MARCO JURDICO DE LOS REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES FISCALES Y SU DEDUCIBILIDAD

C. P. y M. I. Gustavo ngel Tern Zacaras Asesor Fiscal Independiente TEL. y Fax. (0155) 5648-8099 Celular 04455-25004126 E-mail: gteranfiscal@prodigy.net.mx Expositor del Diplomado en Impuestos en el Instituto Mexicano de Expansin Fiscal y de Negocios, S. C. www.imefi.com) Expositor de diferentes temas fiscales en la Cmara nacional de la Industria de las Artes Grficas (CANAGRAF)

Catedrtico de la Licenciatura en Contadura en el Instituto de Enseanza Superior en Contadura y Administracin, S. C. Experiencia Laboral: Ex-Fiscalista en Holland Chemical Mexicana, S. A. de C. V. Ex-Encargado de Auditoria en Coopers & Lybrand (Antes de la Fusin con Price Waterhouse).

INTRODUCCIN En el presente estudio analizaremos cual es el marco jurdico en materia fiscal de los requisitos de los comprobantes, as como su deducibilidad, puntualizando una vez ms la falta de tcnica legislativa que tienen nuestras autoridades, demostrando la ilegalidad de la ordenamientos que regulan dichos requisitos, estableciendo las bases legales para darle seguridad jurdica a los contribuyentes. MARCO JURDICO Para iniciar nuestro anlisis debemos conocer cual es la estructura jurdico-tributaria en Mxico, es decir cual es la jerarqua de nuestras leyes en materia fiscal, como lo establece el artculo 133 de la Constitucin de los Estados Unidos Mexicanos. De conformidad con el artculo 133 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, nos indica que las leyes del Congreso de la Unin que emanen de ella, los tratados internacionales que celebre el Presidente de la Repblica de conformidad con la misma y los Reglamentos que expida el Presidente de la Repblica, son la ley suprema en el pas; luego entonces, tales preceptos son los nicos que constituyen fuente del derecho en materia tributara, es decir, son los ordenamientos que pueden imponer obligaciones a los particulares. Por otro lado debemos tomar en primera instancia de donde emana la obligacin de pagar impuestos. El punto de partida de este anlisis debe ser el principio de legalidad en materia fiscal que rige a toda la materia tributaria y que se encuentra contenida en el artculo 31 fraccin IV de la Constitucin Federal. Esta garanta tiene una doble acepcin, pues, por

una parte, establece que las autoridades slo pueden hacer lo que la ley expresamente les permite o autoriza y, por otra, menciona que los particulares slo estn obligados a cumplir lo que la ley les impone; de lo anterior se concluye que la autoridad fiscal nicamente puede exigir a los particulares que cumplan las obligaciones establecidas en ley. Adicionalmente el artculo 71 de la propia constitucin nos establece quienes estn facultados para presentar iniciativas y formacin de leyes: 1. El presidente de la Repblica. 2. Los Diputados y Senadores del Congreso de la Unin. 3. Las Legislaturas de los Estados. Sin embargo es sabido de todos que las disposiciones de carcter general aplicables a impuestos y derechos federales que emite el Servicio de Administracin Tributaria (a travs de la Resolucin Miscelnea Fiscal), integran un conjunto preceptos que se hace necesario conocer, pues es comn que las autoridades fiscales las apliquen y exijan su observancia a los contribuyentes, an y cuando stas sean contrarias o vayan ms all de leyes, reglamentos o decretos en materia tributaria; independientemente que existan reglas que otorguen verdaderas facilidades administrativas para el cumplimiento de obligaciones fiscales o regmenes fiscales preferenciales distintos a los de ley. Como se puede apreciar, la Resolucin Miscelnea Fiscal no forma parte de los ordenamientos jurdicos considerados por la Constitucin como ley suprema, es ms, ni siquiera se menciona en ninguno de sus artculos de la propia Constitucin, luego entones podemos realizar las siguientes cuestionamientos: 1. Cul es su fundamento legal? 2. Quin tiene la facultad para emitirla? 3. Cul es su naturaleza jurdica? 4. Cul es su objetivo y finalidad? 5. Resulta obligatoria su observancia? Fundamento legal de la Resolucin Miscelnea El fundamento legal de la Resolucin Miscelnea Fiscal, se encuentra en el artculo 33, fraccin I, inciso g), del Cdigo Fiscal de la Federacin, a travs del cual otorga a la autoridad fiscal, la facultad de emitir disposiciones de carcter general, a fin de dar a conocer sus resoluciones de vigencia anual; precisando textualmente lo siguiente: TEXTO LEGAL Primer prrafo Artculo 33 CFF. Las autoridades fiscales para el mejor cumplimiento de sus facultades, estarn a lo siguiente: Fcc. I Proporcionarn asistencia gratuita a los contribuyentes y para ello procurarn:

g) Publicar anualmente las resoluciones dictadas por las autoridades fiscales que establezcan disposiciones de carcter general agrupndolas de manera que faciliten su conocimiento por parte de los contribuyentes; se podrn publicar aisladamente aquellas disposiciones cuyos efectos se limitan a perodos inferiores a un ao. Las resoluciones que se emitan que se refieran a sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, no generarn obligaciones o cargas adicionales a las establecidas en las propias leyes fiscales. Ntese las resoluciones, no generarn obligaciones o cargas adicionales a las establecidas en las propias leyes fiscales. Sin embargo la autoridad fiscal en la practica, a travs de la Resolucin Miscelnea, sin limitacin alguna, termina, materialmente, modificando, abrogando o derogando los ordenamientos fiscales vigentes o imponiendo obligaciones adicionales o diferentes a las establecidas en los mismos; situacin que en un estado de derecho como el nuestro jurdicamente es ilegal. Autoridad facultada para emitir la Resolucin Miscelnea La autoridad competente facultada para emitir dicha resolucin miscelnea, le corresponde al presidente del S. A. T., tal como lo estipula el artculo 14, fraccin III de la Ley del S. A. T.

Naturaleza jurdica de la Resolucin Miscelnea No son ordenamientos legislativos ni reglamentarios, y nicamente sus lineamientos deben de referirse a aspectos tcnicos y operativos en materia de cumplimiento de obligaciones fiscales. Los tipos de reglas a las que deben de hacer alusin la miscelnea fiscal son los siguientes: a) a) Facilitar a los contribuyentes el cumplimiento de sus obligaciones. b) b) Permitir a los contribuyentes optar por alguna facilidad administrativa para el cumplimiento de sus obligaciones. c) c) Proporcionar optativa mente a travs de la miscelnea a regmenes distintos a los de Ley. d) d) Las reglas miscelneas deben de establecer excepciones a regmenes de Ley. Objeto y Finalidad de la Resolucin Miscelnea El objeto y finalidad de la miscelnea fiscal es el brindar agilidad, prontitud, firmeza, precisin y certeza al cumplimiento de obligaciones fiscales. PLANTEAMIENTO Una vez que hemos analizado el marco jurdico, me permito hacer el siguiente planteamiento, respecto a la ilegalidad de la regla 2.4.7 vigente para 2004 de la Resolucin Miscelnea que textualmente dice lo siguiente:

TEXTO LEGAL
2.4.7. 2.4.7. Para los efectos del artculo 29, segundo prrafo del Cdigo, las facturas, las notas de crdito y de cargo, los recibos de honorarios, de arrendamiento y en general cualquier comprobante que se expida por las actividades realizadas, debern ser impresos por personas autorizadas por el SAT. Adems de los datos sealados en el artculo 29-A del Cdigo, dichos comprobantes debern contener impreso lo siguiente: I. La cdula de identificacin fiscal, la que en el caso de las personas fsicas deber contener la CURP, salvo en los supuestos en que dicha cdula se haya obtenido a travs del trmite de reexpedicin de cdula de identificacin fiscal en donde previamente se haya presentado aviso de apertura de sucesin; o cdula de identificacin fiscal provisional reproducida en 2.75 cm. por 5 cm., con una resolucin de 133 lneas/1200 dpi. Sobre la impresin de la cdula, no podr efectuarse anotacin alguna que impida su lectura. La leyenda: "la reproduccin no autorizada de este comprobante constituye un delito en los trminos de las disposiciones fiscales", con letra no menor de 3 puntos.

II.

III. El RFC, nombre, domicilio y, en su caso, el nmero telefnico del impresor, as como la fecha en que se incluy la autorizacin correspondiente en la pgina de Internet del SAT, con letra no menor de 3 puntos. IV. La fecha de impresin. V. La leyenda: Nmero de aprobacin del Sistema de Control de Impresores Autorizados seguida del nmero generado por el sistema.

Los comprobantes que amparen donativos debern ser impresos por personas autorizadas por el SAT y, adems de los datos sealados en el artculo 40 del Reglamento del Cdigo, debern contener impreso el nmero de folio, los requisitos establecidos en las fracciones I, II, III y V del prrafo anterior, el nmero y fecha del oficio en que se haya informado a la organizacin civil o fideicomiso, la procedencia de la autorizacin para recibir donativos deducibles, o en caso de no contar con dicho oficio, la fecha y nmero del oficio de renovacin correspondiente. El requisito a que se refiere la fraccin VII del artculo 29-A del Cdigo, slo se anotar en el caso de contribuyentes que hayan efectuado la importacin de las mercancas, tratndose de ventas de primera mano.

Como se puede apreciar en esta regla 2.4.7 establece requisitos adicionales que deben de contener los comprobantes fiscales que no los menciona el artculo 29, ni el 29-A del Cdigo Fiscal de la Federacin que son los siguientes: 1. La cdula de identificacin fiscal, la que en el caso de las personas fsicas deber contener la CURP. 2. Cdula de identificacin fiscal provisional reproducida en 2.75 cm. por 5 cm., con una resolucin de 133 lneas/1200 dpi. 3. Sobre la impresin de la cdula, no podr efectuarse anotacin alguna que impida su lectura. 4. La leyenda: "la reproduccin no autorizada de este comprobante constituye un delito en los trminos de las disposiciones fiscales", con letra no menor de 3 puntos. 5. El RFC, nombre, domicilio y, en su caso, el nmero telefnico del impresor, as como la fecha en que se incluy la autorizacin correspondiente en la pgina de Internet del SAT, con letra no menor de 3 puntos. 6. La fecha de impresin. 7. La leyenda: Nmero de aprobacin del Sistema de Control de Impresores Autorizados seguida del nmero generado por el sistema.

8. Los comprobantes que amparen donativos debern ser impresos por personas autorizadas por el SAT 9. Adems los datos sealados en el artculo 40 del Reglamento del Cdigo, debern contener impreso el nmero de folio. 10. Los requisitos establecidos en las fracciones I, II, III y V del prrafo anterior. 11. El nmero y fecha del oficio en que se haya informado a la organizacin civil o fideicomiso, la procedencia de la autorizacin para recibir donativos deducibles, o en caso de no contar con dicho oficio, la fecha y nmero del oficio de renovacin correspondiente. 12. El requisito a que se refiere la fraccin VII del artculo 29-A del Cdigo, slo se anotar en el caso de contribuyentes que hayan efectuado la importacin de las mercancas, tratndose de ventas de primera mano. Ahora veamos que requisitos de deducibilidad establece el artculo 31 fraccin III de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que textualmente dice lo siguiente: TEXTO LEGAL Articulo 31 LISR Las deducciones autorizadas en este Ttulo deben de reunir los siguientes requisitos: Fraccin III Estar amparadas con documentacin que rena los requisitos fiscales que sealen las disposiciones fiscales relativas a la identidad y domicilio de quien las expida, as como de quien adquiri el bien de que se trate o recibi el servicio y que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00, se efecten mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crdito, dbito o de servicios, o a travs de monederos electrnicos que al efecto autorice el Servicio de Administracin Tributaria , excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestacin de un servicio personal subordinado. Como se puede apreciar la fraccin III del artculo 31 de la LISR, nica y exclusivamente nos establece que los comprobantes fiscales deben de reunir jurdicamente dos requisitos, puntualizando tcitamente los referentes a la identidad y domicilio de quien expida dichos comprobantes. Entonces podemos presumir que nicamente al contener impreso en los comprobantes el nombre, denominacin o razn social de quien los expida, se est cumpliendo con el requisito de identidad, as mismo si contiene impreso el domicilio fiscal y los requisitos que establece el artculo 29-A del CFF, se pueden hacer deducibles para efectos del ISR cualquier gasto, obviamente cumpliendo con todos los requisitos de deducibilidad que marca el artculo 31 de la Ley en comento. Es decir que no es necesario que los comprobantes fiscales renan los requisitos que establece la regla 2.4.7. vigente para 2004. Considerando que no se esta incurriendo en ninguna falta al marco jurdico fiscal, ya que el artculo 5 del CFF, establece que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares, son de aplicacin estricta.

CONCLUSIONES Ya que se puede concluir que la Resolucin Miscelnea Fiscal no es una ley, luego entonces tambin tendramos que sostener que sus disposiciones no resultaran obligatorias para los particulares. Lo anterior nos lleva a establecer que las reglas o disposiciones de carcter general que integran la Resolucin Miscelnea Fiscal, no son normas jurdicas que deriven de un proceso legislativo o sean producto de un reglamento, de ah que a travs de las mismas no pueda la autoridad administrativa imponer a los contribuyentes obligaciones distintas o adicionales a las de ley o reglamento; pues de ser as, se violentara en perjuicio de los particulares el principio de legalidad que rigen sus actos e invadira la esfera que le compete al Poder Ejecutivo; por tal situacin trae como consecuencia la interposicin de los medios de defensa respectivos por parte de quien resulte afectado en sus derechos y, en su caso, impugnarlos por las facultades que la propia legislacin fiscal nos concede; pues, no debe perderse de vista que la Resolucin Miscelnea Fiscal debe ser emitida conforme a derecho, de ah que si tiene vicios de ilegalidad se debe combatir con cualquier otro medio de defensa como el amparo.