Cap.

2 CONTABILITATEA
OPERAIUNILOR PRIVIND
CAPITALURILE PROPRII
2.1. Considerente generale privind conceptul de capital i formele de
manifestare
2.2. Contabilitatea capitalului social
2.3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
2.4. Contabilitatea rezervelor
2.5. Contabilitatea aciunilor proprii i a ctigurilor i pierderilor
aferente acestora
2.6. Contabilitatea rezultatului exerciiului i a rezultatului reportat





2.1. Considerente generale privind
conceptul de capital i formele de
manifestare
2.2. Contabilitatea capitalului social
2.3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
2.4. Contabilitatea rezervelor
2.5. Contabilitatea aciunilor proprii i a ctigurilor i pierderilor
aferente acestora
2.6. Contabilitatea rezultatului exerciiului i a rezultatului
reportat



Consideraii generale i clasificarea capitalurilor
Capitalul indic sursa de provenien a mijloacelor economice care dau
coninut activului bilanier.

Capitalul (totalitatea surselor de finanare), mpreun cu ceilali factori de
producie munca i natura contribuie la realizarea de noi bunuri
economice.
Clasificarea capitalurilor:
Din punct de vedere al sursei de finanare (al caracterului rambursabil/nu),
capitalul poate fi:

propriu (este dobndit prin aportul proprietarilor, prin autofinanare sau
din alte surse; nu are o destinaie special; reprezint interesul rezidual
al acionarilor dup deducerea datoriilor);

strin (reflect rezultatul finanrii strine a unor active ale firmei;
include toate datoriile unitii fa de teri pe termen lung sau scurt;
pentru acest capital firma trebuie s ndeplineasc o anumit prestaie
sau s dea un echivalent valoric).

! Observaie: Capitalurilor permanente sunt incluse n Clasa 1 i cuprind
capitalurile proprii i numai datoriile a cror scaden de decontare este mai
mare de un an.
Consideraii generale i clasificarea capitalurilor
n funcie de proveniena i apartenena lor, capitalurile permanente pot fi
structurate n urmtoarele componente:

Capitalul (capitalul social, patrimoniul regiei, patrimoniul public, patrimoniul
institutelor naionale de cercetare-dezvoltare, primele legate de capital)

Rezervele asimilate capitalurilor (rezerve din reevaluare, rezerve legale, rezerve
statutare sau contractuale, rezerve de valoare just, rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare; rezerve din diferene de curs valutar
n relaie cu investiia net ntr-o entitate strin, rezerve din conversie)

Rezultatele financiare (profitul sau pierderea exerciiului curent i prin profitul sau
pierderea exerciiilor anterioare)

Ctigurile sau pierderile (legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii)

Provizioanele (datorii cu valoare sau exigibilitate incerte)

mprumuturi i datorii asimilate (mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, credite
bancare pe termen mai mare de un an, alte mprumuturi i datorii asimilate)

! Observaie: Elemente rectificative (aciunile proprii rscumprate, inclusiv
pierderile aferente acestora, repartizarea profitului i primele privind rambursarea
obligaiunilor)
Consideraii generale i clasificarea capitalurilor

n contabilitatea financiar, capitalurile proprii sunt structurate n
dou categorii:

- capital propriu nominalizat - capitalul social, nregistrat distinct n
contabilitate, pe baza actelor de constituire i a documentelor
justificative privind vrsmintele de capital;

- capitaluri proprii nenominalizate - capitalul acumulat de ctre
entitate ca urmare a activitii profitabile, incluznd aici: primele de
capital, rezervele, rezultatul exerciiului financiar i rezultatul
reportat.
Funcia conturilor de capitaluri
majoritatea conturilor incluse n Clasa 1 Capitaluri sunt
conturi de pasiv;
unele conturi sunt bifuncionale (117 Rezultat reportat,
121 Profit sau pierdere i unele conturi care apar doar n
situaiile financiare consolidate);
alte conturi (109 Aciuni proprii, 129 Repartizarea
profitului, 149 Pierderi legate de emiterea,
rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii, 169 Prime
privind rambursarea obligaiunilor) sunt de activ
(rectificative).
2.2. Contabilitatea capitalului social

2.1. Considerente generale privind conceptul de capital i
formele de manifestare
2.3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
2.4. Contabilitatea rezervelor
2.5. Contabilitatea aciunilor proprii i a ctigurilor i pierderilor
aferente acestora
2.6. Contabilitatea rezultatului exerciiului i a rezultatului
reportat



Concepte i operaiuni care vizeaz capitalurile proprii
Capitalurile proprii reprezint dreptul acionarilor asupra
activelor unei entiti, dup deducerea tuturor datoriilor acesteia i
se concretizeaz n: aporturile de capital, primele de capital,
rezervele, rezultatul reportat i rezultatul exerciiului
financiar.

Capitalul social se constituie la nfiinarea societii comerciale,
fiind o condiie a existenei i funcionrii acesteia.

Capitalul social este egal cu valoarea nominal a aciunilor i/sau
prilor sociale (titluri de capital) emise de o societate comercial.

La constituirea societilor comerciale, capitalul social subscris i
vrsat corespunde unei anumite structuri a activelor ntreprinderii,
structur determinat de forma aportului la capital: n lichiditi i
n natur.
Aspecte privind evaluarea capitalului social i valorile
ataate
Pe lng valoarea nominal, asociate titlurilor de capital
(aciuni sau pri sociale), pot fi i alte valori:
valoarea de pia (cotaia titlurilor) - valoarea de
vnzare-cumprare a titlurilor, care se stabilete, de
regul, prin negociere la bursa de valori, pe baza
raportului dintre cerere i ofert;

preul de emisiune - preul care trebuie pltit de ctre
persoanele care subscriu aciunile sau prile sociale;

valoarea contabil (bilanier) - raportul ntre activul net
contabil i numrul de titluri (ANC = Cap. Pr. = TA D)
Documente privind evidena capitalului social (2.2.1) (1)
Evidena capitalului social n contabilitate are la baz, pe de o parte,
documente juridice, iar pe de alt parte, documente economice.

Documentele juridice:
- actele constitutive ale societilor comerciale (statutul i contractul
de societate):
- organizarea i funcionarea entitii economice;
- elementele de identificare ale acestora: denumire, sediu, form
juridic, obiect de activitate, structura asociailor sau acionarilor,
mrimea capitalului social, organele de administrare, modaliti de
dizolvare etc;
- statutul societii - actul juridic unic ntocmit la constituirea
societilor comerciale cu un singur asociat;
- contractul de societate - actul juridic ce completeaz statutul, n
situaia constituirii societilor comerciale cu mai muli proprietari
(asociai sau acionari) - drepturile i obligaiile juridice ale
acestora.
Documente privind evidena capitalului social (2.2.1) (2)
Evidena capitalului social n contabilitate are la baz, pe de o parte,
documente juridice, iar pe de alt parte, documente economice.

Documentele economice:
- chitan (pentru depunerea aportului la casierie sub form de
numerar);
- foaie de vrsmnt (pentru depunerea aportului la banc n contul
de disponibil);
- proces verbal de predare-preluare (n cazul aporturilor n natur n
care se precizeaz caracteristicile i valoarea bunurilor aduse ca
aport, evaluate de ctre o comisie sau de un expert evaluator).

!!! Evidena nominal a capitalului social pe fiecare asociat sau acionar
se ine cu ajutorul Registrului acionarilor (asociailor): numrul de
aciuni (pri sociale) subscrise i valoarea nominal a acestora,
vrsmintele efectuate, meniuni privind vnzarea sau
cumprarea de aciuni sau pri sociale etc.


Procedura de constituire a S.C.
Procedura de constituire a societilor comerciale cuprinde,
n principal, urmtoarele etape:

ntocmirea i autentificarea actului de constituire;

depunerea actului constitutiv la Oficiul Registrului
Comerului n vederea nmatriculrii i eliberarea
certificatului de nregistrare, n termen de 15 zile de la
data ncheierii actului constitutiv;

nscrierea la organul fiscal teritorial i obinerea codului
unic de nregistrare fiscal.


Caracteristicile societilor comerciale

Indicatori
Tip societate
S.N.C. S.C.S. S.C.A. S.A. S.R.L.
Mrimea
minim a
capitalului social
- - 25.000 Euro
(echivalentul n
lei)
25.000 Euro
(echivalentul n
lei)
200 lei
Capitalul este
divizat n:
pri sociale pri sociale aciuni aciuni pri sociale
Valoarea
nominal
minim a unui
titlu de capital
- - 0,10 lei 0,10 lei 10 lei
Numr
proprietari
- - minim 2 minim 2 Maxim 50
Responsabilitate
a proprietarilor
nelimitat i
solidar
nelimitat i solidar a tuturor
asociailor comanditai;
comanditarii sunt obligai numai
pn la concurena aportului lor
sunt obligai
numai la plata
aciunilor lor
sunt obligai
numai pn
la
concurena
aportului lor
Concepte i operaiuni care vizeaz capitalurile proprii
Modalitile prin care se poate majora capitalul social sunt (E/I):
prin noi aporturi n lichiditi i/sau n natur (subscrierea i
emisiunea de noi aciuni) - E;
prin fuziunea societii comerciale cu alte persoane juridice
- E;
prin conversia datoriilor societii n titluri de capital - E;
prin ncorporarea la capitalul social a altor elemente de
capital propriu - I.
Reducerea capitalului social poate avea loc din urmtoarele cauze:
retragerea din societate a unor acionari sau asociai;
rscumprarea de pe pia a unui anumit numr de titluri
de capital i anularea acestora;
divizarea societii comerciale i/sau lichidarea societii
comerciale;
acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni.
Contul de pasiv 101 Capital

Se utilizeaz pentru reflectarea n contabilitate a constituirii i
modificrii capitalului social.

Se crediteaz cu:
- capitalul subscris de acionari/asociai, n natur i/sau numerar,
capitalul majorat prin subscrierea sau emisiunea de noi aciuni/pri
sociale, precum i capitalul preluat n urma operaiunilor de
reorganizare, potrivit legii (456);

- profitul contabil realizat n exerciiile financiare precedente, utilizat
ca surs de majorare a capitalului social (117);

- rezervele destinate majorrii capitalului, potrivit legii, inclusiv cele
corespunztoare instrumentelor de capitaluri proprii acordate
angajailor (106);

- primele de capital, ncorporate n capitalul social (104)
Contul de pasiv 101 Capital

Se utilizeaz pentru reflectarea n contabilitate a constituirii i
modificrii capitalului social.

Se debiteaz cu:
- capitalul retras de acionari/asociai, precum i capitalul lichidat cu
ocazia operaiunilor de reorganizare a entitilor, potrivit legii (456);

- acoperirea pierderilor contabile realizate n exerciiile financiare
precedente, care reduc capitalul social, conform hotrrii AGA
(117);

- reducerea capitalului social cu valoarea aciunilor proprii
rscumprate i anulate, potrivit legii (109);

- diferena dintre valoarea nominal a instrumentelor de capitaluri
proprii anulate i valoarea lor de rscumprare (141)
Contul de pasiv 101 Capital
Soldul creditor reflect capitalul subscris vrsat sau nevrsat.

Capitalul social se difereniaz n capital subscris nevrsat,
reprezentat de partea din capitalul subscris care nu a fost pus la
dispoziia societii i capital subscris vrsat, concretizat n valoarea
aportului n bani i/sau n natur depus de ctre acionari sau
asociai.

Se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
1011 Capital subscris nevrsat;
1012 Capital subscris vrsat;
1015 Patrimoniul regiei;
1016 Patrimoniul public
1018 Patrimoniul institutelor naionale de cercetare-dezvoltare

Contabilitatea analitic a capitalului social i a decontrilor cu
asociaii se ine pe fiecare acionar sau asociat, cu precizarea
numrului de aciuni ori pri sociale subscrise i a celor efectiv
vrsate.
Observaii:
Orice modificare a capitalului social se poate face numai pe baza
hotrrii Adunrii generale a acionarilor sau a asociailor (AGA)

Din punct de vedere practic, modificarea capitalului social al unei
societi comerciale se poate realiza, fie prin modificarea
numrului de titluri de capital, fie prin modificarea valorii lor
nominale (ci de modificare)

La constituirea capitalului social, intervin relaii specifice ntre
societatea care se nfiineaz i acionari sau asociai, prima
avnd un drept de crean asupra celor din urm, din momentul
subscrierii pn la vrsarea efectiv a aporturilor promise.

Aceste relaii sunt reflectate cu ajutorul contului de activ 456
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul, care
reflect n debit creanele unitii fa de asociai cu ocazia
constituirii sau majorrii capitalului social, iar n credit decontarea
acestor creane. Soldul debitor reflect creanele fa de asociai.

Observaii:


S.R.L. se poate constitui i prin actul de voin al unei singure
persoane, caz n care se ntocmete numai statutul societii

Numrul acionarilor n S.A. nu poate fi mai mic de 2, iar numrul
asociailor n S.R.L. nu poate fi mai mare de 50

la S.A., cel puin 30% din capitalul subscris trebuie vrsat la
constituire. Diferena trebuie vrsat n termen de 12 luni de la
nmatriculare (pentru aciunile emise pentru un aport n numerar)
sau n termen de cel mult 2 ani (pentru aciunile emise pentru un
aport n natur)
Observaii:

la S.R.L., aportul trebuie vrsat integral nainte de nceperea oricror
operaiuni. Aporturile n numerar sunt obligatorii la constituirea oricrei
forme de societate

aducerea ca aport a unei creane nu se accept la S.A. constituite prin
subscripie public i nici la SRL

Capitalul social nu poate fi majorat i nu vor putea fi emise noi aciuni pn
cnd nu sunt complet pltite cele din emisiunea precedent.

Aciunile nu pot fi emise pentru o sum mai mic dect valoarea nominal.

SC pot percepe o despgubiri de la asociaii aflai n ntrziere pentru
nedepunerea aporturilor n natur i dobnzi pentru nedepunerea la termen
a aporturilor n bani (recunoscute ca venituri n contabilitate).
Exemplu constituirea capitalului social (2.2.2)
O societate pe aciuni se constituie cu un capital
social de 200.000 lei, divizat n 10.000 mii aciuni, cu o
valoare nominal de 20 lei /aciune.
Capitalul social este subscris integral la nfiinarea
societii, aporturile fiind reprezentate de:

un teren, pentru 2.000 de aciuni (40.000 lei);

o construcie, pentru 3.000 mii de aciuni (60.000 lei);

aport n lichiditi, pentru 5 mii de aciuni, eliberat n
dou trane (prima tran reprezentat de 3 mii
aciuni se elibereaz la subscriere, iar a doua tran
constituit din 2 mii aciuni se elibereaz n termen de
2 luni de la constituire).
1. 456 = 1011 200.000 200.000
2) depunerea aportului n natur i a lichiditilor corespunztoare primei trane:

2. %
2111
212
5121
= 456 -
40.000
60.000
60.000
160.000
3) constituirea capitalului subscris vrsat:

3. 1011 = 1012 160.000 160.000
4) La data stabilit, se depune i contravaloarea celor 2 mii aciuni subscrise i nevrsate:

4. 5121/5311 = 456 40.000 40.000
5) i concomitent, formarea capitalului vrsat

5. 1011 = 1012 40.000 40.000
1) subscrierea capitalului:
Observaii:
1. Dup depunerea integral a aporturilor subscrise, conturile 1011 i
456 se nchid, iar capitalul social este evideniat n creditul contului
1012
2. Dac subscrierea i vrsarea capitalului se face n valut, la
nregistrarea n contabilitate, societatea trebuie s in seama de
cursurile valutare din momentele subscrierii i vrsrii capitalului

3. Majorarea capitalului social pe seama altor elemente de capital
propriu presupune ca elementele respective s fie ncorporate n
capitalul social. Articolul contabil se prezint astfel:
Rezerve, Rezultat, Prime de capital = Capital social vrsat
4. n cazul conversiei datoriilor n aciuni, se diminueaz datoriile, iar
capitalul social se majoreaz, articolul contabil fiind:
Datorii = Capital social vrsat
5. Cheltuielile legate de emiterea aciunilor sau prilor sociale pot fi
reflectate direct n capitalurile proprii (contul 149), atunci cnd nu
sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea lor ca imobilizri
necorporale (contul 201)
Cnd i de ce se impune reducerea capitalului social?
(2.2.3)

Reducerea capitalului social se practic de ctre societile
comerciale n urmtoarele situaii:

se acumuleaz pierderi semnificative de la un exerciiu
la altul care nu pot fi acoperite pe seama altor elemente
de capital propriu (pierderea contabil poate fi reportat o
perioad de 5 ani, iar la capitalul social, n vederea acoperirii
pierderii se apeleaz, de regul, dup 3 ani);

mrimea capitalului social este supradimensionat n
raport cu volumul de activitate desfurat.
Cnd i de ce se impune reducerea capitalului social?
(2.2.3)

n cea de-a doua situaie, societatea se confrunt cu o reducere a
randamentului financiar al titlurilor de capital emise (reducerea
mrimii dividendelor acordate pentru o aciune).

!!! Pentru a nu se confrunta cu o retragere n mas a asociailor, ca
urmare a randamentului redus al titlurilor deinute (mrimea
dividendelor acordate pentru o aciune), societatea prefer s
restituie o parte din valoarea aporturilor la capital, prin
rscumprarea unui anumit numr de titluri i anularea acestora.

n acest mod, masa profitului se mparte la un numr mai redus de
titluri, ceea ce conduce la o cretere a randamentului financiar al
unui titlu.



Exemplu:
La o societate comercial pe aciuni, AGA
hotrte reducerea capitalului social de la
200.000 lei la 150.000 lei. Reducerea capitalului
social se datoreaz:
a) acoperirii pierderilor nregistrate n anii
precedeni (10.000);
b) rambursrii unei pri din aporturile iniiale
la capitalul social (20.000);
c) rscumprrii i anulrii unor aciuni
proprii (20.000), (fr s apar vreo diferen
ntre valoarea de rscumprare i valoarea
nominal).
a. 1012 = 117 10.000 10.000
b). 1. Diminuarea capitalului social cu valoarea rambursrilor de efectuat:

b1. 1012 = 456 20.000 20.000
b). 2. Plata ctre acionari a sumei reprezentnd rambursrile din aportul la capital:

b2. 456 = 5121/5311 20.000 20.000
c). 1. Rscumprarea aciunilor proprii:

c1. 109 = 5121/5311 20.000 20.000
c). 2. Anularea aciunilor proprii:

c2. 1012 = 109 20.000 20.000
a) nregistrarea reducerii capitalului social pentru acoperirea pierderilor:
Observaii:
1. Contul 117 Rezultatul reportat reflect, n
acest caz, pierderea reportat, deci,
funcioneaz ca un cont de activ.

2. Contul de capital social care se diminueaz
este 1012 Capital subscris vrsat.

3. Contul 456 Decontri cu asociaii privind
capitalul funcioneaz aici ca un cont de
pasiv.