesto perciben rentas
netas35 por debajo de las 27 UIT anuales y por ello slo les es aplicable la tasa de 15%; un 7% perciben
35
Cabe recordar que el grfico agrupa a los contribuyentes y su recaudacin, segn las rentas netas, es decir
las rentas brutas menos las deducciones de 4ta categora y las 7 UIT para las rentas de 4ta.
(independientes) y 5ta categora (dependientes).
53
rentas netas hasta las 54 UIT anuales y por tanto les son aplicables las tasas de 15% y 21%, mientras que
slo un 1% de contribuyentes perciben rentas netas por encimas de las 54 UIT y por tanto les son
aplicables las tasas de 15%, 21% y 30% de acuerdo a la normatividad.
El grfico tambin muestra como el primer grupo explica el 47% de la recaudacin, el segundo grupo el
26%, mientras que el tercero el 27% restante.
Grfico N 30
DISTRIBUCIN DE CONTRIBUYENTES Y RECAUDACIN DE 4TA Y 5TA
CATEGORA SEGN TRAMO DE TASAS
100%
90%
1%
7%
27%
80%
70%
60%
50%
26%
92%
40%
Tasa 15%, 21% y 30%

Tasa 15% y 21%
Tasa 15%
30%
47%
20%
10%
0%
% Contribuyentes
% Recaudacion
Fuente: Base de Datos SUNAT

El grfico anterior permite apreciar tambin como cualquier intento de reducir la carga tributaria del
primer grupo de contribuyentes podra afectar un importante porcentaje de la recaudacin, situacin que
tendra que ser compensada con una mayor carga a los dos grupos de contribuyentes restantes, a fin de
evitar una prdida de ingresos. En la medida que los dos grupos restantes, que representan slo un 8%
del total de contribuyentes, ya explican ms de la mitad de la recaudacin, entonces un aumento en la
carga tributaria sobre ellos podra constituir un gravamen excesivo y afectar la equidad del sistema.
De acuerdo al anlisis efectuado, se entiende que Per enfrentara el tpico trade off entre
recaudacin y equidad, ya que una redistribucin significativa de la carga tributaria entre distintos
estratos de ingresos, bajo la premisa de no afectar recaudacin, podra ocasionar problemas de exceso de
gravamen en algunos segmentos de la poblacin.
Es importante reconocer que la situacin actual de las finanzas pblicas en el Per, y en general en
muchos pases de Amrica Latina, hace difcil que los policy-maker acepten sacrificar recaudacin
tributaria a fin de mejorar la equidad del Sistema.
III.5. PROPUESTAS DE MODIFICACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS
FSICAS EN EL PER
A la luz del anlisis efectuado a lo largo del trabajo, se pueden identificar tres claros objetivos que debe
considerar cualquier nueva Reforma Tributaria que se implemente en el Per36
36
Al cierre del presente documento, an se encuentra en elaboracin una Reforma Tributaria en el Per ya
que, mediante Ley N 28079 (setiembre 2003), el Congreso de la Repblica deleg en el Poder Ejecutivo la
facultad de legislar en materia tributaria por un plazo de noventa (90) das hbiles, los cuales fueron
ampliados en 60 das adicionales con vencimiento en febrero 2004.
54
Ampliar la base de contribuyentes mediante mecanismos que incentiven a los agentes econmicos a
ingresar a la economa formal y encarezcan los costos de las operaciones informales y delictivas.
Modernizar, simplificar y dotar de mayor progresividad al sistema tributario, corrigiendo sus actuales
vacos y distorsiones.
Incrementar la recaudacin tributaria, elevando los bajos niveles de presin tributaria en el pas
(12.1% en el 2002, 13.0% en el 2003).
En el contexto de dotar de mayor progresividad al Sistema Tributario, y a la luz de los problemas
identificados en el Impuesto a la Renta Personal en el Per, se han evaluado las siguientes medidas para
mejorar este tributo:
a) Modificacin de Tramos y Tasas
A fin de mejorar la progresividad, se propone implementar una modificacin a la estructura de tramos y
tasas marginales del impuesto que, tal como se ha demostrado en este documento, tienen actualmente
una clara tendencia regresiva. Sin embargo, dada la estructura de la recaudacin en el Per, esta medida
debera complementarse con una reduccin del mnimo no imponible, lo cual permitira ampliar la base
imponible y los contribuyentes del impuesto que actualmente es muy reducida.
Al respecto, se propone incrementar el nmero de tramos y tasas, pero siempre bajo la restriccin de no
perder recaudacin. En ese sentido, despus de evaluar distintos escenarios, la propuesta que nos parece
ms adecuada es aquella que aumenta a seis el nmero de tramos, segn el detalle que presenta el
Cuadro N 12, a la vez que genera un ligero incremento en la recaudacin.
Cuadro N 12
Propuesta de tramos y tasas del Impuesto a la Renta Personal en el Per
Situacin Actual
Propuesta
Tramos
Tasas
Tramos
Tasas
Hasta 27 UIT
Por el exceso de 27
UIT y hasta 54 UIT
Por el exceso de 54
UIT
15%
21%
Hasta 15 UIT
Por el exceso de 15 UIT y
hasta 27 UIT
hasta 38 UIT
hasta 54 UIT
hasta 106 UIT
Por el exceso de 106 UIT
15%
30%
18%
21%
25%
30%
33%
Estimaciones efectuadas indican que la implementacin de esta nueva estructura de tramos generara un
incremento en la recaudacin del orden de S/. 74 millones (US$ 22 millones) anuales. Sin embargo, esta
propuesta slo generara un ligero incremento en la progresividad del impuesto, medida a travs del
ndice de Kakwani37, el mismo que aumentara de 0.3899 (en la situacin actual) a 0.3904 (si se
37
El ndice de Kakwani (K) es un indicador muy conocido que se utiliza para medir la progresividad de un
Sistema Tributario o tributo especfico. Se construye a partir del coeficiente de Gini (CG) calculado para el
ingreso antes de impuestos y el ndice de Concentracin (IC) de la recaudacin de impuesto. De esta forma,
K=IC-CG.
55
implementa la propuesta).Cabe indicar que, la restriccin de no perder recaudacin genera que se dejen
de lado propuestas que tal vez tienen un mejor impacto en la progresividad. A manera de ejemplo, el
Cuadro N 13 presenta los resultados obtenidos para dos propuestas.
Cuadro N 13
Impuesto a la Renta Personal en Per-Propuesta de nuevas tasas y tramos
Millones de Soles *
Propuesta 1
Tramos
Sist. Vigente-2003
Tramos
Tasas
Hasta 27 UIT
>27 UIT hasta 54 UIT
Ms de 54 UIT
Indice de
Kakwani
15% Hasta 18 UIT

21% >18 UIT hasta 27 UIT
30% >27 UIT hasta 38 UIT
Ms de 106 UIT
Tasas
Propuesta 2
Tramos
Tas
15%
18%
21%
25%
30%
33%
Hasta 16 UIT
Ms de 106 UIT
1
1
2
2
3
3
0.3899
0.3904
0.4041
-.-
74.2
4.9
Incremento de
Recaudacin
(*) El tipo de cambio es de S/ 3.49 por US$ 1.

Del Cuadro N 13 se puede observar que si bien la propuesta 2 tiene un ndice de Kakwani mayor a la
propuesta 1 (es decir mayor mejora en la progresividad), sin embargo, su implementacin generara un
nivel de recaudacin casi similar a la situacin preexistente. Por su parte la propuesta 1 generara una
recaudacin adicional de S/ 74 millones (US$ 21.2 millones al ao) lo cual la hara ms atractiva, dada
la necesidad de mayores recursos fiscales.
El Cuadro N 14 permite apreciar como la ganancia estimada incidira principalmente sobre el segmento
de contribuyentes de mayores ingresos, ya que alrededor del 60% del incremento en recaudacin
provendra de aquellos que ganan ms de 54 UIT (es decir ms de US$ 48,000 de Ingresos al ao). Cabe
destacar que, dichas personas representan slo el 3% de los contribuyentes afectos y por tanto se puede
verificar como cerca del 80% de los trabajadores de menores ingresos afectos al impuesto a la Renta de
4ta y 5ta categora (trabajadores independientes y dependientes, respectivamente) no resultaran
perjudicados con las modificaciones de tasas que se propone.
Cuadro N 14
Propuesta de Nuevos Tramos y Tasas: Incremento en Recaudacin Anual
Hasta
Ms de
Tramos
Tasa
18 UIT
27 UIT
38 UIT
54 UIT
106 UIT
106 UIT
15%
18%
21%
25%
30%
33%
Incremento en Recaudac.
Miles de S/.
%
Trabajadores
Total
0
8,116
9,443
13,076
19,147
24,411
0
10.9
12.7
17.6
25.8
32.9
237,975
32,288
10,784
7,553
6,488
2,436
80.0
10.9
3.6
2.5
2.2
0.8
74,193
100.0
297,524
100.0
Fuente: Documentos de trabajo internos- SUNAT
56
Esta propuesta busca no afectar al grupo de trabajadores con ingresos ms bajos, sino gravar ms a
aquellos que reciben mayores ingresos. No obstante, en la medida que la distribucin de ingresos en el
Per hace que el 80% de los contribuyentes del Impuesto a la Renta Personal sean justamente los de
menores ingresos (sueldos anuales inferiores a 18 UIT o US$ 16,000), entonces esto deja menos grados
de libertad para la mejora del sistema. Definitivamente, se podra ganar mayor progresividad si se
reduce la carga tributaria sobre los contribuyentes pertenecientes al primer tramo de ingresos; sin
embargo, como ya se indic anteriormente, esto afectara severamente la recaudacin.
b) Ampliacin de la Base Imponible del Impuesto: reduccin de exenciones y exoneracionesReduccin del tramo de inafectacin o sustento del mismo
Un problema permanente en Per es la existencia de un reducido nmero de contribuyentes del impuesto

a la Renta Personal. Este problema se explica por el elevado mnimo no imponible (tramo de
inafectacin), el cual deja fuera del campo del tributo a muchas personas.
Con el fin de ampliar la base y mejorar la progresividad del impuesto se propone gravar algunas de las
rentas del capital que hoy se encuentran exoneradas como los rendimientos y ganancias de capital de
depsitos y productos financieros. Asimismo, conforme avanza el tiempo hay mayor movilidad de
capitales y por ello surgen nuevas operaciones generadoras de ganancias personales que la
Administracin Tributaria debe estar preparada y bien capacitada para poder gravarlas.
Como ya se ha dicho antes, en Per alrededor del 90% del Impuesto a la Renta Personal proviene de las
remuneraciones de los trabajadores. Esto sucede pues muchas otras rentas estn inafectas, exoneradas o
son poco fiscalizadas y por tanto fciles de evadir. En ese sentido, el gravar ms a estas otras rentas
permitira mejorar la equidad vertical del sistema.
De otro lado, el elevado Mnimo no Imponible es otro problema que afecta la performance del impuesto
a la Renta personal peruano. Este mnimo (2.9 veces el PBI Per capita peruano) es mayor al promedio
Latinoamericano (2.3 veces el PBI Per Capita) y tambin al promedio de sus pases vecinos38 (1.8 veces
el PBI Per cpita). Al respecto hay dos propuestas factibles: reducirlo o, en caso contrario, sustituirlo
por un esquema que combine una deduccin fija y otra sustentada mediante comprobantes de pago.
La propuesta anterior no solo permitira ampliar la base del Impuesto a la Renta personal sino tambin
recoger informacin para verificar el cumplimiento de las obligaciones del IVA tributo con alta evasin
en el Per- ya que incentivara a que las personas exijan comprobantes en sus transacciones. Asimismo,
a fin de no afectar demasiado a las personas de menores ingresos, el esquema debera considerar que el
porcentaje de deduccin sustentado con comprobantes sea directamente proporcional al nivel de
ingresos personales. Es decir, las personas de mayores ingresos deberan tender a sustentar el ntegro de
la renta inafecta (7 UIT)
c) Reduccin de algunas prcticas de Evasin y Elusin del Impuesto: El caso de los Trabajadores
Dependientes
Existen muchas empresas que, con el objetivo de rebajar su carga tributaria, dividen los ingresos que
pagan a sus trabajadores bajo el argumento de que una parte es remuneracin al trabajo dependiente y
otra es el pago por la prestacin de algn servicio (trabajo independiente) cuya verificacin resulta muy
38
Siguiendo con las comparaciones hechas con Colombia, Brasil, Chile y Argentina
57
difcil para la Administracin. Esta situacin les permite sacar provecho al reducir costos, ya que la
remuneracin del trabajador dependiente est sujeta a mayores cargas como son las aportaciones a la
Seguridad Social, Impuesto a las nminas, vacaciones, Compensacin por Tiempo de Servicios, entre
otros. De otro lado, las remuneraciones de los trabajadores independientes estn sujetas a un 20% de
deduccin adicional al momento de calcular la Renta Neta Imponible.
Frente a estas malas prcticas de algunas empresas, una propuesta simple consiste en modificar la Ley
del impuesto, de tal forma que se seale expresamente que cualquier ingreso percibido por un
trabajador ser considerado como renta del trabajo dependiente (5ta categora) si los mismos provienen
de la misma empresa para la cual ya viene trabajando en relacin de dependencia..
58
IV. CONCLUSIONES
El presente trabajo ha demostrado como la constante observada, a lo largo del tiempo, es que el
Impuesto a la Renta sigue jugando un rol muy importante en los pases industrializados, situacin que no
ocurre en los pases en va de desarrollo, que engloba a la mayor parte de los pases Latinoamericanos,
donde por problemas estructurales u otros problemas, este impuesto tiene un aporte marginal a la
recaudacin y no ha podido ser utilizado adecuadamente como instrumento de redistribucin de la
riqueza. Es as que, en promedio y desde hace varios aos, este impuesto explica en Latinoamrica la
cuarta parte de los ingresos tributarios39, mientras que en los pases industrializados explica la mitad de
los ingresos.
De acuerdo a lo anterior, existe hasta hoy en la regin Latinoamericana una fuerte dependencia de la
tributacin al consumo (indirecta), la cual se considera regresiva, respecto de la tributacin directa que
por sus caractersticas de progresividad en la imposicin, es considerada un importante instrumento
redistributivo para los gobiernos.
Al interior del Impuesto a la Renta, en Latinoamrica predomina el Impuesto a la Renta de empresas
(alrededor del 70%) sobre el impuesto de Personas Fsicas. Por su parte, en los pases industrializados
ocurre lo contrario y el Impuesto a la Renta de Personas Fsicas es el de mayor aporte (alrededor de
75%). Esta situacin es resultado de la mejor distribucin de la riqueza y mejor organizacin y recursos
de las Administraciones Tributarias con que cuentan los pases industrializados.
Si bien en la dcada de los 60s se privilegi la bsqueda de la equidad de los Sistemas Tributarios, sin
embargo las posteriores Reformas Tributarias aplicadas en la regin Latinoamericana, especialmente en
la ltima dcada, buscaron principalmente alcanzar el objetivo de suficiencia recaudatoria y
simplificacin del Sistema Tributario, ante las necesidades de mayores recursos para atender
compromisos de gasto cada vez ms inflexibles. De esta forma, el afn recaudatorio hizo que se
posterguen consecutivamente los objetivos de mejora en la equidad y en la distribucin de la carga
tributaria.
La imposibilidad de conseguir ms ingresos del Impuesto a la Renta en Latinoamrica, unido a la
permanente necesidad de lograr ingresos adicionales, ha contribuido a que estos pases experimenten con
la aplicacin de nuevos impuestos, en muchos casos con efectos distorsionadores sobre la economa.
Importantes ejemplos son la aplicacin de impuestos a los activos, impuestos a los dbitos bancarios e
impuestos mnimos.
Pita40 resume acertadamente las principales tendencias que se han observado, en los ltimos aos, en el
Impuesto a la Renta de Personas Fsicas en Latinoamrica:
Reduccin y menor dispersin de tasas impositivas y tramos. Entre 1985 y el 2002, en

promedio, la tasa marginal mxima bajo de 49% a 28%, mientras que el nmero de tramos pas
de 10 a 5.
Preocupacin por encontrar formas de integracin entre los Impuestos a la Renta de Personas
Fsicas y de Empresas que eviten la doble imposicin de los dividendos.
Preocupacin por mejorar el desempeo de las Administraciones Tributarias
Ampliacin de la base imponible a travs de la reduccin de los incentivos tributarios
Adopcin del criterio de Renta mundial
Importancia recaudatoria an baja y lejos de su potencial
Atenuacin de la imposicin de las rentas y ganancias de capital
39
Excluyendo Contribuciones Sociales

Claudino Pita: Los Sistemas Tributarios Latinoamericanos y la adecuacin de la imposicin de la renta
en un contexto de globalizacin. CEPAL. Serie Seminarios y Conferencias.Diciembre 2000.
40
59
Por su parte, en los pases industrializados la tendencia a lo largo del tiempo ha sido a mantener la
preponderancia del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas dentro del Impuesto a la Renta total, as
como a disminuir las tasas marginales mximas y los tramos. Entre 1985 y el ao 2002 la tasa marginal
mxima del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas disminuy de 53% a 41%, mientras que el nmero
de tramos promedio pas de 14 en 1980 a slo 5 en el 2001.
Respecto de las bases imponibles del impuesto, en los pases industrializados la mayor preocupacin por
la familia, los ancianos, discapacitados y por la neutralidad fiscal ha llevado a la introduccin paulatina
de tratamientos preferenciales a travs de exenciones, deducciones y tasas impositivas proporcionales y
reducidas. Un ejemplo es el tratamiento de las ganancias de capital debido al fenmeno de la
globalizacin y el alto grado de movilidad de factores. Esta misma tendencia tambin se ha presentado,
aunque con menor fuerza, en los pases de la Regin Latinoamericana.
Las principales tendencias observadas en los ltimos aos en la imposicin a la renta personal de los
pases industrializados se puede resumir como sigue :
Hacer ms extensa la base tributaria
Reducir el papel de los instrumentos tradicionales de progresividad formal
Preocupacin creciente por la familia, reconociendo fiscalmente las distintas situaciones en que sta
puede encontrarse.
Tendencia a reducir las cargas fiscales sobre los rendimientos del trabajo para favorecer el empleo
La aparicin de elementos de divisin de la base nica que hasta hace poco era habitual en el tributo
Bsqueda de soluciones tributarias de mayor neutralidad frente a las decisiones de los ciudadanos en
el mbito econmico
Mientras las dos primeras las tendencias extensin de la base y abandono de la progresividad formalson ms antiguas y parecen estar perdiendo cierta fuerza; sin embargo, las dos ltimas, relativas a la
divisin de la base nica y a la bsqueda de una mayor neutralidad, tienen una trayectoria fuertemente
ascendente y las ms recientes reformas tributarias en los pases de la OECD las han considerado
importantes.
A medida que se liberalizan las condiciones econmicas, producto de la globalizacin, los pases se
encuentran recibiendo mayor ingreso de capital, a la vez que tambin se ven expuestos a la fuga del
mismo. Es por ello que se observa cautela en relacin a la tributacin del capital y la renta, de tal forma
que se busca aplicar tasas que no superen el estndar internacional pues ello puede tener consecuencias
negativas.
En Per el Impuesto a la Renta Personal se ha caracterizado por su baja contribucin a la Recaudacin y
por las sucesivas modificaciones legales que le restaron progresividad al reducir los tamos y las tasas
impositivas mximas. Asimismo, Per tiene uno de los mnimos No imponibles ms elevados de la
regin, situacin que reduce la base tributaria del impuesto.
A la luz de la experiencia peruana, se ha demostrado como los pases de la regin enfrentan un trade off
entre equidad y recaudacin. En ese sentido, dada la situacin actual, las propuestas de modificacin del
Impuesto en el Per tienen como restriccin no perder ingresos y en ese escenario es muy limitada la
mejora que se puede alcanzar en la progresividad del impuesto. En todo caso, la recomposicin de tasas
y tramos, unido a la reduccin del mnimo Imponible, o la exigencia de su sustentacin con documentos,
son medidas que permitira ampliar la base de contribuyentes y mejorar la progresividad. Sin embargo,
la ltima medida reduccin del mnimo exento- no es muy viable, polticamente, ya que su
implementacin podra afectar a un considerable grupo de personas de menores ingresos.
60
V. RECOMENDACIONES: LA AGENDA PENDIENTE EN EL IMPUESTO A LA RENTA DE

PERSONAS FISICAS
En trminos generales, la agenda de este nuevo siglo respecto del Impuesto a la Renta de Personas
Fsicas y su rol en los Sistemas Tributarios tiene que ver con la adaptacin de este tributo a las nuevas
caractersticas del entorno internacional y particularmente las implicancias que del proceso de
globalizacin econmica en cuanto a la movilidad de los factores trabajo y capital. En la actualidad
existe un mercado de bienes y servicios cada vez ms competitivo e integrado el cual debe ser
adecuadamente enfrentado por el Impuesto.
Dado el proceso de globalizacin econmica en que estamos inmersos, las Administraciones Tributarias
son cada vez ms interdependientes entre si y por ello el proceso de competencia tributaria las hace
adaptar sus sistemas en funcin no slo a las condiciones domsticas sino a las condiciones del entorno
internacional.
En los pases industrializados, una tendencia que proyecta seguir para los prximos aos es la
implementacin de Impuestos a la Renta de base dual, separando as el gravamen de los rendimientos del
ahorro y el del trabajo, de tal forma que cada uno recibe un tratamiento diferente. Esta tendencia es
consecuencia de la bsqueda de neutralidad fiscal frente al ahorro. Si bien la aplicacin del sistema de
impuestos cedulares puede dejar dudas respecto de la equidad, sin embargo permite reducir las
potenciales prdidas de ingresos por la fuga de capitales, al reducir las tasas impositivas que recaen
sobre las bases ms mviles.
En Latinoamrica, la agenda pendiente debe dar prioridad al tema de la baja contribucin del Impuesto a
la Renta de Personas Fsicas, lo cual constituye uno de los principales defectos de los Sistemas
Tributarios de la regin, mucho ms en un contexto en que la desigualdad en la distribucin de ingresos
aumenta, y por tanto hay presiones para implementar polticas sociales ms equitativas y sistemas
tributarios ms progresivos.
Uno de los problemas centrales en Latinoamrica es la inequidad de muchos Sistemas Tributarios, as
como la falta de confianza en los gobiernos, muchos de los cuales toman decisiones polticas ms que
tcnicas e incluso, muchas veces, debido a presiones de grupos de poder (lobbies). Las metas prioritarias
para los prximos aos en los pases Latinoamericanos son tres, y constituyen condicin necesaria para
que los Sistemas Tributarios puedan funcionar adecuadamente : Consolidacin de la estabilidad
econmica, retomar un crecimiento sustentable, erradicacin de la pobreza y mejora de la educacin
La imposibilidad de conseguir ms ingresos del Impuesto a la Renta, unido a la permanente necesidad de
estos pases de lograr ingresos adicionales ha contribuido a que muchos pases de la regin
latinoamericana experimenten con la aplicacin de nuevos impuestos, muchos de los cuales tienen
efectos perversos sobre la economa. Importantes ejemplos son la aplicacin de impuestos a los activos,
impuestos a los dbitos bancarios e impuestos mnimos en muchos pases de la regin.
Las futuras Reformas Tributarias en Latinoamrica deben considerar lo siguiente:
41
Lograr un nivel de ingresos suficiente para solventar las necesidades de gasto del gobierno.
Para ello, la base tributaria debe ser lo ms amplia posible.
Promover una distribucin ms equitativa de la carga tributaria, situacin que actualmente
ha sido postergada por un afn ms recaudatorio y de cubrir necesidades de ingresos. En
este sentido, es fundamental tomar en cuenta la capacidad contributiva de las personas.
Adecuar la estructura y niveles de imposicin a las condiciones requeridas por el contexto
de globalizacin. Como seala Tanzi41, la globalizacin ha trado consigo a las termitas
Vito Tanzi: La adaptacin de los Sistemas Tributarios CIAT, Julio 2000.
61
fiscales y por ello los Sistemas Tributarios deben tener capacidad de reaccin para evitar
que estas devoren los cimientos de los Sistemas Tributarios. Para ello se deben reforzar las
Administraciones Tributarias.
En cuanto al Impuesto a la Renta de Personas Fsicas, se debe buscar ampliar la base tributaria del
impuesto. Para ello una medida importante es la reduccin del Mnimo No Imponible (Renta
exenta), el cual, como se ha mostrado en el presente documento, es muy elevado y deja fuera del
mbito del impuesto a muchas personas.
El consumo como base alternativa del Impuesto a la Renta?
En el contexto internacional, el futuro del Impuesto a la Renta de Personas Fsicas trae consigo
algunas discusiones, todava tericas, respecto a utilizar el consumo como base alternativa para la
tributacin a la Renta, ello en la medida que el modelo existente hasta hoy constituye un
desincentivo al esfuerzo personal, al trabajo e induce al consumo en detrimento del ahorro, situacin
que afecta la formacin de capital, insumo necesario para el crecimiento econmico.
La propuesta concreta es el desplazamiento de las bases tributarias en direccin al consumo, de tal
forma que se sustituya el Impuesto a la Renta Personal por un Impuesto Personal al gasto. Se
considera que estos tributos directos al consumo fomentaran ms el ahorro, la inversin y el
crecimiento econmico, al tiempo que seran ms sencillos y fciles de administrar. El llamado flat
tax va en la direccin de esta nueva alternativa.
Se debe aplicar Impuesto a la Renta a todas las Personas?
Al evaluar el rol marginal que juega el impuesto a la Renta de Personas Fsicas en la regin
Latinoamericana, existen algunas voces que se preguntan si no ha sido un error tratar de aplicar este
impuesto de manera generalizada a un alto porcentaje de la poblacin, como ocurre en los pases
industrializados, ello sin tener previamente las condiciones administrativas para atender la magnitud
de contribuyentes, as como una base impositiva no erosionada por exoneraciones y exenciones.
Dada la gran concentracin del ingreso existente en los pases Latinoamericanos, en comparacin
con los pases industrializados, algunas personas piensan que tal vez no es necesario aplicar un
impuesto a la Renta de tipo masivo para obtener una recaudacin significativa, sino que este se
podra enfocar bien a determinados segmentos de personas que obtienen elevados ingresos.
Es el Impuesto a la Renta una buena herramienta para redistribuir ingresos?
En este punto, coincidimos con la opinin de algunos investigadores42 respecto de que el gasto
social constituye una herramienta ms eficiente y menos distorsionante para redistribuir ingresos. En
ese sentido, siendo la tributacin indirecta la de mayor rendimiento en la regin, una alternativa es
obtener de ella los recursos necesarios para que el Gobierno efecte una poltica redistributiva va
gasto. Un ejemplo es el caso peruano, donde se demostr cmo las modificaciones sugeridas al
Impuesto a la Renta de Personas Fsicas tenan un efecto muy marginal en la mejora de la
progresividad del sistema. Es as que, las modificaciones con mayor impacto en la progresividad no
hacan sino generar una prdida de ingresos tributarios, dado que la riqueza esta muy concentrada en
unas pocas personas y la desigualdad de ingresos es un tpico problema que arrastra la regin. De
este modo, consideramos que ante un contexto en el cual se enfrenta el tpico Trade off entre
equidad y recaudacin, los mejores resultados pueden venir de una redistribucin va gasto de
gobierno.
42
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66

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XVII CONCURSO DE MONOGRAFAS

ASPECTOS TERICOS: LA TRIBUTACIN DIRECTA Y EL IMPUESTO

I.1 Rol del Sector Pblico.............................................................................................................................1

III.1 ANTECEDENTES: EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO.........................................................34

I.- ASPECTOS TERICOS: LA TRIBUTACIN DIRECTA Y EL IMPUESTO A LA RENTA

I.1. ROL DEL SECTOR PBLICO

Imposicin a la Riqueza adquirida: por ejemplo en esta clasificacin entra el impuesto a la

I.4 TIPOS DE SISTEMAS FISCALES

La progresividad en las tarifas del impuesto significan: la no proporcionalidad de la carga tributaria,

I.5 IMPUESTOS DIRECTOS E INDIRECTOS

I.6. TEORIAS QUE DEFINEN EL CONCEPTO DE RENTA

I.7. EL IMPUESTO A LA RENTA O IMPUESTO A LOS INGRESOS

I.10. METODOS DE RECAUDACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA

I.11. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y EL IMPUESTO A LA RENTA

UNIDAD IMPONIBLE EN LA IMPOSICIN A LA RENTA

II. ANLISIS INTERNACIONAL DEL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS

Fuente: CEPAL. Balance Preliminar de las economas de A.Latina y el caribe. 2002

b) Los Sistemas Tributarios de la Regin

1/ Excluye Contribuciones Sociales

Fuente: ILPES-CEPAL Website

* Excluye Contribuciones Sociales

La globalizacin y liberacin de la balanza de capitales, lo cual gener presiones en los pases

d)Resultados de las Reformas Tributarias: Situacin de la Distribucin de Ingresos y Equidad

Excluye contribuciones Sociales

Fuente:World Bank , OECD, CEPAL

Promedio Simple= 41%

Fuente: World Bank Policy Research Working Paper (1997)

Problemas asociados a la modernidad

II.1.2 EVOLUCION DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN LATINOAMERICA

a) Evolucin Histrica: Principales caractersticas

En general, el Impuesto a la Renta se difundi en Latinoamrica entre 1920 y 1935. A partir de

Excluyendo Contribuciones Sociales.

Fuente: OEA 1984, CEPAL, ILPES 2002

c) Impuesto a la Renta de Personas Fsicas y Empresas

Fuente: OEA, ILPES-CEPAL, IMF Statistics

Fuente:Stotsky y Woldemariam. IMF Working Paper 227

Actualmente, todava se mantiene la amplia variedad de tramos y tasas impositivas existentes en la

Cuadro N 1 Amrica Latina: Estructura del Impuesto a la Renta de Personas 2002

Tasa Marginal Legal

(mltiplos del PBI per cpita)

Fuente: clculos del FMI (*) en

i) Renta Exenta o Mnimo No Imponible

De otro lado, dentro de las exenciones objetivas ms frecuentes en Latinoamrica destacan:

II.2 EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN PAISES DESARROLLADOS

Fuente: OECD Statistics

* Excluye Contribuciones Sociales

Fuente: OECD Statistics Web Site

Fuente: OECD Statistics

Fuente: Stotsky, Woldemariam. IMF Working paper 227

d) Renta Mnima No Imponible, Deducciones Personales

e) Nuevas Tendencias del Impuesto a la Renta Personal en los pases Desarrollados

Neutralidad en la tributacin de los dividendos.

g) Progresividad del Impuesto a la Renta Personal en los pases desarrollados

III. EL IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS FSICAS EN EL PERU

III.1 ANTECEDENTES: EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO

Para los Gobiernos Locales

- Impuesto General a las Ventas (*)

Para Otros Fines

- Tasas por prestacin de servicios pblicos

- Impuesto a las Embarcaciones de Recreo

La experiencia peruana, al igual que la de otros pases latinoamericanos, es rica en cuanto a la

A pesar del diseo bsico neutral, la proliferacin de beneficios tributarios, particularmente en el

Segn el Marco Macroeconmico Multianual 2004-2006, publicado por el Ministerio de Economa

III.2. EL IMPUESTO A LA RENTA PERSONAL EN EL PER